4 Tributacion de Deportistas Profesionales

TRIBUTACIÓN DE DEPORTISTAS PROFESIONALES
Índice
TEMA 1.IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS........................................3
1.1.El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Consideraciones generales.............3
1.1.1.Naturaleza del IRPF........................................................................................4
1.1.2.Ámbito Territorial del IRPF...............................................................................5
1.2.El Hecho Imponible del IRPF...................................................................................5
1.2.1.Los rendimientos de trabajo de deportistas profesionales....................................7
1.2.1.1.Rendimientos íntegros del trabajo..............................................................8
1.2.1.2.Retribuciones de las Federaciones Nacionales Deportivas, o Federaciones
Autonómicas, por la participación de deportistas profesionales en las selecciones
nacionales o autonómicas, o en eventos organizados por las mismas......................12
1.2.1.3.Dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de
manutención y estancia de deportistas profesionales.............................................12
1.2.1.4.Rentas de trabajo en especie de deportistas profesionales..........................14
1.2.1.5.Rendimientos del trabajo derivados de haber ejercido un deporte profesional
no reseñados...................................................................................................16
1.2.2.Las reducciones aplicables a los rendimientos de trabajo de deportistas
profesionales........................................................................................................17
1.2.3.Los rendimientos netos de trabajo..................................................................19
1.2.4.Los rendimientos del trabajo exentos..............................................................19
1.3.Imputación temporal de las rentas del trabajo de deportistas profesionales................21
1.4.Reducciones en la base imponible del IRPF por la obtención de rentas de trabajo........22
1.5.Deducción de la cuota líquida...............................................................................23
TEMA 2.IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES.................................................24
2.1.El Impuesto sobre la Renta de No Residentes: las rentas del trabajo dependiente
obtenidas por deportistas profesionales.......................................................................24
2.2.La retribución de los rendimientos obtenidos por la explotación de los derechos de
imagen....................................................................................................................24
2.2.1.Los derechos de imagen y el IRPF...................................................................25
2.2.2.Los derechos de imagen y el Impuesto sobre la Renta de No Residentes. Los
convenios de doble imposición................................................................................28
BIBLIOGRAFÍA:............................................................................................................30
TEMA 1. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS

FÍSICAS.
1.1. El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Consideraciones generales.
La regulación del Impuesto sobre la renta de las personas físicas (en adelante IRPF) se lleva
a cabo en la Ley 35/2006, de 28 de diciembre, del IRPF y de modificación parcial del Impuesto
de Sociedades, el Impuesto sobre la Renta de No Residentes y el Impuesto sobre el
Patrimonio.
El desarrollo de la regulación de la Ley se lleva a cabo a través del RD 439/2007, de 30 de

marzo.
La principal característica de este impuesto radica en ser el tributo más relevante dentro del
sistema tributario español. Esto es así, fundamentalmente, por dos razones:
1. Una razón recaudatoria: es el impuesto con mayor capacidad recaudatoria de

nuestro sistema, es decir, el que genera mayores ingresos.
2. Una razón constitucional: es el impuesto que contribuye a la realización de

principios de justicia tributaria que se consagran en el artículo 31 de la Constitución.
Esto es así porque su objeto, la renta, es el mejor índice para medir la riqueza o la
capacidad contributiva de sujetos. Así, va a ser la figura tributaria que va a hacer posible la
realización efectiva del principio de progresividad en nuestro sistema tributario.
A través del IRPF se va a hacer posible que las personas que obtienen mayores ingresos
contribuyan al sostenimiento de los gastos públicos de forma más proporcional.
El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas reúne las siguientes características:
• Es un Impuesto directo.
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• Es un Impuesto personal.
• Es un Impuesto periódico.
• Es un Impuesto progresivo.
• Es un Impuesto subjetivo.
1.1.1. Naturaleza del IRPF.

El artículo 1 de la LIRPF dice que se trata de un tributo personal y directo que grava, según
los principios de igualdad, generalidad y progresividad, la renta de las personas físicas de
acuerdo con su naturaleza y sus circunstancias personales y familiares.
1. Directo. Es un impuesto directo porque grava una manifestación de riqueza como

es la obtención de una renta.
2. Personal. Es personal porque su hecho imponible sólo puede ser definido en

relación a una persona.
3. Periódico. Es periódico porque su hecho imponible se repite en el tiempo y, por lo

tanto, hay que distinguir un periodo impositivo (que sería el año natural); hay que
fijar el devengo (que se producirá el 31 de diciembre) y, hay que distinguir el
momento a partir del que se hace exigible el impuesto (entre mayo y junio).
4. Progresivo. Es progresivo, por lo que cuanto mayor sea el nivel de renta del
contribuyente, mayor será el porcentaje de esta renta que vendrá obligado a
satisfacer a la Hacienda Pública en concepto de impuesto sobre la renta.
Con la regulación actual se han ido excluyendo de la tributación progresiva una serie de
rentas hasta el punto de que se puedan llegar a diferenciar dos impuestos sobre la renta:
a) Uno progresivo sobre la renta general.
b) Uno proporcional sobre la renta del ahorro.
Es un Impuesto subjetivo, por lo que se tienen en cuenta a la hora de determinar la cuota

tributaria las circunstancias personales y familiares del contribuyente.
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1.1.2. Ámbito Territorial del IRPF.

Los artículos 3, 4 y 5 de la LIRPF aluden al ámbito territorial de aplicación del IRPF.
El artículo 4.1 establece que el IRPF se aplicará en todo el territorio español. No se prevén
excepciones territoriales como en otros impuestos como lo es el IVA, pero sí una serie de
especialidades, con lo que el IRPF, se aplica a todo el territorio español, pero con unas
especialidades:
• Artículo 4.2 LIRPF: lo establecido en el artículo 4.1 se entenderá sin perjuicio de los
regímenes tributarios forales de concierto y convenio económico en vigor,
respectivamente, en los Territorios Históricos del País Vasco y el la Comunidad Foral de
Navarra. La titularidad de los tributos corresponde a las propias Diputaciones, que son
las que lo establecen y regulan.
• La referencia a la configuración del IRPF como tributo cedido, que significa que el titular
es el Estado, quien cede un porcentaje de lo recaudado a la Comunidad Autónoma y, a
la vez, esa cesión puede suponer la atribución de ciertas competencias normativas a las
Comunidades Autónomas.
• Los territorios insulares de Canarias y las ciudades autónomas de Ceuta y Melilla. Es

este caso, el titular sigue siendo el estado, que los establece y los regula, pero para
estos territorios se prevén unas especialidades que intentan compensar su situación de
aislamiento geográfico.
• Los convenios de doble imposición celebrados por el estado español. Estos convenios de
doble imposición tratan de solucionar los problemas derivados de las situaciones que
pueden provocar la existencia de distintos puntos de conexión entre los sistemas
fiscales de varios estados.
1.2. El Hecho Imponible del IRPF.

