Unidad 2 / Escenario 3

Lectura fundamental

Valoración de activos biológicos y

productos agrícolas

Contenido

1 Activos biológicos, productos agrícolas y plantas productoras

2 Valoración en el reconocimiento inicial

3 Valor razonable menos costos de venta

4 Método del costo

5 Reconocimiento inicial plantas productoras

6 Reconocimiento posterior de plantas productoras

Palabras clave: actividad agrícola, planta, animal vivo, producción.

1. Activos biológicos, productos agrícolas y plantas productoras
Las empresas agrícolas constituyen un sector fundamental dentro del tejido empresarial. La relevancia
de estas empresas se evidencia con mayor énfasis en países con economías en desarrollo y con alta
riqueza en recursos naturales, toda vez que las oportunidades de creación de empresa y de ejecución
de una actividad económica se supeditan a las condiciones del entorno. Tal es el caso de los países de
América Latina, en donde las actividades industriales y de servicios han tenido un desarrollo limitado
por cuenta de la poca capacidad en la generación de valor agregado, en consecuencia, actividades
como la agricultura y la ganadería se han mantenido, durante décadas, como uno de los principales
sectores económicos de estos países.

En este sentido, dada la evidente importancia que tienen las actividades agrícolas en los planos
empresarial y económico, el International Accounting Standards Board (IASB) ha emitido algunas
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) y Normas Internacionales de Información Financiera
(NIIF) que precisan conceptos, técnicas de valoración y prácticas de presentación y revelación
para que las empresas puedan producir información financiera de calidad que represente la realidad
económica vinculada con la explotación de recursos naturales. Al respecto, destacan la NIC 16 y
la NIC 41, las cuales introducen los conceptos de activos biológicos, productos agrícolas y plantas
productoras, al tiempo que prescriben lineamientos para la medición, valoración, presentación y
revelación de estos recursos. A continuación, se explica brevemente cada uno de estos conceptos.

1.1. Activos biológicos

De acuerdo con la NIC 41 los activos biológicos son animales vivos y plantas controlados por
la empresa, de los cuales se espera obtener beneficios económicos futuros y que, además, han
sido resultado de sucesos pasados. No obstante, no cualquier animal vivo o planta puede ser
catalogado como activo biológico, pues además de lo expuesto hasta acá, el activo biológico tiene
la particularidad de que es gestionado para la fabricación de productos agrícolas. En este sentido, la
empresa tiene como objetivo gestionar eficientemente las transformaciones biológicas asociadas al
activo, pues de allí se derivan los beneficios económicos.

Así, bajo ciertas circunstancias, el ganado lechero puede ser un ejemplo de activo biológico. En este
caso, la empresa clasificará como activo biológico este recurso, siempre y cuando las cabezas de
ganado sean controladas por la empresa, con el fin de producir leche y vender este producto en el

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mercado. En este campo, la transformación biológica que se realiza es la producción de leche por
medio del ordeño, que equivale a una transformación biológica gestionada por la empresa, a partir de
múltiples actividades, como la alimentación del ganado, la gestión del pasto y la purina, la contratación
de veterinarios para atender problemas físicos de los animales, la desparasitación, entre otras. Si,
por el contrario, la empresa se dedicara a la venta directa del ganado lechero a otros ganaderos de la
región, las cabezas de ganado no podrían ser clasificadas como activo biológico, en este caso serían un
inventario, pues el ganado se controlaría para su venta en el curso normal del negocio. Esto último no
quiere decir que los activos biológicos no puedan ser destinados para la venta en algún momento de la
actividad económica, no obstante, estas ventas deben ser esporádicas y no deben constituir el centro
del negocio.

En el caso de las plantas vivas, un cultivo de papa puede ser un ejemplo pertinente de activo biológico.
Si el cultivo se controla para la producción y venta de papa, entonces, este debería ser clasificado
como activo biológico. Bajo este contexto, la gestión de las transformaciones biológicas que realiza
la empresa agrícola pasa por el arado del terreno, la siembra del cultivo, el riego, el control de plagas,
entre otros. En este punto cabe precisar que el cultivo de papa (las plantas vivas) es lo que se clasifica
como activo biológico, en tanto que el producto que resulta de la gestión de las plantas (las papas) se
categoriza como producto agrícola.

¿Sabía que...?
Según la NIC 41, la actividad agrícola es la gestión, por parte de una entidad, de
la transformación biológica de animales vivos o plantas (activos biológicos) ya sea
para su venta, para generar productos agrícolas o para obtener activos biológicos
adicionales.

