APLICACIÓN PRÁCTICA DEL IGV E ISC

Autor:

© Dr. Mario Alva Matteucci, 2020

Primera edición - Agosto 2020

Copyright 2020: Instituto Pacífico S. A. C.

Diseño, diagramación y montaje:

Rosa Alicia Ccormoray Almanza

Ricardo de la Peña Malpartida

Edición a cargo de:

Instituto Pacífico S.A.C. 2020

Jr. Castrovirreyna N.° 224 - Breña

Central: 6193700 / E-mail: preprensa@institutopacifico.pe

Tiraje: 9,000 ejemplares

Registro de Proyecto Editorial : 31501052000324

ISBN : 978-612-322-225-3

Hecho el Depósito Legal en la Biblioteca Nacional del Perú N.° : 2020-04683

Impresión a cargo de:

Pacífico Editores S.A.C.

Jr. Castrovirreyna N.° 224 - Breña

Central: 619-3720

Derechos reservados conforme a la Ley de Derecho de Autor. Está terminantemente prohibida

la reproducción total o parcial de esta obra por cualquier medio, ya sea electrónico, mecánico,
químico, óptico, incluyendo el sistema de fotocopiado, sin autorización escrita del autor y del
Instituto Pacífico S.A.C., por lo tanto, quedan protegidos los derechos de propiedad intelectual y
de autoría por la legislación peruana.
Presentación

El Impuesto General a las Ventas (IGV) es uno de los impuestos indirectos cuya recaudación,
en materia tributaria, es importante para el fisco peruano. Es un tributo que afecta la totalidad
de las operaciones llevadas a cabo en el ámbito comercial y que afecta tanto a las personas
jurídicas como a las personas naturales sin negocio. Estas últimas son las que, de manera
indirecta, asumen el pago del IGV sin posibilidad de trasladar a terceros el impuesto, al calificar
como consumidores finales y no contar con algún mecanismo de traslación o crédito fiscal,
propio de quienes generan rentas empresariales.

La presente obra realiza un análisis detallado de la legislación del IGV, efectuando una revisión
de cada artículo de la Ley del IGV, con sus respectivas concordancias reglamentarias y
complementarias. En el análisis dogmático, que hemos realizado, se incluyen comentarios
pertinentes y actualizados acerca de la doctrina nacional y extranjera sobre la materia. Ello
permitirá al lector un mejor análisis de la Ley del IGV, facilitando así su entendimiento,
comprensión y aplicación.

Recordemos que, por su propia naturaleza, el IGV constituye un impuesto plurifásico, el cual se
encuentra estructurado sobre la base de la técnica del valor agregado, bajo el método de
sustracción, adoptando de manera específica, como método de deducción, el de base
financiera. Sobre esta base, el valor agregado se obtiene del producto de la diferencia que se
presenta entre las operaciones de ventas y compras que se llevaron a cabo en un periodo.

Dentro de la estructura ya vista del libro, cada capítulo desarrolla un aspecto teórico del tema e
incluye doctrina y comentarios de especialistas. En algunos de ellos se incluyen una aplicación
práctica, gráficos y esquemas para una mejor comprensión y entendimiento. También se han
incorporado al texto de informes, oficios y cartas emitidos por la Sunat y sumillas de
jurisprudencia emitidas por el Tribunal Fiscal y el Tribunal Constitucional, lo que permitirá al
lector conocer a detalle el desarrollo de la Ley del IGV.

Agradecemos a Gabriela del Pilar Ramos Romero por su apoyo en la elaboración de una
aplicación práctica de la Ley N.o 30524 y su norma reglamentaria. Finalmente, agradecemos al
Instituto Pacífico SAC por permitirme la publicación de la presente obra.

Mario Alva Matteucci

Capítulo I: Opciones Técnicas y Métodos para Determinar el Valor Agregado en el
IGV

1. Antecedentes históricos
Como antecedente más remoto del impuesto al valor agregado (IVA), encontramos al
centesima rerum venaliUM, el cual era un tributo romano de tipo indirecto. En la Roma antigua,
los impuestos indirectos eran bastante variados, y encajan en la definición de consumos. El
más importante era un porcentaje aplicado sobre la compraventa de productos, llamado
centesima rerUM venalIUm, equivalente al 1 % del valor de lo intercambiado, pero que, en
algunas provincias, particularmente las de la Galia, era superior, y recibía el nombre de
QUAdragesima GalliarUm, equivalente al 2.5 % de todas las transacciones.

Parte de esta historia tributaria de los antecedentes de los impuestos indirectos en Roma es
mencionada por ApAricio pérez al precisar lo siguiente:

Dentro de los impuestos indirectos, estaban: la centesima auctionum, la centesima rerUM

venaliUM, la qUadragesima litiUm, la quinta et vicésima venaliUm mancipiorum, el gravamen
sobre los oficios y los portoria.La centesima aUctionUm gravaba las ventas en subasta pública
al tipo del 1 %. La centesima rerUM venaliUM gravaba las ventas al tipo, igualmente, al 1 %.La
qUadragesimo litiUm cuyo objeto imponible lo constituían los pleitos en los que se era parte
consistía en un 2.5 % de la controversia planteada1.

1. ApAricio pérez, Antonio, Las grandes reformas fiscales del imperio romano: reformas de Octavio
AUGUSTO, Diocleciano y Constantino. Asturias: Universidad de Oviedo, 2006, pp. 72 y 73.

En el derecho medieval francés tenemos otro antecedente del IVA. Nos referimos al maltôte, el
cual era un impuesto que se aplicaba sobre los bienes de consumo, como la cera, los vinos, la
cerveza, entre otros productos2.

2. En el derecho medieval, un maltôte es una exención de un impuesto especial que se aplica a los
bienes de consumo (vino, cerveza, cera...). Con el fin de cubrir los gastos, también extraordinaria. En
general, fue para financiar el costo de ciertas guerras o las obras de fortificación.

Posteriormente, en España, apreciamos a la alcabala, tributo que también es considerado

como antecedente del IVA. Fue establecida por Alfonso XI de España en 1342 para financiar
los grandes gastos que demandó la expansión territorial. La alcabala recaía sobre las
mercancías vendidas e intercambiadas fue establecida también en la América española, donde
dio lugar a muchos abusos y ocasionó importantes movimientos revolucionarios3.

3. plazas Vega, Mauricio, El IMPUESTO sobre el valor agregado IVA, Bogotá: 2.ª ed., Temis, 1998, p.
33.

Sobre este panorama, podemos señalar lo siguiente:

Siguiendo la etimología de su nombre, la alcabala fue un impuesto de origen musulmán que,

después de un periodo limitado al ámbito local y gestionado por los concejos municipales, se
terminó por convertir en un tributo real. En realidad, era el impuesto más importante de la
Hacienda Real en la Corona de Castilla desde que Alfonso XI consiguió su cesión, primero por
tres años, más tarde a perpetuidad4.
 4. CAmpos, J., “La alcabala, el gran impuesto real”, en Écija Historia, viernes 24 de agosto del 2012.
Recuperado de .

Rodríguez dueñAs efectúa un breve análisis histórico acerca de los orígenes del IVA, indicando
lo siguiente:

La imposición al consumo bajo la técnica del valor agregado tiene sus orígenes en Alemania,
[…] [fue] ideada y desarrollada como un esquema teórico por [Carl Friedrich] von Siemens5 en
1919 (Veredelte UmsatzsteUer). Sin embargo, no fue sino hasta 1954 cuando se implementó
en el ámbito normativo en Francia (taxe sUr la valeUr ajoUtée6), luego de algunos intentos de
introducirlo en el Japón a través de la misión de expertos estadounidenses dirigidos por el
profesor Shoup, cuyo objeto era sugerir mejoras al sistema tributario japonés. En 1967 la
Comunidad Europea adoptó dicha técnica impositiva, de tal suerte que, a la fecha, de los
veinticuatro países miembros de la OCDE [Organización para la Cooperación y el Desarrollo
Económico], únicamente tres no lo han adoptado todavía, entre ellos los Estados Unidos de
América, aun cuando se conoce que desde 1994 existe una comisión que evalúa su
implementación. En lo que respecta a Latinoamérica, la generalidad de países adoptan tal
estructura impositiva, […] Brasil [ha sido] el primero en implementar un régimen con las
características de un IVA7.

5. Es pertinente precisar que Carl Friedrich von Siemens fue un empresario alemán, quien describió
por primera vez la idea de crear un impuesto sobre la base del valor añadido en cada etapa de la
creación y comercialización de bienes; en lugar de un impuesto solo sobre la venta final (sales tax).

6. El impuesto al valor agregado fue inventado por el francés Maurice Lauré, quien era inspector de
finanzas en 1954, entonces director adjunto de la Dirección General de Tributos del Gobierno
francés. Pudo convencer a los políticos de la época señalando dos razones importantes respecto al
IVA: i) su carácter simple y ii) su neutralidad.

7. Rodríguez dueñas, César, “La imposición al consumo en el Perú: análisis y perspectivas”, en

CUADERNOS TRIBUTARIOS, N.º 26, mayo del 2000, p. 161.

Por su parte celdeiro menciona lo siguiente:

El impuesto al valor agregado, también denominado valor añadido o valor adicional, es un

gravamen de etapa múltiple, no acumulativo y única incidencia en el precio. Este se genera en
cada una de las etapas del proceso de producción y comercialización, considerando
generalmente como hecho imponible la venta de mercaderías y determinadas obras, locaciones
y prestaciones de servicios.Tiene la particularidad de incidir una sola vez en el precio final de
los bienes o servicios, lo que elimina consecuentemente el efecto piramidación8 al gravarse
solo la parte que representa el valor agregado en cada una de las transferencias, de forma tal
que se verifique una igualdad entre los impuestos abonados en las distintas etapas del proceso
económico y el impuesto que se obtendría de aplicar la alícuota del tributo sobre el precio neto
final de enajenación9.

8. El precio aumenta en una cuantía mayor al impuesto, ya que grava todas las ventas del fabricante,
que a su vez son comprados de otros fabricantes, que aplican sus márgenes sobre el precio
incorporando el impuesto.

9. Celdeiro, Ernesto C., Imposición a los consumos, Buenos Aires: La Ley, 1983, p. 104.

En términos de simón AcostA podemos indicar lo siguiente:

 El IVA es un sistema de relaciones jurídicas triangulares encadenadas que ha superado la
definición tradicional del tributo como obligación de un sujeto con la Hacienda Pública. El IVA
es, jurídicamente hablando, un sistema de obligaciones y deberes entre tres personas de suma
cero: Hacienda, un proveedor y un cliente10.

10. Simón AcostA, Eugenio, El impuesto sobre el valor añadido (monografía inédita), p. 4. Tomado
de una pre- sentación de clases de Walker Villanueva Gutiérrez.

En el caso de la Unión Europea, debemos precisar que el IVA es un impuesto armonizado de

tal modo que la legislación de cada Estado miembro debe procurar adaptarse a las normas
comunitarias que se dictan en esta materia.

En España, el impuesto al valor agregado se instauró en 1986, cuando dicho país ingresó
formalmente a la Unión Europea, para lo cual se sustituyó al impuesto sobre el tráfico de
empresas11.

11. El impuesto sobre el tráfico de empresas fue un impuesto existente en España hasta 31 de
diciembre de 1985 y que fue sustituido por el impuesto sobre el valor añadido al entrar España en el
Mercado Común. Este impuesto se reguló por el texto refundido, aprobado por Decreto 3314/1966,
del 29 de diciembre. Se trataba de un tributo de carácter indirecto que gravaba las ventas, obras,
servicios y demás contratos u operaciones típicas y habituales del tráfico de todas las empresas y de
las explotaciones mercantiles, agrarias, forestales, ganaderas o mixtas, así como las importaciones.
Este gravamen tenía carácter general y multifásico en cascada, es decir, considerando todas las
operaciones de transformación y comercialización de bienes y prestaciones de servicios con
independencia unas de otras; exigía el impuesto por cada una de ellas.

En el mundo se le conoce como el impUesto al valor agregado (IVA), y en nuestro país se le

llama impuesto general a las ventas (IGV). Ambos tienen la característica de ser un impuesto
de tipo indirecto, que tiene como principio fundamental la neutralidad económica y que pretende
gravar el consumo de bienes y servicios en todas las fases económicas del proceso de
producción, de allí que sea plurifásico, pero no acumulativo.

En muchos casos, afectamos el IGV en las operaciones o inclusive lo pagamos, pero no

tomamos en cuenta la propia mecánica del IVA.Por ello, este libro pretende explicar, de manera
breve, cómo está estructurado el IGV y qué métodos de imposición al consumo se aplican.

2. Opciones técnicas de imposición al consumo

Por la propia estructura técnica de la imposición al consumo, se pueden distinguir los impuestos
de tipo monofásicos y los impuestos plurifásicos.

2.1. Los impuestos de tipo monofásico

En el caso de los impuestos monofásicos, lo que se pretende es gravar una sola etapa del
proceso de producción o distribución. De este modo, es posible que se determine en la primera
etapa (a nivel de productor), en la etapa intermedia (a nivel de mayorista) o en la etapa final
(directamente relacionado con el minorista).

El maestro zolezzi möller12 indicó, con respecto al impuesto monofásico que se “[…] grava el
producto, bien o servicio en una sola etapa del proceso de producción y distribución. Se
trata de un impuesto único que puede ser exigido en la venta efectuada por el fabricante,
en la fase del comercio al por mayor, cuando se efectúa la transferencia al minorista, o
en la fase del detallista o comercio al por menor cuando el producto es vendido al
consumidor final”13.

12. A título personal, debo manifestar que, a inicios de los años 90, fui alumno del profesor Armando
Zolezzi Möller en el Curso de Derecho Tributario I – Código Tributario, dictado en la Facultad de
Derecho de la Pontificia Universidad Católica del Perú.

13. Zolezzi moller, Armando, “El impuesto a las ventas: su evolución en el Perú”, en
el Instituto Peruano de Derecho Tributario N.º 5. p. 22.

Inclusive, desde una perspectiva de control por parte de la Administración Tributaria, es más
conveniente aplicar este tributo a un menor número de contribuyentes, para asegurar así una
mejor manera de administrarlo, por lo que sería mejor aplicarlo a nivel de fabricante del
producto o el primer comercializador del mismo.

En este punto, coincidimos con lo señalado por gutiérrez JunquerA cuando indica que “desde
el punto de vista de la sencillez es mejor establecer el im- puesto lo más alejado de la
fase final, dado que el número de contribuyentes a controlar es menor en las primeras
fases”14.

14. Gutiérrez JunquerA, Pablo, Curso de Hacienda Pública, 2.ª edición corregida y aumentada.
Ediciones Uni- versidad de Salamanca. Octubre del 2006, p. 419.

En la doctrina española, delgAdo riVero y muñiz pérez indican, con respecto a los impuestos
monofásicos, lo siguiente:

Estos impuestos se aplican a una única fase productiva. En Teoría Económica se suele emplear
la simplificación de considerar que la cadena de producción- comercialización estará integrada
por tres fases, que denominaremos fabricante, mayorista y minorista. De este modo, estos
impuestos se establecen bien sobre el fabricante, bien sobre el mayorista, o bien sobre el
minorista, de forma que la carga fiscal se traslada hacia adelante hasta el consumidor final. La
modalidad que presenta un mejor comportamiento es el impuesto sobre el minorista, hasta el
punto de que es muy similar en resultados al IVA15.

15. DelgAdo riVero, Francisco J. y muñiz pérez, Manuel A. Textos universitarios. Cuadernos de
Hacienda Pública. Teoría de los impuestos, Universidad de Oviedo: Ediciones de la Universidad de
Oviedo-Ediuno, 2005, p. 168.

En la doctrina chilena, Yáñez Henríquez precisa que “los impuestos monofásicos son aquellos
impuestos que se aplican en una única fase o etapa del proceso producción-comercialización.
La tasa del impuesto se aplica una sola vez. Los modelos sobre las etapas del proceso
productivo distinguen al menos entre: la fabricación, el mayorista y el minorista. Por ello, los
impuestos monofásicos pueden gravar al nivel fabricante, o al nivel mayorista o al nivel
minorista o al detalle”16.

16. Yáñez Henríquez, José, “Impuesto al valor agregado: eficiencia y crecimiento”, Revista de
Estudios Tributarios. N.º 9, Año 2014, Facultad de Economía y Negocios. Universidad de Chile:
Centro de Estudios Tributarios, p. 6.

En el Perú tenemos como ejemplo de impuestos monofásicos a los siguientes:

El impuesto al rodaje17
 17. Regulado por el Decreto Legislativo N.° 8.

Es un tributo que grava la venta de gasolina a nivel de productor, específicamente las de 84 y

95 octanos, según lo determina el Decreto Legislativo N.° 8.

Sobre el tema, el profesor ruiz de CastillA ponce de león indica lo siguiente: “A lo largo del
proceso de producción y distribución de combustible para vehículos, el Impuesto al
Rodaje se aplica básicamente en la etapa fabricante (refinerías) y este asume la calidad
de contribuyente. En este sentido se puede sostener que nos encontramos ante un tributo
monofásico”18.

18. Ruiz de CAstillA ponce de león, Francisco Javier, “El impuesto al rodaje”, Foro Jurídico N.° 11,
Año 2010, p. 219.

El impuesto selectivo al consumo (ISC)19

19. Regulado en los artículos 50 al 67 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo.

El impuesto selectivo al consumo conocido como por sus siglas ISC, se encuentra regulado en
el Título II de la Ley del Impuesto General a las Ventas, específicamente en los artículos 50 al
67 y en los artículos 12 al 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

Tengamos en cuenta que “el impuesto selectivo al consumo grava la venta en el país a
nivel de productor y la importación de bienes tales como combustibles, vehículos,
cervezas, cigarrillos, bebidas alcohólicas, agua gaseosa y mineral, otros artículos de
lujo, combustibles, juegos de azar y apuestas.

Las tasas del impuesto fluctúan entre 0 % y 50 %, según el tipo de bien o servicio
gravado.

En algunos casos se prevé el pago de sumas fijas dependiendo del pro- ducto o servicio
gravado”20.

20. Portal www.cuscoperu.com Impuestos. Esta información puede consultarse ingresando a la

siguiente dirección web: https://www.cuscoperu.com/es /informacion-util/economia-y
moneda/impuestos (consultado el 06-02-2020).

El impuesto a la venta de arroz pilado (IVAP)21

21. El impuesto a la venta de arroz pilado fue creado mediante la Ley N.° 28211.

No debemos olvidar que “es el impuesto que deben pagar todas las personas que realizan
la primera venta de arroz pilado en el país. También grava la importación definitiva de
arroz pilado y de las siguientes variedades: arroz descascarillado (arroz cargo o arroz
pardo), arroz semiblanqueado o blanqueado, incluso pulido o glaseado, arroz partido,
salvados, moyuelos y demás residuos del cernido, de la molienda, incluido “pellets” de
arroz.

Se entiende por arroz pilado al arroz que ha sido descascarado y blanquea- do en un Molino y
se encuentra listo para su comercialización y consumo.

La primera venta se da cuando luego de pilar el arroz en el molino, el

agricultor, acopiador o comercializador realiza la venta de “arroz pilado” en el país”22.
 22. Portal de SUNAT. IVAP. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección
web: (consultado el 06-02-2020).

2.2. Los impuestos de tipo plurifásico

Es un impuesto que recae sobre todas las fases del proceso productivo, ello implica por
ejemplo las siguientes etapas:

Fabricación

Distribución mayorista

Distribución minorista

Detallista

Consumidor final

Entre las ventajas que se puede encontrar en este tipo de tributo, es el contar con un potencial
recaudatorio23, facilita la definición de un campo de aplicación y permite la eficiencia
administrativa.

23. El término “potencial recaudatorio” alude a lo siguiente “El esfuerzo fiscal de una jurisdicción se
define como su recaudación efectiva en relación a su capacidad fiscal”. Ver: lópez cAsAnoVAs,
Guillem. Aproximación al concepto de Esfuerzo Fiscal. Página 2. Este trabajo fue publicado en
Barcelona el 1 de octubre de 2002 por el Centre de Recerca en Economia i Salut (CRES). Universitat
Pompeu Fabra. Recuperado de .upf.edu/documents/% 202911971/
6885433/%20EsforxFiscal.pdf/700310c1-b9d-4344-aadd-d717d0b- dc27b> (consultado el 05-02-
2020).

Conforme lo precisa cruz oliVA, este tipo de impuesto “se encarga de gravar las diversas
fases de la producción y posterior distribución de bienes y de servicios y no en una
misma fase, como suele ocurrir con los impuestos monofásicos”24.

24. CruzoliVA, Dora Maribel, El incumplimiento de los trámites legales necesarios en la realización de
exportaciones a los países centroamericanos según la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Tesis
presentada para obtener el grado de Licenciada en Ciencias Jurídicas y Sociales y los títulos de
Abogada y Notaria. Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales. Universidad San Carlos de
Guatemala, noviembre del 2006, p. 28. Recuperado de (consultado el 05-02-2020).

Entre algunas de sus versiones encontramos a lo siguiente:

El impuesto plurifásico acumulativo

El impuesto plurifásico no acumulativo

Ambas modalidades serán materia de revisión en líneas posteriores.

En la legislación comparada apreciamos el caso de Argentina, nación sudamericana que según

el Instituto de Investigación en economía y Dirección para el Desarrollo (IDIED), sostiene:

Tiene un impuesto general a las ventas plurifásico no acumulativo, recaudado a nivel nacional
(IVA) y otro impuesto general a las ventas también plurifásico, pero acumulativo, aplicado a
nivel provincial (impuesto sobre los ingresos brutos). Ambos terminan gravando el consumo o la
producción de servicios y bienes, siendo el sujeto económico incidido el consumidor final,
 trasladándose en todas las etapas y fases –si lo permite el mercado– hasta alcanzar la venta
final, en un caso imponiendo solo el valor que se agrega y en el otro provocando acumulación y
piramidación25.

25. Instituto de inVestigAción en economíA Y dirección pArA el desArrollo (IDIED), “Tributos

provinciales y rentabilidad”, en Ministerio de Economía y Finanzas Públicas. Centro de
Documentación e Información, Rosario: Universidad Austral, Facultad de Ciencias Empresariales, p.
138.

2.2.1. mpuesto plurifásico acumulativo

En este caso, el Impuesto grava todas las fases del proceso de fabricación, distribución
mayorista, distribución minorista, detallista, consumidor final, de allí que también en la doctrina
se le conozca como un tributo en “cascada”.

Para que pueda existir este tipo de tributo, se requiere que se presenten dos condiciones
claramente identificables.

La primera alude al hecho que el impuesto grave todas las fases del proceso productivo,
conforme lo indicamos en el párrafo anterior.

La segunda se presenta cuando los empresarios y operadores comerciales buscan trasladar

el impuesto a la siguiente fase del proceso productivo, de tal modo que el que adquiera el
producto, debe asumir el pago del mismo.

Ello implica que se grava cada una de las fases antes indicadas de manera independiente, de
tal modo que se induce a la aplicación de una tributación múltiple.

En esa misma línea de pensamiento, hemos encontrado un material de clases de un curso

español sobre Hacienda Pública dictado en la Universidad de Salamanca, que describe
claramente cómo se presenta el efecto cascada. Allí se indica que este “consiste en que el
precio del producto se eleva mucho debido a que se aplican impuestos sobre impuestos
que ya han gravado fases anteriores.

El empresario aplica el impuesto sobre el precio de venta; el precio de venta incorpora

el coste, que, a su vez, incluye el impuesto pagado por empresarios anteriores.

Si los empresarios fijan precios vía margen el incremento del precio es mayor que los
ingresos tributarios”26.

26. Material de trabajo elaborado para el curso de Hacienda Pública I. Grupo I. Curso 2009-2010.
Tema 17: La imposición al Consumo. Universidad de Salamanca, p. 21. Recuperado de sociales-
1/hacienda-publica-i/contenidos/presentaciones/tema17.pdf> (consultado el 05-02-2020).

Dentro de la doctrina italiana encontramos la explicación que señala el maestro cosciani, sobre
todo cuando precisa sobre este tipo de tributo lo siguiente:

Dicho impuesto puede ser determinado por dos diferentes técnicas. O el contribuyente aplica el
impuesto sobre cada una de las ventas, debitando el impuesto al comprador por medio de la
inclusión en la factura., separado del precio de cesión (colocando determinadas estampillas
fiscales en las facturas o procediendo a diversos pagos de Impuesto al Tesoro, liquidado sobre
la base del importe de cada operación y exponiendo en cada factura los extremos del pago) o
paga periódicamente el impuesto (por ejemplo, por meses) al Tesoro, en base a los datos que
emergen de la contabilidad gravando el volumen total de ventas en el periodo establecido, sin
debitar el impuesto en la factura de modo que para recuperarlo deberá incluir el mismo en el
precio27.

27. CosciAni, Cesare, Administración del impuesto sobre las ventas, p. 74. Recuperado de
Biblioteca/AsambleasGenerales/1970/Espanol/asamblea4_1970_cosciani.pdf> (consultado el 05-02-
2020).

En palabras de tHomAs sick apreciamos que el problema que se presenta es que “[…] este
impuesto se paga cada vez que se transfiere un bien o servicio, y afecta la totalidad de las
empresas de las que se compone el trayecto del bien. El efecto acumulativo se manifiesta en
función de que al transferir el bien de una empresa a otra, esta paga también el impuesto
correspondiente sobre la parte del que ya previamente pagó el impuesto al ser adquirido.
Consecuencia de esta característica es que se describa al plurifásico acumulativo (timbre)
como un impuesto en “cascada”. Con esto, el impuesto queda incorporado al bien. Este precio,
que contiene el impuesto, constituye la base imponible de la siguiente transacción. Se deduce
de aquí que el impuesto cae con mayor rigor sobre bienes objetos del mayor número de
transacciones previas a la transacción final entre el último vendedor y el último consumidor”28.

28. THomAs sick, Fritz. “El Impuesto sobre el valor agregado en el contexto tributario guatemalteco”.
Tesis sustentada el 7 de diciembre de 1981 en la Facultad de Ciencias Económicas de la
Universidad Francisco Marroquín de Guatemala, p. 16-17. Recuperado de (consultado el 07-02-
2020).

Por su parte, dentro de la doctrina chilena, pávez precisa lo siguiente:

El impuesto en cascada constituyó el primer mecanismo para poner en marcha las figuras de
imposición general a las ventas, pero desde un comienzo también suscitó muchas objeciones.
La más evidente era la alteración en los precios relativos derivada de la imposición múltiple.
Este efecto generaba fuertes incentivos para que las empresas se integrasen verticalmente, ya
que el gravamen efectivo dependía del número de transacciones. Así, cuanto más integrada
estuviese la producción y distribución de un bien, se lograba una menor carga tributaria en el
precio final. La segunda crítica apuntaba a las dificultades que supone un impuesto acumulativo
en el contexto del comercio internacional, por ejem- plo, por complicar la determinación de
cifras de reembolso en el caso de las exportaciones y, por obstaculizar la eliminación de
barreras fiscales en países que iniciaban la creación de mercados comunes29.

29. PáVez, Patricia, Un análisis del IVA en Iberoamérica a través de la experiencia chilena. Marzo del
2005, pp. 4 y 5. Trabajo desarrollado en el marco del XVIII Concurso de Monografías CIAT/AEAT/IEF,
obteniendo el Primer Lugar. Esta monografía analiza los principales aspectos involucrados en el
diseño del IVA y en su administración, con base en la experiencia chilena. El análisis se
complementa mediante comparaciones con los modelos de IVA de otros países. Recuperado de
analisis_IVA_en_iberoamerica.pdf> (consultado el 05-02-2020).

En idioma ingles, a los impuestos en cascada se les conoce como “turnover tax”.

Cabe indicar que en este tipo de tributos de carácter acumulativo, si se modifica la tasa
impositiva, puede llegar a convertirse en un peligro para el consumidor, ya que los precios
tenderán a incrementarse, ello debido a la piramidación respectiva. Sobre el tema, resulta
interesante revisar la doctrina cuando hacen mención a la curva de Laffer30 en aplicación de
las tasas impositivas.
 30. Si desea revisar una explicación más detallada de la curva de Laffer, puede ingresar a la
siguiente dirección web: (consultado el 07-02-2020).

El economista Arthur Laffer llegó a desarrollar una curva que representa la relación existente
entre los ingresos fiscales y los tipos impositivos, mostrando cómo varía la recaudación fiscal al
modificar los tipos impositivos. La curva de Laffer muestra que el incremento de los tipos
impositivos no siempre conlleva un aumento de la recaudación fiscal. Cuando el tipo impositivo
vigente es suficiente[mente] alto, cualquier incremento adicional puede provocar que los
ingresos recaudados disminuyan, debido a que desalienta la actividad económica.

Si la alícuota impositiva es cero, no existirá recaudación alguna. En el otro extremo, si el tipo

impositivo es del 100 %, los ingresos fiscales también se anularán, ya que nadie estaría
dispuesto a realizar su actividad para ceder la totalidad de los ingresos al Estado. Según Laffler,
entre estos dos puntos extremos, los montos recaudados aumentan hasta llegar a un nivel
máximo, y posteriormente cualquier incremento impositivo hace que la recaudación disminuya
hasta llegar a cero31.

31. Moreno, Federico, “Sin atenuantes el gobierno aumenta ingresos brutos”,

en Periódico Crisol Empresario. Año 10, N.° 108, Tucumán: marzo del 2012 p. 7. Esta información
puede consultarse ingresando a la siguiente dirección
web:https://issuu.com/crisolempresario/docs/crisol_empresario_marzo_2012 (consultado el 07-02-
2020).

Un ejemplo de lo que tuvimos en el Perú con respecto a la categoría de impuesto plurifásico

acumulativo, conocido también como impuesto tipo cascada, era el uso de los llamados timbres
fiscales, los cuales eran unas pequeñas estampillas que se adquirían y luego se pegaban con
la idea de realizar el pago de los tributos, ello implicaba que mientras más timbres se pegaran
mayor sería el incremento de la base imponible del impuesto. Esto existió hasta 1972.

La norma que creó el impuesto a los timbres fiscales fue la Ley N.° 992332, la cual indicó en
su artículo 1 que documentos, actos y contratos especificados en la presente ley, están afectos
a un impuesto que se hará efectivo mediante el uso de timbres movibles, de timbres fijos, del
papel sellado o del papel de aduanas, según los casos.

32. Esta norma se denominó Ley de Timbres y Papel Sellado. Se puede consultar ingresando a la
siguiente dirección web: (consultado el 05-02-2020).

Sobre este tema, en la doctrina nacional Bravo cucci comentó lo siguiente:

Con relación al Perú cabe señalar que la imposición al consumo tiene sus orígenes en el
denominado Impuesto a los Timbres Fiscales (Ley N.° 9923), tributo que gravaba las ventas,
además de toda transacción que implicara movimiento de fondos, y que afectaba el íntegro del
precio de venta sin considerar deducción alguna. Se trataba de un impuesto Plurifásico
acumulativo sobre el valor total y no sobre el valor agregado33.

33. BrAVo cucci, Jorge, “La imposición al consumo en el Perú. Algunos comentarios en torno a los
efectos del IVA en el caso de servicios”, p. 30, N.° 24, Año, 2005, Derecho y Sociedad.

A su Vez, zolezzi möller precisó lo siguiente:

Hasta diciembre de 1972, estuvo vigente el impuesto a los timbres fiscales que afectaba todas
las ventas que se realizaran dentro del ciclo de producción y distribución de un bien,
gravándose el precio íntegro sin deducción alguna, cada vez que se vendía un bien o se
prestaba un servicio. Este impuesto estaba claramente comprendido en el régimen del
impuesto plurifásico acumulativo sobre el valor total. Si bien existían algunas tasas específicas,
la general era de 5 %34.

34. Zolezzi möller, “El impuesto a las ventas: su evolución en el Perú”, ob. cit., p. 27.

En esa misma línea de pensamiento, padrón Freundt manifiesta:

Las razones que determinaron la derogatoria del impuesto a los timbres fiscales fueron las
desventajas propias de un impuesto plurifásico acumulativo sobre el valor total, tales como la
elevación de los precios fruto de los fenómenos de piramidación y acumulación, imposibilidad
de conocer la incidencia del tributo sobre los productos, tratamiento más ventajoso de los
bienes importados sobre los nacionales y la pérdida de la sencillez del [tributo], debido a la
coexistencia de numerosos tributos que gravaban los bienes35.

35. Padrón Freundt, Carmen, “Algunas precisiones sobre la aplicación de la técnica del valor
agregado y los re- quisitos sustantivos del crédito fiscal previstos por la legislación”, en Revista del
Instituto Peruano de Derecho Tributario. N.° 41, diciembre del 2001, p. 297. Recuperado de CPF.
pdf> (consultado el 07-03-17).

Imagen 1. Timbres fiscales que el Perú utilizó hasta 1972

Imagen 2. Timbres fiscales que actualmente se pueden encontrar a nivel de coleccionistas

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 1964-000530-0

 Se mantiene la multa por no haberse colocado los timbres en el registro de ventas, aun cuando
quedó acreditado que estos fueron adheridos a las facturas por considerarse que las
disposiciones de la Ley N.º 11833 han derogado el artículo 33 de la Ley N.º 9923.

RTF N.º 1964-000774-0

Procede sancionar con multa la omisión de timbres en los libros de planillas y de ventas, sin
que sea motivo de justificación la huelga bancaria que se alega.

RTF N.º 1965-001508-0

Procede aplicar la multa si se omitieron añadir los timbres, aun cuando probó el reclamante que
los había adquirido y que no habían sido colocados por negligencia de los empleados.

RTF N.º 1984-018142-0

El impuesto a los timbres es de cargo del proveedor o fabricante, no es transferible al cliente y

se calcula sobre el valor de venta de las bebidas gaseosas, luego de excluir el 40 % del
impuesto al consumo, tal como lo señala el Decreto Supremo N.º 113-H, del 2 de julio de 1964,
y lo ha confirmado el Tribunal Fiscal en resoluciones tales como las 2580 y 4286.

2.2.2. Impuesto plurifásico no acumulativo

En el Perú, al IVA se le denomina IGV, el cual califica como un IVA de tipo plurifásico no
acumulativo, y se encuentra estructurado bajo el método de base financiera de impuesto
(débito fiscal) contra impuesto (crédito fiscal), permitiendo que se reconozca una deducción tipo
consumo a los efectos de determinar el valor agregado.

Resulta pertinente mencionar que la tendencia internacional, en materia de im- posición al

consumo, es que la mayoría de los países han procurado introducir dentro de su esquema
impositivo al IVA.

En palabras del maestro plAzAsVegAapreciamos que “en esta modalidad de la tributación

sobre las ventas el impuesto gravaría ya no la totalidad del precio o el precio global en todas las
“entregas” del bien, como ocurre con el impuesto “plurifase sobre el valor pleno”, sino
únicamente el “valor agregado” o “valor añadido” en cada uno de los estadios del proceso de
fabricación y distribución al por mayor y al por menor del producto. El gravamen recae en cada
caso sobre el mayor valor del bien”36.

36. plazas Vega, Mauricio, El impuesto sobre el valor agregado, 2.aed., Santa Fe de Bogotá: Editorial
Temis SA, 1998, p. 41.

Por su parte, Sáenz Rabanal precisa que “[…] para afectar con el impuesto únicamente el
valor agregado o valor añadido, resulta indispensable evitar que el valor de venta que
constituye la base imponible lleve incorporado el impuesto que gravó etapas anteriores
de la referida cadena. A tales efectos las legislaciones pueden optar entre los dos sistemas
desarrollados para lograr tal finalidad: el sistema de adición o el sistema de
sustracción”37.

37. Sáenz rABAnAl, María Julia, “Afectación de las “gratuidades” en materia de impuesto general a
las ventas (el retiro de bienes)”, en Libro Homenaje a Luis Hernández Berenguel, Lima: Instituto
Peruano de Derecho Tributario y la Pontificia Universidad Católica del Perú, 2010, p. 1056.
Finalmente, cordova Arce manifiesta que “[…] en el Perú el IGV como impuesto al valor
agregado, ha sido diseñado técnicamente bajo el método de deducción sobre base
financiera, razón por la cual, los operadores económicos se encuentran facultados a
deducir el impuesto trasladado por sus proveedores como crédito fiscal contra el IGV
que grava sus ventas, en el mismo mes en que unas y otras cosas ocurren, sin
necesidad de acreditar ante el Fisco que en idéntico periodo se produce el uso o
consumo efectivo, de las adquisiciones efectuadas en las operaciones sujetas al pago
del impuesto. Incluso, si los bienes o servicios adquiridos no llegaran en definitiva a
utilizarse en la realización de operaciones gravadas, el Fisco no podría exigir la
restitución del crédito fiscal deducido en su oportunidad, ya que no existe ninguna
disposición que obligue a ello, claro está, en la medida que pudiera acreditarse que en el
momento en que se realizaron las adquisiciones, razonablemente, era previsible que las
mismas se emplearían en transacciones por las cuales se pagaría el impuesto”38.

38. cordoVA Arce, Alex, “Aspectos técnicos del impuesto general a las ventas: necesidad de
preservarlos”, en Libro Homenaje a Armando Zolezzi Moller, Lima: Editorial Palestra, 2006, p. 1049.

Al consultar la doctrina extranjera, nos percatamos que Rosembuj precisa que “el impuesto
plurifásico no acumulativo, sobre el valor agregado, consiste en aplicar a los bienes y
servicios un impuesto exactamente proporcional al precio de los bienes y servicios,
cualquiera que sea el número de las transacciones realizadas en el proceso de
producción y distribución precedente a la imposición. El impuesto grava el mayor valor
que el producto adquiere en cada etapa de la producción y distribución; de modo que,
cuando llega al consumidor, su valor total ha sido proporcionalmente gravado de
acuerdo al valor adquirido en cada etapa de su circulación económica”39.

39. rosemBuJ, El impuesto sobre el valor agregado en el proceso de integración latinoamericana, ob.
cit., p. 938; p. 938.

Cuadro donde se aprecia una comparación entre la aplicación del impuesto plurifásico
acumulativo y el impuesto plurifásico no acumulativo40.

40. Para la elaboración del presente cuadro, se ha tomado como referencia uno elaborado
previamente por Dany Omar Valencia, con fecha 25-05-17, el cual puede consultarse ingresando a la
siguiente dirección web: (consultado el 07-02-2020).
(*) Los valores de venta incluyen el valor agregado por parte del vendedor.

De la información que se obtiene del presente cuadro, se aprecia lo siguiente:

En el caso del impuesto plurifásico acumulativo, el precio final se va incrementando en

cada transacción realizada con el impuesto aplicable, sin posibilidad de descuento alguno.
Ese es el reflejo de lo que se denomina cascada.

Ello determina que, quien realiza la operación de venta de un bien, procurará incrementar el
precio para poder recuperar el desembolso realizado por el pago del impuesto, procurando
que su margen de utilidad no sea bajo. Sin embargo, ello termina encareciendo el producto,
sobre todo si la cadena de distribución en la comercialización del mismo es amplia.

En el caso del impuesto plurifásico no acumulativo, se observa que, si bien el precio del
producto se incrementa en cada transacción realizada, al permitirse la utilización de la
aplicación del impuesto pagado en la compra como crédito fiscal, ello disminuye el impuesto
por cancelar al fisco. Lo cual refleja que se grava solo el mayor valor añadido en cada
transacción.

El vendedor de los productos dentro de la cadena no perderá competitividad, toda vez que sus
precios no se elevarán en demasía, al tomar en cuenta el descuento del impuesto pagado en la
adquisición.

No debemos olvidar que el principio de neutralidad económica del IVA (que en el Perú sería el
IGV) no es aplicable al “consumidor final, quien no puede descargar el impuesto que se le
traslada en el precio de venta, debe asumirlo, por lo que la magnitud de la tasa le afecta
económicamente al tener que pagar un mayor precio”41.
 41. CHávez gonzález, Marco, “Análisis económico del IGV y su incidencia en el Mercado”,
en Economía y Dere- cho, vol. 9, N.° 34, Universidad UPC, 2012, p. 85.

3. Mecánica del IGV en el Perú: opciones, técnicas y métodos para

determinar el valor agregado
A continuación observaremos los métodos utilizados en la técnica de determinación del valor
agregado.

3.1. Métodos para determinar el valor agregado

3.1.1. Por adición

Por la aplicación de este método se procura sumar el valor agregado en cada una de las etapas
del ciclo productivo. Esto está representado por la retribución de los distintos factores que
intervienen en el mismo, lo cual finalmente se le aplica la alícuota al resultado obtenido.

Conforme lo indica sáenz rabanal, “las ventajas que presenta este mecanismo radican en su
liquidación, pudiendo fundarse en el balance que se prepara para la determinación del
Impuesto a la Renta”42.

42. Sáenz rABAnAl, María Julia, El Crédito Fiscal. Ponencia individual presentada por María Julia
Sáenz Rabanal en las VII Jornadas Nacionales de Derecho Tributario organizadas por el Instituto
Peruano de Derecho Tributario (IPDT) Revista del IPDT, N.° 41, diciembre del 2001.

De manera muy sencilla, se indica que para establecer el valor agregado de un producto, se
deben sumar todos sus componentes. Así, por ejemplo, si se debe vender un determinado bien,
primero hay que fabricarlo. En este caso se ha establecido la venta de un escritorio, el cual
presenta los siguientes factores:

Observamos que el valor del escritorio será de S/ 125 que es la suma de todos los factores
utilizados en la fabricación del mismo.

En palabras de tesón, “el valor añadido para una empresa se calcula mediante la suma de
salarios, intereses, rentas de los factores naturales y beneficios netos obtenidos por la
empresa”43.

43. tesón, Miguel A., La nueva valoración de la imposicion indirecta el impuesto al valor agregado.
Análisis Técnico. Publicado por la Asociación Argentina de Estudios Fiscales. Recuperado de
ar/websam/aaef/aaefportal.nsf/5d46eff27858d04903256d60003cd7ff/3799bb19e3d4709803256e9800041
288/ $FILE/doctrina0397.pdf>.

En esta misma línea de pensamiento ubicamos a cruzoliva, quien precisa sobre el método de
adición lo siguiente:
 El impuesto al valor agregado se determina mediante la suma de las diversas remuneraciones
adquiridas por los distintos factores intervinientes en el proceso de producción, como lo son los
salarios del personal en estado de dependencia, los intereses de aquellos capitales ajenos
prestados, el beneficio del dueño de la empresa y los alquileres o rentas que se utilicen de los
bienes ajenos y de factores naturales44.

44. Cruz oliVA, Dora Maribel, El incumplimiento de los trámites legales necesarios en la realización
de exportaciones a los países centroamericanos según la ley del impuesto al valor agregado, tesis
para sustentar el grado académico de licenciada en Ciencias Jurídicas y Sociales, Guatemala:
Universidad de San Carlos de Guatemala, noviembre del 2006, p. 31.

En una publicación del Ministerio de Hacienda y Crédito Público de Colombia de 1980 se

indicaba, con respecto a este método lo siguiente:

Supone la determinación de la materia imponible mediante la suma de las re- tribuciones, en un

determinado periodo, a los distintos factores de producción. La ventaja más sobresaliente de
este método está dada por el hecho de que la liquidación puede tener como base el balance
impositivo del Impuesto a la Renta, aunque lógicamente es necesario hacer algunos ajustes
tales como la inclusión de rentas exentas y la exclusión de aquellas cobradas a otras empresas
y que por lo tanto ya han formado parte del valor agregado de las mismas45.

45. Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Dirección General de Impuestos Nacionales.

Conferencia Técnica: La Administración del Impuesto a las Ventas sobre el Valor Agregado. Bogotá:
CIAT, febrero de 1980, p. 12. Recuperado de
enciasTecnicas/1980/Espanol/colombia1980_22_tema1_ colombia.pdf.pdf> (consultado el 06-02-
2020).

3.1.2. Por deducción o sustracción

Al aplicar este método lo que se busca es encontrar la diferencia entre las ventas y las
compras, o también, la relación entre la producción y los insumos.

El método de sustracción toma como punto de partida el valor del output o producto final de la
empresa en el mercado, y de él deduce los costes de la totalidad de inputs, en los que la
empresa ha incurrido para obtener aquel. También podría cifrarse el valor añadido de cada
transacción económica realizada por la empresa de acuerdo con los dos procedimientos
mencionados46.

46. “IVA: concepto y funcionamiento del IVA”, en Forexeco.com, 17 de junio del 2012, pp.178 y 179.
Recuperado de . (consultado el 06-03-17).

En este método de sustracción pueden admitirse dos modalidades: i) el método de sustracción

sobre base real o efectiva y ii) el método de sustracción sobre base financiera.

Métodos de deducción:

a) Sobre base real o efectiva. Bajo la lógica de este método se persigue determinar el
valor realmente agregado en el periodo.

Para lograr ello, se busca la diferencia entre la venta de los bienes y sus respectivos
costos.
En este tema cruz Oliva precisa que “la deducción física es aquella que afecta
únicamente a la deducción de las adquisiciones de bienes incorporadas en materia
prima, en el producto final y en productos intermedios y de aquellas materias asimiladas
determinadas que pierden o consumen sus diversas cualidades en el transcurso de una
única operación para ser fabricadas”47.

47. Cruz Oliva, El incumplimiento de los trámites legales necesarios en la realización de

exportaciones a los países centroamericanos según la ley del impuesto al valor agregado, p. 33.

Se debe tener en consideración que “debido a la mecánica del impuesto, el gravamen

pagado en las etapas anteriores a la venta no será deducible hasta que los bienes o
servicios que originaron dicho impuesto hayan sido incorporados a la producción o, en
el caso de empresas distribuidoras, hasta que los mismos hayan sido revendidos, por lo
que la determinación del impuesto a pagar se hará en función a las variaciones de
inventario al inicio y al cierre de cada periodo fiscal.

Si bien este modo de determinación del impuesto representa en mayor medida el valor
agregado por cada etapa del ciclo productivo y distributivo de un bien o un servicio,
plantea mayores dificultades administrativas, puesto que para la liquidación del
impuesto se requiere información extracontable que estará dada por las diferencias de
los inventarios”48.

48. Sáenz rABAnAl, María Julia. ob. cit. p. 349.

b) Sobre base financiera. En este caso se pretende obtener la diferencia entre el total de
ventas y de compras realizadas en un determinado periodo. Esta es la técnica que se utiliza
para estructurar el impuesto. Dentro de esta modalidad se pueden presentar dos variables: i)
deducción de base contra base y ii) deducción de impuesto contra impuesto.

En la doctrina peruana, Bravo cucci indica que “respecto del sistema para efectuar las
deducciones sobre base financiera, adopta el de impuesto contra impuesto; es decir, que la
obligación tributaria resulta de deducir del débito fiscal (impuesto que grava las operaciones
realizadas) el crédito fiscal (impuesto que grava las adquisiciones realizadas)”49.

49. Bravo cucci, Jorge, Teoría sobre la imposición al valor agregado, 1.aed. digital, 2018. ISBN
Digital 978-612- 47649-05.

Es pertinente citar como sustento el pronunciamiento del Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º
791-4-97, la cual ha indicado lo siguiente:

El impuesto general a las ventas en el Perú ha sido estructurado como un impuesto cuyo valor
agregado se determina por el método de sustracción sobre base financiera, es decir, se permite
emplear como crédito fiscal el impuesto que gravó en un mes las adquisiciones destinadas a
operaciones gravadas de ese mismo periodo u otros posteriores, diferenciándose así del
método de sustracción sobre base real, en que este último considera que el crédito fiscal puede
ser generado por cualquier insumo o bien utilizado en un proceso de producción, sin importar
cuándo fueron adquiridos.[…]

[…] la determinación sobre base financiera, al exigir solo la consideración de las operaciones
realizadas en el periodo al que corresponde la declaración jurada, independiza la liquidación y
pago del impuesto del ejercicio comercial y establece las obligaciones respectivas con una
periodicidad mensual50.
 50. Si se desea consultar el texto completo de la RTF N.° 791-4-97, debe ingresar a la siguiente
dirección web: (consulta- do el 07-02-2020).

Ello también se puede apreciar en uno de los párrafos que sirven de sus- tento del Informe
N.º 311-2003-SUNAT/2B0000, del 11 de noviembre del 2003, el cual aclara lo siguiente:

La deducción inmediata sobre base financiera, supone deducir del impuesto por las ventas del
periodo, el correspondiente a las compras o importaciones efectuadas en el mismo periodo,
independientemente del hecho que los bienes vendidos provengan de la producción del periodo
o de existencias anteriores, y aun cuando los bienes comprados no se hubieren utilizado en la
producción del periodo51.

51. Si se desea consultar el texto completo del informe emitido por la SUNAT, debe ingresar a la
siguiente dirección web: (consultado el 07-02- 2020).

i) Base contra base. Se debe tomar como referencia que al total de las ventas de un periodo
se le deduzcan las compras del mismo periodo. En este caso la obligación de pago del
impuesto resulta finalmente de aplicar la tasa a esta diferencia.

En palabras de cHáVez gonzález se observa que “el método base contra base consiste en
restar del total de ventas netas el total de compras netas, y a esa diferencia aplicarle la alícuota
del gravamen, mientras que el método impuesto contra impuesto consiste en detraer del total
del débito fiscal generado por los ingresos el total del crédito fiscal originado por las
adquisiciones”52.

52. CHávez gonzález, Ángel Marco, “Análisis económico del IGV y su incidencia en el mercado”, en
Economía y Derecho, vol. 9, N.° 34, 2012, p. 86.

ii) Impuesto contra impuesto. En este caso, al total de ventas se le aplica la alícuota del
impuesto. Ello determinará un débito fiscal. De este modo, el contribuyente tiene un derecho
ganado al uso de un crédito fiscal, el cual está constituido por el impuesto contenido en las
compras. Finalmente, el impuesto a pagar se obtiene de la diferencia entre el débito y el crédito
fiscal.

3.1.3. ¿Existe una amplitud de las deducciones?

Bajo este tipo de deducciones, se puede decir que existen dos posiciones: una restringida, que
alude a las deducciones físicas, y otra extensiva o amplia, relacionada con las deducciones
financieras como se aprecia a continuación:

1. Deducción restringida o física. En esta categoría se determina que solo dan derecho al
crédito las compras de aquellos bienes que se comercializan o que integran físicamente al
bien que se comercializa.

2. Deducción amplia o financiera. En este tipo de deducción se permite el derecho al crédito

respecto de todas las adquisiciones, ya sea de insumos que integran físicamente el bien, o
que también se consuman en el proceso productivo, o que finalmente constituyan gasto de la
actividad.

Aquí es pertinente citar a BrAVo cucci, quien manifiesta sobre el tema lo siguiente:
 En cuanto a la amplitud de las deducciones o crédito fiscal, nuestro impuesto general a las
ventas se encuentra estructurado como uno de deducciones amplias o financieras, en virtud de
lo cual se admite la deducción de todas las adquisiciones (sea por adquisición de bienes o por
la utilización de servicios prestados por sujetos domiciliados o no domiciliados), se trate de
insumos que integren físicamente el bien, que se consuman en el proceso o que sea gasto de
la actividad. En general, son deducibles las adquisiciones gravadas de bienes de uso, servicios
y gastos generales53.

53. Bravo cucci, Jorge, “La imposición al consumo en el Perú: algunos comentarios en torno a los
efectos del IVA en el caso de servicios”, en Libro homenaje al catedrático Francisco Escribano.
Doctrina y casuística de derecho tributario, Lima: Grijley, 2010, p. 573.

4. Pronunciamiento del Tribunal Fiscal sobre la amplitud de las

deducciones
El Tribunal Fiscal se ha pronunciado sobre el tema de la amplitud de las deducciones al emitir
la RTF N.º 2607-5-2003, de fecha 16 de mayo del 2003. Allí se adscribe a la postura de
considerar la deducción amplia o financiera. Ello puede apreciarse a continuación:

El Tribunal determina que para efecto del crédito fiscal, el IGV considera el sistema de
deducciones financieras o amplias, esto quiere decir que se puede deducir no solo las
adquisiciones que se integran físicamente al bien, sino también las que se consumen en el
proceso o que son gasto de la actividad.

Ha quedado acreditado que el giro principal del contribuyente es la reparación de vehículos

asegurados o de terceros siniestrados, por lo que el combustible en cuestión es empleado para
la limpieza de las partes reparadas y, en esa medida se cumple con los requisitos exigidos por
la ley54.

54. El texto completo de la RTF N.º 2607-5-2003 está disponible en . (consultado el 12-03-17).

5. ¿Cómo se encuentra estructurado el IGV en el Perú?

Para dar respuesta a esta consulta, revisamos la opinión de la doctrina sobre el tema. De este
modo, coincidimos con Rodríguez DueñAs cuando formula una explicación de cómo se
encuentra estructurado el IGV en el Perú, al precisar dicho autor que “elimpuesto general a
las ventas (IGV) es un impuesto Plurifásico estructurado en base a la técnica del valor
agregado, bajo el método de sustracción, adoptando como método de deducción el de
base financiera, en mérito del cual el valor agregado se obtiene por la diferencia entre las
ventas y las compras realizadas en el periodo, vale decir, no se persigue la
determinación del valor agregado económico o real de dicho periodo, el cual se
obtendría de optarse por el método de deducción sobre base real. Respecto del sistema
para efectuar las deducciones sobre base financiera, adopta el de impuesto contra
impuesto, es decir, que la obligación tributaria resulta de deducir del débito fiscal
(impuesto que grava las operaciones realizadas) el crédito fiscal (impuesto que grava las
adquisiciones realizadas)”55.

55. Rodríguez dueñAs, César, La imposición al consumo en el Perú: análisis y perspectivas.

Ponencia presentada en el Primer Congreso Institucional el día 18 de noviembre de 1999. IFA-Perú.
Recuperado de . ifaperu.org/publicaciones/32_08_CT26_CRD.pdf>.
 Con respecto a la neutralidad del IGV, observamos que CHáVez González indica que “el IGV,
en tanto Impuesto al valor agregado (IVA), es un impuesto sobre la demanda final pues el
principio de neutralidad del impuesto para el empresario hace que este no se vea
afectado económicamente por el impuesto pues al no incorporarlo como costo en el
precio se traslada el impuesto a terceros, involucrando a estos agentes económicos en
su control, quienes por su interés de “ejercer el derecho al crédito fiscal [...] exigirán a su
proveedor factura, quien a su vez está forzado a incluirlo en su declaración tributaria
como débito fiscal”, evitando la acumulación del impuesto en el precio del bien o
servicio hasta alcanzar al consumidor final”56.

56. CHávez González, Marco, La neutralidad del IGV: un análisis económico. Información publicada
en el por tal Conexión ESAN, 13-07-12. Recuperado de neutralidad-igv-economia/> (consultado el
07-02-2020).

6. Criterio jurisdiccional del IGV

Debemos considerar que el IGV califica como un impuesto eminentemente territorial57, toda
vez que grava operaciones en el país.

57. Esta es una de las razones por las cuales no es posible encontrar un tratado celebrado para
evitar la doble imposición relacionada con tributos que graven el valor agregado, situación contraria
sería con referencia a los impuestos que gravan las utilidades como es el caso del impuesto a la
renta, o en el caso de los impuestos patrimoniales.

Sin embargo, ante supuestos en los cuales determinadas operaciones son producidas en el
territorio nacional pero son consumidas en el exterior (fuera del territorio peruano), el IGV
recoge el criterio de imposición exclusiva en el país de destino58, es por ello que se desgravan
las exportaciones de bienes y, aun cuando parcialmente, la de servicios, y se gravan en el país
donde se efectuarán los consumos. En alusión con el mecanismo de país de destino montero
Traibel señala lo siguiente:
 58. Consideramos pertinente realizar una explicación de los principios de imposición exclusiva en el
país de origen y en el país de destino. Para ello, tomaremos como referencia el trabajo realizado por
Ana María Grecchi, Rubén Basteri, Silvia B. Simonit y José María Vitta. Todos ellos pertenecen al
Instituto de Investigaciones Teóricas y Aplicadas de la Escuela de Contabilidad. El título del trabajo
es “Tratado del Mercosur: soberanía, federalismo y fiscalidad. Respuesta tributaria de la provincia de
Santa Fe y sus municipios ante el proceso de integración”, y fue presentado en Terceras Jornadas
Investigaciones en la Facultad de Ciencias Económicas y Estadística, de octubre de 1998. Allí se
menciona lo siguiente: “Otra distorsión que deberá eliminarse es el que resulta de la acumulación de
impuestos que se produce cuando en el comercio internacional ambos Estados (importador y
exportador) gravan los bienes que se comercializan. Para evitar este efecto no deseado, es
necesario que los Estados miembros se pongan de acuerdo y elegir [sic] [elijan] un principio de
imposición. Estos pueden ser: a) el de imposición exclusiva en el país de origen y b) el de imposición
exclusiva en el país de destino. Según el principio de imposición exclusiva en el país de origen, los
bienes y servicios solo pagarán el impuesto del país productor o exportador, cualquiera fuere su
destino. Para eliminar posibles diferencias de tratamiento entre bienes nacionales e importados, este
principio requiere que se uniformen o igualen en todos los países los criterios y niveles de impuestos
a los consumos y servicios. En cambio, según el principio de imposición exclusiva en el país de
destino, los bienes y servicios intercambiados solo pagarán el impuesto en el país importador,
procediendo el país productor o exportador a no gravar la operación de exportación y a devolver el
total de impuestos que se hubiera pagado en etapas anteriores del proceso de fabricación y/o
comercialización. De esta forma, el país productor exporta los bienes y servicios libres de impuestos
y el país importador aplica al bien importado sus propios tributos internos, con lo cual la carga
tributaria que soportan los bienes importados es similar a los nacionales” (Grecchi, Ana María et al.,
“Tratado del Mercosur: soberanía, federalismo y fiscalidad. Respuesta tributaria de la provincia de
Santa Fe y sus municipios ante el proceso de integración”, en Actas de las Terceras Jornadas
Anuales Investigaciones en la Facultad de Ciencias Económicas y Estadística, Universidad Nacional
de Rosario, 1998, p. 66. Recuperado de < http://www.fcecon.unr.edu.ar/investigacion/
jornadas/archivos/vittatratadodelmercosur.PDF> (consultado 07-03-17).

