SECCIN CONTABILIDAD

Prctica Contable
Aplicacin Prctica de la NIC 2 Existencias
CASO N 1 LOS INMUEBLES PUEDEN CALIFICAR COMO EXISTENCIAS?

La empresa INVERSIONES INMOBILIARIAS S.A.C. se dedica a la adquisicin de inmuebles con la intencin de venderlos y obtener una ganancia. Sobre el particular, nos pregunta cmo deben ser tratados estos bienes? cmo existencias o Inmuebles, maquinaria y equipo?
SOLUCIN: Tratndose del caso expuesto por la empresa INVERSIONES INMOBILIARIAS S.A.C., los inmuebles que adquiere con la finalidad de venderlos posteriormente en el curso normal de sus operaciones, deben formar parte de sus existencias, debiendo ser tratados como Mercaderas. Esto es as, pues debe recordarse que la definicin de Inmuebles, maquinaria y equipo incluye activos tangibles que posee una entidad para su uso en la produccin o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propsitos administrativos, situacin que no se produce en el caso expuesto.
EXISTENCIAS Se destinan a: IME Se destinan a: Uso en la produccin de bienes y servicios, para arrendarlos o para propsitos administrativos

f) Transporte de los bienes hasta el establecimiento del cliente: S/. 2,000 g) Pago de la descarga en el local del cliente: S/. 3,000 Nos piden determinar el costo de adquisicin de las existencias.

SOLUCIN: Considerando los datos expuestos por la empresa COMERCIO AL POR MENOR S.A.C., se determina que el costo de adquisicin de los bienes importados es de S/. 135,000 monto al que llegamos despus de observar lo siguiente:
OBSERVACIONES REFERENCIA

CONCEPTO Precio de compra Fletes y seguros Aranceles de importacin IGV de la operacin

COSTO S/. 100,000 10,000 20,000 -

GASTO S/.

CRDITO S/.

El Precio de compra siempre formar parte Prrafo 11 de del costo de adquisicin. la NIC 2 Los desembolsos por fletes y seguros tam- Prrafo 11 de bin forman parte del costo de adquisicin la NIC 2 Los aranceles de importacin tambin for- Prrafo 11 de marn parte del costo de adquisicin la NIC 2 23,400 El IGV no forma parte del costo de adquisi- Prrafo 11 de cin, pues es un impuesto recuperable. Sin la NIC 2 embargo, si este impuesto no puede ser tomado como crdito fiscal, debe formar parte del costo de adquisicin. Los desembolsos por transporte tambin Prrafo 11 de forman parte del costo de adquisicin la NIC 2 2,000 El transporte hasta el vendedor no forma Prrafo 11 de parte del costo de adquisicin pues no la NIC 2 califica como parte de los costos directamente atribuibles a la adquisicin de las mercaderas Los otros costos de venta no forman parte Prrafo 11 de del costo de adquisicin, pues no califican la NIC 2 como parte de los costos directamente atribuibles a la adquisicin de las mercaderas. 23,400

Transporte hasta el almacn de la empresa Transporte hasta los almacenes del cliente

5,000

Descarga el local cliente

en del

3,000

Enajenacin en el curso normal de las operaciones

Total

135,000

5,000

Referencia: Las Existencias son activos (...) posedos para ser vendidos en el curso normal de la operacin. (Prrafo 6 de la NIC 2)

CASO N 2 CMO SE DETERMINA EL COSTO DE LAS EXISTENCIAS?

La empresa COMERCIO AL POR MENOR S.A.C. import bienes de una empresa ubicada en China, los cuales posteriormente fueron vendidos. Durante todo este proceso ha efectuado los siguientes desembolsos: a) Pago al proveedor de China: S/. 100,000 b) Pago fletes y seguros para traer los bienes: S/. 10,000 c) Pago de aranceles de importacin: S/. 20,000 d) Pago de IGV en la importacin: S/. 23,400 e) Transporte de los bienes a su establecimiento al por menor: S/. 5,000