1.2. Plantas productoras

Dentro de las modificaciones que se realizaron en 2014 a la NIC 16 y a la NIC 41 se estableció que
existen algunas plantas vivas cuya realidad financiera las asemeja a la lógica de la propiedad, planta
y equipo, por lo cual no deberían ser categorizadas como activos biológicos, sino como plantas

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productoras. Al respecto, los recursos que se clasifican como plantas productoras se distinguen
porque:

1. Se utilizan para la elaboración de productos agrícolas.

2. Las expectativas sobre producción superan un periodo (comprendido usualmente un año).

3. Las probabilidades de que sean vendidos son muy bajas.

En términos generales, la principal diferencia que surge entre las plantas productoras y las plantas
que se categorizan como activos biológicos se centra en el periodo que comprende las expectativas
de producción. De esta forma, si hablamos de cultivos de papa o maíz, los cuales solo tienen una
cosecha, dicha plantación se clasificaría como un activo biológico, mientras que si nos referimos
a cultivos de café (cafetales) o plantaciones de lulo que se caracterizan por tener varias cosechas
que en conjunto superan un periodo (un año) entonces estamos hablando de plantas productoras.
También se puede encontrar el caso de árboles maderables como el roble o el pino los cuales pueden
tardar muchos años en quedar en condiciones de cosecha (la tala del árbol), pero solo tienen una
cosecha, para este caso los árboles no se clasifican como planta productora, sino como activo
biológico en razón a que solo tienen una cosecha.

La importancia de diferenciar con claridad los activos biológicos frente a las plantas productoras
radica en que los procesos de medición, valoración, presentación y revelación varían para cada
grupo de activos; de esta manera, el tratamiento contable de los activos biológicos se realiza bajo las
prescripciones de la NIC 41, en tanto que el tratamiento contable de las plantas productoras se debe
realizar bajo las prescripciones de la NIC 16.

1.3. Productos agrícolas

De acuerdo con lo establecido por la NIC 41, los productos agrícolas corresponden al producto
recolectado que proviene de los activos biológicos de la empresa. Usualmente la empresa puede
vender el producto agrícola en su forma original o puede optar por transformarlo para agregarle valor
y venderlo a un mayor precio en el mercado. En este sentido, algunos ejemplos de productos agrícolas
son los plátanos, las frutas, la leche, la carne, el caucho, la miel, entre otros.

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2. Valoración en el reconocimiento inicial
Al hablar del reconocimiento de un recurso o una obligación en la contabilidad de una organización,
es necesario diferenciar dos momentos: reconocimiento inicial y reconocimiento posterior. El
reconocimiento inicial corresponde a la primera vez en que los activos o pasivos son incluidos en la
información financiera de la organización, por lo tanto, únicamente existe un reconocimiento inicial.
Por su parte, el reconocimiento posterior corresponde a la información financiera que se registra
de un activo o pasivo en cualquier momento después del reconocimiento inicial. Normalmente
el reconocimiento posterior se realiza al menos cada año al momento de presentar los estados
financieros anuales de la organización, pues allí habrá que informar a los usuarios de la información
financiera el valor de los activos y pasivos, así como los efectos que la gestión de estos recursos ha
tenido en los resultados de la operación.

El reconocimiento inicial de los activos biológicos, las plantas productoras y los productos agrícolas
tiene procedimientos diferentes, dado que no estamos hablando de un mismo grupo de activos. A
continuación, se explican los procedimientos más importantes para la valoración de cada uno de estos
recursos en el reconocimiento inicial.

2.1. Reconocimiento inicial de activos biológicos

La NIC 41 plantea que los activos biológicos deben ser medidos a su valor razonable menos los costos
de ventas. No obstante, la norma establece una excepción y es que cuando a la empresa le resulte
imposible estimar con fiabilidad el valor razonable del activo biológico, entonces podrá realizar la
medición según el método del costo.

3. Valor razonable menos costos de venta

Lo primero que el estudiante debe tener claro frente a este método de valoración es la definición
del valor razonable, la cual se desarrolla a profundidad en la NIIF 13. En esencia, el valor razonable se
puede calcular de diferentes maneras y a partir de diversas fuentes de información. Por lo general,
el valor se obtiene a partir de los precios de mercado de activos idénticos al cual se está valorando,
sin embargo, en ocasiones esta información no está disponible, por lo cual hay que acudir a precios

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de mercado de activos parecidos y a partir de esa información realizar los ajustes que considere
pertinentes la organización. En el peor de los casos (el cual es bastante recurrente), es posible que la
empresa no consiga información sobre precios de mercado para activos idénticos o parecidos en la
fecha de la medición, en estas circunstancias la empresa debe calcular el valor razonable a partir de
las estimaciones de las salidas y entradas de dinero que el activo le puede generar en el futuro, para lo
cual se suele utilizar la herramienta del valor presente.