Se logra que el producto se exporte libre de cualquier carga impositiva, por lo que debe
reintegrarse al exportador la suma que pagó por concepto de impuestos indirectos en cada una
de las fases del circuito económico anterior, lo que condiciona el tipo de impuesto que debe
regir en cada país. El producto solamente será gravado en el país donde se consume, en el
que la carga fiscal que soporte será similar a la de los productos nacionales, y el consumidor
pagará el mismo monto del impuesto indirecto incluido en el precio, cualquiera sea el origen del
producto que adquiera59.

59. Montero trAiBel, José Pedro, “Armonización tributaria”,

en Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributa- rio, N.º 42, junio del 2002, p. 10. Recuperado
de . (consultado el 07-03-17).

En la doctrina nacional, apreciamos que Pantigoso Velloso Da Silveira precisa, con respecto al
tema, lo siguiente:

La doctrina recoge así el “principio de país de destino”, que significa que el país de origen o
exportador, o vendedor no debe gravar los bienes exportados, mientras que el país importador,
comprador, receptor o de destino, les debe dar un tratamiento igualitario respecto de los bienes
originarios de otros países, como así también en relación con los internamente por él mismo
producidos60.
 60. Pantigoso Velloso dA silVeirA, Francisco, “El impuesto general a las ventas y el tratamiento de
las presta- ciones internacionales de servicios”, en Revista del Instituto Peruano de Derecho
Tributario, N.º 28, junio de 1995, p. 63. Recuperado de (consultado el 07-03-17).

7. El IGV estructurado como un IVA

Nombraremos cuatro características que permiten identificar al IGV dentro de la estructura
típica de un IVA.

Es un gravamen indirecto que recae sobre el consumo.

Su estructura busca evitar los efectos piramidación y acumulación.

Está diseñado para facilitar el control por parte de la Administración Tributaria.

Evita las molestas distorsiones económicas, toda vez que está orientado a procurar la
neutralidad del impuesto.

8. ¿Cuáles son las características del IVA?

A continuación nombraremos las características que permitan identificar al IVA:

Es establecido a través de una ley, en este caso se debe cumplir con los principios de
legalidad y de reserva de ley.

Califica como un impuesto de tipo indirecto, porque grava los consumos que son
manifestaciones mediatas de riquezas o también la exteriorización de la capacidad
contributiva.

Es un impuesto de tipo real, ello porque no toma en cuenta las condiciones subjetivas del
contribuyente, como puede ser el sexo, la nacionalidad o el domicilio.

Al gravar todos los movimientos de la riqueza que se muestran al realizar el movimiento

económico de los bienes, permitiría denominarlo más bien como un impuesto a la
circulación.

No permite los efectos acumulativos o piramidales, toda vez que persigue ser neutro en el
mercado.

No se genera una doble imposición con el gravamen del impuesto.

El impuesto es soportado o trasladado al consumidor final, ello a través de la figura de la

repercusión, con lo cual el que termina aceptando el IGV será un sujeto incidido
económicamente.

Resulta interesante revisar la opinión de Marcel cuando hace referencia a las ventajas que se
han atribuido al IVA, dentro de la cuales destacan las siguientes:

1. Establece una mayor equidad al gravar con una única tasa legal y efectiva a todos los
bienes, sea cual sea su origen. Ello favorece la implementación de exenciones que
constituyan una real medida de fomento (como es el caso de las exportaciones) y no una
fuente de evasión.

2. Permite distribuir la carga y la responsabilidad tributaria entre un conjunto más amplio de

agentes económicos, lo que, aunque representa una dificultad administrativa, minimiza la
 pérdida derivada de la evasión en un sector o etapa determinada de la producción.

3. Facilita la fiscalización y reduce la evasión, pues en gran medida este impuesto “se cuida
solo”. Esto es así, porque en lo que se refiere a las transacciones entre productores, las
ventas de unos son compras de otros; y el impuesto pagado por los vendedores rebaja aquel
que deben pagar los compradores, generando [sic] [lo que genera] la oposición de intereses
de ambos agentes en cada transacción en la evasión. Así se limitan las posibilidades de
“evasión concertada”, acotando las etapas o las contingencias que requieren de la
fiscalización directa del Estado61.

61. Marcel, Mario, “Diez años del IVA en Chile”, Estudios Cieplan, N.º 19, junio de 1986, pp. 86 y 87.

Ejemplo

A continuación se presentan dos gráficos, en los que se aprecia la afectación del valor
agregado del IGV en una venta realizada de un producto cualquiera. Pueden existir dos niveles
de referencia: i) el valor de venta y ii) el impuesto calculado.

Gráfico 1. Afectación del valor agregado

En el gráfico 2 se aprecia la manera en la cual se determina la obligación de pago del IGV al

fisco desde tres puntos de vista: i) económico, ii) contable y iii) de acuerdo con la legislación del
IGV. El resultado final es siempre el mismo.

Gráfico 2. Liquidación del IGV por pagar al fisco

Gráfico 3. Determinación del valor agregado
Capítulo II: Ámbito de Aplicación del IGV, Operaciones Gravadas y Conceptos no Gravados

1. Operaciones gravadas con el IGV

Conforme lo determina el artículo 1 de la Ley del Impuesto General a las Ventas (LIGV)1, se establecen como hipótesis de incidencia tributaria
con el IGV y, por ende, gravadas con el mencionado tributo, las siguientes operaciones:

1. El Texto Único Ordenado de la LIGV fue aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-99-EF, del 15 de abril de 1999, y entró en vigencia el 16 de abril de ese
mismo año.

1. La venta en el país de bienes muebles

2. La prestación o utilización de servicios en el país

3. Los contratos de construcción

4. La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de estos

5. La importación de bienes

Estas operaciones se desarrollarán de manera detallada en los siguientes capítulos con el objeto de revisar el tratamiento normativo de la
afectación al IGV, su concordancia reglamentaria, el análisis de los pronunciamientos del Tribunal Fiscal y los informes emitidos por la SUNAT,
entre otros.

2. Inafectación lógica y inafectación legal

Dentro del concepto general del término “inafectación”, que alude a operaciones o supuestos que se encuentran fuera del ámbito de aplicación o
afectación de un tributo, tenemos dos modalidades o tipos. Nos estamos refiriendo a la inafectación lógica o natural y a la inafectación legal.

Gráfico 4. Inafectación lógica e inafectación legal

2.1. La inafectación lógica o natural

Una vez que se conozca la hipótesis de incidencia que el legislador ha establecido para poder considerar gravada una operación con un
determinado impuesto o tributo, por una simple deducción, se puede ubicar a aquellos supuestos que no se encuentran dentro de lo que la norma
establece.

Lo mencionado anteriormente, implica un pequeño ejercicio de deducción con la utilidad de la lógica, sobre todo para poder apartar aquellos
supuestos no incluidos expresamente en la previsión normativa que el legislador determinó.

En nuestro análisis, podemos identificar a todas aquellas operaciones que se encuentran fuera del alcance, también conocido como ámbito de
aplicación de la LIGV. Ello equivale a decir que se encontraría fuera de los supuestos señalados en el artículo 1 de la LIGV.

Sobre el tema recogemos el comentario que AELE realiza a la RTF N.° 997-2- 2000, donde menciona que en la inafectación natural “estamos
ante lo que ya explicábamos (la no subsunción natural del hecho a la hipótesis de incidencia)”2.

2. “Jurisprudencia comentada”, en Análisis Tributario, vol. XIV, N.° 157, Lima: 2001, p. 35.

Coincidimos con Ruiz de Castilla PonCe de león cuando menciona lo siguiente:

En la medida que la ley establece el ámbito de aplicación del tributo, se puede pensar que –por lógica todos los demás casos no comprendidos
dentro de dicho universo constituyen hechos inafectos.

En otras palabras, al operador de la norma le basta conocer el hecho gravado por la ley, de tal modo que –a contrario sens– puede conocer los
casos inafectos.

Entonces no se necesita un dispositivo legal para que establezca la relación de hechos inafectos3.3.

3. Ruiz de Castilla PonCe de león, Francisco Javier, “Liberación tributaria”, en Derecho y Sociedad, N.° 57.

En otra publicación, Ruiz de Castilla PonCe de león indica que “no se necesita de un dispositivo legal que establezca que el hecho “X” se
encuentra inafecto. Por ejemplo, el artículo 1 de la LIGV, se hace referencia a la venta de bienes muebles, es decir, la entrega de bienes muebles
por parte del vendedor – vinculada a la transferencia de propiedad – constituye un hecho que genera el nacimiento del IGV. ¿Qué sucede cuando
una empresa minera entrega muestras de minerales a un laboratorio para que analice su grado de pureza? Este hecho se encuentra inafecto al
IGV, toda vez que la entrega de mineral no existe la posibilidad de una transferencia de propiedad. Como se aprecia, es por lógica o razonamiento
que queda establecido que l hecho “X” se en- cuentra inafecto al IGV”4.

4. Ruiz de Castilla PonCe de león, Francisco Javier, Derecho tributario: temas básicos. Lima: Fondo Editorial PUCP, 2017.

Por su parte, Ravines valle precisa que la inafectación lógica o natural es “la no sujeción a determinado impuesto [que] deriva de su propia
naturaleza o concepción del tributo”5.

5. Ravines valle, Marieta, “¿Quién se encuentra legitimado para solicitar la devolución del pago indebido del Impuesto a los Espectáculos Públicos no
Deportivos?”, en Contadores y Empresas, s/d: enero del 2007. Recuperado de - rio10.pdf> (consultado el 07-01-17).
 En esa misma línea, zuloaga gallego menciona que “en un sentido amplio, ‘no sujeción’ equivale a ‘no incidencia’. Se trataría de supuestos
de hecho no previstos en los preceptos de sujeción”6.

6. zuloaga gallego, Eduardo, “El régimen tributario del IVA en la agricultura: el REAGP”, en Cuadernos de Estudios Empresariales, N.° 5, Madrid: 1995, p. 344.

La profesora Robles MoReno menciona que “bastaría entonces con aplicar la inafectación lógica para saber cuáles son los casos que no se
encuentran gravados con el IGV, no obstante, el legislador prefiere utilizar además la inafectación legal, esto es, señalar en forma expresa
‘algunos’ casos de inafectación, ya que evidentemente no podría contemplar todos”7.

7. Robles MoReno, Carmen del Pilar, “Aspectos introductorios de las operaciones gravadas con el impuesto gene- ral a las ventas”, en Actualidad Empresarial,
N.° 25, Lima: segunda quincena de octubre del 2002, p. I-1.

Con respecto al tema de la inafectación, resulta pertinente citar a danós Ordóñez, quien precisa lo siguiente:

Es el concepto que define la situación que está fuera del campo de aplicación de tributos, no necesariamente por voluntad del legislador, sino
porque no encaja en la definición legal del hecho imponible.

Como sabemos, el legislador al instituir un tributo formula una descripción hipotética y abstracta de un hecho concreto, que cuando acontece en la
realidad se le denomina hecho imponible, lo que da lugar al surgimiento de la obligación de pago del tributo.

Lo que no encuadra o encaja, lo que no está comprendido en la hipótesis de incidencia, no está gravado, es inafecto, extraño a la tributación.

Por tal razón, la doctrina ha establecido que no siempre es preciso que la ley establezca qué hechos o qué personas no están sujetos a
tributación, porque se deduce, a contrario sensu, de la delimitación positiva de la ley qué o quiénes lo están8.

8. danós oRdóñez, Jorge, “Acerca de los beneficios tributarios”, en Análisis Tributario, mayo del 1990, p.

Un ejemplo de la inafectación lógica lo podemos encontrar en el supuesto de que una empresa venda terrenos, los cuales solo se encontrarán
gravados con el impuesto a la renta mas no con el IGV, toda vez que dicha operación no se encuentra en ninguno de los cinco supuestos de
afectación indicados en el artículo 1 de la LIGV.

2.2. La inafectación legal

Constituyen todos aquellos casos que por disposición expresa de la ley no se encuentran afectos al pago del impuesto.

En la doctrina nacional, Robles MoReno menciona:

Todos los casos expresamente señalados en la Ley del IGV, en la medida en que no se encuentren comprendidos dentro de las operaciones
gravadas, esto es, dentro del ámbito de afectación del IGV. En este sentido, señala el artículo 1 de la Ley del IGV que “no están gravados con el
impuesto”, y se precisan una serie de operaciones. En esta relación encontramos no solo casos de inafectación legal, sino de supuestos que
efectivamente se encuentran gravados (esto es, dentro del ámbito de aplicación del IGV), pero que el legislador decide contemplar con el nombre
de “inafectación”, aunque su naturaleza jurídica sea de “exoneración”9.

9. Robles MoReno, “Aspectos introductorios de las operaciones gravadas con el impuesto general a las ventas”, art. cit., p. I-1.

Cabe explicar que en la doctrina a una inafectación legal también se le conoce como “no sujeción expresa”.

Tengamos presente que “en la simple ‘no sujeción’ obviamente, no existe norma. En la ‘no sujeción expresa’ tampoco existe una norma que grave
el supuesto contemplado, pero sí existe un precepto expreso declarativo de la ‘no sujeción’”10.

10. Zuloaga gallego, “El régimen tributario del IVA en la agricultura: el REAGP”, art. cit., p. 345.

Sobre el tema, en la doctrina observamos que Ruiz de Castilla precisa, con respecto a la inafectación legal, lo siguiente:

Se trata de ciertos casos que se encuentran inafectos porque lo dice la ley. Nos encontramos ante una figura cuestionable. La política tributaria
general, que está dirigida a todo un país, en principio debería ser aplicable a todos los usuarios de los bienes y servicios estatales. Se acepta,
solo por excepción, la presencia paralela de políticas tributarias sectoriales que tratan de abaratar los costos impositivos de determinadas
actividades económicas. Si en este contexto sectorial se quiere llegar al extremo de liberar de la carga tributaria a determinados casos, la figura
técnica que debería ser utilizada es la exoneración y no la inafectación. En efecto, en virtud de una política tributaria general, ocurre que —en
principio— todas las actividades sometidas a tributos van a dar lugar al nacimiento de la obligación tributaria. Si se quiere evitar el nacimiento de
una obligación tributaria, el instrumento idóneo es la exoneración, pues en virtud de esta figura las actividades económicas, que en principio son
tributables, no van a quedar sometidas a la carga fiscal que les corresponde, durante un de- terminado periodo de tiempo. La figura de la
inafectación más bien supone un punto de partida diferente. Se trata de casos que la política tributaria general no los considera relevantes para
asignarles una determinada carga tributaria. Por esta razón dichos casos se encuentran fuera del ámbito de aplicación del tributo. O sea que en la
exoneración el punto de partida tiene que ver con hechos que –en principio– son tributables (los cuales posteriormente van a ser liberados de la
carga impositiva), mientras que en la inafectación el punto de partida se relaciona con hechos que –en principio– no son tributables.

Sin embargo para otorgar una liberación de la carga tributaria a hechos que en principio son tributables, a veces el legislador recurre a la
inafectación. Se considera que la inafectación tiene una ventaja: su vocación de permanencia. En cambio la exoneración tiene la desventaja de
poseer un carácter temporal. Nos encontramos ante planteamientos equivocados. En virtud de la política tributaria general, los hechos que
resultan sometidos a imposición se deben mantener en esta situación de modo permanente; solo de esta manera habrá un financiamiento racional
y sostenido de la actividad estatal.

La figura de la inafectación legal –en el fondo– importa un privilegio irracional, es decir, contrario a la política tributaria general; pues ciertos
hechos que normalmente son tributables resulta que nunca van a soportar la carga impositiva que les corresponde11.

11. Ruiz de Castilla PonCe de león, “Liberación tributaria”, art. cit.

Por su parte, el especialista solano Mendoza indica con respecto al tema lo siguiente: “Técnicamente la figura de la inafectación legal se
asemeja a una exoneración o exención, como se denomina a nivel internacional, con la diferencia de que no tiene una temporalidad
determinada sino que es permanente, por tratarse de una ficción legal que la equipara a una inafectación”12.
 12. solano Mendoza, Guillermo César, El problema del beneficio de la reinversión en educación para la recaudación tributaria, tesis para optar el grado de
Magíster en Política y Gestión Tributaria con mención en Política y Sistema Tributario. Escuela de Posgrado. Facultad de Ciencias Contables. Unidad de
Posgrado, Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Lima, 2016, p. 58.

En una publicación de la revista Análisis Tributario, se indicó con relación a la inafectación legal que se habla de “un recorte del ámbito de
aplicación del tributo establecido por la propia norma, lo que conlleva a la no inclusión de determinados supuestos, los cuales, sin dicha mención
normativa, sí se encontrarían gravados”13.

13. “Jurisprudencia comentada”, en Análisis Tributario, ob. cit., p. 35.

3. ¿Cuáles son los conceptos no gravados para el IGV? Aplicación de la inafectación legal
El texto del artículo 2 de la LIGV establece cuáles son los conceptos no gravados del IGV.

Al ser calificados los conceptos señalados anteriormente como una inafectación de tipo legal, ello opera otorgando una exclusión del ámbito de
aplicación del IGV de manera indefinida, a diferencia de las exoneraciones que cuentan con una temporalidad14, en el caso de la inafectación
legal no se cuenta con la limitante del tiempo de vigencia. Ello dependerá, entonces, de que se produzca una modificación normativa para que el
concepto que estaba inafecto se encuentre nuevamente gravado, pero ello depende de lo que el legislador establezca legalmente.

14. Sobre el tema de las exoneraciones e inafectaciones recomendamos revisar la norma VII del título preliminar del Código Tributario, la cual fuera
incorporada a dicho dispositivo legal a través del artículo 4 del Decreto Legislativo N.° 1117, del 7 de julio del 2012, vigente a partir del 8 de ese mismo mes.

Analicemos, a continuación, los conceptos que el artículo 2 de la LIGV considera como conceptos no gravados, ello dentro de lo que conocemos
como inafectación legal.

3.1. El arrendamiento y otras formas de cesión en uso de bienes muebles e inmuebles, siempre que sean ingresos de
primera o segunda categoría

El literal a) del artículo 2 de la LIGV precisa que no están gravados con el IGV el arrendamiento y demás formas de cesión en uso de bienes
muebles e inmuebles, siempre que el ingreso constituya renta de primera15 o de segunda categoría16 gravadas con el IR.

15. Los supuestos de afectación a la renta de primera categoría se encuentran regulados en el artículo 23 de la LIR. Como es el caso del arrendamiento,
subarrendamiento de bienes muebles o inmuebles, a título oneroso; al igual que la cesión en uso de los mismos a título gratuito.

16. Los supuestos de afectación a la renta de segunda categoría se encuentran regulados en el artículo 24 de la LIR.

Ello está confirmado por la Décima Disposición Final del Decreto Supremo N.° 136-96-EF, norma que aprobó el Reglamento de la LIGV y que
señala lo siguiente:

DÉCIMA.- Precísase que en el caso de arrendamiento de bienes muebles e inmuebles solo están inafectos del impuesto general a las ventas los
ingresos que perciban las personas naturales y que constituyan rentas de primera o segunda categoría para efecto del Impuesto a la Renta.

Puede presentarse el caso del arrendamiento por parte de una persona natural propietaria de un departamento que compró y que alquila a una
empresa domiciliada, la cual lo utiliza como centro de operaciones. La renta que le genera el arrendamiento será considerada como una ganancia
de capital que, por ende, afecta a la renta de primera categoría.

Se debe dejar constancia que, si una persona natural tiene la propiedad de un inmueble y lo alquila, la renta que genera es de capital y califica
como renta de primera categoría. El hecho que la misma persona sea propietaria de cien inmuebles y los alquile, no convierte la renta en
empresarial, sino que sigue manteniendo la calificación de rentas de capital.

Erróneamente se considera que si una persona natural realiza un número elevado de arrendamientos, ello lo convierte en una renta empresarial.
Debemos aclarar que ello no es cierto, toda vez que se mantienen los elementos para poder considerar una renta de primera categoría.

Hace un tiempo atrás mencionamos lo siguiente:

Tengamos presente que nuestra legislación no establece un límite, ya sea en cantidad de los ingresos percibidos o la cantidad de bienes
arrendados, para desnaturalizar la renta de primera y directamente considerarse de tercera.

Es decir, no existe criterio objetivo señalado en la ley para determinar cuando una persona natural se comporta como una empresa cuando
únicamente percibe ingresos de primera categoría.

La habitualidad no opera como indicador entre rentas de primera categoría como si lo hace en el caso de rentas de segunda y tercera categoría
respectivamente.

Entonces, si una persona natural sin negocio posee un solo inmueble de una amplitud significativa, la cual adecua para el establecimiento de unas
galerías comerciales que son tan populares hoy en día, arrendando más de 200 puestos o “stands”, y no posee más ingreso que el de sus
alquileres por este inmueble, siendo coherentes con lo señalado líneas arriba debemos concluir que esta persona tributará con una tasa del 5 %
sobre su renta bruta por cada ingreso mensual como inquilinos tenga17.

17. Alva MatteuCCi, Mario, “Los arrendamientos y su deducción como gasto en la determinación de las rentas empresariales”. Informe publicado en el blog del
autor con fecha 17-12-13. Recuperado de pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2013/12/17/los-arrendamientos-y-su-deducci-n-como-gasto-en-la-deter-minaci-n-
de-las-rentas-empresariales/> (consultado el 13-02-2020).

En este punto, consideramos pertinente citar la RTF N.° 17044-8-2010, a través de la cual el Tribunal Fiscal señala que “una persona natural
con negocio puede ser contribuyente del Impuesto a la Renta como persona natural por sus rentas de 1.a, 2.a, 4.a y 5.a y como titular de
una empresa unipersonal por sus rentas de tercera categoría. El arrendamiento de inmuebles de personas naturales podría generar
rentas de tercera categoría si estas realizan actividad empresarial y tales bienes forman parte del patrimonio destinado a la empresa
unipersonal, o generar rentas de primera categoría en caso no se realice acti- vidad empresarial o realizándola, no haya destinado los
bienes al desarrollo de dicha actividad”18.

18. Si se desea revisar el texto de la RTF N.° 17044-8-2010 en su integridad, se debe ingresar a la siguiente dirección web: pdf> (consultado el 14-02-2020).
3.2. La transferencia de bienes usados que efectúen las personas que no realicen actividad empresarial

El literal b) del artículo 2 de la LIGV precisa que no se encuentra gravado con dicho tributo la transferencia de bienes usados que efectúen las
personas naturales o jurídicas que no realicen actividad empresarial, salvo que sean habituales en la realización de este tipo de operaciones.

Veamos el caso de Domenico Corleone bonasera, quien es propietario de un vehículo marca KIA del 2016, el cual lo utiliza desde dicha fecha
como movilidad personal. El señor Corleone necesita liquidez de dinero para financiar los gastos de un tratamiento médico, motivo por el cual
decide vender el vehículo con el fin de percibir una determinada cantidad de dinero.

En este caso, el propietario del vehículo es una persona que no tiene negocio y realiza la venta de un bien mueble (vehículo). La renta que se
está generando no califica como renta empresarial, ya que no tiene habitualidad en la venta de vehículos; por lo tanto, tampoco existirá la
afectación al IGV.

Distinto sería el caso si la persona natural que no tiene negocio empieza a realizar adquisiciones de vehículos, para arreglarlos, incorporarles
algunos accesorios y posteriormente venderlos a un precio mayor que el de su adquisición, para obtener así ganancias. Si repite esta operación
varias veces, se estaría presentando la habitualidad, lo cual originaría que se encuentre afecto tanto al pago del IR como renta empresarial, como
tambien al IGV.

Sobre el tema es pertinente citar en este punto el Informe N.° 133-2006-SUNAT/ 2B0000, emitido por la propia SUNAT, el cual señala:

La transferencia en el país de vehículos usados efectuada por personas naturales que no realizan actividad empresarial no se encontrará afecta al
IGV, independientemente de quién sea el adquirente; salvo que las personas naturales transferentes califiquen como habituales en la realización
de este tipo de operaciones19.

19. Véase el texto completo del informe en .

También citamos el Informe N.° 153-2002-SUNAT/K00000, de fecha 21 de mayo del 2002, el cual tiene la siguiente conclusión:

La transferencia de bienes muebles usados que se efectúe en un proceso de remate judicial se encontrará gravada con el IGV, siempre y cuando
el ejecutado, sea persona natural o jurídica, realice actividad empresarial20.

20. Si desea revisar el informe en su integridad solo debe ingresar a la siguiente dirección web: . sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2002/oficios/i1532002.htm>
(consultado el 14-02-2020)

Asimismo, respecto de este literal b), la RTF N.° 05216-2-2003 señala lo siguiente:

No es de aplicación el inciso b) del artículo 2 de la LIGV, que dispone que no está gravada la venta de bienes usados efectuada por personas que
no realizan actividad empresarial, ya que de autos se ha comprobado que el recurrente realizaba dicha actividad en forma empresarial.

3.3. La transferencia de bienes que se realice como consecuencia de la reorganización de empresas

El literal c) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como un concepto no gravado con el IGV la transferencia de bienes que se
realice como consecuencia de la reorganización de empresas.

Ello implica que la operación de venta que está incorporada en el literal c) por aplicación de la inafectación legal, no está sujeta a la aplicación del
IGV. Resulta pertinente indicar que esta inafectación legal no es aplicable para el IR.

Cabe explicar que en la doctrina, a una inafectación legal, también se le conoce como no sujeción expresa.

Al realizar una revisión de la norma reglamentaria del IGV, encontramos al numera 7 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual considera
que, a efectos del IGV, se entiende por reorganización de empresas a lo siguiente:

a)Al traspaso en una sola operación a un único adquirente del total de activos y pasivos de empresas unipersonales y de sociedades irregulares
que no hayan adquirido tal condición por incurrir en las causales de los numerales 5 o 6 del artículo 423 de la Ley N.° 2688721, con el fin de
continuar la explotación de la actividad económica a la cual estaban destinados.

21. El artículo 423 de la Ley General de Sociedades, aprobada por la Ley N.° 26887, regula las causales de irregularidad de las sociedades. En el
encabezamiento precisa que es irregular la sociedad que no se ha constituido e inscrito conforme a esta ley o la situación de hecho que resulta de que dos o
más personas actúen de manera manifiesta en sociedad sin haberla constituido e inscrito. En cualquier caso, una sociedad adquiere la condición de irregular:
Parte pertinente: Numeral 5: Cuando se ha transformado sin observar las disposiciones de esta ley. Numeral 6: cuando continúa en actividad no obstante
haber incurrido en causal de disolución prevista en la ley, el pacto social o el estatuto.

b)A la reorganización de sociedades o empresas a que se refieren las normas que regulan el IR22.

22. El capítulo XIII de la LIR tiene como título “De la reorganización de sociedades o empresas” y contiene a los artículos 103 al 108. En el Reglamento de la
LIR se pueden revisar los artículos 65 al 75, los cuales están insertos dentro del capítulo XIV.

En este tema es pertinente citar el Informe N.° 262-2006-SUNAT/2B000023 emitido por la Administración Tributaria, el cual se transcribe a
continuación:

23. El texto completo del informe en .

Si al momento del traspaso la empresa unipersonal tiene determinados activos y pasivos, estos tienen que ser transferidos en una sola operación
y a un único adquirente con el fin de continuar la explotación de la actividad económica a la cual estaban destinados para efecto de la inafectación
dispuesta por el inciso c) del artículo 2 del TUO de la Ley del IGV.

Si con anterioridad al mencionado traspaso, la empresa hubiera transferido activos y pasivos o una de sus líneas de negocio, ello no afecta la
inafectación aplicable a la transferencia de bienes realizada con motivo del traspaso.

Asimismo, cabe mencionar el criterio tomado en la RTF N.° 02219-5-2003, la cual señala lo siguiente:
 No resulta aplicable a la recurrente la inafectación a la transferencia de bienes realizada por la reorganización o traspaso de empresas recogida
en el inciso c del artículo 2 de la Ley del IGV, ya que se goza de ella si se cumple con transferir la integridad del patrimonio (siendo que tanto en la
división como en el traspaso de empresas, la transferencia de una línea o unidad de producción o servicios debe efectuarse con la finalidad de
continuar con la explotación del patrimonio a través de otra empresa, entendiendo como “integridad del patrimonio” la totalidad de activos y
pasivos relacionados con dicha línea o unidad de producción o servicios que permitan continuar con la explotación de estos), habiéndose
acreditado que la recurrente no cumplió con transferir el “íntegro del patrimonio” (al no haber incluido algunos electrodomésticos dentro del aporte
efectuado y por haber recuperado electrodomésticos con fecha posterior a la transferencia que luego fueron comercializados), resaltándose que
siendo condición del beneficio el aporte del patrimonio en su integridad, en este caso, de la línea de comercialización de electrodomésticos, debía
transferirse y entregarse la totalidad de activos y pasivos, no teniendo explicación que mantuviera en su poder existencias por tratarse de bienes
obsoletos e inservibles cuando según la información contable sí había considerado en la transferencia efectuada algunos bienes deteriorados e
inexistentes.

Consideramos pertinente revisar la RTF N.° 10002-1-2009, a través de la cual el Tribunal Fiscal señala que “como se puede advertir de los
artículos 333 y siguientes de la Ley General de Sociedades, los actos societarios que califican como reorganización de sociedades no
comprenden la transferencia de bienes de una persona natural a una sociedad anónima, siendo preciso anotar que los artículos 22 y
siguientes de la misma ley contemplan dichas transferencia como un aporte de capital con motivo de la constitución o un aumento de
capital de la sociedad, siempre que se cumplan con las formalidades señaladas en dicha normativa, no calificándola en ningún caso
como un traspaso de empresas o reorganización empresarial alguna; en tal sentido, el inciso c) del artículo 2 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas no comprende la transferencia de bienes realizada por una persona natural a una sociedad anónima”24.

24. Si se desea revisar el texto de la RTF N.° 10002-1-2009 en su integridad, se debe ingresar a la siguiente dirección web: pdf> (consultado el 14-02-2020).

3.4. La importación de bienes sujetos a determinadas condiciones

El literal e)25 de la LIGV precisa que no se encuentran gravadas con este impuesto las importaciones de bienes que se detallan a continuación:

25. El literal d) fue derogado por la Cuarta Disposición Final del Decreto Legislativo N.° 950, publicado el 3 de febrero del 2004, disposición que entró en
vigencia a partir del día siguiente a su publicación.

3.4.1. Bienes donados a entidades religiosas

El numeral 1 del literal e del artículo 2 de la LIGV precisa que en el caso de los bienes que son importados para ser donados a las entidades
religiosas26, se menciona que dichos bienes no podrán ser transferidos o cedidos durante el plazo de cuatro años contados desde la fecha de la
numeración de la declaración única de importación (DUA). En caso de que se transfieran o cedan, se deberá efectuar el pago de la deuda
tributaria correspondiente de acuerdo con lo que señale el reglamento. La depreciación de los bienes cedidos o transferidos se determinará de
acuerdo con las normas del IR.

26. Nótese que la legislación del IGV no señala alguna indicación expresa de lo que se debe entender como entidad religiosa ni tampoco determina
indicaciones de credo, motivo por el cual bastará que se entienda relacionada con alguna entidad que rinda culto a algún ser supremo y sus estatutos de
constitución así lo determinen para que sea considerada con una entidad religiosa para los efectos de esta norma.

No están comprendidos en el párrafo anterior los casos en los que, por disposiciones especiales, se establezcan plazos, condiciones o requisitos
para la transferencia o cesión de dichos bienes.

Al efectuar la concordancia reglamentaria, apreciamos que el numeral 11.4 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV determina que para la
determinación del ámbito de aplicación del impuesto se tendrá en cuenta lo siguiente:

Las entidades religiosas enunciadas en el numeral 1 del

inciso e del artículo 2 de la LIGV son aquellas que cumplan los requisitos para estar exoneradas del IR.

La norma reglamentaria del IGV sí efectúa una separación de las entidades religiosas, toda vez que menciona a la Iglesia católica y a las otras
entidades religiosas, de la siguiente manera:

a) En el caso de la Iglesia católica

El literal a) del numeral 11.4 del artículo 2 de la LIGV precisa, tratándose de la Iglesia católica, que se considerará a la Conferencia Episcopal
Peruana, los arzobispados, obispados, prelaturas, vicariatos apostólicos, seminarios diocesanos, parroquias y las misiones dependientes de ellas,
órdenes y congregaciones religiosas, institutos seculares asentados en las respectivas diócesis y otras entidades dependientes de la Iglesia
católica reconocidas como tales por la autoridad eclesiástica competente, que estén inscritas en el Registro de Entidades Exoneradas del
Impuesto a la Renta de la SUNAT.

Es pertinente citar aquí el texto del Informe N.° 356 -2002-SUNAT/K00000, del 16 de diciembre del 2002, emitido por la Administración Tributaria,
el cual señala lo siguiente:

A partir del 20-07-2002 las entidades religiosas no están obligadas a inscribirse en el Registro de Entidades Perceptoras de Donaciones, para
efecto del beneficio contenido en el numeral 1 del inciso e del artículo 2 del TUO de la Ley del IGV.

No obstante, el requisito establecido por el artículo 1 del Decreto Supremo N.° 042-92-PCM de que los arzobispados, obispados, prelaturas y la
Conferencia Episcopal Peruana se encuentren inscritos en el Registro de Entidades Perceptoras de Donaciones, para efecto de la aplicación del
beneficio del impuesto a la renta por las donaciones efectuadas, se mantiene vigente27.

27. Texto completo del informe en .

b) En el caso de la otras entidades religiosas

El literal b) del numeral 11.4 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV precisa que, al tratarse de entidades religiosas distintas a la católica28, se
considerarán a las asociaciones o fundaciones cuyos estatutos se hayan aprobado por la autoridad representativa que corresponda y que se
encuentren inscritas en los Registros Públicos y en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta de la SUNAT.
 28. Pueden ingresar en esta categoría: i) los católicos coptos; ii) los protestantes; iii) los mormones; iv) los budistas; v) los ortodoxos; vi) los presbiterianos; vii)
los hinduistas; viii) los islamistas; ix) los anglicanos; x) los judíos; xi) los sintoístas; xii) los testigos de Jehová; xiii) los mahometanos, entre otros más.

De manera general, se determina que las entidades religiosas acreditarán su inscripción en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a
la Renta29, con la resolución que la SUNAT expide cuando se ha realizado dicha inscripción, la cual deberá ser exhibida a la aduana, para
internar los bienes donados inafectos del impuesto.

29. En esta página web se puede apreciar el procedimiento que se debe llevar a cabo para la inscripción:.
serviciosalciudadano.gob.pe/bus/PSC_Tramite_Historico.asp?id_entidad=83&id_hist=1&Tramite=2267>.

3.4.2. Bienes de uso personal y menaje de casa

El numeral 2 del literal e) del artículo 2 de la LIGV precisa que, en el caso de los bienes de uso personal y menaje de casa30, estos se importen
libres o liberados de derechos aduaneros mediante dispositivos legales y hasta el monto y plazo allí establecidos, con excepción de vehículos.

30. Conforme lo determina el artículo 2 del Reglamento de Equipaje y Menaje de Casa, aprobado por el Decreto Supremo N.° 016-2006-EF, se entiende
por menaje de casa al conjunto de muebles y enseres del hogar, nuevos o usados, de propiedad del pasajero o su familia, en caso de unidad familiar.

La concordancia reglamentaria la ubicamos en el texto del artículo 9 del Decreto Supremo N.° 182-2013-EF, Reglamento de Equipaje y Menaje de
Casa, modificado por el Decreto Supremo N.° 367-2016-EF. Allí se precisa que está inafecto al pago de tributos el ingreso al país de los siguientes
bienes considerados como equipaje:

1. Prendas de vestir y objetos de adorno personal del viajero

2. Objetos de tocador para uso del viajero

3. Medicamentos de uso personal del viajero

4. 1 máquina rasuradora o depiladora eléctrica para uso del viajero

5. 2 aparatos electrodoméstico portátiles para el cabello y para uso del viajero

6. 1 unidad o 1 set de artículos deportivos de uso del viajero

7. 1 calculadora electrónica portátil

8. Libros, revistas y documentos impresos en general que se adviertan de uso personal del viajero

9. Maletas, bolsas y otros envases de uso común que contengan los objetos que constituyen el equipaje del viajero

10. 1 instrumento musical, siempre que sea portátil

11. 1 receptor de radiodifusión, o 1 reproductor de sonido incluso con grabador, o 1 equipo que en su conjunto los contenga, siempre que sea
portátil, con fuente de energía propia y no sea de tipo profesional.

12. Hasta un máximo en conjunto de 20 discos compactos

13. 2 cámaras fotográficas

14. Viajero mayor de 7 años: 1 videocámara, siempre que sea portátil, con fuente de energía propia y que no sea de tipo profesional.

15. 1 aparato reproductor portátil de discos digitales de video

16. 1 aparato de videojuego electrónico doméstico portátil

17. 2 discos duros externos para computadora, 4 memorias para cámara digital, videocámara y/o videojuego, solo si porta estos aparatos, 4
memorias USB (pen drive) y 10 discos digitales de video o para videojuego.

18. 1 agenda electrónica portátil o tableta electrónica

19. 1 computadora portátil, con fuente de energía propia

20. 2 teléfonos celulares (viajero mayor de 7 años: solo 1)

21. Hasta 20 cajetillas de cigarrillos o 50 cigarros puros o 250 g de tabaco picado o en hebras para fumar (viajeros mayores de edad)

22. Hasta 3 litros de licor (viajeros mayores de edad)

23. Los medios auxiliares y equipos necesarios para su control médico y movilización (silla de ruedas, camilla, muletas, medidores de presión
arterial, de temperatura y de glucosa, entre otros) que porten consigo los viajeros impedidos o enfermos.

24. Un animal doméstico vivo como mascota, el cual debe ser sometido previamente al cumplimiento de las regulaciones sanitarias
correspondientes.

25. Objetos declarados que figuren en la Declaración de Salida Temporal que se acrediten ser nacionales o nacionalizados, siempre que
constituyan equipaje y se presuma que por su cantidad no están destinados al comercio.

26. Bienes para uso o consumo del viajero y obsequios que por su cantidad, naturaleza o variedad se presuma que no están destinados al
comercio, por un valor en conjunto de $ 500. En caso de artefactos eléctricos, electrónicos, herramientas, y equipos propios de la actividad,
profesión u oficio del viajero, no pueden exceder de 1 unidad por cada tipo.

Cabe precisar que las inafectaciones tributarias se otorgan por cada viaje y son individuales e intransferibles.

3.4.3. Bienes efectuados con financiación de donaciones del exterior

 El numeral 3 del literal e) del artículo 2 de la LIGV precisa que los bienes efectuados con financiación de donaciones del exterior no se encuentran
gravados con el IGV, siempre que estén destinados a la ejecución de obras públicas por convenios realizados conforme a acuerdos bilaterales de
cooperación técnica, celebrados entre el Gobierno del Perú y otros Estados u organismos internacionales gubernamentales de fuentes bilaterales
y multilaterales.

Una concordancia que podemos encontrar en la propia LIGV es la del texto del segundo párrafo del artículo 67, en el que se determina que “no
están gravadas con el impuesto selectivo al consumo las operaciones de importación de bienes que se efectúen conforme con lo
dispuesto en los numerales 1 y 3 del inciso e del artículo 2, así como la importación o transferencia de bienes a título gratuito, a que se
refiere el inciso k) del artículo 2”.

Dentro del Texto Único de Procedimientos Administrativos (TUPA) de la SUNAT apreciamos el procedimiento N.° 21, el cual lleva como título
“Devolución del impuesto general a las ventas e impuesto de promoción municipal pagados en las compras de bienes y servicios, efectuados con
financiación de donaciones y cooperación técnica internacional no reembolsable mediante notas de crédito negociables”31.

31. El texto completo del TUPA de la SUNAT se puede consultar ingresando a la siguiente dirección web: .
sunat.gob.pe/legislacion/tupa/2017/tupa_consolidado.doc> (consultado el 03-03-2020).

Informes de la SUNAT

Informe N.° 94-2017-SUNAT/340000

Si se recepcionó la resolución que desaprueba la donación de ropa y calzado usado dentro de los treinta días de efectuado el levante, no
corresponderá su trámite como una donación en el marco de la Ley N.º 28905, así tampoco resultará aplicable la excepción prevista en el artículo
2 de la Ley N.º 28514, teniendo en consecuencia la condición de mercancía de importación prohibida.

Informe N.° 180-2016-SUNAT/5D1000

Los dispositivos legales que hagan referencia a la resolución de aprobación de la donación como requisito para que las entidades mencionadas
en el inciso k), artículo 2 del TUO de la Ley del IGV.

Informe N.° 104-2015-SUNAT/5D1000

las operaciones de importación de bienes donados a entidades religiosas, ni la importación de bienes que se efectúen a título gratuito a favor de
entidades y dependencias del sector público, excepto empresas, o las realizadas a favor de las ENIEX, ONGD- PERU e IPREDAS inscritas en el
APCI; siempre que las mismas sean aprobadas por Resolución Ministerial del sector correspondiente.

3.5. Algunas operaciones realizadas por el BCRP

El literal f) de la LIGV señala que no se encuentran gravadas con el IGV las siguientes operaciones del BCRP:

Compra y venta de oro y plata que realiza en virtud de su ley orgánica

Importación o adquisición en el mercado nacional de billetes, monedas, cospeles32 y cuños33

32. Disco de metal dispuesto para recibir la acuñación en la fabricación de las monedas (Real aCadeMia esPañola, “Cospel”, Diccionario de la Lengua
Española).

33. Troquel, ordinariamente de acero, con que se sellan la moneda, las medallas y otras cosas análogas (loc. cit.).

La concordancia con esta norma se puede encontrar en el texto del artículo 24 de la Ley Orgánica del BCRP, el cual contiene las atribuciones34
de dicha entidad. Esta ley fue aprobada por el Decreto Ley N.° 26123.

34. Texto completo de la Ley Orgánica del BCRP en ley-organica.htm>.

3.6. La transferencia o importación de bienes y la prestación de servicios por parte de las entidades educativas para sus
fines propios

El literal g) de la LIGV señala que no se encuentran gravadas con el IGV:

La transferencia o importación de bienes y la prestación de servicios que efectúen las instituciones educativas públicas o particulares
exclusivamente para sus fines propios. Mediante decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas y el ministro de Educación,
se aprobará la relación de bienes y servicios inafectos al pago del impuesto general a las ventas.

Entendemos que lo relacionado con el cumplimiento de sus fines propios alude a las actividades realizadas dentro del ámbito de aplicación de la
labor educativa y solo ello. Lo que se encuentre fuera de la labor educativa estará simplemente gravado.

Resulta necesario citar la Directiva N.° 006-95-SUNAT35, del 24 de noviembre de 1995, que determina las siguientes instrucciones:

35. Texto completo de la Directiva N.° 006-95-SUNAT en .

a) Las universidades, los centros educativos y los centros culturales están inafectos al IGV por las operaciones de venta de bienes, prestación de
servicios o importación de bienes que efectúen exclusivamente como consecuencia de la realización de sus fines propios; no obstante, dichas
operaciones serán gravadas cuando se realicen como consecuencia de actividades que no correspondan al desarrollo de sus actividades
educativas y culturales.

b) Las mencionadas entidades, cuando actúen como consumidores finales de bienes o usuarios finales de servicios, deberán aceptar la carga
económica del IGV que les traslade el vendedor o quien preste el servicio.

3.6.1. Los fines propios de las instituciones educativas

La disposición transitoria única del Decreto Supremo N.° 46-97-EF señala, a través de una precisión, que las importaciones, transferencias de
bienes o prestación de servicios realizadas por las instituciones educativas particulares o públicas, excepto academias de preparación, en el
periodo comprendido entre el 1 de enero de 1997 y la fecha de entrada en vigencia del presente decreto supremo, se encuentran inafectas del
IGV y de derechos arancelarios, según corresponda, siempre que se hubieran encontrado directamente vinculadas al cumplimiento de sus fines
propios, para cuyo efecto deberá atenderse a la naturaleza de las actividades realizadas y no al destino otorgado a los fondos obtenidos en el
desarrollo de estas.

A efectos de lo indicado en el párrafo anterior, se consideran fines propios de las instituciones educativas particulares o públicas los siguientes:

La formación educativa en materia de humanidades, la ciencia, la técnica, las artes, la educación física y el deporte

La difusión cultural

La creación intelectual y artística

La investigación científica y tecnológica

Esta norma la debemos concordar con lo dispuesto en el artículo 19 de la Constitución Política del Perú, el cual determina lo siguiente:

Las universidades, institutos superiores y demás centros educativos constituidos conforme a la legislación en la materia gozan de inafectación de
todo impuesto directo e indirecto que afecte los bienes, actividades y servicios propios de su finalidad educativa y cultural. En materia de
aranceles de importación, puede establecerse un régimen especial de afectación para determinados bienes.

Las donaciones y becas con fines educativos gozarán de exoneración y beneficios tributarios en la forma y dentro de los límites que fije la ley.

La ley establece los mecanismos de fiscalización a que se sujetan las mencionadas instituciones, así como los requisitos y condiciones que deben
cumplir los centros culturales que por excepción puedan gozar de los mismos beneficios.

Para las instituciones educativas privadas que generen ingresos que por ley sean calificados como utilidades, puede establecerse la aplicación del
impuesto a la renta.

Resulta pertinente apreciar el pronunciamiento del Tribunal Fiscal donde trata el tema de los fines propios de las instituciones educativas. Nos
referimos a la RTF N.° 01084-5-2010, del 29 de enero del 2010, que determina en su sumilla que “los fines de las universidades no se agotan
en los de formación educativa, pues la Ley Universitaria contempla otros fines, tales como los de difusión cultural y de extensión,
objetivo que resulta complementario a los servicios de enseñanza propiamente dichos”.

Además, el contenido de la RTF precisa lo siguiente:

Se declara fundada la apelación en cuanto al reparo por ingresos recibidos por ingresos obtenidos por inscripción, matrícula, pensión y otros del
centro preuniversitario, centro de idiomas. Se indica que dichos ingresos no se encuentran gravados con el impuesto general a las ventas, por
cuanto son ingresos propios de la finalidad educativa. Se indica que la inafectación del inciso g del artículo 2 de la citada ley supone un beneficio
a favor de las actividades o servicios que se encuentran relacionadas con los fines propios de los centros educativos, lo que en el caso de las
universidades no se agotan en los de formación educativa, pues la Ley Universitaria contempla otros fines, tales como los de difusión cultural y de
extensión, objetivo que resulta complementario a los servicios de enseñanza propiamente dichos. Se declara fundada la apelación en cuanto a los
ingresos varios por fotocopias e Internet, cursos seminarios, talleres de capacitación, convenios de capacitación por ser propios de la finalidad
educativa. Se declara infundada la apelación en cuanto a la expedición de constancia de trabajo, alquiler de cafetín de equipos, de toga y birretes,
el costo de análisis y ventas de solaperas y vestimenta que resultan ajenas al desarrollo de la finalidad educativa de la recurrente, por cuanto son
servicios que presta la recurrente a personas independientes de la actividad educativa, por lo que dichos ingresos se encuentran gravados con
dicho tributo. Se declara infundada la apelación en cuanto al reparo al crédito fiscal por una factura en la que no se describe el servicio prestado
por lo que no puede determinarse si es o no gasto al giro del negocio. Las resoluciones de multa, giradas por las infracciones de los numerales 1
y 2 del artículo 178 del Código Tributario, deben resolverse de acuerdo a lo anteriormente señalado. Se declara infundada la apelación en cuanto
a la resolución de multa, girada por la infracción del numeral 1 del artículo 177 del Código36.

36. Texto completo de la RTF en 2010_5_01084.pdf>.

En este punto debe tomarse en cuenta que existe el Decreto Supremo N.° 046- 97-EF37, del 30 de abril de 1997, vigente a partir del 1 de mayo
de 1997, el cual aprueba la relación de bienes y servicios inafectos al pago del IGV y de derechos arancelarios por parte de las instituciones
educativas particulares o públicas.

37. Este decreto fue posteriormente modificado por los Decretos Supremos N.° 003-98-EF (publicado el 13 de enero de 1998), N.° 152-2003-EF (publicado el
11 de octubre del 2003), N.° 001-2004-EF (publicado el 7 de enero del 2004), N.° 139-2004-EF (publicado el 6 de octubre del 2004) y N.° 230-2009-EF
(publicado el 16 de octubre del 2009).

En relación con este tema, el artículo 1 de este dispositivo contiene información relevante con respecto a esta inafectación del siguiente modo:

Apruébase la relación de bienes y servicios contenida en el anexo I38 del presente decreto supremo, para efecto de la inafectación del impuesto
general a las ventas aplicable a las operaciones de venta y prestación de servicios en el país, a que se refiere el inciso g del artículo 2 del Decreto
Legislativo N.° 821, sustituido por el artículo 22 del Decreto Legislativo N.° 882.
 38. Anexo I del Decreto Supremo N.° 046-97-EF, Servicios y bienes inafectos al IGV. Operaciones internas

1. Servicios educativos vinculados a la preparación inicial, primaria, secundaria, superior, especial, ocupacional, entre otros. Incluye: derechos de inscripción,
matrículas, exámenes, pensiones, asociaciones de padres de familia, seguro médico educativo y cualquier otro concepto cobrado por el servicio educativo.

2. Expedición de constancias, certificados, diplomas y similares.

3. Actividades de bibliotecas, hemerotecas, archivos, museos, cursos, seminarios, exposiciones, conferencias y otras actividades educativas complementarias
al servicio de enseñanza.

4. Servicios de alojamiento y alimentación a estudiantes así como el transporte exclusivo para estudiantes, prestados por la misma institución educativa.

5. Venta de libros, folletos, revistas y cualquier material de información que apoye el proceso educativo, presentado en medios impresos, magnéticos o
digitales, para uso exclusivo de alumnos y docentes regulares de la Institución.

6. Transferencia de bienes usados del activo fijo de propiedad de las Instituciones Educativas.

7. Servicios educativos prestados entre Instituciones Educativas. Es interesante revisar el texto del artículo 1 del D. S. N.° 081-2003-EF, publicado el 7 de junio
del 2003 y vigente desde el 8 de junio de ese año, según el cual se precisan alcances de actividades educativas, comprendidas en anexo del D. S. N.° 046-
97-EF, prestadas por instituciones educativas particulares o públicas: “Precísase que la actividades educativas prestadas por las instituciones educativas
particulares o públicas mediante cursos, seminarios y similares, a que se refiere el numeral 3 del anexo I del Decreto Supremo N.° 046-97-EF, comprende
aquellas actividades educativas prestadas a estudiantes regulares o no, que puedan conducir o no a una certificación; siempre que estén comprendidas
dentro de los alcances de las normas que regulan las actividades de las instituciones educativas y cuenten con la autorización respectiva, por la autoridad
correspondiente de ser el caso”.

Apruébase la relación de bienes contenida en el anexo II39 del presente Decreto Supremo, para efecto de la inafectación del IGV y de derechos
arancelarios de las operaciones de importación, a que se refieren el inciso g) del artículo 2 del Decreto Legislativo N.° 821, sustituido por el
artículo 22 del Decreto Legislativo N.° 882, y el artículo 23 del Decreto Legislativo N.° 882, respectivamente.

39. Texto completo del anexo II en .

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.° 1084-5-2010

La inafectación del inciso g) del artículo 2 de la Ley del IGV supone un beneficio a favor de las actividades o servicios que se encuentren
relacionados a los fines propios de los centros educativos, los que en el caso de las universidades no se agotan en los de formación educativa,
pues la Ley Universitaria contempla otros fines, tales como los de difusión cultural y de extensión, que apuntan a la formación integral del ser
humano y de la sociedad en general, objetivo que resulta complementario a los servicios de enseñanza propiamente dichos.

Los ingresos recibidos por inscripción, matrícula, pensión y otros del centro preuniversitario y centros de idiomas no se encuentran gravados con
el IGV, por cuanto son ingresos propios de la entidad educativa.

La expedición de constancia de trabajo, así como el alquiler de cafetín de equipos, de toga y birretes, el costo del análisis y ventas de solaperas y
vestimenta son actividades que resultan ajenas al desarrollo de la finalidad educativa, por cuanto son servicios que presta la universidad a
personas naturales o jurídicas independientes de la actividad educativa; en consecuencia, los ingresos recibidos por estos conceptos se
encuentran gravados con el IGV.

RTF N.° 6344-2-2003

La venta de uniformes que realicen los centros educativos particulares se encuentra gravada con el IGV, toda vez que esa transferencia no está
referida a los fines específicos del centro educativo, señalados en el literal g del artículo 2 de la Ley del IGV.

RTF N.° 682-6-2006

Para que una escuela superior de aviación goce de la inafectación dispuesta en el inciso g del artículo 2 de la Ley del IGV, debe contar con la
autorización del Ministerio de Educación para realizar actividades como centro de estudios y además requiere de la autorización del Ministerio de
Transportes y Comunicaciones.

RTF N.° 10650-4-2007

Los centros educativos constituidos conforme a la legislación de la materia gozan de inafectación del IGV; así, están inafectos los servicios
educativos vinculados a los distintos niveles y modalidades del sistema educativo establecidos por la Ley General de Educación que presten las
instituciones educativas públicas o privadas.

RTF N.° 4552-1-2008

Los ingresos percibidos por las universidades por la prestación de servicios de análisis, venta de solaperas o medallones a alumnos, alquileres de
inmuebles, elaboración de anteproyectos, mantenimiento de sistemas de videoconferencia, alquiler de equipos, venta de bienes, servicios de
videoconferencia o de consultoría, entre otros, se encuentran gravados al no encontrarse dentro de los alcances de la inafectación del inciso g del
artículo 2 de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

RTF N.° 4552-1-2008

La inafectación del inciso g del artículo 2 de la Ley del IGV supone un beneficio a favor de las actividades o servicios que se encuentren
relacionados a los fines propios de los centros educativos, los que en el caso de las universidades no se agotan en los de formación educativa,
pues la Ley Universitaria contempla otros fines, tales como los de difusión cultural y de extensión, que apuntan a la formación integral del ser
humano y de la sociedad en general, objetivo que resulta complementario a los servicios de enseñanza propiamente dichos.

La última parte del literal g) del artículo 2 de la LIGV precisa que tampoco se encuentran afectas al pago del IGV la transferencia o importación de
bienes y la prestación de servicios debidamente autorizadas mediante resolución suprema, vinculadas a sus fines propios, efectuada por las
instituciones culturales o deportivas a que se refieren el inciso c) del artículo 18 y el inciso b) del artículo 19 de la LIR, aprobada por el Decreto
Legislativo N.° 774, y que cuenten con la calificación del Instituto Nacional de Cultura o del Instituto Peruano del Deporte, respectivamente40.
 40. De conformidad con el artículo 1 del Decreto Legislativo N.° 920 (publicado el 6 de junio del 2001), se comprende dentro de los alcances de este inciso al
Instituto de Radio y Televisión del Perú, la Biblioteca Nacional del Perú y al Archivo General de la Nación, por la naturaleza especial de sus fines y objetivos.

Informes de la SUNAT

Informe N.° 69-2017-SUNAT/5D1000

En consideración de la Norma Vlll del Título Preliminar del Código Tributaria, en virtud de la que no puede en vía de interpretación concederse
exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a supuestos distintos a los señalados por ley, tenemos que solamente gozan
inafectación de derechos arancelarios aquellas mercancías que importen las universidades para ser utilizadas exclusivamente en servicios de
enseñanza, no pudiendo extenderse dicho beneficio a bienes que sean destinados a un fin distinto o adicional al mencionado, como sería el caso
de mercancías que además de tener una finalidad educativa se usen también en la prestación de servicios a terceros a través de los centros de
producción constituidos al amparo del artículo 54 de la Ley N.° 30220.

Informe N.° 088-2016-SUNAT/5D0000

Los servicios consistentes en academia de preparación, dictado de cursos talleres y desarrollo del proceso de admisión prestados por una
Institución Educativa Pública, prevista en el inciso a) del artículo 71 de la LGE, que imparte educación superior no universitaria no se encuentran
gravados con el IGV. Por su parte, el servicio de alquiler de aulas aun con fines educativos se encuentra gravado con el IGV, en la medida que
califique como servicio habitual.

Informe N.° 088-2014-SUNAT/5D0000

Para efecto de la inafectación del IGV e ISC a la importación de bienes donados a enti- dades del Sector Público Nacional, el Sector
correspondiente debe aprobar la donación mediante Resolución Ministerial; con lo cual no es posible aplicar dicha inafectación en los casos en
que la aprobación y/o aceptación de tales donaciones se realice mediante una Resolución Directoral emitida en virtud de una “delegación” de
facultades.

Oficio de la SUNAT

Oficio N.° 461-2008-SUNAT/200000

Conforme al inciso g) del artículo 2 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-99-EF, publicado el 15-04-99, y normas modificatorias, no está gravada con el IGV la
transferencia o importación de bienes y la prestación de servicios que efectúen las Instituciones Educativas Públicas o Particulares
exclusivamente para fines propios.

3.7. La compra de pasajes por parte de la Iglesia católica para sus agentes pastorales

El literal h) del artículo 2 de la LIGV determina que no se encuentran gravados con el IGV los pasajes internacionales adquiridos por la Iglesia
católica para sus agentes pastorales, según el reglamento que se expedirá para tal efecto; ni los pasajes internacionales expedidos por empresas
de transporte de pasajeros que en forma exclusiva realicen viajes entre zonas fronterizas.

En la concordancia reglamentaria apreciamos el texto del Decreto Supremo N.° 014-2000-EF, el cual modificó al Decreto Supremo N.° 168-94-EF,
que trata acerca de las normas sobre la inafectación del IGV e ISC a los pasajes internacionales adquiridos para la Iglesia católica.

