CSJN, "Morillas, Juan S. c. Estado nacional (D. G. I.).

", del 8 de junio de

1993

Tribunal: Corte Suprema de Justicia de la Nación.

Fecha: 08/06/1993

Partes: Morillas, Juan S. c. Estado nacional (D. G. I.).

Publicado en: LA LEY 1993-E, 415 - DJ 1994-1, 467

Texto Completo:
Considerando:

1) Que el Juzgado Federal N° 2 de Santa Fe rechazó el recurso de apelación promovido por

el actor y confirmó la resolución de la Dirección General Impositiva que impuso tres días de
clausura a su establecimiento comercial, en razón de que algunos de los comprobantes
emitidos por las operaciones que realiza no se ajustan a lo requisitos exigidos por la
resolución general 3118 (D. G. I.).

2) Que para así resolver, consideró que las deficiencias señaladas consistían en la omisión
del domicilio del contribuyente, la determinación del lugar de emisión del comprobante de
compra, la descripción detallada de lo adquirido por el cliente que permita identificar el bien
—por cuanto correspondía indicar el código del artículo—, los importes parciales y el monto
total de la operación. Tuvo en cuenta que el responsable emitía facturas y había habilitado un
sistema de tickets para ciertas ventas. Contra dicho pronunciamiento, el recurrente interpuso
recurso extraordinario, cuya denegación origina la queja en examen.

3) Que los agravios expuestos por el actor implican un planteo respecto de la exégesis de las
normas dictadas por el organismo fiscal en ejercicio de las facultades de reglamentación
emergente de los arts. T y 40 de la ley 11.683 (t. o. en 1978 y sus modificaciones) —
resolución general 3118 (D. G. I.)—y un cuestionamiento de la valoración efectuada, al no
ponderar en forma adecuada a su entender, los hechos que motivaron la emisión de tickets y
facturas, vinculados al tipo de operación concreta que en cada caso instrumentan. A tales
efectos, reconoce que si bien los tickets carecen de algunos de los requisitos necesarios,
respaldan ventas de pan efectuadas al público consumidor en operaciones de contado, cuyos
montos no exceden el importe mínimo, superado el cual recién se genera la obligación de
facturar en la forma reclamada por el Fisco nacional.

Señaló asimismo que el decisorio recurrido omitió la aplicación del decreto 292/91 —
invocada como norma más favorable—, por el que se estableció un régimen de exención de
intereses, multas y de cualquier otra sanción para los contribuyentes y responsables que
regularizaran su situación, dando cumplimiento a las obligaciones fiscales omitidas.

Por otra parte, tachó de arbitraria la sentencia de primera instancia en tanto habría omitido
toda consideración respecto del hecho y las pruebas aportadas acerca de que el recurrente
habría encargado con mucha anterioridad a la inspección, la confección de "clisés" para la

1
máquina registradora, en los que constarían los datos cuya omisión generó el sumario y la
clausura dispuesta.

4) Que el recurso extraordinario planteado resulta formalmente procedente, toda vez que se
encuentra controvertida la inteligencia de una norma de carácter federal y la sentencia
definitiva del superior tribunal de la causa es contraria a las pretensiones que el actor
sustenta en ella.

5) Que teniendo en cuenta que la conducta del contribuyente o responsable es susceptible de

configurar un ilícito de naturaleza infraccional, tal como fue considerado por esta corte en la
doctrina de Fallos: 298:57 (La Ley, 1978-A, 114), resulta necesario en resguardo de las
garantías constitucionales de la defensa en juicio y del debido proceso, un examen de la
necesaria adecuación de los extremos fácticos probados a la luz de las normas que describen
el tipo.

6) Que la resolución general 3118 (D. G. I.) en el art. 7o, en lo que al caso atañe dispone:
"Los comprobantes que se emitan de acuerdo con lo dispuesto por el artículo anterior
deberán contener los siguientes datos: 1. Respecto del emisor 1.1. Nombre y apellido o
denominación, domicilio y clave única de identificación tributaria (C. U. I. T.), y la leyenda
'I. V. A. responsable inscripto', 'I. V. A. responsable no inscripto' o 'no responsable I. V. A.'
según corresponda. 1.2. Lugar y fecha de emisión. 1.3. Cuando se empleen máquinas
registradoras que emitan 'tickets' y el importe de la operación no supere la suma de AA
200.000, el tratado requisito se considera cumplimentado con la indicación del código de
artículo o descripción sucinta de este último, importes parciales y monto total de la
operación".