Referencia: El costo de adquisicin de los inventarios comprender el precio de compra, los aranceles de importacin y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a la adquisicin de las mercaderas, los materiales o los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirn para determinar el costo de adquisicin. (Prrafo 11 de la NIC 2)

nos preguntan cmo deben registrarse los costos vinculados con las compras.
SOLUCIN: Considerando los datos expuestos por la empresa HERMANOS CORAJE S.A.C., debemos tomar en cuenta que el costo de las computadoras adquiridas no solo incluye el monto pagado al proveedor sino tambin el monto del transporte desde el local del proveedor hasta el local del adquirente. De ser as, el costo de las existencias debera ser S/. 100,000 debindose registrar esta adquisicin de la siguiente forma:
DETALLE Costo de las computadoras Transporte hasta el local del comprador Total costo de adquisicin IMPORTE S/. S/. 90,000 10,000

CASO N 3 REGISTRO CONTABLE DE LOS COSTOS VINCULADOS CON LAS COMPRAS

La empresa HERMANOS CORAJE S.A.C. ha adquirido 100 computadoras personales (mercaderas manufacturadas) a un valor total de S/. 90,000 ms IGV. Adicionalmente a esto, se contrata a una empresa de transportes para que traslade las mercaderas desde el local del vendedor hasta los almacenes de la empresa, pagndose S/. 10,000 ms IGV. Sobre el particular,

S/. 100,000

SEGUNDA QUINCENA - NOVIEMBRE 2011

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SECCIN CONTABILIDAD
ENFOQUE CONTABLE a) Por la adquisicin de las mercaderas
XX 60 COMPRAS 601 Mercaderas 6011 Mercaderas manufacturadas 40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta Propia 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por la adquisicin de las mercaderas manufacturadas. XX 20 MERCADERAS 201 Mercaderas manufacturadas 2011 Mercaderas manufacturadas 20111 Costo 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 611 Mercaderas 6111 Mercaderas manufacturadas x/x Por el destino de las mercaderas manufacturadas. XX 90,000

otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a la adquisicin de las mercaderas, los materiales o los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirn para determinar el costo de adquisicin. (Prrafo 11 de la NIC 2)

Al respecto, nos consultan el tratamiento contable y tributario que le corresponde a esta operacin.
SOLUCIN: En relacin al caso planteado por la empresa ARTEFACTOS ELECTRCOS S.A.C. habra que partir de la premisa que el prrafo 11 de la NIC 2 Existencias seala que el costo de adquisicin de las existencias comprende entre otros conceptos: El precio de compra. Los aranceles de importacin y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales). Los transportes. El almacenamiento. Otros costos directamente atribuibles a la adquisicin de las mercaderas, los materiales o los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares, los cuales se deducen para determinar el costo de adquisicin. De acuerdo a lo anterior, si el precio de compra de los 20 TV adquiridos es de S/. 20,000, debe tomarse que en realidad el mismo representa el precio pagado por la totalidad de los bienes recibidos, incluidos aquellos obtenidos en bonificacin, debiendo considerarse que el costo unitario es aquel obtenido de la divisin del precio de compra entre 22 unidades (S/. 20,000 / 22), es decir S/. 909.09, costo unitario que quedar reflejado en el Kardex respectivo, al momento de su ingreso. En ese caso, el registro contable de esta adquisicin sera: ENFOQUE CONTABLE

IMPORTANTE
16,200

106,200

90,000

Asumiendo que la empresa HERMANOS CORAJE S.A.C. vende las existencias a un valor de S/. 150,000 ms IGV, el tratamiento contable implicara reconocer como costo de ventas la totalidad del costo de adquisicin, no diferenciando si una parte de ste est constituido por el precio de compra y otra parte por el transporte. En este supuesto, es importante mencionar que el Costo de Ventas debe reconocerse como tal, en el momento de la venta. Siendo esto as, el registro contable sera: ENFOQUE CONTABLE
XX 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERCEROS 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera 40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia 70 VENTAS 701 Mercaderas 7011 Mercaderas manufacturadas 70111 Terceros x/x Por la venta de mercaderas manufacturadas a una empresa no relacionada. XX 69 COSTO DE VENTAS 691 Costo de ventas 6911 Mercaderas manufac. 69111 Terceros 20 MERCADERAS 201 Mercaderas manufac. 2011 Mercaderas manufac. 20111 Costo x/x Por el costo de ventas de las mercaderas manufacturadas. XX