De este modo, el artículo 2 del Decreto Supremo N.° 168-94-EF, sustituido por el Decreto Supremo N.° 014-2000-EF, menciona que “la Iglesia
católica en el Perú hará uso de la inafectación a que se refiere el artículo que precede, únicamente a través de las autoridades de los
arzobispados, obispados, prelaturas y vicariatos apostólicos, adquiriendo los pasajes internacionales directamente de las empresas de
transporte”41.

41. Esta modificatoria se dictó en concordancia con lo establecido en el artículo III del acuerdo internacional suscrito entre la Santa Sede y la República del
Perú. Dicho texto señala lo siguiente: “Gozan también de tal personería y capacidad jurídicas, la Conferencia Episcopal Peruana, los arzobispados, obispados,
prelaturas y vicariatos apostólicos existentes, y los que posteriormente pueda crear la Santa Sede”. Texto completo del concordato en st_19800726_santa-
sedeperu_sp.html>.

3.8. Las regalías que corresponda abonar en virtud de los contratos de licencia celebrados conforme a lo dispuesto en la
Ley N.° 26221

El literal i) del artículo 2 de la LIGV precisa que no se encuentran gravadas con el IGV las regalías que corresponda abonar en virtud de los
contratos de licencia celebrados conforme a lo dispuesto en la Ley N.° 26221.

Cabe mencionar que la Ley N.° 26221, publicada el 20 de agosto de 1993, aprobó la Ley Orgánica de Hidrocarburos, la cual en su artículo 45
hace referencia al hecho de que los contratistas pagarán la regalía por cada contrato de licencia en función de la producción fiscalizada de
hidrocarburos provenientes del área de dicho contrato. En este caso, el contratista pagará al Estado la regalía en efectivo, de acuerdo con los
mecanismos de valorización y de pago que se establecerán en cada contrato, teniendo en cuenta que los hidrocarburos líquidos serán valorizados
sobre la base de precios internacionales y el gas natural sobre la base de precios de venta en el mercado nacional o de exportación, según sea el
caso.

La regalía será considerada como gasto a efectos de la determinación de la renta neta de tercera categoría en el IR.

3.9. Los servicios que presten las AFP y aseguradoras a sus beneficiarios, en el marco del Decreto Ley N.° 25897

El literal j) del artículo 2 de la LIGV precisa que no se encuentran gravados con el IGV los servicios que presten las administradoras privadas de
fondos de pensiones y las empresas de seguros a los trabajadores afiliados al Sistema Privado de Administración de Fondos de Pensiones y a los
beneficiarios de estos en el marco del Decreto Ley N.° 25897.

La concordancia la ubicamos en el artículo 24 de la norma que crea el Sistema Privado de Pensiones (SPP), el Decreto Ley N.° 25897 y su
modificatoria efectuada por el Decreto Legislativo N.° 874, el cual determina lo siguiente:
 Las AFP perciben por la prestación de todos sus servicios una retribución establecida libremente, de acuerdo al siguiente detalle:

a) Por el aporte obligatorio a que se hace referencia en el inciso a del artículo 30 de la presente ley, una comisión porcentual calculada sobre la
Remuneración Asegurable del afiliado. La retribución debe ser aplicada por la AFP por igual a todos sus afiliados. Sin embargo, cada AFP podrá
ofrecer reducciones en la retribución de los afiliados en función de su tiempo de permanencia o regularidad de cotización en la AFP. La
superintendencia dictará las normas reglamentarias sobre la materia.

b) Por los aportes voluntarios, una comisión porcentual calculada sobre los referidos aportes voluntarios, en el caso de retiro de [estos].

c)Para el caso de los afiliados pasivos que hubieran optado por percibir pensiones bajo modalidad de renta temporal y retiro programado, una
comisión fija o porcentual sobre la pensión.

3.10.La importación o transferencia de bienes que se efectúe a título gratuito, a favor del sector público, excepto empresas

El literal k) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como concepto no gravado con el IGV la importación o transferencia de bienes
que se efectúe a título gratuito, a favor de entidades y dependencias del sector público, excepto empresas.

También se considera como no gravada la importación o transferencia de bienes que se efectúe a título gratuito a favor de las entidades e
instituciones extranjeras de cooperación técnica internacional (ENIEX)42, organizaciones no gubernamentales de desarrollo (ONGD) nacionales e
instituciones privadas sin fines de lucro receptoras de donaciones de carácter asistencial o educacional, inscritas en el registro correspondiente
que tiene a su cargo la Agencia Peruana de Cooperación Internacional (APCI) del Ministerio de Relaciones Exteriores, siempre que sea aprobada
por resolución ministerial del sector correspondiente. En este caso, el donante no pierde el derecho a aplicar el crédito fiscal que corresponda al
bien donado.

42. “De acuerdo con la legislación peruana, se denominan Eniex a las entidades e instituciones de cooperación técnica internacional sin fines de lucro,
constituidas en el extranjero.

Las Eniex tienen carácter constitutivo en el Perú para efectos de operar en el territorio nacional y están sujetas a las obligaciones y derechos que la legislación
peruana les reconoce, en lo referente a asuntos de cooperación técnica internacional.

Para poder gozar de los beneficios y el reconocimiento de la normatividad vigente, las Eniex deben estar inscritas en el Registro de Entidades e Instituciones
de Cooperación Técnica Internacional Extranjeras a cargo de la Agencia Peruana de Cooperación Internacional”. Agencia Peruana de Cooperación
Internacional, “¿Quiénes son las Eniex?”, en Agencia Peruana de Cooperación Internacional, 2007. Recuperado de .

El último párrafo del literal k) del artículo 2 de la LIGV menciona que no está gravada la transferencia de bienes al Estado, efectuada a título
gratuito, según disposiciones legales que así lo establezcan.

Estas personas jurídicas extranjeras se caracterizan por apoyar, financiar o eventualmente ejecutar, mediante convenios, acciones de desarrollo
en programas, proyectos o actividades que involucran cooperación técnica internacional en forma habitual o eventual en el país, de acuerdo con
lo establecido en el Decreto Legislativo N.° 719.

Se puede concordar en este último punto lo señalado por el literal x) del artículo 37 de la LIR y lo dispuesto por el literal s) del artículo 21 del
Reglamento de la LIR, respecto a la deducibilidad de los gastos por donaciones en la determinación de la renta neta de naturaleza empresarial.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.° 02223-2-2017

Se indica que la recurrente adquirió vía arrendamiento financiero maquinaria que luego remitió al exterior y entregó en comodato a empresas no
domiciliadas, siendo que entre el 9 de setiembre del 2005 y el 21 de enero del 2006, las máquinas no se utilizaron en operaciones por las que se
debía pagar el IGV ni fueron objeto de una exportación de servicios, lo que no es cuestionado por la recurrente, en tal sentido, durante dicho
tiempo esta no tenía derecho al saldo a favor del exportador, por lo que el monto del IGV que se le trasladó en las cuotas de arrendamiento
financiero por el uso de las referidas maquinarias no podía otorgar derecho al referido saldo.

Informes de la SUNAT

Informe N.° 088-2014-SUNAT/5D0000

Para efecto de la inafectación del IGV e ISC, a la importación de bienes donados a entidades del Sector Público Nacional, el Sector
correspondiente debe aprobar la donación mediante Resolución Ministerial; con lo cual no es posible aplicar dicha inafectación en los casos en
que la aprobación y/o aceptación de tales donaciones se realice mediante una Resolución Directoral emitida en virtud de una “delegación” de
facultades.

Informe N.° 011-2006-SUNAT/2B0000

En el caso de donaciones de bienes (incluidos libros) que se efectúen a favor de las entidades o dependencias del Sector Público Nacional, se
deberá aplicar lo dispuesto en el inciso k) del artículo 2 del TUO de la Ley del IGV.

Informe N.° 110-2007-SUNAT/2B0000

Las transferencias de bienes a título gratuito realizadas entre empresas del Estado (empresas de derecho público, empresas estatales de derecho
privado y empresas de economía mixta), se encuentran inafectas del IGV; siempre que las mismas se efectúen de conformidad a disposiciones
legales que así lo establezcan.

Informe N.° 040-2008-SUNAT/2B0000

Para fines de la procedencia del beneficio de devolución previsto en el artículo 1 del Decreto Legislativo N.° 783, y tratándose de Eniex y ONGD
que no sean contribuyen- tes del IGV, no resultará de aplicación el requisito señalado en el inciso c) del artículo 19 del TUO del IGV, por lo que
para efectos del goce del referido beneficio no será exigible que las adquisiciones comprendidas dentro de este se encuentren anotadas en un
registro de compras.
 No obstante, en el caso de las Eniex y ONGD que tengan la condición de contribuyentes del IGV, el aludido requisito sí será exigible para efectos
de que proceda la mencionada devolución.

Informe N.° 073-2006-SUNAT/2B0000

1. El inciso b) del artículo 2 del Reglamento de Donaciones referido a la inafectación del IGV e ISC a la transferencia de bienes a título gratuito a
favor de los donatarios comprende, entre otros supuestos:

1. La transferencia de bienes a título gratuito que hayan sido adquiridos en el país;

1. La transferencia de bienes que hayan sido manufacturados por el propio donante; y,

2. La transferencia de bienes a título gratuito que hayan sido previamente importados.

2. Toda vez que las transferencias de bienes a título gratuito mencionadas en el numeral precedente se encuentran enmarcadas en la inafectación
a que se refiere el inciso b) del artículo 2 del Reglamento de Donaciones, corresponde que el Ministerio de Relaciones Exteriores emita una
Resolución de Aprobación por las donaciones efectuadas a favor de las Eniex, ONGD-Perú e Ipreda.

3. La Única Disposición Final y Transitoria del Reglamento de Donaciones resulta de aplicación al supuesto establecido en el inciso a del artículo
2 del Reglamento de Donaciones, referido a la importación de bienes transferidos a título gratuito a favor de los Donatarios.

Informe N.° 062-2004-SUNAT/2B0000

Las donaciones efectuadas en favor de las municipalidades se encuentran inafectas del IGV, siempre y cuando estas hayan sido aprobadas
mediante resolución ministerial emitida por el Ministerio de Economía y Finanzas.

En este caso, para la expedición de la Resolución de aprobación de las donaciones, las municipalidades deberán presentar ante el sector
correspondiente, entre otros, el acuerdo de concejo municipal o regional, de corresponder, mediante la cual se acepta la donación.

3.11. Los intereses y las ganancias de capital generados por certificados de depósito del BCRP y por bonos “Capitalización
Banco Central de Reserva del Perú”

El literal l) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como concepto no gravado con el IGV los intereses y las ganancias de capital
generados por certificados de depósito del BCRP y por bonos “Capitalización Banco Central de Reserva del Perú”.

Al realizar una revisión de los bonos denominados “Capitalización Banco Central de Reserva del Perú”, apreciamos que son títulos emitidos por el
Ministerio de Economía y Finanzas (MEF), con la finalidad de que el BCRP cancele la deuda que mantiene con el Tesoro Público. Esta emisión
consta de dos series (A y B), de las cuales solo la serie A es susceptible de negociación. Su vencimiento es como máximo de diez (10) años43.

43. FloRes vaRgas, Hellen, Los bonos. Recuperado de (consultado el 03-03-2020)

3.12.Los juegos de azar y apuestas

El literal ll) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como concepto no gravado con el IGV los juegos de azar y apuestas44, tales
como loterías45, bingos46, rifas47, sorteos48, máquinas tragamonedas49 y otros aparatos electrónicos50, casinos de juego51 y eventos
hípicos52.

44.Existe el impuesto a las apuestas, el cual se encuentra regulado en los artículos 38 al 47 de la Ley de Tributación Municipal, cuyo TUO fue aprobado por el
Decreto Supremo N.° 156-2004-EF.

45. Las loterías están gravadas con el impuesto a los juegos, el que se encuentra regulado en los artículos 48 al 53 de la Ley de Tributación Municipal, cuyo
TUO fue aprobado por el Decreto Supremo N.° 156-2004-EF.

46. Igual que la nota 45.

47. Idem.

48. Idem.

49. El impuesto a los juegos de casino y máquinas tragamonedas, regulado por la Ley N.° 27153, es creado por esta ley y se encuentra vigente desde el 10-
07-99.

50. Igual que la nota 45.

51. Idem.

52. Los eventos hípicos están gravados con el impuesto a los espectáculos públicos no deportivos que se en- cuentra regulado en los artículos 54 al 59 de la
Ley de Tributación Municipal, cuyo TUO fue aprobado por el Decreto Supremo N.° 156-2004-EF.

La entrada en vigencia de la Ley N.° 29829, que dispone la instalación, implementación y puesta en funcionamiento del SUCTR en las salas de
juego de máquinas tragamonedas, no enerva la obligación de los sujetos que realizan la explotación de los Juegos de Casinos y/o Máquinas
Tragamonedas, de declarar y pagar el Impuesto que grava estos juegos mediante el PDT - Formulario Virtual N.° 693, así como de efectuar la
liquidación diaria por la explotación de dichos juegos registrando la información respectiva en los formatos contenidos en los Anexos 1 y 2 de la
Resolución de Superintendencia N.° 014-2003/SUNAT.

Informe N.° 017-2012-SUNAT/4B0000

La transferencia en propiedad de máquinas tragamonedas, realizada por un sujeto que se dedica exclusivamente a la explotación de juegos de
máquinas tragamonedas y que adquirió estas para su uso exclusivo en dicha actividad, se encuentra exonerada del IGV.

3.13.La adjudicación a título exclusivo de bienes obtenidos por la ejecución de los contratos de colaboración empresaria

El literal m) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como concepto no gravado con el IGV la adjudicación a título exclusivo a cada
parte contratante de bienes obtenidos por la ejecución de los contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente,
sobre la base de la proporción contractual, siempre que cumplan con entregar a la SUNAT la información que, para tal efecto, dicha entidad
 establezca.

Ello implicará que este tipo de operación se lleve a cabo después de la vigencia del contrato de colaboración empresarial.

La concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 11.1 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual precisa que lo dispuesto en el
literal m) del artículo 2 de la LIGV será aplicable a los contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente, cuyo objeto
sea la obtención o producción común de bienes que serán repartidos entre las partes, de acuerdo con lo que establezca el contrato.

Dicha norma no resultará de aplicación para aquellos contratos en los cuales las partes solo intercambien prestaciones, como es el caso de la
permuta y otros similares.

Otra concordancia reglamentaria se aprecia en el numeral 3 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV, en el cual se define a los contratos de
colaboración empresarial como “contratos de carácter asociativo celebrados entre dos o más empresas, en los que las prestaciones de las partes
sean destinadas a la realización de un negocio o actividad empresarial común, excluyendo a la asociación en participación y similares”.

3.14.La asignación de recursos, bienes, servicios y contratos de construcción

El literal n) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como concepto no gravado con el IGV la asignación de recursos, bienes,
servicios y contratos de construcción que efectúen las partes contratantes de sociedades de hecho, consorcios, joint ventures u otras formas de
contratos de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad independiente para la ejecución del negocio u obra en común, derivada de una
obligación expresa en el contrato, siempre que cumpla con los requisitos y condiciones que establezca la SUNAT.

Ello implicará que este tipo de operación se lleve a cabo durante la vigencia del contrato de colaboración empresarial.

La concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 11.2 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual precisa que lo dispuesto en el
literal n) del artículo 2 de la LIGV será de aplicación a la asignación de recursos, bienes, servicios o contratos de construcción que figuren como
obligación expresa para la realización del objeto del contrato de colaboración empresarial.

3.15.La atribución que realice el operador de aquellos contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad
independiente

El literal o) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como concepto no gravado con el IGV la atribución que realice el operador de
aquellos contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente de los bienes comunes tangibles e intangibles, servicios
y contratos de construcción adquiridos para la ejecución del negocio u obra en común, objeto del contrato, en la proporción que corresponda a
cada parte contratante, de acuerdo con lo que establezca el reglamento. Ello implicará que este tipo de operación se lleve a cabo durante la
vigencia del contrato de colaboración empresarial.

La concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 11.3 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual precisa que lo dispuesto en el
literal o) del artículo 2 de la LIGV será de aplicación a la atribución que realice el operador del contrato, respecto a las adquisiciones comunes.
Para tal efecto, en el contrato de colaboración deberá constar expresamente la proporción de los gastos que cada parte asumirá o el pacto
expreso mediante el cual las partes acuerden que la atribución de las adquisiciones comunes y del respectivo impuesto y gasto tributario se
efectuará en función de la participación de cada parte establecida en el contrato. Ello debe ser puesto en conocimiento de la SUNAT al momento
de solicitar a dicha entidad la autorización para no llevar contabilidad independiente. Si con posterioridad se modifica el contrato en la parte
relativa a la participación en los gastos que cada parte asumirá, se deberá comunicar a la SUNAT dentro de los cinco días hábiles siguientes de
efectuada la modificación.

El operador que efectúe las adquisiciones atribuirá a los otros contratantes la proporción de los bienes, servicios o contratos de construcción para
la realización del objeto del contrato.

Otra concordancia reglamentaria se aprecia en el numeral 10.2 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV, el cual señala que en los contratos de
colaboración empresarial sin contabilidad independiente, está gravada con el impuesto la atribución total de los bienes indicados en el literal o del
artículo 2 de la LIGV que se efectúe a una de las empresas contratantes; la base imponible es el valor de mercado, deducida la proporción
correspondiente a dicha parte contratante.

En este punto es pertinente mencionar la existencia de la Resolución de Superintendencia N.° 022-98/SUNAT, a través de la cual se aprueban
normas sobre documentos que los contribuyentes utilizan para la atribución del crédito fiscal o del gasto o costo para efecto tributario, conforme al
Decreto Legislativo N.° 821.

3.16.La venta e importación de medicamentos o insumos para el tratamiento de enfermedades oncológicas, del VIH/sida y
de la diabetes

El literal p) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como concepto no gravado con el IGV la venta e importación de los
medicamentos o insumos necesarios para la fabricación nacional de los equivalentes terapéuticos que se importan (mismo principio activo) para el
tratamiento de enfermedades oncológicas, del VIH/sida y de la diabetes, efectuados de acuerdo con las normas vigentes.

Es pertinente indicar que este literal fue incorporado por el artículo 1 de la Ley N.° 27450 y modificado por el artículo 6 de la Ley N.° 28553.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.° 06239-A-2003

Se confirma la apelada que declaró la improcedencia del reclamo contra los actos que desestiman la solicitud de devolución de tributos, por
cuanto no habiendo demostrado la recurrente que el medicamento importado mediante la serie 5 de la Declaración Única de Aduanas, legalmente
es considerado como un medicamento para el trata- miento de enfermedades oncológicas o del VIH/SIDA, así como tampoco se encuentra
considerada en el Anexo del Decreto Supremo N.º 236-2001-EF, resulta correcto que la Aduana mediante la apelada haya denegado la
 pretensión; además, el Decreto Supremo N.º 143-2002-EF, que incluyó entre los medicamentos que se exoneran de derechos arancelarios e
Impuesto General a las Ventas al FOLINATO CÁLCICO recién entró el vigencia el 22 de setiembre del 2002, por lo que no resulta aplicable a la
importación del presente caso, por cuanto esta se efectuó el día 4 de enero del 2002.

3.17.Los servicios de crédito

El literal r) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como concepto no gravado con el IGV los servicios de crédito solo los ingresos
percibidos por las empresas bancarias y financieras, cajas municipales de ahorro y crédito, cajas municipales de crédito popular, empresa de
desarrollo de la pequeña y microempresa (edpyme), cooperativas de ahorro y crédito y cajas rurales de ahorro y crédito, domiciliadas o no en el
país, por concepto de ganancias de capital, derivadas de las operaciones de compraventa de letras de cambio, pagarés, facturas comerciales y
demás papeles comerciales, así como por concepto de comisiones e intereses derivados de las operaciones propias de estas empresas.

También están incluidos comisiones, intereses y demás ingresos provenientes de créditos directos e indirectos otorgados por otras entidades que
se encuentren supervisadas por la SBS, dedicados exclusivamente a operar a favor de las pymes. Asimismo, los intereses y las comisiones
provenientes de créditos de fomento otorgados, directamente o mediante intermediarios financieros, por organismos internacionales o
instituciones gubernamentales extranjeras, a que se refiere el inciso c del artículo 19 de la LIR, aprobado por el Decreto Supremo N.° 179-2004-
EF y normas modificatorias.

Cabe indicar que este tipo de operaciones estuvo considerado en el apéndice II de la LIGV y, por ello, era calificada como una operación
exonerada del pago del IGV. Hoy en día ya no es una operación exonerada, sino que el legislador la incorporó como conceptos no gravados.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.° 09969-4-2017

se señala que los intereses materia de observación tienen la naturaleza de intereses compensatorios y no habiendo acreditado la recurrente los
motivos por los que no los gravó con el referido impuesto al constituir pagos realizados por dicho concepto a un sujeto no domiciliado, distinto a
las entidades señaladas en el inciso r) del artículo 2 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y que han sido utilizados en el país, la recurrente
se encontraba obligada a realizar el pago por el mencionado impuesto por los aludidos intereses por tales operaciones de financiamiento, lo que
no hizo.

Informes de la SUNAT

Informe N.° 027-2017-SUNAT/5D0000

Las empresas del sistema financiero y de seguros, así como las cooperativas de ahorro y crédito no autorizadas a captar recursos del público,
que se encuentran bajo el control de la Superintendencia de Banca, Seguros y AFP, pueden emitir los documentos autorizados a que se refiere el
inciso b) del numeral 6.1 del artículo 4 del RCP por todo tipo de operación de transferencia de bienes, entrega en uso o prestación de servicios,
inclusive por aquellas afectas al IGV pero que no correspondan a operaciones bancarias.

RTF N.° 2664-3-2008

El servicio de crédito realizado por un no domiciliado, que no está comprendido en el inciso r del artículo 2 de la Ley del IGV, se encuentra
gravado con el IGV, por lo que los intereses generados por este servicio sí están afectos al IGV.

3.18. Las pólizas de seguros de vida emitidas por compañías de seguros legalmente constituidas en el Perú

El literal s) del artículo 2 de la LIGV determina que se considera como concepto no gravado con el IGV las pólizas de seguros de vida emitidas por
compañías de seguros legalmente constituidas en el Perú, de acuerdo con las normas de la SBS, siempre que el comprobante de pago sea
expedido a favor de personas naturales residentes en el Perú.

Asimismo, no se encuentran gravadas con este impuesto las primas de seguros de vida a que se refiere este inciso y las primas de los seguros para
al Sistema Privado de Administración de Fondos de Pensiones que hayan sido cedidas a empresas reaseguradoras, sean domiciliadas o no53.

53. Cabe indicar que este inciso fue incorporado por el artículo 1 de la Ley N.° 29772, publicada en el diario oficial El Peruano, el 27 de julio del 2011, vigente a
partir del 28 de julio de ese año.

3.19. Los intereses generados por valores mobiliarios emitidos mediante oferta pública o privada por personas jurídicas
constituidas o establecidas en el país

El literal t) del artículo 2 de la LIGV considera como concepto no gravado con el IGV, los intereses generados por valores mobiliarios emitidos
mediante oferta pública o privada por personas jurídicas constituidas o establecidas en el país.

Para conocer un poco sobre este tema, apreciamos la información que el BCR publica sobre ofertas públicas y privadas en un reporte de
estabilidad financiera de mayo del 2009. Allí se indica que “la emisión de valores mobiliarios por parte del sector privado se puede realizar
por dos modalidades, vía oferta pública o privada:

La oferta pública es la invitación, adecuadamente difundida, que el emisor dirige al público en general, o a determinados segmentos de este, para
realizar cualquier acto jurídico referido a la colocación, adquisición o disposición de valores mobiliarios. Las ofertas públicas de valores mobiliarios
son supervisadas, reguladas y registradas por la CONASEV.

La oferta privada es aquélla en la que no se emplean medios masivos de difusión. El costo de emisión bajo una oferta privada puede ser
menor en caso que no se incurran en gastos registrales, de difusión, contratación de clasificadoras de riesgo, entre otros que si deben
cumplirse en una oferta pública”54.

54. BCRP. Reporte de Estabilidad Financiera. Mayo del 2009. Recuperado de Publicaciones/Reporte-Estabilidad-Financiera/2009/Mayo/ref-mayo-2009-
recuadro-5.pdf > (consultado el 19-07-2020).

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.° 09969-4-2017

 Se acumulan los expedientes por guardar conexión entre sí. Se confirman las apeladas que declararon infundadas las reclamaciones formuladas
contra las resoluciones de determinación giradas por Impuesto General a las Ventas de enero a diciembre del 2012 y 2013, valores que se
sustentan en el reparo al Impuesto General a las Ventas a los intereses pagados por la recurrente por servicios de financiamiento prestados por
no domiciliados utilizados en el país. Se señala que los intereses materia de observación tienen la naturaleza de intereses compensatorios y no
habiendo acreditado la recurrente los motivos por los que no los gravó con el referido impuesto al constituir pagos realizados por dicho concepto a
un sujeto no domiciliado, distinto a las entidades señaladas en el inciso r) del artículo 2 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y que han
sido utilizados en el país, la recurrente se encontraba obligada a realizar el pago por el mencionado impuesto por los aludidos intereses por tales
operaciones de financiamiento, lo que no hizo.

Informes de la SUNAT

Informe N.° 057-2017-SUNAT/5D0000

Las operaciones de compraventa de moneda extranjera, realizadas a través de casas de cambio, no se encuentran afectas al IGV. Informe N.°
002-2013-SUNAT/4B0000 [...] 2. Los Fondos de Inversión que adquieren bonos emitidos por personas jurídicas (incluyendo las que desarrollan
proyectos inmobiliarios) mediante oferta privada, colifican como contribuyentes para efecto del IGV, respecto de los intereses derivados de dichos
bonos, debiendo tener en cuenta que de ser adquiridos mediante algún mecanismo centralizado de negociación a que se refiere la Ley del
Mercado de Valores, estarán exonerados del citado Impuesto.

3.20. Los intereses generados por los títulos valores no colocados por oferta pública, cuando hayan sido adquiridos a
través de algún mecanismo centralizado de negociación a los que se refiere la Ley del Mercado de Valores

El literal u) del artículo 2 de la LIGV considera como concepto no gravado con el IGV, los intereses generados por los títulos valores no colocados
por oferta pública, cuando hayan sido adquiridos a través de algún mecanismo centralizado de negociación a los que se refiere la Ley del
Mercado de Valores.

Según lo indica un glosario publicado por el MEF, se señala que un mecanismo centralizado de negociación “es un mecanismo informático que
reúne e interconecta simultáneamente a varios compradores y vendedores del mercado secundario con el objeto de negociar diferentes valores o
instrumentos financieros, los que pueden ser: acciones, bonos, entre otros. Actualmente las letras se están empezando a negociar en el
mecanismo centralizado de negociación denominado rueda de bolsa de la Bolsa de Valores de Lima (BVL), de manera similar a las acciones, a
través del mecanismo de negociación Elex”55.

55. MEF, ¿Qué son las letras? Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web:.mef.gob.pe/es/letras-del-tesoro-publico/ique-son-
las-letras> (consultado el 19-07-2020).

3.21.La utilización de servicios en el país, cuando la retribución por el servicio forme parte del valor en aduana de un bien
corporal cuya importación se encuentre gravada con el impuesto

El literal v) del artículo 2 de la LIGV considera como concepto no gravado con el IGV, la utilización de servicios en el país, cuando la retribución
por el servicio forme parte del valor en aduana de un bien corporal cuya importación se encuentre gravada con el impuesto.

El mismo literal indica que lo dispuesto en el párrafo anterior solo será de aplicación:

Cuando el plazo que medie entre la fecha de pago de la retribución o la fecha en que se anote el comprobante de pago en el Registro de
Compras, lo que ocurra primero; y la fecha de la solicitud de despacho a consumo del bien corporal no exceda de un (1) año.

En caso que la retribución del servicio se cancele en dos (2) o más pagos, el plazo se calculará respecto de cada pago efectuado.

Siempre que el sujeto del impuesto comunique a la SUNAT, hasta el último día hábil del mes siguiente a la fecha en que se hubiera producido
el nacimiento de la obligación tributaria por la utilización de servicios en el país, la información relativa a las operaciones mencionadas en el
primer párrafo del presente inciso, de acuerdo a lo que establezca el reglamento.

Las utilizaciones de servicios que no se consideren inafectas en virtud de lo señalado en el párrafo anterior, se reputarán gravadas en la fecha de
nacimiento de la obligación tributaria que establece la normatividad vigente.

La concordancia reglamentaria la encontramos en el texto del numeral 11.5 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual indica con respecto a
la utilización de servicios en el país que la comunicación a que se refiere el inciso v) del artículo 2 del decreto se presenta a la SUNAT mediante
un escrito y tiene carácter de declaración jurada. Dicho escrito deberá estar firmado por el representante legal acreditado en el Registro Único de
Contribuyentes, de corresponder.

La información que debe contener la comunicación es la siguiente:

Datos del sujeto del impuesto

Apellidos y nombres, denominación o razón social

Número de Registro Único de Contribuyentes

Datos del sujeto no domiciliado prestador del servicio que se utiliza en el pais y del proveedor del bien corporal que se importa
Apellidos y nombres, denominación o razón social

País y dirección completa en la que se ubica la sede principal de sus actividades económicas. En caso se trate del mismo sujeto, se
indicará dicha situación y los datos se consignarán una sola vez.

Datos del bien corporal que se importa

Descripción

Valor del bien

Cantidad y unidad de medida

Datos del servicio que se utiliza en el país, cuya retribución forma parte del valor en aduana del bien corporal que se importa
 Descripción

Valor de la retribución

En los casos en que la SUNAT detecte errores u omisiones en la información que contiene la comunicación, informará al sujeto del impuesto para
que en el plazo de dos (2) días hábiles subsane los errores u omisiones detectadas. Si la subsanación se efectúa en el plazo indicado, la
comunicación se tendrá por presentada en la fecha en que fue recibida por la SUNAT; en caso contrario, se tendrá por no presentada.

3.22.La importación de bienes corporales

El literal w) del artículo 2 de la LIGV considera como concepto no gravado con el IGV, la importación de bienes corporales, cuando se presentan
las siguientes situaciones:

1. El ingreso de los bienes al país se realice en virtud a un contrato de obra, celebrado bajo la modalidad llave en mano y a suma alzada, por el
cual un sujeto no domiciliado se obliga a diseñar, construir y poner en funcionamiento una obra determinada en el país, asumiendo la
responsabilidad global frente al cliente.

2. El valor en aduana de los bienes forme parte de la retribución por el ser- vicio prestado por el sujeto no domiciliado en virtud al referido
contrato, cuya utilización en el país se encuentre gravada con el impuesto.

Lo dispuesto en el párrafo anterior solo será de aplicación:

1. Siempre que el sujeto del Impuesto comunique a la SUNAT la información relativa a las operaciones y al contrato a que se refiere el párrafo
anterior así como el detalle de los bienes que ingresarán al país en virtud a este último, de acuerdo a lo que establezca el reglamento. La
comunicación deberá ser presentada con una anticipación no menor a treinta (30) días calendario de la fecha de solicitud de despacho a consumo
del primer bien que ingrese al país en virtud al referido contrato.

La información comunicada a la SUNAT podrá ser modificada producto de las adendas que puedan realizarse al referido contrato con
posterioridad a la presentación de la comunicación indicada en el párrafo anterior, de acuerdo a lo que establezca el reglamento.

2. Respecto de los bienes:

2.1. Cuya solicitud de despacho a consumo se realice a partir de la fecha de celebración del contrato a que se refiere el párrafo anterior y hasta la
fecha de término de ejecución que figure en dicho contrato.

2.2. Que hubieran sido incluidos en la comunicación indicada en el numeral anterior.

La concordancia reglamentaria la encontramos en el texto del numeral 11. del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual indica que la
comunicación a que se refiere el inciso w) del artículo 2 del Decreto se presenta a la SUNAT mediante un escrito y tiene carácter de declaración
jurada. Dicho escrito deberá estar firmado por el representante legal acreditado en el Registro Único de Contribuyentes, de corresponder.

La información que debe contener la comunicación es la siguiente:

a) Datos del sujeto del impuesto

1. Apellidos y nombres, denominación o razón social

2. Número de Registro Único de Contribuyentes

b) Datos del contratista, sujeto no domiciliado al que alude el acápite i) del inciso w) del artículo 2 del decreto

País y dirección completa en la que se ubica la sede principal de sus actividades económicas

c) Datos del contrato a que alude el acápite i) del inciso w) del artículo 2 del decreto

1. Objeto del contrato

2. Fecha de celebración del contrato

3. Fecha de inicio y de término de ejecución del contrato

d) Datos del bien corporal que se importa

1. Descripción

2. Cantidad y unidad de medida

e) Valor total del contrato a que alude el acápite i) del inciso w) del artículo 2 del decreto. Adicionalmente se señalará la siguiente información:

1. Valor asignado de la ingeniería y diseño básico y conceptual de la obra

2. Valor asignado de los bienes que se importan

3. Valor asignado de construcción y montaje en el país de importación

4. Valor asignado de los otros bienes y servicios

Para efecto de lo dispuesto en el numeral 2.1 del inciso w) del artículo 2 del decreto, se considera como fecha de término de ejecución que figure
en el contrato, a aquella que esté determinada en dicho documento o que pueda ser determinada en el futuro, en función a los parámetros de
referencia que se señalen en el mismo. En este último caso, tales parámetros de referencia constituyen el dato requerido en el acápite iii) del
inciso c) del presente numeral.

En los casos en que la SUNAT detecte errores u omisiones en la información que contiene la comunicación, informará al sujeto del impuesto para
que en el plazo de dos (2) días hábiles subsane los errores u omisiones detectadas. Si la subsanación se efectúa en el plazo indicado, la
comunicación se tendrá por presentada en la fecha en que fue recibida por la SUNAT; en caso contrario, se tendrá por no presentada.
Cuando el producto de las adendas que se realicen a los contratos a que alude el acápite i) del inciso w) del artículo 2 del decreto, se modifique la
información incluida en la comunicación original, el sujeto del impuesto tendrá un plazo de diez (10) días hábiles contados a partir del día siguiente
a la suscripción de la adenda para comunicar dicha modificación a la SUNAT, siempre que esta comunicación se efectúe al menos cinco (5) días
hábiles antes de la fecha de solicitud de despacho a consumo del próximo bien corporal materia del contrato que se importe. A tal efecto, se sigue
la misma formalidad que para la comunicación original y se incluye la misma información solicitada en el presente numeral respecto del(los)
dato(s) modificado(s).
Capítulo III: Definiciones

1. La venta de bienes muebles en el país

Esta es una de las operaciones que el artículo 1 de la LIGV considera como hipótesis de incidencia, cuya descripción alude a la venta en el país
de bienes muebles. Nuestra tarea inmediata será analizar el concepto de venta en la legislación del IGV, estudiando tanto la ley como el
reglamento respectivo, además de la doctrina.

2. El concepto de venta a efectos de la aplicación del IGV

Uno de los primeros temas que deben ser analizados dentro de la primera operación gravada del IGV es el concepto de venta. Partamos primero
por verificar el concepto del término “venta” en la LIGV y luego la concordamos con lo dispuesto en el reglamento de la propia ley.

2.1. La definición de venta en la LIGV

De este modo, al observar lo dispuesto por el numeral 1 del literal a) del artículo 3 de la LIGV1, se define al término “venta” como “todo acto por el
que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa
transferencia y de las condiciones pactadas por las partes”.

1. Cuyo TUO fue aprobado por el Decreto Supremo N.º 055-99-EF y normas modificatorias.

Se encuentran comprendidas en el párrafo anterior las operaciones sujetas a condición suspensiva en las cuales el pago se produce con
anterioridad a la existencia del bien.

También se considera venta a las arras, al depósito o a la garantía que superen el límite establecido en el reglamento.

De esta definición se pueden extraer los siguientes elementos:

2.1.1. Que exista un acto o contrato

Partamos del hecho de que el término acto deriva del latín actus y tiene como significado inicial a la noción de “acción”, ello se encuentra
relacionado con la posibilidad de hacer algo o de ejecutar algo, o también está ligado al cumplimiento de una prestación previamente acordada
con otra persona.

Es en esta última idea en la que nos percatamos de que un acuerdo requiere, como mínimo, dos personas, entre las cuales se pueda dar un
contrato con cumplimiento de prestaciones. Allí es donde podemos encontrar al acto jurídico, entendido este como una manifestación de voluntad
humana que sea susceptible de poder generar o producir efectos voluntarios.

Recordemos que el acto debe ser consciente y voluntario, toda vez que si se trata de un acto forzado no existiría la libertad de contratar. Además,
su finalidad es llegar a establecer relaciones jurídicas entre las personas con el objetivo primor- dial de poder crear, modificar o extinguir derechos.
Cabe indicar que el acto jurídico debe cumplirse de acuerdo con los requisitos de tipo legal señalados en las normas como es el Código Civil.

Aquí resulta pertinente citar a Ruiz de Castilla Ponce de león, cuando precisa:

El literal a) del artículo 1 de la Ley del IGV señala que este impuesto grava la venta de bienes muebles […] ¿Qué es venta? Por lo menos existen
dos posibilidades de interpretación. En primer lugar, se puede sostener que la LIGV considera como venta solamente a los actos que implican una
transferencia de propiedad a favor del adquirente. En segundo lugar, se puede afirmar que la LIGV entiende por venta a los actos que por lo
menos transfieren riesgos y beneficios a favor del adquirente2.

2. Ruiz de Castilla PonCe de león, Francisco Javier, “Ventas afectas al IGV (Parte II)”, en Actualidad Empresa- rial, N.º 174, primera quincena de enero del
2009, p. I-6.

Asimismo, apreciamos lo siguiente:

La jurisprudencia del Tribunal Fiscal viene precisando que el concepto tribu- tario de venta comprende tanto los actos que transfieren propiedad
de modo inmediato a favor del adquirente del bien, como a los actos que solo transmiten riesgos y beneficios y que, después de cierto tiempo, son
acompañados de una transferencia de propiedad a favor del adquirente del bien. Por tanto, el concepto tributario de venta –para efectos del IGV–
alcanza a contratos tales como la compraventa, venta con reserva de dominio, arrendamiento-venta, etc3.

3. Ruiz de Castilla PonCe de león, “Ventas afectas al IGV (Parte II)”, art. cit., p. I-8.

Tengamos presente que el contrato que se celebre tiene que generar la obligción de transferir propiedad.

Plazas Vega, citado por Villanueva, opina, con respecto a una definición similar del concepto de venta para la legislación colombiana, de la
siguiente manera:

[C]omo se observa, los actos o negocios jurídicos por sí mismos no transfieren el dominio. […] Puede suceder que, no obstante la celebración del
negocio o acto jurídico generador de la obligación de transferir la propiedad sobre bienes corporales muebles y la entrega de la cosa, el deudor no
la cumpla. Tal incumplimiento no significa que el impuesto sobre las ventas no se causa, pues basta con la concurrencia del hecho generador,
aunque efectivamente el adquirente no haya asumido el carácter de titular del derecho de dominio4.

4.Plazas Vega, citado por VillanueVa gutiéRRez, Walker, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, Lima: ESAN
Editores/Tax Editor, 2009, p. 58.

2.1.2. Que se transfieran bienes a título oneroso5

5. En este caso quedarían descartadas del concepto de venta las transferencias gratuitas, aunque este supuesto estaría dentro de la categoría de retiro de
bienes, tema que se estudiará más adelante en este libro.

Esta es quizá la parte más conflictiva en revisión, ya que cuando la norma hace referencia a la transferencia de bienes, la liga a los actos que
busquen o que procuren transferir bienes.
 En ese sentido, resulta interesante analizar el concepto de transferencia de bienes muebles. En la doctrina se menciona que en el caso de la
venta o transferencia de bienes muebles existe la figura del título y el modo, ello desde la época del derecho romano.

Por título se debe entender que es el documento que se ha de considerar como el acuerdo celebrado entre las partes que desean transferir un
bien y el modo sería, en términos prácticos, la entrega.

A manera de una revisión histórica, apreciamos que “los textos romanos, que se sindican como antecedentes indispensables para el posterior
desenvolvimiento de esta teoría del título y del modo atañen al Código6 (2, 3, 20): ‘El dominio de las cosas se transfiere por tradición y usucapión,
no por el simple pacto’, y al Digesto7(41, 1, 31, Paulo): ‘La nuda tradición nunca transfiere el dominio si no se hubiera precedido de una venta u
otra justa causa’”8.

6. El Código de Justiniano (en latín, Codex Iustinianus) es una recopilación de constituciones imperiales promulgada por el emperador Justiniano, en una
primera versión, el 7 de abril del 529, y en una segunda, el 17 de noviembre del 534. Este forma parte del denominado corpus iuris civilis.

7. La palabra digesto deriva del latín digestum, derivado a su vez de digerere, que significa ‘distribuir, ordenar’. Su origen se remonta al 530, época en que el
emperador bizantino Justiniano I ordenara la compilación y codificación de las obras jurídicas de los jurisconsultos romanos. El primer Digesto, codificado por
Triboniano entre el 530 y 533, se conoce con el nombre de Digesta Sive Pandecta Iuris, y es considerado como la recopilación jurídica más importante del
mundo. Tiene el valor de haber permitido la conservación de la doctrina jurídica clásica, y de haber servido de nexo con el derecho moderno, a través de las
constantes citaciones y referencias, como precedente y justificante de doctrinas y opiniones en la legislación moderna. El objetivo histórico de esta compilación
estaba orientado, según la ambición de Justiniano, a la restauración del antiguo Imperio romano, lo que ha permitido rescatar su tradición jurídica y, al mismo
tiempo, imponer un conjunto de leyes de manera uniforme sobre todo el vasto territorio de su imperio.

8. ÁRRaga Penido, Mario O., “Dominio sobre inmuebles: requisitos constitutivos”, en Colegio Notarial de Mendoza, 1996. Recuperdao de
bles%20requisitos%20constitutivos.txt> (consultado el 08-11-16).

En nuestra legislación, la figura del título y modo se puede apreciar en el artículo 947 del Código Civil cuando precisa que “la transferencia de
propiedad de una cosa mueble determinada se efectúa con la tradición a su acreedor, salvo disposición legal diferente”.

Dentro del tratamiento de la legislación civil, Ariza Cabra y Giraldo Ramírez

precisan sobre el tema lo siguiente:

En todo caso, debe señalarse que en los ordenamientos que aceptan la teoría del título y modo se considera que la concurrencia de dos fuerzas
complementarias y sucesivas es necesaria para que la constitución o transmisión de un derecho real se realice plenamente: el título es definido
como aquella fuente de obligaciones que en una situación concreta tiene la aptitud de generar obligaciones de dar; el modo se concibe como el
cumplimiento de las obligaciones surgidas del título, con lo cual se completará la secuencia9.

9. Ariza Cabra, David Alejandro, Giraldo Ramírez y Wilson Alirio, Adquisición del derecho de propiedad por la aplicación del principio de buena fe
(adquisiciones a non domino), tesis presentada para optar el título de abogado en la Pontificia Universidad Javeriana, Bogotá, 2005, p. 6. Recuperado de
(consultado el 10-03-16).

No olvidemos que la legislación advierte que la transferencia de propiedad de bienes muebles debe realizarse a título oneroso, lo cual descartaría
de plano inicialmente a las transferencias gratuitas. Sin embargo, para el caso puntual del IGV, si se presenta alguna operación en la que se deba
entregar a un tercero un bien mueble sin posibilidad de retorno ni cesión temporal, ello implicaría, a efectos del IGV, un retiro de bienes que, por
tanto, estaría sujeto al pago del referido tributo. Este caso se analizará más adelante, cuando se revise el tema de las transferencias gratuitas.

Bajo el concepto de onerosidad puede incluirse a la venta, la permuta, la transacción, la dación en pago, entre otros muchos conceptos. Por ello,
resulta pertinente citar la RTF N.º 00927-1-2007, del 9 de febrero del 2007, según la cual se precisa:

Bajo los alcances de la Ley del Impuesto General a las Ventas, la transferencia de mercadería a favor de acreedores, con el fin de cancelar
préstamos otorgados por estos últimos, califica como una operación de venta para efectos del citado impuesto (en la modalidad de dación en
pago). Asimismo, teniendo en cuenta que el recurrente realiza actividad empresarial, en su caso, no resulta trascendente determinar si es habitual
o no, tanto para fines del impuesto general a las ventas como para el impuesto a la renta10.

10. Texto completo de la RTF en 2007_1_00927.pdf>.

2.1.3. No es relevante la designación que se le otorgue a los contratos o negociaciones que se encuentren relacionados
con la transferencia

Ello en aplicación de lo dispuesto por el principio de primacía de la realidad, lo que permite dar prioridad a lo que en realidad ocurre en los hechos
y no tanto a lo que se prescriba en los contratos, toda vez que estos pueden tener fórmulas muy revestidas de datos o formalidades que procuran
cambiar la esencia de estos.

El Tribunal Constitucional menciona sobre el tema lo siguiente:

En relación con el principio de primacía de la realidad, que es un elemento implícito en nuestro ordenamiento jurídico y concretamente impuesto
por la propia naturaleza tuitiva de nuestra Constitución, se ha precisado, en la STC N.º 1944-2002-PA/TC, que mediante este principio “[...] en
caso de discordancia entre lo que ocurre en la práctica y lo que fluye de los documentos, debe darse preferencia a lo primero; es decir, a lo que
sucede en el terreno de los hechos” (fundamento 3)11.

11. STC recaída sobre el Expediente N.º 00049-2011-PA/TC, del 16 de mayo del 2011. Texto completo en .

En la sentencia recaída en el Expediente N.º 4239-2006-B.S.(S), la Sala Laboral de la Corte Superior de Justicia de Lima precisó que “según el
principio de primacía de la realidad, de presentarse discrepancias entre lo que ocurre en los hechos y lo consignado en los documentos o
acuerdos, debe preferirse a los primeros. Por aplicación de este principio, los documentos en los que consta la celebración de contratos civiles,
mercantiles o de cualquier otra naturaleza no tienen más que un valor probatorio relativo, el que pueden perderlo si al verificarse lo ocurrido en la
práctica se demuestra que la suscripción de dichos documentos ha servido para un fraude o simulación orientados a eludir el cumplimiento de las
obligaciones”12.

12. Texto completo en (consultado el 05-08

 Coincidimos con Ruiz molleda13 cuando afirma lo que “[en efecto,] el principio de primacía de la realidad —o principio de la realidad— ha sido
considerado por el Tribunal como un principio general aplicable a todo el derecho constitucional, y no solo al ámbito laboral”14. Su significado
esencial consiste en que un problema de naturaleza constitucional debe resolverse a partir de los elementos de hecho que dan las relaciones
sociales objetivas que se producen, para lo cual, si es preciso, hay que eliminar la desnaturalización o sesgo que sobre ellos produzcan las
formas jurídicas utilizadas. En consecuencia, primarán los efectos que aconsejen aplicar la realidad objetiva y no los que aconsejen las formas
usadas15.

13. Ruiz molleda, Juan Carlos, “¿Por qué deben reconocerse facultades jurisdiccionales a las rondas campesinas autónomas?”, en Constitución y Pueblos
Indígenas, 16 de agosto del 2012. Recuperado de < http://jruizmolle- da.blogspot.com/2012/08/por-que-deben-reconocerse-facultades_16.html> (consultado el
21-08-16).

14. Rubio CoRRea, Marcial, La interpretación de la Constitución según el Tribunal Constitucional, Lima: Fondo Editorial de la Pontificia Universidad Católica
del Perú, 2005, p. 228.

15. Rubio CoRRea, La interpretación de la Constitución según el Tribunal Constitucional, ob. cit., pp. 234 y 235

Incluso Marcial Rubio, al comentar sobre la STC recaída en el Expediente N.º 0001-0003-2003-A//TC, señala que este “órgano colegiado vincula
la naturaleza de las cosas con la realidad”. Asimismo indica este autor que “el concepto de naturaleza de las cosas tiene un componente social
que es necesario tomar en cuenta al aplicar el derecho”. Además precisa que “la realidad condiciona la interpretación que hay que dar en relación
con la norma dictada”16.

16. Ibidem, p. 233.

2.1.4. Las operaciones de venta sujetas a condición suspensiva

En aplicación de las modificaciones realizadas a la LIGV, se ha incorporado un párrafo al literal a) del artículo 3 de dicha norma, en el cual se
precisa que se encuentran comprendidas en el párrafo anterior (en el cual se precisa el concepto de venta) las operaciones sujetas a condición
suspensiva en las cuales el pago se produce con anterioridad a la existencia del bien.

Con esta modificatoria, el texto que se agregó al artículo 3 de la LIGV determinará que, a partir de la vigencia de dicho cambio, esto es, a partir
del 1 de agosto del 2012, todas las transferencias de bienes que se produzcan, aun cuando la existencia de estos no se dé, originarán la
obligación tributaria del IGV.

Al respecto, CRuz maRtínez precisa que “la condición suspensiva es el acontecimiento futuro e incierto del cual se hace depender la eficacia del
negocio jurídico, o en otras palabras, el contrato existe antes del cumplimiento de la condición, pero su eficacia se mantiene en suspenso”17.

17. CRuz maRtínez, Mario, “Algunas reflexiones sobre la condición”, en Boletín Mexicano de Derecho Comparado, 2011. Recuperado de(consultado el 08-01-
17).

A nivel jurídico la doctrina define a la condición suspensiva como “aquella que suspende el cumplimiento de la obligación o la efectividad posible
de un derecho, hasta que se verifique, o no, un acontecimiento futuro o incierto”18.

18. Voz condición suspensiva, Diccionario jurídico, 2011-2012. Recuperado de diccionario/c.htm> (consultado el 08-02-17).

García García precisa que “la condición suspensiva es aquella que hace lo que el “soplo” en la nariz de Adán, surge la vida al realizarse el evento
en que se hace consistir la condición; el contrato nace, los derechos y las obligaciones surgen y son exigibles todos o todas las que dependían del
contrato celebrado para que viva al realizarse el evento”19.

19. García García, Lorenzo, “Condición suspensiva. Como cláusula utilizada en contratos sujetos a previo permiso o autorización administrativa”, en Revista
Digital de Derecho, [1989]. Recuperado de . revistanotarios.com/?q=node/503> (consultado el 21-02-17.

Obviamente, al revisar los efectos económicos de esta modificatoria, se aprecia que se afectarán operaciones de transferencias de bienes antes
de su existencia, con lo cual existen mayores posibilidades de afectación a favor del fisco.

Tomando en cuenta que el legislador ha establecido la regla del nacimiento de la obligación tributaria antes de la existencia del bien, apreciamos
que no ha definido si se trata de bienes muebles o inmuebles, motivo por el cual ambos tipos de bienes pueden estar incorporados en este
supuesto. Ello tiene mayores implicancias en la venta de bienes futuros a través de la preventa que los constructores realizan con respecto a la
edificación de inmuebles o departamentos, tema que abordaremos con mayor detalle cuando analicemos la primera venta de los inmuebles
efectuada por el constructor de estos.

2.1.5. Operaciones en las que se entreguen arras, depósitos o garantías

El último párrafo del numeral 1 del literal a) del artículo 3 de la Ley del IGV indica que también se considera venta las arras, depósito o garantía
que superen el límite establecido en el reglamento20.

20. En las arras de retractación, “su entrega otorga la facultad de ejercer el derecho de desistirse del negocio que está contenido en un contrato, tanto para la
parte que cumplió con entregarla como para la contraparte que las recibió.

Finalmente, cuando la parte fiel al contrato tiene el derecho de apropiarse de las arras confirmatorias o cuando la incumplidora las tiene que devolver
dobladas, estas adquieren una naturaleza de arras penales, advirtiendo que es una subespecie de las confirmatorias”. En el caso de la entrega de arras
confirmatorias, “estas tienen la idea de ser una señal o prueba de seriedad que de todos modos se dé la celebración del contrato, sin otorgar el derecho de
desistirse de él. En caso que se ratifique la celebración del contrato y el mismo se cumpla, la parte que recibió las arras puede optar por: i) devolverlas o ii) en
todo caso imputarlas como parte del precio del pago, ello obviamente de acuerdo a la propia naturaleza del contrato”.

Este párrafo fue incorporado a la LIGV por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1116, publicado en el diario oficial El Peruanoel 07-07-12, el
cual se encuentra vigente a partir del día 01-08-12.

Con la modificatoria realizada por el Decreto Supremo N.º 161-2012-EF21, se varió el primer párrafo del numeral 3 del artículo 3 del Reglamento
de la LIGV, en donde se consigna ahora lo siguiente:

21. Publicado en el diario oficial El Peruano, el 28 de agosto del 2012.

 En la venta de bienes muebles, los pagos recibidos anticipadamente a la entrega del bien o puesta a disposición de este, dan lugar al nacimiento
de la obligación tributaria por el monto percibido. En este caso, no da lugar al nacimiento de la obligación tributaria, la entrega de dinero en calidad
de arras de retractación, depósito o garantía antes de que exista la obligación de entregar o transferir la propiedad del bien, siempre que estas no
superen en conjunto el tres por ciento (3 %) del valor total de venta. Dicho porcentaje será de aplicación a las arras confirmatorias.

De superarse el porcentaje mencionado en el párrafo precedente, se producirá el nacimiento de la obligación tributaria por el importe total
entregado.

Nótese que por parte del legislador ha existido una rebaja considerable del porcentaje para considerar afecta una operación con el IGV: si antes
era del orden del 15 %, ahora es solo del 3 %. Lo relevante en esta parte es que en el caso de las arras se ha igualado el tratamiento tanto para
las arras de retractación como para las arras confirmatorias, toda vez que en ambos casos se debe aplicar el porcentaje del 3 % para saber si
nace o no la obligación de afectar la operación con el IGV.

2.2. La definición de venta en el Reglamento de la LIGV

2.2.1. Problemas que existen con la definición del concepto de venta

Cabe indicar que el valor agregado se presenta dentro de los procesos de ejecución de las compras y ventas que se realizan de los bienes, ello
dentro del proceso económico de transferencia e intercambio de bienes. Por ello, resulta más coherente afirmar que el valor agregado se
encuentra en el tramo final del consumo del bien por parte del comprador.Incluso existen dentro de la doctrina posturas que indican que el valor
agregado se encuentra en medio de los simples contratos, que vendrían a ser los acuerdos de voluntades; como también otros indican que el
valor agregado se encuentra en las obligaciones que se generan, con lo cual se estarían enmarcando en las relaciones jurídicas que emergen de
los propios contratos.

Incluso se afirma que el acto de venta se encuentra en la “obligación”, aunque otra postura afirma que en realidad el acto de venta está ligado a la
“prestación”.

Esta ley cuenta con una definición propia para el derecho tributario, con lo cual si una empresa emite una factura o, en todo caso, si se recibe
pagos anticipados de dinero por la entrega posterior de un bien, como es el caso del depósito de dinero en una cuenta bancaria, se aprecia que
en términos normales se llegará a transferir el bien, lo cual indica que se llegará al nivel de la ejecución de las prestaciones, lo cual forma parte
del flujo normal de compras y “ventas” realizadas por una empresa o por una persona que de manera habitual realiza actividades empresariales.

En este orden de ideas, los actos relacionados con la transferencia de bienes y los contratos preparatorios demuestran una intencionalidad de
venta que se refleja posteriormente con la entrega de los bienes, entonces este esquema daría predilección, dentro de la venta de los bienes, a la
voluntad o intención de transferir bienes.

Otra perspectiva de enfoque que se puede observar en el presente tema es que en la LIGV se contemplan dos supuestos:

i) Venta es todo acto de transferencia de riesgos y beneficios.

ii) Venta es todo acto que transfiere la propiedad.En cambio, al verificar lo que señala el Reglamento de la LIGV sobre el concepto de venta,
apreciamos que este viola lo señalado por la LIGV.

Ello porque establece que venta es solamente el acto donde se transfiere propiedad.

Lo cual no hace sino reconocer como idea el hecho de que exista un acuerdo o contrato que tenga la tendencia o esté orientado a la transferencia
de los bienes, por lo que se aprecia que lo que importaría es un concepto de tipo económico y no tanto jurídico.

Sobre este punto consideramos pertinente citar a Villanueva Gutiérrez, quien indica que “en definitiva, y como conclusión final, la venta se
configura para fines del IGV con la celebración de los actos, negocios o contratos que generen la obligación de transferir propiedad y, en ese
sentido, que ‘conlleven la transferencia de propiedad’ respecto de los cuales se produzca ‘la entrega del bien como puesta a disposición’ o la
emisión del comprobante de pago, como elemento sustitutivo de la entrega”25.

25. VillanueVa gutiéRRez, Walker, Tratado del IGV. Regímenes general y especiales. Doctrina y JURISPRUDENCIA, 1.a ed., Lima: Pacífico Editores 2014, p.
63.

3. El retiro de bienes

Al realizar una revisión del numeral 2 del literal a) del artículo 3 de la LIGV, apreciamos que el legislador ha determinado dentro del concepto de
venta al retiro de bienes, entendido este como la disposición de los bienes que efectúe el propietario, socio o titular de la empresa o la empresa
misma, inclusive los que se efectúen como descuento o bonificación.

La intención del legislador en este tema es verificar que determinadas entregas de bienes sean consideradas como ventas para efectos
impositivos del IGV.

De este modo, podemos verificar hasta tres casos en los cuales se entiende producido el retiro de bienes:
 a) La transferencia de bienes a título gratuito

En este caso nos estamos refiriendo a cualquier acto por el cual se transfiere la propiedad del bien mueble a terceros, ello sin que exista de por
medio una contraprestación recíproca26 a cambio27.

26. El término recíproco proviene del latín reciprocus. Tiene como significado ‘igual en la correspondencia de uno a otro’.

27. Ello a diferencia de lo que ocurre en un contrato sinalagmático en el cual se generan obligaciones recíprocas por ambas partes contratantes.

b) El autoconsumo de los bienes

Este autoconsumo debe ser realizado por el socio, titular o la propia empresa, ello con la salvedad de que sea utilizado dentro del giro del
negocio. Aquí se presenta el autoconsumo de bienes que no son producidos por la empresa sino que fueron adquiridos por ella de terceros.

c) La autoproducción de los bienes

Esta calificaría como un autoconsumo realizado por parte del socio, titular o la empresa misma, pero en relación con los bienes que califican de
propia producción.