7) Que el recurrente propicia un juicio adverso a la razonabilidad de los preceptos

reglamentarios precedentemente mencionados; el que corresponde sea considerado en tanto
haya sido oportunamente alegado y probado (Fallos: 247:121 —La Ley, 100-47—, consid.
14). En orden a ello, cabe precisar que la exigencia de la determinación del lugar y el
domicilio de emisión, en los comprobantes que instrumentan operaciones, no constituyen —
requisitos— contingentes, desde que ambos estarían contribuyendo —en el sub examine— a
individualizar al emisor y permitir conocer el ámbito territorial del lugar de celebración de la
operación y para señalar si se trata del establecimiento principal o en cambio, de una
sucursal o filial.

8) Que ello guarda concordancia con la doctrina de esta Corte sostenida en la causa M.
421.XXIII. "Doctor García Pinto, José p/ Mickey S. A. s/ infr. art. 44, inc. I o, ley 11.683" el
5/11/91 (La Ley, 1992-B, 320), en cuanto a que "el debate sobre la razonabilidad de una ley
no puede llevarse a cabo sino en el ámbito de las previsiones en ellas contenidas y de modo
alguno sobre la base de los resultados posibles de su aplicación, lo que importaría valorarlas
en mérito a factores extraños a sus normas (Fallos: 299:45 —La Ley, 1978-B, 99—), dado que
... la indagación de la voluntad del legislador permite inferir, sin ejercer violencia alguna
sobre el texto legal, que la ley fiscal no persigue como única finalidad la recaudación, sino
que se inscribe en un marco jurídico general, de amplio y reconocido contenido social, en el
que la sujeción de los particulares a los reglamentos fiscales constituye el núcleo sobre el
que gira todo el sistema económico y de circulación de bienes. La tan mentada equidad
tributaria se tornaría ilusoria de no mediar, al menos, el cumplimiento de los deberes
formales establecidos en cabeza de quienes tengan responsabilidad impositiva ..." atento a
que "El cumplimiento de los extremos formales constituye, en el caso, el instrumento que ha
considerado el legislador para aproximarse al marco adecuado en el que deben desenvolverse
las relaciones económicas y de mercado. En lo particular, las exigencias relativas a la
emisión de facturas se establecen para garantizar la referida igualdad tributaria del

2
responsable y ejercer el debido control del circuito económico en que circulan los bienes"
(consids. 5o y 9o).

9) Que ello es así, en virtud de que el art. 86, inc. 2o de la Constitución Nacional alcanza no
sólo a los decretos que dicta el Poder Ejecutivo en razón de dicha norma, sino también a
resoluciones que emanen de organismos de la administración (Fallos: 303:747 —La Ley,
1981-C, 212—, 1595), pues es precisamente la razonabilidad con que se ejercen tales
facultades el principio que otorga validez a los actos de los órganos del Estado y que permite
a los jueces ante planteos concretos de la parte interesada verificar el cumplimiento de dicho
presupuesto (Fallos: 306:400).

Ello en consideración a que en los supuestos en los cuales se controvierte la legitimidad de

resoluciones de la Dirección General Impositiva al emitir normas generales, esta Corte debe
limitarse a examinar si son o no compatibles con los principios de la Constitución Nacional,
de las leyes a las que complementan y a emitir juicio acerca de la procedencia de su
aplicación al caso, tal como el organismo administrativo las concibió (Fallos: 304:438 —La
Ley, 1982-C, 434—), ya que está vedado a los tribunales el juicio sobre el acierto o la
conveniencia de disposiciones adoptadas por los otros poderes en ejercicio de sus propias
facultades.

