Derecho Penal Tributario (Primera parte)

El diccionario del diario El Economista dice que "El Estado para poder realizar sus funciones y afrontar
sus necesidades públicas, debe contar con recursos, y los mismos se utilizan a través de los diferentes
procedimientos legalmente estatuidos y preceptuados por los principios legales constitucionales" (sf ,
t.ly/mcsJ).

Los delitos tributarios y previsionales desvían el dinero que podría invertir en recursos productivos
(necesarios para diversificar la economía y enfrentar problemas sociales urgentes), provocando grandes
pérdidas al fisco, ya sea por el monto de los tributos evadidos o por los gastos necesarios para la
persecución de los evasores. En esta lectura veremos los pilares del Régimen Penal Tributario Argentino
y los tipos delictivos tributarios y previsionales que el ordenamiento castiga.

Caso

Conexión e interactividad entre el derecho penal y el derecho tributario

Ámbito de aplicación

Delitos tributarios

Elementos normativos del tipo

Aprovechamiento indebido de bene cios scales

Actividades de repaso

Referencias
LECCIÓN 1 de 8

Caso

Veamos la siguiente situación:

Una empresa vinculada a la venta de cosméticos mantiene un circuito marginal de ventas y sólo registra el 50% de
sus negocios, además de evadir la mayor parte de las cargas sociales de sus empleados. Las maniobras desplegadas
por la firma Pinturitas SA (que produce y distribuye una reconocida marca de cosméticos del mercado) están
destinadas a evadir tributos al fisco nacional, principalmente relativos a los impuestos a las ganancias y al valor
agregado. Estas maniobras consisten en no declarar todas sus operaciones comerciales, registrar solamente la mitad
de sus negocios, tener un circuito marginal de ventas y presentar declaraciones juradas mendaces. La firma habría
logrado eludir, tan sólo en el ejercicio fiscal de un año, $12.000.000 de impuesto a las ganancias y $7.000.000 por el
impuesto al valor agregado.

Asimismo, sólo tendría registrada la mitad de sus empleados en relación de dependencia y, en el caso de los
trabajadores efectivamente registrados, la empresa solo les abonaría en blanco el 50% de sus haberes laborales; de
esta manera, evita el pago correspondiente a los aportes y contribuciones de la seguridad social.

La comercialización de los productos cosméticos se lleva a cabo a través del sistema de revendedoras que, puerta a
puerta, visita viviendas particulares. Esta situación favorece la existencia de ventas no declaradas.

Los proveedores de Pinturitas SA sólo otorgarían comprobantes fiscales por el 50% del saldo efectivamente
percibido. Además, la firma tendría, en varios lugares del país, distintos gerentes zonales. Estos serían los encargados
de mantener reuniones diarias en las que recaudarían aproximadamente $80.000, como consecuencia de las ventas de
productos que la compañía ofrece y que serían entregados por las vendedoras.

En los distintos procedimientos se secuestraron grandes cantidades de dinero que se encontraba, generalmente, en
billetes de baja nominación, lo que, en principio, denotaría la distribución de los montos respecto de los vendedores.
Por otra parte, entre la documentación secuestrada constan listados de operadores de ventas zonales, las ventas
realizadas por estos agentes en los períodos respectivos, notas de pedidos, distribución del dinero y pagos a personal
en relación de dependencia, todos ellos por fuera del circuito formal, e información relativa a costos. (Ministerio
Público Fiscal, 2015, t.ly/qI3E).

Ante este caso, cabría preguntarse:

¿Cuáles son las características de estos hechos que los transforman en ilícitos? ¿Por qué su tipificación
formaría parte del derecho penal económico (en adelante, DPE)?

¿Cuál es la relación entre el derecho penal y el derecho tributario?

Bien jurídico protegido

El bien jurídico protegido por el régimen penal tributario es objeto de debate en la doctrina, al punto de cuestionar la
existencia de una noción al respecto.

Suscribimos a la posición mayoritaria que considera fundamental explicar la noción del bien jurídico protegido de los
delitos tributarios, ya que una precisión en la delimitación de su concepto resultante útil a las multas de la
interpretación adecuada de algunas constelaciones de casos, donde el encuadre dentro de una ley penal tributaria
resultante difícil.

Respeto de la distinción entre bien jurídico inmediato y bien jurídico mediato, el primero debe servir como referencia
a las multas de la aplicación del método teleológico de interpretación, en caso de ser necesario, para desentrañar el
sentido de la norma tributaria que resulte oscura o confusa . De este modo podremos optar por la opción más precisa
sobre la aplicabilidad o no de la ley. De allí la importancia de su tratamiento en estos delitos.

Corresponde señalar, específicamente, que la Ley Penal Tributaria [1] es una ley especial, pues el bien jurídico
protegido en los ilícitos fiscales no se encuentra limitado por la ubicación sistemática de las figuras dentro del
Código Penal [2], como ocurre en el derecho penal español. Aun así, se advierte con claridad que son diferentes los
bienes protegidos por los delitos tributarios a los protegidos por los delitos previsionales.
En los delitos previsionales se resguarda la seguridad social, entendida como el conjunto de medidas protegidas por
el Estado para proteger a los ciudadanos contra aquellos riesgos de concreción individual, que nunca dejarán de
presentar por óptima que sea la situación del conjunto de la sociedad en la que viven

Podemos decir que el delito fiscal se trata de un delito pluriofensivo. Si bien la doctrina mayoritaria vinculante al
erario público oa la hacienda pública como bien jurídico protegido de los delitos fiscales, sigue existiendo una
importante confusión entre el objeto de protección mediato e inmediato, los medios comisivos, los resultados,
etcétera.

Ejemplo 1: se ha sostenido que el delito fiscal se configura como una defraudación con un claro contenido
patrimonial. En este caso, se está confundiendo lo que se protege (patrimonio estatal) con el modo de lesión
(defraudación). Por otra parte, no todas las figuras de la Ley Penal Tributaria contienen la defraudación como medio
comisivo.

Ejemplo 2: la jurisprudencia se ha pronunciado expresando que el bien jurídico protegido y la finalidad perseguida
con la sanción de la ley deben buscar en el deseo de proteger un interés macroeconómico. No corresponde el
concepto de bien jurídico protegido inmediato con la finalidad de la ley: son cosas bien distintas. En todo caso, la
motivación del legislador nutrirá el concepto del bien jurídico mediato, pero no del inmediato.

Por ello, entendemos que el delito fiscal, al decir de Macchi, "lesiona la hacienda pública y por el bien jurídico
protegido es el patrimonio del erario público". Por su parte, Martínez Pérez señala que "No se protege en virtud de un
interés patrimonial individual, sino en consideraciones a intereses patrimoniales supraindividuales, cuyo servicio
están tipificados los delitos contra el orden económico o la economía nacional" (1882, p. 197 )

En definitiva, el bien jurídico inmediato protegido es la hacienda pública (el erario público o el patrimonio del
Estado), con sus respectivas modalidades: el patrimonio (como concepto estático) y la actividad fiscalizadora y
financiera del Estado que requiere contar con ingresos directos del patrimonio de los particulares (concepto
dinámico). Dicho de otra manera, no solo se trata de la completitud de la hacienda pública, sino de los modos de
mantenerla.

El bien jurídico protegido es la función del Estado de proteger un interés macroeconómico y social, como permitir
que los gastos y la distribución de beneficios a la sociedad queden asegurados con un régimen de ingresos de tributos
y aportes.
Como vemos en el caso planteado, la empresa en cuestión mantiene un circuito marginal de ventas y sólo registra el
50% de sus negocios. Además, evade la mayor parte de las cargas sociales de sus empleados, perjudicando a la
hacienda pública en sus dos aspectos: el estático y el dinámico, y, por consiguiente, de manera mediata, al orden
económico.

[1] Ley N.° 24769 (1997). Régimen Penal Tributario. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de t.ly/GVyd

[2] Ley N.° 11179 (1984). Código Penal de la Nación Argentina. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/Nn7
LECCIÓN 2 de 8

Conexión e interactividad entre el derecho penal y el

derecho tributario

Tributo: noción, caracteres y clases

A la materia penal tributaria le son aplicables los principios fundamentales del derecho tributario y del derecho penal,
lo cual trae aparejadas innumerables consecuencias.

Los principios del derecho penal no pueden ser aplicados en forma exclusiva en esta materia, pues hay que contar, de
manera imprescindible, con un pleno conocimiento del derecho tributario. Solo la conexión e interactividad entre
estas dos áreas del derecho hace posible la existencia de los delitos fiscales.

En virtud de ello, repasaremos algunos conceptos pertenecientes al derecho tributario.

Tributo

Se trata de una prestación obligatoria, comúnmente en dinero, exigida por el Estado en virtud de su poder de imperio,
expresada en una ley y cuyo importe debe destinarse al cumplimiento de sus fines específicos.

Estas son las características propias del tributo.

Prestación obligatoria: la coerción estatal es la esencia del tributo, ya que es creado unilateralmente por el
Estado, es decir, no hay acuerdo de voluntades.

Comúnmente en dinero: puede haber casos en los que la prestación sea en especies.

Expresado en una ley: está previsto legalmente (artículo 19 de la Constitución Nacional[1]).

 Destinado primariamente al cumplimiento de los fines del Estado: pues hay, a veces, objetivos extrafiscales,
como los impuestos aduaneros para proteger la industria.

Existen distintas clases de tributos.

Impuestos: son prestaciones en dinero o especies, exigidas por el Estado por medio de una ley y en virtud de su
poder de imperio, a quienes se hallan en las situaciones consideradas como hechos imponibles, siendo estos
hechos ajenos a toda actividad estatal vinculada con la obligación.

Tasas: tributo cuyo hecho generador está integrado por una actividad del Estado, divisible e inherente a su
soberanía. La actividad referida está vinculada directamente con el contribuyente que ha requerido un servicio.

Contribuciones especiales: Fonrouge las define como “prestaciones obligatorias debidas en razón de beneficios
individuales o de grupos sociales, derivados de la realización de obras públicas o actividades especiales del
Estado” (citado en Rodríguez Lobato, 2018). Aquí, a diferencia de lo que sucede con la tasa, hay un beneficio,
que no es divisible como la contraprestación.

Si pretendiéramos ubicar los tributos mencionados en el supuesto de la empresa Pinturitas SA, estaríamos hablando
de impuestos, ya que Ganancias e IVA son prestaciones en dinero o especies, exigidas por el Estado por medio de
una ley, a quienes se hallan en las situaciones consideradas como hechos imponibles.

El hecho imponible: aspecto material, temporal y espacial

Hecho imponible

Es el derecho tributario el encargado de suministrar los elementos para delimitar el hecho punible que, a su vez, se
fundamenta en dos conceptos esenciales (ver figura 1).

Figura 1: Hecho imponible. Obligación tributaria

 Fuente: elaboración propia.

Si ambos conceptos no están presentes a la vez, no puede haber delito fiscal.

Cuando se define al hecho imponible se dice que es la hipótesis condicionante descripta por la ley, que una vez
acaecida en el tiempo y el espacio y con relación a una persona, da lugar al nacimiento de la obligación tributaria.

El hecho imponible reúne cuatro aspectos integrativos esenciales e inescindibles.

Aspecto material: se trata de la descripción objetiva del hecho concreto que el destinatario legal tributario
realiza, la situación en que se halla o la situación a cuyo respecto se produce.

Aspecto temporal: es la propiedad que tiene la hipótesis de incidencia tributaria para designar, explícita o
implícitamente, el momento en que se debe reputar consumado, acontecido o realizado un hecho imponible.
Aquí resulta de interés distinguir entre los hechos imponibles instantáneos y los hechos imponibles de
ejercicio.

Instantáneos: se perfeccionan solamente en un momento determinado. Verbigracia, el impuesto al

juego.

De ejercicio: todos los sucesos o hechos ocurridos en un período fiscal determinado (comercial o
anual), siendo considerados como un solo hecho imponible por la ley, cuya perfección ocurre al
finalizar dicho período. Por ejemplo, el impuesto a las ganancias. Este es el supuesto en el caso
planteado de la empresa Pinturitas SA.

Aspecto espacial: es la descripción legal de las circunstancias de lugar que convierten en hecho imponible un
determinado fenómeno económico.

Aspecto personal: está dado por la persona que realiza el hecho. Este realizador puede ser denominado
destinatario legal tributario. Es quien cumplimenta la hipótesis contenida en la ley.
Beneficios fiscales

Los beneficios fiscales son circunstancias que neutralizan las consecuencias naturales del hecho imponible, por
ejemplo, la obligación de pagar el tributo. La hipótesis legal condicionante (hecho imponible) va acompañada de una
hipótesis legal neutralizante que impide, en forma parcial o total, el pago ordenado por ley.