Aquí puede presentarse el caso del retiro de insumos que la propia empresa comercializa y que son necesarios para la elaboración de otros
bienes que también vende.

Ello implica que la empresa vende tanto el insumo como materia prima para elaborar un bien y el mismo bien como producto terminado.

Gráfico 6. Retiro de bienes

4. La opinión de la doctrina
Resulta interesante la mención que señala Giribaldi Pajuelo cuando precisa:

Si bien en el IGV aparece como contribuyente el vendedor cuando efectúa la venta de bienes y servicios; sin embargo, la capacidad contributiva
que pretende afectar económicamente este impuesto es el consumo final de bienes y servicios.

Si se inafectase con el IGV al retiro de bienes, se propiciaría que las empresas transfieran gratuitamente bienes a sus socios o trabajadores, lo
cual traería como consecuencia un tratamiento tributario inequitativo entre aquellos sujetos que compran bienes en el mercado y aquellos que los
reciben gratuitamente de las empresas a las que pertenecen, con la pérdida de recaudación que ello genera.

Igualmente, cuando la empresa destina los bienes de su producción fuera de sus fines empresariales, se está comportando como un consumidor
final (y no como un empresario), por lo que resultaría discriminatorio que este consumo no se vea alcanzado con el IGV28.

28. giribaldi Pajuelo, Giancarlo, “Aproximaciones al retiro de bienes gravado con el IGV”, en Blog de Gian- carlo Giribaldi Pajuelo, 16 de diciembre del 2010.
Recuperado de aproximaciones-al-retiro-de-bienes-gravado-con-igv> (consultado el 03-11-16).

VillanueVa gutiéRRez menciona, con respecto del retiro de bienes, lo siguiente:

Como se trata de un impuesto cuyo propósito es recaer sobre el consumo final de bienes y servicios, con la sujeción de los retiros de bienes se
pretende igualar las condiciones entre consumidores finales. Ello ocurre cuando el sujeto del impuesto autoconsume bienes fuera de las
actividades empresariales, esto es, cuando realiza autoconsumos no necesarios para realizar las actividades gravadas del contribuyente.

En estos casos, la premisa para gravar el autoconsumo de bienes es que el sujeto del impuesto ha[ya] computado previamente el IVA de compras
de los bienes autoconsumidos como crédito fiscal. De manera que la sujeción del autoconsumo pretende igualar las condiciones impositivas entre
el consumidor final común y el consumidor final empresa. Ello hace que este último también soporte la carga económica del IVA29.

29. VillanueVa Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 67.

En la doctrina extranjera, citamos a balbi, quien hace un comentario a la sexta directiva de la Unión Europea. Él manifiesta que“la asimilación a
la entrega de bienes de los retiros efectuados por el sujeto para su uso privado o el de su persona –esto es el autoconsumo–; así como
para transferirlos a título gratuito o, más generalmente, para afectarlos a fines ajenos a las necesidades de la empresas –estas son las
transferencias a título de liberalidad–, cuando tales bienes hubieran dado lugar al cómputo de crédito fiscal en forma total o parcial”30.

30. Balbi, Rodolfo Alberto, “Aspectos técnicos de la generalización del IVA”, en OEA. CentRo inteRameRiCano de estudios tRibutaRios, El impuesto al valor
agregado y su generalización en América Latina, Buenos Aires: Ediciones Interoceánicas, 1993. p. 104.

El mismo autor sostiene:

El fundamento en las operaciones de autoconsumo es muy claro, se busca equilibrar el sacrificio económico de los consumidores finales, cuando
un sujeto del impuesto ocupa esa posición por destinar a su “consumo privado” bienes de propia producción o bienes adquiridos de terceros que
inicialmente estaban destinados a la empresa, y que luego son consumidos en fines privados. Así se equilibra la situación entre una persona
natural que compra un vino a S/ 118 y una persona que, comprando el vino como mercadería o produciéndolo, se lo consume directamente. No
hay motivo aparente ni real para discriminar entre consumidores finales, que terminan siendo los sujetos que soportan la carga económica del
impuesto.

Ahora bien, en las transferencias a título gratuito, habíamos ya indicado que, por un lado, el legislador pretende equiparar la condición de los
consumidores finales, tratándose de verdaderas liberalidades que representan actos de consumo privado, y por otro lado, pretende –y esto quizá
sea el motivo determinante evitar el encubrimiento de “operaciones onerosas” por la vía de gravar toda transferencia de bienes a título gratuito31.
 31. VillanueVa gutiéRRez, Walker, “Estudio actualizado del retiro de bienes en la doctrina y en la Ley del IGV”, en oRé ChÁVez, Iván, Derecho en general, 29
de febrero del 2012. Recuperado de blogs-pot.com/2012/02/estudio-actualizado-del-retiro-de.html> (consultado el 20-10-16).

Sobre el retiro de bienes, apreciamos un pronunciamiento del Tribunal Fiscal. En la RTF N.º 4784-5-2003, del 22 de agosto del 2003, se precisa
que cuando una empresa que adquiere bienes para vender los transfiere a título gratuito o los retira para su propio consumo, técnicamente tendría
que restituir el crédito fiscal que hubiera aplicado o gravar la operación asimilándola a una venta. Nuestra legislación ha optado por gravar dicha
operación, salvo las excepciones que expresamente se señalan en la Ley del Impuesto General a las Ventas y su reglamento.

Observemos la RTF N.º 11822-3-2009, del 10 de noviembre del 2009, que trata sobre el retiro de bienes. La sumilla de la RTF precisa que retiro
de bienes es la entrega de bienes a terceros (como polos, casacas y gorros), quienes los usan y consumen, de manera que la entrega de estos
bienes excede su naturaleza publicitaria.

El contenido de la RTF menciona lo siguiente:

Se revoca la apelada, en el extremo relacionado con el reparo al débito fiscal del impuesto general a las ventas e impuesto a la renta por ventas
omitidas. Al respecto, se tiene que si bien se verificó la adquisición de 15 computadoras y que en el stock solo habían 2, considerándose [sic] que
se habían vendido 13 sin comprobante de pago, no se ha acreditado el destino de estas (venta, retiro de bienes, pérdida, etc.), así como tampoco
se tiene información ni elementos que permitan conocer la fecha en que se dispuso de ellas por lo que el reparo no está debidamente sustentado.
Se confirma la apelada en el extremo refe- rido a retiro de bienes. De lo actuado se tiene que si bien la entrega de polos, casacas, gorros, fundas
de computadora con el logotipo pueden constituir un medio publicitario, dada la naturaleza de los bienes, su utilidad no habría que- dado agotada
en la propia empresa y al haber sido entregados a sus clientes, el uso y consumo final de estos corresponde a terceros, por lo que, de acuerdo
con lo establecido por la Resolución del Tribunal Fiscal N.º 214-5-2000, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, se confirma el
reparo por retiro de bienes. Se confirma en el extremo referido al reparo por adquisiciones que debieron ser consideradas parte del activo fijo y
que fueron indebidamente consideradas como gasto. Asimismo, procede recalcular las multas giradas por la infracción prevista por el numeral 1
del artículo 178 del Código Tributario32.

32. Texto completo de la RTF en _3_11822. pdf> (consultado el 27-04-16).

5. ¿Cuáles son los retiros de bienes que no son considerados ventas para la LIGV?

En el numeral 2 del literal a) del artículo 3 de la LIGV, apreciamos que el legislador ha determinado dentro del concepto de venta a una serie de
supuestos que el legislador excluye del concepto del retiro de bienes, los cuales se detallan a continuación.

5.1. El retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados en la elaboración de los bienes que produce la
empresa

Su concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 5 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual determina que el retiro de insumos,
materias primas y bienes intermedios, a que se refiere el numeral 2 del literal a) del artículo 3 de la LIGV, no se considera venta siempre que el
mencionado retiro lo realice la empresa para su propia producción, sea directamente o a través de un tercero.

Ejemplo

Aquí podría presentarse el caso de la empresa Taller y Reparaciones Señor Cautivo de Ayabaca SAC que realiza reparaciones de motores de
vehículos de transporte terrestre interprovincial y cuenta con un almacén general y cuatro talleres, todos ubicados dentro de la ciudad de Piura. El
almacén y los talleres le pertenecen a la misma empresa y en ellos se llevan a cabo tareas propias del giro del negocio.

Cada cierto tiempo, la empresa en mención efectúa el retiro de los repuestos de motor, fajas, pernos, correas de transmisión, válvulas, grasa,
entre otros bienes que son trasladados desde su almacén central hacia los distintos talleres donde se realizan las reparaciones de los motores.

Como se aprecia, en este caso no se trata de una venta de bienes sino solo el traslado de los repuestos de un local a otro, por esta razón no se
deberá emitir comprobante de pago sino únicamente se deberá emitir una guía de remisión para sustentar la salida de los bienes, consignando
como motivo el traslado de bienes entre establecimientos.

5.2. La entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa le hubiera
encargado

En ese supuesto lo que se está considerando como retiro de bienes es el hecho de cumplir con la entrega de bienes a una tercera persona, para
efectos que esta los transforme y luego los retorne a la persona que se los envió, para que esta pueda utilizarlos con las nuevas características de
los bienes.

Ejemplo

Aquí podría presentarse el caso de la empresa Equipos de protección SA dedicada a la confección y comercialización de mascarillas para evitar
el contagio del COVID-19, la que cumple con entregar a la empresa Confeccionistas Unidos SA diez fardos de tela, con la finalidad que le
confeccione 10,000 mascarillas de protección facial, con los estándares exigidos por la autoridad sanitaria del Perú, las cuales deberán ser
entregadas como máximo en una semana, para poder comercializarlas pronto, sobre todo por la alta demanda de dicho bien en la actualidad para
la protección de contagio.

Como se observa en este caso, existe un retiro de bienes de parte de la empresa Equipos de protección SA que serán entregados a la
empresa Confeccionistas Unidos SA, para su transformación y posterior entrega.

En ambos traslados deben sustentarse con una guía de remisión y no con una factura, toda vez que no se están vendiendo bienes, sino solo
transformándolos.

5.3. El retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a la construcción de un inmueble
 En este caso lo que se observa es que una persona, que puede ser natural o jurídica, que se dedica a la actividad de construcción, efectúa el
retiro de bienes a efectos que estos sean utilizados en la edificación de un bien inmueble.

Dentro de los bienes pueden citarse el caso de los agregados como arena fina, arena gruesa, piedra, cemento, yeso, varillas de fierro, alambrón,
clavos y tornillos, maderas, entre otros.

Ejemplo

Puede ser el caso de la empresa Constructora Señor de Burgos SAC, cuyo giro y actividad se encuentra relacionada con la edificación de
oficinas. Cabe indicar que esta empresa cuenta con un depósito de materiales ubicado en el distrito de Pillco Marca, en la provincia de Huánuco,
en donde acopia varillas de construcción, alambre, clavos, ladrillos, piedra de zanja, piedra chancada, cemento, además de agregados.

En una oportunidad, la empresa toma la decisión de retirar 300 varillas de fierro de 1” además de 180 bolsas de cemento y 12 metros cúbicos de
arena gruesa, con la finalidad de poder trasladarlos al lugar donde se edificará una obra en la ciudad de Huánuco.

En este caso, el retiro de bienes que se efectúa del depósito de materiales no se encontrará sujeto a la afectación al IGV de retiro de bienes.

Resulta interesante ver la opinión de Giribaldi Pajuelo, cuando precisa al respecto lo siguiente:

Partiendo de la premisa que nos encontramos ante un contrato de construcción o contrato de obra regulado por el Código Civil en el cual uno de
los materiales necesarios para la ejecución de la obra (combustible) es proporcionado por el comitente (consumidor directo) de acuerdo con lo
previsto en el artículo 1773 del Código Civil, en el Informe N.º 082-2006-SUNAT la Administración Tributaria ha indicado que “en el supuesto de
estar ante un contrato de obra en el cual el consumidor directo entrega al contratista combustible, a fin de que este último lo utilice en la ejecución
del contrato, estamos ante una fabricación de bienes por encargo que no involucra un retiro de bienes gravado con el IGV33.

33. Giribaldi Pajuelo, Giancarlo, “Aproximaciones al retiro de bienes gravado con el IGV”, ob. cit.

5.4. El retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción o pérdida de bienes, debidamente acreditada
conforme lo disponga el reglamento

Su concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 4 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, el cual determina que en su caso, la
pérdida34, desaparición35 o destrucción de bienes por caso fortuito36 o fuerza mayor37, así

34. Puede presentarse el caso que como consecuencia de una lluvia muy fuerte se produce un huaico, el cual destruye un local comercial y arruina todo el
mobiliario y la mercadería que estaba en los mostradores para su exhibición y posterior venta.

35. Puede presentarse bajo la figura del robo o extravío del bien.

36. Por caso fortuito debemos entender a aquel “suceso inopinado, que no se pudo prever ni resistir”. También se les conoce en la doctrina como los hechos
de Dios o de la naturaleza.

37. Por fuerza mayor debemos entender a aquel “acontecimiento que no ha podido preverse o que, previsto, no ha podido resistirse”. Un punto que diferencia
la fuerza mayor del caso fortuito es que en el primero de los nombrados existe la presencia de la mano del hombre, razón por la cual en la doctrina se les
conoce como “hechos del hombre o también hechos del príncipe” (Cabanellas de toRRes, Guillermo, Diccionario jurídico elemental, Buenos Aires: Heliasta,
1982, p. 47).

como por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, a que se refiere el numeral 2 del inciso a) del artículo 3
de la LIGV, se acreditará con el informe emitido por la compañía de seguros, de ser el caso, y con el respectivo documento policial, el cual deberá
ser tramitado dentro de los diez (10) días hábiles de producidos los hechos o que se tome conocimiento de la comisión del delito, antes de ser
requerido por la SUNAT, por ese periodo.

La baja de los bienes deberá contabilizarse en la fecha en que se produjo la pérdida, desaparición, destrucción de estos o cuando se tome
conocimiento de la comisión del delito.

A manera de comparación, apreciamos que como equivalente de este punto en la pérdida de los bienes por delitos cometidos en perjuicio del
contribuyente se encuentra el literal d) del artículo 37 de la LIR, el cual determina que es posible realizar la deducción del gasto en la
determinación de la renta de tercera categoría por las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores
de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten
cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar
la acción judicial correspondiente38.

38. Cfr. alVa matteuCCi, Mario, “¿Cuándo se acredita que es inútil ejercitar la acción judicial en el caso del hurto o robo de bienes?: El sobreseimiento”,
en Blog de Mario Alva Matteucci, 1 de setiembre. Recuperado de caso-del-hurto-o-robo-de-bienes-el-sobreseimiento> (consultado el 05-11-16).

5.5. El retiro de bienes para ser consumidos por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las
operaciones gravadas

Puede ser el caso de una empresa que se dedica a la venta de extintores contra incendios, la cual tiene un vehículo que pasará la revisión técnica
en unos días y no cuenta con el extintor contra incendios. En este caso, la empresa retira de su almacén un extintor para colocarlo como equipo
de su unidad vehicular de manera permanente y no solo para la presentación del equipo en la revisión técnica.

En este tema observamos un ejemplo planteado por Vargas Calderón quien indica lo
que “podemos citar como ejemplo el caso de una empresa que se
dedica a vender vehículos y parte de los repuestos los destina al mantenimiento de los activos fijos de la propia empresa”39.

39. Vargas Calderón, Víctor, “Retiro de bienes y su aplicación en el impuesto general a las ventas”, p. 32. Recuperado de (consultado el 15- 03-17).

La concordancia reglamentaria la ubicamos en el literal c) del numeral 3 del artículo 2 de la LIGV, el cual señala que se considera retiro de bienes
“el consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la realización de
operaciones gravadas”.
5.6. Bienes no consumibles, utilizados por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las
operaciones gravadas

Por ejemplo, del almacén de una empresa comercializadora de ventiladores se retira un ventilador para la oficina de la gerencia.

Al igual que el caso anterior, la concordancia reglamentaria la ubicamos en el literal c) del numeral 3 del artículo 2 de la LIGV.

5.7. El retiro de bienes para ser entregados a los trabajadores como condición de trabajo, siempre que sean indispensables
para que el trabajador pueda prestar sus servicios, o cuando dicha entrega se disponga mediante ley

Como ejemplo se puede mencionar el caso de una empresa que proporciona guantes de jebe, mamelucos, botas de jebe, casco y herramientas
con mango aislante a los electricistas que realizan reparaciones en toda la planta industrial. Esta entrega respondería a una condición de trabajo
para el mejor desempeño de sus labores.

Otro caso palpable en este tipo de entregas de bienes sería el caso de una compañía que fabrica jabón líquido y desinfectantes que coloca
dispensadores en todas las oficinas.

Si se trata de una industria de hilados, resulta necesaria la entrega de máscaras con filtros de aire, para evitar que las fibras de algodón puedan
afectar las vías respiratorias y generar enfermedades pulmonares.

PanibRa FloRes indica, con respecto al tema, que “la RTF N.º 9222-1-2001 señaló que no constituye retiro de bienes la entrega de uniformes a
los traba- jadores, en tanto se efectúan con ocasión de la prestación de servicios y con el objeto de unificar su vestimenta con la cual se proyecta
la imagen de la compañía, conforme a los usos y costumbres de las empresas, califica como una condición de trabajo y a su vez es considerada
como indispensable para la prestación de servicios”40.

40. PanibRa FloRes, Óscar, “El retiro de bienes en el Impuesto General a las Ventas”. Recuperado de (consultado el 21-02-17).

Al igual que el caso anterior, la concordancia reglamentaria la ubicamos en el literal c) del numeral 3 del artículo 2 de la LIGV.

El Tribunal Fiscal ha determinado en distintos pronunciamientos lo que debe entenderse como condición de trabajo. A continuación, citaremos
dos casos que nos permitirán comprender el tema:

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 3964-1-2006

Se entiende por condición de trabajo a los bienes o pagos indispensables para viabilizar el desempeño de la actividad laboral siempre que
razonablemente cumplan tal objeto y no constituyan un beneficio o ventaja patrimonial para el trabajador.

RTF N.º 1215-5-2002

Se entiende por condición de trabajo a los bienes o pagos indispensables para viabilizar el desarrollo de la actividad laboral en la empresa,
montos que se entregan para el cabal desempeño de la función de los trabajadores, sean por concepto de movilidad, viáticos […] vestuario,
siempre que razonablemente cumplan con tal objeto y no constituyan un beneficio o ventaja patrimonial para el trabajador.

5.8. El retiro de bienes producto de la transferencia por subrogación a las empresas de seguros de los bienes siniestrados
que hayan sido recuperados

Resulta interesante revisar el ejemplo propuesto por Ruiz de Castilla Ponce de león y Robles Moreno para este punto cuando menciona el caso
de un cliente que compra un vehículo y lo asegura. El auto es robado y la empresa de seguros entrega un nuevo auto al cliente, luego el auto
robado aparece, pero está a nombre del cliente. Debido a que la empresa aseguradora ya entregó un vehículo al cliente, el auto robado que
aparece debe pasar a propiedad de la empresa aseguradora. Por su parte, en el contrato de seguros el cliente que toma el seguro se obliga a
transferir la propiedad a la empresa aseguradora si el vehículo aparece. Por la subrogación, la empresa de seguros se pone en el lugar del cliente
y hace suya la propiedad del vehículo, este retiro de bienes está inafecto al IGV41.

41. Ruiz de Castilla PonCe de león, Francisco Javier y Carmen del Pilar Robles Moreno, “El retiro de bienes en el IGV (parte I)”, en Actualidad Empresarial, N.º
197, segunda quincena de diciembre del 2009.

6. Otros conceptos de retiros de bienes en el Reglamento de la LIGV

Adicionalmente al concepto de retiro de bienes señalado en el numeral 2 del artículo 3 de la LIGV, el literal c) del artículo 3 del artículo 2 del
Reglamento de la LIGV determina como retiro de bienes a los siguientes supuestos:

6.1. Todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 7445-3-2008

La entrega gratuita de bienes en calidad de obsequio será gravada como retiro en la medida que estos sean susceptibles, por su naturaleza, de
ser utilizados por quienes los reciben; y, por el contrario, si su uso no puede ir más allá que de lo publicitario, tales entregas califican como retiro.

En este punto se considera retiro de bienes a todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obsequios,
muestras comerciales y bonificaciones entre otros.
 Informe de la SUNAT

Informe N.º 216-2002-SUNAT/K00000

Sumilla: El tercer párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento del IGV, cuando dispone que para efecto de dicho impuesto no
se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre
que cumpla determinados requisitos; únicamente se refiere a las bonificaciones realizadas por ventas de bienes, mas no por la prestación de
servicios 42 .

42. Texto completo del informe en . (consultado el 10-11-16).

6.2. La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o titular

En este caso se asimila como si realmente se tratara de una venta. Puede ser el caso cuando uno de los socios de la empresa comercializadora
de maletas de viaje y maletines de cuero, decide llevarse a su domicilio dos maletas de viaje, toda vez que realizará una visita con su familia a
Disney World en Orlando, Florida, Estados Unidos de Norteamérica.

6.3. El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario
para la realización de operaciones gravadas

Puede presentarse el caso de una empresa comercializadora de vinos que retira una caja para el cumpleaños del director de la empresa.

6.4. La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y no sean necesarios
para la prestación de sus servicios

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 9010-4-2001

La entrega de bienes a los trabajadores con motivo de las fiestas de Navidad —artículos deportivos, canastas navideñas, víveres, juguetes, etc.—
no es obligatoria ni necesaria para su desempeño laboral, por lo que no se encuentra gravada con el IGV.

Aquí se encontrarían todos aquellos bienes que son entregados a los trabajadores, pero que no son de tipo necesarios para la prestación de los
servicios al interior de la empresa.

Una característica importante es que los bienes entregados sean de libre disposición para los trabajadores de la empresa, es decir que para
efectos tributarios, ello constituye una renta en especie, la cual forma parte del cálculo de la renta de quinta categoría.

6.5. La entrega de bienes pactada por convenios colectivos que no se consideren condición de trabajo y que no sean
indispensables para la prestación de servicios

En este caso, podría presentarse el supuesto en el que una empresa de conservas de pescado, que ha celebrado un convenio colectivo con sus
trabajadores, ha acordado que mensualmente se entregue a cada trabajador una caja conteniendo 50 conservas de pescado.

Para poner un ejemplo, si mediante un convenio colectivo la empresa realiza un aporte de útiles escolares a todos sus trabajadores, dicho aporte
será considerado como un retiro de bienes, al generar este una mayor renta a disposición de los trabajadores, gravando esta operación con el
IGV 43.

43. instituto PaCíFiCo. “Tratamiento tributario de los retiros de bienes”, en Actualidad Empresarial, p. 12. Recuperado de (consultado el 20-01-17).
Gráfico 8. Retiro de bienes en el Reglamento de la LIGV

Lo interesante de este dispositivo es que no se considera venta los siguientes retiros:

Los casos precisados como excepciones en el numeral 2, inciso a) del artículo 3 de la LIGV 44.

44. Los supuestos que según este dispositivo no son considerados retiros de bienes a efectos del IGV son mencionados en el punto 3 del informe.

La entrega a título gratuito de muestras médicas de medicamentos que se expenden solamente bajo receta médica 45. Aquí se debe
mencionar que si se trata de un medicamento que se expende sin receta médica, entonces sí calificaría como retiro de bienes en caso este se
entregue a terceros de manera gratuita.

45. La obligatoriedad de la receta médica en la venta de medicamentos se encuentra en el numeral 2 del artículo 33 de la Ley N.º 29459, Ley de productos
farmacéuticos, dispositivos médicos y productos sanitarios. Recuperado de .

Los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros debida- mente acreditados conforme a las disposiciones del IR46.

46. Con respecto a las reglas del IR sobre mermas y desmedros, recomendamos revisar el artículo titulado “Las mermas y su implicancia tributaria en la
deducción de gastos”. Este trabajo puede consultarse en .

La entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles, inmuebles,
prestación de servicios o contratos de construcción, siempre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes no exceda del 1 % de
sus ingresos brutos promedios mensuales de los últimos 12 meses, con un límite máximo de 20 unidades impositivas tributarias. En los casos
en que se exceda este límite, solo se encontrará gravado dicho exceso, el cual se determina en cada periodo tributario. Entiéndase que a
efectos del cómputo de los ingresos brutos promedios mensuales, deben incluirse los ingresos correspondientes al mes respecto del cual será
de aplicación dicho límite.

La empresa denominada Galletas y Dulces SAC se dedica a fabricación y comercialización de golosinas, galletas y caramelos a nivel nacional.

Esta empresa desea promocionar un nuevo tipo de galleta que contiene componentes naturales y que tiene como insumo principal los granos
andinos como la kiwicha y la cañihua, que resulta en cierto modo una innovación en el mercado, aparte de su bajo costo; para ello decide entregar
de manera gratuita un pequeño paquete de cuatro (4) galletas que contienen dichos cereales al público en general hasta por un monto
equivalente a S/ 8,500

La entrega se realizará en las puertas de las estaciones del metropolitano, al igual que en las puertas de ingreso en las estaciones del tren
eléctrico, tomando en cuenta la afluencia de público en hora punta. Dicha entrega se ejecutará en el mes de agosto del 2020.

La empresa indica que esta entrega será la única que realice en dicho mes y señala como dato que los ingresos que obtuvo en los últimos doce
meses, incluyendo el mes de agosto del 2020 (S/ 90,000) ascienden a la suma de S/ 3,200,000.

Con esta información se desea conocer si con respecto a los bienes entregados de manera gratuita corresponderá afectar o no el impuesto
general a las ventas como retiro de bienes.

Solución

Al efectuar una revisión de la legislación del impuesto general a las ventas apreciamos que de conformidad con lo indicado por el literal c) del
numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se indica que no estará gravado con el IGV la entrega a título gratuito
de bienes que efectúen las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles, prestación de servicios o contratos de
construcción, siempre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes no exceda del 1 % de sus ingresos brutos promedios mensuales
de los últimos doce meses, con un límite máximo de 20 unidades impositivas tributarias (UIT).

Cabe precisar que en el caso que se exceda este límite, solo se encontrará gravado con el IGV dicho exceso, el mismo que será determinado en
forma mensual, específicamente en el mes en que se produzca la salida de bienes de su almacén para ser entregados a terceros.

En el caso planteado, se observa que la empresa Galletas y Dulces SAC decide entregar de manera gratuita un pequeño paquete de cuatro (4)
galletas que contienen dichos cereales al público en general hasta por un monto equivalente a S/ 8,500, lo cual califica como entrega de bienes
bajo la figura de entrega de bienes con fines promocionales.

A efectos de verificar si ha excedido el límite procederemos a efectuar el siguiente cálculo:

 Primer paso: la determinación del ingreso promedio mensual

Según la información proporcionada por la empresa Galletas y Dulces SAC, los ingresos de los doce últimos meses ha sido de S/ 3,200,000.

Con el dato de los ingresos de los últimos doce meses, debemos calcular el ingreso bruto promedio mensual, lo que implica necesariamente
dividir dicha cantidad entre 12. Operativamente, sería de este modo: S/ 3,200,000/12 = S/ 266,666.66.

Segundo paso: la determinación del monto límite de la entrega de los bienes

Como se aprecia, el monto de S/ 8,500 otorgado por concepto de entrega de bienes promocionales por parte de la empresa Galletas y Dulces
SAC a terceras persona no supera el límite 2, motivo por el cual corresponde ahora verificar si es que supera el límite 1.

Aquí sí se observa que el monto de la entrega del paquete pequeño de cuatro (4) galletas que contienen dichos cereales al público es de S/
8,500, monto que es superior al límite 1 que es S/ 2,666.66, situación que obliga a verificar la existencia de un exceso afecto al IGV como retiro de
bienes.

Tercer paso: la verificación del exceso del límite sujeto a la afectación del IGV como retiro de bienes

En el caso planteado se aprecia que la entrega del paquete pequeño de cuatro (4) galletas que contienen dichos cereales al público, supera el
límite establecido (específicamente el límite 1), por lo que este exceso se encontrará gravado con el IGV, tal como se muestra a continuación:

Determinación del importe de la entrega gravada

Cuarto paso: afectación tributaria del exceso con el IGV

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 1215-5-2002

La entrega de bienes con fines promocionales, a que se refiere el segundo párrafo del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del IGV,
es la efectuada con la finalidad específica de difundir las ventajas de los bienes o servicios de una línea de producción, comercialización o servicio
de la empresa, esto es la efectuada como parte de acciones tendentes a incrementar las ventas (“promoción de venta”) o motivar algún comporta-
miento en relación con alguno de los productos o servicios objeto de transacciones por parte de la empresa (esto es, actividades de “promoción
estratégica”, que, por ejemplo, pretenden informar sobre un producto nuevo o existente, o destacar sus ventajas frente a los productos de la
competencia), tanto si están dirigidas a los consumidores finales o a los eslabones intermedios de la cadena de distribución (concesionarios y
distribuidores). Ello no ocurre en el caso de las acciones tendentes a proyectar una imagen genérica de la empresa, como ocurre con las
actividades vinculadas a la imagen de la empresa.

La entrega a título gratuito de material documentario que efectúen las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles,
inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción.

En este supuesto estarían los folletos, dípticos, trípticos, pósters, entre otros afines.

Asimismo, a efectos del IGV e IPM, no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al
cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumplan con los requisitos establecidos en el numeral 13 del artículo 5, excepto el literal c)47.

47. El numeral 13 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV señala lo siguiente: “Los descuentos que se concedan u otorguen no forman parte de la base
imponible, siempre que:

1. Se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas circunstancias, tales como pago anticipado, monto, volumen u otros;

2. Se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones;

3. No constituyan retiro de bienes; y,

4. Conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva”.

7. Definición de bienes muebles

7.1. La definición de bien mueble bajo la legislación civil

Al efectuar una revisión de la legislación civil, específicamente en el artículo 886 del Código Civil de 1984, se consideran bienes muebles los
siguientes:

Los vehículos terrestres de cualquier clase

Las fuerzas naturales susceptibles de apropiación

Las construcciones en terreno ajeno, hechas para un fin temporal

Los materiales de construcción o procedentes de una demolición si no están unidos al suelo

 Los títulos valores de cualquier clase o los instrumentos donde conste la adquisición de créditos o de derechos personales

Los derechos patrimoniales de autor, de inventor, de patentes, nombres, marcas y otros similares

Las rentas o pensiones de cualquier clase

Las acciones o participaciones que cada socio tenga en sociedades o asociaciones, aunque a estas pertenezcan bienes inmuebles

Los demás bienes que puedan llevarse de un lugar a otro

Los demás bienes no comprendidos en el artículo 885 del Código Civil

Cabe indicar que esta definición no tendría efectos en la legislación del IGV, toda vez que existe un criterio señalado en dicha norma y que es
aplicable a dicho tributo. Ese tema se analizará a continuación.

7.2. La definición de bien mueble bajo la legislación tributaria

Conforme lo establece el literal b) del artículo 3 de la LIGV, se define como bienes muebles a:

a) Los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro

Este tipo de bienes por su propia naturaleza afectan a nuestros sentidos. Por el contrario, los bienes incorpóreos son los que no afectan nuestros
sentidos.

En este punto mencionamos a los bienes que son muebles y que son movibles, es decir, que se puedan trasladar de un lugar a otro.

Ejemplo de ello sería un escritorio, un grupo electrógeno, cables, una silla, un libro, una lámpara, etc.

b) Los derechos referentes a estos bienes

En este punto pueden darse los derechos reales sobre los bienes muebles. Cabe indicar que la existencia del derecho real depende de la
existencia del bien, ya que una vez que el bien desaparezca, del mismo modo des- aparecerá el derecho real.

Es pertinente citar en este punto el pronunciamiento del Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 6670-2-2000, según la cual la cesión en uso
permanente de sepulturas no se encuentra gravada con el IGV, por cuanto —en estricto— dicho contrato constituye una cesión de un derecho
referente a un bien inmueble. Este “derecho” viene a ser un objeto cuyo contenido es de naturaleza intangible o incorporal.

c) Los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave

En este rubro nos encontramos en el campo de la propiedad intelectual y debemos precisar que abarca dos temas:

1. Propiedad intelectual. Califican como invenciones humanas que se aplican en los procesos de producción y distribución de los bienes.

2. Derechos de autor. En este caso constituyen invenciones humanas que se aplican en actividades distintas del proceso de producción y
distribución de los bienes.

d) Las naves y aeronaves

En esta categoría, están los barcos y los aviones48.

Así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los mencionados bienes.

48. Debemos mencionar que las naves y aeronaves eran consideradas hasta antes de la Ley N.º 28677, Ley de Garantía Mobiliaria, dentro del artículo 885 del
Código Civil, como bienes inmuebles. Al haberse procedido a la derogación del numeral 4 del referido artículo. Dichos bienes son considerados actualmente,
para la legislación civil, como bienes muebles, situación que se asimila a la legislación del IGV.

7.3. La definición de lo que no debe considerarse como bien mueble en el Reglamento de la LIGV

La concordancia reglamentaria la podemos ubicar en el numeral 8 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, la cual determina una definición de lo
que no debe estar incluido en el concepto de bienes muebles. De este modo, el referido numeral precisa que no están comprendidos en el inciso
b) del artículo 3 de la LIGV los siguientes:

La moneda nacional

La moneda extranjera, ni cualquier documento representativo de estas

Las acciones, participaciones sociales, participaciones en sociedades de hecho

Los contratos de colaboración empresarial, asociaciones en participación y similares

 Las facturas y otros documentos pendientes de cobro, valores mobiliarios y otros títulos de crédito, salvo que la transferencia de los valores
mobiliarios, títulos o documentos implique la de un bien corporal, una nave o aeronave

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 4100-1-2008

La concesión de uso permanente de nichos y terrenos para mausoleo no se encontraba gravada con el impuesto general a las ventas.

RTF N.º 21854-1-2011

Se declara fundada la apelación en el extremo referido al reparo por la sesión de la posición contractual (considerada por la Administración como
una venta de bien gra- vada) pues la citada cesión no constituye un derecho referente a un bien mueble, […].

RTF N.º 00977-1-2007

Se confirma la apelada en cuanto al extremo referido a la transferencia de maquinarias y equipos toda vez que los mismos están referidos a
reactores, tanques de solución, filtros, resinas de tambor, tanques de almacenamiento, estación de bombeo para agua, bomba de vacío,
elevadores, balanza, calderos, es decir, son bienes corporales que califican como muebles para efecto del referido impuesto, por lo que su
transferencia se encuentra gravada con tal impuesto.

Informes de la SUNAT

Informe N.º 274-2003-SUNAT/2B0000

Si una operación de venta de acciones en el país se encuentra inafecta al IGV, los intereses compensatorios, al formar parte del valor de venta de
tal operación, también se encontrarán inafectos al impuesto.

Informe N.º 094-2002-SUNAT/K00000

Establece que la transferencia en propiedad de una concesión minera no se encuentra gravada con el IGV, al no calificar como venta de bien
mueble o primera venta de inmueble.

Informe N.º 099-2001- SUNAT/K00000

Establece que en los contratos de arrendamiento financiero, la transferencia de pro- piedad originada por el ejercicio de la opción de compra
constituye una operación de venta para efecto del IGV.

8. Definición de servicios en la LIGV

Conforme lo establece el numeral 1 del literal c) del artículo 3 de la LIGV, los servicios son toda prestación que una persona realiza para otra y por
la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efectos del IR, aun cuando no esté afecto a este
último impuesto49; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero50.

49. Esto implica que se trate de rentas de tipo empresarial en las que exista la unión de dos elementos que son capital y trabajo. Ello se encuentra regulado en
el artículo 28 de la LIR.

50. En materia comercial se le conoce como el contrato de leasing.

También se considera retribución o ingreso los montos que se perciban por concepto de arras, depósito o garantía y que superen el límite
establecido en el reglamento. Esta indicación fue agregada por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1116, publicado en el diario
oficial El Peruano, el 7 de julio del 2012 y vigente a partir del 1 de agosto de ese año.

De esta primera parte de la definición de servicios podemos obtener los siguientes comentarios.

8.1. La prestación de servicios

Aquí podemos realizar una concordancia con el artículo 1755 del Código Civil, el cual señala que por la prestación de servicios se conviene que
estos o su resultado sean proporcionados por el prestador al comitente.

En materia jurídica y bajo una postura clásica del derecho civil, una prestación puede presentarse bajo tres supuestos: hacer, no hacer y dar.

En el caso de las prestaciones de hacer, resulta claro que existe una conducta de un sujeto o ente, quien cumple con realizar una prestación de
servicios. Puede presentarse el caso de una empresa que realiza una programación de software en los servidores de un cliente. También puede
ser el caso de una empresa que ofrece sus servicios de reencauche de neumáticos a quienes se lo soliciten.

En el caso de las prestaciones de no hacer o tolerar, aquí quizá pueda resultar un tanto complicado explicar por qué se debe afectar una
operación de un sujeto o ente que no realiza una conducta. Cabe mencionar que, aun cuando exista una ausencia de conducta, si se percibe un
ingreso por parte de una entidad generadora de rentas empresariales, entonces se afectará al IGV. Puede ser el caso de que una empresa le
emite una factura a otra en la que se señala un acuerdo para no efectuar ventas en una determinada región, toda vez que comercializan
productos afines y buscan evitar la competencia innecesaria y una guerra de precios, por lo que a cambio recibe una cantidad de dinero. Esa
operación generaría para la empresa que lo recibe un ingreso afecto tanto al IGV como al IR de tercera categoría.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 06522-1-2005

La entrega de bienes a cambio de prestación de no hacer

Se confirma la apelada, ya que del análisis conjunto de las cláusulas y adendas de los contratos se concluye que el asociado, esto es el
recurrente, no tenía una participación en el resultado o utilidades del negocio, ya que solo se le otorgaba un derecho de exclusividad en la compra
de la totalidad de la pesca de los productos hidrobiológicos capturados, habiéndose fijado el precio de venta en función de la pesca entregada o
descargada, y tampoco se pactó exclusividad en la entrega de bienes o suministros para la pesca por parte del recurrente, ni se valorizó dicha
entrega, no encontrándose la transferencia de la pesca en función de la de dichos suministros, sino al pago de un precio, en consecuencia, los
 contratos analizados así como sus adendas no tienen la naturaleza de contratos de asociación en participación, tal como lo ha señalado este
Tribunal en la Resolución N.º 03161-3-2004, con ocasión del análisis del contrato suscrito por el recurrente con la empresa Caudalosa SCRL Se
agrega que según se aprecia, mediante tales contratos el recurrente entregó dinero y diversos bienes a favor de los suministrados a cambio de
productos hidrobiológicos y el derecho de adquirir preferentemente y en exclusividad el resultado de las faenas de pesca, siendo que el monto del
dinero debía ser descontado de la liquidación del precio de venta de [estos], en calidad de pago, no obstante el valor de los bienes no debía ser
descontado de tal liquidación, pero se obtenía como contraprestación por [estos] el derecho a adquirir preferentemente y en exclusividad el
resultado de las faenas de pesca, generándose en su contraparte una obligación de no hacer consistente en la abstención de vender el resultado
de la pesca bajo cualquier modalidad a terceras personas, por lo que corres- pondería a una entrega de bienes por servicios, es decir a una
entrega a título oneroso, operación gravada con IGV al constituirse en un intercambio de bienes por servicios.

En el caso de las prestaciones de dar, debemos precisar que ello sería distinto a una transferencia de bienes, toda vez que esta última operación
respondería más bien a una venta de bienes y no a una prestación de servicios. Pueden inclusive presentarse casos en los cuales una prestación
de hacer culmina en un dar, ello sería aplicable en el caso de la elaboración de un informe de auditoría por parte de una empresa externa que se
encarga de hacer una revisión de todo un proceso productivo y que al final entrega un informe de recomendaciones.

Sobre el tema Ruiz Secada manifiesta que “debe considerarse que la definición de “servicios” solamente comprende a las “obligaciones
de hacer” y a las “obligaciones de no hacer” y no a las “obligaciones de dar””51.

51. Ruiz seCada, Guillermo, “El concepto de prestación de servicios y la transferencia de bienes intangibles en la Ley del Impuesto General a las Ventas”,
en Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario, N.º 28, junio de 1995, p. 75. Recuperado de (consultado el 30-09-17).

En opinión distinta, apreciamos que VillanueVa Gutiérrez precisa lo siguiente:

Prestación sería cualquier conducta que constituya el contenido de una relación jurídica obligatoria, excluida la prestación destinada a transferir la
propiedad de los bienes, o la conducta destinada a la generación de una relación jurídica patrimonial distinta a la obligación.

Y nótese que decimos contenido de una relación jurídica obligatoria o relación jurídica patrimonial, por cuanto la ley exige una contraprestación
(retribución o ingreso) a consecuencia de dicha prestación. En este orden de ideas, la constitución del derecho de superficie, de la servidumbre,
de usufructo, a título oneroso, entre otras situaciones jurídicas, encajaría en el concepto de servicios y, como tal, se encontrarían gravados con el
impuesto.

En definitiva, al igual que en el derecho civil, la tradicional distinción en prestaciones de hacer, de no hacer o de dar “temporales” como contenido
del concepto de servicios en el impuesto, ha devenido obsoleta y no responde siquiera con meridiano alcance el diverso contenido que puede
asumir la prestación como conducta destinada a satisfacer el interés del acreedor. Menos aún abarcaría otro tipo de relaciones jurídicas en las
que la conducta del deudor no es el medio para satisfacer el interés de la otra parte o el titular del derecho o situación jurídica52.

52. VillanueVa Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 117.

Ahora bien, resulta pertinente citar dos informes emitidos por la Administración Tributaria que tratan el tema de la prestación de servicios.

Informes de la SUNAT

Informe N.º 018-2001-SUNAT/K00000 53

53. Informe completo en (consultado el 09-11-16).

1. Los servicios de impresión y entrega de textos escolares, encargados por una entidad a otra —cuya organización es de tipo empresarial— a
cambio de un precio convenido, siguiendo las instrucciones impartidas por la primera y en la que tiene relevancia el resultado final de la obra;
califica para efectos del impuesto general a las ventas como un contrato de prestación de servicios en la modalidad de un contrato de obra.

2. Para efectos tributarios, se considera a la presente operación como una prestación de servicios gravada con el IGV, sin que se encuentre
comprendida en el apéndice II del LIGV.

Informe N.º 151-2006-SUNAT/2B0000 54

Teniendo en cuenta las premisas señaladas en el presente informe, se concluye que el servicio de fabricación de bienes por encargo materia de
consulta califica como un contrato de prestación de servicios en la modalidad de contrato de obra, siendo que dicha operación se encuentra
gravada con el IGV como un “servicio”.

El contrato de fabricación de bienes por encargo materia de consulta en el cual se pacta que el encargante otorga al encargado el dinero a fin que
este se encargue de la adquisición de los bienes o insumos necesarios para la fabricación materia del encargo, configura un servicio de
fabricación por encargo para efectos del SPOT, por lo que se encuentra sujeto a dicho sistema.

Si se desea revisar con mayor detalle las implicancias tributarias relacionadas con las obligaciones de no hacer, se puede consultar un trabajo que
elabora- mos hace algún tiempo y publicamos en el blog del autor, cuyo título es “Las obligaciones de no hacer: ¿generan alguna implicancia
tributaria?”55

55. En el blog del autor con fecha 14-03-2020. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: - generan-alguna-implicancia-
tributaria/> (consultado el 01-07-2020).

8.2. La prestación de servicios debe ser a título oneroso

La prestación de servicios que se brinde a título oneroso, en donde exista pago de una suma de dinero, se entenderá gravada con el pago del
IGV.

Por el contrario, si el servicio es ofrecido de manera gratuita, no existirá afectación al pago del IGV, aunque sí debe cumplirse como formalidad la
emisión del respectivo comprobante de pago, ello de acuerdo con lo señalado por el numeral 8 del artículo 8 del Reglamento de Comprobantes de
Pago, el cual menciona lo siguiente:
 Cuando la transferencia de bienes o la prestación de servicios se efectúe gratuitamente, se consignará en los comprobantes de pago la leyenda:
“Transferencia gratuita” o “Servicio prestado gratuitamente”, según sea el caso, precisándose adicionalmente el valor de la venta, el importe de la
cesión en uso o del servicio prestado, que hubiera correspondido a dicha operación”.

Es pertinente citar la Directiva N.º 004-99/SUNAT, del 4 de mayo de 1999, a través de la cual se precisa lo siguiente:

Los servicios gratuitos de publicidad, propaganda y similares que realicen las empresas periodísticas, de radiodifusión sonora y/o televisiva y las
editoras de revistas, no se encuentran afectos al impuesto general a las ventas.

Asimismo, en el supuesto a que se refiere el párrafo precedente, dichas empresas deberán emitir los correspondientes comprobantes de pago,
consignando en [estos] la leyenda: “servicio prestado gratuitamente”, así como el importe del servicio prestado que hubiera correspondido a dicha
operación.

Cabe indicar que, en el caso de las operaciones de prestación de servicios que el propio contribuyente utiliza, o hace uso de los servicios que
ofrece, no existirá afectación del IGV, como puede ser el caso de una empresa que brinde servicios de reparación de inyectores de los motores de
autos y que ella misma realice un servicio a un vehículo de su propiedad utilizado en el transporte de mercadería a los clientes. Como se aprecia,
no se configuraría el supuesto del “retiro de servicios” como sí sucedería en el caso de retiro de bienes, que fue desarrollado en puntos anteriores
del presente libro.

8.3. La retribución o ingreso debe considerarse renta de tercera categoría para los efectos del IR, aun cuando no esté
afecto a este último impuesto

En este punto es pertinente precisar que el sujeto que presta el servicio debe realizar actividades que se consideran rentas empresariales y que
se encuentran contenidas en el artículo 28 de la LIR, el cual, como sabemos, señala una lista de actividades que para dicha ley son consideradas
como rentas de tipo empresarial.

Lo interesante del caso es que en la norma del IGV que define a los servicios sujetos al IGV menciona que, si bien es cierto que se deben realizar
las actividades de tipo empresarial, el impuesto puede estar inafecto56 o exonerado57 del IR, pero ello no significa que tenga la misma condición
respecto del IGV.

56. Los supuestos de inafectación se encuentran regulados en el artículo 18 de la LIR.

57. Ibidem.

En tal sentido, si una entidad pública realiza de manera habitual las operaciones gravadas con el IGV señaladas en el artículo 1 de la LIGV,
entonces se encontrará afecta a dicho tributo aun cuando, a efectos del IR, se encuentre inafecta, conforme lo señala el literal a) del artículo 18 de
la LIR, el cual señala que no son sujetos pasivos del impuesto el sector público nacional, con excepción de las empresas conformantes de la
actividad empresarial del Estado.

Puede presentarse el caso de una asociación civil sin fines de lucro cuya finalidad sea brindar apoyo y asistencia social a las comunidades de la
zona de extrema pobreza de la sierra de Cajamarca y que tiene en su propiedad dos camionetas tipo coaster que las arrienda a una empresa de
transporte turístico para el transporte de personas. Los ingresos que percibe la mencionada asociación no se encuentran gravados con el pago
del IR, ello por el hecho de que el destino de estos es para el cumplimiento de su objeto social que es el apoyo a las comunidades de extrema
pobreza.

Para efectos informativos, se copia a continuación el contenido del artículo

28 de la LIR, el cual regula los supuestos de la renta empresarial que califica como de tercera categoría.

La parte pertinente de la LIR es la siguiente:

Artículo 28.- Son rentas de tercera categoría:

1. Las derivadas del comercio, la industria o minería; de la explotación agropecuaria, forestal, pesquera o de otros recursos naturales; de la
prestación de servicios comerciales, industriales o de índole similar, como transportes, comunicaciones, sanatorios, hoteles, depósitos, garajes,
reparaciones, construcciones, bancos, financieras, seguros, fianzas y capitalización; y, en general, de cualquier otra actividad que constituya
negocio habitual de compra o producción y venta, permuta o disposición de bienes.

2. Las derivadas de la actividad de los agentes mediadores de comercio, rematadores y martilleros y de cualquier otra actividad similar.

3. Las que obtengan los notarios.

4. Las ganancias de capital y los ingresos por operaciones habituales a que se refieren los artículos 2 y 4 de esta ley, respectivamente. En el
supuesto a que se refiere el artículo 4 de la Ley, constituye renta de tercera categoría la que se origina a partir de tercera enajenación,
inclusive.

5. Las demás rentas que obtengan las personas jurídicas a que se refiere el artículo 14 de esta Ley y las empresas domiciliadas en el país,
comprendidas en los incisos a) y b) de este artículo o en su último párrafo, cualquiera sea la categoría a la que debiera atribuirse.

6. Las rentas obtenidas por el ejercicio en asociación o en sociedad civil de cualquier profesión, arte, ciencia u oficio.

7. Cualquier otra renta no incluida en las demás categorías58.

8. La derivada de la cesión de bienes muebles o inmuebles distintos de predios, cuya depreciación o amortización admite la presente Ley,
efectuada por contribuyentes generadores de renta de tercera categoría, a título gratuito, a precio no determinado o a un precio inferior al de
las costumbres de la plaza; a otros contribuyentes generadores de renta de tercera categoría o a entidades comprendidas en el último párrafo
del artículo 14 de la presente Ley. Se presume, sin admitir prueba en contrario, que dicha cesión genera una renta neta anual no menor al seis
por ciento (6 %) del valor de adquisición, producción, construcción o de ingreso al patrimonio, ajustado, de ser el caso, de los referidos bienes.
Para estos efectos, no se admitirá la deducción de la depreciación acumulada.
 58. Ello como un efecto residual, lo cual implica que si la renta no califica ni como primera, segunda, cuarta o quinta categoría, se le debe considerar como de
tercera categoría.

La presunción no operará para el cedente en los siguientes casos:

1. Cuando sea parte integrante de las entidades a que se refiere el último párrafo del artículo 14 de la ley.

2. Cuando la cesión se haya efectuado a favor del sector público nacional, a que se refiere el inciso a) del artículo 18 de la ley.

3. Cuando la cesión se haya efectuado a los compradores o distribuidores de productos del cedente, de bienes que contengan dichos productos o
que sirvan para expenderlos al consumidor, tales como envases retornables, embalajes y surtidores, sin perjuicio de aplicar lo establecido en el
artículo 32 de la ley.

4. Cuando entre las partes intervinientes exista vinculación. En este caso, será de aplicación lo dispuesto por el numeral 4 del artículo 32 de esta
ley.

Se presume que los bienes muebles e inmuebles distintos de predios, han sido cedidos por todo el ejercicio gravable, salvo prueba en contrario a
cargo del cedente de los bienes, de conformidad con lo que establezca el Reglamento.

i) Las rentas obtenidas por las Instituciones Educativas Particulares.

j) Las rentas generadas por los Patrimonios Fideicometidos de Sociedades Titulizadoras, los Fideicomisos bancarios y los Fondos de Inversión
Empresarial, cuando provengan del desarrollo o ejecución de un negocio o empresa.

Las rentas y ganancias de capital previstas en los incisos a) y d) de este artículo, producidas por la enajenación, redención o rescate de los bienes
a que se refiere el inciso l) del artículo 24 de esta ley, solo calificarán como de la tercera categoría cuando quien las genere sea una persona
jurídica.

En los casos en que las actividades incluidas por esta ley en la cuarta categoría se complementen con explotaciones comerciales o viceversa, el
total de la renta que se obtenga se considerará comprendida en este artículo.

8.4. La prestación de servicios se debe realizar en el territorio nacional

El segundo párrafo del numeral 1 del literal c) del artículo 3 de la LIGV hace referencia al hecho de que el servicio debe ser prestado en territorio
nacional.

Allí se menciona que “el servicio es prestado en el país cuando el sujeto que lo presta se encuentra domiciliado en él para efecto del
impuesto a la renta, sea cual fuere el lugar de celebración del contrato o del pago de la retribución”.

En este punto nos percatamos que interesa que el servicio sea llevado a cabo o prestado en el territorio nacional por parte de una persona que se
encuentra domiciliada, ello según las reglas que determina la LIR.

El artículo 7 de la LIR precisa los supuestos para determinar quiénes se encuentran domiciliados, conforme se presenta a continuación:

Artículo 7.- Se consideran domiciliadas en el país:

1. Las personas naturales de nacionalidad peruana que tengan domicilio en el país, de acuerdo con las normas de derecho común.

2. Las personas naturales extranjeras que hayan residido o permanecido en el país más de ciento ochenta y tres (183) días calendario durante un
periodo cualquiera de doce (12) meses.

3. Las personas que desempeñan en el extranjero funciones de representación o cargos oficiales y que hayan sido designadas por el sector
público nacional.

4. Las personas jurídicas constituidas en el país.

5. Las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Perú de personas naturales o jurídicas no domiciliadas en el país, en
cuyo caso la condición de domiciliada alcanza a la sucursal, agencia u otro establecimiento permanente, en cuanto a su renta de fuente
peruana.

6. Las sucesiones, cuando el causante, a la fecha de su fallecimiento, tuviera la condición de domiciliado con arreglo a las disposiciones de esta
ley.

7. Los bancos multinacionales a que se refiere la décimo séptima disposición final y complementaria de la Ley General del Sistema Financiero y
del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros, Ley N.º 26702, respecto de las rentas generadas por sus
operaciones en el mercado interno.

8. Las empresas unipersonales, sociedades de hecho y entidades a que se refieren el tercer y cuarto párrafos del artículo 14 de la ley,
constituidas o establecidas en el país.

Para efectos del impuesto a la renta, las personas naturales, con excepción de las comprendidas en el inciso c) de este artículo, perderán su
condición de domiciliadas cuando adquieran la residencia en otro país y hayan salido del Perú, lo que deberá acreditarse de acuerdo con las
reglas que para el efecto señale el reglamento. En el supuesto que no pueda acreditarse la condición de residente en otro país, las personas
naturales, exceptuando las mencionadas en el inciso c) de este artículo, mantendrán su condición de domiciliadas, en tanto no permanezcan
ausentes del país más de ciento ochenta y tres (183) días calendario dentro de un periodo cualquiera de doce (12) meses.

Los peruanos que hubieren perdido su condición de domiciliados la recobrarán en cuanto retornen al país, a menos que lo hagan en forma
transitoria y permanezcan en el país ciento ochenta y tres (183) días calendario o menos dentro de un periodo cualquiera de doce (12) meses.

Las disposiciones sobre domicilio, contenidas en este capítulo, no modifican las normas sobre domicilio fiscal contenidas en el Código Tributario.
 Debemos precisar que para poder afectar el servicio con el IGV no resulta relevante analizar el lugar de celebración del contrato o del pago de la
retribución. Puede presentarse el supuesto en el cual la celebración del contrato ha sido en badia Polesine (Italia), pero la prestación se llevó a
cabo en el Perú. También se presenta este supuesto en el cual el servicio es prestado en el Perú, pero el pago se realiza en un territorio de
Marruecos.

Informes de la SUNAT

Informe N.º 055-2006-SUNAT/2B0000 59

59. Texto del informe completo en . (consultado el 11-12-16).

Los servicios prestados por empresas no domiciliadas en el Perú que son contratadas para efectuar, a título oneroso, los trámites y gestiones
necesarios a fin que las mercaderías adquiridas por personas naturales que no realizan actividad empresarial, directamente en el exterior o a
través de Internet, sean entregadas en los domicilios de estas últimas en el país, se encuentran gravados con el impuesto general a las ventas.

Las personas naturales que no realizan actividad empresarial y que utilicen en el país los servicios antes referidos, son sujetos del Impuesto
General a las Ventas en calidad de contribuyentes, dado que de acuerdo con las normas, el hecho que dichos servicios sean onerosos y de
carácter comercial hace que aquellas sean habituales en la realización de dichas operaciones.

Informe N.º 228-2004-SUNAT/2B0000 60

60. Texto completo en (consultado el 20-12-16).

Para efecto del IGV, a fin de determinar si el servicio prestado por un no domiciliado ha sido consumido o empleado en el territorio nacional,
deberá atenderse al lugar en que se hace el uso inmediato o el primer acto de disposición del servicio. Para ello deberá analizarse las condiciones
contractuales que han acordado las partes a fin de establecer dónde se considera que el servicio ha sido consumido o empleado.

Se encuentra gravado con el IGV como utilización de servicios, el servicio prestado por un comisionista no domiciliado con la finalidad de
conseguir proveedores en el extranjero que venderán bienes que serán adquiridos e importados por un sujeto domiciliado.

Carta de la SUNAT
61
Carta N.º 002-2005-SUNAT/2B0000

61. Texto completo de la carta emitida por la SUNAT en oficios/c0022005.htm>.

Si el servicio es prestado por un sujeto no domiciliado y es consumido o empleado en el país por el usuario del servicio, estaremos ante una
utilización de servicios para efecto del IGV; en cuyo caso, el sujeto del Impuesto en calidad de contribuyente será dicho usuario, el cual se
encontrará obligado al pago del Impuesto correspondiente.

No es legalmente posible que un sujeto emita un comprobante de pago para acreditar la prestación de un servicio efectuado por un tercero, aun
cuando este último tenga el carácter de no domiciliado.

8.5. La territorialidad de los servicios según la Comunidad Andina de Naciones

Conforme lo señala el artículo 1 de la Decisión 599, se precisa el ámbito de aplicación, según el cual la presente decisión regula los aspectos
sustanciales y los procedimientos de los impuestos tipo valor agregado que deben armonizarse en los regímenes tributarios de los países
miembros, a los efectos de facilitar el cumplimiento de los objetivos y compromisos de la Comunidad Andina.

Para todo lo no regulado por esta decisión, se aplicará la normativa interna de cada país.