En el artículo 6 de la LIRPF se refiere al hecho imponible de este impuesto. Así, el hecho
imponible es la obtención de la renta por el contribuyente durante el periodo impositivo.
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Pero, ¿qué debemos entender por renta del contribuyente? En base al artículo 2 de la LIRPF,
explica que la renta del contribuyente es la totalidad de los rendimientos, ganancias y pérdidas
patrimoniales y las imputaciones por renta que se establecen por la ley independientemente
del lugar en que se produjeran y cualquier que sea la residencia del pagador.
En el concepto de renta se incluyen los rendimientos que enumera el artículo 6.2 de la

LIRPF:
• Rendimientos de trabajo.
• Rendimientos de capital.
• Rendimientos de actividades económicas.
• Ganancias y pérdidas patrimoniales.
• Imputaciones de renta que establezca la ley.
La idea de renta que pretende arrojar la regulación del IRPF es un concepto extensivo que
intenta equipararse con lo que sería un incremento patrimonial.
1. Rendimientos de trabajo.
Aquellas utilidades o contraprestaciones dinerarias o en especie que se deriven directa o

indirectamente del trabajo personal o de una relación laboral o estatutaria y que, en
todo caso, no tengan la consideración de rendimientos de actividades económicas. Se
incluyen:
a) Sueldos y salarios.
b) Prestaciones por desempleo.
c) Dietas.
d) Rendimientos de capital.
Se definen en el artículo 21 de la LIRPF como contraprestaciones o utilidades que

provengan directa o indirectamente de elementos patrimoniales, bienes o derechos que
los que sea titular el contribuyente y que no estén efectos al ejercicio de actividades
económicas.
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2. Rendimientos de actividades económicas.
Son los rendimientos, bien del trabajo o bien del capital, pero que supusiera, por parte
del contribuyente, la ordenación por cuanta propia de medios de producción con la
finalidad de intervenir en el mercado a través de la producción y distribución de bienes
o servicios.
3. Ganancias y pérdidas patrimoniales.
Son las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente y que se ponen de
manifiesto con ocasión de cualquier alteración de este patrimonio.
4. Imputaciones de renta que se establezcan por ley.
Son unas presunciones de obtención de un rendimiento por el contribuyente fijadas en

la ley. Por ejemplo, tienes un segundo inmueble y no lo alquilas; lo que se hace aquí el
legislador es establecer que para estos supuestos el contribuyente va a tener que
consignar una renta en la casilla correspondiente del IRPF. Se busca desincentivar tener
pisos vacíos e incentivar el arrendamiento.
De este análisis obtenemos un concepto de renta más extenso, por lo que podemos
decir que la renta es:
Renta: la renta sería toda clase de bienes o derechos de

contenido económico que se integran en el patrimonio del
contribuyente.
1.2.1. Los rendimientos de trabajo de deportistas

profesionales.
A la hora de considerar los rendimientos de trabajo de deportistas profesionales, se debe
tener presente que nos podemos topar con rendimientos íntegros del trabajo del/de la
deportista, y los rendimientos de trabajo exentos de los/as deportistas profesionales.
En el estudio que comenzamos, lo iniciaremos con los rendimientos íntegros de trabajo.
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1.2.1.1. Rendimientos íntegros del trabajo.
No debemos de olvidarnos que, la relación de los/as deportistas profesionales, es una

relación laboral de carácter especial; especialidad ésta que contemplan las normas laborales,
como se desprende del Estatuto de los Trabajadores en su artículo 2.1.d), o del Real Decreto
1006/1985, de 26 de junio, que regula la relación laboral de los deportistas profesionales,
considerando como tales a quienes, en virtud de una relación establecida con carácter regular,
se dediquen voluntariamente a la práctica del deporte por cuenta y dentro del ámbito de
organización de un club o entidad deportiva a cambio de una retribución.
En este sentido, en los contratos entre club o entidad deportiva y deportista profesionales
debe constar la retribución acordada, con expresión de los distintos conceptos, y en su caso de
las correspondientes cláusulas de revisión y de los días, plazo y lugar en que dichas cantidades
deban ser pagadas.
La retribución de los/as deportistas profesionales será la pactada en convenio colectivo o

contrato individual (artículo 8 del RD 1006/1985. Tienen la consideración legal de salario todas
las percepciones que el deportista reciba del club o entidad deportiva, bien sean en metálico o
en especie, como retribución por la prestación de sus servicios profesionales. Quedan excluidas
aquellas cantidades que con arreglo a la legislación laboral vigente no tienen carácter salarial).
En consecuencia, vamos a analizar las retribuciones pactadas en el convenio colectivo para

la actividad del fútbol profesional, aprobado por la Resolución de la Dirección General de
Trabajo de 21 de octubre de 2008.
1. Conceptos salariales.
La retribución de un futbolista profesional está compuesto por los siguientes conceptos

salariales: prima de contratación o fichaje, prima de partido, sueldo mensual, pagas
extraordinarias, plus de antigüedad y derechos de explotación de imagen en su caso.
a) Prima de contratación o fichaje: es la cantidad estipulada de común acuerdo

entre club, sociedad anónima deportiva, entidad deportiva y el deportista
profesional, por el hecho de suscribirse al contrato de trabajo.
b) Primas de partido o primas especiales: la cuantía y condiciones de percepción

de la prima de partido se pacta por cada club, sociedad anónima deportiva o entidad
deportiva, con su plantilla de jugadores profesionales o con cada jugados
profesional de forma individual, y debe constar, siempre por escrito firmado por el
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representante del club o sociedad anónima deportiva o entidad deportiva y el

jugador o representante de la plantilla.
c) Sueldo mensual: es la cantidad que percibe el deportista profesional con

independencia de que participe o no en los partidos que éste dispute, participe o no
en competiciones oficiales y el número de las mismas.
d) Pagas extraordinarias: los deportistas profesionales tienen derecho a percibir

cada temporada, además de los doce sueldos mensuales, dos pagas extraordinarias,
por importe cada una de ellas del sueldo mensual pactado, incrementado en el caso
de futbolistas con el plus de antigüedad.
e) Plus de antigüedad: es la cantidad que percibe el jugador de fútbol por cada dos
años de permanencia en el mismo club, sociedad anónima deportiva o entidad
deportiva. Su importe es equivalente, con dos años de permanencia, al 5 por 100
del sueldo mensual o base que perciba de su equipo, con los límites señalados en el
Estatuto de los Trabajadores. El devengo del citado plus no será absorbible ni
compensable con las mejoras que por cualquier otro concepto vinieran concediendo
los Clubes o sociedades a sus futbolistas.
2. Otras retribuciones.
Los Clubes/Sads y los Futbolistas podrán pactar cualquier forma de retribución distinta
de la señalada en los artículos anteriores siempre que respeten, dentro de la estructura
retributiva, los salarios mínimos mensuales previstos en el presente Convenio, teniendo
en cuenta, además, si fuera el caso, que el plus de antigüedad no será nunca absorbible
ni compensable.
3. Premio de antigüedad a futbolistas profesionales.
Es el premio que se concede al futbolista a la extinción de su relación contractual con el