En lo que respecta a los costos de venta, estos se refieren a todos aquellos recursos que la empresa
tendría que invertir para colocar el activo a disposición de los supuestos clientes y efectuar la venta.
En este sentido, algunos conceptos que podrían componer los costos de venta son:

1. Costos de transporte.

2. Costos de intermediación.

3. Reparaciones.

4. Honorarios de agrónomos o veterinarios, entre otros.

Cabe recordar que los conceptos que se mencionan como potenciales componentes del costo deben
ser necesarios para facilitar el proceso de venta del activo biológico; así, por ejemplo, los honorarios
del veterinario serían un costo de venta siempre y cuando la labor del veterinario estuviese asociada a
la valoración de los animales para garantizarle al cliente la edad y las condiciones de salud del animal.

Por último, tenga presente que, aunque el método del valor razonable lo induzca a pensar cuánto
dinero recibiría por vender el activo biológico y cuánto dinero le costaría colocar el activo a disposición
del cliente, lo que usted está haciendo en el proceso de valoración es realizar supuestos de una
transacción imaginaria, pues en realidad el activo biológico no está siendo vendido por la empresa.
Recuerde que para ser categorizado como activo biológico el animal o la planta viva se tiene para la
fabricación de productos agrícolas, no para la venta. A continuación, se presenta un ejemplo que
ilustra la valoración de los activos biológicos en el reconocimiento inicial.

Ejemplo con precios de mercado

Suponga que una compañía dedicada al engorde de gallinas y venta de huevos decide realizar el
reconocimiento inicial de sus activos biológicos a partir del valor razonable menos los costos de venta.
Para esto se basa en la información que se detalla a continuación:

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 • La compañía ha adquirido 15 400 gallinas de las cuales un 13 % son Lohman Brown, un 21 % son
Dekalb Warren, un 32 % Hisex Brown, un 22 % Isa Brown y un 12 % Bacon.

• El 100 % de las gallinas está en edad productiva.

• De acuerdo con el mercado, los precios de venta estimados para las gallinas en edad productiva
son:

»» Lohman Brown: 27 200 u.m. por gallina.

»» Dekalb Warren: 24 500 u.m. por gallina.

»» Hisex Brown: 19 000 u.m. por gallina.

»» Isa Brown: 23 200 u.m. por gallina.

»» Bacon: 20 500 u.m. por gallina.

• Los costos de transporte para vender cada gallina en el mercado se estiman en 700 u.m.

• Los costos en el punto de venta por concepto de comisiones por intermediación se estiman en
400 u.m. por gallina.

• Suponga la empresa compró las 15 400 gallinas por un total de 320 000 000 u.m. (un valor
que incluye el transporte de los activos hasta la granja).

Con esta información la compañía puede realizar la valoración del activo biológico en su
reconocimiento inicial ya sea por raza o por el total de las gallinas. A continuación, se detallan los
cálculos necesarios para realizar la valoración.

Solución:

1. Se determina la cantidad de gallinas por raza, dado que cada raza tiene un valor razonable
diferente:

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 Tabla 1. Distribución por raza

Raza Participación Cantidad por raza

Lohman Brown 13 % 2002

Dekalb Warren 21 % 3234
Hisex Brown 32 % 4928
Isa Brown 22 % 3388
Bacon 12 % 1848

Fuente: elaboración propia

2. Se calcula el valor razonable de las gallinas multiplicando la cantidad de gallinas por el precio de
venta.

3. Se calculan los costos de venta multiplicando la cantidad de gallinas por los costos de trasporte y
por los costos de intermediación.

4. Se toma el valor razonable de las gallinas y se restan los costos de venta.

Tabla 2. Cálculo del valor de los activos biológicos

Valor unitario Valor Costos de Valor de activos

Raza Comisiones
(u.m) razonable transporte biológicos
Lohman Brown 27.200 54.454.400 1.401.400 800.800 52.252.200
Dekalb Warren 24.500 79.233.000 2.263.800 1.293.600 75.675.600
Hisex Brown 19.000 93.632.000 3.449.600 1.971.200 88.211.200
Isa Brown 23.200 78.601.600 2.371.600 1.355.200 74.874.800
Bacon 20.500 37.884.000 1.293.600 739.200 35.851.200
343.805.000 10.780.000 6.160.000 326.865.000

Fuente: elaboración propia

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El valor del activo biológico en el reconocimiento inicial sería de 326 865 000 u.m.

En este punto, usted se debe dar cuenta de que el valor que hemos calculado para los activos
biológicos no coincide con el valor que se pagó por su compra. Esta situación obedece a que en
ocasiones los recursos se adquieren a precios distintos a los que establece el mercado, piense, por
ejemplo, en la compra que se realiza obteniendo descuentos comerciales o las adquisiciones que se
han pactado con precios predeterminados.