El artículo 12 de la Decisión 599 de la Comunidad Andina de Naciones precisa las reglas para determinar la territorialidad de los servicios, según
se observa a continuación:

Artículo 12.- Reglas para la territorialidad de los servicios

Para los efectos de los impuestos tipo valor agregado que regula la presente decisión, los servicios cuya prestación o ejecución trascienda las
fronteras nacionales y que se mencionan a continuación, se tendrán en cuenta las siguientes reglas:

1. Se entenderán prestados o utilizados en el lugar donde se realicen materialmente los siguientes servicios:
1. Carga y descarga, trasbordo, cabotaje y almacenamiento de bienes;

2. Los de carácter artístico, deportivo y cultural.

2. Los servicios que se presten desde el exterior y se utilicen o aprovechen por residentes o domiciliados en un país miembro, se considerarán
prestados en la jurisdicción de este país; tales como los que se mencionan a continuación:
1. Las licencias y autorizaciones para el uso y explotación, a cualquier título, de bienes incorporales o intangibles;

2. Los servicios profesionales de consultoría, asesoría y auditoría;

3. Los arrendamientos de bienes corporales muebles que se utilicen en el territorio del país miembro;

4. Los servicios de traducción, corrección o composición de texto;

5. Los servicios de seguros relacionados con bienes ubicados en el territorio del país miembro;

6. Los realizados sobre bienes corporales muebles que permanecen u operan en el territorio del país miembro;

7. Los servicios de conexión o acceso satelital, cualquiera que sea la ubicación del satélite;

8. El servicio de televisión satelital o cable recibido en el país miembro;

9. Los servicios de telecomunicaciones.

3. Los servicios realizados sobre bienes inmuebles, se entenderán prestados en el lugar de ubicación de estos.
 Al respecto, Matos Barzola sostiene que “la Decisión 599 se encuentra vigente teóricamente para nuestro país desde el 1 de enero del 2008 en
mérito de lo establecido en el primer párrafo de la Decisión 635 de la Comunidad Andina62. Cabe anotar que el segundo párrafo de la Decisión
635 estableció que a solicitud de cada país comunitario se podría prorrogar hasta por tres años la entrada en vigencia de la referida decisión,
acción que no fue ejercida por nuestro país”63.

62. La Decisión 599 fue publicada en la Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena con fecha 21 de julio del 2006, año XXIII, número 1372. Texto completo de la
Decisión 599 en org/documentos/Gacetas/Gace1372.pdf> (consultado el 02-05-16).

63. Matos barzola, Emilio, “Aplicación de la Decisión 599 de la Comunidad Andina en nuestro país en relación con el impuesto general a las ventas”, en
Tributación Perú. Alan Emilio Matos Barzola, 10 de octubre del 2011, . Recuperado el 9 de noviembre del 2016.

8.6. Operaciones de servicios en las que se entreguen arras, depósitos o garantías

Con la modificatoria realizada por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1116 a la LIGV, se varió el primer párrafo del numeral 1 del literal c) del
artículo 3 de la LIGV, consignándose que “también se considera retribución o ingreso los montos que se perciban por concepto de arras,
depósito o garantía y que superen el límite establecido en el Reglamento”.

En ese orden de ideas, se aprecia que a través de la modificatoria realizada por el Decreto Supremo N.º 161-2012-EF64 al Reglamento de la
LIGV, se determina que en los casos de prestación o utilización de servicios la obligación tributaria nace en el momento y por el monto que se
percibe. En los casos de servicios, la obligación tributaria nacerá con la percepción del ingreso, inclusive cuando este tenga la calidad de arras,
depósito o garantía siempre que estas superen, de forma conjunta, el tres por ciento (3 %) del valor de prestación o utilización del servicio.

64. Publicado en el diario oficial El Peruano, el 28 de agosto del 2012.

De superarse el porcentaje mencionado en el párrafo precedente, se producirá el nacimiento de la obligación tributaria por el importe total
entregado.

Nótese que por parte del legislador ha existido una rebaja considerable del porcentaje para considerar afecta una operación con el IGV: si antes
era del orden del 15 %, ahora es solo del 3 %. Lo relevante en esta parte es que en el caso de las arras se ha igualado el tratamiento tanto para
las arras de retractación como para las arras confirmatorias, toda vez que en ambos casos se debe aplicar el porcentaje del 3 % para saber si
nace o no la obligación de afectar la operación con el IGV.

8.7. Utilización económica de servicios en el país

Al revisar la legislación del IGV observamos que el tercer párrafo del numeral 1 del inciso c) del artículo 3 de la LIGV considera lo que “el servicio
es utilizado en el país cuando [al ser] […] prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido o empleado en el territorio nacional,
independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y del lugar donde se celebre el contrato”.

Es pertinente extraer los siguientes puntos de esta definición:

8.7.1. Servicios

Para poder determinar la definición de servicios, nos remitimos a lo que indicamos en el punto 8.1 del presente trabajo. La única diferencia es, en
este caso, quien presta el servicio califica como una persona no domiciliada en el país.

Al igual que en el caso de la prestación de servicios, se exige que quien preste el servicio genere rentas de tipo empresarial, ya que si la
generación de rentas es de tipo personal, no se deberá aplicar la afectación al IGV.

Si el servicio es prestado por parte de una persona natural a título personal en el territorio nacional a favor de un sujeto domiciliado que lo utiliza,
entonces solo estará sujeto a la retención correspondiente de la LIR únicamente.

Sobre este tema, el Oficio N.º 453-2006-SUNAT/20000065, del 13 de julio del 2006, ha enunciado que “en el caso de servicios prestados por
personas naturales no domiciliadas en el país cuya retribución califique como rentas de cuarta o quinta categoría para efectos del impuesto a la
renta, no se configurará la utilización de servicios en el país y, por ende, dichos servicios no estarán gravados con el IGV, toda vez que solo se
configura el supuesto gravado bajo análisis cuando la retribución o ingreso por la prestación que se brinda se considere renta de tercera categoría
para los efectos del impuesto a la renta, aun cuando no esté afecto a este último impuesto”.

65. Texto completo del oficio en . (consultado el 10-07-16).

8.7.2. Utilización del servicio en el país

Al efectuar una revisión del Reglamento de la LIGV, apreciamos que en el numeral 1 del inciso b) a del artículo 2 se indica que los servicios
prestados o utilizados en el país, son independientes del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación, y del lugar donde se celebre el
contrato.

En ese caso no resulta relevante si la persona que presta el servicio se encuentra dentro del territorio nacional o fuera de él, es decir, que el lugar
físico de su ubicación no resulta relevante. Lo que sí nos interesa, es que el servicio que brinde u ofrezca se debe usar o consumir en el Perú por
parte de un sujeto domiciliado. Frente a ello resulta pertinente realizar un cuestionamiento, el cual está relacionado con determinar si ¿existen
posiciones en la doctrina para considerar cuándo se produce el consumo o el empleo de un servicio? En realidad podemos encontrar hasta tres
posturas, las cuales serán desarrolladas a continuación.

8.7.2.1. El criterio del aprovechamiento económico

Bajo este tipo de criterio se considera que existe la utilización económica a aquel beneficio de tipo económico que sea obtenido en el territorio
nacional, pero que es generado a favor del usuario por parte de un sujeto que ostenta la condición de no domiciliado.

Si observamos, lo relevante es que el beneficio económico se de en el país, ello aun en el caso de que el usuario del servicio sea un sujeto
domiciliado y que se encuentre ubicado de manera física en el Perú si es que este no aprovecha el servicio en el país pero sí en el extranjero, en
ese caso no se considerará la figura de la utilización de servicios y dicha operación no se encontrará afecta al pago del IGV.
 Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 590-3-2001

La supervisión de importaciones califica como un servicio utilizado en el Perú, toda vez que el beneficio económico ocurre en el Perú.

Se puede apreciar que para la norma en mención del Impuesto General a las Ventas, vigente en los periodos materia de impugnación, la única
referencia al usuario de un servicio es, al sujeto respecto del cual acontece el aprovechamiento o empleo de un servicio, se concluye que en la
utilización de servicios en el país, ha de tenerse en cuenta dos elementos sustanciales: el primero, que el prestador del servicio no tenga domicilio
en el país, y el segundo, que el usuario aproveche dicho servicio en él.

RTF N.º 107-1-03

Se confirma respecto de la resolución de determinación, donde la materia de grado constituye en establecer si la recurrente tiene la condición de
contribuyente del Impuesto General a las Ventas respecto del servicio que le ha sido prestado por la empresa supervisora SGS para realizar la
importación de un Sistema de Tomografía Helicoidal, para cuyo efecto debe establecerse si la utilización de este, es decir, su consumo o
empleo, se produjo en el territorio nacional. Conforme al artículo 2 del Decreto Legislativo N.º 659 los importadores de las mercancías que se
importen al país debían obtener, previo al embarque y en el puerto de origen, el Certificado de Inspección correspondiente, por lo que al constituir
ello una condición previa para poder efectuar la nacionalización de bienes la obtención del certificado en mención, se tiene que el servicio se ha
utilizado en el país.

8.7.2.2. El criterio de considerar el gasto cuando se realiza la contbilización

Bajo esta modalidad parte de la doctrina afirma que solo se necesita que el usuario del servicio efectúe la contabilización del gasto
tributario para que se determine el beneficio económico que se ha generado en el Perú.

Pese a ello, esta postura no toma en consideración el lugar físico del consumo o empleo del servicio, por lo que resulta en cierto modo irrelevante,
toda vez que se trata de un criterio contable de anotación únicamente.

AELE en un comentario a la RTF N.º 225-5-2000 precisa en este punto que “otra corriente de opinión señala que los beneficios económicos, y por
ende la utilización del servicio, se dan con la contabilización como gasto tributario [de este]”66.

66. “Ámbito del IGV”, en Análisis Tributario, vol. XIV, N.º 166, 2001, pp. 45 y 46.

8.7.2.3. El criterio del consumo físico del servicio

En este tipo de criterio lo que interesa determinar es que el servicio es empleado o consumido en el territorio peruano, siempre que se realice de
manera física en el país. En tal sentido, se considerará que existe utilización de servicios cuando el sujeto no domiciliado preste el servicio dentro
del territorio nacional, por lo que se encontrarán excluidos aquellos servicios que este sujeto no domiciliado preste en el exterior, pese a que sean
utilizados, consumidos o empleados en el Perú.

8.7.2.4. El criterio de la utilización del primer acto de disposición del servicio

En este punto, apreciamos que si se presenta el primer acto de disposición del servicio dentro del territorio del Perú, entonces se trata
de un servicio consumido en el territorio nacional y por ende afecto al pago del IGV.

Guerra arce señala sobre este punto, que “el primer acto de disposición se puede entender como la disponibilidad del servicio (uso potencial) o
como la primera disposición que realiza el usuario (uso efectivo), por lo que puede resultar un concepto equívoco. Es necesario que su contenido
se reformule y solo contenga la idea de uso potencial”67.

67. Guerra Arce, Alfredo, “¿Qué es la utilización de servicios? Segunda parte”, en Análisis Tributario, vol. XIX, N.º 222, 2006, p. 18.

Sobre el mismo tema apreciamos la opinión de bueno Chocano cuando menciona que “a efectos de gravar con el IGV la utilización de
servicios debe considerarse únicamente el primer destino, esto es, el lugar donde el beneficiario inmediato llevará a cabo el primer acto
de disposición del servicio. Cabe destacar que solo debe considerarse el potencial uso del servicio (destino del servicio) y no el empleo
efectivo [este], por resultar en la generalidad de los casos, de tan difícil verificación que haría imposible su implementación”68.

68. Bueno Chocano, Patricia, “Los servicios en la Ley del Impuesto General a las Ventas. Aspecto espacial”, en Revista del Instituto Peruano de Derecho
Tributario, diciembre de 1997, p. 84.

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 225-5-2000

Un servicio es consumido o empleado en función del lugar donde el usuario del servicio lleva a cabo el primer acto de disposición del servicio.

RTF N.º 0423-3-2003

A efecto de determinar si un acto califica como utilización de servicios en el país corres- ponde evaluar si el primer acto de disposición se produce
o no en el territorio nacional.

Se revoca la apelada en el extremo referido al reparo por cesión en uso de derechos fílmicos y similares, por cuanto de acuerdo con el criterio
establecido por este Tribunal en su Resolución N.º 2028-4-96, cuando la LIGV aprobada por el Decreto Legislativo N.º 775 define los servicios
como arrendamiento, solo se refiere al arrendamiento de bienes muebles corporales y no al arrendamiento de bienes intangibles, el cual no está
afecto al referido Impuesto, toda vez que los bienes intangibles están fuera del campo de aplicación del citado Impuesto, por tanto al calificar la
cesión en uso de derechos fílmicos y similares, como un arrendamiento o cesión temporal en uso de un bien intangible, dicha operación no se
encontraba gravada con el citado Impuesto. Se revoca la apelada en cuanto al reparo por utilización de servicios, toda vez que la comisión
mercantil en la condición de agente, prestada por la empresa no domiciliada no califica como utilización de servicios en el país, debido a que el
 primer acto de disposición del satélite Panamsat se produce únicamente en el espacio, originando como consecuencia que este no sea
consumido ni empleado en el territorio nacional, más aun cuando la recurrente es responsable de utilizar sus instalaciones en tierra para bajar la
señal del satélite.

Voto discrepante.- Propone declarar nula e insubsistente la apelada en el extremo referido al reparo por el servicio de recepción de señales de
televisión y de si estos fueron utilizados dentro del país, al efecto la Administración debe verificar hacia qué áreas geográficas fueron
retransmitidas dichas señales, es decir, si fueron retransmitidas a áreas ubicadas dentro o fuera del territorio nacional a efecto de establecer
dónde fue utilizado finalmente tal servicio.

Aquí importa determinar el lugar donde se ha realizado el primer acto de disposición del servicio. Parte del argumento esbozado por parte de la
Administración Tributaria se encuentra en el Informe N.º 228-2004-SUNAT/2B0000, el cual determina lo siguiente:

Informes de la SUNAT

Informe N.º 228-2004-SUNAT/2B0000 69

69. Texto completo del informe en (consultado el 06-11-16).

Para efecto del IGV, a fin de determinar si el servicio prestado por un no domiciliado ha sido consumido o empleado en el territorio nacional,
deberá atenderse al lugar en que se hace el uso inmediato o el primer acto de disposición del servicio. Para ello deberá analizarse las condiciones
contractuales que han acordado las partes a fin de establecer dónde se considera que el servicio ha sido consumido o empleado.

Se encuentra gravado con el IGV como utilización de servicios, el servicio prestado por un comisionista no domiciliado con la finalidad de
conseguir proveedores en el extranjero que venderán bienes que serán adquiridos e importados por un sujeto domiciliado.

Informe N.º 11-2005-SUNAT/2B0000 70

70. Texto completo del informe en (consultado el 21-12-16).

A fin de determinar si se está ante una operación de utilización de servicios gravada con el IGV, se debe verificar si el servicio es prestado por un
no domiciliado, y si dicho servicio es consumido o empleado en el territorio nacional, resultando irrelevante que el servicio haya sido prestado
parte en el país y parte en el exterior o íntegramente fuera del país.

De configurarse la utilización de servicios en el país, si el usuario del servicio es una entidad de derecho público, [esta] deberá pagar el IGV
siempre que sea habitual, condición que debe ser determinada en cada caso concreto, de acuerdo con los criterios establecidos en las normas
que regulan el IGV.

8.7.3. Concordancia reglamentaria en el tema de la utilización de servicios

El literal b) del numeral 1 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV precisa los servicios prestados o utilizados en el país, independientemente del
lugar en que se pague o se perciba la contraprestación, y del lugar donde se celebre el contrato.

No se encuentran gravados en el extranjero por sujetos domiciliados en el país o por un establecimiento permanente domiciliado en el exterior de
personas naturales o jurídicas domiciliadas en el país, siempre que estos no sean consumidos o empleados en el territorio nacional.

No se consideran utilizados en el país aquellos servicios de ejecución inmediata que por su naturaleza se consumen íntegramente en el exterior ni
los servicios de reparación y mantenimiento de naves y aeronaves y otros medios de transporte prestados en el exterior.

Para efecto de la utilización de servicios en el país, se considera que el establecimiento permanente domiciliado en el exterior de personas
naturales o jurídicas domiciliadas en el país es un sujeto no domiciliado.

En los casos de arrendamiento de naves y aeronaves y otros medios de transporte prestados por sujetos no domiciliados que son utilizados
parcialmente en el país, se entenderá que solo el 60 % es prestado en el territorio nacional, gravándose con el impuesto solo dicha parte.

Este último párrafo, al considerar un porcentaje de prestación del servicio a nivel nacional, contiene una presunción iure et de iure, conforme a la
cual frente a un hecho que la legislación lo considera como válido o como una conducta realizada, no es posible demostrar lo contrario.

8.8. ¿Existe retiro de servicios?..

Según lo determina el numeral 2 del literal c) del artículo 3 de la LIGV, se considera servicios a la entrega a título gratuito que no implique
transferencia de propiedad, de bienes que conforman el activo fijo de una empresa vinculada a otra económicamente, salvo en los casos
señalados en el reglamento.

Para que se presente este supuesto de afectación deben existir dos condiciones, la primera de ellas es que exista una cesión de bienes a título
gratuito y la segunda es que se trate de dos partes contratantes que se encuentren vinculadas económicamente.

8.8.1. La cesión de bienes a título gratuito

La cesión de bienes a título gratuito es una operación que se refleja en un acuerdo entre dos o más partes y que se refleja en la figura contractual
denominada contrato de comodato, por el cual una parte cede un bien para que sea utilizado por otra, por un cierto tiempo con la condición de
que sea devuelto.

En la legislación peruana apreciamos el artículo 1728 del Código Civil, el cual señala que por el comodato el comodante se obliga a entregar
gratuitamente al comodatario un bien no consumible, para que lo use por cierto tiempo o para cierto fin y luego lo devuelva.

El contrato de comodato se diferencia del contrato de arrendamiento porque el primero implica la cesión de bienes a título gratuito por un cierto
tiempo. En cambio, en el contrato de arrendamiento existe la misma cesión de bienes por un tiempo determinado, pero la cesión es onerosa.

8.8.2. Se trate de dos partes contratantes que se encuentren vinculadas económicamente

 Para que se genere la obligación de pago del IGV en el caso de la cesión gratuita de bienes que califiquen como servicios, las partes contratantes
deben tener la condición de vinculadas. Para poder determinar la vinculación económica71, será de aplicación lo establecido en el artículo 54 de
la LIGV.

71. En el Reglamento de la LIR existe el artículo 24, el cual regula diversos supuestos para poder calificar si las partes son vinculadas o no. Sin embargo, a
efectos de la aplicación de las reglas señaladas, no serían de aplicación las normas del IR sobre vinculación, por expresa mención de la normativa del IGV.

El literal b) del artículo 54 de la LIGV precisa las reglas que determinan la vinculación económica a efectos del IGV, del siguiente modo:

Son empresas vinculadas económicamente cuando ocurra los siguiente:

1. Una empresa posea más del 30 % del capital de otra empresa, directamente o por intermedio de una tercera.

2. Más del 30 % del capital de dos (2) o más empresas pertenezca a una misma persona, directa o indirectamente.

3. En cualquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporción del capital, pertenezca a cónyuges entre sí o a personas vinculadas hasta
el segundo grado de consanguinidad o afinidad.

4. El capital de dos (2) o más empresas pertenezca, en más del 30 %, a socios comunes de dichas empresas.

5. Por Reglamento se establezcan otros casos.

8.8.3. Una casuística aplicativa sobre “retiro de servicios”

Para poder ilustrar el tema del retiro de servicios plateamos el caso de la empresa Panificadora Don Antonio SAC, la cual tiene como giro la
producción de pan, bizcochos y tortas. Además cuenta con empresas distribuidoras que forman parte del mismo grupo económico.

Dentro de la estrategia comercial, se aprecia que la primera les cede máquinas exhibidoras a las empresas distribuidoras, con el propósito que
realicen la exhibición de sus productos y puedan comercializar el pan, los bizcochos y las tortas que ella fabrica.

Cabe precisar que la cesión de las exhibidoras no tienen costo, ya que se otorgan de manera gratuita durante el periodo de mayo a setiembre del
2020, pues al culminar esta se deberá devolver la máquina exhibidora.

En el presente caso se parecía que existe una cesión de bienes muebles, representado por las máquinas exhibidoras, las cuales al cederse sin
costo a las empresas que guardan vinculación económica, se configuraría el supuesto contemplado en el texto del numeral 2 del literal c) del
artículo 3 de la LIGV, en cuyo caso, corresponde afectarse con la tasa del 18 % dicha operación, lo cual constituye el único supuesto en la
legislación del IGV en el Perú, que califica como “retiro de servicios”.

Lo antes señalado implica que deberá cumplir con abonar al fisco en el mes
en el cual está cediendo de manera gratuita la máquina exhibidora, el IGV por la operación realizada.

Se entiende que en el comprobante de pago que sustenta la operación no considerará el IGV discriminado, sino que los cálculos los realizará de
manera separada en papeles de trabajo para posteriormente incluirlos en el Declara Fácil 621-IGV Renta Mensual.

A efectos de poder determinar cuál es la base imponible sobre la cual se aplicaría el IGV por el retiro de servicios, debemos considerar el valor de
lo que hubiera costado el servicio de cesión onerosa.

En este sentido, si un arrendamiento a terceros no vinculados de la máquina exhibidora mensualmente S/ 850. Ello implica que sobre ese monto
se calcularía el 18 %, lo que en términos monetarios implica que se debe cumplir con el pago de la suma de S/ 153 por concepto de IGV por retiro
de servicios, el cual no se consignará en el comprobante de pago, sino que se debe calcular y tener un sustento en papeles de trabajo, sobre todo
para evitar alguna contingencia futura en una posible revisión de parte del fisco.

8.8.4. Informe emitido por la SUNAT

Resulta interesante revisar las conclusiones del Informe N.º 090-2006- SUNAT/2B0000, de fecha 30 de marzo del 2006. Allí la SUNAT indica lo
siguiente:

1. Los servicios a los que se refiere el primer párrafo del artículo 32 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta comprenden tanto a aquellos
realizados a título oneroso, como a aquellos realizados a título gratuito por empresas, los cuales deberán ser ajustados al valor de mercado
para efecto del impuesto a la renta.

2. Los servicios prestados a título gratuito no se encuentran gravados con el impuesto general a las ventas, salvo el supuesto previsto en el numera

3. Tratándose de servicios prestados por los operadores de comercio exterior a sujetos que realizan despachos aduaneros, resulta de aplicación
lo dispuesto en el artículo 32 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

La conclusión N.º 2 es la que está relacionada con el tema desarrollado en numerales anteriores, motivo por el cual existe afectación al pago del
IGV como “retiro de servicios”.

8.9. ¿Qué sucede con los pasajes aéreos por el transporte internacional de pasajeros?

Según lo establece el tercer párrafo del numeral 2 del literal c) del artículo 3 de la LIGV, tratándose del caso del servicio de transporte
internacional de pasajeros, el IGV se aplica sobre la venta de pasajes que se expidan en el país o de aquellos documentos que aumenten o
disminuyan el valor de venta de los pasajes siempre que el servicio se inicie o termine en el país, así como el de los que se adquieran en el
extranjero para ser utilizados desde el país.

Respecto a las operaciones interlineales en el servicio de transporte aéreo de pasajeros, la segunda de las disposiciones complementarias72 del
Decreto Legislativo N.º 980 dispone lo siguiente:

72. Texto completo del Decreto Legislativo N.º 980 en Legislativos/00980.pdf> (consultado el 10-02-16).
 En el caso del transporte internacional de pasajeros en los que la aerolínea que emite el boleto aéreo y que constituye el sujeto del impuesto,
conforme a lo dispuesto por el último párrafo del inciso c) del artículo 3 de la Ley, no sea la que en definitiva efectúe el servicio de transporte
aéreo contratado, sino que por acuerdos interlineales dicho servicio sea realizado por otra aerolínea, procede que esta última utilice íntegramente
el crédito fiscal contenido en los comprobantes de pago y demás documentos que le hubieran sido emitidos, por la adquisición de bienes y
servicios vinculados con la prestación del referido servicio de transporte internacional de pasajeros, siempre que se siga el procedimiento que
establezca el reglamento.

9. Las clases de contratos de construcción y su afectación al IGV

En la actualidad la construcción constituye uno de los rubros en los que tanto el Estado como los particulares han desarrollado actividades
tendientes a su consolidación. Prueba de ello es que hoy en día se aprecian obras en cualquier parte del país, al igual que los mecanismos de
financiamiento otorgados por las instituciones bancarias en la adquisición de viviendas o en el financiamiento de las empresas que se dedican a la
edificación de estas.

Apreciamos que cada vez la construcción, y en especial los contratos relacionados con la edificación de edificios, se va especializando, por lo que
existen en el mercado por lo menos dos tipos comunes de contratación. Nos referimos a los contratos denominados i) de suma alzada y ii) por
administración.

Se buscará analizar cada una de esas figuras contractuales y relacionarlas con la afectación al pago del IGV, además el hecho de verificar si los
contratos de construcción se encuentran sujetos a la aplicación del sistema de detracciones.

9.1. Construcción

En este punto apreciamos que el legislador solo ha señalado en el literal d) del artículo 2 de la LIGV una remisión al CIIU de las ONU, que señala
el contenido del término “construcción”, el cual desarrollaremos en líneas posteriores con mayor detalle.

Cabe indicar que el CIIU no es una norma tributaria, sino únicamente un clasificador de actividades económicas con la finalidad de uniformizar
información a nivel internacional.

9.2. Constructor

El literal e) del artículo 2 de la LIGV determina que el término “constructor” se refiere a cualquier persona que se dedique en forma habitual a la
venta de inmuebles construidos totalmente por ella o que hayan sido construidos total o parcialmente por un tercero para ella.

Para este efecto, se entenderá que el inmueble ha sido construido parcialmente por un tercero cuando este último construya alguna parte del
inmueble o asuma cualquiera de los componentes del valor agregado de la construcción.

9.3. Contrato de construcción

A través de lo dispuesto por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1116, publicado en el diario oficial El Peruano, el 7 de julio del 2012, se ha
introducido el literal f) al artículo 3 de la LlGV, el cual contiene la definición del contrato de construcción.

En dicho literal se define al contrato de construcción como “aquel por el que se acuerda la realización de las actividades señaladas en el
inciso d) También incluye las arras, depósito o garantía que se pacten respecto de este y que superen el límite establecido en el
reglamento”.

Según se aprecia, ya no basta con la percepción del ingreso por concepto del contrato de construcción, sino que se ha incorporado además a las
arras, de- pósitos o garantías, solo que debe verificarse los porcentajes que establezca el Reglamento de la LIGV para saber si nació o no la
obligación tributaria.

En ese orden de ideas, se aprecia que, a través de la modificatoria realizada por el Decreto Supremo N.º 161-2012-EF73 al Reglamento de la
LIGV, se determina que en los casos de contratos de construcción la obligación tributaria nace en el momento y por el monto que se percibe. En
los casos de servicios, la obligación tributaria nacerá con la percepción del ingreso, inclusive cuando este tenga la calidad de arras, depósito o
garantía, siempre que estas superen de forma conjunta el 3 % del valor del contrato de construcción.

73. Publicado en el diario oficial El Peruano, el 28 de agosto del 2012.

De superarse el porcentaje mencionado en el párrafo precedente, se producirá el nacimiento de la obligación tributaria por el importe total
entregado. Nótese que, por parte del legislador, ha existido una rebaja considerable del porcentaje para considerar afecta una operación con el
IGV: si antes era del orden del 15 %, ahora es solo del 3 %. Lo relevante en esta parte es que en el caso de las arras se ha igualado el
tratamiento, tanto para las arras de retractación como para las arras confirmatorias, toda vez que en ambos casos se debe aplicar el porcentaje
del 3 % para saber si nace o no la obligación de afectar la operación con el IGV.

Sobre los términos “construcción” y “constructor” desarrollamos el tema con mayor detalle a continuación:

9.4. ¿Los contratos de construcción están dentro de la categoría servicios?

Al revisar el numeral 1 del literal c) del artículo 3 de la LIGV se aprecia que se define como servicio a “toda prestación que una persona realiza
para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de ter- cera categoría para los efectos del impuesto a la
renta, aun cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento
financiero”.

El servicio implica necesariamente la realización de una conducta ligada a una prestación; por ende, apreciamos entonces que el servicio de
construcción implica una prestación, por lo que por un simple análisis calificaría como servicio.

En la línea de la idea planteada en el párrafo anterior, nos preguntamos entonces ¿por qué el legislador tributario decidió considerar a los
contratos de construcción como un supuesto de afectación distinto a los servicios?

Parte de la respuesta la encontramos en el tratamiento con el que se determina el nacimiento de la obligación tributaria para efectos impositivos
del IGV.
 VillanueVa gutiéRRez lo explica detalladamente cuando menciona:

En la prestación de servicios, el importe se paga sin necesidad de la percepción de la retribución. El nacimiento de la obligación tributaria se
produce cuando se emite el comprobante de pago (criterio formal), cuando ha culminado el servicio (criterio de devengado), cuando han vencido
los plazos previstos en el contrato para el pago de la retribución (criterio de caja). En contraste, en los contratos de construcción el pago del
impuesto se realiza, exclusivamente, sobre la base del criterio de caja. Este hecho resulta adecuado a la realidad de este tipo de negocio, en que
la percepción de la retribución está sometida a especiales procedimientos de valorización, verificación y aprobación74.

74. VillanueVa Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 171.

Al realizar una revisión del artículo 1771 del Código Civil, vemos que se señala lo siguiente:

Por el contrato de obra, el contratista se obliga a hacer una obra determinada y el comitente a pagarle una retribución”. Lo antes señalado nos
permite apreciar que los montos adicionales que surjan por cualquier motivo posterior a la celebración del contrato de construcción bajo la
modalidad de suma alzada serán asumidos por la persona que realizará la obra.

En opinión contraria encontramos a Luque Bustamante, quien hace referencia al hecho de que “los contratos de construcción constituyen
propiamente servicios porque implican prestaciones de hacer para dar y, como tales, deberían haber seguido el mismo tratamiento legal y
tributario previsto para aquellos. No […] [existe] razón alguna que justifique que los contratos de construcción configuren una hipótesis de
incidencia distinta a los servicios75.

75. luque bustamante, citado por VillanueVa Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 172.

9.5. Clases de contratos de construcción

En este punto analizaremos dos tipos frecuentes de contratación que actual- mente se llevan a cabo en nuestro país. Por un lado tenemos a i) los
contratos de construcción por suma alzada y por el otro a ii) los contratos de construcción por administración.

9.5.1. Los contratos de construcción por suma alzada

A este tipo de contratación se le denomina contrato de construcción a suma alzada o también contrato de obra por ajuste alzado y
constituye un sistema a través del cual lo que se acuerda entre las partes contratantes es que se ejecute una determinada obra a cambio de una
suma fija como retribución por el servicio y que la obra se realice en un plazo establecido, también prefijado por las partes contratantes.

Dicho de otro modo, en este tipo de contratos, el contratista (que es el constructor, profesional encargado o quizá un empresario) sería el
encargado de efectuar una obra o una construcción, la que puede ser ejecutada total o parcialmente. Esto determina adicionalmente que la obra
sea a todo costo. La otra parte contratante sería el comitente (que es quien encarga la construcción), quien tendría como obligación el pago del
precio pactado previamente con el constructor, ello sin que tenga que realizar ningún tipo de aporte material, toda vez que en el precio fijado
inicialmente ya se definió en el acuerdo previo a la edificación.

Al revisar información publicada en internet, apreciamos que este tipo de con- trato también recibe la denominación de contrato llave en
mano, conforme se detalla a continuación:

En este tipo de contrato denominado con frecuencia llave en mano el constructor se compromete a entregar una construcción completamente
terminada y en estado de funcionamiento contra la entrega de una cantidad fija, repartida en plazos pactados previamente, de acuerdo con el
avance de la obra. La oferta del constructor se basa en un estudio del proyecto suministrado por el contratista, pero los riesgos de errores en
dicho proyecto se entienden asumidos por el constructor que debe por tanto realizar un estudio completo y exhaustivo del proyecto que le entrega
el contratista y añadir en él todo aquello

que considera que falte ya que la cifra de su oferta se considera “cerrada” una vez firmado el contrato. El constructor se compromete a recibir
exclusivamente la cantidad ofertada, incluyendo en ella todas aquellas cosas que en su opinión son necesarias para la correcta terminación y
funcionamiento de la instalación aunque no estuvieran incluidas en el proyecto recibido para el estudio de la oferta76.

76. Pizarro Iturrieta, Ricardo, “Contrato por zuma alzada”, en Chilecubica.jimdo.com, s/f. Recuperado de (consultado el 20-04-16).

Sobre la obra es pertinente citar a Briceño Balarezo, quien precisa que: “la obra deberá estar definida por sus planos y especificaciones objeto del
contrato principal, es decir, que para contratar bajo esta modalidad debemos tener los metrados exactos, para lo cual se debe contar con toda la
ingeniería, ya que solo se podrán hacer reclamos por las variaciones en el proyecto o trabajos adicionales”77.

77. Briceño balaRezo, Omar Orlando, Implantación del sistema de planeamiento y control de costos por procesos para empresas de la construcción, tesis
digitales UNMSM. Recuperado de bibvirtualdata/tesis/ingenie/briceno_bo/cap1.pdf> (consultado el 10-05-16).

Sobre el tema de los ajustes al contrato de obra por suma alzada, en la que existan diferencias entre las partes contratantes, apreciamos que el
legislador ha establecido una regla en el artículo 1776 del Código Civil, la cual precisa como igual:

El obligado a hacer una obra por ajuste alzado tiene derecho a compensación por las variaciones convenidas por escrito con el comitente,
siempre que signifiquen mayor trabajo o aumento en el costo de la obra. El comitente, a su vez, tiene derecho al ajuste compensatorio en caso de
que dichas variaciones signifiquen menor trabajo o disminución en el costo de la obra78.

78. Cabe mencionar que este artículo está vigente conforme a la modificación establecida por el artículo único de la Ley N.º 25291, publicada el 24-12-90.

Observamos que en este tipo de contratación los errores, en caso de existir, son asumidos directamente por el constructor. Pero no solo los
errores son asumidos por el constructor, sino que también pueden presentarse casos en los cuales otros conceptos son asumidos por el
constructor.

A manera de ejemplo, podemos mencionar que si recordamos el 2003, nos percataremos de que la tasa del IGV del 18 % (que estaba compuesta
por el 16 % del IGV y el 2 % del IPM)79 sufrió un incremento de 1 %, elevándose al 19 % a partir del 1 de agosto del 200 3, lo cual implicaba que
si se celebró un contrato de construcción bajo la modalidad de “suma alzada” o “llave en mano” simplemente quien se encargaba de la
construcción debía “asumir” ese mayor costo con cargo a perder parte de su margen de utilidad, ello porque no “podría trasladar” dicho
incremento al que le encargó la construcción.
 Apreciamos que ese punto porcentual perjudicó a muchas empresas constructoras al no poder estas trasladar dicho incremento por el tipo de
contratación que habían firmado.

79. A partir del 1 de marzo del 2011 la tasa es del 18 % (16 % del IGV y 2 % del IPM).

Sobre las desventajas de este tipo de contratación, es pertinente citar a Giribaldi, quien menciona lo siguiente:

La gran desventaja que presenta el contrato de obra bajo el sistema de suma alzada radica en que debido a la invariabilidad del precio concertado
con el Estado, el contratista soporta los riesgos de las variaciones de precios de los materiales de construcción y la mano de obra empleados (lo
que conllevará a que establezca un precio mayor por la ejecución de la obra, en función de los mayores riesgos asumidos)80.

80. Giribaldi Pajuelo, Giancarlo, “Impuesto a la renta en los contratos con el Estado”, en Blog de Giancarlo Giribaldi Pajuelo, 2 de julio del 2009. Recuperado
de renta-en-los-contratos-de-obra-con-el-estado> (cosultado el 10-04- 17).

9.5.2. Pronunciamiento del Tribunal Fiscal

El Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 467-5-2003, del 29 de enero del 2003, indica dentro de su argumentación:

Para la existencia del contrato de obra por ajuste alzado es indispensable que se cumplan dos condiciones: i) un precio global fijado de antemano
e invariable para la totalidad de los trabajos previstos en los planos y presupuestos, y

correlativamente, que el empresario nunca podrá sufrir reducción del precio o exigir aumento de este trabajo bajo ningún pretexto81.

81. VillanueVa gutiéRRez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 172.

9.5.3. ¿Existen ventajas por la suscripción de los contratos de construcción por suma alzada?

Aun cuando hemos apreciado en los numerales anteriores ciertas desventajas para la persona que ha firmado un contrato de construcción por
“suma alzada”, existen también ventajas que se pueden presentar, las cuales pasaremos a detallar:

Cuadro 1. Ventajas de la suscripción de los contratos de construcción por suma alzada

9.5.4. ¿Existen desventajas por la suscripción de los contratos de construcción por suma alzada?

Al igual que se han observado ciertas ventajas cuando se han celebrado contratos de construcción por suma alzada, es pertinente también revisar
la existencia de desventajas por haber firmado un contrato de construcción por “suma alzada”.

Cuadro 2. Desventajas de la suscripción de los contratos de construcción por suma alzada

9.5.5. ¿En qué casos se puede recomendar la celebración de contratos de construcción por la modalidad de suma alzada?

De acuerdo con la descripción de este tipo de contrato reseñada en líneas anteriores, consideramos pertinente mencionar que este tipo de
contratación sería perfectamente aplicable en los siguientes supuestos:

Contratos de obras que tengan una baja cuantía económica.

 Obras que desde un inicio puedan ser definidas con total precisión. Para ello, debe evitarse su uso en obras que cuenten con un elevado grado
de incertidumbre82.

Obras de poca duración o de bajo riesgo de variación de precios83.

82. Un ejemplo de ello podría ser la realización de obras subterráneas en donde a veces el empresario que realiza la obra desconoce la composición del
suelo, no conoce la ubicación de los ductos que trasladan la energía eléctrica, el gas o el agua potable. Otro ejemplo sería en de la construcción de un centro
comercial sobre un terreno que al remover capas de tierra se aprecia que existen restos arqueológicos, lo cual retrasaría la ejecución de la obra ya que se
requiere presencia de las autoridades del Ministerio de Cultura (que será fusionado por el actual Ministerio de Cultura), que hará el levantamiento de la
información del contexto hallado y evaluará el posible retiro de los objetos encontrados o si existe importancia mayor se puede inclusive ordenar la
paralización total de la obra.

83. Por ejemplo, en el 2008 hubo una elevación de los precios internacionales de los combustibles, lo cual significó para muchas empresas incrementar sus
costos para seguir operando, situación que en la práctica perjudicó tremendamente a las empresas constructoras que habían celebrado contratos bajo la
modalidad de “suma alzada”, toda vez que tuvieron que “asumir” la elevación del precio con cargo a la reducción de su utilidad comercial al no poder variar los
precios pactados en los contratos celebrados.

9.6. Los contratos de construcción por administración

Bajo esta modalidad de contratación se acuerda que el contratista (que es el constructor, profesional encargado o quizá un empresario) asuma, de
manera exclusiva, el valor agregado que corresponde a los servicios de construcción, ello sin tener ninguna injerencia en el valor agregado que
corresponda a la

construcción. Dicho de otro modo, quien construye únicamente aporta los servicios de construcción, mas no los materiales con los que va a
realizar la construcción de alguna edificación.

En este tipo de modalidad de construcción en parte lo que se prioriza es la experiencia en las tareas destinadas a la edificación, algo así como
una especie de fabricación de bienes por encargo, solo que los bienes estarían representados por las edificaciones.

Sobre el tema, es interesante revisar la información, en Internet, como la que aparece en Chile Cubica, la cual señala lo siguiente:

Aunque suele ser ideal para los constructores, no es en absoluto recomendable para los intereses del mandante. Si profundizamos un poco en la
filosofía de todo buen constructor, tampoco lo es para este. Este contrato por Administración se basa en la fijación de unos precios de mano de
obra y materiales por parte del constructor y con arreglo a ellos se facturan al contratista los trabajos realizados encargados por la obra. El
compromiso del constructor se limita a fijar la cantidad a facturar por cada mes de mano de obra, y por cada unidad de material empleado, pero
sin asegurar en ningún caso el número de horas ni las cantidades a emplear en cada unidad de obra. Sobre el total de facturación de mano de
obra y materiales consumidos.

El constructor carga un porcentaje fijo para cubrir sus gastos fijos y beneficio comercial. Por tanto la cantidad total a cobrar por estos conceptos se
incrementa a medida que aumenta el volumen total de mano de obra y materiales, independientemente del volumen total de obra realizado84.

84. PizaRRo ituRRieta, Ricardo, “Contrato por administración”, en Chilecubica.jimdo.com, s/f. Recuperado de .com/fichas-de-interés/5-contratos-de-
construcción/5-5-contrato-por-administración/> (cobsultado el 10-01-16).

En palabras de Navarro Sologuren y en aplicación de la NIC 11, a efectos del IR, existe como forma de pago el contrato a base de costos más
honorarios:

En el cual el contratista recibe el reembolso de costos aceptables o de determinados costos, más un porcentaje de estos o un honorario fijo
(contrato de construcción por administración que de acuerdo con la CIIU no califica como construcción sino como servicio, en este tipo de
contratos solo se percibe honorarios, se encuentra dentro de la división 7421)85.

85. Navarro Sologuren, Enrique, “NIC N.º 11: contratos de construcción e impuesto a la renta”, en Cuadernos Tributarios, N.º 28, junio del 2003, p. 105.

9.6.1. Pronunciamiento del Tribunal Fiscal

Sobre el tema de los contratos de obra por administración, el Tribunal Fiscal emite la RTF N.º 467-5-2003, del 29 de enero del 2003, en la cual
indica que este contrato “es aquel por el cual el dueño de la obra puede dar mandato; es decir, otorgar un acto de apoderamiento a una persona,
quien se encargará de controlar por cuenta y, en general, a nombre de dicho dueño”86.

86. Texto completo de la RTF en 2003_5_00467.pdf> (consultado el 21-02-16).

9.6.2. ¿Existen ventajas por la suscripción de los contratos de construcción por administración?

Veamos, a continuación, las ventajas de la celebración de los contratos de construcción por administración:

Cuadro 3. Ventajas de la suscripción de los contratos de construcción por administración

9.6.3. ¿Existen desventajas por la suscripción de los contratos de construcción por administración?

Veamos, a continuación, las desventajas de la celebración de los contratos de construcción por administración:

Cuadro 4. Ventajas de la suscripción de los contratos de construcción por administración

9.6.4. ¿En qué casos se puede recomendar la celebración de contratos de construcción por administración?

De acuerdo con la descripción de este tipo de contrato reseñada en líneas anteriores, consideramos pertinente mencionar que este tipo de
contratación sería perfectamente aplicable en los siguientes supuestos:

Aquellos contratos de obras en donde se detalle la aplicación de la revisión posterior de precios.

Aquellos contratos de obras que busquen regular con cierto grado de precisión la adjudicación de un contrato en el que pueda presentarse el
supuesto de la baja temeraria87

87. La baja temeraria se produce cuando el órgano de contratación presume que la proposición presentada por el empresario no puede ser cumplida como
consecuencia de precios desproporcionadamente bajos.

Aquellos contratos de obras en los que se regulan tanto la constitución y posibilidades de los seguros (alguna fianza o aval) o también las
garantías que son exigidas para los contratos.

9.7. ¿Los contratos de construcción están sujetos a la aplicación del IGV?

Tal como lo determina el literal c) del artículo 1 de la LIGV, se considera a los contratos de construcción como una operación afecta al pago del
IGV. Para estos efectos, los contratos deben ejecutarse en el territorio nacional, cualquiera sea su denominación, sujeto que lo realice, lugar de
celebración del contrato o de percepción de los ingresos, según se aprecia en el literal c) del numeral 1 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV.

Cabe precisar que al revisar el contenido del Reglamento de la LIGV, se observa que no contiene una norma que haga referencia al significado
del término “construcción”, por lo que debemos remitirnos necesariamente al texto contenido en el CIIU88.

88 Sobre el tema, Alva Matteucci, Mario, “¿Es conveniente que la legislación del IGV incorpore una definicióndel término construcción?”, en Blog de Mario Alva
Matteucci, 13 de setiembre del 2010. Recuperado de http://blog.pucp.edu.pe/item/110557/es-conveniente-que-la-legislacion-del-igv-incorpore-una-
definiciondel-termino-construcción.

El literal e) del artículo 3 de la LIGV define como constructor a cualquier persona que se dedique en forma habitual a la venta de inmuebles
construidos totalmente por ella o que hayan sido construidos total o parcialmente por un tercero para ella.

Adicionalmente, se precisa que se entenderá que el inmueble ha sido construido parcialmente por un tercero cuando este último construya alguna
parte del inmueble o asuma cualquiera de los componentes del valor agregado de la construcción.

9.8. ¿Los contratos de construcción están sujetos a la aplicación del sistema de detracciones?

A partir del 1 de diciembre del 2010, en aplicación de lo dispuesto por la Resolución de Superintendencia N.º 293-2010/SUNAT, se incluyen a los
contratos de construcción en el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias en el Gobierno central.

Ello equivale a decir que los contratos que se celebren respecto a las actividades señaladas en el inciso d) del artículo 3 de la LIGV, con
excepción de aquellos que consistan exclusivamente en el arrendamiento, subarrendamiento o cesión en uso de equipo de construcción dotado
de operario; estarán sujetos a la tasa del 5 % siempre que la operación supere los S/ 700,00.

Hay que aclarar que los contratos de construcción que se realicen bajo los alcances de la Ley N.º 29230 no se encuentran comprendidos en el
SPOT. Es pertinente mencionar que la Ley N.º 29230 aprobó la ley que impulsa la inversión pública regional y local con participación del sector
privado.

Esta información también se puede corroborar con el Informe N.º 091-2011- SUNAT/2B0000, emitido por la SUNAT el 4 de agosto del 2011, en el
que se señala lo siguiente: Los contratos de construcción celebrados en el marco de la Ley N.º 29230 no se encuentran comprendidos en el
SPOT89.

89. Texto completo del informe en 2011.pdf> (cosultado el 06-11-16).

Monge precisa sobre el tema que La Ley N.º 29230 u “obras por impuestos” permite que empresas privadas financien y ejecuten proyectos
públicos previa- mente priorizados por los gobiernos regionales y locales.

Las empresas financiadoras recuperarán su inversión mediante los certificados de inversión pública y local (CIPRL), con los cuales podrán pagar
exclusivamente el impuesto a la renta (hasta 50 % del monto declarado el año anterior)90.

90. Monge, Francisco, Ley N.º 29230: “Obras por impuestos”. Procedimientos para la empresa privada, www.proinversion.gob.pe/RepositorioAPS/
0/0/JER/OBRASXIMPUESTOS_DIFUSION_CAJAMARCA_PPT/ PPT_HC_Toolkit_12_pasos_casos_Cajamarca.pdf> (consultado el 10-11-12).

9.9. ¿Es conveniente que la legislación del IGV incorpore una definición del término “construcción”?

Desde hace unos años observamos que en las distintas ciudades del país la actividad de la construcción va transformando el paisaje, ello porque
antes las edificaciones eran de tipo horizontal y ahora en cambio son de tipo vertical, toda vez que en un mismo espacio los pisos que se van
incorporando determinan un mejor aprovechamiento del espacio.
 Si antes los edificios eran de cuatro o cinco pisos, hoy en día podemos apreciar edificios de hasta veinte pisos en promedio. La actividad se ha
perfeccionado con maquinaria nueva y moderna; además, los trabajadores se han tecnificado, lo cual permite que los tiempos de construcción
realmente se acorten.

Pese al avance y desarrollo de la actividad de la construcción en el mercado, en la legislación tributaria que regula dicha actividad no
encontramos una definición que precise su alcance y contenido.

Aquí se analizará si es conveniente o no la incorporación de una definición del término “construcción” en la legislación del IGV.

9.10.Los elementos que conforman la hipótesis de incidencia tributaria

Al momento de efectuar el análisis de la mayor parte de los impuestos se deben revisar cuatro elementos básicos que forman parte de la
denominada hipótesis de incidencia.

Estos elementos son:

9.10.1. Aspecto objetivo

Llamado también aspecto material y que consiste en la descripción completa y objetiva de un hecho que el legislador pretende gravar. Siempre
responde a la pregunta: ¿qué grava?

9.10.2. Aspecto subjetivo

Llamado también aspecto personal, ya que hace una descripción del sujeto que lleva a cabo el hecho objetivo que se pretende gravar. Se
establece así quién será el deudor (contribuyente o responsable) y quién el acreedor tributario. Responde a la pregunta: ¿a quién grava?

9.10.3. Aspecto espacial

Tiene relación con el lugar donde el deudor tributario debe realizar el hecho imponible. Responde a la pregunta: ¿dónde se grava?

9.10.4. Aspecto temporal

Aquí se precisa el momento en el cual se configura la hipótesis de incidencia prevista por el legislador. Responde a la pregunta: ¿cuándo se
grava?

Para poder analizar el significado del término “construcción” nos debemos ubicar dentro del aspecto objetivo, toda vez que es allí donde se
analiza el aspecto material y determina qué es lo que se grava con el impuesto.

9.11. El contrato de construcción y su afectación con el IGV

Los contratos de construcción forman parte de una de las cinco operaciones que se encuentran gravadas con el IGV —o IVA—. Tal determinación
se encuentra considerada en el literal c) del artículo 1 del LIGV, aprobado mediante Decreto Supremo N.º 055-99-EF y normas modificatorias.

9.11.1. ¿Qué entendemos por el término construcción?

Al hacer una revisión del término “construcción” en el Diccionario de la lengua española, podemos apreciar que dice “Acción y efecto de construir”.
Al remitirnos posteriormente al significado de la palabra construir, encontramos que se establece lo siguiente: “Fabricar, edificar, hacer una
nueva planta,una obra de arquitectura o ingenería, un monumento o en general cualquier obra pública”.

El diccionario en línea Definición ABC señala con respecto a la palabra “construcción” lo siguiente:

Se designa con el término de construcción a aquel proceso que supone el armado de cualquier cosa, desde cosas consideradas más básicas
como ser una casa, edificios, hasta algo más grandilocuente como es el caso de un rascacielos, un camino y hasta un puente. Entonces,
deberíamos señalar a este, el arte o técnica de fabricar edificios e infraestructuras, como el sentido más difundido que ostenta la palabra, sin
embargo, hay otros […]. En términos muy generales, se denominará construcción a todo aquello que suponga y exija antes de concretarse
disponer de un proyecto predeterminado y que se hará uniendo diversos elementos de acuerdo con un orden.

Otra definición de “construcción” que hemos encontrado es la siguiente:

En los campos de la arquitectura e ingeniería, la construcción es al arte o técnica de fabricar edificios e infraestructuras. En un sentido más
amplio, se denomina construcción a todo aquello que exige, antes de hacerse, tener o disponer de un proyecto o plan predeterminado, o que se
hace uniendo diversos componentes según un orden determinado91.

91. Voz “Construcción”, en Wikipedia. La enciclopedia libre, s/f, B3n> (consultado el 10-11-12).

Al consultar la doctrina extranjera encontramos la versada opinión de Plazas Vega, quien manifiesta que “la actividad de construir edificios o
simplemente edificar, no es otra cosa que ‘incorporar’ bienes muebles a un inmueble” 92.

92. Plazas Vega, El impuesto sobre el valor agregado IVA, ob. cit., p. 401.

En la doctrina también encontramos la opinión de Celdeiro, quien señala que “por construcción de inmuebles debe suponerse la realización de
una obra nueva sobre [este], siempre que dicha obra quede adherida a perpetuidad” 93.

93. Celdeiro, Imposición a los consumos, ob. cit., p. 113.

Conforme se puede apreciar, la palabra “construir” necesariamente nos remite a una actividad que busca hacer algo, incrementar lo ya existente,
adherir, generar, crear, etc.

9.11.2. ¿Existe una definición del término “construcción” en la legislación del IGV?

9.11.2.1. En la LIGV
 La LIGV, aprobada por el Decreto Supremo N.º 055-99-EF y normas modificatorias, contiene en su artículo 3 una serie de definiciones a efectos
de la aplicación del IGV. Así, es posible encontrar definiciones de los siguientes términos: “venta”94, “bien mueble”95, “servicios”96,
“constructor”97, “contrato de construcción”98.

94. Literal a) del artículo 3 de la LIGV.

95. Literal b) del artículo 3 de la LIGV.

96. Literal c) del artículo 3 de la LIGV.

97. Literal e) del artículo 3 de la LIGV.

98. Literal f) del artículo 3 de la LIGV, incorporado por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1116, vigente a partir del 1 de agosto del 2012.

Sin embargo, al revisar el literal d) del referido artículo 3 de la LIGV, apreciamos que no existe propiamente una definición del término
“construcción”, sino una mera remisión a la CIIU, elaborada por la ONU99, la cual calificaría en técnica legislativa como una norma de referencia.

99. Estructura detallada y las notas explicativas del CIIU en Cl=2&Lg=3>. Recuperado el 20-11-2016.

9.11.2.2. En el Reglamento de la LIGV

Al revisar el contenido del Reglamento de la LIGV, aprobado por el Decreto Supremo N.º 136-96-EF y normas modificatorias, se observa que no
contiene una norma que haga referencia al significado del término “construcción”, por lo que debemos remitirnos necesariamente al texto
contenido en el CIIU.

9.11.2.3. El Clasificador Industrial Internacional Uniforme (CIIU)

El CIIU es una norma de referencia elaborada por la ONU, con la finalidad de uniformizar criterios de clasificación de todas las actividades
económicas a nivel mundial100.

100. Cfr. alVa matteuCCi, Mario, “La definición del término construcción y sus efectos en el IGV”, en Análisis Tributario. N.º 157, febrero del 2001, pp. 21 y 22.
También puede consultarse en item/51715/la-definicion-del-termino-construccion-y-sus-efectos-en-la-aplicacion-del-impuesto-generala-las- ventas>.

Es interesante revisar la información publicada por la Pontifica Universidad Católica del Perú acerca del CIIU. Dicha institución precisa lo
siguiente:

Cada país tiene, por lo general, una clasificación industrial propia, en la forma más adecuada para responder a sus circunstancias individuales y al
grado de desarrollo de su economía. Puesto que las necesidades de clasificación industrial varían, ya sea para los análisis nacionales o para fines
de comparación internacional. La Clasificación Internacional Industrial Uniforme de todas las Actividades Económicas (CIIU rev. 3) permite que los
países produzcan datos de acuerdo con categorías comparables a escala internacional.

La CIIU desempeña un papel importante al proporcionar el tipo de desglose por actividad necesario para la compilación de las cuentas nacionales
desde el punto de vista de la producción.

La CIIU tiene por finalidad establecer una clasificación uniforme de las actividades económicas productivas.

Su propósito principal es ofrecer un conjunto de categorías de actividades que se pueda utilizar cuando se diferencian las estadísticas de acuerdo
con esas actividades101.

101. PontiFiCia uniVeRsidad CatóliCa del PeRú. CIIU-Presentación. Esta información puede consultarse en www.pucp.edu.pe/btpucp/ciiu/>.

9.11.2.4. La actividad de construcción dentro del CIIU

a) La Revisión 3.1 del CIIU

Las actividades económicas se encuentran clasificadas en divisiones y estas a su vez se ramifican en otras más detalladas. La división que
corresponde a la actividad de construcción es la División 45, de acuerdo con la CIIU vigente, aprobada en 1989 y que corresponde a la tercera
revisión de esta.

Con la anterior versión de la CIIU (segunda revisión aprobada en el año 1969), la actividad de la construcción se encontraba clasificada en la
División 5. Periódicamente los criterios de clasificación de las actividades económicas son evaluados, con la finalidad de mantener actualizadas
las divisiones y por ende las clasificaciones allí establecidas.

Dentro de la División 45 encontramos la referencia señalada por el literal d) del artículo 3 de la LIGV, al establecer los diferentes elementos que
permiten describir al término “construcción”, tal como se señala a continuación:

División 45: Construcción

Al hacer una revisión en detalle de cada una de las clases que pertenecen a la División 45, podremos apreciar que los significados que
encontremos del término “construcción” son mucho más amplios que la propia definición que ofrece el Diccionario de la Real Academia Española
y las otras definiciones mencionadas en párrafos anteriores.

Clase 4510: Preparación del terreno

Esta clase incluye algunos conceptos que parecieran entrar en contradicción con el significado del término “construcción”, ya que se consideran
las labores de demolición y el derribo de edificios y otras estructuras. También se consideran dentro de esta clase a la venta de materiales
procedentes de estructuras demolidas.

Asimismo, están incluidas las actividades de voladura, perforación de prueba, terraplenamiento, nivelación, movimiento de tierras, excavación,
drenaje y demás actividades de preparación del terreno.

Clase 4520: Construcción de edificios completos y de partes de edificios; obras de ingeniería civil

Esta clase incluye actividades corrientes y algunas actividades especiales de empresas de construcción de edificios y estructuras de ingeniería
civil.

Dentro de esta clase se incluyen actividades relacionadas con las obras nuevas, ampliaciones y reformas.

Aquí también están incluidas las actividades de construcción del tipo corrientes y especiales. Dentro de la primera, están consideradas:

La construcción de viviendas, edificios de oficinas, locales de almacenes y otros edificios públicos y de servicios, locales agropecuarios, etc., y en
la construcción de obras de ingeniería civil, como carreteras, calles, puentes, túneles, líneas de ferrocarril, campos de aviación, puertos y otros
proyectos de ordenamiento hídrico, sistemas de riego, redes de alcantarillado, instalaciones industriales, tuberías y líneas de transmisión de
energía eléctrica, instalaciones deportivas, etc.102.

102 Editorial Economía y Finanzas, Manual del impuesto general a las ventas, Lima, p. 273.

En cuanto a las segundas, estas comprenden:

La preparación y construcción de ciertas partes de las obras antes mencionadas y por lo general se concentran en un aspecto común a diferentes
estructuras y requieren la utilización de técnicas y equipos especiales. Se trata de actividades tales como la hincadura de pilotes, la cimentación,
la perforación de pozos de agua, la erección de estructuras de edificio, el hormigonado, la colocación de mampuestos de ladrillo y de piedra, la
instalación de andamios, la construcción de techos, etc.103.