club o sociedad anónima deportiva cuando ha permanecido en el mismo equipo, como
futbolista profesional, durante una serie de años. Por ejemplo, para la temporada
2009/2010, para 6 años de antigüedad, el premio asciende a 14.400,00 €.
4. Contraprestación económica por cesión temporal.
Durante la vigencia de un contrato, el club, sociedad anónima deportiva o entidad

deportiva, puede ceder temporalmente a otro los servicios de un deportista profesional,
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siempre que éste acepte expresamente dicha cesión temporal.
En el supuesto de que la cesión se realice mediante contraprestación económica

pactada entre cedente y cesionario, el deportista profesional tiene derecho a percibir,
como mínimo, el 15% del precio pactado, que debe ser satisfecho por el club, sociedad
anónima deportiva, o entidad deportiva cesionaria, en el momento de la aceptación del
deportista de la cesión.
5. Contraprestación por extinción anticipada del contrato por cesión definitiva.
Durante la vigencia de un contrato, el club, sociedad anónima deportiva, o entidad

deportiva, y el deportista profesional pueden acordar la terminación del mismo, siempre
que aquél haya concertado con otro club la cesión definitiva de los derechos
contractuales que ostenta sobre el deportista, y siempre que éste acepte,
expresamente, dicha cesión definitiva.
El deportista tiene derecho a percibir, como mínimo, el 15% del precio de dicha cesión,
que debe ser pagada por el club, sociedad anónima deportiva, o entidad deportiva
adquirente de los derechos, en todo caso.
6. Retribuciones durante incapacidad temporal.
El Futbolista Profesional que, durante la vigencia del contrato incurriera en baja por
Incapacidad Temporal, por cualquier causa, tendrá derecho a que el Club/SAD le
complete la prestación de la Seguridad Social o Mutua Patronal hasta el cien por cien
(100%) de sus retribuciones, manteniendo esta situación hasta su alta o finalización del
período contractual.
7. Indemnizaciones.
Con independencia de las indemnizaciones que puedan corresponder al Futbolista

Profesional o sus herederos, como consecuencia de un accidente con resultado de
muerte o invalidez permanente absoluta que le impida desarrollar cualquier actividad
laboral y, siempre que dicho suceso sea consecuencia directa de la práctica del fútbol
bajo la disciplina del Club/SAD, éste deberá indemnizarlo, o en su caso a los herederos.
8. Acceso de futbolistas profesionales a los campos.
Durante la vigencia del presente Convenio, los Futbolistas Profesionales de Primera y

Segunda División «A» afiliados a AFE tendrán libre acceso a cualquier partido amistoso
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o de competición en que intervenga cualquier equipo afiliado a la LNFP. A tal efecto la

LNFP habilitará las acreditaciones oportunas que remitirá a AFE y que deberán
presentar en el momento de acceder al estadio. Con independencia de lo anterior, los
Clubes/Sads pondrán a disposición de los Futbolistas de sus plantillas y sus familiares
directos, un mínimo de veinte localidades de asiento, o habilitarán un palco para cubrir
este fin.
9. Ingresos derivados de cesiones, traspasos o extinción del contrato por muerte

o lesión del deportista.
Durante la vigencia de un contrato, los clubes o entidades deportivas pueden ceder

temporalmente a otros los servicios de un deportista profesional, con el consentimiento
expreso de éste. Si la cesión tuviera lugar mediante contraprestación económica, el
deportista tiene derecho a percibir la cantidad acordada en pacto individual o colectivo,
que no podrá ser inferior al 15% de la cantidad estipulada. En el supuesto de cesión
recíproca de deportistas, cada uno de ellos tiene derecho, como mínimo, frente al club
de procedencia, a una cantidad equivalente a una mensualidad de sus retribuciones
periódicas, más una doceava parte de los complementos de calidad y cantidad de
trabajo percibidos durante el último año.
Si la extinción de un contrato entre club o entidad deportiva y deportista profesional

tuviese por objeto la cesión definitiva del deportista a otro club o entidad deportiva, se
estará a lo que las partes pacten sobre condiciones económicas de conclusión del
contrato, en ausencia de pacto la indemnización para el deportista no puede ser inferior
al 15% bruto de la cantidad estipulada.
Si la extinción de un contrato entre club o entidad deportiva y deportista profesional

acontece por muerte o lesión que produzca en el deportista incapacidad permanente
total o absoluta o gran invalidez, el deportista o sus beneficiarios tiene, en estos casos,
derecho a percibir una indemnización cuando menos de seis mensualidades si la muerte
o lesión tuvieran su causa en el ejercicio del deporte. Todo ello sin perjuicio de las
prestaciones de Seguridad Social a que tuvieran derecho.
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1.2.1.2. Retribuciones de las Federaciones Nacionales Deportivas, o

Federaciones Autonómicas, por la participación de deportistas
profesionales en las selecciones nacionales o autonómicas, o en
eventos organizados por las mismas.
La relación que existe entre un/a deportista y la Federación Nacional Deportiva, o

Federación Autonómica, cuando es convocado/a para participar en las selecciones nacionales o
autonómicas, no entra dentro del ámbito de aplicación del RD 1006/1985, que regula la
relación laboral especial de los/as deportistas profesionales.
La Ley 10/1990, de 15 de octubre, del Deporte, en el artículo 47.1 establece que “es
obligación de los deportistas federados asistir a las convocatorias de las selecciones deportivas
nacionales para la participación en competiciones de carácter internacional, o para la
preparación de las mismas”.
La obligación de participar en las selecciones nacionales, así como la inexistencia de

relación regular, excluyen la aplicación del RD 1006/1985.
Las retribuciones que puedan percibir los/as deportistas profesionales se integran dentro del
concepto genérico de rendimientos del trabajo, como rendimientos derivados del trabajo
personal o de la relación laboral o estatutaria y que no tienen el carácter de rendimientos de
actividades económicas.
1.2.1.3. Dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos

normales de manutención y estancia de deportistas
profesionales.
Dentro de los rendimientos íntegros de trabajo de deportistas profesionales junto con los
derivados de relaciones laborales especiales y a los procedentes de las Federaciones nacionales
o Federaciones Autonómicas, también se han de integrar los derivados de las dietas y
asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia de
deportistas profesionales.
Quedan exceptuados de gravamen, como regla general, las asignaciones para gastos de
locomoción y gastos normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería, de
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deportistas profesionales, que cumplan las siguientes condiciones:
1. Asignación para gastos de locomoción. Se exceptúan de gravamen las cantidades

destinadas por la entidad contratante a compensar los gastos de locomoción del/de la
deportista que se desplace fuera del centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar
distinto, en las siguientes condiciones e importes:
a) Cuando el/la deportista utilice medios de transporte público, el importe del gasto
que se justifique mediante factura o documento equivalente.
b) La cantidad que resulte de computar 0,19 euros por kilómetro recorrido, siempre
que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y
aparcamiento que se justifiquen.
2. Asignación para gastos de manutención y estancia. Se exceptúan de gravamen

las cantidades destinadas por el club, sociedad anónima, o entidad deportiva, a
compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y
demás establecimientos de hostelería, devengados por gastos en municipio distinto del
lugar de trabajo habitual del/de la deportista profesional y de que constituya su
residencia.
Se considera como asignación para gastos normales de manutención y estancia en