En definitiva, es toda excepción legal al mandato legal de pagar íntegra y oportunamente el tributo, para lo cual, el
intérprete deberá necesariamente recurrir a los textos legales que imponen tanto la obligación sustantiva como su
excepción.

Hecho imponible y hecho punible

Una vez perfeccionado el hecho imponible, verificada la inexistencia de hechos o circunstancias capaces de anular el
mandato de pago de la norma tributaria y comprobada fehacientemente la infracción fiscal, podremos comenzar el
análisis pertinente para determinar si efectivamente estamos frente a un hecho sancionado por la ley tributaria y
previsional. A continuación, se deberá observar que concurran el tipo objetivo y el subjetivo del injusto; para luego
verificar la concurrencia de una condición objetiva de punibilidad.

Sin embargo, el análisis no se agota allí, pues también se deberá verificar si el ejercicio del ius puniendi del Estado
no está sujeto a alguna otra condición de procedibilidad, como está previsto en la ley tributaria.

La Ley N.° 24769, modificada por la Ley N.° 26735[1]

La Ley N.° 24769, dictada a principios del año 1997, derogó in totum la anterior Ley N.° 23771 y rigió con menores
y aisladas modificaciones hasta el 2011. Luego de 15 años de vigencia, el Poder Ejecutivo y el Congreso de la
Nación estimaron necesario revisar la regulación de la materia penal tributaria, por lo que actualizaron sus
condiciones objetivas de punibilidad y trataron de perfeccionar con una mejor técnica la normativa, incorporando
nuevos delitos. Así es que el 28 de diciembre de 2011 se publicó la Ley N.° 26735 (vigente desde el 6 de enero del
2012), que introdujo importantísimas modificaciones al régimen penal tributario regulado por la anterior ley y el

artículo 76 bis del Código Penal[3].

La Ley N.° 27430[4]

Publicada en el Boletín Oficial el 29 de diciembre de 2017, deroga la Ley N.° 24769 y establece un nuevo Régimen
Penal Tributario.

Tabla 1: Cuadro comparativo entre la Ley N.° 24769 y el texto de la reforma

tributaria, Ley N.° 27430

TEXTO ANTERIOR
TEXTO VIGENTE
LEY N.° 24769
REFORMA TRIBUTARIA
RÉGIMEN PENAL TRIBUTARIO Y
LEY N.° 27430 (B. O. 29/12/2017)
PREVISIONAL
TÍTULO I TÍTULO I

DELITOS TRIBUTARIOS DELITOS TRIBUTARIOS

Evasión simple Evasión simple

Artículo 1: será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el obligado que, mediante declaraciones
engañosas, ocultaciones maliciosas o cualquier otro
ardid o engaño, sea por acción o por omisión,
evadiere total o parcialmente el pago de tributos al
fisco nacional, al fisco provincial o a la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires, siempre que el monto
evadido excediere la suma de cuatrocientos mil pesos
Artículo 1: será reprimido con prisión de dos (2)
a seis (6) años el obligado que, mediante
declaraciones engañosas, ocultaciones
maliciosas o cualquier otro ardid o engaño, sea
por acción o por omisión, evadiere total o
parcialmente el pago de tributos al fisco nacional,
al fisco provincial o a la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, siempre que el monto evadido
($400 000) por cada tributo y por cada ejercicio
anual, aun cuando se tratare de un tributo instantáneo
o de período fiscal inferior a un (1) año.
Evasión agravada
Artículo 2: la pena será de tres (3) años y seis (6)
meses a nueve (9) años de prisión, cuando en el caso
del artículo 1 se verificare cualquiera de los
siguientes supuestos:
a) Si el monto evadido superare la suma de cuatro
millones de pesos ($4 000 000).
b) Si hubieren intervenido persona o personas
interpuestas para ocultar la identidad del verdadero
sujeto obligado y el monto evadido superare la suma
de ochocientos mil pesos ($800 000).
c) Si el obligado utilizare fraudulentamente
exenciones, desgravaciones, diferimientos,
liberaciones, reducciones o cualquier otro tipo de
beneficios fiscales, y el monto evadido por tal
concepto superare la suma de ochocientos mil
pesos ($800 000);
excediere la suma de un millón quinientos mil de
pesos ($1 500 000) por cada tributo y por cada
ejercicio anual, aun cuando se tratare de un
tributo instantáneo o de período fiscal inferior a
un (1) año. Para los supuestos de tributos locales,
la condición objetiva de punibilidad establecida
en el párrafo anterior se considerará para cada
jurisdicción en que se hubiere cometido la
evasión.
Evasión agravada
Artículo 2: la pena será de tres (3) años y seis (6)
meses a nueve (9) años de prisión cuando, en el
caso del artículo 1, se comprobare cualquiera de
los siguientes supuestos:
a) El monto evadido superare la suma de quince
millones de pesos ($15 000 000).
b) Hubieren intervenido persona o personas
humanas o jurídicas o entidades interpuestas, o
se hubieren utilizado estructuras, negocios,
patrimonios de afectación, instrumentos
fiduciarios y/o jurisdicciones no cooperantes,
para ocultar la identidad o dificultar la
identificación del verdadero sujeto obligado y el
monto evadido superare la suma de dos millones
de pesos ($2 000 000).
c) El obligado utilizare fraudulentamente
exenciones, desgravaciones, diferimientos,
liberaciones, reducciones o cualquier otro tipo de
d) Si hubiere mediado la utilización total o parcial de
facturas o cualquier otro documento equivalente,
ideológica o materialmente falsos.
Aprovechamiento indebido de subsidios
Artículo 3: será reprimido con prisión de tres (3)
años y seis (6) meses a nueve (9) años el obligado
que, mediante declaraciones engañosas, ocultaciones
maliciosas o cualquier otro ardid o engaño, se
aprovechare indebidamente de reintegros, recuperos,
devoluciones o cualquier otro subsidio nacional,
provincial, o correspondiente a la Ciudad Autónoma
de Buenos Aires de naturaleza tributaria, siempre que
el monto de lo percibido supere la suma de
cuatrocientos mil pesos ($400 000) en un ejercicio
anual.
Obtención fraudulenta de beneficios fiscales
Artículo 4: será reprimido con prisión de uno (1) a
seis (6) años el que, mediante declaraciones
engañosas, ocultaciones maliciosas o cualquier otro
beneficios fiscales, y el monto evadido por tal
concepto superare la suma de dos millones de
pesos ($2 000 000).
d) Hubiere mediado la utilización total o parcial
de facturas o cualquier otro documento
equivalente, ideológica o materialmente falsos,
siempre que el perjuicio generado por tal
concepto superare la suma de un millón
quinientos mil de pesos ($1 500 000).
Aprovechamiento indebido de beneficios
fiscales
Artículo 3: será reprimido con prisión de tres (3)
años y seis (6) meses a nueve (9) años el
obligado que, mediante declaraciones
engañosas, ocultaciones maliciosas o cualquier
otro ardid o engaño, se aprovechare, percibiere o
utilizare indebidamente reintegros, recupero,
devoluciones, subsidios o cualquier otro
beneficio de naturaleza tributaria nacional,
provincial o correspondiente a la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires, siempre que el
monto de lo percibido, aprovechado o utilizado
en cualquiera de sus formas supere la suma de
un millón quinientos mil de pesos ($1 500 000)
en un ejercicio anual.
Ver artículo 8.
ardid o engaño, sea por acción o por omisión,
obtuviere un reconocimiento, certificación o
autorización para gozar de una exención,
desgravación, diferimiento, liberación, reducción,
reintegro, recupero o devolución tributaria al fisco
nacional, provincial o de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires.

Artículo 5: en los casos de los artículos 2, inciso

c, 3 y 4, además de las penas allí previstas, se
Ver artículo 14.
impondrá al beneficiario la pérdida del beneficio y
de la posibilidad de obtener o de utilizar beneficios
fiscales de cualquier tipo por el plazo de diez (10)
años.
Apropiación indebida de tributos Apropiación indebida de tributos

Artículo 6: será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el agente de retención o de percepción
de tributos nacionales, provinciales o de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires que no depositare, total o
parcialmente, dentro de los diez (10) días hábiles
administrativos después de vencido el plazo de
ingreso, el tributo retenido o percibido, siempre que
el monto no ingresado superase la suma de cuarenta
mil pesos ($40 000) por cada mes.
TÍTULO II
Artículo 4: será reprimido con prisión de dos (2)
a seis (6) años el agente de retención o de
percepción de tributos nacionales, provinciales o
de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires que no
depositare, total o parcialmente, dentro de los
treinta (30) días corridos de vencido el plazo de
ingreso, el tributo retenido o percibido, siempre
que el monto no ingresado, superare la suma de
cien mil pesos ($100 000), por cada mes.
TÍTULO II

DELITOS RELATIVOS A LOS RECURSOS DE DELITOS RELATIVOS A LOS RECURSOS

LA DE LA
SEGURIDAD SOCIAL SEGURIDAD SOCIAL

Evasión simple
Artículo 7: será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el obligado que, mediante
declaraciones engañosas, ocultaciones maliciosas o
cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o por
omisión, evadiere parcial o totalmente al fisco
nacional, provincial o de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, el pago de aportes o contribuciones, o
ambos conjuntamente, correspondientes al sistema
de la seguridad social, siempre que el monto evadido
excediere la suma de ochenta mil pesos ($80 000)
por cada mes.
Evasión agravada
Artículo 8: la prisión por aplicar se elevará de tres
(3) años y seis (6) meses a nueve (9) años cuando, en
el caso del artículo 7, se verificare cualquiera de los
siguientes supuestos:
a) Si el monto evadido superare la suma de
cuatrocientos mil pesos ($400000), por cada mes.
b) Si hubieren intervenido persona o personas
interpuestas para ocultar la identidad del verdadero
sujeto obligado y el monto evadido superare la suma
de ciento sesenta mil pesos ($160 000).
Evasión simple
Artículo 5: será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el obligado que, mediante
declaraciones engañosas, ocultaciones maliciosas
o cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o
por omisión, evadiere parcial o totalmente al fisco
nacional, provincial o de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, el pago de aportes o
contribuciones, o ambos conjuntamente,
correspondientes al sistema de la seguridad
social, siempre que el monto evadido excediere la
suma de doscientos mil pesos ($200 000) por
cada mes.
Evasión agravada
Artículo 6: la prisión por aplicar se elevará de tres
(3) años y seis (6) meses a nueve (9) años cuando,
en el caso del artículo 5, por cada mes se
comprobare cualquiera de los siguientes
supuestos:
a) El monto evadido superare la suma de un
millón de pesos ($1 000 000).
b) Hubieren intervenido persona o personas
humanas o jurídicas o entidades interpuestas, o
se hubieren utilizado estructuras, negocios,
patrimonios de afectación y/o instrumentos
fiduciarios, para ocultar la identidad o dificultar la
identificación del verdadero sujeto obligado y el

Apropiación indebida de recursos de la
seguridad social
Artículo 9: será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el empleador que no depositare total o
parcialmente, dentro de los diez (10) días hábiles
administrativos de vencido el plazo de ingreso, el
importe de los aportes retenidos a sus dependientes,
siempre que el monto no ingresado superase la suma
de veinte mil pesos ($20 000) por cada mes. Idéntica
sanción tendrá el agente de retención o percepción
de los recursos de la seguridad social que no
depositare total o parcialmente, dentro de los diez
(10) días hábiles administrativos de vencido el plazo
de ingreso, el importe retenido o percibido, siempre
que el monto no ingresado superase la suma de
veinte mil pesos ($20000) por cada mes.
La Administración Federal de Ingresos Públicos o el
organismo recaudador provincial o el
correspondiente a la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires habilitará, a través de los medios
técnicos e informáticos correspondientes o en
monto evadido superare la suma de cuatrocientos
mil pesos ($400 000).
c) Se utilizaren fraudulentamente exenciones,
desgravaciones, diferimientos, liberaciones,
reducciones o cualquier otro tipo de beneficios
fiscales, y el monto evadido por tal concepto
superare la suma de cuatrocientos mil pesos
($400 000).
Apropiación indebida de recursos de la
seguridad social
Artículo 7: será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el empleador que no depositare total
o parcialmente, dentro de los treinta (30) días
corridos de vencido el plazo de ingreso, el
importe de los aportes retenidos a sus
dependientes con destino al sistema de la
seguridad social, siempre
que el monto no ingresado superase la suma de
cien mil pesos ($100 000), por cada mes. Idéntica
sanción tendrá el agente de retención o
percepción de los recursos de la seguridad social
que no depositare total o parcialmente, dentro de
los treinta (30) días corridos de vencido el plazo
de ingreso, el importe retenido o percibido,
siempre que el monto no ingresado superase la
suma de cien mil pesos ($100 000), por cada mes.
los aplicativos pertinentes, la posibilidad del
pago por separado y en forma independiente al
de las demás contribuciones patronales, de los
aportes retenidos por el empleador a sus
dependientes y de las retenciones o percepciones de
los agentes obligados respecto de los recursos de la
seguridad social.