10) Que en cuanto a los eximentes invocados con base en la aplicación del decreto 292/91,
procede puntualizar que esta norma se refiere al restablecimiento del régimen de
presentación espontánea previsto en el art. 111 de la ley 11.683 (t. o. 1978 y modif.) para la
regularización de las obligaciones fiscales omitidas. En tal virtud, y habida cuenta de que en
el "sub examine" se recurre una pena por infracción al cumplimiento de deberes formales del
régimen de facturación del impuesto al valor agregado, cuya obligación sustancial no se
discute, no resulta procedente la consideración de los agravios vertidos al respecto (L.
395.XXIII. "López, Juan Carlos y López, Rubén s/ apelación c/ resolución de la D. G. I.",
sentencia de la fecha).

11) Que en el "sub examine", sin perjuicio de que los tópicos anteriormente examinados dan
cuenta de la inadmisibilidad del remedio federal impetrado con sustento en el artículo 14 de
la ley 48, cuadra advertir que el pronunciamiento recurrido omitió el examen y valoración de
los argumentos exculpatorios ensayados por la recurrente, sobre la base de su imposibilidad
de dar cumplimiento a las exigencias reglamentarias emergentes de la resolución general
3118 (D. G. I ).

Este examen resulta insoslayable desde que, en cuestiones de índole sancionatoria, la Corte
ha consagrado el criterio de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al
principio fundamental de que sólo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir aquel a
quien la acción punible le pueda ser atribuida objetiva como subjetivamente (Fallos: 271:297
-L a Ley, 133-449-).

Ello no obstante, procede señalar asimismo que si bien no cabe admitir la existencia de
responsabilidad sin culpa, aceptado que una persona ha cometido un hecho que encuadra en
una descripción de conducta que merezca sanción, su impunidad sólo puede apoyarse en la
concreta y razonada aplicación al caso de alguna excusa admitida por el sistema penal
vigente (Fallos: 278:266 -L a Ley, 144-608, fallo 27.621-S-).

12) En los restantes aspectos, resulta necesario observarlo, la decisión recurrida ostenta
fundamento bastante, inclusive en lo concerniente al supuesto error en que habría incurrido
el a quo al ponderar el número de omisiones detectadas en los comprobantes; toda vez que,
en este último aspecto el recurrente no ha demostrado —aun de ser cierta su afirmación—

3
cómo ello podría conducir a una solución diferente del caso, lo cual convierte en conjeturales
a los argumentos formulados en ese, sentido (Fallos: 311:340, consid. 6o y su cita).

Por lo demás, el haber dispuesto la ley la clausura en un tiempo de duración fija, exime de
otras valoraciones para alcanzar a una graduación justa de la sanción aplicada.

Por ello, se declara admisible el recurso de hecho, procedente el recurso extraordinario

planteado y, en virtud de lo sentado en el consid. 11 "ut supra", se deja sin efecto el fallo
apelado; con costas. —Antonio Boggiano (en disidencia). —Rodolfo C. Barra. — Carlos S.
Fayt. — Augusto C. Belluscio (en disidencia parcial). — Julio S. Nazareno. — Mariano A.
Cavagna Martínez. — Ricardo Levene (h.). —Eduardo Moliné O'Connor. — Enrique S.
Petracchi (en disidencia parcial).

Disidencia parcial de los doctores Belluscio y Petracchi:

Considerando: 1) Que el juez de primera instancia a cargo del Juzgado Federal N° 2 de la

Provincia de Santa Fe confirmó la resolución dictada por el jefe de la División Jurídica de la
Dirección General Impositiva, Región Santa Fe que dispuso, conforme a lo que establece el
art. 44 de la ley 11.683 (t. o. 1978 y sus modificaciones), la clausura por 3 días del
establecimiento propiedad de Juan S. Morillas, en razón de comprobarse que en los "tickets"
emitidos con motivo de las ventas allí realizadas no constaba el domicilio del contribuyente,
el lugar de emisión y la descripción detallada que permitiera identificar el bien vendido.
Contra dicho pronunciamiento, el sancionado interpuso recurso extraordinario, cuya
denegación motivó la presente queja.
2) Que, en el recurso extraordinario, el apelante formuló los siguientes agravios:

a) en la sentencia apelada se habría incurrido en un grave error al sostener que los "tickets"
no especificaban el nombre de la firma, su domicilio y el detalle de lo facturado cuando, en
realidad, la sanción aplicada por el organismo fiscal se habría fundado únicamente en las dos
últimas circunstancias mencionadas. De tal forma, concluye el apelante, en la sentencia de
primera instancia se le habría imputado un hecho inexistente y se lo habría condenado por él;