hoteles, restaurantes y demás establecimientos de hostelería, los siguientes: Cuando se
haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya
la residencia del/de la deportista profesional:
• Por gastos de estancia, los importes que se justifiquen.
• Por gastos de manutención, 53,34 euros diarios, si corresponden a

desplazamiento dentro del territorio español, o 91,35 euros diarios, si
corresponden a desplazamientos a territorio extranjero.
• Cuando no se haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo

habitual y del que constituya la residencia del/de la deportista profesional, las
asignaciones para gastos de manutención que no excedan de 26,67 o 48,08
euros diarios, según se trate de desplazamiento dentro del territorio español o al
extranjero, respectivamente.
Las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia que excedan de los
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límites reseñados están sujetas a gravamen.
Cuando los gastos de locomoción y manutención no les sean resarcidos específicamente por
los clubes, sociedades anónimas deportivas o entidades deportivas que quienes presten sus
servicios, podrán minorar sus ingresos, para la determinación de sus rendimientos netos, en
las siguientes cantidades, siempre que justifiquen la realidad de sus desplazamientos.
En cualquier caso, los gastos de estancia deberán estar en todo caso resarcidos por el club,
sociedad anónima deportiva, o entidad deportiva, y se considerarán exceptuados de gravamen
los importes que se justifiquen.
Si a un/a deportista profesional un club, sociedad anónima deportiva, o entidad deportiva,

no le ha resarcido específicamente los gastos de locomoción o manutención que pueda haber
tenido, este deportista podrá minorar los ingresos percibidos en las cantidades derivadas de
estos gastos, hasta los límites marcados, siempre que se justifique la realidad del
desplazamiento.
1.2.1.4. Rentas de trabajo en especie de deportistas profesionales.
Constituyen rentas en especie la utilización, consumo y obtención, para fines particulares,

de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado,
aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda (artículo 42 de la Ley 35/2006,
de 28 de noviembre, sobre el Impuesto de la Renta de las Personas Físicas).
No tendrán la consideración de rendimientos del trabajo en especie, para el/la deportista

profesional, a modo de ejemplo (artículo 42.2 de la LIRPF):
1. Las entregas a empleados/as de productos a precios rebajados que se realicen

en comedores de empresa.
2. La utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales de

3. Las primas o cuotas satisfechas por la entidad en virtud de contrato de seguro

de accidente laboral o de responsabilidad civil del/de la deportista profesional.
Resulta controvertido que a un/a deportista profesional le pueda ser aplicable el no

considerar como rendimiento del trabajo en especie, “la entrega a trabajadores en activo, de
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forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la

propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, el la parte que no exceda, para
el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 12.000 euros anuales”. Para que se
produzcan esta situación, se exige el cumplimiento de los siguientes requisitos:
1. Que la oferta se realice dentro de la política retributiva general de la empresa o,

en su caso, del grupo de sociedades y que contribuya a la participación de los/as
trabajadores/as en la empresa.
2. Que cada uno/a de los/as trabajadores/as, conjuntamente con sus cónyuges o

familiares hasta el segundo grado, no tengan una participación, directa o
indirecta, en la sociedad en la que prestan sus servicios o en cualquier otra del
grupo, superior al 5%.
3. Que los títulos se mantengan, al menos, durante tres años.
En este sentido, con los futbolistas, una sociedad anónima deportiva podría decidir entregar
a los futbolistas en activo de su plantilla, a u precio inferior al normal de mercado, una serie de
acciones de la sociedad, dentro de una política retributiva general común a todos los
jugadores, con el fin de que se integrasen y participasen de los objetivos de la propia sociedad.
Además, estos jugadores difícilmente podrán tener una participación, directa o indirecta, en la
sociedad anónima deportiva en la que prestan sus servicios superiores al 5%.
Aplicando esta regla, si los deportistas mantuvieran las acciones un mínimo de tres años
tendrían, hasta 12.000 euros anuales, una renta no considerada como renta del trabajo en el
IRPF. Las prohibiciones de adquisición de acciones, se contempla en el artículo 17 del Real
Decreto 1251/1999, de 16 de julio, de Régimen jurídico de las Sociedades Anónimas
Deportivas, y en la Ley del Deporte en el artículo 23.
En el caso de las rentas del trabajo en especie obtenidas por deportistas profesionales, hay
que proceder a su valoración aplicando las normas contenidas en la LIRPF. A dicho valor se
adiciona el ingreso a cuenta, salvo que su importe hubiera sido repercutido al perceptor de la
renta.
Los rendimientos del trabajo en especie de un/a deportista profesional pueden derivar de
diversas situaciones. Como por ejemplo:
➢ Utilización o entrega de vehículos automóviles a deportistas profesionales. En este

supuesto, la valoración del rendimiento, se realiza por el coste de adquisición para el
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pagador, incluidos los tributos que graven la operación. En el supuesto de uso, el 20%
anual del coste anterior. En caso de que el vehículo no sea propiedad del pagador, dicho
porcentaje se aplica sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese
nuevo. En el supuesto de uso y posterior entrega, la valoración de esta última se
efectúa teniendo en cuenta la valoración resultante del uso anterior.
➢ Entradas o localidades, camisetas, productos de venta del club, sociedad anónima

deportiva, o entidad deportiva. La valoración del rendimiento para el deportista
profesional ha de realizarse teniendo en cuenta que como el rendimiento de trabajo en
especie es satisfecho por la entidad que tiene como actividad habitual la realización de
las actividades que dan lugar al mismo, la valoración no puede ser inferior al precio
ofertado al público del bien, derecho o servicio de que se trate.
Se considerará por precio ofertado al público el previsto en la Ley General para la

Defensa de los Consumidores y Usuarios, deduciendo los descuentos ordinarios o
comunes; es decir, los descuentos que sean ofertados a otros colectivos de similares
características a los trabajadores de la empresa, así como los descuentos
promocionales que tengan carácter general y e encuentren en vigor en el momento de
satisfacer la retribución en especie.
En consecuencia, en el supuesto de entrega de localidades, o productos de la entidad,

el rendimiento se valorará por el precio ofertado al público.
En el caso de los futbolistas, en el Convenio Colectivo para la actividad del fútbol

profesional, se establece que los futbolistas profesionales de primera y segunda A
divisiones afiliados a AFE (Asociación de Futbolistas Españoles) tiene libre acceso a
cualquier partido amistoso o de competición en que intervenga cualquier equipo afiliado
a la ANFP (Asociación Nacional de Fútbol Profesional); y que los clubes o sociedades
anónimas deportivas pondrán a disposición de los futbolistas de sus plantillas y sus
familiares directos un mínimo de veinte localidades de asientos o habilitarán un palco
para cubrir este fin.
1.2.1.5. Rendimientos del trabajo derivados de haber ejercido un

deporte profesional no reseñados.
Como consecuencia de la realización de un deporte profesional también se pueden obtener
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posteriormente los siguientes rendimientos del trabajo:
1. Prestaciones por desempleo.
2. Pensiones del régimen de público de la Seguridad Social.
3. Prestaciones y derechos consolidados percibidos de la Mutualidad de previsión