Registro del reconocimiento inicial bajo el valor razonable menos costos de venta:

Tabla 3. Registro del reconocimiento inicial bajo valor razonable

Concepto Débito Crédito

Activos biológicos 326.865.000

Cuenta por pagar 320.000.000
Ingreso 6.865.000

Fuente: elaboración propia

En caso de que el valor de la compra de las gallinas hubiese sido superior a su valor razonable menos
los costos de venta, en el registro se hubiese reconocido un gasto.

4. Método del costo

Bajo el marco normativo de las NIIF plenas, el método del costo se utiliza únicamente cuando la
empresa no puede medir el valor razonable del activo biológico de forma fiable, en contraste, bajo
el marco normativo de las NIIF para PYMES, la empresa puede optar por el método del costo en
cualquier momento, incluso, si es posible medir el valor razonable con fiabilidad. De manera general,
el método del costo plantea que el valor del activo resulta de sumar todos los recursos que se han
invertido para que este quede en condiciones de ser utilizado como activo biológico.

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En consecuencia, el método del costo puede resultar algo tan sencillo como el precio de compra
de las gallinas que la empresa ha adquirido más el transporte que pagó para ubicar a las gallinas en
la granja. Claro está que, si las transacciones económicas que la empresa ha realizado para tener el
control del activo biológico han sido más complejas, probablemente el cálculo del costo histórico
también resulte más difícil. Así, por ejemplo, el valor de un cultivo de maíz en el reconocimiento inicial
podría estar compuesto por el valor de las semillas y el abono utilizado en la siembra, los costos de
la maquinaria y de los animales utilizados para el arado de la tierra, el costo de los jornales pagados a
los obreros que participaron en la siembra, el costo de los fertilizantes y plaguicidas utilizados antes y
durante la siembra, entre otros; el reconocimiento inicial bajo el método del costo terminaría cuando
el proceso de siembra del cultivo de maíz ha finalizado y solo resta esperar la obtención de productos
agrícolas durante la cosecha.

Es pertinente resaltar que, a diferencia del método del valor razonable menos costos de venta, bajo el
método del costo no se realizan supuestos sobre transacciones económicas ficticias, por el contrario,
todas las transacciones que se incluyen en los cálculos son reales dado que ya han ocurrido con
anterioridad.

Continuando con el ejemplo anterior, si el método de valoración elegido por la empresa fuera el costo,
el registro no contemplaría ningún ingreso o gasto por efectos de la valoración, pues el activo quedaría
valorado por los 320 000 000 u.m. acordados con el proveedor.

Tabla 4. Registro del reconocimiento inicial bajo el método del costo

Concepto Débito Crédito

Activos biológicos 320.000.000

Cuenta por pagar 320.000.000

Fuente: elaboración propia

Nota: Tenga en cuenta que si la empresa hubiese pagado más dinero en la adquisición de las gallinas
(transporte, comisiones, costos veterinarios) el valor del reconocimiento inicial sería mayor con
contrapartida a otras cuentas por pagar.

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5. Reconocimiento inicial plantas productoras
Teniendo en cuenta que la NIC 16 direcciona las prácticas de reconocimiento, medición y revelación
de información financiera para las plantas productoras, el reconocimiento inicial de estos activos
sigue las mismas pautas que un activo de propiedad, planta y equipo que es construido por la
misma empresa, es decir, para calcular el valor del activo se parte del valor de adquisición, se
suman los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en las condiciones
necesarias para su operación y eventualmente se adiciona la estimación inicial de los costos de
desmantelamiento y retiro del elemento.

Es sumamente importante tener presente que los valores se van adicionando hasta que el activo
queda en condiciones de ser utilizado en las condiciones previstas por la gerencia de la empresa.
Cuando la planta productora ha quedado en condiciones de uso finaliza el reconocimiento inicial
y ya no se le pueden agregar más valores. En este sentido, actividades como la siembra y el cultivo
hacen parte del reconocimiento inicial, toda vez que durante estas etapas los agricultores trabajan
en mejorar las condiciones de la plantación para maximizar los resultados en la época de cosecha;
en consecuencia, cuando la empresa o los agricultores finalizan el cultivo de la plantación, se
puede afirmar que la plantación ha quedado en condiciones de uso y, por lo tanto, ha finalizado el
reconocimiento inicial.

Los conceptos que componen cada una de las variables del reconocimiento inicial son variados y
pueden cambiar en función de la planta productora que se esté valorando, no obstante, de manera
general se puede afirmar que dentro de los costos de adquisición usualmente se incluyen los pagos
realizados por las semillas o plantas, por los fertilizantes y por el abono que se van a utilizar durante
la siembra y el cultivo. En caso de que la empresa deba pagar, además de la factura del proveedor,
algunos costos de trasporte para tener a disposición los insumos, este transporte también compondrá
los costos de adquisición.