b) el fallo impugnado sería arbitrario en tanto en él se atribuye al apelante haber admitido

que la existencia del domicilio era un dato ineludible en la facturación cuando, por el
contrario, aquél habría sostenido en todas sus presentaciones que dicho requisito era
totalmente irrelevante;

c) el a quo habría violado el derecho constitucional de defensa en juicio al denegar una

medida probatoria ofrecida por el recurrente, que acreditaría la existencia de facturas
controladas y no objetadas por los inspectores de la D. G. I., y que no constarían en el acta
labrada por aquéllos al verificar la supuesta infracción en los "tickets";

d) el a quo no habría valorado debidamente la circunstancia alegada por el apelante, en el

sentido de que éste no se encontraba obligado a emitir factura alguna;

e) la sentencia recurrida sería también arbitraria en tanto en ella se omitió aplicar una norma
más favorable para el apelante, como lo sería el decreto 292/91, que estableció un régimen
de exención de intereses, multas y de cualquier otra sanción para los contribuyentes y
responsables que regularizaran su situación dando cumplimiento a las obligaciones fiscales
omitidas;

f) en el fallo de la instancia anterior no se habrían analizado debidamente los planteos del

apelante, fúndados en la irrazonabilidad de la resolución general 3118. En opinión del
recurrente, dicha irrazonabilidad se fúndaría en la circunstancia de que la falta de mención

4
del domicilio en el "clisé" no obsta a la fiscalización del organismo tributario toda vez que el
domicilio del sancionado sería perfectamente conocido por aquél. Sostiene que la sanción de
clausura de un establecimiento que comercializa bienes también es irrazonable en tanto
lesiona la libertad de comercio y el derecho de propiedad.

g) el a quo tampoco habría examinado el argumento del recurrente, según el cual el art. 44,
inc. I o, de la ley 11.683, al atribuir a la D. G. I. la forma y condiciones en que se deben
emitir facturas y comprobantes, habría creado una norma penal en blanco, violatoria del
principio constitucional de reserva; y

h) por último en la sentencia apelada también se habría omitido toda consideración respecto
del hecho —a pesar de haber aportado constancias que lo acreditarían— de que el apelante
habría encargado la confección de "clisés" en los que constaba el domicilio de la firma, con
mucha anterioridad a la inspección y que aún no se habían recibido al momento de
efectuarse aquélla.

3) Que el agravio señalado bajo la letra "a" no es idóneo para habilitar la instancia
extraordinaria a su respecto, toda vez que, aun de ser cierto lo alegado por el apelante en
cuanto al error en que habría incurrido el a quo, aquél no ha demostrado en concreto de qué
modo el examen y resolución de dicho agravio podría conducir a una solución diferente a la
adoptada en la instancia anterior, lo cual convierte en conjeturales a los argumentos
formulados (Fallos: 311:340, consid. 6o y su cita). Tampoco constituye una cuestión federal
susceptible de ser examinada por el tribunal el planteo individualizado con la letra "b", pues
el a quo no ha fundado su decisión en la supuesta admisión efectuada por el sancionado, sino
en un examen de las restantes circunstancias de la causa.

4) Que el planteo indicado bajo la letra "c" tampoco es formalmente admisible. En efecto,
dado que la sanción aplicada al recurrente se fúndó en la circunstancia de haber emitido, con
motivo de las ventas, "tickets", y no facturas, en forma deficiente, resulta irrelevante a los
fines de la solución del caso —tal como lo señala el representante del organismo fiscal (fs.
72/76 vta. de los autos principales)—la alegada denegación por parte del a quo de una prueba
tendiente a acreditar la existencia de factureros habilitados. Por las mismas razones, también
corresponde declarar inadmisible el agravio individualizado con la letra "d".

5) Que los restantes agravios formulados por el apelante resultan idóneos, en cambio, para
habilitar la instancia extraordinaria toda vez que involucran la inteligencia de disposiciones
constitucionales y de otras normas federales y la decisión ha sido contraria al derecho
fundado en aquéllas (art. 14, inc. 3o, ley 48).