90,000

177,000

b) Por la imputacin del transporte en el costo de los bienes

XX 60 COMPRAS 609 Costos vinculados con las compras 6091 Costos vinculados con las compras de mercaderas 60911 Transporte 40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta Propia 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por la contratacin del transporte para el traslado de las mercaderas. XX 20 MERCADERAS 201 Mercaderas manufacturadas 2011 Mercaderas manufacturadas 20111 Costo 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 611 Mercaderas 6111 Mercaderas manufacturadas x/x Por el destino del transporte. XX 10,000

27,000

150,000

1,800

100,000 XX 60 COMPRAS 601 Mercaderas 6011 Mercaderas manufac. 40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta propia 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por la adquisicin de 22 Televisores LED. XX 20 MERCADERAS 201 Mercaderas manufac. 2011 Mercaderas manufac. 20111 Costo 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 611 Mercaderas 6111 mercaderas manufacturadas x/x Por el ingreso de los bienes al almacn de la empresa. XX 20,000

100,000

11,800

3,600

10,000

Referencia: Cuando los inventarios sean vendidos, el importe en libros de los mismos se reconocer como costo del periodo en el que se reconozcan los correspondientes ingresos de operacin. (Prrafo 34 de la NIC 2)

23,600

CASO N 4
10,000

TRATAMIENTO DE LAS BONIFICACIONES OBTENIDAS

20,000

Referencia: El costo de adquisicin de los inventarios comprender el precio de compra, los aranceles de importacin y

La empresa ARTEFACTOS ELECTRCOS S.A.C. ha realizado la compra de 20 Televisores LED de 32 a un valor de S/. 1,000 cada uno, obteniendo del proveedor, dos unidades ms en calidad de bonificacin.

20,000

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ASESOR EMPRESARIAL

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IMPORTANTE Respecto del tratamiento tributario que le corresponde a la operacin planteada por la empresa ARTEFACTOS ELECTRCOS S.A.C. es interesante mencionar que el artculo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta considera que el Costo Computable de una adquisicin es en principio la contraprestacin pagada por el bien adquirido, incrementada en los desembolsos incurridos con motivo de su compra y otros que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados econmicamente. De lo anterior, podramos afirmar que para la ley tributaria, el costo de adquisicin del total de los bienes adquiridos por la empresa ARTEFACTOS ELECTRCOS S.A.C. (22 unidades) es el monto total pagado en la operacin, el cual en nuestro caso es S/. 20,000 (20 unidades por S/. 1,000 c/u), no obstante que finalmente se haya obtenido una bonificacin de dos (2) unidades adicionales. En tal sentido, consideramos que al momento de costear los bienes, la empresa tambin debera determinar el mismo considerando el precio pagado, entre la cantidad de bienes obtenidos o recibidos. CASO N 5 DETERMINACIN DEL VALOR NETO DE REALIZACIN
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas en cartera x/x Por la adquisicin de las existencias (televisores). XX 20 MERCADERAS 201 Mercaderas manufacturadas 2011 Mercaderas manufacturadas 20111 Costo 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 611 Mercaderas 6111 mercaderas manufacturadas x/x Por el ingreso de los bienes al almacn de la empresa. XX 1504,500 MEDICIN DE LOS INVENTARIOS

El menor de

1275,000

EL COSTO

EL VALOR NETO REALIZABLE

1275,000

Sobre el particular, debe advertirse que normalmente el costo de las existencias debera ser menor a su VNR, supuesto en el cual no debera reconocerse ningn ajuste al costo de stas; sin embargo, si a la fecha de cierre, el VNR es menor que el costo, debe reconocerse una prdida, por la diferencia entre ambos valores.
SUPUESTO Costo > VNR Costo < VNR EFECTO Se realiza ajuste No se realiza ajuste

Como se observa de lo anterior, en libros contables, el valor de las existencias es de S/. 1275,000, monto que representa el costo de adquisicin de estos bienes. En relacin a esto, habra que considerar que de conformidad con la NIC 2, las existencias se medirn (y se presentarn en los Estados Financieros a la fecha de cierre), al costo o al valor neto realizable (VNR), segn cul sea menor.

Habiendo visto esto, resulta importante conocer cmo se determina el VNR. De ser as, habra que partir de la premisa que este valor representa el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la operacin menos los costos estimados para terminar su produccin y los necesarios para llevar a cabo la venta.