103 Ibidem.

Clase 4530: Acondicionamiento de edificios

Esta clase incluye a todas aquellas actividades de instalación necesarias para habilitar los edificios.

Se pueden mencionar a la instalación de cañerías, sistemas de calefacción y aire acondicionado, antenas, diversos sistemas de alarmas y otros
sistemas eléctricos. También se incluye a los sistemas de extinción de incendios mediante aspersores, ascensores y escaleras mecánicas.

Asimismo, se consideran dentro de esta clase a los trabajos de aislamiento, de tipo hídrico, térmico y sonoro. Los sistemas de iluminación y
señalización para carreteras, ferrocarriles, aeropuertos, puertos, etc.

Clase 4540: Terminación de edificios

Esta clase incluye a todas aquellas actividades orientadas a la terminación o acabado de las obras e incluyen al encristalado, pintura,
ornamentación, colocación de pisos y mayólicas, baldosas, azulejos, parquet, alfombras, papel tapiz. También se incluyen al pulimento de pisos,
carpintería final, insonorización, limpieza de fachadas, etc.

Clase 4550: Alquiler de equipo de construcción y demolición dotado de operarios

Esta clase incluye “[…] el alquiler de maquinaria y equipo de construcción (incluso el de camiones grúa) dotados de operarios”104.

104 Editorial Economía y Finanzas, Manual del impuesto general a las ventas, ob. cit., p. 274.

Si el alquiler de la maquinaria y equipo de construcción fuera sin operarios, entonces dicha actividad estaría excluida del concepto de construcción
y calificada como alquiler de maquinaria y equipo de construcción y de ingeniería civil, dentro de la clase 7122 del CIIU.

Cabe mencionar que en la RTF N.º 615-2-2001 el Tribunal Fiscal recoge el criterio de la propia norma al mencionar que la definición de
construcción se encontraba en las actividades señaladas por el CIIU. El considerando de la referida RTF menciona que “en cuanto a la definición
de construcción, los Decretos Legislativos N.os 775 y 821, señalaban en el inciso d) del artículo 3, que se consideraban las actividades
clasificadas como construcción en la Clasificación Internacional Industrial Uniforme (CIIU) de las Naciones Unidas”.

b) La Revisión 4 del CIIU

Las Naciones Unidas han aprobado hace algún tiempo la Revisión 4 de la CIIU, lo cual determina que dejaría de lado la versión 3.1 que
mencionáramos anteriormente.

Existen mayores argumentos para determinar que esta revisión ya se encuentra vigente en nuestro país, prueba de ello es que el Instituto
Nacional de Estadística e Informática (INEI) aprobó la Resolución Jefatural N.º 024-2010-INEI, publicada en el diario oficial El Peruano, el 29 de
enero del 2010, según la cual en su artículo 1 se menciona lo siguiente:

Adoptar, la Clasificación Industrial Internacional Uniforme de todas las actividades económicas (CIIU Revisión 4), en la elaboración de las
estadísticas oficiales por las instituciones integrantes del Sistema Estadístico Nacional (SEN), a fin de garantizar la homogeneidad y
comparabilidad regional, nacional e internacional de la información que se genera.

En esta misma línea encontramos la opinión de Villanueva Gutiérrez cuando precisa que “actualmente, se encuentra vigente la Revisión 4 de
la Clasificación Industrial Internacional Uniforme de las Naciones Unidas (CIIU). Antes de esta modificación se encontraba vigente la
Revisión 3.1 de la CIIU”105.

105 Villanueva Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 173.

En la Revisión 4 de la CIIU la actividad de la construcción se encuentra regulada de manera detallada e inclusive existe una distribución en tres
grandes grupos: i) construcción de edificios; ii) ingeniería civil y iii) actividades especializadas de la construcción. Ello se puede apreciar al revisar
el siguiente párrafo: Construcción
 Grupo 41: Construcción de edificio

Grupo 42: Ingeniería civil

Grupo 43: Actividades especializadas de la construcción

9.12.¿Es conveniente que la legislación del IGV contenga una definición del término “construcción”?

De lo expuesto anteriormente se aprecia que la legislación del IGV no contiene una definición de lo que se debe entender por el término
“construcción”, motivo por el cual solo hay que remitirnos a las actividades señaladas en el CIIU, lo cual implica que si existe una revisión por
parte del ente que lo aprueba, es decir las Naciones Unidas, el Perú deberá tomar como suyo el contenido de dicha revisión.

Observemos que lo dispuesto en el literal d) del artículo 3 de la LIGV solo remite y no precisa si es que el Estado peruano acepta o ratifica la
revisión de la CIIU, motivo por el cual la resolución del INEI que determina la adopción de la Revisión 4 parecería que solo tuviera efecto
declarativo, mas no efecto constitutivo. ¿Ello podría generar una inseguridad jurídica? A nuestro entender consideramos que no.

Imaginemos que el legislador decida incorporar una definición del término “construcción” en la LIGV, y deja de lado la remisión del CIIU. La
definición debería ser lo más amplia posible, que permita abarcar todas las actividades ligadas al término “construcción”, con la posibilidad de que
sea una definición incompleta o quizá en cierto modo arbitraria.

Si consideramos que la actividad de la construcción ha crecido a pasos agigantados en nuestro país en los últimos años, que incluye el desarrollo
de obras de gran envergadura, como caminos, puentes, edificios, intercambios viales, proyecto de irrigación, complejos habitacionales,
supermercados, cines, hasta el desarrollo de pequeñas viviendas, lo que buscará el legislador es evitar que alguna actividad relacionada con la
construcción quede fuera del ámbito de aplicación, por lo que al determinar una definición nos parece que estaría limitando la posibilidad de
afectación del IGV al hecho imponible.

10. Nacimiento de la obligación tributaria en el IGV

Antes de avanzar en el tema del nacimiento de la obligación tributaria del IGV observemos parte de lo que la doctrina menciona. Al respecto,
Robles Moreno precisa lo siguiente:

La configuración del hecho imponible (aspecto material), su conexión con una persona, con un sujeto (aspecto personal), su localización en
determinado lugar (aspecto espacial) y su consumación en un momento real y fáctico determinado (aspecto temporal), determinarán el efecto
jurídico deseado por la ley, que es el nacimiento de una obligación jurídica concreta, a cargo de un sujeto determinado, en un momento también
determinado.

El vínculo obligacional que corresponde al concepto de tributo nace, por fuerza de la ley, de la ocurrencia del hecho imponible. El Código
Tributario Peruano establece que “la obligación tributaria nace cuando se realiza el hecho previsto en la ley, como generador de dicha
obligación”106.

106. El artículo 2 del Código Tributario.

En este tema el artículo 4 de la LIGV determina los supuestos en los cuales se origina la obligación tributaria.

10.1. En el caso de la venta de bienes

El literal a) del artículo 4 de la LIGV precisa que en este tipo de operación la obligación tributaria se origina en la fecha en que se emita el
comprobante de pago de acuerdo con lo que establezca el Reglamento107 o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero. Se
aprecia, entonces, que existe una remisión de la LIGV al reglamento que lo regula.

107. Cuando en la norma se hace mención al término reglamento, se entiende que es el Reglamento de la LIGV, el cual fuera aprobado por el Decreto
Supremo N.º 136-96-EF y normas modificatorias.

La concordancia reglamentaria la ubicamos en el artículo 3 del Reglamento de la LIGV, el cual determina que con relación al nacimiento de la
obligación tributaria se tendrá en cuenta lo siguiente:

Se entiende por:

1. Fecha de entrega de un bien. La fecha en que el bien queda a disposición del adquirente.

2. Fecha de retiro de un bien. La del documento que acredite la salida o consumo del bien.

3. Fecha en que se percibe un ingreso o retribución. La de pago o puesta a disposición de la contraprestación pactada, o aquella en la que se
haga efectivo un documento de crédito, lo que ocurra primero.

4. Fecha en que se emita el comprobante de pago. La fecha en que, de acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago, este debe ser
emitido o se emita, lo que ocurra primero.
 En este último literal d) del artículo 3 del Reglamento de la LIGV, se aprecia que el Reglamento de la LIGV remite a otra norma que sería el
Reglamento de Comprobantes de Pago. En este sentido, aquí habría una segunda remisión.

Si revisamos el numeral 1 del artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, apreciamos que allí se indica la oportunidad, emisión y
otorgamiento de comprobantes de pago. Puntualmente, se precisa que los comprobantes de pago deberán ser emitidos y otorgados en la
oportunidad que se indica. Para el caso de la transferencia de bienes muebles, en el momento en que se entregue el bien o en el momento en
que se efectúe el pago, lo que ocurra primero.

Nótese que el Reglamento de Comprobantes de Pago hace referencia a dos situaciones, la primera es i) el momento en que se entregue el bien y
la segunda es ii) el momento del pago.

Si se realiza una comparación con lo señalado tanto en la LIGV como en el Reglamento de la LIGV, observamos que se estaría incorporando un
supuesto más, el cual estaría representado por el pago. En este caso, podríamos mencionar que el Reglamento de la LIGV al efectuar una
remisión al Reglamento de Comprobantes de Pago y verificarse que se están extendiendo los supuestos de nacimiento de la obligación tributaria,
se presentaría una violación al principio de reserva de ley, toda vez que se crean supuestos no considerados inicialmente por la ley que regula el
IGV, que por vía reglamentaria se estaría incrementando los supuestos en detrimento de la seguridad jurídica.

Acuerdo de Sala Plena N.º 2005-06, (en la RTF N.º 2285-5-2005)

El inciso a) de la norma IV del título preliminar del Código Tributario dispone que el hecho generador de la obligación tributaria solo puede
establecerse por Ley o por Decreto Legislativo en caso de delegación.

El texto original del artículo 4 de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobado por Decreto Legislativo N.º 821, recogido en el Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado por el Decreto Supremo N. o 055-99-EF, dispone que la obligación tributaria, en
el caso de la prestación de servicios, se origina en dos supuestos: 1. en la fecha en que se emite el comprobante de pago, o 2. en la fecha en que
se percibe la retribución, lo que ocurra primero.

Por su parte, el inciso c) del artículo 3 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobado por Decreto Supremo N. o 029-94-
EF, modificado por el Decreto Supremo N.º 136-96-EF, señala en relación con el aspecto temporal del Impuesto General a las Ventas, que se
entiende por fecha en que se percibe un ingreso o retribución: i) la fecha de pago o de puesta a disposición de la contraprestación pactada, ii) la
fecha de vencimiento, o iii) la fecha en la que se haga efectivo un documento de crédito, lo que ocurra primero.

De las normas expuestas, cabe indicar que la ley establece como momento del na- cimiento de la obligación tributaria en la prestación de
servicios la fecha en que se percibió la retribución, siempre que no se hubiere emitido previamente el respectivo comprobante de pago.

Es objeto del presente informe determinar cuándo se entiende percibida la retribución para efectos de establecer el nacimiento de la obligación
tributaria en el caso de la prestación de servicios.

Para la doctrina un ingreso puede ser imputado bajo el sistema de lo percibido el cual atiende al momento de la percepción del ingreso,
percepción que según García Mullin no debe ser entendida en todos los casos como el contacto material de la renta, es decir, con la percepción
efectiva, sino con el hecho de que la renta entre en la esfera de disponibilidad del beneficiario.

Reig, en su obra La contabilidad fiscal y la contabilidad general, señala que la variedad de situaciones cubiertas por el concepto de percepción ha
permitido distinguir tres situaciones: a) percepción real, que puede ser en efectivo o en especie, y ocurre cuando el rédito es cobrado por su titular,
b) percepción presunta, cuando el rédito es acreditado en cuenta, reinvertido, puesto en reserva y en razón de la disponibilidad financiera
existente o de identidad de la persona fiscal del titular, se supone el acceso a su goce; y c) percepción indirecta, cuando un tercero responde del
rédito por cuenta del beneficiario como en el caso en que con él se abonen deudas [de este].

Considerando que un ingreso se entiende percibido cuando entra en la esfera de disponibilidad del beneficiario, se colige que cuando la ley
señala que la obligación tributaria surge en la fecha en que se perciba la retribución por la prestación de servicios alude al momento en que el
monto de la retribución ha sido puesto a disposición del prestador del servicio de tal forma que este puede tener acceso a su goce, encontrándose
comprendidos bajo dicho marco el momento en que el prestador hace cobro de la retribución–haya sido este pactado en efectivo, en especie, en
títulos valores–; el momento en que la retribución ha sido puesta a disposición del prestatario a través de abonos en cuenta u otros medios que
permitan su disponibilidad; entre otros.

El inciso c) del artículo 3 del reglamento señala que debe entenderse por fecha en que se percibe la retribución: i) la fecha de pago o de puesta a
disposición de la contraprestación pactada, ii) la fecha en la que se hace efectivo un documento de crédito, lo que ocurra primero, es decir alude a
supuestos que, bajo los alcances de la ley, conllevarían la percepción de la retribución, sin privilegiar un tipo de percepción en relación a otros,
optando más bien porque el supuesto que determine la fecha de percepción sea aquel que haya acontecido primero en el tiempo.

No obstante, el mencionado inciso c) también indica que debe entenderse por fecha en que se percibe la retribución la fecha de vencimiento –esto
es, del pago de la retribución o de la contraprestación– aludiendo a un momento que no necesariamente conllevará la percepción de la
retribución, es decir, su ingreso a la esfera de disponibilidad del prestador del servicio.

Consecuentemente, la mencionada norma reglamentaria, al señalar que debe entenderse por fecha en que se percibe un ingreso o retribución la
correspondiente a la fecha de vencimiento –sea del pago de la retribución o de la contraprestación– está excediendo lo dispuesto en la Ley del
Impuesto General a las Ventas, dado que está incorporando un supuesto no previsto en dicha ley para el nacimiento de la obligación tributaria
tratándose de prestación de servicios.

En ese sentido, de acuerdo con lo establecido por el artículo 102 del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo
N.º 135-99-EF, el Tribunal Fiscal deberá aplicar la norma de mayor jerarquía, por lo que corresponde declarar inaplicable en el caso concreto la
norma reglamentaria bajo análisis, cuando establece que debe entenderse como fecha en que se percibe la retribución, la fecha de vencimiento
del pago de la retribución o de la contraprestación.

10.2. En el caso de ventas naves y aeronaves

El segundo párrafo del literal a) del artículo 4 de la LIGV determina que, en el caso de la venta de naves y aeronaves, la obligación tributaria se
originará en la fecha en que se suscribe el correspondiente contrato.
 La concordancia la ubicamos con el mismo tenor en el numeral 3 del artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago.

Ahora bien VillanueVa Gutiérrez manifiesta lo siguiente:

Como se sabe, estos bienes, para efectos civiles, tenían la condición de bienes inmuebles. Sin embargo, a partir de la vigencia de la Ley de
Garantías Mobiliarias108 son considerados bienes muebles. A pesar de tratarse de bienes muebles en que la transferencia de propiedad opera
con la tradición, en este tipo de ventas, tributariamente el hecho generador se perfeccionará con el solo acuerdo de voluntades, esto es, con el
contrato109.

108. La “Ley de Garantías Mobiliarias”, aprobada por la Ley N.º 28677, fue publicada en el diario oficial El Peruano el 1 del marzo del 2006 y entró en vigencia
el 30-05-06.

109. VillanueVa GutiéRRez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 250.

10.3. En el caso de ventas de signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares

El tercer párrafo del literal a) del artículo 4 de la LIGV considera que la obligación tributaria se origina en el caso de la venta de signos
distintivos110, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, en la fecha o fechas de pago señaladas en el contrato y por los
montos establecidos; en la fecha en que se perciba el ingreso, por el monto que se perciba, sea total o parcial; o cuando se emite el comprobante
de pago de acuerdo con lo que establezca el reglamento, lo que ocurra primero.

110. Son signos distintivos, todos aquellos que se utilizan en la industria o en el comercio para diferenciar de las manifestaciones o actividades homólogas de
los demás, las propias actividades, servicios, productos o establecimientos. Conforme lo señala Cauqui, Arturo, “La propiedad industrial en España. Los
inventos y los signos distintivos”, en Revista de Derecho Privado, Editoriales de Derecho Reunidas, p. 4.

La concordancia la ubicamos en el numeral 1 del artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago. Este supuesto fue explicado en el numeral
10.1 que antecede.

10.4. En el caso de la entrega de bienes a comisionistas o consignatarios

De acuerdo con lo señalado por el literal a) del numeral 2 del artículo 3 del Reglamento de la LIGV, la obligación tributaria nace en la entrega de
los bienes a comisionistas, cuando estos vendan los referidos bienes, aperfeccionándose en dicha oportunidad la operación.

En caso de entrega de los bienes en consignación, cuando el consignatario venda los mencionados bienes, perfeccionándose en esa oportunidad
todas las operaciones.

La concordancia reglamentaria de este punto la encontramos en lo dispuesto por el tercer párrafo del numeral 1 del artículo 5 del Reglamento de
Comprobantes de Pago, el cual señala la oportunidad de entrega de los comprobantes de pago. Allí se precisa que tratándose de la venta de
bienes en consignación, la SUNAT no aplicará la sanción referida a la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 174 del Código Tributario al
sujeto que entrega el bien al consignatario, siempre que aquel cumpla con emitir y otorgar el comprobante de pago respectivo dentro de los nueve
(9) días hábiles siguientes a la fecha en que el consignatario venda los mencionados bienes.

Cabe indicar que aquellas personas que realicen operaciones en las cuales se presenta la figura de la consignación, se encuentran obligadas a
llevar un Registro de Consignaciones, tanto el consignador como el consignatario, ello de acuerdo con lo señalado por el segundo párrafo del
artículo 37 de la LIGV. En dicho registro se anotarán los bienes entregados y recibidos en consignación.

El detalle de la información del registro de consignaciones se encuentra especificado en el acápite III del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento
de la LIGV, el cual se transcribe a continuación:

A efectos de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 37 de la LIGV, el registro de consignaciones se llevará como un registro permanente
en unidades. Se llevará un registro de consignaciones por cada tipo de bien, en cada uno de los cuales deberá especificarse el nombre del bien,
código, descripción y unidad de medida, como datos de cabecera. Adicionalmente, en cada registro deberá anotarse lo siguiente:

Para el consignador:

1. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el literal b) o del comprobante de pago referido en el literal f)

2. Serie y número de la guía de remisión, emitida por el consignador, con la que se entregan los bienes al consignatario o se reciben los bienes
no vendidos por el consignatario

3. Fecha de entrega o de devolución del bien, de ocurrir esta

4. Número de RUC del consignatario

5. Nombre o razón social del consignatario

6. Serie y número del comprobante de pago emitido por el consignador una vez perfeccionada la venta de bienes por parte del consignatario; en
este caso, deberá anotarse en la columna señalada en el inciso b), la serie y el número de la guía de remisión con la que se remitieron los
referidos bienes al consignatario

7. Cantidad de bienes entregados en consignación

8. Cantidad de bienes devueltos por el consignatario

9. Cantidad de bienes vendidos

10. Saldo de los bienes en consignación, de acuerdo con las cantidades anotadas en las columnas g, h e i

Para el consignatario:

1. Fecha de recepción, devolución o venta del bien

2. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el literal c) o del comprobante de pago referido en el literal f)
 3. Serie y número de la guía de remisión, emitida por el consignador, con la que se reciben los bienes o se devuelven al consignador los bienes
no vendidos

4. Número de RUC del consignador

5. Nombre o razón social del consignador

6. Serie y número del comprobante de pago emitido por el consignatario por la venta de los bienes recibidos en consignación; en este caso,
deberá anotarse en la columna señalada en el inciso c), la serie y el número de la guía de remisión con la que recibió los referidos bienes del
consignador

7. Cantidad de bienes recibidos en consignación

8. Cantidad de bienes devueltos al consignador

9. Cantidad de bienes vendidos por el consignatario

10. Saldo de los bienes en consignación, de acuerdo con las cantidades anotadas en las columnas g, h e i

La información mínima del contenido del Formato del Registro de Consignaciones111se encuentra detallada en el numeral 9 del artículo 13 de la
Resolución de Superintendencia N.º 234-2006/SUNAT, conforme se detalla a continuación:

111. Se puede descargar el registro de consignaciones en formato91.xls> (consultado el 21-07-16).

9. Registro de consignaciones

9.1. Se incluirá como datos de cabecera adicionales a los contemplados en el literal a) del artículo 6, la siguiente información:

1. Nombre del bien

2. Descripción

3. Código

4. Unidad de medida (según tabla 6

9.2. Deberá anotarse lo siguiente:

a) Para el consignador:

1. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el inciso iii) o del comprobante de pago referido en el inciso iv)

2. El tipo de documento emitido por el consignador, en una columna separada (según tabla 10)

3. Serie y número de la guía de remisión, emitida por el consignador, con la que se entregan los bienes al consignatario o se reciben los bienes
no vendidos por el consignatario

4. Serie y número del comprobante de pago emitido por el consignador una vez perfeccionada la venta de bienes por parte del consignatario; en
este caso, deberá anotarse en la columna señalada para el inciso iii), la serie y el número de la guía de remisión con la que se remitieron los
referidos bienes al consignatario

5. Fecha de entrega o de devolución del bien, de ocurrir esta

6. Tipo de documento de identidad del consignatario

7. Número de RUC del consignatario o del documento de identidad viii)Apellidos y nombres, denominación o razón social del consignatario

8. Cantidad de bienes entregados en consignación

9. Cantidad de bienes devueltos por el consignatario

10. Cantidad de bienes vendidos

11. Saldo de los bienes en consignación, de acuerdo con las cantidades anotadas en las columnas señaladas para los incisos ix), x) y xi)

A tal efecto, se deberá emplear el Formato 9.1: Registro de Consignaciones para el Consignador.

b) Para el consignatario:

1. Fecha de recepción, devolución o venta del bien

2. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el inciso iv) o del comprobante de pago referido en el inciso v)

3. El tipo de documento emitido por el consignador o por el consignatario (según tabla 10), de ser el caso, en una columna separada.

4. Serie y número de la guía de remisión, emitida por el consignador, con la que se reciben los bienes o se devuelven al consignador los bienes
no vendidos.

5. Serie y número del comprobante de pago emitido por el consignatario por la venta de los bienes recibidos en consignación; en este caso,
deberá anotarse en la columna señalada para el inciso iii), la serie y el número de la guía de remisión con la que recibió los referidos bienes del
consignador.

6. Número de RUC del consignador

7. Apellidos y nombres, denominación o razón social del consignador

8. Cantidad de bienes recibidos en consignación

9. Cantidad de bienes devueltos al consignador

 10. Cantidad de bienes vendidos por el consignatario

11. Saldo de los bienes en consignación, de acuerdo con las cantidades anotadas en las columnas señaladas para los incisos viii), ix) y x)

A tal efecto, se deberá emplear el Formato 9.2: Registro de Consignaciones para el Consignatario.

10.5.¿Qué sucede en el caso de que se entreguen pagos parciales en la venta de bienes muebles?

De acuerdo con lo señalado por el numeral 3 del artículo 3 del Reglamento de la LIGV, en la venta de bienes muebles, los pagos recibidos
anticipadamente a la entrega del bien o puesta a disposición de este, dan lugar al nacimiento de la obligación tributaria, por el monto percibido.

En este caso, no da lugar al nacimiento de la obligación tributaria la entrega de dinero en calidad de arras de retractación, depósito o garantía
antes de que exista la obligación de entregar o transferir la propiedad del bien, siempre que estas no superen en conjunto el tres por ciento (3 %)
del valor total de venta. Dicho porcentaje será de aplicación a las arras confirmatorias.

De superarse el porcentaje mencionado en el párrafo precedente, se producirá el nacimiento de la obligación tributaria por el importe total
entregado.

La concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 4 del artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, cuando señala que el
comprobante de pago debe entregarse en la transferencia de bienes, por los pagos parciales recibidos, antes de la entrega del bien o puesta a
disposición de este, en la fecha y por el monto percibido.

En la doctrina apreciamos la opinión de Brigneti Barbis, quien expresa lo siguiente: “Esta norma descansa en el supuesto de que ya hay una
venta (acuerdo sobre la cosa y precio) pero todavía no hay una transmisión de la propiedad (pues esta opera con la entrega en el caso
de bienes muebles)”112.

112. bRigneti baRbis, Rosanna, “Nacimiento de la obligación tributaria”, en Cuadernos Tributarios, N.º 17, julio de 1994, pp. 6-68.

Es pertinente precisar que este supuesto se encuentra en el reglamento y no en la LIGV.

10.6.¿Qué sucede en el caso de que se realicen operaciones en rueda o mesa de productos de las bolsas de productos?

De acuerdo con lo señalado por el numeral 6 del artículo 3 del Reglamento de la LIGV, la obligación tributaria en operaciones realizadas en la
rueda o mesa de productos de las bolsas de productos, se origina únicamente en la transacción final en la que se produce la entrega física del
bien o la prestación del servicio, de acuerdo con lo siguiente:

1. Tratándose de transferencia de bienes, en la fecha en que se emite la orden de entrega por la bolsa respectiva.

2. En el caso de servicios, en la fecha en que se emite la póliza correspondiente a la transacción final.

Al igual que en el caso anterior, consideramos pertinente precisar que este supuesto se encuentra en el reglamento y no en la LIGV, lo cual podría
dar pie a una revisión si es que ha existido o no una violación al principio de reserva de ley.

11. El nacimiento de la obligación tributaria en caso del retiro de bienes

Para determinar el nacimiento de la obligación tributaria en el caso del retiro de bienes, la LIGV establece en el literal b) del artículo 4 que esta se
origina en la fecha del retiro o en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo con lo que establezca el reglamento, lo que ocurra
primero.

El Reglamento de la LIGV precisa en el literal b) del artículo 3 que en el caso del retiro de bienes, la obligación tributaria se origina en la fecha del
retiro, considerando esta como la fecha del documento en que se acredite la salida del bien.

Sobre el retiro de bienes, se ha desarrollado de manera específica este tema en el punto 3 del capítulo III del presente trabajo.

12. El nacimiento de la obligación tributaria en la prestación de servicios

El literal c) del artículo 4 de la LIGV determina que la obligación tributaria se origina en la fecha en que se emita el comprobante de pago de
acuerdo con lo que establezca el reglamento, o en la fecha en que se percibe la retribución, lo que ocurra primero.

Al igual que en el caso planteado en líneas anteriores, específicamente en el punto

10.1 que antecede, apreciamos que en el literal d) del artículo 3 del Reglamento de la LIGV se aprecia que este remite a otra norma que sería el
Reglamento de Comprobantes de Pago. En este sentido, aquí habría una segunda remisión.

Si revisamos el numeral 5 del artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, apreciamos que allí se indica la oportunidad, emisión y
otorgamiento de comprobantes de pago. Puntualmente, se precisa que los comprobantes de pago deberán ser emitidos y otorgados en la
oportunidad que se indica. Para el caso de la prestación de servicios, incluyendo el arrendamiento y arrendamiento financiero, cuando alguno de
los siguientes supuestos ocurra primero:

1. La culminación del servicio

2. La percepción de la retribución, parcial o total, debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto percibido

3. El vencimiento del plazo o de cada uno de los plazos fijados o convenidos para el pago del servicio, debiéndose emitir el comprobante de pago
por el monto que corresponda a cada vencimiento

Si se realiza una comparación con lo señalado tanto en la LIGV como en el Reglamento de la LIGV, observamos que se estaría incorporando
mayores supuestos a los que menciona la LIGV, que serían la emisión del comprobante de pago o la percepción de la retribución. En este caso,
podríamos mencionar que el Reglamento de la LIGV al efectuar una remisión al Reglamento de Comprobantes de Pago y verificarse que se están
extendiendo los supuestos de nacimiento de la obligación tributaria, se presentaría una violación al principio de reserva de ley, toda vez que se
están creando supuestos no considerados inicialmente por la ley que regula el IGV, sino que por vía reglamentaria se estaría incrementando los
supuestos en detrimento de la seguridad jurídica.
 Al respecto, resulta pertinente citar un pronunciamiento de parte de la Administración Tributaria sobre el tema, nos referimos al Informe N.º 021-
2006-SUNAT/2B0000113 de fecha 18 de enero del 2006, conforme se transcribe a continuación:

113. Se puede consultar el informe completo en i0212006.htm>.

1. Tratándose de la prestación de servicios, el nacimiento de la obligación tributaria para efectos del IGV, se origina en cualquiera de las
siguientes oportunidades, según cuál es la que ocurra primero:

a) Fecha en que se percibe la retribución o ingreso, entendiéndose como tal, la fecha de pago o puesta a disposición de la contraprestación
pactada, o aquella en la que se haga efectivo un documento de crédito; lo que ocurra primero.

b) Fecha en que se emita el comprobante de pago, entendiéndose como tal, la fecha en que, de acuerdo con lo dispuesto en el numeral 5 del
artículo 5 del RCP este debe ser emitido; o, la fecha en que efectiva- mente se emita; lo que ocurra primero.

2. Para efecto del IR, los ingresos obtenidos por la prestación de servicios efectuada por personas jurídicas se imputan al ejercicio gravable en el
que se devenguen; vale decir, al momento en que se adquiere el derecho a recibirlos (sean percibidos o no); es irrelevante la fecha en que los
ingresos sean percibidos o el momento en que se emita el comprobante de pago que sustente la operación.

12.1. El nacimiento de la obligación tributaria en el caso de los servicios públicos

El segundo párrafo del literal c) del artículo 4 de la LIGV señala el nacimiento de la obligación tributaria en los casos de suministro de energía
eléctrica, agua potable, y servicios finales telefónicos, télex y telegráficos, considerando entonces como referencia lo siguiente:

En la fecha de percepción del ingreso.

En la fecha de vencimiento del plazo para el pago del servicio, lo que ocurra primero.

Ejemplo

Observemos el caso de la empresa Saneamiento y Salubridad SA que brinda el servicio de suministro de agua potable a diversas empresas, a
las cuales les emite mensualmente los recibos que contiene la información del servicio brindado, indicando el número de metros cúbicos de agua
consumidos en cada periodo.

En el recibo correspondiente a marzo del 2020, se indica como última fecha de pago el 6 de abril del 2020.

Sin embargo, el usuario del servicio que es la empresa Servicios Generales SAC ha cumplido con el pago del mencionado recibo el 30 de marzo
del 2020.

Según se observa, el 30 de marzo del 2020, se cumplió con el pago del servicio, pese a que el vencimiento es el 6 de abril del 2020, lo que
implica que todavía es dentro de los primero días del mes siguiente.

En este sentido y en cumplimiento de lo dispuesto en el texto del literal c) del artículo 4 de la Ley del IGV, la empresa Saneamiento y Salubridad
SA considerará el nacimiento de la obligación tributaria del IGV por la prestación del servicio en el mes de marzo del 2020.

Hay que hacer una aclaración con respecto a la regla del uso del crédito fiscal que está contenida en el segundo párrafo del artículo 21 de la
LIGV. Toda vez que allí se precisa que tratándose de los servicios de suministro de energía eléctrica, agua potable y servicios finales telefónicos,
télex y telegráficos; el crédito fiscal podrá aplicarse al vencimiento del plazo para el pago del servicio o en la fecha de pago, lo que ocurra primero.

Por ello, con los mismos datos proporcionados anteriormente apreciamos que para la empresa Servicios Generales SAC, el uso del crédito fiscal
será posible considerando la fecha del 30 de marzo del 2020, es decir, que se podrá utilizar en marzo del 2020, pese a que el vencimiento es al
mes posterior.

13. El nacimiento de la obligación tributaria en el caso de la utilización de servicios

De acuerdo con lo señalado por el literal d) del artículo 4 de la LIGV, se determina que el nacimiento de la obligación tributaria en el caso de la
utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados, en la fecha en que se anote el comprobante de pago en el Registro de Compras
o en la fecha en que se pague la retribución, lo que ocurra primero.

En la concordancia reglamentaria apreciamos en el numeral 5 del artículo 5

del Reglamento de la LIGV que en el caso de los intangibles provenientes del
exterior, el nacimiento de la obligación tributaria será idéntico a lo señalado en el párrafo anterior.

Los párrafos finales del artículo 19 de la LIGV mencionan que en el caso de la utilización, en el país, de servicios prestados por no domiciliados, el
crédito fiscal se sustenta en el documento que acredite el pago del impuesto.

Debemos advertir que el término “documento”, que menciona la norma, no es el comprobante de pago emitido por quien presta el servicio en el
exterior y que es utilizado por el contribuyente en el Perú, sino que cuando la norma hace referencia al término “documento”, se debe entender
al voucher de cancelación que el contribuyente obtiene de la institución financiera donde realiza el pago al efectuarlo con ayuda del Formulario
Físico N.º 1662, Guía de Pago Varios.

La persona que recibe los pagos de la institución financiera debe verificar que el pago se realice utilizando el Código N.º 1041, el cual
corresponde a la utilización de servicios en el país.

En este mismo orden de ideas, apreciamos que existe otra concordancia, la cual podemos ubicar en el primer párrafo del artículo 21 de la LIGV, el
cual determina que tratándose de la utilización de servicios prestados por no domiciliados, el crédito fiscal podrá aplicarse únicamente cuando el
impuesto correspondiente hubiera sido pagado.

14. El nacimiento de la obligación tributaria en los contratos de construcción

El literal e) del artículo 4 de la LIGV precisa que el nacimiento de la obligación tributaria se producirá en los contratos de construcción en la fecha
en que emita el comprobante de pago de acuerdo con lo que establezca el reglamento o en la fecha de percepción del ingreso, sea total o parcial
o por valorizaciones periódicas, lo que ocurra primero.
 La concordancia se puede encontrar en los literales c) y d) del artículo 3 del Reglamento de la LIGV, cuando precisa que con relación al
nacimiento de la obligación tributaria se tendrá por cuenta lo siguiente:

Fecha en la que se percibe un ingreso o retribución

Es la fecha de pago o puesta a disposición de la contraprestación pactada, o aquella en la que se haga efectivo un documento de crédito, lo que
ocurra primero.

Fecha en que se emita el comprobante de pago

Es la fecha en que, de acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago, este debe ser emitido o se emita, lo que ocurra primero.

Otra norma que guarda coherencia con el presente tema del nacimiento de la obligación tributaria en el caso de los contratos de construcción es
el numeral 4 del artículo 3 del Reglamento de la LIGV, el cual determina que respecto al inciso e) del artículo 4 de la LIGV, la obligación tributaria
nace114en la fecha de emisión del comprobante de pago por el monto consignado en este o en la fecha de percepción del ingreso por el monto
percibido, lo que ocurra primero, sea este por concepto de adelanto, de valorización periódica, por avance de obra o los saldos respectivos,
inclusive cuando se les denomine arras, depósito o garantía. Tratándose de arras, depósito o garantía la obligación tributaria, nace cuando estas
superen, de forma conjunta, el tres por ciento (3 %) del valor total de la construcción.

114. En esta parte se toma en cuenta el cambio realizado al Reglamento de la Ley de IGV por el Decreto Supremo N.º 116-2012-EF.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 615-2-2001

La Administración efectúa reparos al Impuesto General a las Ventas por reestructuración de la base imponible por diferimiento de ingresos debido
a que la Administración considera que la recurrente realiza ejecución de contratos de construcción y no primera venta de inmuebles, conforme
señala esta. Al respecto, el Tribunal indica que de las copias de las facturas emitidas por el recurrente se aprecia que los trabajos que realiza no
implican la transferencia del inmueble construido, ampliado o remodelado, por lo que su actividad no califica como primera venta de inmuebles,
sino como una ejecución de contratos de construcción, por lo que la recurrente debió declarar y pagar el Impuesto General a las Ventas de
acuerdo con la fecha de emisión de las facturas al haberse girado antes de la percepción del ingreso correspondiente.

En ese sentido, el Tribunal confirma la Resolución de Intendencia.

14.1.Las arras de retractación y las arras confirmatorias y su papel en el nacimiento de la obligación tributaria: ¿se viola el
principio de reserva de ley?

14.1.1. Situación existente antes de la modificatoria realizada por el Decreto Legislativo N.º 1 16 y el Decreto Supremo N.º
161-2012-EF

Salvo en el caso de las arras entregadas en los contratos por servicios presta- dos por establecimientos de hospedaje, en donde no se exigía
monto mínimo, la obligación tributaria nace a efectos del IGV cuando estas sean entregadas.

En los casos en los que la entrega de arras de retractación supere el quince por ciento (15 %) de los montos que correspondan al contrato, en la
venta de bienes muebles, la primera venta de inmuebles efectuada por el constructor y en los contratos de construcción se aprecia que la norma
reglamentaria determinaba reglas en las cuales la obligación tributaria nacía, pero no por el cumplimiento de los supuestos señalados en la LIGV
sino que a través de ciertas “precisiones” se determina el nacimiento de la obligación tributaria por vía reglamentaria.

Ello podría traer como consecuencia que se estaría violando el principio de reserva de ley, toda vez por una norma de jerarquía menor que la ley
se están presentando nuevos supuestos que la norma no señaló.

Lo mismo puede presentarse en el caso de las arras confirmatorias, ya que en ese supuesto el reglamento consideraba que nace la obligación
tributaria por cualquier monto entregado, habida cuenta de que el deseo de las partes en la entrega de este tipo de arras es la celebración del
contrato.

En este mismo sentido, Villanueva Gutiérrez manifiesta que “los montos entregados en calidad de arras se producen en el marco de contratos
preparatorios de compraventa. Por esta razón, en este caso, la norma reglamentaria excede la ley, puesto que está regulando el nacimiento de la
obligación tributaria para supuestos no comprendidos en el hecho generador”115.

115. Villanueva Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 252.

Reiteramos que el incluir supuestos de afectación en el Reglamento del IGV distintos a los señalados en la LIGV puede originar una violación al
principio de reserva de ley. En este punto, coincidimos con lo expresado por VillanueVa Gutiérrez cuando precisa con respecto a la norma
reglamentaria lo siguiente:

Esta previsión normativa debería estar en la Ley y no en la vía reglamentaria. Se está regulando el nacimiento de la obligación tributaria en un
supuesto en el que aún no existe el hecho gravado. Si bien entendemos que el propósito es evitar prácticas antielusivas de los contribuyentes,
eso no significa que deba prescindirse del principio de reserva de ley. Por el contrario, el respeto de dicho principio constituye una mayor garantía
para el contribuyente116.

116. VillanueVa gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., pp. 259-260.

14.1.2. Situación posterior a la modificatoria realizada por el Decreto Legislativo N.º 1116 y el Decreto Supremo N.º 161-
2012-EF

A raíz de los cambios realizados a la LIGV por el Decreto Legislativo N.º 1116, se ha incorporado un párrafo al literal a) del artículo 3 de la LIGV,
en el cual se precisa que se considera venta las arras, depósitos o garantías que superen el límite establecido en el reglamento.
 En ese mismo sentido, al emitirse el Decreto Supremo N.º 161-2012-EF, se ha modificado el Reglamento de la LIGV, que determina que en el
caso de las arras, depósitos o garantías, la obligación tributaria del IGV nace cuando estos superen el 3 % del valor total de la venta del bien, del
valor de la prestación o utilización de servicios, o también del valor total de la construcción, según corresponda.

Hasta allí apreciamos que el señalamiento de la hipótesis de incidencia está incorporada en la norma con rango de ley, la cual está supeditada al
porcentaje señalado por el reglamento, situación distinta a la mencionada en el acápite anterior, en donde se apreciaba una violación al principio
de reserva de ley, toda vez que era la norma reglamentaria la que había establecido un supuesto normativo que en la IGV no existía.

Es interesante revisar la opinión de VillanueVagutiéRRezcuando precisa lo siguiente:

En la última modificación del reglamento de la Ley del IGV, se podría afectar el principio de reserva de ley, pues el Tribunal Constitucional dispone
que cuando se realice una delegación de la ley al reglamento (como esta regulación), se debe señalar parámetros mínimos y máximos, y ello no
se hizo. Se pasó de 15 % a 3 % para determinar cuándo se pagará IGV por concepto de arras. Así se distorsionó la finalidad de la norma: “Evitar
que se disfracen los precios de compra en las arras”117.

117. VillanueVa gutiéRRez, Walker, “Apuntes a los cambios del Reglamento del LIGV”, en Gestión, viernes 31-08-12, p. 16.

15. Nacimiento de la obligación tributaria en el caso de la primera venta de los inmuebles

El literal f) del artículo 4 de la LIGV precisa que el nacimiento de la obligación tributaria en la primera venta de inmuebles se genera en la fecha de
percepción del ingreso, por el monto que se perciba, sea parcial o total.

La concordancia reglamentaria la observamos en el tercer párrafo del numeral 3 del artículo 3 del Reglamento de la LIGV, el cual determina que
en la primera venta de inmuebles se considerará que nace la obligación tributaria en el momento y por el monto que se percibe, inclusive cuando
se denomine arras, depósito o garantía siempre que estas superen, de forma conjunta, el tres por ciento (3 %) del valor total del inmueble.

15.1.La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de estos: ¿cuál es el aspecto objetivo?

En este supuesto el hecho imponible lo constituye la operación de venta realizada por los constructores del inmueble, siempre que se trate de la
primera venta.

Según el artículo 3, literal a), numeral 1 de la LIGV, se define “venta” a todo aquel acto por el que se transfieren bienes a título oneroso,
independientemente de la designación que se le dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas
por las partes.

Según el artículo 2, numeral 1, literal d) del Reglamento de la LIGV, se establece que se considera como operación afecta al pago del IGV la
primera venta de los inmuebles ubicados en el territorio nacional que realicen los constructores de estos.

15.2. Sí califica como primera venta de inmuebles

Se incluye en este supuesto la ampliación, remodelación y restauración del inmueble por el valor de estos. También se considera primera venta la
que se efectúe con posterioridad a la reorganización o traspaso de empresas. Se considera primera venta la realizada con posterioridad a la
resolución, rescisión, nulidad o anulación de la venta gravada.

15.3. No califica como primera venta de inmuebles

No constituye primera venta a efectos del IGV, la transferencia de las alícuotas entre copropietarios constructores.

Cabe indicar que el término “inmueble” debe entenderse como predio. Si se vende únicamente terrenos sin edificaciones no existirá afectación al
pago del IGV a no cumplirse el supuesto señalado por la norma que es la primera venta de inmuebles efectuados por el constructor.

Como se observa en este caso se está presentando un supuesto de inafectación lógica118.

118. Sobre este tema recomendamos la lectura de un trabajo que elaboramos hace algún tiempo, con fecha08-11-11, que se titula “La inafectación lógica y la
inafectación legal en el Impuesto General a las Ventas”. Se puede revisar ingresando a la siguiente dirección web: - demarioalva/2011/11/08/la-inafectacion-
logica-y-la-inafectacion-legal-en-el-impuesto-general-a-las- ventas/>(consultado el 02-07-2020).

15.4. ¿Los bienes futuros están gravados con el IGV?

Sobre este tema existía una polémica, ya que para la Administración Tributaria sí debe existir afectación al pago del IGV, mientras que para los
particulares no. Hoy en día esta discusión ya no es relevante, toda vez que de acuerdo con las reglas vigentes a partir del 1 de agosto del 2012, la
venta de bienes cuya existencia esté sujeta a condición, se encuentra gravada con el IGV. En este tema se encuentran las ventas de los bienes
futuros.

En este punto cabe indicar que existía jurisprudencia emitida por el Tribunal Fiscal, donde se indicaba que esta operación no se encuentra
gravada con el pago del IGV. Sin embargo, la mencionada jurisprudencia no es de observancia obligatoria.

15.4.1. Pronunciamiento por parte de la SUNAT

Según la Directiva N.º 012-99/SUNAT, del 21 de agosto de 1999, se precisa que la primera venta de inmuebles futuros está incluida dentro de los
alcances del literal b) del apéndice I de la LIGV.

En ese mismo sentido, apreciamos la emisión de los siguientes informes:

Informes de la SUNAT

Informe N.º 104-2007-SUNAT/2B0000

La primera venta de inmuebles futuros se encuentra gravada con el IGV. La obligación tributaria nacerá en la fecha de percepción, parcial o total,
del ingreso.

Informe N.º 215-2007-SUNAT/2B0000

 La primera venta de inmuebles futuros se encuentra gravada con el IGV, naciendo la obligación tributaria en la fecha de percepción, parcial o total,
del ingreso.

Aun cuando mediante el presente Informe se mantiene el criterio expresado en el Informe N.º 104-2007-SUNAT/2B0000, no se produce la
duplicidad de criterio a que alude el numeral 2) del artículo 170 del TUO del Código Tributario.

15.4.2. Pronunciamiento por parte del Tribunal Fiscal sobre los bienes futuros

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 256-3-99

[…] las compraventas sobre inmuebles futuros no implican un supuesto gravado, por cuanto al momento de la celebración del contrato no existe
edificación de inmueble alguno.

RTF N.º 640-5-2001

En la compraventa de bienes futuros el nacimiento de la obligación tributaria para efectos del Impuesto General a las Ventas está sujeta a que
exista una venta, la cual recién ocurrirá cuando los bienes hayan llegado a existir, momento en el cual opera la transferencia del bien.

RTF N.º 1104-2-2007

[…] para que nazca la obligación de pago del Impuesto General a las Ventas es necesario que exista una venta, la cual tratándose de bienes
futuros recién ocurrirá cuando los bienes futuros hayan llegado a existir, en este caso, las unidades inmobiliarias construidas por la recurrente
entregada a los adquirentes, momento en el cual recién operará la transferencia de propiedad de los bienes.

15.4.3. Pronunciamiento por parte del Tribunal Fiscal sobre la operación de primera venta de inmuebles

RTF N.º 4318-5-2005

En las operaciones que originan la acotación constituyen la primera venta de inmuebles realizada por su constructor, no tratándose de un contrato
asociativo pues no existe una finalidad común entre los contratantes pues sus intereses son distintos (de un lado, la construcción de un edificio
para la posterior venta de departamentos y, del otro, la adquisición de departamentos). En este caso, la recurrente adquirió la titularidad del 87.5
% del terreno de propiedad de una persona natural, en virtud de un contrato denominado “transferencia de acciones y derechos por acuerdo
asociativo de colaboración”, a cambio de lo cual dicha persona debía recibir $ 220,000 y la propiedad exclusiva de un departamento y
estacionamientos en el edificio multifamiliar que la recurrente construiría en el terreno; en virtud de posteriores adiciones, y con el previo
consentimiento de la expropietaria del terreno, la recurrente transfirió a otras personas determinados porcentajes de sus derechos y acciones
sobre la propiedad del inmueble a construir, pactándose en el contrato como utilidades la entrega de los departamentos que se construirían sobre
el terreno, estableciendo el Tribunal que tal entrega no califica como utilidad, tratándose más bien de contratos de compraventa.

15.4.4. Situación aplicable a partir del 1 de agosto del 2012 (afectación de bienes futuros)

Con los cambios introducidos por el Decreto Legislativo N.º 1116 al numeral 1 del literal a) del artículo 3 de la LIGV, se ha incorporado como
supuesto gravado con el IGV la venta de bienes futuros. Ello se puede apreciar cuando la norma señala lo siguiente: “Se encuentran
comprendidas en el párrafo anterior las operaciones sujetas a condición suspensiva en las cuales el pago se produce con anterioridad
a la existencia del bien”.

Cabe indicar que este cambio opera a partir del 1 de agosto del 2012, de tal manera que, a través de este cambio normativo, el legislador ha
optado por gravar la venta de bienes futuros, cuya existencia se encuentre sujeta a alguna condición de existencia posterior, ya no resulta
relevante discutir si el bien existió o no antes del momento en el cual ocurra la percepción del ingreso por la venta. En consecuencia, apreciamos
que la postura que asumía la SUNAT señalada en párrafos anteriores ha quedado reflejada en una norma tributaria, por lo que la jurisprudencia
emitida por el Tribunal Fiscal solo será tomada como una postura que no puede ser aplicada ya que el cambio normativo primaría.

Según lo menciona PiCón gonzález, “conforme a la redacción de la norma, ahora la transferencia de bienes futuros o venta de departamentos en
planos se subsume en la definición de venta de la LIGV y por tanto califica como una operación gravada con tal impuesto. Este nuevo texto debe
ser concordado con el inciso f) del artículo 4 de la Ley del IGV, el cual dispone que el nacimiento de la obligación tributaria del IGV en la primera
venta de inmuebles se da en la fecha de percepción del ingreso, por el monto que se perciba, sea total o parcial”119.

119. PiCón gonzÁlez, Jorge, “¿En qué momento se debe pagar el IGV cuando se da la primera venta de inmue- bles?”. en el portal Conexión ESAN con fecha
27-08-12. Recuperado de - xion/actualidad/2012/08/27/igv-venta-inmuebles-finanzas/> (consultado el 01-07-2020)

15.5. Fecha de la construcción

Solo estarán gravados con el IGV aquellos inmuebles cuya construcción se hubiera iniciado a partir del 10 de agosto de 1991. De conformidad
con lo dispuesto por el Decreto Supremo N.º 088-96-EF.

15.6. Aspecto subjetivo

En el artículo 3, literal e), de la LIGV se establece la definición de constructor como “cualquier persona que se dedique en forma habitual a la
venta de inmuebles construidos totalmente por ella o que hayan sido construidos total o parcialmente por un tercero para ella”.

Se considera que el inmueble ha sido construido parcialmente por un tercero cuando este construya alguna parte del inmueble o asuma
cualquiera de los componentes del valor agregado de la construcción.

15.7. Sujetos del impuesto

15.7.1. Empresa
 Según el artículo 9 de la LIGV, se establece que son sujetos del impuesto las personas naturales, las personas jurídicas, las sociedades
conyugales que ejerzan la opción de atribución de rentas, sucesiones indivisas, sociedades irregulares, patrimonios fideicometidos en sociedades
titulizadoras, fondos mutuos de inversión en valores y los fondos que desarrollen actividad empresarial.

Las empresas constructoras que existen en el medio o las personas naturales que tienen organización empresarial.

15.7.2. Casi empresa

Según la LIGV, en su artículo 9.2, se establece que todas aquellas personas que no realicen actividad empresarial, serán consideradas sujetos del
impuesto cuando realicen de manera habitual las operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del IGV.

La habitualidad se calificará sobre la base de la naturaleza, características, monto, frecuencia, volumen y/o periodicidad de las operaciones
conforme lo determine el reglamento. Se considera habitualidad la reventa. Ello se refleja en un proceso de fiscalización.

15.7.3. Criterios para calificar la habitualidad

Naturaleza

Características

Monto

Frecuencia

Volumen

Periodicidad

Sobre el tema, es interesante revisar el Informe N.º 331-2003-SUNAT/2B0000, emitido por la SUNAT, cuando menciona que “no se encuentra
gravada con el

Impuesto General a las Ventas, la primera transferencia de un bien inmueble efectuada por un sujeto que realiza actividad empresarial, siempre
que este no califique como constructor para efectos de este impuesto”.

15.7.4. Construir para vivir

Solo existirá habitualidad en la medida que el enajenante realice la venta de, por lo menos, dos (2) inmuebles dentro de un periodo de doce (12)
meses, debiéndose aplicar a partir de la segunda transferencia del inmueble. De realizarse en un solo contrato la venta de dos o más inmuebles,
se entenderá que la primera transferencia es la del inmueble de menor valor.

A continuación, veamos lo señalado en el párrafo anterior.

No se aplicará lo dispuesto en el párrafo anterior y siempre se encontrará gravada con el impuesto la transferencia de inmuebles que hubieran
sido mandados a edificar o edificados, total o parcialmente, a efectos de su enajenación.

Ejemplo

Se edificó un inmueble para ser utilizado como oficina principal de una persona natural con negocio propio, pero recibe una propuesta de compra
de una empresa y accede a enajenarlo.

Sobre este punto es importante revisar una de las conclusiones del Informe N.º 092-2009-SUNAT/2B0000, del 2 de junio del 2009, el cual señala
que “no se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas, la primera transferencia de un bien inmueble que fue mandado a
construir por una empresa no dedicada a la venta de inmuebles, y que forma parte de su activo fijo”.

Este párrafo hace mención al hecho de que una persona hubiera edificado, por ejemplo, un predio e inmediatamente lo vende, es decir, que no
construyó para poder habitarlo sino que tenía toda la intención de venderlo.
15.7.5. Construir para vender

Siempre se considerará como una operación gravada con el IGV la transferencia de inmuebles que hubieran sido mandados a edificar o
edificados, total o parcialmente, a efectos de su enajenación.

15.7.6. Aspecto espacial

En este punto lo que interesa analizar es el lugar donde se realiza la operación, esto es más bien un criterio físico. Solo en la medida que la venta
sea realizada en el Perú habrá afectación al IGV. Sobre este punto recomendamos revisar lo dispuesto en el literal d) del numeral 1 del artículo 2
del Reglamento de la LIGV.

15.7.7. Aspecto temporal

En este punto aludimos a la fecha de la operación. Por ello, la pregunta señala lo siguiente: ¿cuándo nace la obligación tributaria?

La respuesta la podemos ubicar en lo dispuesto por el literal f) del artículo 4 de la LIGV, donde se menciona que la obligación tributaria nace en la
fecha de percepción del ingreso, por el monto que se perciba, sea total o parcial.

Ejemplo

Si se entrega en calidad de adelanto la suma de S/ 12,500 y en calidad de separación del inmueble la suma de S/ 1,500, ¿es adelanto?

Este tema resulta discutible ya que se debe revisar cada caso concreto. Téngase presente que una separación solo implica que el vendedor no
muestre el inmueble a posibles compradores por un cierto tiempo.

Con los cambios introducidos a la LIGV por el Decreto Legislativo N.º 1116 y al Reglamento de la LIGV por el Decreto Supremo N.º 161-2012-EF,
en el caso de la entrega de montos de dinero bajo el concepto de arras, depósitos o garantías, si estos montos superan el 3 % del valor de
transferencia del inmueble, entonces nacerá la obligación tributaria del IGV por dichos montos.

Regla hasta el 28 de agosto del 2012. Antes de la modificatoria al Reglamento de la LIGV en el caso de la primera venta de inmuebles
efectuado por el constructos, se consideraba que nace la obligación tributaria en el momento y por el monto que se percibe, inclusive cuando se le
denomina arras de retractación siempre que estas superen el quince por ciento (15 %) del valor total del inmueble.

En todos los casos, las arras confirmatorias se encuentran gravadas con el impuesto.

Regla a partir del 29 de agosto del 2012 en adelante. A raíz de los cambios introducidos al Reglamento de la LIGV, se determina en el cuarto
párrafo del numeral 3 del artículo 3 del mencionado reglamento que, en la primera venta de inmuebles, se considerará que nace la obligación
tributaria en el momento y por el monto que se percibe, inclusive cuando se denomine arras120, depósito o garantía siempre que estas superen,
de forma conjunta, el tres por ciento (3 %) del valor total del inmueble.

120. Nótese que a efectos de la imposición del IGV ya no hay distingo entre las arras de retractación y las arras confirmatorias.

Fecha en la que se percibe un ingreso o retribución, lo que ocurra primero

La fecha de pago

Puesta a disposición de la contraprestación pactada

Fecha en la que se haga efectivo un documento de crédito

15.8.La venta de inmuebles destinados a vivienda cuyo valor de venta no supere las 35 UIT

Estas ventas no se encuentran gravadas con el IGV, toda vez que se encuentran exoneradas, conforme lo establece el literal b) del apéndice I de
la LIGV.

Ejemplo

Transferencia de un departamento cuyo valor es de 33 UIT

16. La importación de bienes y su afectación tributaria con el IGV

16.1.Introducción
 En un proceso de globalización como en el que actualmente estamos inmersos, la entrada y salida de bienes por las fronteras hacia otros
territorios implica un mecanismo de intercambio permanente dentro de todas las economías.

Cuando estos bienes salen de un territorio hacia otro, ello se denomina exportación, y cuando ocurre lo inverso, es decir, bienes que salen de un
territorio extranjero y que son internados en el territorio nacional, lo que se denomina importación.

A diferencia de las otras operaciones en las cuales se aplica el IGV, se debe evaluar la habitualidad a efectos de indicar si corresponde afectar o
no dicho tributo, situación que no se aprecia en el caso de la operación de importación de bienes.

16.2.¿Existe una definición de importación de bienes en la LIGV?

Un primer cuestionamiento que podemos realizar en la Ley del Impuesto General a las Ventas es que no existe una definición de importación de
bienes, solo se menciona en el literal e) del artículo 1 de la propia norma a la importación de bienes como una operación gravada con el IGV.

En este sentido, al no existir la definición de importación en la Ley del IGV, debemos recurrir a la Ley General de Aduanas, aprobada por el
Decreto Legislativo N.º 1053, toda vez que esta norma es la que regula todos los aspectos relacionados con el ingreso (importación) o salida
(exportación) de los bienes del país.

En la doctrina nacional observamos que Villanueva Gutiérrez precisa que “la importación de bienes se grava para equiparar las condiciones de
competencia entre los empresarios locales y los extranjeros. Ello significa que cualquier impuesto o gravamen que se imponga a la venta de
bienes en el mercado nacional debe ser también impuesto a la importación de bienes proveniente del mercado extranjero. Este fundamento
técnico es extensible a cualquier otro impuesto exigido por la venta de bienes en el mercado local”121.

121. Villanueva Gutiérrez, Walker, Tratado del IGV: Regímenes General y Especiales. Lima: Pacífico Editores. enero del 2014, p. 190.

16.3. El concepto de importación de bienes en la normatividad aduanera

Al no existir una definición en la legislación del IGV acerca del concepto de importación, debemos recurrir a normatividad específica que regula la
mate- ria. Nos referimos a la Ley General de Aduanas. Precisamente al efectuar una revisión de los distintos artículos que contiene dicha norma,
apreciamos que el concepto de importación se encuentra en el texto del artículo 49.