6) Que el planteo señalado bajo la letra "e" no logra desvirtuar los fundamentos de la
sentencia apelada, pues el régimen instituido por el decreto 292/91 no resulta aplicable en
esta causa. Dicha norma establece, en su art. I o, lo siguiente: "Restablécese con carácter
general y temporario la vigencia del régimen de presentación espontánea previsto en el art.
111 de la ley 11.683 t. o. en 1978 y sus modificaciones, en la forma, condiciones y con los
alcances dispuestos en el presente decreto...". A su vez, el art. 3o del decreto mencionado
dispone que: "Quedan exentos de intereses, multas y cualquier otra sanción que pudiere
corresponder, los contribuyentes y responsables que regularicen su situación dando
cumplimiento a las obligaciones fiscales omitidas —total o parcialmente—, cuyos
vencimientos se hubieren operado hasta el 31/1/91, inclusive, relativas a los tributos cuya
aplicación, percepción y fiscalización está a cargo de la Dirección General Impositiva. Se
entenderá por cumplimiento de las obligaciones fiscales omitidas: a) cuando el tributo deba
liquidarse obligatoriamente mediante declaración jurada: la presentación de ésta y, de
corresponder, el pago simultáneo del gravamen y su actualización, al contado o en cuotas; b)
cuando se trate de impuesto cuya recaudación no se efectúe por declaración jurada: el pago
5
al contado de la deuda y su actualización; c) cuando se trate de actualizaciones pendientes de
ingreso: el pago de las mismas y su actualización, al contado o en cuotas ... De regularizarse
las obligaciones mediante la solicitud de planes de facilidades de pago, lo dispuesto en este
artículo producirá efectos siempre que durante la vigencia de los mismos las obligaciones
quedaran totalmente canceladas...".

El examen de los términos empleados en la norma transcripta, especialmente la mención que

se hace de conceptos tales como "tributos" y "pago", permite concluir sin hesitar que las
"obligaciones fiscales" a que se refiere el decreto 292/91, y que se encuentran alcanzadas por
la exención allí prevista, son únicamente aquéllas de naturaleza pecuniaria y no, en cambio,
los deberes de carácter formal, como los discutidos en autos. Esta conclusión se ve
fortalecida si se advierte que de los debates parlamentarios realizados en ocasión de
sancionarse los antecedentes legislativos del mencionado régimen de presentación
espontánea, tales como los arts. 8o de la ley 13.649 y I o, inc. 4o, de la ley 15.273, surge
claramente que el órgano legislativo tuvo la intención de limitar los beneficios del régimen
en cuestión a las obligaciones de carácter patrimonial (confr. Diario de Sesiones del Senado
de la Nación, 1949, t. III, ps. 2420/21, y Diario de Sesiones de la Cámara de Diputados de la
Nación, 1959, t. VIII, ps. 6773/74, respectivamente). Por las razones expuestas, corresponde
desestimar el agravio del apelante en este punto.

7) Que los planteos indicados bajo la letra "f1 deben ser rechazados pues encuentran
adecuada respuesta en lo decidido recientemente por esta Corte en la causa N° 421 XXIII.
"Doctor García Pinto, José p/ Mickey S. A. s/ infracción art. 44, inc. I o, ley 11.683", del
5/11/91, voto en disidencia parcial de los jueces Belluscio y Petracchi, esp. Consid. 5o, 7o y
10, a cuyos fundamentos y conclusiones corresponde remitirse en razón de brevedad.

8) Que el art. 44, inc. I o de la ley 11.683, cuya constitucionalidad es impugnada por el
apelante en el agravio individualizado con la letra "g", dice así: "Sin perjuicio de la multa
prevista en el art. 43, se clausurarán por tres días los establecimientos comerciales,
industriales, agropecuarios o de servicios, que incurran en alguno de los hechos u omisiones
siguientes: 1. No emitan facturas o comprobantes de sus ventas, locaciones o prestaciones de
servicios en la forma y condiciones que establezca la Dirección General, o no conserven sus
duplicados o constancias de emisión".