La empresa TV IMPORT S.A. mantiene en stock al 31 de diciembre del ao 2012, 1,500 televisores con un costo unitario en libros de S/. 850. Al respecto, se sabe que a esa fecha, el valor de venta de esos bienes en el mercado es de S/. 800. Sobre el particular, nos piden determinar el Valor Neto Realizable (VNR) y de ser el caso, la prdida que deber reconocerse. Considerar que los gastos de venta de los televisores correspondiente al ejercicio anterior, equivalen a S/. 89,000 y que las ventas respectivas de dicho perodo, ascendieron a S/. 2060,000.
SOLUCIN: Antes de desarrollar el caso que nos expone la empresa TV IMPORT S.A. creemos conveniente partir de la premisa que los bienes en anlisis tienen un valor de S/. 1275,000 y han sido reflejados en los libros contables de acuerdo a lo siguiente: ENFOQUE CONTABLE
XX 60 COMPRAS 601 Mercaderas 6011 Mercaderas manufacturadas 40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta Propia 1275,000

VALOR NETO REALIZABLE

Precio estimado de venta

()

Costos estimados para terminar la produccin

()

Costos estimados para realizar la venta

Sobre estos conceptos, y aun cuando la NIC 2 no los ha definido, creemos que podramos conceptualizarlos de acuerdo a lo siguiente:
CONCEPTO DETALLE

total de las ventas del perodo anterior. El porcentaje resultante representar los desembolsos que tendra que asumir la empresa para realizar la venta de las existencias:
Costos Gastos de venta x 100 estimados = ----------------------------------para realizar Total ventas netas la venta Costos Gastos de venta x 100 89,000 x 100 estimados = ----------------------------------- = ----------------------para realizar Total ventas netas 2060,000 la venta Costos estimados para realizar la venta

Precio estimado de Es el monto que en las circunsventa tancias actuales, puede obtenerse por la venta del bien. Costos estimados Como su nombre lo indica, es para terminar la el monto estimado necesario produccin para terminar la produccin de los bienes. Costos estimados Es el monto estimado que inpara realizar la currira la empresa para efecventa tuar la venta.

En ese sentido, para determinar el Valor Neto Realizable (VNR) y de ser el caso la prdida que deber reconocerse, realizamos los siguientes clculos: Determinacin de los Costos estimados para realizar la venta

0.0432

4.32%

Determinacin del VNR Determinado los Costos estimados para realizar la venta, calculamos el VNR. As:
VNR = Precio estimado de Venta

229,500

Para determinar, los Costos estimados para realizar la venta consideramos la informacin de los Gastos de venta y el

Costos estimados para realizar la venta

SEGUNDA QUINCENA - NOVIEMBRE 2011

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Reemplazando: VNR = 800 - (4.32% de S/. 800) VNR = S/. 765.44
40 TRIB., CONTRAPR. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta Propia 70 VENTAS 701 Mercaderas 7011 Mercaderas manufac. 70111 Terceros x/x Por la venta de mercaderas. XX 69 COSTO DE VENTAS 691 Mercaderas 6911 Mercaderas manufac. 69111 Terceros 20 MERCADERAS 201 Mercaderas 2011 Mercaderas manufac. 20111 Costo x/x Por el reconocimiento del costo de las mercaderas transferidas, neto de la Desvalorizacin de Existencias. XX 180,000 XX 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 281 Mercaderas 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 611 Mercaderas 6113 Mercaderas agropecuarias y pisccolas x/x Por el destino de los bienes adquiridos. XX 12,000 12,000

Como se observa de lo anterior, el VNR de las existencias es de S/. 765.44 por unidad. Determinacin de la Prdida Finalmente, determinamos la prdida por la desvalorizacin de existencias:
Prdida Desvalorizacin de Existencias Prdida Desvalorizacin de Existencias Prdida Desvalorizacin de Existencias = Costo VNR