social de deportistas profesionales.
1.2.2. Las reducciones aplicables a los rendimientos de

trabajo de deportistas profesionales.
Como regla general, los rendimientos íntegros de deportistas profesionales se computan en
su totalidad, excepto que les sea de aplicación alguna de las reducciones que se contemplan en
el artículo 18 de la LIRPF:
➢ El 40% de reducción, en el caso de rendimientos que tengan un período de generación

superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente. Cuando
dichos rendimientos se generen en un periodo superior a dos años se perciben de forma
fraccionada, sólo es aplicable la reducción del 40%, en caso de que el cociente
resultante de dividir el número de años de generación, computados de fecha a fecha,
entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos.
 Premio de antigüedad: tienen derecho a la reducción del 40%, al tener la

consideración de rendimientos con período de generación superior a dos años.
 Premios recibidos por los partidos homenaje: las gratificaciones que reciben los
deportistas profesionales por llevar una serie de años en el club, sociedad anónima
deportiva, o entidad deportiva, han de tener derecho a la reducción del 40% ya que
son rendimientos con un período de generación superior a dos años. Se está
retribuyendo una fidelidad, una estabilidad en el lugar de trabajo.
 Indemnizaciones por despido improcedente satisfechas a los deportistas

profesionales: la reducción del 40% es aplicable en la medida que existe un período
de generación superior a dos años, tomando a estos efectos como período de
generación el número de años trabajados en los clubes, sociedades anónimas
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deportivas o entidades deportivas. En este sentido, ha señalado el Tribunal Superior

de Justicia de Cantabria, en la Sentencia de 18 de octubre de 2002, que “la fecha
del despido debe marcar el final del período de generación”.
 Rendimientos que deriven del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o

participaciones por los deportistas profesionales. La reducción del 40% no puede
superar el importe que resulte de multiplicar el salario medio anual del conjunto de
declarantes en el IRPF por el número de años de generación del rendimiento.
Cuando se trate de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el
tiempo, se toman cinco años.
 Las primas de contratación o fichaje, cuando el contrato tiene una duración superior
a dos años, la Dirección General de Tributos en respuesta a una consulta de 26 de
febrero de 2004 (Consulta número. 0414-2004), no tienen la consideración de
rendimientos con un período de generación superior a dos años y, a estas rentas no
les resulta de aplicación la reducción del 40%.
 No puede olvidarse que en los Convenios Colectivos de los deportistas se imputa

una cantidad de las primas de contratación o fichaje a cada año de vigencia del
contrato, y cuando no puede determinarse la cantidad imputable en caso de
contratos superiores a un año, se entiende que es igual al cociente que resulte de
dividir la cantidad estipulada por los años de vigencia inicialmente pactados. De esta
manera, en estos rendimientos se excluye el período de generación superior a dos
años.
➢ El 40% de reducción, en el caso de rendimientos calificados como obtenidos de forma

notoriamente irregular en el tiempo.
 Las indemnizaciones derivadas del Régimen General de la Seguridad Social, en los

supuestos de lesiones no invalidantes: las indemnizaciones a los deportistas
profesionales por supuestos de lesiones no invalidantes, derivadas del Régimen
General de la Seguridad Social, han de considerarse como rendimientos del trabajo
obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
 Las prestaciones satisfechas por lesiones no invalidantes o incapacidad permanente,

en cualquiera de sus grados, por clubes, asociaciones anónimas deportivas o
entidades deportivas, y por entes públicos. Las indemnizaciones percibidas por los
deportistas o sus beneficiarios, por muerte o lesión que produzca en el deportista
18
incapacidad permanente total o absoluta o gran invalidez, y por tanto la extinción

del contrato, tiene la consideración a efectos fiscales, de rendimiento obtenido de
forma notoriamente irregular en el tiempo.
 Cantidades satisfechas por los clubes, asociaciones anónimas deportivas o entidades

deportivas, a los deportistas profesionales por la resolución de mutuo acuerdo de la
relación laboral. La extinción por mutuo acuerdo de un contrato entre club o entidad
deportiva y deportista profesional que tenga por objeto la cesión definitiva del
deportista a otro club o entidad deportiva, puede dar lugar a una indemnización
para el deportistas, que en ausencia de pacto no puede ser inferior al 15% bruto de
la cantidad estipulada. A efectos fiscales, dicha cantidad ha de calificarse como un
rendimiento obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo.
1.2.3. Los rendimientos netos de trabajo.

El rendimiento neto del/de la deportista profesional es el resultado de disminuir el
rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles.
En este sentido, tienen la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:
a) Las cotizaciones de los diversos colectivos de deportistas profesionales

integrados en el Régimen General de la Seguridad Social.
b) Las cuotas satisfechas a sindicatos.
c) Los gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios suscitados en la

relación del deportista profesional con la persona de la que percibe los
rendimientos, con el límite de 300 euros anuales.
1.2.4. Los rendimientos del trabajo exentos.

Entre los rendimientos de trabajo exentos se encuentran los derivados del ejercicio del
deporte profesional:
1. Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños
19
personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida. Las indemnizaciones por

daños producidos por tercero a deportistas profesionales, están exentas hasta la
cuantía legal o judicialmente reconocidas. El exceso sobre esas cantidades tributa
en el IRPF.
2. Las indemnizaciones por despido o cese del/de la trabajador/a, en la cuantía

establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su
normativa de desarrollo o en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias,
sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o
contrato.
3. Las prestaciones reconocidas al deportista por la Seguridad Social o por las

entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente
absoluta o gran invalidez.
4. El premio “Príncipe de Asturias” de los Deportes, otorgado por la Fundación Príncipe

de Asturias.
5. Las ayudas de contenido económico a los/as deportistas de alto nivel ajustadas a

los programas de preparación establecidos por el Consejo Superior de Deportes,
con las federaciones deportivas españolas o con el Comité Olímpico Español.
6. Las prestaciones por desempleo reconocidas por la respectiva entidad gestora

cuando se perciban en la modalidad de pago único establecidas en el Real Decreto
1044/1985, de 19 de junio, por el que se regula el abono de la prestación por
desempleo en su modalidad de pago único, con el límite de 12.020,24 euros,
siempre que las cantidades percibidas se destinen a las finalidades y en los casos
previstos en la citada Norma.
7. 7. Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en

el extranjero cuando se den los siguientes requisitos:
a) Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en

España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.
b) Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de

naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o
territorio que haya sido calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.
20
Esta exención tiene un límite máximo de 60.101,21 euros anuales, y es incompatible, para
los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de
tributación previstos en el artículo 9.a.3.b) del RIRPF, cualquiera que sea su importe. El
contribuyente puede optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta
exención.
Cualquier deportista profesional, que continué siendo residente en territorio español, y

obtenga un rendimiento del trabajo en el extranjero tendrá una exención de esos rendimientos
siempre que sean satisfechos por clubes, o entidades deportivas, con sede en el extranjero, y
que en el territorio de realización de la actividad deportiva se grave con un impuesto de
naturaleza idéntica o análoga al IRFP español, y no se trate de un paraíso fiscal.
1.3. Imputación temporal de las rentas del trabajo de