Esta Corte tiene establecido que la garantía del art. 18 de la Constitución Nacional pone en
cabeza exclusiva del Poder Legislativo la determinación de los intereses que deben ser
protegidos penalmente y de las conductas específicas que ponen a aquéllos en peligro
(Fallos: 312:1920, consid. 10 y sus citas; entre muchos otros). Sin perjuicio de ello, el
tribunal ha reconocido, especialmente a partir del conocido caso "Delfino" (Fallos: 148:430),
la validez constitucional de normas legislativas que confieren cierta autoridad al Poder
Ejecutivo o a un cuerpo administrativo a fin de reglar los pormenores y detalles necesarios
para la ejecución de aquéllas. De conformidad con esta doctrina se aceptó, en un caso
posterior, la validez de una ley que había autorizado al Poder Ejecutivo a llevar registros de
industriales, importadores, etc., y que preveía sanciones para aquellas personas que
infringieran sus disposiciones. La decisión de la Corte se fúndó en el hecho de que, en dicha
oportunidad, el Poder Ejecutivo se había limitado —conforme a una expresa autorización
legislativa que había establecido una clara política sobre el punto— a crear el mencionado
registro y a establecer las modalidades de la correspondiente inscripción (caso "Soete",
Fallos: 253:171 —La Ley, 110-805—; doctrina reiterada, entre muchas otras, en las causas
"Laboratorios Anodia", Fallos: 270:42 —La Ley, 129-768—; "Luis Domínguez", Fallos:
280:25 —La Ley, 143-158—; "Conevial", Fallos: 310: 2193 y "Verónica S. R. L.", Fallos:
311:2339).

6
El examen de la norma impugnada indica claramente que ésta se ajusta a los principios
jurisprudenciales que se acaban de reseñar. Ello es así, pues la autorización allí otorgada a la
D. G. I. por el Congreso, para establecer "la forma y condiciones" en que se deben emitir las
facturas y comprobantes, es sustancialmente idéntica a la conferida en el citado caso "Soete"
para "crear un registro y establecer las modalidades de la correspondiente inscripción"; esto
es, el organismo legislativo ha establecido claramente la determinación de los intereses que
deben ser protegidos penalmente y de las conductas específicas que ponen a aquéllos en
peligro y sólo ha conferido al Poder Ejecutivo la autorización de reglar los pormenores y
detalles necesarios para la ejecución de la norma legislativa. Por las razones expuestas,
también corresponde desestimar los planteos del apelante en este punto.

9) Que resta, por último, examinar el agravio individualizado bajo la letra "h", fúndado en la
imposibilidad —no imputable al apelante— de dar cumplimiento a las exigencias
reglamentarias establecidas por el organismo recaudador.

Esta Corte advierte que, no obstante haber sido planteado ante el juez de primera instancia
(confr. fs. 26 y vta. de los autos principales), este último omitió completamente examinar y
resolver dicho planteo; esto es, si en verdad el recurrente había incumplido con los deberes
formales que le imponía la resolución general 3118 por causas que no le eran imputables y,
en caso afirmativo, qué consecuencias jurídicas correspondía otorgar a tal extremo.

Si se advierte que dicha cuestión era decisiva para la solución del litigio, toda vez que una
conocida jurisprudencia del tribunal ha declarado que en el campo del derecho represivo
tributario rige el principio de culpabilidad, (casos "Parafina del Plata", Fallos: 271:297 —La
Ley, 133-449—; "Usandizaga", Fallos: 303:1548 y sus citas; "Cosecha Cooperativa de
Seguros", Fallos: 312:149 y su cita; y "Mazza, Generoso", Fallos: 312:447 y sus citas; entre
otros), resulta ineludible concluir que la omisión en que incurrió el a quo constituye una
causal de arbitrariedad que descalifica al fallo apelado (Fallos: 311:1866; entre muchos
otros).

Por ello, se declara inadmisible el recurso extraordinario en cuanto a los aspectos tratados en
los consid. 3o y 4o de este pronunciamiento y admisible en lo restante, y, con el alcance
señalado en el consid. 9o, se deja sin efecto el fallo apelado. Con costas. — Augusto C.
Belluscio. —Enrique S. Petracchi.