Dicho artículo precisa que se entiende por importación al “régimen aduanero que permite el ingreso de mercancías al territorio aduanero
para su consumo, luego del pago o garantía según corresponda, de los derechos arancelarios y demás impuestos aplicables, así como
el pago de los recargos y multas que hubieren, y del cumplimiento de las formalidades y otras obligaciones aduaneras”.

En esta definición debemos dejar constancia que en la Ley General de Aduanas no se menciona el término “bien” sino que se refiere de manera
genérica al término “mercancía”.

Al efectuar una revisión más detallada, apreciamos que en el artículo 2 de la Ley General de Aduanas, que contiene a las definiciones, se
determina que el concepto mercancía significa “bien susceptible de ser clasificado en la nomenclatura arancelaria y que puede ser objeto
de regímenes aduaneros”.

Debemos entender que la definición de bienes muebles consignada en la Ley del IGV no resulta aplicable al régimen de importación para
aduanas, toda vez que allí se menciona el concepto de mercancía.

16.4.¿Cuál es el argumento central de afectar con el IGV la importación de bienes?

En el Perú se ha optado por la aplicación del principio de imposición en el país de destino, el cual determina que solo existirá afectación en el
país donde los bienes son trasladados como último destino.

En este sentido, si los bienes tienen como destino final el territorio del Perú y provienen del exterior, ello determina que se afectará únicamente
con el IGV al momento de su internamiento definitivo.

Además, por el hecho que se busque evitar cierta competencia desleal que se produciría entre el productor de bienes en el Perú, cuya producción
que se vende en el territorio nacional si estará afecta al pago del IGV y aquella que corresponda a un sujeto no domiciliado que no afecta al IGV la
venta de sus bienes en el Perú.

También debería estar afecto ha dicho tributo, de allí la afectación necesaria en el caso del sujeto no domiciliado cuando comercialice bienes en el
Perú, generándose en cierto modo una nivelación en el ámbito tributario, evitándose la competencia desleal mencionada anteriormente.

Luque bustamante lo indica de este modo “la operación aduanera de importación se encuentra gravada para evitar que los bienes
producidos en el país enfrenten una situación de mercado desventajosa al tener que competir con los productos extranjeros que llegan
al país desprovistos de carga impositiva”122.

122. luque bustamante, Javier. El aspecto espacial en la hipótesis de afectación del impuesto general a las ventas. Exposición ante el Primer Congreso
Institucional “El Sistema Tributario peruano: Propuesta para el 2000”. p. 97. Recuperado de >.

Resulta interesante revisar el comentario realizado por Derouin, cuando precisa que “encontramos pues la misma motivación que da origen al
gravamen de los retiros; evitar que una persona consiga con franquicia de impuesto un bien normalmente sometido a impuesto, sobre todo si el
Estado de donde proviene este bien ha concedido con ocasión de la exportación, bien el reembolso de su propio IVA, bien una desgravación
correspondiente a la carga fiscal soportada por este bien como consecuencia de la aplicación del impuesto en cascada u otros impuestos
indirectos123.

123. deRouin, Phillipe, El impuesto al valor añadido en la CEE, Madrid: Editorial de Derecho Financiero, 1981, p. 146.

En esa misma línea Derouin afirma que “de lo que se trata es de igualar las condiciones de competencia entre las empresas y los consumidores
que adquieren bienes en el exterior y los que lo hacen en el territorio nacional. Es por ello que en la importación, el importador es el sujeto pasivo,
se trate de un sujeto que forme parte de la cadena de producción y distribución o de un consumidor final” 124.

124. Loc. cit

16.5.¿Cuál es el aspecto objetivo de la importación de bienes en el país?

Al efectuar una revisión del texto del artículo 1 literal e) de la Ley del Impuesto General a las Ventas, apreciamos que dentro del aspecto objetivo
del IGV se considera como una operación gravada con el IGV a la importación de bienes en el país.

Ello implica el ingreso de mercancías físicas al territorio aduanero para su con-

sumo (no incluidas las ventas antes de despacho a consumo). Esta actividad
debe ser realiza por cualquier sujeto, sea esta persona natural o jurídica, sin importar el criterio de habitualidad.

Debe cumplirse con las formalidades establecidas en la Ley General de Aduanas.

Tratándose del caso de bienes intangibles provenientes del exterior, el impuesto se aplicará de acuerdo a las reglas de utilización de servicios en
el país. En caso que la Superintendencia Nacional de Aduanas hubiere efectuado la liquidación y el cobro del impuesto, este se considerará como
anticipo del impuesto que en definitiva corresponda.

16.6.¿Qué sucede con la importación de productos digitales como el caso del software?

En el caso que se produzca la importación de productos digitales como es el caso del software, se considera como supuesto gravado y por lo
tanto afecto al pago del IGV como una operación de utilización económica de servicios.

Ello se aprecia cuando el ingreso al país del software se realiza por medios electrónicos. Aquí la base imponible será considerando el precio o el
derecho de licencia pagados.

Si lo que se está importando es el software más el medio portador, ello calificaría como una importación de bienes y por tanto la base imponible a
considerar; será solo el valor del medio portador, siempre que esté discriminado del valor del software.

Así, la base imponible incluirá el valor del software, solo si este ingresa en un bien que no califica como medio portador.

16.7.¿La importación temporal de bienes al territorio nacional se encuentra afecta al pago del IGV?

De conformidad con lo indicado expresamente por el numeral 9 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se
regula el caso de la venta de bienes ingresados mediante admisión e importación temporal.

Allí se indica que no está gravada con el impuesto la transferencia en el país de mercancía extranjera, ingresada bajo los regímenes de
importación temporal o admisión temporal regulados por la Ley General de Aduanas, sus normas complementarias y reglamentarias, siempre que
se cumpla con los requisitos establecidos por la citada ley.

Es pertinente indicar que la Ley General de Aduanas solo permite que el beneficiario de la importación o admisión temporal ceda el bien a un
tercero por una sola vez.

En el caso particular de la venta de bienes antes de producirse el despacho a consumo, determina que no se afecte con el pago del IGV. Ello por
el hecho que no se ha producido el levante de la mercancía y tampoco la numeración y pago de la declaración única de aduanas. En este sentido,
la venta mencionada en este párrafo no determina la afectación al IGV.

Puede presentarse el caso de una exposición de vehículos en una feria internacional llevada a cabo en el Perú, frente a la cual una empresa
concesionaria ha decidido traer un automóvil de última generación al territorio peruano solo para poder exhibirlo mientras dure la feria y posterior a
ello, el vehículo se devuelve a la casa comercializadora del exterior, la cual únicamente cumplió con prestar dicha unidad para efectos de
exhibición.

Si nos percatamos, en el caso planteado en el párrafo anterior, la unidad vehicular no tuvo como destino la permanencia en el país, sino
solamente su ingreso fue temporal, por lo que no se le afecta el pago del IGV.

16.8.¿Cuál es el aspecto personal en el caso de la importación de bienes en el Perú?

Dentro del aspecto personal con respecto al IGV, apreciamos que en el caso de la importación de bienes, el sujeto activo es siempre el Gobierno
central, siendo la Administración Tributaria representada por la SUNAT.

En lo que corresponde al sujeto pasivo, serán estos los contribuyentes y los responsables.

De acuerdo con lo expresado por el texto del artículo 9 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se considera como contribuyente a las
personas naturales, las personas jurídicas, las sociedades conyugales que ejerzan la opción sobre atribución de rentas, sucesiones indivisas,
sociedades irregulares, patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras, los fondos mutuos de inversión en valores y los fondos de
inversión que desarrollen actividad empresarial, que en calidad de dueños o consignatarios, importen bienes afectos.

En igual sentido, se considera como responsable a efectos de pago del IGV en el caso de la importación de bienes a los representantes legales y
designados por personas jurídicas, según el artículo 16 del Código Tributario.

En lo que respecta a la habitualidad, en este tipo de operación no es aplicable. Ello se puede ver reflejado en el numeral 1 del artículo 4 del
Reglamento de la LIGV, al determinar que en los casos de importación no se requiere habitualidad o actividad empresarial para ser sujeto del
impuesto.

16.9.¿Cuándo nace la obligación tributaria en el caso de la importación de bienes?

De acuerdo con lo indicado por el literal g) del artículo 4 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se observa que el nacimiento de la
obligación tributaria en la importación de bienes, se considera realizada en la fecha en que se solicita su despacho a consumo.

En la concordancia reglamentaria apreciamos el numeral 2 del artículo 3 del Reglamento de la LIGV, cuando precisa que el nacimiento de la
obligación en caso de comisionistas, consignatarios e importación temporal se da en la importación o admisión temporal de bienes, en la fecha en
que se produzca cualquier hecho que convierta la importación o admisión temporal en definitiva.
 Estamos de acuerdo con Huapaya cuando indica que “para el caso de la importación de bienes, la obligación tributaria nace en la fecha
que se solicita su despacho a consumo. Téngase presente que se debe entender por despacho a consumo, al régimen aduanero en
virtud del cual las mercancías importadas pueden permanecer definitivamente dentro del territorio aduanero.

Sin embargo, para el Tribunal Fiscal, la importación está referida al ingreso legal de mercancías al territorio nacional provenientes del
exterior para ser destinadas al consumo, por lo que, la obligación tributaria nace cuando se enumera la Declaración Única de
Importación que coincide con la fecha de despacho a consumo”125.

125. Huapaya Garriazo, Pablo, “¿Conoce usted cuándo se genera la obligación tributaria en el impuesto general a las ventas?”, en la
revista Actualidad Empresarial, N.º 229, correspondiente a la segunda quincena de abril del 2011. p. I-14.

Observemos un pronunciamiento del Tribunal Fiscal en donde se hace un desarrollo de la posibilidad de aplicación del IGV en la importación de
bienes. Nos referimos a la RTF N.º 3377-A-2002 de fecha 25 de junio del 2002. Parte de la RTF indica lo siguiente:

[…] la obligación tributaria se conforma de una “hipótesis de incidencia” a la cual sigue una “consecuencia jurídica”; la primera de ellas consiste en
una descripción teórica definida en la ley (en sentido lato), en un supuesto de hecho potencial, a cuya ocurrencia seguirá la consecuencia
preestablecida. Cuando dicho supuesto o “hipótesis de incidencia” se actualiza, en realidad del mundo fenoménico, solo entonces puede hablarse
de un “hecho imponible”.

En este sentido, el hecho imponible generador de la obligación tributaria que incluya al derecho específico es la materialización de la
importación de los productos gravados con ese tributo, la cual se produce con la numeración de una declaración de importación que
ampare la nacionalización de un producto para el cual se exige el pago de dicho derecho.

El Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 136-2-97, de fecha 24 de enero de 1997, indica que “tratándose de la importación de bienes, la
obligación de pagar el IGV se origina, sin excepción alguna, en la fecha en que se solicita el despacho a consumo”.

16.10. ¿Cuál es la base imponible del IGV aplicable en la importación de bienes?

Conforme lo precisa el texto del literal e) del artículo 13 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, en el caso de la importación de bienes, la
base imponible está constituida por el valor en aduana determinado con arreglo a la legislación pertinente, más los derechos e impuestos que
afecten la importación con excepción del IGV, en las importaciones de bienes corporales126.

126. Cabe precisar que este párrafo fue sustituido por el artículo 12 de la Ley N.º 30264, la cual fuera publicada en el diario oficial El Peruano el 16 de
noviembre del 2014 y entró en vigencia el 1 de diciembre del 2014.

En ese caso, la afectación tributaria dependerá en cierto modo de la información proporcionada por el importador, mostrando para ello la factura
comercial y la información complementaria que el caso requiera, lo cual necesariamente tendrá relación con el reconocimiento físico del bien a
cargo del especialista en aduanas, ello en el momento del despacho.

Es pertinente precisar que se deberá cumplir con identificar la partida arancelaria correspondiente, a efectos de poder cumplir con aplicar el
arancel correcto.

En este sentido, los tributos, derechos, sanciones y otros conceptos que pueden estar relacionados con la importación de bienes serían los
siguientes:

Arancel ad valoren (con tasas que varían de 0 %, 6 % y 11 %, según sea el caso)

Impuesto general a las ventas - IGV (16 %)

Impuesto de promoción municipal - IPM (2 %)

De manera adicional, puede ser aplicable, y según sea el caso, los siguientes conceptos:

Impuesto selectivo al consumo - ISC

Derechos específicos

Derechos correctivos provisionales ad valorem

Derechos antidumping y compensatorios

Percepción del IGV a la importación de bienes127

127. Aprobada por la Ley N.º 29173.

Cabe indicar que aduanas tiene un valor referencial al cual se le conoce como el “valor de aduanas” y es sobre este que se calcula el pago de los
derechos arancelarios y el pago del IGV.

Actualmente el arancel de aduanas correspondiente al 2017 tiene como base legal el Decreto Supremo N.º 342-2016-EF, el cual fue publicado en
el diario oficial El Peruano el 16 de diciembre del 2016. La vigencia de este arancel de aduanas es a partir del 1 de enero del 2017, tal como lo
indica el texto del artículo 2 de la citada norma.

Con respecto al uso de los aranceles, se indica en la página 5 de la separata especial del Decreto Supremo N.º 342-2016-EF lo siguiente:

El Arancel de Aduanas del Perú ha sido elaborado en base a la Nomenclatura Común de los Países Miembros de la Comunidad Andina
(NANDINA), con la inclusión de subpartidas nacionales y Notas Complementarias Nacionales.

La NANDINA está basada en la Nomenclatura del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías en su Versión Única en
Español (VUESA), la cual tiene incorporada la Sexta Recomendación de Enmienda del Sistema Armonizado de la Organización Mundial de
Aduanas (OMA).

La subpartida nacional se obtiene agregando dos dígitos a la subpartida NANDINA, por lo que ningún producto se podrá identificar en el Arancel
de Aduanas sin que sean mencionados los diez dígitos.
 En aquellos casos en que no ha sido necesario desdoblar la Subpartida NANDINA se han agregado ceros para completar e identificar la
subpartida nacional128.

128. Información que obra en la separata especial que aprueba el Arancel de Aduanas 2017, la cual se publicó en el diario oficial El Peruano el viernes 16 de
diciembre del 2016.

En el caso peruano solís indica con respecto a los aranceles lo siguiente:

Cabe señalar que el Arancel de Aduanas contiene es un mecanismo de control aduanero de mercancías declaradas en los regímenes de
exportación, importación y otros. Se trata de un listado estructurado que contiene la descripción de los productos, la subpartida nacional que le
corresponde (código numérico de 10 dígitos que identifica a cada producto), así como la tasa porcentual de derechos ad valorem A/V, tributo
aplicable a las mercancías extranjeras que ingresan al país en los casos previstos por la Ley General de Aduanas.

El contenido del Arancel de Aduanas es actualizado cada 5 años, por lo cual el Nuevo Arancel de Aduanas reemplazará a partir del próximo al
actual Arancel vigente desde el año 2012129.

129. Solis, Manuel, Blog de Manuel Solís. Artículos sobre temas aduaneros y de comercio exterior. Esta información puede ser consultada ingresando a la
siguiente dirección web: - solis/2016/12/16/nuevo-arancel-de-aduanas-del-peru/>.

Un problema común que suele presentarse al momento de poder identificar la partida arancelaria por parte del importador es utilizar una partida o
subpartida que no corresponde a la operación. Ello puede traer dificultades, toda vez que “la incorrecta declaración de la subpartida nacional
puede generar las siguientes contingencias:

Tributos o recargos dejados de pagar cuando la subpartida correcta tenga un derecho A/V mayor al declarado, más los intereses
moratorios correspondientes.

Acogimiento indebido a beneficios tributarios o aduaneros, cuando a la subpartida correcta no le corresponda gozar de estos
beneficios.

Multas aplicables a las Agencias de Aduana por el doble de los tributos o recargos dejados de pagar, más los intereses moratorios
correspondiente.

Responsabilidades administrativas y/o penales, cuando la subpartida correcta determine que se tratan de mercancías prohibidas o
restringidas”130.

130. Solis, Manuel, Blog de Manuel Solís, art. cit.

16.11. La forma de determinar la base imponible a través del valor en aduanas

Es pertinente indicar que la determinación de la base imponible para el impuesto general a las ventas, se rige por las reglas para establecer el
valor en aduanas de las mercancías importadas, ello según las normas que regulan el acuerdo de valoración de la Organización Mundial del
Comercio (OMC), que establece seis (6) métodos de valoración aduanera.

Los métodos en mención son los siguientes, en ese orden de prelación:

1. Valor de transacción

2. Mercadería idéntica131

3. Mercadería similar132

4. Deductivo

5. Reconstrucción

6. Último recurso

131.Es aquella mercancía igual en todo, incluidas sus características físicas, calidad y prestigio comercia.

132. En este tipo de casos la mercancía aunque no sea igual en todo, tiene características y composición semejantes, lo que les permite cumplir las mismas
funciones y poder ser comercialmente intercambiables una con otra.

Solo cuando no exista una compraventa o por diversas razones, no se cumplan con los requisitos establecidos para la correcta aplicación del
método de valor de transacción, se deberá aplicar los métodos 2 al 6, los cuales están señalados en el Acuerdo de Valor de la Organización
Mundial del Comercio (OMC).

Solo cuando no sea posible encontrar información relacionada con el primer método es que de manera supletoria y en ese orden se irá
encontrando la aplicación del siguiente método, hasta poder lograr considerar la información necesaria para llegar a desentrañar el correcto valor
en aduanas. Ello implica necesariamente que se deben utilizar los métodos secundarios de valoración.

16.12. ¿Cómo se efectúa la liquidación del IGV que grava la importación de bienes?

El texto del primer párrafo del artículo 32 de la Ley del Impuesto General a las Ventas indica que el impuesto que afecta a las importaciones será
liquidado por las Aduanas de la República, en el mismo documento en que se determinen los derechos aduaneros y será pagado conjuntamente
con estos.

Tengamos en cuenta que el valor en aduana es igual a valor FOB133 (mercan- cías) + costo del flete internacional + seguro. Esto es lo que
corresponde al Valor CIF134 “aduanero”.

133. Son las abreviaturas del inglés free on board. Su traducción al español sería “libre a bordo”.

134. Son las abreviaturas del inglés cost insurance and freight, lo cual equivale a “costo, seguro y flete”

Es interesante observar uno de los considerandos de la RTF N.º 00777-3-2002, la cual indica lo siguiente:
 Que, el artículo 32 de la referida Ley, señala que el impuesto que afecta a las importaciones será liquidado por las Aduanas de la república, en el
mismo documento en que se determine los derechos aduaneros y será pagado conjuntamente con estos y el numeral 2 del artículo 6 de su
Reglamento aprobado por el Decreto Supremo N.º 136-96-EF, establece que el derecho al crédito fiscal se ejercerá con la copia autenticada por el
Agente de aduanas de la Declaración Única de Importación , así como la liquidación del pago, liquidación de cobranza u otros documentos
emitidos por ADUANAS que acrediten el pago del impuesto; y respecto a las modificaciones en el valor de las importaciones se sustentará con las
liquidaciones de cobranza u otros documentos emitidos por ADUANAS que acrediten el mayor pago del impuesto.

16.13. ¿Son frecuentes los ajustes en el valor de aduanas?

Es pertinente indicar que es frecuente que se produzcan ajustes en el valor en aduana y sobre esos valores reajustados se debe cumplir con
afectar los valores arancelarios.

Es frecuente que las siguientes operaciones generen acotaciones a la base imponible en la importación:

Otorgamiento de descuentos por parte del proveedor de los bienes.

Pago de regalías por uso de marca135

Pago de comisiones de venta asumidas por el comprador

Prestaciones adicionales del vendedor que constituyan condición de venta

Servicios de ingeniería, prestados en el exterior que sean entregados por el comprador al vendedor gratuitamente o precios muy bajo, que
sean necesarios para la fabricación de los bienes importados

135. Que de manera obligatoria genera una afectación por el impuesto a la renta.

16.14. ¿Cómo se paga el IGV en el caso de la importación de bienes?

Conforme lo precisa el texto del artículo 5 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se observa que el impuesto a pagar se
determina mensualmente deduciendo del impuesto bruto de cada periodo el crédito fiscal

correspondiente; salvo los casos de la utilización de servicios en el país prestados por sujetos no domiciliados y de la importación de bienes, en
los cuales el impuesto a pagar es el impuesto bruto.

En ese caso el IGV, el importador cumple con el pago de los tributos y conceptos que involucra una operación de importación de mercancías,
cuando la Administración Tributaria enumera la declaración única de aduanas (DUA).

De allí que se toma en cuenta como base imponible, de acuerdo a lo indicado por el artículo 13 de la Ley del IGV, el valor en aduana, el cual está
determinado con arreglo a la legislación pertinente, más los derechos e impuestos que afecten la importación con excepción del IGV, en las
importaciones.

Informes de la SUNAT

Informe N.º 198-2007-SUNAT/2B0000 136

136. El contenido completo del informe puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: . sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/oficios/
i1982007.htm>.

1. La retribución otorgada a una empresa no domiciliada por parte de una empresa domiciliada por concepto de la cesión en el exterior de su
posición contractual en un contrato de prestación de servicios pendiente de ejecución en el territorio nacional, no califica como renta de fuente
peruana.

2. La venta en el exterior de un software por parte de un sujeto no domiciliado a favor de otro sujeto domiciliado en el país, sea que dicha
enajenación se realice a través de internet o por cualquier otro medio, no se encuentra dentro del campo de aplicación del IGV, al no tratarse
de una venta en el país de bienes muebles. Sin embargo, debe tenerse en cuenta que se encuentra gravada con dicho impuesto la importación
de bienes, cualquiera sea el sujeto que la realice y que, tratándose del caso de bienes intangibles provenientes del exterior, el impuesto se
aplicará de acuerdo a las reglas de utilización de servicios en el país.

3. La importación de software que viene en un soporte informático para “equipo de proceso de datos” no se encuentra gravada con derechos
arancelarios, siempre que en la Factura Comercial que ampara la mencionada operación se diferencie el valor de ambos. De igual modo, no se
encuentra gravado con los mencionados derechos, el ingreso a nuestro país por internet, de este tipo de software. La importación de “software
ligado a la mercancía importada” que ingresa a nuestro país por cualquier medio estará gravada con derechos arancelarios, siempre que el
valor de este software se encuentre dentro del precio total que haya pagado o que vaya a pagar el comprador, en una venta para exportación a
nuestro país, o cuando el pago por el derecho de licencia del citado software está relacionado con la mercancía importada, siempre que el
comprador lo pague directa o indirectamente como condición de venta de la mercancía, su monto no ha sido incluido en el precio de la misma,
y su valor puede ser determinado en forma objetiva y cuantificable.

Informe N.º 076-2008-SUNAT/2B0000 137

137. Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web: . sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2008/oficios/i0762008.
htm>.

1. No procede otorgar el tratamiento previsto en el último párrafo del inciso a) del artículo 26 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto
General a las Ventas (IGV) a los ajustes que disminuyan el Valor en Aduana una vez efectuado el pago del Impuesto Bruto del IGV por
conceptos diferentes a los descuentos otorgados por el proveedor de los bienes materia de importación.

2. Tratándose del IGV que grava la importación de bienes, el monto pagado que no tenga como base imponible el Valor en Aduanas, constituye
un pago indebido o en exceso sujeto a devolución que, como tal, no genera derecho a crédito fiscal a favor del importador, al no tener
naturaleza de “impuesto pagado”.

Informe N.º 006-2001-SUNAT/K00000 138

 138. Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web:. sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2001/oficios/i0062001.
htm>.

En la importación de bienes, el crédito fiscal se genera con el pago del IGV que afecta dicha operación, aún cuando el mismo se efectúe con
posterioridad a la realización de la importación.

Informe N.º 064-2009-SUNAT/2B0000 139

139. Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web: - cache.googleusercontent.com/search?q=cache:5b6KeKW
82P0J:www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2009/ oficios/i064-2009.htm+&cd=5&hl=es&ct=clnk&gl=pe>.

1. Las sucursales de empresas no domiciliadas en el país se encontrarán gravadas con el IGV, en calidad de contribuyentes, cuando realicen
cualquiera de las operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del impuesto, como es el caso de la importación de bienes y la
venta en el país de dichos bienes.

2. Tratándose de la importación de bienes, el IGV correspondiente será liquidado por las Aduanas de la República, en el mismo documento en
que se determinen los derechos aduaneros y será pagado conjuntamente con estos, de manera independiente al IGV que corresponda a las
operaciones de venta de bienes que realice en el país así como de cualquier otra comprendida en el ámbito de aplicación de dicho impuesto.

No obstante, el IGV pagado en la importación constituirá crédito fiscal que se deducirá del Impuesto Bruto correspondiente al resto de sus
operaciones gravadas de cada periodo.

Informe N.º 171-2009-SUNAT/2B0000 140

140. Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web: . sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2009/oficios/i171-
2009.htm>.

Si con motivo de una fiscalización, la SUNAT establece que los bienes clasificados por el importador bajo una subpartida nacional exonerada del
IGV se encuentran comprendidos en otra subpartida nacional afecta, cumpliendo el contribuyente con cancelar el IGV que se debió liquidar y
pagar al momento de la importación así como el IGV que gravó la venta en el país y que no se trasladó por considerar que la operación estaba
exonerada; los adquirentes de tales bienes podrán hacer uso del crédito fiscal con el original de la nota de débito respectiva y con la copia
autenticada notarialmente del documento de pago del impuesto por parte del vendedor.

Informe N.º 305-2005-SUNAT/2B0000 141

141. Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web: . sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i3052005.
htm>.

Si existe un servicio prestado por un sujeto no domiciliado que elaboraun software a pedido y ese servicio es utilizado en el país, la operación está
gravada con el IGV, siendo el sujeto del IGV el usuario del mismo, La importación del intangible (software) roveniente del exterior se encuentra
gravada con el IGV, siendo el sujeto del Impuesto el importador.

Informe N.º 018-2014-SUNAT/4B0000 142

142.Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web:. sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2014/informe-oficios/i018-
2014.pdf>.

En relación con el requisito sustancial para ejercer el derecho al crédito fiscal previsto en el inciso b) del artículo 18 del TUO de la Ley del IGV:

1. Cumplen con dicho requisito aquellas adquisiciones o importaciones destinadas directa o inmediatamente a operaciones por las cuales se deba
pagar el Impuesto.

2. No cumplen con el requisito establecido en el mencionado inciso aquellas adquisiciones o importaciones cuyo destino directo o inmediato sea
una operación por la que no se deba pagar el Impuesto, aun cuando se destinen de manera indirecta o mediata a una operación por la que sí
se deba pagar el tributo.

El sujeto que aporta bienes importados a un contrato de colaboración empresarial sin contabilidad independiente, y que a través de dicho contrato
realice directa e inmediatamente operaciones gravadas con el IGV, habrá cumplido con el requisito previsto en el inciso b) del artículo 18 del TUO
de la Ley del IGV.

16.15. ¿Por qué se aplica la percepción del IGV a la importación de bienes?

Las percepciones forman parte de un mecanismo ideado por el Estado para poder detectar operaciones futuras que no se encontrarán gravadas
con el IGV, combatir en cierto modo los mecanismos de evasión de parte de algunos sectores de la economía, aparte del hecho de exigir un deber
de colaboración de parte de los agentes señalados como perceptores.

Conforme lo determina el numeral 36 de la sentencia que resuelve el expediente Expediente N.º 06089-2006-PA/TC, de fecha 17 de abril del
2007, el Tribunal Constitucional se pronunció sobre la naturaleza jurídica de las percepciones, precisando que “las percepciones del IGV no
constituyen un nuevo tributo - como lo ha sostenido la demandante en reiterados escritos– sino más bien se trata de pagos a cuenta o anticipos
de lo que posteriormente será la obligación definitiva de pago del IGV; es por ello que en la liquidación del IGV –restado el crédito fiscal– es
posible deducir del impuesto a pagar las percepciones declaradas en el periodo o el saldo no aplicado de percepciones de periodos anteriores
(artículo 4 de la Ley N.º 28053)”143.

143. Tribunal ConstituCional, sentencia recaída en el Exp. N.º 06089-2006-PA/TC, la cual se puede consultar ingresando a la siguiente dirección
web: (consultado el 04-03-16).

Siguiendo este orden de ideas, la SUNAT emitió el Informe N.º 125-2007- SUNAT/2B0000, de fecha 9 de julio del 2007, según el cual se precisa
que “atendiendo al carácter de anticipo de dichas percepciones, cuya deducción –como la de cualquier pago efectuado en forma
previa– es posterior a la determinación del Impuesto y, por ende, no forma parte de la misma”144.
 144. Si se desea revisar el texto completo del Informe emitido por la SUNAT puede ingresar a la siguiente dirección web:
http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/oficios/i1252007.htm (consultado el 04-03-16).

A nivel normativo observamos que el numeral 3.1 del artículo 3 de la Ley N.º 29173145, se indica que “los sujetos del IGV deberán efectuar un
pago por el impuesto que causarán en sus operaciones posteriores, cuando importen y/o adquieran bienes, el mismo que será materia de
percepción, de acuerdo con lo indicado en la presente Ley”.

145. Ley que aprueba el Régimen de Percepciones del Impuesto General a las Ventas, la cual fue publicada en el diario oficial El Peruano el 23-12-07).

En este sentido, zagal PastoR precisa con respecto a la aplicación de la percepción con respecto a la importación de bienes que “es un pago
anticipado del IGV futuro, que el importador generará en la comercialización de los productos nacionalizados; considerándose como
base imponible el valor CIF aduanero más todos los tributos que graven la importación y, de ser el caso, los derechos antidumping y
compensatorios146”.

146.Zagal Pasto, Roberto. Apuntes básicos sobre la obligación tributaria aduanera. Publicado en el portal IUS 360 con fecha 7 de mayo del 2014. Esta
información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://www.ius360.com/publico/aduanero/apuntes-basicos-sobre-la-obligacion-
tributaria-aduanera/.

En un proceso seguido por una empresa ante INDECOPI contra SUNAT, por haberla designado agente perceptor147, se le demandó por la
imposición de una barrera burocrática que impida u obstaculice ilegal y/o irracionalmente el desarrollo de sus actividades económicas en el
mercado148.

147. Actualmente la designación de agentes de percepción se realiza con la emisión de un Decreto Supremo y no a través de la emisión de una Resolución de
Superintendencia, como se produjo en el caso indicado como referencial.

148. El segundo punto de la Resolución N.º 0063-2005/CAM-INDECOPI, de fecha 5 de mayo del 2005, emitida por INDECOPI considera “declarar infundada
la denuncia presentada por CLEMENTS PERUANA S.A. contra la Superintendencianacional de Administración Tributaria y, en consecuencia, que la
Resolución N.º 189-2004/SUNAT, mediante la cual se le designa a la empresa denunciante como Agente de Percepción del Impuesto General a las Ventas
(IGV) no constituye la imposición de una barrera burocrática que ilegal ni irracionalmente impida u obstaculice el desarrollo de sus actividades económicas en
el mercado”.

En dicho proceso la SUNAT indicó como argumento de defensa lo siguiente:

La implementación de este Régimen de Retenciones y Percepciones del IGV tiene por finalidad asegurar el pago del impuesto respecto de los
contribuyentes que presentan altos índices de incumplimiento tributario, pero además constituye una fuente de información, permitiendo identificar
a aquellos sujetos que permanecen ocultos al control de la Administración Tributaria, estableciéndose en estos casos deberes formales a cargo de
los sujetos obligados, cuyo cumplimiento contribuye a optimizar los mecanismos de control y, en consecuencia, a la ampliación de la base
tributaria149.

149. Indecopi. Expediente N.º 000080-2004/CAM. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: .

Otros argumentos que la SUNAT utiliza para la justificación de la aplicación de las percepciones a la importación de bienes se observan en el
fundamento 30 de la Sentencia emitida por el Tribunal Constitucional que resuelve el Expediente N.º 6626-2006-PA/TC, de fecha 19 de abril del
2007, el cual indica lo siguiente:

30. Al respecto en su escrito de demanda, Sunat afirma que la necesidad de implementar el Régimen de Percepciones aplicado a los
importadores de bienes se sustenta en los elevados niveles de informalidad e incumplimiento en el pago del IGV por parte de los contribuyentes
que efectúan la importación definitiva de bienes.

Por tal motivo, a fojas 139, sostiene que el Régimen de Percepciones del IGV resulta una medida adecuada que asegura el pago del citado
impuesto que generan los contribuyentes dedicados a la venta de bienes adquiridos vía importación –especialmente aquellos que participan, en la
etapa de distribución minorista y venta al público– permitiendo, entre otros, alcanzar los siguientes objetivos:

1. Generación de una fuente de información oportuna que permite contrastar, en el menor plazo posible, el cumplimiento de las obligaciones
tributarias de los contribuyentes involucrados.

2. Detección oportuna del incumplimiento tributario de los sujetos que han efectuado importación de bienes y han estado sujetos a las
percepciones del impuesto.

3. Asegurar el pago de la obligación tributaria que generan las operaciones sujetas a control, a través del cobro anticipado de un porcentaje del
importe que genera la operación de venta;

4. Evitar que las deudas tributarias autodeclaradas por el mismo importador, informadas por el cliente del importador o determinadas por SUNAT,
queden impagas.

5. Evitar que el incumplimiento tributario, especialmente el que se refiere al no pago del Impuesto General a las Ventas por parte de los
comerciantes informales, o de aquellos que no cumplen con la obligación, genere competencia desleal contra aquellos que sí cumplen.

Alega que una muestra de las bondades del Régimen son los resultados obtenidos desde su vigencia (fojas 143-145), según los cuales se
demuestra que 1. se ha reducido el número de agentes que importaban bienes para comercializarlos y que no se encontraban inscritos en el
Registro Único de Contribuyentes (RUC) o que, teniéndolo, no lo utilizaban para evitar ser detectados por la Sunat y evadir el pago de impuestos;
y, 2. ha permitido reducir las brechas de incumplimiento relacionadas con la presentación de las obligaciones tributarias y la declaración de la
obligación tributaria150.

150. Si se desea revisar el texto completo de la sentencia emitida por el Tribunal Constitucional que resuelve el Expediente N.º 6626-2006-PA/TC, puede
ingresar a la siguiente dirección web: jurisprudencia/2007/06626-2006-AA.html>.
Capítulo IV: de las Exoneraciones

1. ¿Cuáles son las operaciones exoneradas del pago del IGV?

Conforme lo determina el artículo 5 de la LIGV, se encuentran exoneradas del IGV las operaciones contenidas en los apéndices I
y II.

Es pertinente indicar que de acuerdo con la técnica normativa, el legislador ha señalado una lista de bienes y servicios que se
encuentran exonerados del pago del IGV; para lo cual ha señalado en estas listas la descripción del nombre del bien y la
correspondiente partida arancelaria, de tal manera que la identificación del bien que goza del beneficio sea indubitable, toda vez
que, si solo se incluyera el nombre genérico, podrían existir bienes que, bajo una misma denominación, se incorporarían en otro
concepto.

El segundo párrafo del artículo 5 de la LIGV menciona que también se encuentran exonerados del impuesto los contribuyentes,
cuyo giro o negocio consiste en realizar exclusivamente las operaciones exoneradas a las que se refiere el párrafo anterior u
operaciones inafectas, cuando vendan bienes que fueron adquiridos o producidos para ser utilizados en forma exclusiva en
dichas operaciones exoneradas o inafectas.

Podría presentarse el caso de una empresa que explota el juego de tragamonedas que adquirió un lote de máquinas electrónicas
que tienen un programa de juegos que entrega premios al azar con cierta regularidad, los que funcionan con una moneda o ficha
adquirida previamente al juego. La empresa decide rebajar el número de máquinas instaladas en una sala de juego, motivo por el
cual decide poner a la venta un lote de ocho máquinas tragamonedas. Ese tipo de venta no se encontraría afecta al pago del IGV,
aunque sí al IR, toda vez que constituye un ingreso de naturaleza empresarial. En este último tributo, tendría efecto el pago a
cuenta mensual1 y afectaría a resultados al finalizar el ejercicio2.

1. Cumpliendo con el pago del coeficiente o el pago del 1.5 %. El que resulte mayor.

2. Aplicando la tasa del 29.5 % respecto de la utilidad obtenida producto de la diferencia entre el ingreso por la venta descontando el costo
computable de los bienes materia de venta.

Sobre este último tema, resulta pertinente citar el siguiente informe:

Informe de la SUNAT

Informe N.º 205-2004-SUNAT/2B0000

1. A efecto de gozar de la exoneración contenida en el segundo párrafo del artículo 5 del TUO de la Ley del IGV, no resulta
suficiente que el contribuyente hubiera declarado ante la Sunat o consignado en los Estatutos de su empresa que el giro o
negocio de [esta] consiste en realizar exclusivamente las operaciones exoneradas contenidas en los apéndices I y II del TUO
de la Ley del IGV u operaciones inafectas, sino que es necesario verificar en cada caso en particular si efectivamente dicho
contribuyente realiza de manera “exclusiva” las operaciones antes mencionadas. Esta misma afirmación resulta válida aun
cuando el giro o actividad realizada por la empresa obedezca a un mandato legal.

2. Para que opere la exoneración dispuesta por el segundo párrafo del artículo 5 del TUO de la Ley del IGV es necesario que los
bienes materia de la venta deban haber sido adquiridos o producidos para ser utilizados exclusivamente en las operaciones
exoneradas detalladas en los apéndices I y II o en operaciones inafectas; sin que se haya señalado un periodo mínimo de
utilización de tales bienes o un plazo mínimo en la realización de dichas operaciones exoneradas o inafectas 3 .

3. Recuperado de (consultado el 12-11-16).

1.1. El apéndice I de la LIGV: operaciones exoneradas del IGV

A continuación, se transcribe el apéndice I de la LIGV.

a) Venta en el país o importación de los bienes siguientes:

Cuadro 6. Productos de venta o importación exonerados del IGV

b) La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos, cuyo valor de venta no supere las 35 unidades
impositivas tributarias, siempre que sean destinados exclusivamente a vivienda y que cuenten con la presentación de la solicitud
de licencia de construcción admitida por la municipalidad correspondiente, de conformidad a lo señalado por la Ley N.º 27157 y
su reglamento.

Informe de la SUNAT
 Informe N.° 026-2015-SUNAT/5D0000

Tratándose de la exoneración del IGV en la primera venta de inmuebles efectuada por el constructor de los mismos, prevista en
el literal b) del Apéndice I de la Ley del IGV, a efectos de establecer si el valor de venta del inmueble supera o no las 35 UIT debe
considerarse el valor del terreno como parte de dicho valor.

La importación de bienes culturales integrantes del patrimonio cultural de la nación que cuenten con la certificación
correspondiente expedida por el Instituto Nacional de Cultura (INC).

La importación de obras de arte originales y únicas creadas por artistas peruanos realizadas o exhibidas en el exterior.(*)

(*) Sustituido por el artículo 7 del Decreto Legislativo N.° 980, publicado el 15-03-07

1.2. El apéndice II de la LIGV: servicios exonerados del IGV

1. Numeral derogado por la única Disposición Complementaria Derogatoria de la Ley N.° 30050, publicado el 26-06-13.

2. Servicio de transporte público de pasajeros dentro del país, excepto el transporte público ferroviario de pasajeros y el
transporte aéreo.

Se incluye dentro de la exoneración al transporte público de pasajeros

dentro del país al servicio del sistema eléctrico de transporte masivo de Lima y Callao.(*)

(*) Numeral modificado por el artículo 1 del Decreto Supremo N.° 180-2007-EF, publicado el 22-11-07, vigente desde el 23-
11-07

Casación de la SUNAT

Casación N.º 2648-2008

La Administración Tributaria considera comprendido dentro de la exoneración establecida en el Apéndice II de la Ley del IGV, al
servicio de transporte regular de personas de ámbito nacional, regional y provincial así como el servicio especial de personas en
cuya subclasificación se ubica entre otros, el servicio de taxi, siempre que el transportista se encuentre autorizado para ello bajo
los lineamientos previstos en el Reglamento Nacional de Transporte, de lo contrario la prestación del mismo estará gravada con
el impuesto.

Informes de la SUNAT

Informe N.° 199-2009-SUNAT/2B0000

Los servicios de recaudación y cobro de pasajes que sean prestados al transportista, no se encuentran comprendidos en la
exoneración del IGV contenida en el numeral 2 del Apéndice II del TUO de la Ley del IGV.

El servicio de taxi, a que se refiere el numeral 3.63.6 del artículo 3 del Reglamento Nacional de Administración de Transporte, se
encuentra exonerado del IGV, de conformidad con el numeral 2 del Apéndice II de la Ley del IGV.

3. Servicios de transporte de carga que se realice desde el país hacia el

exterior y el que se realice desde el exterior hacia el país.(*)

(*) Numeral modificado por el artículo 2 del Decreto Legislativo N.º 1125 (23-07-12), vigente a partir del 01-08-12

4. Espectáculos en vivo de teatro, zarzuela, conciertos de música clásica, ópera, opereta, ballet, circo y folclore nacional,
calificados como espectáculos públicos culturales por la Dirección General de Industrias Culturales y Artes del Ministerio de
Cultura.(*)

(*) Numeral sustituido por el artículo 1 del Decreto Supremo N.º 082-2015- EF (10-04-15)

Informe de la SUNAT

Informe N.° 088-2001-SUNAT/K00000

1. El INC no tiene facultad para exonerar del IGV e IR a los ingresos derivados de los espectáculos públicos culturales señalados
en el numeral 4 del Apéndice II del TUO del IGV y en el inciso n) del artículo 19 del TUO del IR; limitándose su función
únicamente a la de calificar los mismos como espectáculos públicos culturales.

2. En el supuesto que quien presta el servicio al público sea el organizador o pro- motor del evento (espectáculos públicos
culturales señalados en el numeral 4 del Apéndice II del TUO del IGV), la exoneración del IGV solo se aplica a este, en tanto
que los artistas que prestan sus servicios a dicho promotor no están comprendidos en la referida exoneración.

5. Servicios de expendio de comidas y bebidas prestados en los comedores populares y comedores de universidades públicas.(*)

(*) Numeral sustituido por el artículo 2 del Decreto Supremo N.° 074-2001-EF, publicado el 26-04-01, vigente desde 27-04-
01

Oficio de la SUNAT
Oficio N.° 175-97-I2.0000

En cuanto a lo propiamente referido al expendio de comidas y/o bebidas en estable- cimientos como restaurantes y discotecas,
las normas que regularon y regulan el IGV las consideran como prestación de servicios; tan es así que a partir del Decreto
Legislativo N.° 656 hasta la actual Ley del IGV, se consideran como exonerados los servicios de expendio de comidas y bebidas
prestados en los comedores populares y comedores universitarios.

6. Numeral derogado por el artículo 2 de la Ley N.º 29546, publicada el 29-06-10.

7. Numeral derogado por la única Disposición Complementaria Derogatoria de la Ley N.° 30050, publicado el 26-06-13.

8. Párrafo derogado por la Única Disposición Complementaria de la Ley N.º 29772, publicada el 27-07-2011, vigente desde el 28-
07-11.

Las pólizas de seguro del Programa de Seguro de Crédito para la Pequeña Empresa a que se refiere el artículo 1 del Decreto
Legislativo N.° 879.

Numeral sustituido por el Decreto Supremo N.° 013-2000-EF, publicado el 27-02-00, vigente a partir del 01-03-00.

9. La construcción y reparación de las Unidades de las Fuerzas Navales y Establecimiento Naval Terrestre de la Marina de
Guerra del Perú que efectúen los Servicios Industriales de la Marina.(*)

(*) Numeral incluido por el artículo 1 del Decreto Supremo N.° 107-97-EF, publicado el 12-08-97

Oficio de la SUNAT

Oficio N.° 042-2009-SUNAT/200000

Conforme a lo señalado en el numeral 9 del Apéndice II del TUO de la Ley del IGV, están exonerados del IGV la construcción y
reparación de las Unidades de las Fuerzas Navales y Establecimiento Naval Terrestre de la Marina de Guerra del Perú que
efectúen los Servicios Industriales de la Marina (SIMA).

10. Numeral derogado por el artículo 2 de la Ley N.° 28057, publicada el 08-08-03, vigente desde 09-08-03.

11. Los intereses que se perciban, con ocasión del cobro de la cartera de créditos transferidos por empresas de operaciones
múltiples del sistema financiero a que se refiere el literal a) del artículo 16 de la Ley N.° 26702, a las Sociedades Titulizadoras o a
los Patrimonios de Propósito Exclusivo a que se refiere la Ley del Mercado de Valores, Decreto Legislativo N.° 861, y que
integran el activo de la referida sociedad o de los mencionados patrimonios.(*)

(*) Párrafo modificado por el artículo 2 del Decreto Supremo N.° 096-2001-EF, publicado el 26-05-01 y vigente a partir del
27-05-01

12. Los ingresos que perciba el Fondo Mi Vivienda por las operaciones de crédito que realice con entidades bancarias y
financieras que se encuentren bajo la supervisión de la Superintendencia de Banca y Seguros.(*)

(*) Numeral incluido por el artículo 2 del Decreto Supremo N.° 023-99-EF, publicado el 19-02-99

13.Los ingresos, comisiones e intereses derivados de las operaciones de crédito que realice el Banco de Materiales.(*)

(*) Numeral sustituido por el artículo 2 del Decreto Supremo N.° 023-99-EF, publicado el 19-02-99

14. Los servicios postales destinados a completar el servicio postal originado en el exterior, únicamente respecto de la
compensación abonada por las administraciones postales del exterior a la administración postal del Estado Peruano, prestados
según las normas de la Unión Postal Universal.(*)

(*) Numeral 14 del Apéndice II del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, incluido por el Decreto Supremo N.° 080-2000-EF, publicado el 26-07-00, vigente a partir del 26-07-00

15. Los ingresos percibidos por las empresas administradoras hipotecarias, domiciliadas o no en el país, por concepto de
ganancias de capital, derivadas de las operaciones de compraventa de letras de cambio, pagarés, facturas comerciales y demás
papeles comerciales, así como por concepto de comisiones e intereses derivados de las operaciones propias de estas empresas.
(*)

(*) Numeral 15 del Apéndice II del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, incluido por el artículo 1 del Decreto Supremo N.° 032-2007-EF, publicado el 22-03-07

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 04140-1-2004

Sumilla: Las empresas de taxi prestan servicios de transporte público. Al ser considerado el servicio de transporte que prestan
las empresas de taxi como servicio de transporte público, se encontraría comprendido en la exoneración a que se refiere el
apéndice II de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

RTF N.º 02063-4-2002

 Sumilla: Se confirma la apelada respecto a que no resulta aplicable a la recurrente la exoneración del Impuesto General a las
Ventas referida a la venta de bienes de su uso efectuada por quienes realizan exclusivamente operaciones exoneradas. Se
señala que en el caso de autos, la recurrente realizaba operaciones gravadas y exoneradas, siendo que la operación por la que
alega estar exonerada es la venta de una embarcación utilizada para realizar operaciones exoneradas de pesca. Se establece
que la exoneración dispuesta por el artículo 5 de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por Decreto Legislativo N.º
821, solo alcanza a aquellos contribuyentes que realizan exclusivamente operaciones gravadas, por lo que no es aplicable a la
recurrente.

2. ¿Se puede modificar el contenido de los apéndices de la LIGV?

Al efectuar una revisión del artículo 6 de la LIGV, apreciamos que allí se menciona que la lista de bienes y servicios de los
apéndices I y II, según corresponda, podrá ser modificada mediante decreto supremo con el voto aprobatorio del Consejo de
Ministros, refrendado por el ministro de Economía y Finanzas, con opinión técnica de la SUNAT.

En este punto, existe una controversia relacionada a determinar si es posible

realizar cambios del contenido de los apéndices considerando solo la emisión
de un decreto supremo y no la publicación de una ley, tomando en cuenta el principio de reserva de ley y el de jerarquía normativa.

Sobre el tema, podemos apreciar dos posturas4:

4. En Informe Tributario, suplemento de la revista Análisis Tributario, volumen XV, N.º 183, Lima: agosto del 2006.

La primera postura es la del Poder Judicial; esta determina que el contenido del artículo 6 de la LIGV viola el principio de
reserva de ley. Esta se basa en la sentencia que fuera emitida por la Segunda Sala Civil de la Corte Superior de Arequipa y que
recaía en el Expediente N.º 2005-03404-00-2SC. Fue publicada el 17 de agosto del 2006.

La segunda postura es la del Tribunal Constitucional. Esta refiere que el artículo 6 de la LIGV no viola el principio de reserva
de ley. El fundamento de esta postura la encontramos en los argumentos de la sentencia recaída en el Expediente N.º 177-99-
AA/TC, los cuales copiamos a continuación:

Fundamentos:

Que, de conformidad con lo establecido por el inciso 3 del artículo 28 de la Ley N.º 23506, no será exigible el agotamiento de la
vías previas si la vía previa no se encuentra regulada.

Que el artículo 74 de la Constitución Política del Estado dispone que los tributos se crean, modifican o derogan o se establece
una exoneración, exclusivamente, por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas,
los cuales se regulan mediante decreto supremo. Disponiendo la norma IV del Código Tributario, que observa los principios de
legalidad y reserva de la ley, en concordancia con la norma constitucional, que solo por ley o decreto legislativo, entre otros, se
puede crear, modificar y suprimir tributos.

Que el Decreto Legislativo N.º 821 (Ley General del Impuesto a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo) se dio al amparo
de las facultades que el Congreso de la República, mediante Ley N.º 26557, del veintiséis de diciembre de mil novecientos
noventa y cinco, publicada el veintisiete del mismo mes y año mencionados, delegó en el Poder Ejecutivo. Consecuentemente, el
hecho de estar contenido el tributo en la ley significa someterlo al principio de legalidad enunciado en el aforismo: “No hay tributo
sin ley previa que lo establezca”.

Que el artículo 5 del mencionado dispositivo legal dispuso que estaban exonerados del impuesto general a las ventas las
operaciones contenidas en los apéndices I y II. Tal exoneración, comprendió, entre otros, al servicio de exhibición de películas
que se encontraba contenido en el apéndice II; pudiendo ser modificadas estas exoneraciones mediante decreto supremo, con el
voto aprobatorio del Consejo de Ministros, refrendado por el ministro de Economía y Finanzas, con opinión técnica de la
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria.

Que el Decreto Supremo N.º 039-98-EF, cuyos efectos son materia de la pre-
sente acción de garantía, sustituye el texto del numeral 4 del apéndice II del
dispositivo legal mencionado en el fundamento que precede, quedando, en
consecuencia, el servicio de exhibición de películas gravado con el impuesto general a las ventas.

Que el impuesto es exigido a quienes se hallan en las situaciones consideradas por la ley como hechos imponibles. Esa persona
obligada a tributar por estar comprendida en el hecho generador es el “contribuyente in iure”, o sea la persona designada por la
ley para pagar el impuesto. Pudiendo trasladarse el impuesto. En este caso, recae la carga en un tercero, a quien se denomina
“contribuyente de facto”. Así, el impuesto al consumo es soportado por el comprador, pero son pagados al Fisco por el vendedor
que los carga en los precios. Nuestra legislación sobre la materia dispone que están obligados a aceptar el traslado del impuesto,
entre otros, el usuario del servicio5.

5. Recuperado de (consultado el 12-11-16).

Cabe indicar que el segundo párrafo del artículo 6 de la LIGV determina que la modificación de la lista de bienes y servicios de
los apéndices I y II deberá cumplir con los siguientes criterios:
 a) En el caso de bienes, solo podrá comprender animales vivos, insumos para el agro, productos alimenticios primarios, insumos
vegetales para la industria del tabaco, materias primas y productos intermedios para la industria textil, oro para uso no monetario,
inmuebles destinados a sectores de escasos recursos económicos y bienes culturales integran- tes del patrimonio cultural de la
nación con certificación del INC, así como los vehículos automóviles a que se refieren las Leyes N.os 269836 y N.º 280917.

6.La Ley N.º 26983 aprobó la ley sobre importación de vehículos para uso de misiones diplomáticas, consulares, oficinas de los organismos
internacionales y de funcionarios de estas. Se publicó en el diario oficial El Peruano, el 25 de octubre de 1998.

7. La Ley N.º 28091 aprobó la Ley del Servicio Diplomático de la República. Se publicó en el diario oficial El Peruano el 19 de octubre del
2003.

En el caso de servicios, solo podrá comprender aquellos cuya exoneración se base en razones de carácter social, cultural, de
fomento a la construcción y vivienda, al ahorro e inversión en el país o de facilitación del comercio exterior.

b) Su prórroga se efectuará de acuerdo con el plazo que establezca la norma marco para la dación de exoneraciones, incentivos
o beneficios tributarios, y estará condicionada a los resultados de la evaluación del costo - beneficio de la exoneración, la que
deberá efectuarse conforme con lo que establezca la citada norma.

3. Vigencia y renuncia a la exoneración del IGV

3.1. Vigencia de la exoneración del IGV

El artículo 7 de la LIGV considera el supuesto de la vigencia y renuncia a la exoneración del IGV.

Allí se menciona que las exoneraciones contenidas en los apéndices I y II tendrán vigencia hasta el 31 de diciembre del 2020, en
aplicación de lo dispuesto por el artículo 3 del Decreto de Urgencia N.º 024-20198.

8. Es común que antes del vencimiento de la fecha señalada en este artículo se publique otra norma que amplíe el beneficio, de tal manera
que una exoneración, que por naturaleza es temporal, con las constantes ampliaciones del plazo de vigencia podría dar a entender, por los
efectos prácticos, de que se trataría más de una inafectación.

3.2. Renuncia a la exoneración del IGV

La posibilidad de que el contribuyente renuncie a la exoneración puede parecer algo ilógico e inaudito, ya que se renuncia
aparentemente a una situación patrimonial de ventaja. Respecto de este tema cabe preguntarse ¿quién en su sano juicio y con
un mínimo de discernimiento solicita renunciar a la exoneración?

En respuesta a ello, es menester comentar que, en el caso peruano, existe una serie de regímenes de exoneración, cuyo objetivo
es fomentar la inversión y el desarrollo de determinadas zonas geográficas del país, así como promover su desarrollo sostenible
e integral. Tenemos así la Ley de Promoción de la Inversión en la Amazonía, Ley N.º 27037 (30 de diciembre de 1998); la Ley de
Promoción de las Inversiones en la Zona Franca y la Zona Comercial de Tacna, aprobada por la Ley N.º 27688 (23 de marzo del
2002); el Régimen de Retenciones del IGV, aprobado por Resolución de Superintendencia N.º 037-2002/SUNAT (19 de abril del
2002); el Régimen de Percepciones del IGV, aprobado por la Ley N.º 29173 (23 de diciembre del 2007), entre otros.

En ese sentido, la exoneración imposibilita el ejercicio del derecho al crédito fiscal, con lo cual el impuesto que grava las
adquisiciones se convierte en costo financiero para el contribuyente. La razón fundamental por la cual el contribuyente renuncia
al crédito es porque con este acto se podrá utilizar como crédito fiscal el impuesto consignado en los comprobantes de pago por
las adquisiciones efectuadas a partir de la fecha en que se haga efectiva la renuncia. Así, también, se podrá aprovechar el crédito
de los diversos sistemas recaudatorios de dicho impuesto.

En nuestra legislación, el segundo párrafo del artículo 7 de la LIGV determina que los contribuyentes que realicen las
operaciones comprendidas en el apéndice I podrán9 renunciar a la exoneración y optar por pagar el impuesto por el total de
dichas operaciones, de acuerdo con lo que establezca el reglamento.

9. Nótese que la ley ha hecho referencia a la palabra “podrá” y no a la palabra “deberá”, con lo cual observamos que se trata de una
prerrogativa o facultad del contribuyente, es decir, que no constituye un imperativo que obligue.

En este punto, apreciamos que en el Reglamento de la LIGV se regula —en el numeral 12 del artículo 2— el procedimiento para
proceder a la renuncia de la exoneración del literal a) del apéndice I de la LIGV.

El referido numeral 12 precisa que, a efectos de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 7 del decreto, se aplicarán las
siguientes disposiciones:

3.2.1. La presentación de la solicitud de exoneración

De acuerdo con lo señalado en el numeral 12.1 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV, los sujetos deberán presentar una
solicitud de renuncia a la SUNAT en el formulario que para tal efecto proporcionará la referida institución.

La SUNAT establecerá los requisitos y condiciones que deben cumplir los contribuyentes para que opere la referida renuncia.
Asimismo, la citada entidad coordinará con Aduanas, a efectos de que esta última tome conocimiento de los sujetos que han
obtenido la renuncia a la exoneración del impuesto. La renuncia se hará efectiva desde el primer día del mes siguiente de
 aprobada la solicitud.

3.2.1.1. El procedimiento y el formulario para solicitar la exoneración

Cabe indicar que el formulario en mención fue aprobado por la Resolución de Superintendencia N.º 103-2000/SUNAT10,
publicada en el diario oficial El Peruano el 1 de octubre del 2000. El formulario lleva como número 2225 y se titula “Solicitud de
renuncia a la exoneración del apéndice I del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo”. El referido formulario deberá ser utilizado por los principales, medianos y pequeños contribuyentes.

10. Recuperado de (consultado el 12-11-16).

¿Cuál es la forma de presentación?11

11. Recomendamos revisar el Procedimiento N.º 32 del TUPA de la SUNAT. Recuperado de (consultado el 12-11-16).

El artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N.º 103-2000/SUNAT determina que el Formulario N.º 2225 deberá ser
fotocopiado y presentado en dos ejemplares debidamente llenados con la firma del deudor tributario o su representante legal
acreditado en el RUC12.

12. Recuperado de (consultado el 12-11-16).

¿Cuál es el lugar de presentación?

El Formulario N.º 2225 deberá presentarse en la intendencia de principales contribuyentes nacionales, intendencia regional,
oficina zonal u oficina remota de la dependencia a la que corresponda el deudor tributario, de acuerdo con lo señalado por el
artículo 3 de la Resolución de Superintendencia N.º 103- 2000/SUNAT.

¿Cuáles son los requisitos de admisibilidad exigidos?