Como regla general, los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que
sean exigibles por su perceptor.
De todas formas, hay que tener en cuenta dos reglas especiales de imputación temporal,
que afectan a las rentas del trabajo dependiente de deportistas profesionales:
1. Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse

pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su
cuantía, los importes no satisfechos se imputan al período impositivo en que
aquélla adquiera firmeza.
2. Cuando por circunstancias justificadas no imputables al deportista profesional, los

rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a
aquellos en que fueron exigibles, se imputan a éstos, practicándose, en su caso,
declaración- liquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni
recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo
anterior, los rendimientos se consideran exigibles en el período impositivo en que la
resolución judicial adquiera firmeza.
21
1.4. Reducciones en la base imponible del IRPF por la

obtención de rentas de trabajo.
1. Reducción por rendimientos del trabajo.
Cuando se obtienen rendimientos netos del trabajo, la base imponible se reduce en los
siguientes importes:
a) Deportistas profesionales con rendimientos netos del trabajo iguales o inferiores a

8.200 euros: 3.500 euros anuales.
b) Deportistas profesionales con rendimientos netos del trabajo comprendidos entre

8.200,01 y 13.000 euros: 3.500 euros menos al resultado de multiplicar por 0,2291
la diferencia entre el rendimiento del trabajo y 8.200 euros anuales.
c) Deportistas profesionales con rendimientos netos del trabajo superiores a 13.000

euros o con rentas, excluidas las exentas, distintas de las del trabajo superiores a
6.500 euros: 2.400 euros anuales.
Esta reducción, incrementada en su caso con la reducción por prolongación de la

actividad laboral y la reducción por movilidad geográfica, tiene como límite máximo
el importe de los rendimientos netos del trabajo.
d) Reducción por discapacidad de trabajadores/as activos/as. Los/as contribuyentes

discapacitados/as que obtengan rendimientos del trabajo como trabajadores/As
activos/as (deportistas profesionales) reducen la base imponible en 2.800 euros
anuales. Dicha reducción es de 6.200 euros anuales para los/as trabajadores/as
activos/as discapacitados/as que acrediten necesitar ayuda de terceras personas o
movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65%.
El importe máximo de las reducciones a practicar en la base imponible por este

concepto y por la reducción por rendimientos del trabajo, incrementada en su caso
con la reducción por prolongación de la actividad laboral y la reducción por
movilidad geográfica, no puede superar la cuantía de los rendimientos netos del
trabajo.
2. Reducción por aportaciones a la mutualidad de previsión social de deportistas

profesionales.
22
Los/as deportistas profesionales y de alto nivel pueden realizar aportaciones a la

mutualidad de previsión social a prima fija de deportistas profesionales.
El total de las aportaciones anuales máximas, incluyendo las imputadas por los
promotores en concepto de rendimientos del trabajo, no puede exceder de 8.000 euros.
No se admiten aportaciones una vez que finalice la vida laboral como deportista
profesional o e produzca la pérdida de la condición de deportista de alto nivel.
1.5. Deducción de la cuota líquida.

Las mujeres con hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo por
descendientes, que realizan una actividad como deportistas profesionales por la cual estén
dadas de alta en el Régimen General de la Seguridad Social, pueden minorar la cuota
diferencial del IRPF, hasta en 1.200 euros anuales por cada hijo menor de tres años.
En caso de fallecimiento de la madre, o cuando la guarda y custodia se atribuya de forma

exclusiva al padre o, en su caso, a un tutor, siempre que cumpla los requisitos mencionados,
éste tiene derecho a la práctica de la deducción pendiente.
La deducción se calcula de forma proporcional al número de meses en que se cumplan de

forma simultánea los requisitos citados, y tiene como límite para cada hijo las cotizaciones y
cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada período impositivo con
posterioridad al nacimiento o adopción.
De todos modos, se puede solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el

abono de la deducción de forma anticipada. En estos supuestos, no se minora la cuota
diferencial del impuesto.
23
TEMA 2. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES.
2.1. El Impuesto sobre la Renta de No Residentes: las rentas

del trabajo dependiente obtenidas por deportistas
profesionales.
Cuando un/a deportista profesional adquiere su residencia fiscal en España como
consecuencia de su desplazamiento a territorio español puede optar por tributar por el
Impuesto sobre la Renta de no Residentes durante el período impositivo en que se efectúe el
cambio de residencia y durante los cinco períodos impositivos siguientes.
En este sentido, la base imponible correspondiente a los rendimientos del trabajo obtenidos
por deportistas profesionales está constituida por su importe íntegro, determinado de acuerdo
con las normas de la Ley del IRPF, pero sin que sean de aplicación las reducciones.
La cuota tributaria correspondiente a los/as deportistas profesionales se obtiene aplicando a

la base imponible, el tipo de gravamen del 35%.
2.2. La retribución de los rendimientos obtenidos por la

explotación de los derechos de imagen.
El derecho a la imagen aparece recogido en el artículo 18.1 de la Constitución Española,
junto a otros derechos de la personalidad como son el derecho al honor, la intimidad personal y
familiar. También se recoge este derecho en el artículo 7.6 de la Ley Orgánica 1/1982, de 5 de
mayo, de protección del derecho al honor, a la intimidad personal y familiar y a la propia
imagen.
24
A pesar de ser un derecho fundamental, se puede negociar con los derechos de imagen,
cuestión que está aceptada jurisprudencialmente, entendido como ejercicio de un derecho
patrimonial de la propia imagen, sin que ello pueda suponer que entre en colisión o suponga
una excepción al régimen general de indisponibilidad e irrenunciabilidad de estos derechos, o
permisión a la intromisión ilegítima. Se trataría de la creación o ejecución de un derecho
económico sobre la imagen o el aspecto patrimonial de la explotación de la imagen, que no
supone renuncia al derecho fundamental, sino la comercialización de uno de sus aspectos, el
material.
Hemos de tener presente que esta explotación comercial de los derechos de imagen se
puede realizar dentro de contrato de trabajo o de la relación laboral que mantiene el/la
deportista profesional con el club, sociedad anónima deportiva o entidad deportiva o bien al
margen del mismo. Además, estos derechos de imagen pueden ser explotados por la misma
persona que los genera, es decir, por el/la propio/a deportista profesional o bien, puede ceder
la explotación de los mismos a un tercero.
En la actualidad, la forma más utilizada es la cesión de los derechos de imagen, de tal

forma que la explotación del derecho no se realiza por su propio/a titular, ni por el club,
sociedad anónima deportiva o entidad deportiva, al cual el/la deportista profesional está
vinculado/a, sino por un tercero que la cede a cambio de la contraprestación correspondiente.
A continuación nos centraremos en el análisis la tributación de los derechos de imagen a los

efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el Impuesto sobre la Renta de No
Residentes, en cuanto a impuestos directos.
En relación a la imposición indirecta, decir en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido

(IVA), que los negocios de cesión de la explotación de los derechos de imagen realizados en
territorio español, tales como licencias o transmisión pueden estar sometidos al IVA, ya que
este impuesto grava el consumo, las entregas de bienes y las prestaciones de servicios
realizada por empresarios profesionales y en el ámbito de su actividad empresarial o
profesional. En este caso, el/la prestador/a del servicio deberá repercutir al destinatario la
contraprestación pactada aplicando el 16% en concepto de tipo de gravamen.
2.2.1. Los derechos de imagen y el IRPF.