En lo que respecta a los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y las
condiciones necesarias para su operación, es posible que se encuentren variables como los pagos a
los jornaleros durante la siembra y el cultivo, el alquiler de la maquinaria y animales para el arado del
terreno, los materiales y la mano de obra utilizada para la protección de algunos cultivos de los riesgos
asociados a las heladas, los honorarios pagados para que los agrónomos contribuyan a mejorar las
condiciones de la plantación, entre otros.

Finalmente, en lo relacionado con los costos de desmantelamiento y retiro del elemento es preciso
aclarar que la empresa debe preguntarse durante el reconocimiento inicial, si al final de la vida útil de

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la planta productora será necesario incurrir en costos para la limpieza del terreno (por ejemplo, la tala
de plantas y el retiro a otras zonas). Si la respuesta es afirmativa, la empresa deberá incluir ese dinero
que espera invertir en el retiro de la planta productora como un mayor valor en el reconocimiento
inicial.

RECONOCIMIENTO INICIAL

Estimaciones de
Costo de adquisición Costos directamente desmantelamiento
atribuibles y retiro

De la materia prima Para que el activo quede Desembolsos que se

y los insumos en las condiciones que harían al final de la
defina la gerencia vida útil

Figura 1. Variables del reconocimiento inicial de plantas productoras

Fuente: elaboración propia

5.1. Reconocimiento inicial productos agrícolas

Para el reconocimiento inicial de las plantas productoras se deben seguir las mismas pautas que se
indicaron en la sección sobre aplicables a los activos biológicos. De acuerdo con las prescripciones
de la NIC 41, el reconocimiento inicial de los productos agrícolas siempre se debe hacer conforme al
valor razonable menos los costos estimados de venta, de manera que no aplica la excepción (como sí
sucede con los activos biológicos) de implementar el modelo del costo bajo ciertas condiciones. La
razón de que la norma sea más exigente con el uso del valor razonable como método de valoración
obedece a que los productos agrícolas tienen mercados activos fácilmente identificables, situación
que no siempre sucede con los activos biológicos. Por ejemplo, es mucho más fácil encontrar
compradores y vendedores para el kiwi que para una plantación de kiwi.

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Por último, es importante precisar que el reconocimiento inicial de los productos agrícolas se hace
bajo el supuesto de que dichos productos ya se encuentran en el punto de cosecha, es decir, el
momento en el que el fruto es retirado de la planta. Este supuesto es importante, dado que el precio
del producto puede variar si evaluamos su valor razonable cuando todavía no ha madurado y no es
apto para ser cosechado.

5.2. Reconocimiento posterior de activos biológicos

El reconocimiento posterior para los activos biológicos también privilegia al valor razonable menos los
costos de venta como el principal método de valoración que deben aplicar las empresas que trabajan
bajo los parámetros de las NIIF plenas y solo permite la aplicación del método del costo en caso de
que el valor razonable no pueda ser medido con fiabilidad.

5.3. Valor razonable menos costos de venta

Al aplicar el valor razonable menos el costo de ventas en el reconocimiento posterior de un activo

biológico, las variaciones que surjan en el valor de los activos afectarán directamente el estado de
resultados de la empresa como ganancia (ingreso) o pérdida (gasto) del periodo en el que corresponda.
La lógica de la NIC 41 es que la realidad económica que represente la empresa por medio de sus
estados financieros sea consistente con las transformaciones biológicas que han experimentado
los activos y que no se deba esperar hasta la venta de los productos agrícolas para reconocer los
potenciales ingresos que pueden brindar los activos biológicos.

13
 Los cambios en el valor Mucho... la empresa se
de los activos biológicos ¿Y qué importa? está apropiando
se deben reconocer anticipadamente de
como ganancia o pérdida resultados, en sintonía
del periodo en el cual se con la dinámica de los
originan mercados financieros.

Resultado de la operación Resultados en el corto plazo Mayor inestabilidad

Figura 2. Cambios en la valoración de los activos biológicos

Fuente: elaboración propia

Así por ejemplo una empresa dedicada a gestionar la reproducción de ganado bovino para su posterior
venta reconocerá una ganancia (ingresos) en la valoración de sus activos biológicos si algunos de sus
activos han pasado de una etapa no reproductiva a una etapa reproductiva y probablemente dicha
ganancia será superior si se identifican sementales que tengan un desempeño superior al esperado
en la transformación biológica para la cual han sido destinados, ya sea logrando un mayor número de
embarazos o generando productos agrícolas y otros activos biológicos de excelente calidad.