TÍTULO III

DELITOS FISCALES COMUNES

Obtención fraudulenta de beneficios fiscales

Artículo 8: será reprimido con prisión de uno (1) a

Ver artículo 4. seis (6) años el que, mediante declaraciones

engañosas, ocultaciones maliciosas o cualquier
otro ardid o engaño, sea por acción o por omisión,
obtuviere un reconocimiento, certificación o
autorización para gozar de una exención,
desgravación, diferimiento, liberación, reducción,
reintegro, recupero o devolución tributaria o de la
seguridad social al fisco nacional, provincial o de
la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
TÍTULO III Insolvencia fiscal fraudulenta

DELITOS FISCALES COMUNES Artículo 9: será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el que, habiendo tomado

Insolvencia fiscal fraudulenta conocimiento de la iniciación de un procedimiento

administrativo o judicial tendiente a la
determinación o cobro de obligaciones tributarias
Artículo 10: será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el que, habiendo tomado conocimiento
de la iniciación de un procedimiento administrativo
o judicial tendiente a la determinación o cobro de
obligaciones tributarias o de aportes y
contribuciones de la seguridad social nacional,
provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires, o derivadas de la aplicación de sanciones
pecuniarias, provocare o agravare la insolvencia,
propia o ajena, frustrando en todo o en parte el
cumplimiento de tales obligaciones.
Artículo 11: será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el que, mediante registraciones o
comprobantes falsos o cualquier otro ardid o
engaño, simulare el pago total o parcial de las
obligaciones tributarias o de recursos de la
seguridad social nacional, provincial o de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires, o derivadas de la
aplicación de sanciones pecuniarias, sean
obligaciones propias o de terceros.
o de aportes y contribuciones de la seguridad
social nacional, provincial o de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires, o derivadas de la
aplicación de sanciones pecuniarias, provocare o
agravare la insolvencia, propia o ajena, frustrando
en todo o en parte el cumplimiento de tales
obligaciones.
Simulación dolosa de cancelación de
obligaciones
Artículo 10: será reprimido con prisión de dos (2)
a seis (6) años el que, mediante registraciones o
comprobantes falsos, declaraciones juradas
engañosas o falsas o cualquier otro ardid o engaño,
simulare la cancelación total o parcial de
obligaciones tributarias o de recursos de la
seguridad social nacional, provincial o de la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires, o derivadas
de la aplicación de sanciones pecuniarias, sean
obligaciones propias o de terceros, siempre que el
monto simulado superare la suma de quinientos
mil pesos ($500 000) por cada ejercicio anual, en
el caso de obligaciones tributarias y sus sanciones,
y la suma de cien mil pesos ($100 000) por cada
mes, en el caso de recursos de la seguridad social y
sus sanciones.

Alteración dolosa de registros
Artículo 12: será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el que de cualquier modo sustrajere,
suprimiere, ocultare, adulterare, modificare o
inutilizare los registros o soportes documentales o
informáticos del fisco nacional, provincial o de la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires, relativos a las
obligaciones tributarias o de los recursos de la
seguridad social, con el propósito de disimular la
real situación fiscal de un obligado.
Artículo 12 bis: será reprimido con prisión de uno
(1) a cuatro (4) años el que modificare o adulterare
los sistemas informáticos o equipos electrónicos,
suministrados u homologados por el fisco nacional,
provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires, siempre y cuando dicha conducta fuere
susceptible de provocar perjuicio y no resulte un
delito más severamente penado.
TÍTULO IV
DISPOSICIONES GENERALES
Artículo 13: las escalas penales se incrementarán en
un tercio del mínimo y del máximo para el
funcionario o empleado público que, en ejercicio o
en ocasión de sus funciones, tomase parte de los
delitos previstos en la presente ley.
Alteración dolosa de registros
Artículo 11: será reprimido con prisión de dos (2)
a seis (6) años el que de cualquier modo sustrajere,
suprimiere, ocultare, adulterare, modificare o
inutilizare:
a) Los registros o soportes documentales o
informáticos del fisco nacional, provincial o de la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires relativos a las
obligaciones tributarias o de los recursos de la
seguridad social, con el propósito de disimular la
real situación fiscal de un obligado.
b) Los sistemas informáticos o equipos
electrónicos, suministrados, autorizados u
homologados por el fisco nacional, provincial o de
la Ciudad Autónoma de Buenos Aires,
siempre y cuando dicha conducta fuere
susceptible de provocar perjuicio y no resulte un
delito más severamente penado.
TÍTULO IV
DISPOSICIONES GENERALES
Artículo 12: las escalas penales se incrementarán
en un tercio del mínimo y del máximo para el
funcionario o empleado público que, en ejercicio o
en ocasión de sus funciones, tomase parte de los
delitos previstos en esta ley.
En tales casos, se impondrá además la
inhabilitación perpetua para desempeñarse en la
función pública.
Artículo 14: cuando alguno de los hechos previstos
en esta ley hubiere sido ejecutado en nombre, con la
ayuda o en beneficio de una persona de existencia
ideal, una mera asociación de hecho o un ente que,
a pesar de no tener calidad de sujeto de derecho, las
normas le atribuyan condición de obligado, la pena
de prisión se aplicará a los directores, los gerentes,
los síndicos, los miembros del consejo de
vigilancia, los administradores, los mandatarios, los
representantes o los autorizados que hubiesen
intervenido en el hecho punible, inclusive cuando el
acto que hubiera servido de fundamento a la
representación sea ineficaz.
Cuando los hechos delictivos previstos en esta ley
hubieren sido realizados en nombre, con la
intervención o en beneficio de una persona de
existencia ideal, se impondrán a la entidad las
siguientes sanciones conjunta- o alternativamente:
1. Multa de dos (2) a diez (10) veces de la deuda
verificada.
2. Suspensión total o parcial de las actividades, que
en ningún caso podrá exceder los cinco (5) años.
3. Suspensión para participar en concursos o
licitaciones estatales de obras o servicios públicos o
en cualquier otra actividad vinculada con el Estado,
En tales casos, se impondrá además la
inhabilitación perpetua para desempeñarse en la
función pública.
Artículo 13: cuando alguno de los hechos previstos
en esta ley hubiere sido ejecutado en nombre, con
la ayuda o en beneficio de una persona de
existencia ideal, una mera asociación de hecho o
un ente que, a pesar de no tener calidad de sujeto
de derecho, las normas le atribuyan condición de
obligado, la pena de prisión se aplicará a los
directores, los gerentes, los síndicos, los miembros
del consejo de vigilancia, los administradores, los
mandatarios, los representantes o los autorizados
que hubiesen intervenido en el hecho punible
inclusive cuando el acto que hubiera servido de
fundamento a la representación sea ineficaz.
Cuando los hechos delictivos previstos en esta ley
hubieren sido realizados en nombre, con la
intervención o en beneficio de una persona de
existencia ideal, se impondrán a la entidad las
siguientes sanciones conjunta- o alternativamente:
1. Suspensión total o parcial de actividades, que en
ningún caso podrá exceder los cinco (5) años.
2. Suspensión para participar en concursos o
licitaciones estatales de obras o servicios públicos
o en cualquier otra actividad vinculada con el
Estado, que en ningún caso podrá exceder los
cinco (5) años.
que en ningún caso podrá exceder los cinco (5)
años.
4. Cancelación de la personería, cuando hubiese
sido creada al solo efecto de la comisión del delito,
o cuando esos actos constituyan la principal
actividad de la entidad.
5. Pérdida o suspensión de los beneficios estatales
que tuviere.
6. Publicación de un extracto de la sentencia
condenatoria a costa de la persona de existencia
ideal.
Para graduar estas sanciones, los jueces tendrán en
cuenta el incumplimiento de las reglas y los
procedimientos internos, la omisión de vigilancia
sobre la actividad de los autores y partícipes, la
extensión del daño causado, el monto de dinero
involucrado en la comisión del delito, el tamaño, la
naturaleza y la capacidad económica de la persona
jurídica.
Cuando fuere indispensable mantener la
continuidad operativa de la entidad, de una obra o
de un servicio en particular, no serán aplicables las
sanciones previstas por el inciso 2) y el inciso 4).
Ver artículo 5.
3. Cancelación de la personería, cuando hubiese
sido creada al solo efecto de la comisión del delito,
o cuando esos actos constituyan la principal
actividad de la entidad.
4. Pérdida o suspensión de los beneficios estatales
que tuviere.
5. Publicación de un extracto de la sentencia
condenatoria a costa de la persona de existencia
ideal.
Para graduar estas sanciones, los jueces tendrán en
cuenta el incumplimiento de las reglas y los
procedimientos internos, la omisión de vigilancia
sobre la actividad de los autores y partícipes, la
extensión del daño causado, el monto de dinero
involucrado en la comisión del delito, el tamaño,
la naturaleza y la capacidad económica de la
persona jurídica.
Cuando fuere indispensable mantener la
continuidad operativa de la entidad o de una obra
o de un servicio en particular, no serán aplicables
las sanciones previstas por el inciso 1 y el inciso 3.
Artículo 14: en los casos de los artículos 2, inciso
c, 3, 6, inciso c, y 8, además de las penas allí
previstas, se impondrá al beneficiario la pérdida
del beneficio y de la posibilidad de obtener o de
 utilizar beneficios fiscales de cualquier tipo por el
plazo de diez (10) años.
Artículo 15: el que a sabiendas:
Artículo 15: el que a sabiendas:

a) Dictaminare, informare, diere fe, autorizare o

a) Dictaminare, informare, diere fe, autorizare o
certificare actos jurídicos, balances, estados
certificare actos jurídicos, balances, estados
contables o documentación para facilitar la
contables o documentación para facilitar la
comisión
comisión de los delitos previstos en esta ley será
de los delitos previstos en esta ley será pasible,
pasible, además de las penas correspondientes por
además de las penas correspondientes por su
su participación criminal en el hecho, de la pena de
participación criminal en el hecho, de la pena de
inhabilitación especial por el doble del tiempo de la
inhabilitación especial por el doble del tiempo de
condena.
la condena.

b) Concurriere con dos o más personas para la

b) Concurriere con dos o más personas para la
comisión de alguno de los delitos tipificados en esta
comisión de alguno de los delitos tipificados en
ley será reprimido con un mínimo de cuatro (4)
esta ley será reprimido con un mínimo de cuatro
años de prisión.
(4) años de prisión.

c) Formare parte de una organización o asociación

c) Formare parte de una organización o asociación
compuesta por tres o más personas que
compuesta por tres o más personas que
habitualmente esté destinada a cometer cualquiera
habitualmente esté destinada a cometer, colaborar
de los delitos tipificados en la presente ley será
o coadyuvar cualquiera de los ilícitos tipificados
reprimido con prisión de tres (3) años y seis (6)
en la presente ley será reprimido con prisión de
meses a diez (10) años. Si resultare ser jefe u
tres (3) años y seis (6) meses a diez (10) años. Si
organizador, la pena mínima se elevará a cinco (5)
resultare ser jefe u organizador, la pena mínima se
años de prisión.
elevará a cinco (5) años de prisión.