A efectos del IRPF, deberán tributar las personas físicas residentes en territorio español, por
25
la obtención de renta, y los/as deportistas profesionales por la explotación de los derechos de

imagen. Estos rendimientos económicos tributarán dependiendo de cómo se articule la relación
a través de la cual se explota el derecho a la imagen, pudiendo calificarse como rendimientos
de trabajo, rendimientos de capital mobiliario, rendimientos derivados de una actividad
económica, o bien según la regla de la imputación de rentas, cuando se cedan los derechos a
través de una persona interpuesta.
1. Rendimientos de trabajo. La explotación de los derechos de imagen se calificará

como rendimientos del trabajo a efectos del IRPF, cuando el/la deportista profesional
cede sus derechos de imagen al club, sociedad anónima deportiva con el cual realiza la
relación laboral y no a terceros. Esta cesión de los derechos de imagen es consustancial
a la relación laboral con el club, sociedad anónima deportiva o entidad deportiva, en el
sentido de dos elementos forzosamente unidos: trabajo y derechos de imagen. De tal
forma, que el/la deportista recibe todos los rendimientos en concepto de salario y no en
concepto de derechos de imagen.
2. Rendimientos de capital mobiliario. A efectos de IRPF tienen la consideración de

rendimientos del capital mobiliario los procedentes de la cesión del derecho a la
explotación de la imagen, o bien del consentimiento o autorización para su utilización.
Es el propio titular del derecho a la imagen quien lo explota de forma directa, como
determina Falcón1 “mediante contratos singulares entre el propio interesado y las
empresas que requieran la cesión del derecho a utilizar su imagen, nos encontraríamos
ante un contrato de arrendamiento de servicios o asimilado, con un contenido o causa
similar al que se da en la cesión del derecho de propiedad intelectual”. Así, existirían
dos contratos, uno de trabajo y otro de explotación de los derechos de imagen.
3. Rendimientos de actividades económicas. Se entenderán rendimientos de

actividades económicas, siempre y cuando el deportista profesional realice su actividad
por cuenta propia, independientemente de una relación laboral. En este sentido se
tienen que cumplir los requisitos del artículo 27.1 de la Ley del IRPF:
a) Los rendimientos tienen que proceder del trabajo personal y del capital, o bien, de
uno de ellos.
b) La actividad se debe desarrollar de forma independiente, de tal forma que implique

la ordenación por cuenta propia de medios de producción o de recursos humanos,
1 R. FALCÓN Y TELLA: “El régimen tributario de los derechos de imagen de futbolistas y deportistas”, Cívitas, Revista
Española de Derecho Deportivo, número. 9, enero-junio, 1998, págs. 5 y6.
26
con la finalidad de intervenir ene le tráfico jurídico.
Este precepto 27 in fine, considera que son actividades económicas el ejercicio de

profesiones liberales, artísticas y deportivas.
El/La deportista no explota sus derechos de imagen a través de su cesión a un tercero,

ni tampoco la explotación se enmarca dentro de una relación laboral, sino que el/la
propio/a deportista realiza la explotación de sus derechos.
4. Régimen de imputación de rentas del artículo 92 de la Ley de IRPF. Este

régimen abarca la cesión de la explotación de los derechos de imagen de un/a
deportista, que si bien se trata de un/a trabajador/a por cuenta ajena, cede la
explotación de estos derechos a una tercera persona (diferente del club con el cual
mantiene la relación laboral). Normalmente este tercero, a su vez, cede los derechos de
imagen a la entidad deportiva o bien a la persona con la que el/la deportista titular de
los derechos de imagen mantiene una relación laboral. Eso sí, este sistema de
imputación únicamente se aplica al/a la deportista profesional que sea persona física y
que tenga su residencia habitual en territorio español. Se han de dar las siguientes
circunstancias:
a) El/La deportista profesional hubiera cedido el derecho a la explotación de su imagen

o hubiera consentido o autorizado su utilización a otra persona o entidad (residente
o no residente en territorio español).
b) El/La deportista profesional preste sus servicios a una persona o entidad en el

ámbito de una relación laboral.
c) Y la persona o entidad con la que el/la deportista profesional mantenga la relación

laboral (el club), o cualquier otra persona o entidad vinculada con ellas en los
términos de la Ley del Impuesto de Sociedades, haya obtenido, mediante actos
concertados con personas o entidades residentes o no residentes, la cesión del
derecho a la explotación o el consentimiento o autorización para la utilización de la
imagen de la persona física.
Es decir, se requiere que el/la deportista profesional haya cedido la explotación de sus
derechos de imagen a una empresa o persona diferente con la cual mantiene la relación
laboral, siempre que ésta entidad (el club) adquiera los derechos de imagen a esta sociedad o
entidad cesionaria.
27
2.2.2. Los derechos de imagen y el Impuesto sobre la Renta

de No Residentes. Los convenios de doble imposición.
Las personas que sean no residentes en territorio español a efectos del artículo 10 de la Ley
del IRPF, pero que obtengan rentas en España, tienen que tributar por el Impuesto sobre la
Renta de No Residentes (IRNR). Es decir, puede darse el supuesto de que el/la deportista
profesional tenga su residencia habitual fuera del territorio español, pero obtenga rendimientos
(de trabajo, de explotación de los derechos de imagen, etc) en España.
Según la Ley de IRPF se consideran rentas obtenidas en territorio español:
1. Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas sin mediación de

establecimiento permanente situado en territorio español, cuando deriven (directa o
indirectamente) de la actuación personal en territorio español de deportistas, o de
cualquier otra actividad relacionada con dicha actuación, aun cuando se perciban
por personas o entidad distinta del deportista.
2. En concepto de rendimientos de capital mobiliario, los derechos personales

susceptibles de cesión, tales como los derechos de imagen.
En referencia a la tributación internacional, es necesario estudiar dos supuestos diferentes:

si existe un Convenio para evitar la doble imposición o si no existe tal Convenio, puesto que en
cada caso deberemos acudir a una normativa u a otra.
A) No existe Convenio de doble imposición.
La tributación del/de la deportista profesional no residente en España y, por lo tanto,