De igual forma, la empresa puede presentar pérdidas en el valor de sus activos por efectos de
epidemias que reduzcan la calidad o cantidad de sus activos biológicos; el lector puede pensar
en el efecto negativo que puede tener la mastitis en el ganado lechero o la fiebre aftosa en el
ganado en general. En el caso de las plantas, las afectaciones negativas por efecto de plagas que
acaben parcialmente con los cultivos o situaciones climáticas adversas como heladas que reduzcan
parcialmente la productividad de las plantaciones agrícolas pueden dar lugar a reconocer pérdidas
(gastos) en la valoración de los activos biológicos.

Ejemplo

Continuando con el ejemplo abordado en el reconocimiento inicial, un mes después (abril) la

compañía vuelve a valorar su activo biológico pues considera que el valor de sus activos ha cambiado

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como consecuencia de algunas transformaciones biológicas (procreación y envejecimiento). Los
datos para efectuar la nueva valoración son los siguientes:

• La compañía tiene 16 200 gallinas de las cuales un 15 % son Lohman Brown, un 20 % son Dekalb
Warren, un 32 % Hisex Brown, un 21 % Isa Brown y un 12 % Bacon.

• El 95 % de las gallinas está en edad productiva. El 5 % restante ya ha pasado dicha edad.

• De acuerdo con el mercado los precios de venta estimados para las gallinas en edad productiva
son:

»» Lohman Brown: 25 200 u.m. por gallina.

»» Dekalb Warren: 25 500 u.m. por gallina.

»» Hisex Brown: 18 500 u.m. por gallina.

»» Isa Brown: 23 400 u.m. por gallina.

»» Bacon: 20 500 u.m. por gallina.

• Las gallinas que ya no están en edad productiva tienen un precio de venta un 80 % menor al
precio de venta de las gallinas en edad productiva.

• Los costos de transporte para vender cada gallina en el mercado se estiman en 700 u.m.

• Los costos en el punto de venta por concepto de comisiones por intermediación se estiman en
400 u.m. por gallina.

Solución

Se determina la cantidad de gallinas por raza y productividad, dado que cada raza y cada nivel de
productividad tiene un valor razonable diferente:

Tabla 5. Distribución por raza y productividad

Cantidad en edad Cantidad en edad no

Raza Participación Cantidad por raza
productiva productiva
Lohman Brown 15 % 2430 2309 122
Dekalb Warren 20 % 3240 3078 162

15
 Hisex Brown 32 % 5184 4925 259
Isa Brown 21 % 3402 3232 170
Bacon 12 % 1944 1847 97

Fuente: elaboración propia

Se calcula el valor razonable de las gallinas multiplicando la cantidad de gallinas por el precio de venta,
diferenciando por raza y nivel de productividad:

Tabla 6. Cálculo del valor razonable del activo biológico

Valor unitario Valor unitario no Valor razonable Valor razonable no

Raza
productivas productivas productivas productivas
Lohman Brown 25.200 5.040 58.174.200 612.360
Dekalb Warren 25.500 5.100 78.489.000 826.200
Hisex Brown 18.500 3.700 91.108.800 959.040
Isa Brown 23.400 4.680 75.626.460 796.068
Bacon 20.500 4.100 37.859.400 398.520

Fuente: elaboración propia

Se calculan los costos de venta multiplicando la cantidad de gallinas por los costos de trasporte y por
los costos de intermediación. En este caso los costos de venta son los mismos para todas las razas y
todos los niveles de productividad.

Se toma el valor razonable de las gallinas y se restan los costos de venta:

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 Tabla 7. Cálculo del valor de los activos biológicos en abril

Total valor Costos de Valor de activos

Comisiones
razonable transporte biológicos
58.786.560 1.701.000 972.000 56.113.560
79.315.200 2.268.000 1.296.000 75.751.200
92.067.840 3.628.800 2.073.600 86.365.440
76.422.528 2.381.400 1.360.800 72.680.328
38.257.920 1.360.800 777.600 36.119.520
344.850.048 11.340.000 6.480.000 327.030.048

Fuente: elaboración propia

Como consecuencia de esta valoración posterior la empresa reconocerá un mayor valor de su activo
biológico por 165 048, correspondiente a la diferencia en la valoración del reconocimiento inicial
versus reconocimiento posterior. A continuación, se presenta el registro.