Artículo 16: el sujeto obligado que regularice Artículo 16: en los casos previstos en los
espontáneamente su situación, dando artículos 1, 2, 3, 5 y 6, la acción penal se
cumplimiento a las obligaciones evadidas,
quedará exento de responsabilidad penal
siempre que su presentación no se produzca a raíz
de una inspección iniciada, observación de parte de
la repartición fiscalizadora o denuncia presentada,
que se vincule directa o indirectamente con él.
Artículo 17: las penas establecidas por esta ley
serán impuestas sin perjuicio de las sanciones
administrativas fiscales.
TÍTULO V
DE LOS PROCEDIMIENTOS
ADMINISTRATIVO Y
PENAL
Artículo 18: el organismo recaudador formulará la
denuncia una vez dictada la determinación de oficio
de la deuda tributaria o una vez resuelta en sede
administrativa la impugnación de las actas de
determinación de la deuda de los recursos de la
extinguirá si se aceptan y cancelan en forma
incondicional y total las obligaciones evadidas,
aprovechadas o percibidas indebidamente y sus
accesorios, hasta los treinta (30) días hábiles
posteriores al acto procesal por el cual se notifique
fehacientemente la imputación penal que se le
formula.
Para el caso, la administración tributaria estará
dispensada de formular una denuncia penal cuando
las obligaciones evadidas, aprovechadas o
percibidas indebidamente y sus accesorios fueren
cancelados en forma incondicional y total con
anterioridad a la formulación de la denuncia.
Este beneficio de extinción se otorgará por
única vez por cada persona humana o jurídica
obligada.
Artículo 17: las penas establecidas por esta ley
serán impuestas sin perjuicio de las sanciones
administrativas.
TÍTULO V
DE LOS PROCEDIMIENTOS
ADMINISTRATIVO Y PENAL
Artículo 18: el organismo recaudador formulará la
denuncia una vez dictada la determinación de
oficio de la deuda tributaria o resuelta en sede
administrativa la impugnación de las actas de
determinación de la deuda de los recursos de la
seguridad social, aun cuando se encontraren
recurridos los actos respectivos.
En aquellos casos en que no corresponda la
determinación administrativa de la deuda, se
formulará de inmediato la pertinente denuncia, una
vez formada la convicción administrativa de la
presunta comisión del hecho ilícito.
Cuando la denuncia penal fuere formulada por un
tercero, el juez remitirá los antecedentes al
organismo recaudador que corresponda a fin de que
inmediatamente dé comienzo al procedimiento de
verificación y determinación de la deuda. El
organismo recaudador deberá emitir el acto
administrativo al que se refiere el primer párrafo en
un plazo de ciento veinte (120) días hábiles
administrativos, prorrogables a requerimiento
fundado de dicho organismo.
Artículo 19: derogado por la Ley N.° 26735,
artículo 16 (B. O.: 28/12/2011).
seguridad social, aun cuando se encontraren
recurridos los actos respectivos.
En aquellos casos en que no corresponda la
determinación administrativa de la deuda se
formulará de inmediato la pertinente denuncia, una
vez formada la convicción administrativa de la
presunta comisión del hecho ilícito.
En ambos supuestos, deberá mediar una decisión
fundada del correspondiente servicio jurídico, por
los funcionarios a quienes se les hubiese asignado
expresamente esa competencia.
Cuando la denuncia penal fuere formulada por un
tercero, el juez remitirá los antecedentes al
organismo recaudador que corresponda a fin de
que inmediatamente dé comienzo al procedimiento
de verificación y determinación de la deuda
haciendo uso de las facultades de fiscalización
previstas en las leyes de procedimiento
respectivas. El organismo recaudador deberá
emitir el acto administrativo al que se refiere el
primer párrafo en un plazo de ciento veinte (120)
días hábiles administrativos, prorrogables a
requerimiento fundado de dicho organismo.
Artículo 19: el organismo recaudador no
formulará una denuncia penal cuando surgiere
manifiestamente que no se ha verificado la

Artículo 20: la formulación de la denuncia penal no
suspende ni impide la sustanciación y la resolución
de los procedimientos tendientes a la determinación
y ejecución de la deuda tributaria o de los recursos
de la seguridad social, ni la de los recursos
conducta punible dadas las circunstancias del
hecho o por mediar un comportamiento del
contribuyente o responsable que permita entender
que el perjuicio fiscal obedece a cuestiones de
interpretación normativa o a aspectos técnico
contables de liquidación.
Asimismo, y exclusivamente a estos efectos,
podrá tenerse en consideración el monto de la
obligación evadida en relación con el total de la
obligación tributaria del mismo período fiscal.
Del mismo modo, no corresponderá la denuncia
penal cuando las obligaciones tributarias o
previsionales ajustadas sean el resultado exclusivo
de aplicación de las presunciones previstas en las
leyes de procedimiento respectivas, sin que
existieren otros elementos de prueba conducentes
a la comprobación del supuesto hecho ilícito.
La determinación de no formular la denuncia penal
deberá ser adoptada mediante una decisión
fundada con dictamen del correspondiente servicio
jurídico, por los funcionarios a quienes se les
hubiese asignado expresamente esa competencia y
siguiendo el procedimiento de contralor que al
respecto se establezca en la reglamentación.
Artículo 20: la formulación de la denuncia penal
no suspende ni impide la sustanciación y la
resolución de los procedimientos tendientes a la
determinación y ejecución de la deuda tributaria o
de los recursos de la seguridad social, ni la de los
administrativos, contencioso administrativos o
judiciales que se interpongan contra las
resoluciones recaídas en aquellos.
La autoridad administrativa se abstendrá de aplicar
sanciones hasta que sea dictada la sentencia
definitiva en sede penal. En este caso, no será de
aplicación lo previsto en el artículo 74 de la Ley N.°
11683, texto ordenado en 1998 y sus
modificaciones o en normas análogas de las
jurisdicciones locales.
Una vez firme la sentencia penal, la autoridad
administrativa aplicará las sanciones que
correspondan, sin alterar las declaraciones de
hechos contenidas en la sentencia judicial.
Artículo 21: cuando hubiere motivos para presumir
que en algún lugar existen elementos de juicio
probablemente relacionados con la presunta
comisión de alguno de los delitos previstos en la
presente ley, el organismo recaudador, se podrá
solicitar al juez penal competente las medidas de
urgencia y toda autorización que fuera necesaria a
los efectos de la obtención y resguardo de aquellos.
Dichas diligencias serán encomendadas al
organismo recaudador, que actuará en tales casos
en calidad de auxiliar de la justicia, conjuntamente
con el organismo de seguridad competente.
recursos administrativos, contencioso
administrativos o judiciales que se interpongan
contra las resoluciones recaídas en aquellos.
La autoridad administrativa se abstendrá de aplicar
sanciones hasta que se dicte la sentencia definitiva
en sede penal, la que deberá ser notificada por la
autoridad judicial que corresponda al organismo
fiscal. En este caso, no será de aplicación lo
previsto en el artículo 74 de la Ley N.° 11683,
texto ordenado en 1998 y sus modificaciones o en
normas análogas de las jurisdicciones locales.
Asimismo, una vez firme la sentencia penal, el
tribunal la comunicará a la autoridad
administrativa respectiva y esta aplicará las
sanciones que correspondan, sin alterar las
declaraciones de hechos contenidas en la
sentencia judicial.
Artículo 21: cuando hubiere motivos para
presumir que en algún lugar existen elementos de
juicio probablemente relacionados con la presunta
comisión de alguno de los delitos previstos en esta
ley, el organismo recaudador podrá solicitar al juez
penal competente las medidas de urgencia y/o toda
autorización que fuera necesaria a los efectos de la
obtención y resguardo de aquellos.
Dichas diligencias serán encomendadas al
organismo recaudador, que actuará en tales casos
en calidad de auxiliar de la justicia, conjuntamente
con el organismo de seguridad competente.
 Los planteos judiciales que se hagan respecto de
las medidas de urgencia o autorizaciones no
suspenderán el curso de los procedimientos
administrativos que pudieren corresponder a los
efectos de la determinación de las obligaciones
tributarias y de los recursos de la seguridad
social.

Artículo 22: respecto de los tributos nacionales para

la aplicación de la presente ley, en el ámbito de la
Artículo 22: respecto de los tributos nacionales
Ciudad Autónoma de Buenos Aires, será
para la aplicación de esta ley, en el ámbito de la
competente la justicia nacional en lo penal
Ciudad Autónoma de Buenos Aires, será
tributario, manteniéndose la competencia del fuero
competente la justicia nacional en lo penal
en lo penal económico en las causas que
económico. En lo que respecta a las restantes
se encuentren en trámite ante este. En lo
jurisdicciones del país, será competente la justicia
que respecta a las restantes jurisdicciones del país,
federal. Respecto de los tributos locales, serán
será competente la justicia federal. Respecto de los
competentes los respectivos jueces provinciales o
tributos locales, serán competentes los respectivos
de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
jueces provinciales o de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires.
Artículo 23: el organismo recaudador podrá asumir, Artículo 23: el organismo recaudador podrá
en el proceso penal, la función de querellante asumir, en el proceso penal, la función de
particular a través de funcionarios designados para querellante particular a través de funcionarios
que asuman su representación. designados para que asuman su representación.
Artículo 24: invítese a las provincias y a la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires a adherir en
cada una de sus jurisdicciones al régimen
procesal previsto en este Título V.
Artículo 24: derógase la Ley N.° 23771. Artículo 280: derógase la Ley N.° 24769.
Artículo 25: de forma.

Fuente: elaboración propia con base en la Ley N.° 24769/1997[1] y en la Ley N.° 27430/2017.[2].
[1] Ley N.° 24769 (1996). Régimen Penal Tributario [Modificada por la Ley N.° 26735]. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

[2] Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de t.ly/lYMf

[1] Artículo 19, Ley N.º 24430 (1994). Constitución de la Nación Argentina. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de t.ly/Exqi

[2] Ley N.° 24769 (1997). Régimen Penal Tributario [Modificada por la Ley N.° 26735]. Honorable Congreso de la Nación

Argentina. Recuperado de t.ly/U0hu

[3] Artículo 76 bis, Ley N.° 11179 (1984). Código Penal de la Nación Argentina. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de t.ly/Nn7z

[4] Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de t.ly/OTfs
LECCIÓN 3 de 8

Ámbito de aplicación

La Ley de Delitos tributarios y previsionales comprende las violaciones al régimen impositivo, al régimen
previsional y a las figuras particulares correspondientes a los agentes de retención y percepción.

Las infracciones contempladas en esta ley son aquellas que afectan el erario público y a la seguridad social del
régimen nacional, de los regímenes provinciales y el de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.

En el caso en análisis, la empresa Pinturitas SA está afectando al erario público y a la seguridad social del Estado
Nacional.

La ley penal más benigna

Normalmente, la modificación de un cuerpo normativo acarrea problemas interpretativos al momento de juzgar

aquellos hechos cometidos durante ese interregno de sucesión de normas penales que regulan, con mayor o menor
intensidad, las mismas hipótesis delictivas. El problema se suscita cuando, entre el momento de la comisión del
hecho y el de la extinción de la pena aplicable, han regido dos o más leyes penales sucesivamente (sucesión de leyes
penales en el tiempo).

En este tópico, se nos presentan dos problemas:

1. la sucesión de las leyes penales y

2. que la Ley N.° 27430 contiene disposiciones de derecho penal y de derecho procesal penal.

Mientras en el derecho penal se reconoce el principio de aplicación de la ley más benigna en caso de sucesión de
leyes, en el derecho procesal penal se aplica el principio de irretroactividad de la ley.
Normas de derecho penal

Regla general: la ley aplicable es aquella vigente en el tiempo de la comisión del hecho (artículo 7 del Código Civil
y Comercial[1]). Esto significa que la Ley N.° 27430 es aplicable a los hechos cometidos a partir de su entrada en
vigor hasta su derogación. Luego, seguirá rigiendo para aquellos hechos cometidos durante su periodo de vigencia,
porque la ley fue violada en el momento en que el autor actuó.

Excepción (artículos 2 y 4 de Código Penal[2]): si la ley aplicable (vigente al momento de comisión del delito) es
distinta de la existente al momento de pronunciarse el fallo y esta última es más benigna, se aplica la segunda
(retroactividad). Si la primera es más benigna, se aplicará esta (ultractividad).

Fundamento: se trata de principios de justicia, porque se entiende que el legislador, al momento de elaborar la
norma, considera menos dañina una conducta que hasta ese momento era castigada con mayor severidad.

Se considera que la ley es más gravosa cuando:

incrimina una conducta que antes era atípica;

aumenta la pena para un mismo hecho delictual; o

agrava las consecuencias del delito.

En cambio, la ley será más benigna cuando:

excluye la pena y elimina el hecho del catálogo de delitos;

agrega a la figura nuevas exigencias para su persecución penal;

favorece la extinción de la pena;

amplía las causales de impunidad; o

sustituye la pena por otra menos severa, ya sea en especie, en duración o en condiciones de ejecución.
Ahora bien, en relación con la modificación de la Ley N.° 26735, se había adoptado un criterio distinto que se
encuentra claramente desarrollado en un dictamen de la Procuración General de la Nación (la Resolución N.° 5/12).
Ese criterio se ratifica en el Dictamen N.° 18/18, en referencia a la Ley N.° 27430.