Disidencia del doctor Boggiano:

Considerando:

1) Que contra la sentencia del juez federal de Santa Fe, que confirmó la sanción de clausura
dispuesta por la Dirección General Impositiva en el sumario incoado por infracción al
artículo 44 de la ley 11.683, Juan Simón Morillas interpuso el recurso extraordinario cuya
denegación motivó la presente queja.

2) Que el recurso es formalmente procedente sólo en cuanto se halla en tela de juicio la

interpretación de normas federales (art. 44, ley 11.683 y decreto 292/91) y lo decidido ha
sido contrario a la pretensión que el apelante sustentó en ellas (art. 14, ley 48). Respecto de
los restantes agravios, el recurso es inadmisible (art. 280, Cód. Procesal).

3) Que el art. 44, inc. I o, de la ley 11.683, cuya constitucionalidad es impugnada por el
apelante, prescribe que "sin perjuicio de la multa prevista en el art. 43, se clausurarán por
tres días los establecimientos comerciales, industriales, agropecuarios o de servicios, que
incurran en alguno de los hechos u omisiones siguientes: I o) no emitan facturas o
comprobantes de sus ventas, locaciones o prestaciones de servicios en la forma y

7
condiciones que establezca la Dirección General; o no conserven sus duplicados o
constancias de emisión".

Esta Corte tiene establecido que la garantía del art. 18 de la Constitución Nacional pone en
cabeza exclusiva del Poder Legislativo la determinación de los bienes jurídicos que deben
ser protegidos penalmente y de las conductas específicas que ponen a aquéllos en peligro
(Fallos: 312:1920, consid. 10 y sus citas; entre muchos otros). Sin perjuicio de ello, el
tribunal ha reconocido, especialmente a partir del conocido caso "Delfino" (Fallos: 148:430),
la validez constitucional de normas legislativas que confieren cierta autoridad al Poder
Ejecutivo o a un cuerpo administrativo a fin de reglar los pormenores y detalles necesarios
para la ejecución de aquéllas. De conformidad con esta doctrina se aceptó, en un caso
posterior, la validez de una ley que había autorizado al Poder Ejecutivo a llevar registros de
industriales, importadores, etc., y que preveía sanciones para aquellas personas que
infringieran sus disposiciones. La decisión de la Corte se fundó en el hecho de que, en dicha
oportunidad, el Poder Ejecutivo se había limitado —conforme a una expresa autorización
legislativa que había establecido una clara política sobre el punto— a crear el mencionado
registro y a establecer las modalidades de la correspondiente inscripción (caso "Soete",
Fallos: 253:171; doctrina reiterada, entre muchas otras; en las causas "Laboratorios Anodia",
Fallos: 270:42; "Luis Domínguez", Fallos: 280:25; "Conevial", Fallos: 310:2193 y "Verónica
S. R. L.", Fallos: 311:2339).

Del análisis de la norma impugnada surge claramente que ésta se ajusta a los principios
jurisprudenciales reseñados. Ello así, pues la autorización allí otorgada a la D. G. I. por el
Congreso, para establecer "la forma y condiciones" en que se deben emitir las facturas y
comprobantes, es sustancialmente idéntica a la conferida en el citado caso "Soete" para
"crear un registro y establecer las modalidades de la correspondiente inscripción"; esto es, el
organismo legislativo ha establecido claramente la determinación de los intereses que deben
ser protegidos penalmente y de las conductas específicas que ponen a aquéllos en peligro y
sólo ha conferido al Poder Ejecutivo la autorización de reglar los pormenores y detalles
necesarios para la ejecución de la norma legislativa. Por las razones expuestas, también
corresponde desestimar los planteos del apelante en este punto.

4) Que el recurrente se agravia también del modo en que el juez interpretó los alcances del
decreto 292/91. Considera arbitraria la no aplicación al supuesto de las clausuras de esta
norma, que establece un régimen de exención de intereses, multas y cualquier otra sanción
para los contribuyentes y responsables que regularicen su situación.