Tabla 8. Registro del reconocimiento posterior bajo valor razonable

Concepto Débito Crédito

Activos biológicos 165.048
Ingreso 165.048

Fuente: elaboración propia

El tratamiento contable para la valoración de estos activos en el reconocimiento posterior consiste

en aumentar o reducir el valor en libros del activo biológico con contrapartida en una cuenta de
ingresos o gastos según corresponda. En caso de que, durante un mismo periodo contable, la
empresa reconozca aumentos y reducciones en el mismo grupo de activos biológicos lo que hará será
reconocer, en un primer momento, el aumento del valor de sus activos con contrapartida al ingreso
y, en segunda instancia, reconocer la reducción del valor de sus activos con contrapartida a un menor
valor del ingreso; solo en el caso de que ya se haya reversado totalmente el ingreso reconocido en el

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primer momento, la empresa podrá empezar a reconocer un gasto por la reducción del valor de sus
activos biológicos. El sentido de este tratamiento es evitar que la empresa sobreestime sus ingresos
y gastos por las variaciones recurrentes en el valor razonable de los activos. A continuación, se
ejemplifica la dinámica contable a la que se hace referencia.

Ejemplo

Suponga que la empresa Seshat S.A. tenía ganado porcino valorado en 2 000 000 u.m., luego
durante el reconocimiento posterior que realiza en el primer trimestre del año reconoce una
reducción en el valor de su ganado por 70 000 u.m., después, al término del segundo trimestre la
empresa considera que su ganado a aumentado de valor en 100 000 u.m. Ante este escenario, la
empresa debe realizar lo siguiente:

1. Registrar la reducción en 70 000 u.m. del ganado porcino con contrapartida a un gasto por
pérdida en el valor de los activos biológicos.

Tabla 9. Registro del reconocimiento posterior ganado porcino

Concepto Débito Crédito

Activos biológicos 70.000
Gasto 70.000

Fuente: elaboración propia

2. Registrar el aumento en 100 000 u.m. del ganado porcino con contrapartida en la cancelación
del gasto que se reconoció por 70 000 u.m. y la creación de un ingreso por la diferencia (30
000 u.m.).
Tabla 10. Registro cancelación del gasto ganado porcino

Concepto Débito Crédito

Activos biológicos 100.000
Gasto 70.000
Ingreso 30.000

Fuente: elaboración propia

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 5.1. Método del costo

Las empresas que apliquen el método del costo sobre sus activos biológicos, ya sea porque no han
logrado garantizar la fiabilidad en la medición del valor razonable (en caso de aplicar NIIF plenas)
o porque optaron por el uso del costo por aplicar NIIF para PYMES, determinarán el valor de sus
activos biológicos tomando el valor del reconocimiento inicial y restando a ese valor la depreciación
acumulada y el deterioro del valor.

En consecuencia, bajo este método de valoración las empresas podrán afectar el estado de
resultados por cambios en el valor de sus activos únicamente por las reducciones surgidas, por el uso
normal del activo biológico (a través de la depreciación) o por cambios surgidos por reducciones
en la productividad del activo biológico (a través del deterioro). En ninguna circunstancia se podrá
incrementar el valor del activo biológico en el reconocimiento posterior para reflejar incremento
(ingresos) en las estimaciones de los beneficios económicos futuros que el activo puede generar.
Así las cosas, el tratamiento contable que se realiza a los activos biológicos bajo el método del costo
resulta similar al tratamiento que se le brinda a un activo de propiedad, planta y equipo.

6. Reconocimiento posterior de plantas productoras

Así como ocurre en el reconocimiento inicial de las plantas productoras, para el reconocimiento
posterior es necesario seguir las prescripciones de la NIC 16 (propiedad, planta y equipo). Esta
norma plantea que el valor de los activos en el o los reconocimientos posteriores será resultado de
partir del valor en el reconocimiento inicial, adicionar las mejoras capitalizables, restar la depreciación
acumulada y restar el deterioro del valor. Sobre la primera variable no hay mucho que decir, se trata
simplemente del valor al que se reconoció la planta productora una vez finalizó la siembra y el cultivo y
quedó en las condiciones de uso definidas por la gerencia.

Por su parte, las mejoras capitalizables corresponden a aquellas inversiones que ha realizado la
empresa sobre la plantación después del reconocimiento inicial y que han mejorado sustancialmente
la productividad del activo, es decir, ha aumentado el monto de los beneficios económicos futuros
que se espera recibir por el usufrutuo de ese recurso. De esta manera, no se puede asumir que,
por ejemplo, el dinero que se invierta en fumigaciones preventivas o correctivas haga parte de una
mejora capitalizable, pues dichas fumigaciones solo consiguen mantener en buen estado la planta,
mas no incrementan su productividad. Sin embargo, otras inversiones posteriores al reconocimiento

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inicial como la instalación de paneles que protejan las plantas o la compra de fungicidas, insecticidas
o herbicidas que mejoren el rendimiento de la planta podrían constituir mejoras capitalizables. La
decisión de incluir estos elementos como mejora capitalizable recaerá en la gerencia de la empresa y
no en el contador.