En este marco, el Procurador Fiscal ante la Corte, a cargo de la Procuración General de la Nación, Eduardo E. Casal,
dictó la Resolución PGN 18/18, que contiene una instrucción para todos los fiscales en materia penal del país,
mediante la cual dispuso "…instruir a los señores fiscales …para que asuman la interpretación señalada en la
Resolución PGN 5/12 y, en consecuencia, se opongan a la aplicación retroactiva de la ley n° 27430 en cuanto dispone
aumentos de las sumas de dinero que establecen un límite a la punibilidad de los delitos tributarios y de
contrabando”. (Uriburu, s. f., p. 2).

Veamos la opinión de parte de la doctrina en referencia al último dictamen.

Como conclusión, expondremos una interpretación armónica del bloque constitucional. El Código Penal y la
sucesión legislativa del Régimen Penal Tributario, a la luz de los principios de Derechos Humanos, coinciden con el
último criterio de la Corte Suprema: el principio de aplicación retroactiva de la ley penal más benigna se debe aplicar
siempre y de pleno derecho. No hay ningún requisito previo ni extralegal al cual se subordine su operatividad de
pleno derecho. No hay ningún requisito previo ni extralegal al cual se subordine su operatividad. (Uriburu, s. f., pp.
12-13).

En caso de que exista concurso de delitos y una de las conductas atribuidas se beneficia por el principio de
retroactividad de la ley, mientras que a la otra se perjudica, el concurso se regirá por la ley más beneficiosa, sin que el
concurso pueda ser escindido. No se pueden aplicar simultáneamente ambas leyes penales.

La ley procesal penal se rige por los principios de orden público y el acto concluido. La norma general es la
irretroactividad, entendida como la aplicación de la ley en todos los procesos que se inicien a partir de su vigencia y
en la continuación de los ya iniciados. Toda excepción al principio general debe ser expresa. Sin embargo, lo
vinculado a la situación y a la libertad del imputado se regula por la excepción (excarcelación, efecto de los recursos,
plazos, exigencia de fianzas, etcétera).

[1] Artículo 7, Ley N.° 26994 (2014). Código Civil y Comercial de la Nación. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/4LvC
[2] Artículos 2 y 4, Ley N.° 11179 (1984). Código Penal de la Nación Argentina. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado

de t.ly/Nn7z
LECCIÓN 4 de 8

Delitos tributarios

Evasión simple

ARTÍCULO 1° - Evasión simple. Será reprimido con prisión de dos (2) a seis (6) años el obligado que mediante
declaraciones engañosas, ocultaciones maliciosas, o cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o por omisión,
evadiere total o parcialmente el pago de tributos al fisco nacional, al fisco provincial o a la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, siempre que el monto evadido excediere la suma de un millón quinientos mil de pesos ($ 1.500.000)
por cada tributo y por cada ejercicio anual, aun cuando se, tratare de un tributo instantáneo o de período fiscal

inferior a un (1) año.[1]

Para los supuestos de tributos locales, la condición objetiva de punibilidad establecida en el párrafo anterior se

considerará para cada jurisdicción en que se hubiere cometido la evasión.[2]

El término evasión, significa eludir con arte o astucia una dificultad prevista.

Te invito a ver el video 1 y pensar en que la evasión tributaria, como delito económico, muchas veces no es
cuantificada en relación a sus efectos perniciosos.

Video 1: La rentabilidad de la evasión tributaria en Argentina

La rentabilidad de la evasión tributaria en Argentina

Fuente: IARAFARGENTINA (2019). Recuperado de https://www.youtube.com/watch?v=MQ20GliR9AY

Tipo objetivo

El tipo requiere que exista un ocultamiento doloso del hecho imponible para esconder la verdadera capacidad
contributiva y la omisión deliberada de pago.

Vemos, en el caso en estudio, que la empresa Pinturitas SA ocultó dolosamente al no declarar todas sus operaciones
comerciales, registrar solamente la mitad de sus negocios, además de tener un circuito marginal de ventas,
presentando declaraciones juradas mendaces. Por todo esto, hasta acá, podríamos decir que el tipo objetivo de la
evasión previsional simple estaría configurado. Resta por analizar si es posible la realización del tipo agravado de
esta figura.

El delito especial propio de daño puede ser de comisión u omisión, según la norma mande o prohíba una conducta.
Aunque debemos aclarar que es difícil el caso de fraude por omisión. Por la propia definición de evadir y la
estructura del tipo penal, ese ocultamiento debe ser engañoso y deliberadamente producido, lo que impacta en el tipo
subjetivo de manera necesaria.

Los medios de comisión: mediante ardid o engaño. Estos términos tienen idéntico significado que los utilizados en la

estafa genérica (artículo 172 del Código Penal[3]). En su definición, no existen diferencias entre valoración de
idoneidad, eficacia y contenido subjetivo en relación con los medios. La única diferencia es la constituida por la
finalidad del autor del ardid o engaño. Acá no se pretende el logro del error de la víctima para así lograr la
disposición patrimonial, sino que lo buscado es que el fisco no advierta que se le está pagando menos de lo que se le
debe y que, de esta manera, se convierta en víctima (el fisco) del error.

El simple no pago, cualquiera sea el monto, no se tipifica como evasión, ya que se requiere que el autor oculte lo que
tiene que pagar.

Además de las declaraciones engañosas y las ocultaciones maliciosas, quedan, también, implícitamente

comprendidas todas aquellas actividades contempladas en el artículo 1 de la Ley N.° 23771.[4] Si bien esta ley está
derogada, su primer artículo era más exhaustivo que el vigente y mencionaba comportamientos que se pueden tener
como referencia, por ejemplo, doble contabilidad, declaraciones, liquidaciones, registraciones contables, balances
engañosos.

Omisión de presentar declaraciones juradas: en relación con este punto, hay una controversia en la doctrina. Están los
que asumen una posición fiscalista y quienes adoptan una posición pro-contribuyente. Los primeros sostienen que la
mera omisión de presentar declaraciones juradas es típica en los términos del artículo 1. Los segundos, posición que
compartimos, consideran que la omisión de presentar declaraciones juradas es condición para la aplicación de una
sanción administrativa, pero no constituye por sí sola un ardid suficiente, por lo tanto, es atípica. Por más de que
exista el deber jurídico de presentar la declaración jurada, esto no la transforma en delito, pues su incumplimiento
tiene previstas sanciones propias.

El no ingreso de la declaración jurada puede obedecer al olvido, la negligencia, la ignorancia u otra razón que no
tenga relación directa con la perspectiva de evasión de impuestos

Diferente es el caso de quien modifica los datos de la declaración u oculta otros con la finalidad que requiere el tipo
en análisis. En estas hipótesis, sí nos encontramos ante un caso de evasión. En definitiva, dado que el tipo penal del
artículo 1 del Régimen Penal Tributario[5] castiga al obligado que, mediante declaraciones engañosas, ocultaciones
maliciosas o cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o por omisión, evadiera total o parcialmente el pago de
tributos al fisco nacional, resulta que el hecho punible consiste en omitir con fraude el pago de tributos nacionales,
provinciales o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.

Sujeto activo: obligado es el contribuyente indicado en cada ley tributaria. Durante la vigencia de la Ley N.° 24769,
solo podía ser autor de estos delitos una persona física capaz que debía conocer su condición de obligado y la
exigibilidad del tributo (no vencido). A partir de la modificación introducida por la Ley N.° 26735, se admite,
también como autor, a una persona jurídica, en virtud de lo que prescribía la ley en su artículo 14. Por su parte, la
Ley N.° 27430 replica lo mismo en su artículo 13[6], por lo que nuestra empresa, Pinturitas SA sería el sujeto activo
de este delito.

Consumación: al ser de resultado, la consumación operará cuando efectivamente se haya producido el perjuicio
fiscal, cuando no se haya procedido al pago íntegro del tributo adeudado.

Perjuicio fiscal: se produce en el momento en que se paga menos de lo debido a la fecha del vencimiento de pago del
tributo. Esto variará según sean tributos instantáneos o de ejercicio.

La fecha de vencimiento del plazo general para presentar declaraciones juradas y la fecha del pago del tributo
constituyen, cada una, una fecha significativa a los fines de determinar el exacto momento en el que se consuma el
delito, ya que el perjuicio fiscal se producirá recién en el momento en el que se ha pagado menos de lo debido, o
bien, cuando han vencido los plazos indicados sin que se haya abonado monto alguno. Respecto de la cuestión
temporal, esta se encuentra vinculada al monto de lo evadido, en el sentido de que solo habrá responsabilidad
criminal por evasión en los casos que se evadan, al menos, $1.500.000 por tributo y por cada ejercicio anual, incluso
cuando se trate de un tributo instantáneo o de período fiscal inferior a un año. No tiene incidencia alguna sobre el
momento consumativo, pues si respecto al impuesto al valor agregado (IVA) (que se determina, se liquida y se paga
mensualmente) el contribuyente evade, por ejemplo, en el período de julio la cantidad de $1.600.000, el delito se
consumará el día en el que se debió pagar el impuesto (el día 15 de agosto) y no el 31 de diciembre o el 1 de enero
del año siguiente. Para tener por consumado el delito, no será necesario esperar a que transcurra todo el tiempo.

Objeto del delito: son impuestos, tasas o contribuciones. Durante la vigencia de la Ley N.° 24769, solo podían ser
objeto del delito aquellos tributos correspondientes al fisco nacional (la Administración Federal de Ingresos
Públicos), con exclusión de los tributos provinciales o municipales. A partir de la sanción de la Ley N.° 26735,
pueden serlo también aquellos tributos provinciales o relativos a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. Esto es
aplicable por la Ley N.° 27430.

Se exige que lo evadido supere $1.500.000 por cada tributo y cada ejercicio anual, aun cuando sea un tributo
instantáneo o de período fiscal menor a un año. Reiterando conceptos, si es un período menor a un año (como el IVA,
que es mensual), se suman todos los periodos de un año y se mide para ver si supera el monto fijado en la norma,
salvo que en un solo período lo exceda. La suma es en concepto de capital, excluye intereses y multas, porque no
integran el concepto de deuda líquida y exigible.
La empresa Pinturitas SA, presentando declaraciones juradas, habría logrado eludir, tan sólo en el ejercicio fiscal de
un año, la suma de $ 12.000.000 en el impuesto a las ganancias y la suma de $ 7.000.000 en el impuesto al valor
agregado, por lo que la condición objetiva de punibilidad descripta en el tipo delictivo está presente en los hechos.

Naturaleza del monto evadido: se discute en doctrina cuál es la naturaleza del monto estipulado en el tipo penal, es
decir, si es una condición objetiva de punibilidad en todos los casos previstos en esta ley, si es un elemento del tipo
objetivo o si solo es una condición objetiva de punibilidad en las figuras simples y un elemento del tipo objetivo en
las agravadas.

La ley adoptó como criterio de política criminal la introducción de límites cuantitativos para los delitos, debajo de los
cuales no se justifica la intervención penal, lo que se conoce en doctrina como condiciones objetivas de punibilidad.
Por consiguiente, no se trata de un cambio de valoración de la acción punible por parte del legislador, sino una mera
actualización de la significación de lesividad al bien jurídico que elimina la punibilidad. Estas modificaciones no
afectan la estructura del tipo penal y, por ende, no pueden aplicarse retroactivamente.

Las condiciones objetivas de punibilidad no afectan el disvalor del resultado ni el disvalor de la conducta, pero sí
condicionan la conveniencia político-criminal de su tipificación penal por otras consideraciones. De modo tal que
ello se explica, a veces, diciendo que tales condiciones no afectan al merecimiento de pena del hecho, sino solo a su
necesidad de pena. Aunque se den en sí el injusto y la punibilidad, el legislador rechaza en determinados casos la
necesidad de la pena cuando no se añade una ulterior circunstancia[7].

Otros autores consideran que los montos establecidos en las distintas figuras son elementos del tipo objetivo y no
condiciones objetivas de punibilidad. De acuerdo con esta posición, el dolo debe abarcar el conocimiento del
quantum de lo que se evade. Por ende, de no acreditarse este elemento del tipo subjetivo, la figura queda descartada.
Con respecto a esto, Vezzaro (AÑO) sostiene que el monto establecido en el tipo no es una condición objetiva de
punibilidad, sino un conocimiento específico sobre una circunstancia del tipo objetivo que debe ser conocido por el
autor al momento de realizar el hecho, por lo que la duda o el desconocimiento excluyen el tipo.