5) Que el régimen instituido por el decreto 292/91 no resulta aplicable en esta causa. Dicha
norma establece, en su art. I o, el restablecimiento con carácter general y temporario de la
vigencia del régimen de presentación espontánea previsto en el art. 111 de la ley 11.683 (t. o.
en 1978 y sus modificaciones), en la forma, condiciones y con los alcances dispuestos en la
misma. A su vez, el art. 3o del decreto mencionado dispone que "quedan exentos de
intereses, multas y cualquier otra sanción que pudiere corresponder, los contribuyentes y
responsables que regularicen su situación dando cumplimiento a las obligaciones fiscales
omitidas —total o parcialmente—, cuyos vencimientos se hubieren operado hasta el 31/1/91,
inclusive, relativas a los tributos cuya aplicación, percepción y fiscalización está a cargo de
la Dirección General Impositiva. Se entenderá por cumplimiento de las obligaciones fiscales
omitidas: a) cuando el tributo deba liquidarse obligatoriamente mediante declaración jurada:
la presentación de ésta y, de corresponder, el pago simultáneo del gravamen y su
actualización, al contado o en cuotas, b) cuando se trate de impuesto cuya recaudación no se
efectúe por declaración jurada: el pago al contado de la deuda y su actualización; c) cuando
se trate de actualizaciones pendientes de ingreso: el pago de las mismas y su actualización, al
contado o en cuotas.... De regularizarse las obligaciones mediante la solicitud de planes de

8
facilidades de pago, lo dispuesto en este artículo producirá efectos siempre que durante la
vigencia de los mismos las obligaciones quedaran totalmente canceladas.

El examen de los términos empleados en la norma transcripta, especialmente la mención que

se hace de conceptos tales como "tributos" y "pago", permite concluir sin hesitar que las
"obligaciones fiscales" a que se refiere el decreto 292/91, y que se encuentran alcanzadas por
la exención allí prevista, son únicamente aquéllas de naturaleza pecuniaria y no, en cambio,
los deberes de carácter formal, como los discutidos en autos. Esta conclusión se ve
fortalecida si se advierte que, de los debates parlamentarios realizados en ocasión de
sancionarse los antecedentes legislativos del mencionado régimen de presentación
espontánea, tales como los arts. 8o de la ley 13.649 y I o, inc. 4o, de la ley 15.273, surge
claramente que el órgano legislativo tuvo la intención de limitar los beneficios del régimen
en cuestión a las obligaciones de carácter patrimonial (confr. Diario de Sesiones del Senado
de la Nación, 1949, t. III, ps. 2420/21 y Diario de Sesiones de la Cámara de Diputados de la
Nación, 1959, t. VIII, ps. 6773/74, respectivamente).

6) Que el apelante también invoca la arbitrariedad del fallo apelado por haber omitido la
valoración de circunstancias que acreditaban la imposibilidad de dar cumplimiento a las
exigencias reglamentarias establecidas por el organismo recaudador. Corresponde desestimar
este agravió por remitir a la consideración de cuestiones de hecho y prueba sujetas a la
valoración exclusiva de los jueces de la causa y ajenas al recurso extraordinario. No
obstante, la valoración del elemento subjetivo en las infracciones formales de que se trata no
ofrece al juzgador un marco amplio de actuación, sin que quepa, de acuerdo a la redacción y
a la finalidad de la norma fiscal, exigir la demostración del dolo del infractor. Los principios
de raigambre constitucional referidos a la culpabilidad (confr. art. 18, Constitución Nacional)
conducen, en cambio, a excluir la aplicación de la sanción cuando se prueba la absoluta e
inimputable imposibilidad de cumplir con el precepto legal, configurándose un supuesto de
caso fortuito o fúerza mayor.

7) Que, por otra parte, los argumentos expuestos por esta Corte en la causa M.421.XXIII.
"Doctor García Pinto, José p/ Mickey S. A. s/ infracción art. 44, inc. I o, de la ley 11.683",
sent. del 5/11/91, referentes a la razonabilidad de la normativa vigente en esta materia
impiden concluir que los mencionados principios constitucionales impongan la exigencia de
que se configure un peligro concreto para los bienes jurídicos tutelados. Dicha exigencia
tampoco surge de los textos legales, lo cual se desprende nítidamente de su inequívoca
redacción.

Por ello, se hace lugar parcialmente a la queja y al recurso extraordinario, y se confirma la

sentencia apelada. Con costas. —Antonio Boggiano.