1000,000

1148,160

1148,160

= 850 765.44

= 84.56

No obstante lo anterior, si los bienes adquiridos (y que estn en trayecto hacia los almacenes de la empresa), sufren un siniestro y se pierden totalmente, esto genera que los activos reconocidos dejen de ser considerados como tales, pues de los mismos ya no se obtendrn beneficios econmicos futuros. En ese caso, los montos que correspondan sern tratados como gastos (prdidas) del ejercicio. Esto se desprende de lo previsto por el prrafo 97 del referido Marco Conceptual segn el cual dentro del estado de resultados, se reconoce inmediatamente como un gasto cuando el desembolso correspondiente no produce beneficios econmicos futuros, o cuando, y en la medida que, tales beneficios futuros no cumplen o dejan de cumplir las condiciones para su reconocimiento como activos en el Estado de Situacin Financiera. Como se desprende de lo anterior, si un desembolso reconocido inicialmente como un activo, deja de cumplir con las condiciones para su reconocimiento como tal, el mismo deber reconocerse como un gasto, debiendo afectar los resultados del ejercicio. Situaciones como estas podran derivarse de incendios, inundaciones, as como por el bloqueo de carreteras, como es el caso expuesto por la empresa ACUARIUS S.R.L. De ser as, esta empresa debera reconocer el siguiente registro:
XX 65 OTROS GASTOS DE GESTIN 659 Otros gastos de gestin 6593 Prdidas por siniestros 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 281 Mercaderas x/x Por el deterioro total de las frutas adquiridas. XX 12,000 12,000

Total Prdida Desvalorizacin = 84.56 x 1,500 Unidades de Existencias Total Prdida Desvalorizacin = 126,840 de Existencias

CASO N 6 PRDIDA DE EXISTENCIAS

Como se observa de los clculos efectuados, la empresa TV IMPORT S.A. deber reconocer una prdida por S/. 126,840. ENFOQUE CONTABLE
XX 69 COSTO DE VENTAS 695 Gastos por desvalorizacin de existencias 6951 Mercaderas 20 MERCADERAS 201 Mercaderas manufacturadas 2011 Mercaderas manufacturadas 20111 Costo x/x Por la desvalorizacin de Existencias segn inventario efectuado al cierre del ejercicio. XX 126,840

126,840

La empresa ACUARIUS S.R.L. dedicada a la comercializacin de productos agrarios, nos comenta que con fecha 20.10.2011 ha adquirido frutas de un proveedor ubicado en la ciudad de Tacna por un valor de S/. 12,000, los cuales estn exonerados del IGV. Durante el trayecto hacia la ciudad de Lima, y debido a un bloqueo en la Panamericana Sur, los referidos bienes se han deteriorado completamente. Sobre el particular, nos consultan acerca del tratamiento que corresponda a esta prdida.
SOLUCIN: En relacin al caso expuesto por la empresa ACUARIUS S.R.L. habra que partir de la idea que los bienes que ha adquirido (frutas), califican como activos. Ello en atencin a la definicin prevista en el prrafo 49 del marco Conceptual para la Preparacin y Presentacin de los Estados Financieros segn el cual un activo es un recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios econmicos, definicin que se cumple plenamente en el caso de las frutas adquiridas, pues se esperaba que ellas generen beneficios econmicos futuros a travs de su venta. De ser as, el registro contable que debera haberse efectuado era el siguiente:
XX 60 COMPRAS 601 Mercaderas 6013 Mercaderas agropecuarias y pisccolas 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas en cartera x/x Por la adquisicin de las existencias (frutas). XX 12,000

De ser as, en sus Estados Financieros al 31 de Diciembre de 2012 mostrar existencias por un valor de S/. 1148,160 (S/. 1275,000 S/. 126,840). IMPORTANTE Una vez que las mercaderas se transfieran, la empresa TV IMPORT S.A. deber reconocer el costo de ventas a su costo neto, deducida la desvalorizacin de existencias. As, asumiendo que stas se venden en S/. 1000,000 se deberan reflejar los siguientes registros contables: ENFOQUE CONTABLE
XX 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERCEROS 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera

IMPORTANTE Consideramos que en este caso, la prdida debera reflejarse en la cuenta 65 Otros gastos de gestin, ms no en a cuenta 69 Costo de ventas (subcuenta 695 Gastos por desvalorizacin de existencias). Esto es as, pues esta subcuenta est referida a la prdida de valor de las existencias por medicin a valor neto de realizacin, por deterioro y por diferencia de inventarios, situacin que no se produce en el caso desarrollado.
AUTOR: EFFIO PEREDA, FERNANDO

1180,000

12,000

Contador Pblico; Maestra en Poltica y Administracin Tributaria; Asesor y Consultor Contable Tributario; Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.

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