Por su parte, Borinsky (2012) considera que los montos aludidos constituyen condiciones objetivas de punibilidad en
las figuras básicas, no así en las agravadas, ya que, en estas, no se puede predicar que tales condiciones (por ejemplo,
el artículo 2, inciso a[8]) no afectan al merecimiento de pena sino a la necesidad de pena, puesto que si el monto es
inferior, la conducta quedará encuadrada en la figura básica de la evasión simple, pero en ningún caso es atípica. En
las hipótesis agravadas, considera este autor que constituyen un elemento del tipo objetivo.
Es nuestro criterio, acorde con la doctrina mayoritaria, que el monto fijado por la norma constituye una condición
objetiva de punibilidad en todas las hipótesis previstas por la ley, ya que resulta evidente que obedecen a un criterio
de política criminal, desde que el legislador así las ha considerado al tiempo del tratamiento de la ley. Por ello, ni la
interpretación literal ni la teleológica arrojan dudas al respecto.

Tipo subjetivo: consistiría en un dolo directo y específico. Existe un elemento subjetivo implícito que torna
incompatible la evasión con otro objetivo que no sea el propósito directo de no cumplir con la evasión tributaria. Por
ello, no toda evitación del pago constituirá el ilícito: solo lo constituirá aquella verificada mediante el despliegue de
maniobras engañosas, con la finalidad inmediata de hacer incurrir al fisco para no pagar o pagar menos de lo que
debe. Es, por lo tanto, inadmisible el dolo eventual.

Concluimos por afirmar la presencia del aspecto subjetivo del tipo delictivo en el supuesto planteado. La empresa
actuó con la conciencia de que se está utilizando un ardid o engaño con el cual se va a perjudicar al fisco por el hecho
de no pagar lo que la ley dispone, cosa que así efectivamente ocurre.

Evasión agravada

ARTÍCULO 2° — Evasión agravada. La pena será de tres (3) años y seis (6) meses a nueve (9) años de prisión
cuando en el caso del artículo 1° se comprobare cualquiera de los siguientes supuestos:

1. El monto evadido superare la suma de quince millones de pesos ($ 15.000.000);

2. Hubieren intervenido persona o personas humanas o jurídicas o entidades interpuestas, o se hubieren utilizado
estructuras, negocios, patrimonios de afectación, instrumentos fiduciarios y/o jurisdicciones no cooperantes,
para ocultar la identidad o dificultar la identificación del verdadero sujeto obligado y el monto evadido
superare la suma de dos millones de pesos ($ 2.000.000);

3. El obligado utilizare fraudulentamente exenciones, desgravaciones, diferimientos, liberaciones, reducciones o

cualquier otro tipo de beneficios fiscales, y el monto evadido por tal concepto superare la suma de dos millones
de pesos ($ 2.000.000);

4. Hubiere mediado la utilización total o parcial de facturas o cualquier otro documento equivalente, ideológica o
materialmente falsos, siempre que el perjuicio generado por tal concepto superare la suma de un millón
quinientos mil de pesos ($ 1.500.000).[9]
Estas son modalidades especiales del tipo básico. En términos generales, el elemento calificante legitima el aumento
de la pena por existir en la conducta identificada un disvalor de la acción o del resultado con relación a la figura
simple.

En el inciso a, tendremos en cuenta lo ya dicho en cuanto al monto. Se justifica la agravante en

relación con el monto implicado, pues si el autor en un solo tributo lo hace en esa cantidad, es
indicio de peligrosidad. Aquí nos encontramos con un disvalor del resultado.

En el inciso b, se advierte que la interposición de terceros torna más dificultoso el

descubrimiento del hecho (disvalor de la acción). Alude a la tradicional figura del testaferro.
Cuando alude a persona o personas, incluye a las personas jurídicas, los famosos holdings o los
paraísos fiscales.

Esta hipótesis no debe confundirse con la elusión fiscal ni con la simulación admitida por el Código Civil y
Comercial. Se trata de que el interpuesto participa (interviene, como dice el tipo penal) de la acción delictiva del
autor. Si lo hace conociendo el rol que desempeña, lo será como partícipe necesario del hecho. Si lo hace sin conocer
el rol que desempeña y obra bajo error, será un caso de autoría mediata por parte del autor. Si la suma no excede el
monto establecido, responderá, evidentemente, por evasión simple.

En el inciso c, la enumeración es ejemplificativa. Requiere el uso fraudulento (ardid o engaño) de beneficios que en
su origen fueron legítimamente obtenidos, pero que se distorsionan en su aplicación. Recordemos que beneficio es
toda excepción al mandato legal de pagar íntegra y oportunamente el tributo, para lo cual, el intérprete deberá,
necesariamente, recurrir a los textos legales que imponen tanto la obligación sustantiva como su excepción. El
fundamento de la calificante en esta hipótesis se basa, en primer lugar, en la calidad del instituto del que se abusa
para la comisión del delito (beneficios fiscales, mecanismo utilizado para la promoción de actividades o zonas del
país en cumplimiento de fines constitucionales). En segundo lugar, se agrava en razón del monto establecido por una
condición objetiva de punibilidad.

[1] Artículo 1, Ley N.° 24769 (1997). Régimen Penal Tributario [Modificada por la Ley N.° 26735]. Honorable Congreso de la

Nación Argentina. Recuperado de t.ly/U0hu

[2] Artículo 1, Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/lYMf

[3] Artículo 172, Ley N.° 11179 (1984). Código Penal de la Nación Argentina. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de t.ly/Nn7z

[4] Artículo 1, Ley N.° 23771 (1990). Ley Penal Tributaria y Previsional. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de t.ly/ZtSM

[5] Artículo 1, Ley N.° 24769 (1997). Régimen Penal Tributario [Modificada por la Ley N.° 26735]. Honorable Congreso de la

Nación Argentina. Recuperado de t.ly/U0hu

[6] Artículo 12, Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/lYMf

[7] Sala IV, Cámara Nacional de Casación Penal, “Estévez, José Antonio s/Rec. De Casación”, (2005).

[8] Inciso a, artículo 2, EL DOCENTE NO DETALLA DE QUÉ LEY.

[9] Artículo 2, Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/lYMf
LECCIÓN 5 de 8

Elementos normativos del tipo

Exención: es un hecho o situación que libera de cumplimiento a quien detenta la calidad de responsable de la
obligación tributaria. Se puede establecer en razón de la calidad del destinatario legal (institución religiosa), en virtud
de la materia que constituye el hecho imponible (exportaciones). Aquí, la obligación de pago no nace.

Desgravación impositiva: detracción de materia imponible, autorizada por la normativa tributaria por razones de
política extrafiscal, destinada a fomentar el desarrollo de una región o de una actividad.

Diferimiento: por él se autoriza a personas, físicas o jurídicas, el pago del tributo en varios períodos. Hay una
postergación en el tiempo.

Liberación: son dispensas de pago otorgadas en virtud de la calidad del destinatario legal. A diferencia de la
exención, aquí la obligación tributaria nace, pero luego es neutralizada por el beneficio.

Reducción: disminuye el monto para ingresar al erario por dispensa, al igual que la liberación.

Confluencia de figuras

La diferencia con el delito de obtención fraudulenta de beneficios es que, en tanto en este se castiga la utilización
fraudulenta de los beneficios legalmente obtenidos, en la obtención fraudulenta el fraude radica en la obtención. La
obtención del beneficio es ilegal.

La obtención fraudulenta de beneficios fiscales (contemplada en el artículo 8 de la Ley N.° 27430[1]) no requiere la
producción de resultado alguno, pues se castiga la sola obtención fraudulenta de beneficios fiscales, mientras que en
el agravante del artículo 2 de la Ley 27430[2] se reprime el uso fraudulento efectivo de ese beneficio.
 En el inciso d la acción típica consiste en evadir impuestos, mediante la utilización total o
parcial de las facturas o cualquier otro documento equivalente que sean ideológica o
materialmente falsos, por un monto superior a los $1.500.000 (si no, sería evasión simple). Esta
es una maniobra que usualmente apunta, en forma fundamental, a generar, de modo fraudulento,
un crédito fiscal a los fines de la liquidación del IVA, ya sea mediante facturas u otros
instrumentos aptos para generar un impacto sobre la liquidación de tributos, como las notas de
débito y crédito (Riquert, 2012).

En el caso planteado de la empresa Pinturitas SA, podríamos trabajar con el dato de que los proveedores de la
empresa otorgarían comprobantes fiscales por el 50% del saldo efectivamente percibido, con lo cual habría una
falsedad en los comprobantes, este elemento del caso podría transformar la evasión simple en una evasión agravada.

En definitiva, para la configuración del delito, será menester la evasión de impuestos por un valor superior a los
$1.500.000 por parte de un obligado, mediante el uso total o parcial de este tipo de documentos.

Se ha criticado la inclusión de documentos ideológicamente falsos, desde que la falsedad ideológica solo puede ser
alegada respecto de los instrumentos públicos, mientras que las facturas o los documentos equivalentes son
documentos privados a los que solo puede imputárseles falsedad material, pues no interviene ninguna autoridad
fedataria.

Factura: es uno de los comprobantes que respaldan una operación.

Documento equivalente: conforme a los usos y a las costumbres, hace las veces de factura o sustituye su empleo,
siempre que individualice correctamente la operación.

Ambos son elementos normativos cuya significación se define por la legislación tributaria (en este caso, la
Resolución N.° 1415/03[3]). En cuanto al tipo subjetivo de este delito, la misma construcción del tipo penal nos
indica que exige dolo directo.

Confluencia de figuras

La diferencia con el delito de obtención fraudulenta de beneficios es que, en tanto en este se castiga la utilización
fraudulenta de los beneficios legalmente obtenidos, en la obtención fraudulenta el fraude radica en la obtención. La
obtención del beneficio es ilegal.
La obtención fraudulenta de beneficios fiscales (contemplada en el artículo 8 de la Ley N.° 27430[3]) no requiere la
producción de resultado alguno, pues se castiga la sola obtención fraudulenta de beneficios fiscales, mientras que en
el agravante del artículo 2 de la Ley 27430[4] se reprime el uso fraudulento efectivo de ese beneficio.

En el inciso d la acción típica consiste en evadir impuestos, mediante la utilización total o

parcial de las facturas o cualquier otro documento equivalente que sean ideológica o
materialmente falsos, por un monto superior a los $1.500.000 (si no, sería evasión simple). Esta
es una maniobra que usualmente apunta, en forma fundamental, a generar, de modo fraudulento,
un crédito fiscal a los fines de la liquidación del IVA, ya sea mediante facturas u otros
instrumentos aptos para generar un impacto sobre la liquidación de tributos, como las notas de
débito y crédito (Riquert, 2012).

En el caso planteado de la empresa Pinturitas SA, podríamos trabajar con el dato de que los proveedores de la
empresa otorgarían comprobantes fiscales por el 50% del saldo efectivamente percibido, con lo cual habría una
falsedad en los comprobantes, este elemento del caso podría transformar la evasión simple en una evasión agravada.

En definitiva, para la configuración del delito, será menester la evasión de impuestos por un valor superior a los
$1.500.000 por parte de un obligado, mediante el uso total o parcial de este tipo de documentos.

Se ha criticado la inclusión de documentos ideológicamente falsos, desde que la falsedad ideológica solo puede ser
alegada respecto de los instrumentos públicos, mientras que las facturas o los documentos equivalentes son
documentos privados a los que solo puede imputárseles falsedad material, pues no interviene ninguna autoridad
fedataria.

Factura: es uno de los comprobantes que respaldan una operación.

Documento equivalente: conforme a los usos y a las costumbres, hace las veces de factura o sustituye su empleo,
siempre que individualice correctamente la operación.

Ambos son elementos normativos cuya significación se define por la legislación tributaria (en este caso, la
Resolución N.° 1415/03[5]). En cuanto al tipo subjetivo de este delito, la misma construcción del tipo penal nos
indica que exige dolo directo.

Confluencia de figuras

Este agravante presenta confluencias con más de una figura penal.

Con la falsedad documental: en este punto, nos encontramos ante un concurso aparente de leyes entre el artículo 2,
inciso d, de la Ley N.° 27430 y el artículo 292 y subsiguientes del Código Penal[6], ya que, si bien la conducta se
encuentra abarcada por dos o más tipos penales considerados aisladamente, cuando se los analiza conjuntamente, se
advierte que esa concurrencia es aparente, puesto que la conducta se encuentra regida por solo una ley penal (Ley
Penal Tributaria) en virtud de una relación de especialidad (consunción por especialidad).