residente en un Estado con el cual España no tiene firmado un Convenio para evitar la
doble imposición, se ajusta a la normativa del Impuesto sobre la Renta de No
Residentes. En este caso, y a diferencia del IRPF (en el cual se tributa por la renta
mundial, independientemente del lugar donde se origina), en el IRNR únicamente se
tributa por las rentas obtenidas en el territorio español.
La Ley del IRNR distingue entre si las rentas se obtienen con establecimientos
permanente situado en territorio español o sin establecimiento permanente. En el
primer supuesto, si el/la deportista tiene un establecimiento permanente en España,
tributará según las normas del Impuesto de Sociedades. En el segundo supuesto, si
el/la deportista profesional no tienen un establecimiento permanente en España,
28
obtendrá los rendimientos por un trabajo o actividad profesional (por cuenta ajena o
propia), pero sin que sea necesario e imprescindible tener una base fija de negocio en
nuestro territorio, en este caso tributará de forma individual por cada tipo de
rendimiento obtenido.
B) Existencia de Convenio de doble imposición.
Es imprescindible el estudio de los Convenios, porque en la normalidad de los casos la

cesión de la explotación de los derechos de imagen se realiza a través de una sociedad
que es residente en un Estado con el cual España tiene firmado un Convenio para evitar
la doble imposición.
Por lo tanto, si el/la deportista profesional es residente en un Estado que tiene firmado
un Convenio para evitar la doble imposición internacional con España, tenemos que
acudir, en primer lugar, al dictado de esta norma, puesto que prevalece sobre el
ordenamiento jurídico interno español.
Todos los convenios firmados por España 2 siguen el modelo de convenio de la OCDE
(Organización par ala Cooperación y el Desarrollo Económico).
2 Algunos de estos Convenios de Doble imposición son Alemania, Argelia, Argentina, Australia, Brasil, Bulgaria,
Canadá, Corea del Sur, Dinamarca, Ecuador, Filipinas, India, Japón, Letonia, Macedonia, Noruega, Polonia, Reino
Unido, Suecia, Tailandia, Venezuela, etc. (El listado completo, se puede consultar en el siguiente enlace:
http://www.aeat.es/wps/portal/Listadochannel=de40217740119010VgnVCM10000050f01e0a____&ver=L&site=56
d8237c0bc1ff00VgnVCM100000d7005a80____&idioma=es_ES&menu=1&img=8).
29
BIBLIOGRAFÍA:
• BOSCH CAPDEVILA, E.: “La prestación de servicios por deportistas Profesionales”,

Tirant lo Blanch, Valencia, 2006.
• CANASELLAS CHUECOS, M.: "El nuevo régimen tributario del mecenazgo: Ley
49/2002, de 23 de diciembre”, Marcial Pons, Madrid, 2003.
• CAZORLA PRIETO, L. M. Y CORCUERA TORRES, A.: “Los impuestos del deporte”,

Arazadi, Pamplona, 1999.
• DURÁN LÓPEZ, F.: “La relación laboral especial de los deportistas profesionales”,
Relaciones Laborales, La Ley- Actualidad, Tomo II, Madrid, 1985.
• FALCÓN y TELLA, R.:”El régimen tributario de los derechos de imagen de futbolistas y

deportistas”, Civitas, Revista Española de Derecho Deportivo, número. 9, enero- junio,
1988, pág. 5 a 12.
• MAGRANER MORENO, F. J.: “Tributación de los artistas y deportistas”, Valencia,

1995.
• MENÉNDEZ MORENO, A.: “Derecho Financiero y Tributario. Parte General”; Lex Nova,
11ª ed.
• SALA FRANCO, T.: “La nueva regulación laboral de los deportistas profesionales”,
Actualidad Laboral, Tomo II, 1985.
30
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TRIBUTACIÓN DE DEPORTISTAS PROFESIONALES

TEMA 1. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS

1.1. El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

El desarrollo de la regulación de la Ley se lleva a cabo a través del RD 439/2007, de 30 de

1. Una razón recaudatoria: es el impuesto con mayor capacidad recaudatoria de

2. Una razón constitucional: es el impuesto que contribuye a la realización de

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1.1.1. Naturaleza del IRPF.

1. Directo. Es un impuesto directo porque grava una manifestación de riqueza como

2. Personal. Es personal porque su hecho imponible sólo puede ser definido en

3. Periódico. Es periódico porque su hecho imponible se repite en el tiempo y, por lo

a) Uno progresivo sobre la renta general.

b) Uno proporcional sobre la renta del ahorro.

Es un Impuesto subjetivo, por lo que se tienen en cuenta a la hora de determinar la cuota

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1.1.2. Ámbito Territorial del IRPF.

• Los territorios insulares de Canarias y las ciudades autónomas de Ceuta y Melilla. Es

1.2. El Hecho Imponible del IRPF.

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En el concepto de renta se incluyen los rendimientos que enumera el artículo 6.2 de la

• Rendimientos de actividades económicas.

• Ganancias y pérdidas patrimoniales.

• Imputaciones de renta que establezca la ley.

Aquellas utilidades o contraprestaciones dinerarias o en especie que se deriven directa o

b) Prestaciones por desempleo.

Se definen en el artículo 21 de la LIRPF como contraprestaciones o utilidades que

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2. Rendimientos de actividades económicas.

3. Ganancias y pérdidas patrimoniales.

4. Imputaciones de renta que se establezcan por ley.

Son unas presunciones de obtención de un rendimiento por el contribuyente fijadas en

Renta: la renta sería toda clase de bienes o derechos de

1.2.1. Los rendimientos de trabajo de deportistas

En el estudio que comenzamos, lo iniciaremos con los rendimientos íntegros de trabajo.

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1.2.1.1. Rendimientos íntegros del trabajo.

No debemos de olvidarnos que, la relación de los/as deportistas profesionales, es una

La retribución de los/as deportistas profesionales será la pactada en convenio colectivo o

En consecuencia, vamos a analizar las retribuciones pactadas en el convenio colectivo para

La retribución de un futbolista profesional está compuesto por los siguientes conceptos

a) Prima de contratación o fichaje: es la cantidad estipulada de común acuerdo

b) Primas de partido o primas especiales: la cuantía y condiciones de percepción

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representante del club o sociedad anónima deportiva o entidad deportiva y el

c) Sueldo mensual: es la cantidad que percibe el deportista profesional con

d) Pagas extraordinarias: los deportistas profesionales tienen derecho a percibir

3. Premio de antigüedad a futbolistas profesionales.

Es el premio que se concede al futbolista a la extinción de su relación contractual con el

4. Contraprestación económica por cesión temporal.

Durante la vigencia de un contrato, el club, sociedad anónima deportiva o entidad

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siempre que éste acepte expresamente dicha cesión temporal.

En el supuesto de que la cesión se realice mediante contraprestación económica

5. Contraprestación por extinción anticipada del contrato por cesión definitiva.

Durante la vigencia de un contrato, el club, sociedad anónima deportiva, o entidad

6. Retribuciones durante incapacidad temporal.

Con independencia de las indemnizaciones que puedan corresponder al Futbolista

8. Acceso de futbolistas profesionales a los campos.

Durante la vigencia del presente Convenio, los Futbolistas Profesionales de Primera y

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o de competición en que intervenga cualquier equipo afiliado a la LNFP. A tal efecto la

9. Ingresos derivados de cesiones, traspasos o extinción del contrato por muerte

Durante la vigencia de un contrato, los clubes o entidades deportivas pueden ceder

Si la extinción de un contrato entre club o entidad deportiva y deportista profesional