Por otra parte, la depreciación acumulada representa el desgaste que ha sufrido el activo (en este
caso la planta productora) a causa de su uso normal. Para el cálculo de la depreciación acumulada
será necesario definir la vida útil del activo objeto de valoración; dicha vida útil debe ser consecuente
con el tiempo que se espera utilizar la planta productora y no debe depender de ninguna prescripción
tributaria. Aquí es importante recordar que la depreciación se calcula para mejorar la toma de
decisiones de los usuarios de la información financiera, razón por la cual, la vida útil debería reflejar
la realidad económica del activo. Se debe tener presente que para calcular adecuadamente la
depreciación acumulada es necesario tener claros algunos conceptos como:

1. Valor depreciable.

2. Valor residual.

3. Vida útil.

4. Canon de depreciación de la cosecha y la obtención de beneficios económicos futuros.

Una vez se identifique la existencia de algún indicio la empresa debe realizar la evaluación del
deterioro en función de las prescripciones que establece la NIC 36. Fruto de esa evaluación puede
que se concluya que el activo sí ha experimentado deterioro por lo que será necesario reducir su valor
en el estado de situación financiera y mostrar un gasto por deterioro en el estado de resultados. De
igual forma, se podría concluir que no hay deterioro, caso en el cual no será necesario realizar ningún
ajuste contable.Ante este escenario el método del costo brinda grandes beneficios a los usuarios de la
información financiera en términos de la confiabilidad de las cifras, no obstante, la oportunidad de sus
valoraciones, así como la relevancia de estas, puede quedar en entredicho ante cambios significativos
en las condiciones de los mercados.

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 RECONOCIMIENTO POSTERIOR

Costo de Mejoras Depreciación Deterioro del

adquisición capitalizables acumulada valor

Costo

Figura 3. Variables del reconocimiento posterior de plantas productoras

Fuente: elaboración propia

6.1. Reconocimiento posterior de productos agrícolas

En realidad, no existe reconocimiento posterior de los productos agrícolas bajo la NIC 41. En esencia,
los productos agrícolas solo tienen reconocimiento inicial ya que tras la cosecha estos productos se
convierten en inventarios que:

1. Se venderán al mercado sin ninguna transformación adicional.

2. O Que constituirán materia prima para la fabricación de productos con valor agregado como
mermeladas, ruanas, embutidos, entre otros.

De esta manera se puede concluir, que el reconocimiento posterior de los productos agrícolas
se debe realizar bajo los parámetros de la NIC 2, ya que se han convertido en inventarios para la
organización.

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 Cómo mejorar...
Los métodos de depreciación

El deterioro del valor corresponde a la pérdida del valor del activo por razones
diferentes a su uso normal. En el caso de las plantas productoras algunos indicios
que pueden dar lugar a un deterioro del valor son los desastres naturales, las
heladas, los incendios, las plagas y las sequías que afectan directamente las
condiciones físicas de la plantación.

No obstante, también puede haber indicios de deterioro por razones como los
cambios en regulación ambiental, conflictos armados que afecten la zona en
donde está ubicada la plantación, problemas legales sobre el control del activo,
entre otros factores que puedan reducir la viabilidad.

En caso de que tenga vacíos sobre estos conceptos se recomienda repasar el

módulo de contabilidad de activos o acudir directamente a la NIC 16.

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Referencias
Barrientos, S. y Pava, D. (2012). Normas internacionales de información financiera NIIF - IFRS.
Ejemplos, ejercicios y casos prácticos comentados. Colombia: Ecoe Ediciones.

IFRS Foundation (2017). NIC 16 Propiedad, Planta y Equipo. Norma Internacional de Contabilidad.
Londres.

IFRS Foundation (2017). NIC 2 Inventario. Norma Internacional de Contabilidad. Londres.

IFRS Foundation (2017). NIC 36 Deterioro. Norma Internacional de Contabilidad. Londres.

IFRS Foundation (2017). NIC 41 Agricultura. Norma Internacional de Contabilidad. Londres.

IFRS Foundation (2018). NIIF 13 Valor Razonable. Norma Internacional de Información Financiera.
Londres.

Legis (2017). Normas de información financiera: Grupos 2 y 3. Bogotá: Legis.

Mantilla, S. (2013). Estándares/Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS/NIIF): incluye

ejercicios y estudios de casos. Colombia: Ecoe Ediciones.

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INFORMACIÓN TÉCNICA

Módulo: Estándares Internacionales Contabilidad y

Auditoría
Unidad 2: Activos biológicos e instrumentos financieros
Escenario 3: Activos biológicos y productos agrícolas

Autor: Carolina Bautista

Asesor Pedagógico: Adriana Alexandra Bolaños Contreras

Diseñador Gráfico: Daniel Moreno
Asistente: Laura Andrea Delgado Forero

Este material pertenece al Politécnico Grancolombiano.

Prohibida su reproducción total o parcial.

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