Con la asociación ilícita tributaria: lo que aquí corresponde analizar es qué relación existe entre la conducta de
formar parte de una organización ilícita dedicada a vender facturas apócrifas (artículo 15, inciso c[7]) y el acto
concreto de alguno de sus miembros de entregar esas facturas a un contribuyente en particular para la evasión de
impuestos.

En este sentido, la doctrina y la jurisprudencia han expresado que se da un concurso real entre el delito de asociación
ilícita tributaria y los que se cometen en cumplimiento del objetivo de aquella, pues la punibilidad del pacto no está
en la punibilidad de los actos ilícitos que los asociados en su cumplimiento cometan, sino en el peligro que por sí
implica una organización criminal de cierta permanencia. Partiendo de este criterio (y de aquel por el cual el de
asociación ilícita fiscal es un supuesto particular de la asociación ilícita prevista en el artículo 210 del Código
Penal[8]), cabe concluir que, en el caso planteado, se presentará concurso real entre el delito de ser miembro, jefe u
organizador de la asociación ilícita tributaria con el de participación en la evasión agravada del contribuyente que se
sirvió de aquellas facturas para la evasión de tributos (Borinsky, 2012).

[1] Artículo 8 Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/lYMf

[2] Artículo 2 Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/lYMf

[3] Resolución N.° 1415/03 (2003). Facturación y registración. Administración Federal de Ingresos Públicos. Recuperado de

t.ly/VjYB
[4] Artículo 8 Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/lYMf

[5] Artículo 2 Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/lYMf

[6] Resolución N.° 1415/03 (2003). Facturación y registración. Administración Federal de Ingresos Públicos. Recuperado de

t.ly/VjYB

[7] Artículo 292 y ss., Ley N.° 11179 (1984). Código Penal de la Nación Argentina. Honorable Congreso de la Nación

Argentina. Recuperado de t.ly/Nn7z

[8] Inciso c, artículo 15, EL DOCENTE NO ESPECIFICA DE QUÉ LEY.

[9] Artículo 210, Ley N.° 11179 (1984). Código Penal de la Nación Argentina. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de t.ly/Nn7z
LECCIÓN 6 de 8

Aprovechamiento indebido de beneficios fiscales

ARTÍCULO 3° — Aprovechamiento indebido de beneficios fiscales. Será reprimido con prisión de tres (3) años y
seis (6) meses a nueve (9) años el obligado que mediante declaraciones engañosas, ocultaciones maliciosas o
cualquier otro ardid o engaño, se aprovechare, percibiere o utilizare indebidamente reintegros, recuperos,
devoluciones, subsidios o cualquier otro beneficio de naturaleza tributaria nacional, provincial o correspondiente a la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires siempre que el monto de lo percibido, aprovechado o utilizado en cualquiera de
sus formas supere la suma de un millón quinientos mil de pesos ($ 1.500.000) en un ejercicio anual.[1]

Tipo objetivo

Es un delito especial propio, de resultado, admite tentativa.

La acción típica es idéntica a la defraudación del artículo 172 del Código Penal o, más propiamente, la defraudación
calificada contra la administración pública contemplada en el artículo 174, inciso 5[2] del mismo código, con la
diferencia consistente de que la figura que aquí nos ocupa está vinculada a un subsidio y que el sujeto pasivo puede
ser tanto el fisco nacional como el provincial o el correspondiente a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. Por eso,
la figura requiere que el subsidio nacional, provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires sea directo, ya que,
necesariamente, implica un desembolso por parte del fisco.

Según Vezzaro , “el presente delito, importa en sí mismo, una conducta por parte del sujeto activo, idéntica a la
tipificada en el art. 172 del C.P., sólo especializada por estar vinculada a un beneficio tributario –específicamente a
un subsidio– y por tener como sujeto pasivo al organismo fiscal nacional. Ello es así, en virtud de que el autor de este
delito debe, ya sea mediante acción u omisión, emplear cualquiera de los medios fraudulentos previstos por la ley,
con el fin de generar o mantener en error al Fisco Nacional para que en virtud de esta falsa noción respecto de la
situación del sujeto obligado, el Estado le entregue una determinada suma de dinero; es por ello que la ley hace
alusión a “subsidio …directo”, el cual necesariamente implica un desembolso por parte del Fisco, por lo que, desde
ya, adelantamos que se trata de un delito de resultado, a diferencia de lo que sucede con el artículo 4 de la ley, tal
como veremos al analizar la figura delictiva allí prevista.

Objeto del delito: reintegros (devolución), recuperos (recobrar) o devoluciones (restitución o reintegro) tributarias.
Son todos los reembolsos dinerarios del Estado a favor de quienes han pagado de más o han efectuado actividades
vitales para necesidades sociales. Excluye todo subsidio no tributario (incluidos en la ley anterior).

Figura 2: Objeto del delito

Fuente: elaboración propia.

Subsidio: ayuda económica oficial para atender necesidades sociales, realizada a través de contribuciones dinerarias
impuestas al comercio y a la industria para su promoción.

Sujeto activo: obligado, un sujeto que tenga un deber tributario establecido anteriormente en relación con
determinado subsidio.

La Ley N.° 27430 actualizó la condición objetiva de punibilidad de este delito en la misma proporción que los delitos
anteriores (multiplicando por cuatro), por lo que, actualmente, el sujeto activo debe aprovecharse indebidamente de
los beneficios fiscales por un monto superior a los $1.500.000. Si el monto es menor, la conducta devendría atípica.

Tipo subjetivo

Es un delito doloso de dolo directo.

La pena: se advierte que, en esta hipótesis delictiva, el monto de la pena es equivalente al de las figuras agravadas. El
fundamento de este incremento de punibilidad reside en que la conducta típica resulta doblemente repudiable:

1. por aprovecharse del error fiscal o de medidas solidarias, como los subsidios; y

2. por atentar contra el patrimonio del Estado.

Apropiación indebida de tributos

ARTÍCULO 4°. - Apropiación indebida de tributos. Será reprimido con prisión de dos (2) a seis (6) años el agente de
retención o de percepción de tributos nacionales, provinciales o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, que no
depositare, total o parcialmente, dentro de los treinta (30) días corridos de vencido el plazo de ingreso, el tributo
retenido o percibido, siempre que el monto no ingresado, superare la suma de cien mil pesos ($ 100.000) por cada
mes.[3]

Tipo objetivo

Sujeto activo: es un delito especial propio. Solo puede ser autor quien sea:

Agente de retención: va a hacer un pago a quien será, en definitiva, el contribuyente y la ley le da la

posibilidad de detraer el tributo o el aporte. Por ejemplo, el escribano que perfecciona una compraventa de
inmueble y, en ocasión de entregar el dinero al vendedor, le retiene el impuesto a la transferencia.

Agente de percepción: es quien va a recibir del contribuyente un monto dinerario, el cual adiciona al monto
tributario que, posteriormente, debe ingresar a quien corresponda. Por ejemplo, el comerciante cuando aplica el
IVA, las empresas de energía cuando adicionan a la tarifa el impuesto al fuego.

Sobre ambos recae la obligación de ingresar al fisco lo retenido o percibido, por lo que su conducta será típica en
cuanto no deposite, en el plazo previsto, el monto y este supere los $100.000. Son responsables por deuda ajena, a
diferencia de los contribuyentes que lo son por deuda propia. Actúan en tal carácter no solo por disposición de la ley,
sino a través del acto administrativo correspondiente de la AFIP, quien designa a quien va a ser agente para tales
fines.

Ventajas de la creación de la figura de los agentes de retención:

Impuesto menos visible para el contribuyente.

Impuesto menos penoso, porque se lo priva de una suma que no ha dispuesto.

Combate el fraude.

Disminuye costos de recaudación y administración tributaria.

Se asegura, en mayor medida, el pago, porque normalmente el agente es más solvente que el contribuyente.

Desventajas de esta figura:

Traslado exagerado a los particulares de la tarea recaudatoria.

Ausencia de compensación.

Riesgo de ser pasibles de atribución de un grave delito con pena de prisión.

Quien asuma la calidad de agente de hecho no cometerá este delito, en todo caso, se aplica el artículo 173,
inciso 2, del Código Penal[4].

Es un delito de comisión por omisión. Delito instantáneo. No admite tentativa.

Acción típica: no depositar, es decir, no ingresar fondos de tributos. Se lo considera una apropiación indebida, por lo
que no hay ardid, al tratarse de una forma de abuso de confianza.

Discusión: un sector de la doctrina no lo considera una apropiación indebida, pues el delito no se configura cuando el
agente retiene el dinero, sino cuando omite depositarlo una vez retenido. Por eso, corresponde aludir a una omisión
de restituir, como la prevista por el artículo 173, inciso 2 del Código Penal, que cede ante esta figura por una relación
de especialidad (concurso aparente de leyes). Por eso, la omisión de retener o percibir es una contravención, pero no
es típica.
Debe haber una efectiva retención y no una ficción contable, ya que no se castiga a quien no cumple con la carga
pública de retener o percibir, sino a quien, abusando de confianza, no ingresa lo que retuvo o percibió y ocasionó un
perjuicio patrimonial. Se evita consagrar la prisión por deudas. Esa efectiva retención es un recaudo exigido por la
jurisprudencia. Debe hacerse un peritaje contable de los libros del agente, pues al tratarse de un elemento del tipo
objetivo, su ausencia determina una conducta atípica irrelevante.

La omisión puede ser total o parcial.

Objeto del delito: tributos nacionales, provinciales o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.

Plazo: el tipo penal establece una circunstancia temporal: 30 días hábiles administrativos después de vencido el plazo
de ingreso, momento que determina la consumación. Cada omisión de pago es un hecho independiente. Una vez
vencido el plazo, no se requiere intimación previa.

Condición objetiva de punibilidad: se ha elevado a partir de la reforma a $100.000.

Condición objetiva de punibilidad: se ha elevado a partir de la reforma a $100.000.

Tipo subjetivo: delito doloso de dolo directo. Implica conocimiento del deber de depositar lo retenido o percibido y
voluntad de no hacerlo. La mera omisión del depósito vencido el plazo no configura el delito. Si no se ha probado el
dolo (caso fortuito, fuerza mayor, causas de justificación, legítimo ejercicio de un derecho) se configura el tipo
cuando el agente, mediante la omisión de depósito, compense un crédito. La carga de la prueba le compete al Estado.

Delitos relativos a los recursos de la seguridad social

Ya señalamos que este grupo de delitos tiene como bien jurídico protegido la seguridad social, entendida como el
conjunto de medidas adoptadas por el Estado para proteger a los ciudadanos contra aquellos riesgos de concreción
individual, que jamás dejarán de presentarse por óptima que sea la situación del conjunto de la sociedad en la que
viven.

La seguridad social merece tutela penal, porque se relaciona con las incertidumbres propias de la vida, con
acontecimientos inesperados, catástrofes, enfermedades, etcétera, y es una garantía constitucional mencionada en el
artículo 14[5] de ese cuerpo legal y en tratados internacionales sobre derechos humanos, incorporados a la carta
magna, por ejemplo, el Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales, en su artículo 9.

Evasión simple

ARTÍCULO 5° — Evasión simple. Será reprimido con prisión de dos (2) a seis (6) años el obligado que, mediante
declaraciones engañosas, ocultaciones maliciosas, o cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o por omisión,
evadiere parcial o totalmente al fisco nacional, provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, el pago de
aportes o contribuciones, o ambos conjuntamente, correspondientes al sistema de la seguridad social, siempre que el
monto evadido excediere la suma de doscientos mil pesos ($ 200.000) por cada mes.[6]

Este delito, como el delito de evasión tributaria, conforma los llamados delitos acumulativos o de acumulación, es
decir, una conducta que, considerada individualmente, puede que no sea lesiva por su entidad para el bien jurídico
protegido, pero que cuenta con la posibilidad cierta de que sea repetida por otros sujetos y el conjunto de
comportamientos acabe lesionando el bien jurídico. Son, asimismo, generadoras del efecto resaca, mencionado en el
Módulo 1.

Recordemos a nuestra empresa Pinturitas SA, que sólo tiene registrados a la mitad de sus empleados en relación de
dependencia, y, en el caso de los trabajadores efectivamente registrados, la compañía sólo les abonaría en blanco el
50% de sus haberes laborales, evitando, de esta manera, el pago correspondiente a los aportes y a las contribuciones
de la seguridad social. Así se configuraría la evasión previsional. Debemos tomar la precaución de verificar la
condición objetiva de punibilidad, es decir, que el monto evadido supere los $200.000 por cada mes, porque de otra
manera los hechos resultarían atípicos, a lo sumo se configurará una contravención, pero no un delito.

Tanto en esta disposición legal, como en la que sigue, vinculada con las evasiones previsionales agravadas, la ley
reproduce la estructura típica de los delitos tributarios de evasión (estructura que estimamos metodológicamente
correcta).

Respecto del tipo objetivo, pueden ser autores del delito de evasión previsional los empleadores y los trabajadores
autónomos. Los aportes a los que hace referencia el tipo penal son los que se efectúan al sistema de seguridad social,
tanto los empleados en relación de dependencia, a través de sus empleadores que son quienes hacen las
correspondientes retenciones, y, también, los que efectúan los trabajadores autónomos.
En relación con la naturaleza jurídica de los aportes, la doctrina se divide al considerar si asumen o no el carácter de
un verdadero impuesto. Más allá de esto, la Corte Suprema de Justicia admite como posición que los recursos de la
seguridad social no poseen naturaleza tributaria (Borinsky, 2012).

Evasión previsional agravada

ARTÍCULO 6° — Evasión agravada. La prisión a aplicar se elevará de tres (3) años y seis (6) meses a nueve (9) años
cuando en el caso del artículo 5°, por cada mes, se comprobare cualquiera de los siguientes supuestos:

1. El monto evadido superare la suma de un millón de pesos ($ 1.000.000);

2. Hubieren intervenido persona o personas humanas o jurídicas o entidades interpuestas, o se hubieren utilizado
estructuras, negocios, patrimonios de afectación y/o instrumentos fiduciarios, para ocultar la identidad o
dificultar la identificación del verdadero sujeto obligado y el monto evadido superare la suma de cuatrocientos
mil pesos ($ 400.000);

3. Se utilizaren fraudulentamente exenciones, desgravaciones, diferimientos, liberaciones, reducciones o

cualquier otro tipo de beneficios fiscales, y el monto evadido por tal concepto superare la suma de
cuatrocientos mil pesos ($ 400.000).[7]

Los supuestos de evasión previsional agravada son tres. Se aplican si se presenta el caso de una evasión de aportes y
contribuciones por parte de un obligado, mediante ardid o engaño (artículo 5) que presente los elementos agravantes
del artículo 6. Es decir, el monto supone un mayor disvalor de la conducta descripta en el tipo básico o la
interposición de una persona, negocios, instrumentos, etcétera; con el fin de ocultar al verdadero obligado, supone un
ardid de mayor entidad o, como en el caso del inciso c, la utilización de ciertas herramientas comisivas dispara una
calificación agravada (por ejemplo, las reducciones de contribuciones patronales, por contratar asalariados en el
marco del régimen de promoción de empleo dispuesto por la Ley N° 26940[2]).

Apropiación indebida de recursos de la seguridad social

La acción típica se encuentra determinada por la falta de depósito en la institución correspondiente de las sumas de
dinero retenidas o percibidas como aportes del sistema de seguridad social. Es una actividad omisiva que presupone
que la retención o percepción se ha realizado; es la no ejecución de una acción reclamada por la ley.

Es un delito de omisión, instantáneo y de resultado, no admite tentativa.

Es un delito especial propio, el obligado es el empleador o el agente de retención o percepción correspondiente.

Recordemos que un aporte es el dinero que el empleado deriva para su jubilación y una contribución es el dinero que
la patronal deriva para la jubilación. Este delito excluye la contribución, porque no hay retención

Expertos advierten a empresarios por nuevas denuncias penales promovidas por la AFIP

El fisco denuncia la apropiación indebida de aportes previsionales, por el sólo hecho de haber transcurrido el tiempo
sin haberlos depositado

En este último tiempo hemos tomado conocimiento de presentaciones que promueve la AFIP en el fuero Penal
Económico de Capital Federal como en el Federal de las Provincias, denunciando ante la justicia criminal la
apropiación indebida de aportes previsionales que se les efectúan a los empleados, por el sólo hecho de haber
transcurrido el tiempo que establece la norma sin haberlos depositado

Hoy ello se rige en el marco del nuevo Régimen Penal Tributario Ley 27430 art. 279 Título II arts. 7 que dice:

ARTÍCULO 7° — Apropiación indebida de recursos de la seguridad social. Será reprimido con prisión de dos (2) a
seis (6) años el empleador que no depositare total o parcialmente dentro de los treinta (30) días corridos de vencido el
plazo de ingreso, el importe de los aportes retenidos a sus dependientes con destino al sistema de la seguridad social,
siempre que el monto no ingresado superase la suma de cien mil pesos ($ 100.000), por cada mes.

Idéntica sanción tendrá el agente de retención o percepción de los recursos de la seguridad social que no depositare
total o parcialmente, dentro de los treinta (30) días corridos de vencido el plazo de ingreso, el importe retenido o
percibido, siempre que el monto no ingresado superase la suma de cien mil pesos ($ 100.000), por cada mes.

En época de crisis y recesión como la actual, muchas empresas se ven impedidas de depositar en el plazo legal las
retenciones de sus empleados.

En muchos casos, ante la falta de liquidez, se limitan a abonar con muchísimo esfuerzo el sueldo de bolsillo y,
muchas veces de común acuerdo con el empleado, lo realizan en cuotas.
Lo cierto es que, aunque suceda lo arriba expuesto, en el recibo de sueldo que se le entrega al dependiente figura que
se les efectuó la retención de la totalidad de sus aportes para la Seguridad Social.

Transcurrido el plazo de 30 días corridos que establece la nueva normativa y siempre que el importe retenido a
depositar supere los $100.000 (antes era de 10 días hábiles conforme anterior Ley Penal Tributaria 24769 hoy
derogada y siempre que el importe a ingresar superara los $20.000) la AFIP sin más, en muchos casos presentó o
presenta en la actualidad la denuncia penal, encontrándose importante cantidad de procesos en trámite iniciados al
momento en que la anterior ley se encontraba vigente.

A nuestro criterio, para llegar a esa instancia de pretender criminalizar una conducta supuestamente delictiva, debería
existir un dictamen suscripto por el responsable del área penal del Organismo recaudador en donde se llegue a la
conclusión que efectivamente la contribuyente de manera voluntaria, deliberada e intencional, aun teniendo esos
fondos disponibles, los destinó a otros fines, lo cual en la práctica jamás sucede toda vez que la denuncia la inician
sin adjuntar dictamen alguno fundamentando la eventual conducta dolosa incurrida.

De así realizarlo (me refiero a analizar previamente si la contribuyente incurrió o no en un ilícito reprochable
penalmente o simplemente se retrasó en realizar el depósito que marca la ley), se concluiría que el Organismo,
mediante la utilización de toda su estructura conformada por las bases de datos, cruces informáticos como de igual
manera de los análisis realizados por los experimentados especialistas que lo integran, ha comprobado
fehacientemente la potencial incursión en una maniobra delictiva y, mediante esas evaluaciones previas, posee la
total certeza que la contribuyente actuó de manera dolosa, lo cual justifica poner en marcha la maquinaria judicial en
lo criminal a fin de perseguir un fallo condenatorio en caso que la justicia compruebe el acaecimiento de la conducta
ilícita que se denuncia.

Ahora bien, sin esa convicción documentada y fundamentada técnicamente dando cuenta de encontrarse ante una
conducta ilícita, ese retraso en el ingreso dentro del plazo legal de los importes correspondientes a las retenciones de
la Seguridad Social no debería criminalizarse sino ser materia de una infracción administrativa cuya sanción se regirá
por la ley 11683, promoviendo ejecución fiscal y persiguiendo no sólo el monto no ingresado al Fisco sino, además,
las sanciones de índole monetarias que se establecen en las normas citadas en sede judicial pero no incurriendo a la
faz penal.

Y si ahondo más en el tema, una vez elaborado el informe dando cuenta del hipotético acaecimiento de una eventual
conducta delictiva, se debería conferir obligatoriamente la debida vista a la contribuyente a fin que, de manera previa
a interponer la denuncia penal, aquella pueda efectuar su descargo en sede administrativa respetando su derecho de
defensa.

Un retraso o simplemente el no efectuar la retención, sino sólo abonar el sueldo de bolsillo no constituye una
conducta dolosa que haga nacer el potencial ilícito.

Pero lo antedicho en la práctica parecería no tener sustento, toda vez que las denuncias promovidas por AFIP -
Dirección General de Seguridad Social- solamente fundamentadas por el mero transcurso del plazo legal que estipula
la norma, tienen favorable acogida, dado que la Fiscalía en lo Penal Económico y Federales de Provincias, en su
primera intervención insta -mediante el llamado requerimiento de instrucción- el proceso penal en vez de
desestimarlo.

Ante esta situación, el empresariado que se encuentra agobiado por la recesión, sin posibilidad de acudir a créditos
bancarios por las altísimas tasas que perciben las Entidades financieras, agravado por la alta litigiosidad laboral que
padece, debe afrontar una causa penal donde el imputado será el Presidente, Socios Gerentes o responsables de la
contribuyente como también la última como persona jurídica.

Por lo citado, sugerimos prevenir lo máximo posible este riesgo latente ante una situación de retraso en el depósito
del dinero en concepto de retención de los aportes de los empleados toda vez que, nuestro consejo es siempre tender
a evitar un proceso penal en atención al desgaste que conlleva para el empresario, la incertidumbre que genera el
resultado final del mismo, el tiempo que puede transcurrir para su finalización, entre otras situaciones generadoras de
un estrés adicional a la baja de la producción, a la caída de ventas y, contrariamente, las subas alarmantes de los
centros de costos. (Echeverría, 2019, t.ly/YeoN).

[1] Artículo 3, Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/lYMf

[2] Artículo 172 e inciso 5 del artículo 174, Ley N.° 11179 (1984). Código Penal de la Nación Argentina. Honorable Congreso

de la Nación Argentina. Recuperado de t.ly/Nn7z

[3] Artículo 4, Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/lYMf
[4] Inciso 2, artículo 173, 2. Ley N.° 11179 (1984). Código Penal de la Nación Argentina. Honorable Congreso de la

Nación Argentina. Recuperado de t.ly/Nn7z

[5] Artículo 14, Ley N.° 24430 (1994). Constitución de la Nación Argentina. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de t.ly/Exqi

[6] Artículo 5, Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de

t.ly/lYMf
LECCIÓN 7 de 8

Actividades de repaso

1. Los conceptos de impuestos, tasas y contribuciones son propios y específicos del derecho penal
tributario.

Es verdadero, porque constituyen su objeto.

Es falso, porque son conceptos que corresponden al derecho tributario.

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1. El concepto estático de la hacienda pública hace referencia al patrimonio del Estado.

Es verdadero, porque un aspecto estático de la hacienda pública es su erario.

Es falso, porque el patrimonio del Estado se refiere a su aspecto dinámico.

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1. El concepto estático de la hacienda pública hace referencia al patrimonio del Estado.

Es verdadero, porque un aspecto estático de la hacienda pública es su erario.

Es falso, porque el patrimonio del Estado se refiere a su aspecto dinámico.

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1. La evasión en su aspecto subjetivo, admite el dolo y la culpa.

Es verdadero, porque como toda responsabilidad penal se admiten los dos supuestos.

Es falso, porque solo admite el dolo.

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LECCIÓN 8 de 8

Referencias

Borinsky, M. H. (2012). Régimen Penal Tributario y Previsional. Ley 24769 con las reformas de la ley 26735. Santa
Fe, AR: Rubinzal Culzoni.

Echeverría, M. (2019). Expertos advierten a empresarios por nuevas denuncias penales promovidas por la AFIP.
Recuperado de: https://www.iprofesional.com/impuestos/287317-impuesto-ley-retenciones-Expertos-advierten-
nuevas-denuncias-penales-promovidas-por-la-AFIP

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Ley N.° 24430 (1994). Constitución de la Nación Argentina. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
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Ley N.° 24769 (1997). Régimen Penal Tributario [Modificada por la Ley N.° 26735]. Honorable Congreso de la
Nación Argentina. Recuperado de http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/40000-
44999/41379/texact.htm
Ley N.° 26940 (2014). Ley de Promoción del Trabajo Registrado y Prevención del Fraude Laboral. Honorable
Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/230000-
234999/230592/norma.htm

Ley N.° 27430 (2017). Ley de Impuestos. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Recuperado de
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evasion-fiscal-agravada/

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