Los requisitos que los deudores tributarios deberán cumplir para que se admita a trámite la solicitud son los siguientes:

1. Que el domicilio fiscal declarado en el Registro Único de Contribuyentes sea el que efectivamente tuviera el deudor tributario a
la fecha de la presentación del Formulario N.º 2225.

2. Haber cumplido con la presentación de las declaraciones juradas de las obligaciones tributarias, cuyo vencimiento se hubiera
producido en los seis meses anteriores a la fecha de la presentación del Formulario N.º 2225, salvo que no se encontrara en la
obligación de presentarla.

3. Haber efectuado el pago del íntegro de las obligaciones tributarias, cuyo vencimiento se hubiera producido en los dos meses
anteriores a la fecha de la presentación del Formulario N.º 2225, salvo que no existiera la obligación de efectuar algún pago
correspondiente a las deudas tributarias.

4. Que no se hubiera abierto instrucción por delito tributario al solicitante si es persona natural, al responsable solidario del
solicitante si es persona jurídica.

En caso de que el deudor tributario no cumpla con alguno de los requisitos a los que se refiere el presente artículo, deberá
subsanar la omisión dentro de los dos días siguientes a la presentación del Formulario N.º 2225, de lo contrario se tendrá por no
presentado; quedará a salvo el derecho del contribuyente para formular una nueva solicitud.

El plazo para resolver las solicitudes se computará a partir de la fecha en que el deudor cumpla con los requisitos establecidos en
la presente resolución13.

13. Se refiere a la Resolución de Superintendencia N.º 103-2000/SUNAT.

¿Cómo es el proceso de evaluación de la procedencia de la solicitud?

Según lo precisa el artículo 5 de la Resolución de Superintendencia N.º 103- 2000/ SUNAT, a efectos de la evaluación de la
procedencia de la solicitud, la SUNAT podrá solicitar la documentación necesaria que permita establecer de forma fehaciente las
operaciones realizadas por el deudor tributario.

Si en la evaluación se detectase indicios de evasión tributaria por parte del solicitante, o en cualquier eslabón de la cadena de
comercialización del bien, incluso en la etapa de producción o extracción, o si se hubiese abierto instrucción por delito tributario a
cualquiera de los titulares o responsables solidarios de las empresas que hayan intervenido en la referida cadena de
comercialización, la SUNAT denegará la solicitud de renuncia.

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 03895-5-2003

Se revoca la apelada, que declaró improcedente la solicitud de renuncia a las exoneraciones contenidas en el Apéndice I de la
Ley del IGV presentada por la recurrente, pues la Sunat no ha sustentado su dicho en el sentido de que no son fehacientes las
operaciones de compra y venta anotadas en los registros contables del recurrente, no habiendo tomado en cuenta la naturaleza y
 volumen de las actividades del recurrente ni los argumentos presentados en el sentido que se dedica a la venta de pescado en el
muelle artesanal, que presentó sus libros contables y comprobantes de compras y ventas y que las transacciones se hicieron en
efectivo y al público en general.

RTF N.º 07295-1-2002

Se confirma la apelada que declaró improcedente su solicitud de renuncia a las exoneraciones contenidas en el apéndice I de la
Ley del Impuesto General a las Ventas, dado que el recurrente no ha acreditado ser un contribuyente que realiza operaciones
comprendidas en el referido apéndice I, más aún si, como él mismo reconoce, no ha realizado ningún tipo de operación.

¿Cuál es el plazo máximo para la aprobación de la solicitud por parte de la SUNAT?

La SUNAT mediante resolución expresa aprobará o denegará la solicitud de renuncia a la exoneración.

La SUNAT deberá resolver las solicitudes dentro de un plazo máximo de 45 días hábiles posteriores a la presentación de la
solicitud.

En caso de que la Administración Tributaria no emita pronunciamiento alguno dentro del plazo establecido, se entenderá por
aprobada la solicitud14. Ello de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 6 de la resolución materia de comentario.

14. Este sería un caso de aplicación del silencio administrativo positivo, según el cual a la culminación del plazo, si no existe respuesta por
parte de la Administración Tributaria, se entiende por aprobada la solicitud.

¿Cuál es la vigencia de la renuncia?

El artículo 7 de la Resolución de Superintendencia N.º 103-2000/SUNAT determina que, luego de la aprobación de la solicitud de
renuncia a la exoneración del apéndice I de la LIGV, la renuncia se hará efectiva desde el primer día del mes siguiente de dicha
aprobación y se mantendrá en tanto no se produzca cualquiera de las siguientes situaciones:

1. La SUNAT detecte indicios de evasión tributaria por parte del solicitante, o en cualquier eslabón de la cadena de
comercialización del bien, incluso en la etapa de producción o extracción.

2. Se abra instrucción por delito tributario al solicitante si es persona natural, al responsable solidario del solicitante si es persona
jurídica o a cualquiera de los titulares o responsables solidarios de las empresas que hayan intervenido en la referida cadena
de comercialización.

En caso de que se produzcan cualquiera de las situaciones previstas en los numerales 1 y 2 precedentes, la aprobación de la
solicitud de renuncia a la exoneración quedará sin efecto, por lo que el deudor tributario deberá aplicar la exoneración del
apéndice I de la LIGV a partir del primer día del mes siguiente de comunicado al deudor tributario el cambio de afectación
tributaria; no opera una nueva renuncia.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 1283-5-2004

Se confirma la apelada, que declaró improcedente la reclamación contra la orden de pago girada por impuesto general a las
ventas de octubre del 2000, estableciéndose que la renuncia a la exoneración de dicho impuesto solicitada por la recurrente en
agosto del 2000, recién se hizo efectiva el 1 de noviembre del 2000 (pues ella no era automática, requiriéndose la previa
aprobación de la Administración), por lo que no podía reconocérsele crédito fiscal por el mes de octubre del 2000, conforme con
lo previsto en el artículo 7 de la ley de dicho impuesto y el numeral 12 del artículo 2 de su reglamento, incorporado por Decreto
Supremo N.º 064-2000-EF, señalándose asimismo que si bien el recurrente considera que el Decreto Supremo N.º 062-95-EF y
la Resolución de Superintendencia N.º 31-95/SUNAT (normas según las cuales la renuncia a la exoneración no requería de la
aprobación de la Administración sino que era automática) mantuvieron su vigencia en el periodo acotado, al no haber sido
expresamente derogados por el Decreto Supremo N.º 064-2000-EF ni por alguna otra disposición como exige la norma VI del
título preliminar del Código Tributario, es de aplicación el criterio establecido por este Tribunal en la Resolución N.º 16002, emitida
con el carácter de observancia obligatoria, según la cual, el hecho que el legislador no haya tomado en cuenta dicha norma para
la dación de una disposición legal, no enerva la obligación del órgano resolutor de aplicar la nueva disposición al caso concreto,
indicándose finalmente que aun cuando en el periodo acotado la renuncia a la exoneración efectuada por el recurrente no era
efectiva, al haber gravado sus operaciones con el impuesto general a las ventas, resulta obligado a su pago, de acuerdo con lo
previsto por el numeral 12.4 del artículo 12 del reglamento.

3.2.2. Alcance de la renuncia a la exoneración

El numeral 12.2 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV considera que la renuncia a la exoneración se efectuará por la venta e
importación de todos los bienes contenidos en el apéndice I y por única vez. A partir de la fecha en que se hace efectiva la
renuncia, el sujeto no podrá acogerse nuevamente a la exoneración establecida en el apéndice I del decreto.

Ello implica que si un determinado contribuyente opta por la renuncia a la exoneración del IGV, esta acción será definitiva e
irrevocable.

3.2.3. El uso del crédito fiscal

 El numeral 12.3 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV precisa que los sujetos, cuya solicitud de renuncia a la exoneración
hubiera sido aprobada, podrán utilizar como crédito fiscal el impuesto consignado en los comprobantes de pago por
adquisiciones efectuadas a partir de la fecha en que se haga efectiva la renuncia.

A efectos de la determinación del crédito fiscal, establecido en el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV que regula
el procedimiento de la prorrata en el uso del crédito fiscal, se considerará que los sujetos inician actividades en la fecha en que
se hace efectiva la renuncia.

¿Qué sucede si se gravaron las operaciones con el IGV antes de que se haga efectiva la renuncia a la exoneración?

El numeral 12.4 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV determina que los sujetos que hubieran gravado sus operaciones antes
de que se haga efectiva la renuncia, la hayan solicitado o no, y que pagaron al fisco el impuesto traslada- do, no entenderán
convalidada la renuncia, quedando a salvo su derecho de solicitar la devolución de los montos pagados, de ser el caso.

Asimismo, el adquirente no podrá deducir como crédito fiscal dichos montos.

Informe de la SUNAT

Informe N.º 145-2001-SUNAT/K00000

La solicitud de renuncia a la exoneración del Apéndice I del TUO del IGV se encuentra vinculada a la determinación de la
obligación tributaria.

4. Carácter expreso de la exoneración

De conformidad con lo señalado por el artículo 8 de la LIGV, las exoneraciones genéricas otorgadas o que se otorguen no
incluyen al IGV.

La exoneración del IGV deberá ser expresa e incorporarse en los apéndices I y II de la LIGV.

Aquí estarían descartadas aquellas fórmulas genéricas que se aprecian en algunas normas que mencionan “y exonérese de
cualquier otro tributo vigente o por crearse”, toda vez que esta mención genérica no podría incorporar al IGV, ya que existe una
prohibición expresa en el artículo 8 de la LIGV.
Capítulo V: de los Sujetos y el Cálculo del Impuesto

1. ¿Quiénes son los sujetos del IGV?

En este caso, debemos tener en cuenta que, para efectos tributarios, resulta importante revisar previamente el concepto de sujeto
pasivo que contiene el artículo 8 del Código Tributario, el cual determina que “contribuyente es aquel que realiza, o respecto del
cual se produce el hecho generador de la obligación tributaria”.

La identificación del sujeto pasivo solo puede ser determinada por ley, la cual señala la hipótesis de incidencia tributaria, en
aplicación del principio de legalidad, por lo que al incorporarse en la LIGV los supuestos, en los cuales se debe afectar el tributo (ver
el artículo 1 de la LIGV), surge la necesidad de identificación de aquellas personas que realicen el hecho imponible y, por ende, de
ser sujetos del impuesto en calidad de contribuyentes.

De este modo, el numeral 9.1 del artículo 9 de la LIGV señala distintas personas que desarrollan actividades de manera
empresarial, vale decir, que su actividad no es desarrollada a título personal, sino con idea de empresa.

Es pertinente precisar que, para efectos tributarios, tienen la consideración de rendimientos o ganancias provenientes de actividades
empresariales aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital aplicados conjuntamente o de uno solo de estos factores,
infieran por parte del sujeto pasivo el funcionamiento por cuenta propia de los medios de producción o de recursos humanos, con la
finalidad de poder intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Ello también se aprecia en el artículo 1 de la LIR.

El legislador pretende afectar al pago del IGV a aquellas personas que realicen las actividades materia de afectación con el IGV
señaladas en el artículo 1 de la LIGV: a) la venta de bienes en el país; b) la prestación o utilización de servicios en el país; c) los
contratos de construcción; d) la primera venta de inmuebles efectuados por el constructor de estos; y e) la importación de bienes.

Sin embargo, debemos aclarar que, en el caso de la importación de bienes, no se requiere desarrollar actividades de naturaleza
empresarial, por lo que la habitualidad no será tomada en consideración en este tipo de operación. Ello implica que cualquier
persona que importe bienes, tenga o no naturaleza empresarial, se encontrará afecta al pago del IGV.

Algo que no debemos olvidar es que el IGV es un impuesto territorial y no distingue si el sujeto es domiciliado o no en el país a
efectos de la afectación a dicho tributo 1, lo cual implica que si un sujeto no domiciliado ejecuta una de las actividades señaladas en
el artículo 1 de la LIGV, dicha operación estará afecta al pago del IGV.

1.Este criterio es distinto al caso del IR en donde se afecta al pago del tributo en la medida que el sujeto sea domiciliado en el país (ellos
tributan por la renta de fuente mundial, es decir, la renta de fuente peruana y la renta de fuente extranjera), y tratándose de sujetos no
domiciliados estos solo tributan por la denominada renta de fuente peruana.

Aquí es pertinente citar a VillanueVa Gutiérrez y BraVo Sheen, cuando mencionan lo siguiente:

Si eventualmente una persona jurídica no domiciliada vendiera en el país un bien mueble, sería ella la obligada al pago del impuesto
en calidad de contribuyente, además de la calidad de responsable solidario del comprador del bien. Empero, ¿qué ocurre si el
comprador del bien también tiene la condición de no domiciliado? Resulta evidente que en dicho supuesto la labor de fiscalización y
control de cumplimiento de las obligaciones tributarias será impracticable por parte de la Administración Tributaria. No obstante,
debemos advertir que esta es una situación excepcional traída a colación solo para efectos ilustrativos 2.

2. VillanueVa Gutiérrez, Walker y David BraVo Sheen, La imposición al consumo en el Perú. Estudio teórico práctico del impuesto general a las
ventas en el Perú. Lima: Estudio Caballero Bustamante, 1998, p. 20.

Es pertinente precisar que quien califica como sujeto incidido, económicamente, por el IGV es quien realmente sufre la carga
económica de este, ya que es la persona que finalmente realiza el consumo, ya sea de bienes o servicios que se encuentran
gravados con el IGV. En la legislación del IGV, observamos el tercer párrafo del artículo 38, el cual menciona que el comprador del
bien, el usuario del servicio, incluso los arrendatarios y subarrendatarios, o quien encarga la construcción, están obligados a aceptar
el traslado del impuesto3.

3. De manera indirecta, se puede mencionar que, de acuerdo con lo señalado en el numeral 4.1 del artículo 4 del Código de Protección y
Defensa del Consumidor, aprobado por la Ley N.° 29571, publicada en el diario oficial El Peruano el 02-09-10, señala la información sobre la
integridad del precio, indicando que cuando el proveedor exhiba precios de los productos o servicios o los consigne en sus listas de precios,
rótulos, letreros, etiquetas, envases u otros, debe indicar en forma destacada el precio total de los mismos, el cual debe incluir los tributos,
comisiones y cargos aplicables.

Pero esta persona no es la que se acerca al fisco a declarar y pagar el impuesto que le han trasladado, sino que el legislador ha
designado a otros contribuyentes o responsables, para que realicen el pago del impuesto en calidad de sujetos pasivos, ello dentro
de la propia relación jurídica tributaria que origina el IGV.

Lo señalado en el párrafo anterior está más detallado en el pronunciamiento del Tribunal Fiscal, cuando emite la RTF N.° 493-2-
2003, del 29 de enero del 2003, al mencionar lo siguiente:

No debe confundirse la calidad de sujeto incidido o persona respecto de la cual opera la traslación de la carga económica del
impuesto que efectúa el contribuyente de iure hacia el contribuyente de facto (persona que soporta en definitiva el gravamen), con la
calidad de sujeto pasivo del impuesto establecido por la ley (persona obligada a pagar el gravamen al Fisco).
Según lo precisa Bravo Cucci, “el tercer párrafo del artículo 38 de la Ley del IGV establece que el comprador del bien, el usuario del
servicio o quien encarga la construcción de un bien se encuentran obligados a aceptar el traslado del impuesto, lo cual en buen
romance significa soportar la carga económica del Impuesto. Ello tiene una explicación técnica y se basa en la estructura impositiva
del Impuesto General a las Ventas Peruano, el cual como ya se explicó, se ha estructurado bajo la modalidad de un Impuesto al
Valor Agregado con la cual se busca que la incidencia económica del tributo recaiga sobre el consumidor”4.

4. Bravo Cucci, Jorge, Teoría sobre la imposición al valor agregado,1.a ed. digital, Lima: Crea Libros, 2018.

Por su parte, sobre el mismo tema, CháVez GonzaleS lo indica del siguiente modo: “según la teoría económica, los impuestos
que crea el Gobierno pueden imponerse a los compradores o a los productores; en el caso del IGV, legalmente el sujeto del
impuesto es el vendedor/prestador de servicio, que por el fenómeno de la traslación este contribuyente de jure
(contribuyente del impuesto) transfiere la incidencia económica del impuesto mediante la emisión del comprobante de
pago que consigna el impuesto a otra persona (contribuyente de facto-comprador/usuario), que está obligada a soportar la
carga económica del IGV (consumidor final) conforme al artículo 38 de la ley de IGV”5.

5. CháVez GonzaleS, Marco, “Análisis económico del IGV y su incidencia en el mercado”, publicado en la Revis- ta de Economía y Derecho,
vol. 9, N.° 34, 2012, p. 89.

Sobre el tema, VillanueVa Gutiérrez precisa lo siguiente:

La sujeción pasiva es, por lo expuesto, uno de los temas centrales del IVA. Este pretende afectar a las operaciones empresariales,
esto es, la circulación de bienes y servicios dentro del mercado. Por esta razón, los sujetos que no ejercen o no realizan actividad
empresarial no deben estar sujetos al IVA. En este sentido, la calificación del sujeto pasivo del IVA es objetiva y automática en las
sociedades mercantiles, cuyo propósito es ejercer actividad empresarial y ofrecer bienes y servicios en el mercado. En cambio, la
calificación de sujetos pasivos del impuesto a entidades distintas a las sociedades mercantiles (entidades públicas, contratos de
colaboración empresarial, patrimonios autónomos) requiere de la habitualidad como condición6.

6. Villanueva Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 227.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.° 08179-9-2010

Se acumulan los procedimientos contenidos en los expedientes al guardar conexión entre sí. Se revocan las apeladas que
declararon infundadas las reclamaciones formuladas contra resoluciones de multa giradas por la infracción tipificada por el numeral
1 del artículo 176 del Código Tributario, por no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria
dentro de los plazos establecidos. Se señala que de acuerdo con las normas del IGV, la obligación de presentar las declaraciones
de tal tributo está referida al sujeto del impuesto que en uno o más meses no resulte obligado al pago, no haciéndose extensiva
dicha obligación a quienes no son sujetos de este, conforme con el criterio establecido por las RTF N. os 1590-5-2002, 1031-2-2003
y 5184-3-2008, y dado que en autos obra la copia del Testimonio de Escritura Pública del Contrato de Transferencia de Empresa
Unipersonal de 24 de abril del 2006 suscrito por el recurrente y Droguería Ricardo Céspedes Román S. A., por medio del cual el
recurrente se obligó a transferir a favor de la referida persona jurídica la empresa de la cual es titular, así como la comunicación de
cierre de planillas de pago presentada al Ministerio de Trabajo y Promoción del Empleo el 21 de junio del 2006, señalándose como
motivo el traspaso de su negocio unipersonal, y la comunicación de transferencia de empresa unipersonal presentada el 8 de
setiembre del 2006 a la Administración, además según el histórico de formularios presentados el 7 de julio del 2006 el recurrente
solicitó la baja de comprobantes de pago, se concluyó que existen evidencias de que el recurrente dejó de realizar actividades como
persona natural con negocio a partir de mayo del 2006, ya que habría transferido su negocio a un tercero, por lo que desde esa
fecha habría dejado de ser sujeto del IGV, en tal sentido no se encuentra acreditada la comisión de la mencionada infracción.

En ese mismo orden de ideas, Mur ValdiVia menciona que “la calidad de sujeto pasivo dentro de la relación tributaria es un aspecto
estrictamente jurídico, por lo que al derecho tributario, a diferencia de la ciencia financiera, solo le debería interesar la persona que
califica como contribuyente o responsable de derecho”7.

7. Mur ValdiVia, Miguel, “La sujeción pasiva y responsables tributarios”, en Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario, N.° 26, junio de
1994, p. 103.
Sobre el tema de la sociedad conyugal, recomendamos revisar el trabajo titulado “La sociedad conyugal como contribuyente para efectos del
impuesto a la renta”, publicado en el blog del propio autor con fecha 01-02-2020. Recuperado de - yugal-como-contribuyente-para-efectos-del-
impuesto-a-la-renta/> (consultado el 04-07-2020).

Atendiendo al elemento personal o aspecto subjetivo de la obligación tributaria, observamos que el numeral 9.1 del artículo 9 de la
LIGV señala que son sujetos del IGV en calidad de contribuyentes:

Las personas naturales 8

Las personas jurídicas

Las sociedades conyugales que ejerzan la opción sobre atribución de rentas prevista en las normas que regulan el IR 9
8. Solo en el caso de que realicen actividades de naturaleza empresarial.

9. Específicamente el artículo 16 de la LIR precisa que en el caso de sociedades conyugales, las rentas que ob- tenga cada cónyuge serán
declaradas independientemente por cada uno de ellos. Las rentas producidas por bienes comunes serán atribuidas, por igual, a cada uno de
los cónyuges; sin embargo, estos podrán optar por atribuirlas a uno solo de ellos para efectos de la declaración y pago como sociedad
conyugal. En el artículo 6 del Reglamento de la LIR, se encuentra la regulación específica de la sociedad conyugal y allí se determina lo
siguiente: “En el caso de sociedades conyugales, las rentas que obtenga cada cónyuge serán declaradas y pagadas independientemente por
cada uno de ellos. Las rentas de los hijos menores serán declaradas por el cónyuge que por mandato judicial ejerce la administración de
dichas rentas.

Para efecto de la declaración y pago a que se refiere el párrafo precedente, las rentas comunes producidas por los bienes propios o comunes
serán atribuidas por igual, a cada uno de los cónyuges. Los cónyuges que opten por declarar y pagar el impuesto como sociedad conyugal por
las rentas comunes producidas por los bienes propios y/o comunes, aplicarán las reglas siguientes:

1. Atribuirán a uno de ellos la representación de la sociedad conyugal, comunicando este hecho a la SUNAT. La opción se ejercitará en la
oportunidad en que corresponda efectuar el pago a cuenta de enero de cada ejercicio gravable, y surtirá efecto a partir de dicho ejercicio.
Igual regla se aplicará cuando los cónyuges opten por regresar al régimen de declaración y pago por separado de rentas previsto en el
artículo 16 de la ley.

2. La representación deberá ser ejercida por el cónyuge domiciliado en el país. En caso de que el cónyuge que estuviera ejerciendo la
representación de la sociedad conyugal cambiara su condición a no domiciliado, automáticamente recaerá la representación en el cónyuge
domiciliado, si lo hubiera.

3. El representante considerará en su declaración las rentas de la sociedad conyugal conjuntamente con sus rentas propias.

4. En caso que habiéndose ejercitado la opción a que se refiere el artículo 1 de la ley se produjera con posterioridad la separación de bienes,
por sentencia judicial, por escritura pública o por sentencia de separación de cuerpos, la declaración y pago se efectuarán
independientemente por las rentas que se generen a partir del mes siguiente. En ese caso, los pagos a cuenta efectuados durante la
vigencia del régimen de sociedad conyugal se atribuirán a los cónyuges en función de la distribución de bienes y rentas resultante de la
separación.

5. En caso de disolución del vínculo matrimonial, las rentas de los hijos menores de edad serán atribuidas a quien ejerza la administración
de los bienes del menor”.

Las sucesiones indivisas10

Las sociedades irregulares11

Los patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras12

Los fondos mutuos de inversión en valores13

Los fondos de inversión14

 10. Sobre el tema de la sucesión indivisa, recomendamos revisar el trabajo titulado “La muerte de una persona y el surgimiento de la sucesión
indivisa: ¿qué implicancias tributarias se generan?”, en blog de Mario Alva Matteucci, 15 de marzo del 2017. Recuperado de persona-y-el-
surgimiento-de-la-sucesion-indivisa-que-implicancias-tributarias-se-generan>.

11. Resulta interesante lo que menciona Roberto Pablo Rocano acerca de lo que debe entender como una so- ciedad irregular. Él señala que
una sociedad irregular “es la situación en la que se encuentra una empresa a causa de ciertos supuestos, trayendo como consecuencia que
los administradores, directores y socios tengan que responder de manera personal, ilimitada y solidaria frente a los acreedores de la empresa.
Nuestra Ley General de Sociedades considera a la sociedad irregular como un género dentro del cual podemos ubicar como especies a las
sociedades de hecho, a las sociedades en formación que devienen en irregulares, las sociedades que siguen operando pese a haber incurrido
en alguna causal de disolución, las sociedades que se hayan transformado irregularmente, etc.” (PaBlo roCano, Roberto, “Las sociedades
irregulares”, en Abogado Tributarista Roberto Pablo Rocano, 20 de febrero del 2008, pe/item/19569/ las-sociedades-irregulares>(consultado el
12-03-17).

12. Tomamos como referencia lo señalado en el Informe N.° 150-2005-SUNAT/2B0000, del 11 de julio del 2005, el cual precisa con respecto al
fideicomiso lo siguiente: “El artículo 241 de la Ley General del Sistema Financiero de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y
Seguros define al fideicomiso como la relación jurídica por la cual el fideicomitente transfiere bienes en fideicomiso a otra persona,
denominada fiduciario, para la constitución de un patrimonio fideicometido, sujeto al dominio fiduciario de este último y afecto al cumplimiento
de un fin específico a favor del fideicomitente o un tercero denominado fideicomisario. Por su parte, el artículo 301 del TUO de la Ley de
Mercado de Valores establece que en el fideicomiso de titulización una persona, denominada fideicomitente, se obliga a efectuar la
transferencia fiduciaria de un conjunto de activos a favor del fiduciario para la constitución de un patrimonio autónomo, denominado patrimonio
fideicometido, sujeto al dominio fiduciario de este último y afecto a la finalidad específica de servir de respaldo a los derechos incorporados en
valores, cuya suscripción o adquisición concede a su titular la calidad de fideicomisario. Al respecto, Max Arias Schreiber señala que “en el
contrato de fideicomiso la transferencia de propiedad no tiene todos los atributos propios del derecho de propiedad y surge condicionada a que
el fiduciario utilice dichos bienes en el destino previsto en el instrumento constitutivo. Como es de verse, el fideicomiso implica la constitución
de un patrimonio fideicometido para fines específicos, tal como debe constar en su acto constitutivo, mediante su transferencia al fiduciario.

[…]

A su vez, el inciso j) del artículo 28 del citado TUO califica como rentas de tercera categoría a las generadas por los patrimonios fideicometidos
de sociedades titulizadoras, los fideicomisos bancarios y los fondos de inversión empresarial, cuando provengan del desarrollo o ejecución de
un negocio o empresa”.

13. Cortez Pérez precisa que “conforme el artículo 238 de la Ley de Mercado de Valores establece que el fondo mutuo de inversión en valores
es un patrimonio autónomo integrado por aportes de personas naturales y jurídicas para su inversión en instrumentos y operaciones
financieras. El fondo mutuo es administrado por una sociedad anónima denominada sociedad administradora de fondos mutuos de inversión
en valores, quien actúa por cuenta y riesgo de los partícipes del fondo” (Cortez Pérez, César Daniel, “Fondos mutuos de inversión en valores”,
en Revista Jurídica SSIAS, Año 3, N.° 3, noviembre del 2010. Recuperado de (consultado el 10-02-17).

14. Es un patrimonio integrado por aportes de personas naturales y jurídicas para su inversión en los valores y demás activos señalados en el
marco legal (LMV, Reglamento de Fondos y Reglamentos Internos) son también conocidos como fondos de capital cerrados, debido a que su
número de cuotas es fijo y no son susceptibles de rescate, reembolso o de incremento en su valor por nuevas aportaciones. No obstante, la
asamblea general de partícipes podrá excepcionalmente acordar que se efectúen nuevas aportaciones o se aumente el número de cuotas.

Gráfico 13. Sujetos del IGV

En todos los supuestos señalados anteriormente debe desarrollarse actividad empresarial, pero que a través de esta realicen lo
siguiente:

1. Efectúen ventas en el país de bienes afectos, en cualquiera de las etapas del ciclo de producción y distribución15.

2. Presten, en el país, servicios afectos16.

3. Utilicen, en el país, servicios prestados por no domiciliados.

4. Ejecuten contratos de construcción afectos.

5. Efectúen ventas afectas de bienes inmuebles.

6. Importen bienes afectos. Tratándose de bienes intangibles se considerará que Importa el bien el adquirente del mismo17.
 15. El IGV es un impuesto al valor agregado que grava todo el ciclo de producción de los bienes, por ello es que asume como característica el
ser plurifásico.

16. Sobre el tema consideramos pertinente citar la conclusión del Informe N.° 002-2019-SUNAT/7T0000, el cual indica lo siguiente: “Por su
parte, el inciso b) del numeral 9.1 del artículo 9 de la Ley del IGV establece que, entre otras, las personas naturales y personas jurídicas que
desarrollen actividad empresarial y que presten en el país servicios afectos tienen la calidad de contribuyentes, en tanto el inciso c) del mismo
numeral establece que tienen tal condición las que utilicen en el país servicios prestados por no domiciliados”.

17. En el caso específico de la importación de bienes, debemos recalcar que no se requiere habitualidad en este tipo de operaciones, toda vez
que realizada la importación se debe cumplir con el pago del IGV, aun cuando quien realice la importación no tenga actividad empresarial o
alguna finalidad de lucro.

El numeral 9 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV precisa que son sujetos del impuesto, conforme al numeral 9.1 del artículo 9
de la LIGV, las personas naturales, las personas jurídicas, las sociedades conyugales que ejerzan la opción sobre atribución de
rentas prevista en las normas que regulan el IR, sucesiones indivisas, sociedades irregulares, patrimonios fideicometidos de
sociedades titulizadoras, los fondos mutuos de inversión en valores y los fondos de inversión, que desarrollen actividad empresarial
y efectúen las operaciones descritas en el citado numeral.

Recordemos que la actividad empresarial está ligada a la unión de capital más trabajo, lo que, en términos económicos, califica
como empresa. En este tipo de organizaciones, lo que se pretende obtener como finalidad es el lucro, es decir, una utilidad respecto
a la inversión realizada inicialmente. En el caso de la LIR, en el artículo 28, se encuentran descritas las actividades que pueden
calificar como rentas empresariales.

Pero cabe preguntarse si las personas que no ejercen actividad comercial ni tienen afán de lucro ¿se encontrarán gravadas con el
pago del IGV, si es que realizan algunos de los supuestos señalados en el artículo 1 de la LIGV? La respuesta a esta pregunta tiene
relación con el concepto de habitualidad, el cual revisaremos en el siguiente punto.

2. La casi empresa y la habitualidad.

El tercer párrafo del numeral 9.2 del artículo 9 de la LIGV, precisa que la habitualidad se calificará sobre la base de la naturaleza,
características, monto, frecuencia, volumen o periodicidad de las operaciones, conforme con lo que establezca el reglamento.
También se consigna que se considera habitualidad la reventa18 si:

18. La reventa constituye una operación en la cual un sujeto adquiere un bien con la sola finalidad de venderlo posteriormente para así poder
obtener una utilidad sobre la inversión realizada. Ello demostraría necesaria- mente una intención netamente comercial.

1. i)Se importen bienes afectos.

2. Se realiza de manera habitual las demás operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del impuesto.

El último párrafo del numeral 9.2 menciona que sin perjuicio de lo antes señalado, se considerará habitual la transferencia que
efectúe el importador de vehículos usados antes de transcurrido un año de numerada la declaración única de aduanas respectiva o
documento que haga sus veces.

Sin perjuicio de lo antes señalado, se considerará habitual la transferencia que efectúe el importador de vehículos usados antes de
transcurrido un año de numerada la declaración única de aduanas respectiva o documento que haga sus veces.

Esta es una regla de habitualidad exclusiva en la venta de los vehículos usados que fueron importados y que, antes de un año de
haberse cumplido la fecha de la numeración de la DUA, el sujeto que los importó procede a su venta respectiva.

2.1. Concordancia reglamentaria

Al efectuar una revisión del Reglamento de la LIGV, específicamente, observamos el numeral 1 del artículo 4, el cual señala que,
para calificar la habitualidad a que se refiere el artículo 9 de la LIGV, la SUNAT considerará la naturaleza, características, monto,
frecuencia, volumen o periodicidad de las operaciones a fin de determinar el objeto para el cual el sujeto las realizó.

En el caso de operaciones de venta de bienes, se determinará si la adquisición o producción de los bienes tuvo por objeto su uso,
consumo, su venta o reventa; debe evaluarse, en los dos últimos casos, el carácter habitual, según la frecuencia o monto. Ello
implica que, si se compra un bien para poder venderlo, nos percatamos que la intención original no fue conservarlo, sino transferirlo,
lo cual supone cierta idea de negocio o de actividad mercantil.

Si se tratara de servicios, siempre se considerarán habituales aquellos servicios onerosos que sean similares con los de carácter
comercial.

Debemos precisar que la norma no señala qué debemos entender como “servicios similares”, lo cual permite un margen muy amplio
a la Administración para que, bajo el criterio de la habitualidad, pueda calificar las operaciones de servicios, como si una persona,
que puede ser un comerciante, los hubiera prestado.

En los casos de importación, no se requiere habitualidad o actividad empresarial para ser sujeto del impuesto. Ello por el simple
hecho de que, al importar un bien, este ingresa físicamente por la aduana, lo cual demuestra que cualquier persona que realice esta
actividad deberá tributar el IGV, tenga o no un actividad comercial de por medio.
 En el caso de la primera venta de inmuebles efectuada por el constructor, se presumirá la habitualidad cuando el enajenante
realice la venta de, por lo menos, dos inmuebles dentro de un periodo de doce meses, debiéndose aplicar a partir de la segunda
transferencia del inmueble. De realizarse en un solo contrato, la venta de dos o más inmuebles, se entenderá que la primera
transferencia es la del inmueble de menor valor.

No se aplicará lo dispuesto en el párrafo anterior y siempre se encontrará gravada, con el impuesto, la transferencia de inmuebles
que hubieran sido mandados a edificar o edificados, total o parcialmente, a efectos de su enajenación.

Sobre este punto, es importante revisar una de las conclusiones del Informe N.° 092-2009-SUNAT/2B0000, del 2 de junio del 2009,
el cual señala que “no se encuentra gravada con el impuesto general a las ventas la primera transferencia de un bien
inmueble que fue mandado a construir por una empresa no dedicada a la venta de inmuebles, y que forma parte de su
activo fijo”.

Este párrafo hace mención al hecho de que una persona hubiera edificado, por ejemplo, un predio para inmediatamente venderlo,
es decir, que no lo construyó para poder habitarlo, sino que tenía toda la intención de venderlo.

En la transferencia final de bienes y servicios realizada en rueda o mesa de productos de las bolsas de productos, no se requiere
habitualidad para ser sujeto del impuesto.

La última parte del numeral 1 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV determina que las personas, a que se refiere el numeral 9.2
del artículo 9 de la LIGV, son sujetos del impuesto.

Tratándose del numeral i)19, únicamente, respecto de las importaciones que realicen; tratándose del numeral ii)20, únicamente,
respecto de las actividades que realicen en forma habitual.

Importen bienes afectos.

Realicen, de manera habitual, las demás operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del impuesto.

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.° 6581-2-2002

Prestación del servicio por única vez

No existe habitualidad cuando una asociación sin fines de lucro presta un servicio por única vez, aunque la prestación se perciba en
distintos momentos.

RTF N.° 6828-4-02

Entidades de auxilio mutuo

Los servicios médicos asistenciales y hospitalarios a título oneroso prestados por las entidades de auxilio mutuo se encuentran
afectos al IGV.

RTF N.° 08185-4-2007

Se configura el supuesto de habitualidad al haberse efectuado dos operaciones de venta de inmuebles dentro de un periodo de
doce meses, debiéndose aplicar el impuesto general a las ventas a partir de la segunda transferencia, la cual, dado que las
operaciones se realizaron en un mismo contrato, estará referida al inmueble de mayor valor.

RTF N.° 10957-2-2007

Se considera habitual la venta de bienes y por tanto gravadas con el IGV e IR toda vez que teniendo en consideración las fechas de
adquisición y transferencias de los vehículos materia de acotación ha transcurrido uno o dos meses, por lo que atendiendo a la
proximidad existente entre las operaciones efectuadas por el recurrente, el monto de estas y la cantidad de vehículos, resulta
evidente que estos no fueron adquiridos para uso o consumo.

3. Otros supuestos de contribuyentes para el IGV

El artículo 9 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo regula los sujetos del impuesto y de
manera específica el numeral 9.3 indicaba que también son contribuyentes del impuesto la comunidad de bienes, los
consorcios,joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que lleven contabilidad independiente, de
acuerdo con las normas que señale el reglamento.

El Poder Ejecutivo realizó una modificatoria por medio del Decreto Legislativo N.° 1395, al texto del numeral 9.3 del artículo 9 de la
Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, e incorpora un texto al referido numeral, indicando que
también se consideran contribuyentes del IGV a las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el
país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior, considerados
como tales de acuerdo con las normas del impuesto a la renta.

En este párrafo quedarían incorporadas, por ejemplo, las empresas offshore. Hace algún tiempo indicamos que “las empresas de
este tipo offshore por naturaleza casi siempre tienen como principal finalidad la deslocación de capitales21, retirándolos de
un territorio en donde normalmente tributarían hacia un territorio donde la tasa impositiva es baja o quizás nula, con
mecanismos de protección y seguridad mayores inclusive que los residentes en dichos territorios. Adicionalmente, en los
lugares donde se constituyen gozan de grandes ventajas de tipo fiscal, adicionalmente existen mecanismos de protección
muy fuertes de confidencialidad llegando inclusive a la opacidad”22.

21. A través de la deslocación de capitales, las personas, las empresas, corporaciones o grupos económicos buscan en cierto modo lograr un
ahorro fiscal, ya sea en parte del proceso productivo de ciertos bienes o a través de tercerizaciones en el caso de los servicios.

22. Alva Matteucci, Mario, “El destape de los ‘Panamá Papers’: ¿es conveniente invertir en una empresa offsho- re?”. Recuperado de ma-
papers-es-conveniente-invertir-en-una-empresa-offshore/>.

La incorporación de este párrafo permitiría ahora gravar con el IGV a las sucursales, agencias o establecimientos permanentes
respecto de personas sociedades o entidades constituidas en el exterior, lo cual parecería que ¿recién se está gravando con IGV
estas operaciones?

En realidad, lo que se observa es que se estaría “incorporando” legalmente un supuesto que en la práctica el fisco los consideraba
“gravado”. Prueba de ello serían algunos informes que la propia Administración Tributaria habría emitido, en donde se opina sobre la
afectación tributaria. Uno de ellos es el Informe N.° 064-2009-SUNAT/2B000023, de fecha 06-09-09, cuyas conclusiones son las
siguientes:

23. Si se desea consultar el íntegro de este informe puede ingresar a la siguiente dirección web: .
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2009/oficios/i064-2009.htm> (consultado el 10-09-18).

1. Las sucursales de empresas no domiciliadas en el país se encontrarán gravadas con el IGV, en calidad de contribuyentes,
cuando realicen cualquiera de las operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del impuesto, como es el caso de la
importación de bienes y la venta en el país de dichos bienes.

2.Tratándose de la importación de bienes, el IGV correspondiente será liquidado por las Aduanas de la República, en el mismo
documento en que se determinen los derechos aduaneros y será pagado conjuntamente con estos, de manera independiente al IGV
que corresponda a las operaciones de venta de bienes que realice en el país así como de cualquier otra comprendida en el ámbito
de aplicación de dicho impuesto.

No obstante, el IGV pagado en la importación constituirá crédito fiscal que se deducirá del Impuesto Bruto correspondiente al resto
de sus operaciones gravadas de cada periodo.

Otro pronunciamiento emitido por la SUNAT es el Informe N.° 201-2005- SUNAT/2B000024, de fecha 31 de agosto del 2005, cuyas
conclusiones son las siguientes

24. Si se desea consultar el íntegro de este informe puede ingresar a la siguiente dirección web
.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i2012005.htm>.

En el supuesto que se ejecute en el Perú un proyecto financiado con donaciones provenientes de un Organismo de Cooperación
Técnica Internacional, siendo el beneficiario de dicha donación el Estado Peruano, y que, para llevar a cabo dicho proyecto, el citado
Organismo contrate a una empresa no domiciliada, la cual, a su vez, establece una sucursal en el Perú (la misma que recibirá una
retribución por la realización de sus actividades en el país):

1. La sucursal de la empresa no domiciliada en el país deberá tributar por los ingresos obtenidos por la ejecución del proyecto que
se llevará a cabo en el Perú, aun cuando la retribución sea abonada por un sujeto no domiciliado. En este caso no resulta
relevante quién es el pagador de la retribución sino que las rentas sean obtenidas por actividades que se lleven a cabo en el
territorio nacional.

2. La mencionada sucursal se encontrará gravada con el IGV, en calidad de contribuyente, cuando realice cualquiera de las
operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del impuesto.

Sin embargo, es pertinente indicar que los informes emitidos por la SUNAT son solo opiniones y no tiene el carácter de norma de
obligatorio cumplimiento, son en realidad guías de aplicación, recomendaciones, manifestaciones de criterios, entre otros.

Observemos la opinión de VillanueVa Gutierrez quien indica lo siguiente:

Si bien la Ley del IGV se remite a las normas del Impuesto a la Renta para la determinación del domicilio, debemos hacer notar que
esta condición solo es aplicable a aquellas entidades que sean sujetos del impuesto. Según el artículo 9 de nuestra Ley, las
sucursales de empresas constituidas en el extranjero no tienen la condición de sujetos; se reconoce la condición de sujeto a la
persona jurídica, más no así a la sucursal. La persona jurídica constituida en el extranjero para fines de determinar su domicilio se
considera persona domiciliada en el país, empero no apreciamos ninguna norma que le otorgue la calidad de sujeto del IGV a la
sucursal como un ente distinto de la matriz25.

25. VillanueVa Gutierrez, Walker, “La prestación de servicios en el IGV. Entre la necesidad de definir el hecho gravado y la generalidad del
impuesto”, en la Advocatus, N.° 19, Año 2008, p. 258.

Es interesante revisar la opinión de Carrillo cuando indica lo siguiente:

De la lectura literal de lo dispuesto en el aludido artículo 9 de la Ley del Impuesto General a las Ventas se desprende que el
legislador no ha considerado a las sucursales como contribuyentes del IGV, al no consignarlas expresamente como contribuyentes
sea que realicen actividad empresarial o actividades habituales gravadas con el IGV, a diferencia, del Impuesto a la Renta, en la
 cual expresa- mente se les reconoce la condición de contribuyentes en el artículo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta y calificarlas
como personas jurídicas, alcanzándoles la condición de domiciliadas únicamente respecto de su renta de fuente perua- na, sin
embargo, la condición de domiciliadas tiene como atribución previa la condición de contribuyente en el aludido Impuesto a la Renta,
situación que no ocurre con el IGV, tal como se desprende del citado artículo 9 de la Ley del Impuesto General a las Ventas26.

26. Carrillo, Miguel, “Sucursales”. Recuperado de las-sucursales-en-el-pais-de-personas-juridicas-no-domiciliadas-tienen-personeria-juridico-

propia-y-distinta- de-estas-ultimas-asi-como-de-cualquier-otra-sucursal-que-se-establezca-en-paises distintos/>.

Sobre el tema existe la RTF N.° 1651-5-2004, de fecha 19-03-04, emitida por el Tribunal Fiscal, en la cual se indica que “las
sucursales peruanas de sociedades constituidas en el extranjero tienen personería jurídica propia y, por lo tanto, califican
como sujetos independientes de su matriz para efectos del IGV”.

Bravo Cucci comenta esta RTF precisando que “las sucursales de sociedades nacionales o extranjeras, no tienen personería
jurídica distinta a la de su casa matriz. Es erróneo considerar la existencia de una personería para efectos fiscales, como parece
entender el Tribunal Fiscal, pues ello ni siquiera fluye del texto de la Ley del IGV siendo jurídicamente imposible sustentar la
existencia de dos contribuyentes distintos e independientes”27.

27. Bravo Cucci, Jorge, Teoría sobre la imposición al valor agregado, 1.a ed. digital 2018. Recuperado de . crealibros.com>.

Observamos que hasta antes de la modificatoria del numeral 9.3 del artículo 9 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo no eran consideradas como contribuyentes del IGV las sucursales, agencias o cualquier otro
establecimiento permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en
el exterior, considerados como tales de acuerdo con las normas del impuesto a la renta.

Ello implica que, si alguno de estos entes antes mencionados hubiera pagado el IGV, tendría todo el derecho de solicitar su
devolución ante el fisco, al calificar este pago como indebido, mientras no se cumpla el periodo de prescripción para solicitar las
devoluciones, señalado en el penúltimo párrafo del artículo 43 del Código Tributario, el cual indica que “la acción para solicitar o
efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución prescribe a los cuatro (4) años”.

Concordancia reglamentaria

Dentro de la concordancia reglamentaria, apreciamos lo dispuesto por los numerales 2, 3, 4, 7 y 8 del artículo 4 del Reglamento de
la LIGV.

Los supuestos son los siguientes:

3.1. Comisionistas, consignatarios y otros

En el caso a que se refiere el literal a del numeral 2 del artículo 3 de la LIGV, que regula el supuesto del retiro de bienes, determina
que es sujeto del impuesto la persona por cuya cuenta se realiza la venta.

Tratándose de entrega de bienes en consignación y otras formas similares, en las que la venta se realice por cuenta propia, son
sujetos del impuesto tanto el que entrega el bien como el consignatario, de conformidad con el segundo párrafo del literal a) del
numeral 2 del artículo 3 de la LIGV.

3.2. Contratos de colaboración empresarial

El numeral 3 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV determina que se entiende por contratos de colaboración empresarial a
aquellos de carácter asociativo, celebrados entre dos o más empresas, en los que las prestaciones de las partes sean destinadas a
la realización de un negocio o actividad empresarial común, excluyendo a la asociación en participación y similares.

3.3. Reorganización de empresas: calidad de constructor

El numeral 4 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV precisa que, en el caso de reorganización de sociedades o empresas a que
se refiere el capítulo XIII de la LIR, a efectos de lo dispuesto en el inciso d del artículo 1 de la LIGV, la calidad de constructor
también se transfiere al adquirente del inmueble construido.

3.4. Personas jurídicas: sociedades irregulares

El numeral 7 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV considera que, a efectos del impuesto, seguirán siendo considerados
contribuyentes, en calidad de personas jurídicas, aquellas que adquieran la condición de sociedades irregulares por incurrir en las
causales previstas en los numerales 5 y 6 del artículo 423 de la Ley General de Sociedades28.

28. Artículo 423.- Causales de irregularidad

Es irregular la sociedad que no se ha constituido e inscrito conforme a esta ley o la situación de hecho que resulta de que dos o más personas
actúen de manera manifiesta en sociedad sin haberla constituido e inscrito. En cualquier caso, una sociedad adquiere la condición de irregular:

[…]

5. Cuando se ha transformado sin observar las disposiciones de esta ley; o,

6. Cuando continúa en actividad no obstante haber incurrido en causal de disolución prevista en la ley, el pacto social o el estatuto.
 En el caso de que las sociedades irregulares, diferentes a las que se refiere el párrafo anterior, regularicen su situación, se
considerará que existe continuidad entre la sociedad irregular y la regularizada.

3.5. Fondos de inversión

El numeral 8 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV considera, a efectos del impuesto, que los fondos de inversión a los que hace
referencia el numeral 9.1 del artículo 9 de la LIGV serán aquellos que realicen cualquiera de las inversiones permitidas por el
artículo 27 de la Ley de Fondos de Inversión y sus Sociedades Administradoras, aprobada por Decreto Legislativo N.° 862 y normas
modificatorias29.

29. Artículo 27.- Las inversiones de los recursos del Fondo podrán efectuarse en:

1. Valores mobiliarios.

2. Valores mobiliarios emitidos o garantizados por el Estado, negociados en el Perú o en el extranjero.

3. Instrumentos financieros no inscritos en el Registro Público del Mercado de Valores.

4. Depósitos en entidades del Sistema Financiero Nacional en moneda nacional o en moneda extranjera, así como instrumentos
representativos de estos.

5. Depósitos en entidades bancarias o financieras del exterior, así como insttumentos representativos de estos.

6. Instrumentos financieros emitidos por gobiernos, bancos centrales y otras personas jurídicas de derecho público o de derecho privado extranjeras.

7. Certificados de Participación de Fondos Mutuos de Inversión en Valores.

8. Inmuebles ubicados en el Perú y derechos sobre ellos.

9. Operaciones de arrendamiento, en calidad de locador o arrendatario, asumiendo el Fondo los mismos derechos y obligaciones que
corresponden al locador o arrendatario, según sea su caso, a través de la sociedad administradora.

10. Instrumentos derivados, operaciones de reporte, operaciones de pacto; y,

11. Otros valores, activos u operaciones que determine Conasev mediante normas de carácter general. Las inversiones en los activos a que se
refieren los incisos c), e), f), i) y j) estarán sujetas a las normas de carácter general que dicte Conasev.

4. Responsables solidarios
De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 10 de la LIGV, son sujetos del impuesto en calidad de responsables solidarios los
siguientes:

4.1. El comprador de los bienes, cuando el vendedor no tenga domicilio en el país

De acuerdo con lo señalado por el literal a) del artículo 10 de la LIGV son sujetos del impuesto en calidad de responsable solidario,
el comprador de los bienes, cuando el vendedor no tenga domicilio en el país.

En este supuesto, puede presentarse el caso de la venta de un torno industrial ubicado en el Perú, el cual pertenece a una empresa
extranjera domiciliada en la ciudad de Badia-Polesine, provincia de rovigo, región de Veneto en Italia.

Esta empresa ha logrado conseguir como comprador a una empresa peruana que será la compradora y decide vender el torno
industrial. Si apreciamos, se trata de una venta realizada en el territorio nacional, lo que califica como una venta local, entre un
sujeto no domiciliado (en su calidad de vendedor) y un sujeto domiciliado (que actúa como comprador).

Según la regla materia de comentario, el comprador asumirá la condición de sujeto responsable y deberá cumplir con el pago del
IGV.

4.2. Los comisionistas, subastadores, martilleros y todos los que vendan o subasten bienes por cuenta de
terceros

De acuerdo con lo señalado por el literal b) del artículo 10 de la LIGV son sujetos del impuesto en calidad de responsable solidario,
los comisionistas, subastadores, martilleros y todos los que vendan o subasten bienes por cuenta de terceros, siempre que estén
obligados a llevar contabilidad completa según las normas vigentes.

Es común que, en los procesos de remates de bienes, exista un martillero quien adjudica los bienes al mejor postor, en ese proceso
de adjudicación, el martillero deberá emitir una póliza de adjudicación, la cual deberá encontrarse afecta al pago del IGV, toda vez
que se está cumpliendo con lo dispuesto en el literal a) del artículo 1 de la LIGV por tratarse de una venta de bienes.

Veamos un pronunciamiento de la SUNAT, nos referimos al Oficio N.° 036-2004-SUNAT/2B0000, el cual menciona que “los
martilleros públicos se encuentran obligados a efectuar la retención del IGV en los casos en que el ejecutado sea contribuyente de
dicho impuesto en los remates de bienes por venta forzada”.

4.3. Las personas naturales, las sociedades u otras personas jurídicas, instituciones y entidades públicas o
privadas designadas

De acuerdo con lo señalado por el literal c) del artículo 10 de la LIGV, son sujetos del impuesto en calidad de responsable solidario,
las personas naturales, las sociedades u otras personas jurídicas, instituciones y entidades públicas o privadas designadas:
 1. Por ley, decreto supremo o por resolución de Superintendencia, como agentes de retención o percepción del impuesto, de
acuerdo con lo establecido en el artículo 10 del Código Tributario.

2. Por decreto supremo o por resolución de Superintendencia, como agentes de percepción del impuesto que causarán los
importadores o adquirentes de bienes, quienes encarguen la construcción o los usuarios de servicios en las operaciones
posteriores.

De acuerdo con lo indicado en los numerales anteriores, los contribuyentes quedan obligados a aceptar las retenciones o
percepciones correspondientes.

Las retenciones o percepciones se efectuarán por el monto, en la oportunidad, forma, plazos y condiciones que establezca la
SUNAT, la cual podrá determinar la obligación de llevar los registros que sean necesarios.

1.1. Se presume que los sujetos que realicen las operaciones a que se refiere el primer párrafo del numeral anterior con los agentes
de percepción designados para tal efecto, son contribuyentes del impuesto general a las ventas independientemente del tipo de
comprobante de pago que se emita. A las percepciones efectuadas a sujetos que no tributan el referido impuesto les será de
aplicación lo dispuesto en el artículo 3 de la presente ley, sin perjuicio de la verificación o fiscalización que realice la SUNAT.

En el caso de las retenciones del IGV, existe la Resolución de Superintendencia N.° 037-2002/SUNAT que las regula y en el caso de
las percepciones aplicables a las operaciones gravadas con el IGV, la norma que las regula es la Ley N.° 29173.

4.3.1. Agentes de retención en la transferencia de bienes, realizada en rueda o mesa de productos de las bolsas
de productos

El numeral 5 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV menciona que la Administración Tributaria establecerá los casos en que las
bolsas de productos actuarán como agentes de retención del impuesto que se origine en la transferencia final de bienes realizada en
estas.

La designación de las bolsas de productos como agentes de retención, establecida en el párrafo anterior, es, sin perjuicio de la
facultad de la Administración Tributaria, para designar a otros agentes de retención, en virtud del artículo 10 del Código Tributario y
normas modificatorias.

Se exime de responsabilidad solidaria a las referidas bolsas, cuando los sujetos intervinientes en dicha transferencia, que hubieran
renunciado a la exoneración del apéndice I de la LIGV, no cumplan con comunicarle este hecho antes de la fecha de emisión de la
póliza.

4.4. Los coaseguros

En el caso de coaseguros, la empresa que las otras coaseguradoras designen determinará y pagará el impuesto correspondiente a
estas últimas.

La concordancia reglamentaria la encontramos en el texto del numeral 13 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, donde indica
que la aplicación de las normas sobre crédito fiscal establecidas en la LIGV, para el caso de los coaseguros se indica que las
empresas de seguros que en aplicación de lo dispuesto en el inciso d) del artículo 10 de la LIGV, determine y pague el impuesto
correspondiente a los coaseguradores, tendrá derecho a aplicar como crédito fiscal, el íntegro del impuesto pagado en la adquisición
de bienes y servicios relacionados al coaseguro.

4.5. El fiduciario, en el caso del fideicomiso de titulización por las operaciones que el patrimonio fideicometido
realice para el cumplimiento de sus fines

La concordancia reglamentaria la encontramos en lo dispuesto por el numeral 6 del artículo 4 del Reglamento de la LIGV, el cual
determina que el patrimonio fideicometido será contribuyente del impuesto por las operaciones afectas que realice desde la fecha
del otorgamiento de la escritura pública que lo constituya, salvo que esta no se requiera. En tal caso, será contribuyente cuando
cumpla la formalidad exigida por las normas que regulan la materia para su constitución.

Informe N.° 015-2008-SUNAT/2B0000

1. En la medida que el representante común tenga poder suficiente para vender el bien mueble afecto en garantía mobiliaria de
propiedad del representado (propietario) y, asimismo, esté obligado a llevar contabilidad completa según las normas vigentes,
será considerado como responsable solidario respecto de la totalidad del IGV que se genere por dicha venta, aun cuando el valor
del bien no supere la acreencia.

2. El representante común no tiene la calidad de agente de retención en la venta del bien mueble afecto en garantía mobiliaria 30 .

30. Texto completo del informe en (consultado el 09-03-17).

Este tipo de operaciones se puede graficar del siguiente modo:

 En este punto, el legislador ha determinado que se considera como agente responsable en el pago del IGV a la entidad fiduciaria
por aquellas operaciones que realice el patrimonio fideicometido, en la medida que existan valores.

5. Cálculo del impuesto

5.1. La determinación del IGV

El texto del artículo 11 de la LIGV regula el supuesto de la determinación del IGV por pagar. Allí se establecen, de manera genérica,
las reglas para la cancelación del IGV.

5.1.1. En el caso de las operaciones señaladas en el artículo 1 de la LIGV

Gráfico 15. Operaciones gravadas

El impuesto a pagar se determina mensualmente al deducir del impuesto bruto de cada periodo el crédito fiscal, determinado de
acuerdo con lo previsto en los capítulos V (artículos 12 al 17), VI (artículos 18 a 25) y VII (artículos 26 al 28) de la LIGV.

Para poder efectuar la determinación del impuesto bruto a aplicar mes a mes por concepto del IGV, se debe verificar una resta entre
el impuesto bruto resultante del mes por las operaciones llevadas a cabo en dicho periodo al cual se le aplicará el crédito fiscal que
se origine en las adquisiciones de bienes o en la prestación de servicios.

5.1.1.1. Tarea operativa que le compete al contribuyente

Deberá verificar mes a mes cuál es el monto de los comprobantes que le han otorgado en respaldo de las operaciones gravadas
con el IGV que sean aceptables como gasto o costo tributario y que respaldan sus adquisiciones, respecto a las cuales sumará el
IGV contenido en estas. De igual modo, le compete la tarea de revisar el total de las operaciones en las cuales él aplicó el IGV, vale
decir, el impuesto que fuera consignado junto al valor de venta de las operaciones del IGV.

En el cuadro 7 se determina la posibilidad de aplicación del crédito y del débito fiscal. Cabe precisar que retomaremos este cuadro
cuando analicemos el uso del crédito fiscal.

5.1.2. En el caso de la importación de bienes

El impuesto a pagar es el impuesto bruto. Hay que dejar constancia de que, en el caso de la importación de bienes, el impuesto
bruto es lo que efectivamente se pagó, vale decir, en otros términos que, en el caso de la importación de bienes, el impuesto a pagar
es realmente el impuesto bruto.

La concordancia reglamentaria la ubicamos en el texto del artículo 5 del Reglamento de la LIGV, el cual determina que el impuesto a
pagar se calcula mensualmente al deducir del impuesto bruto de cada periodo el crédito fiscal correspondiente, salvo los casos de la
utilización de servicios en el país presta- dos por sujetos no domiciliados y de la importación de bienes, en los cuales el impuesto a
pagar es el impuesto bruto.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.° 1513-4-2008

No resulta válido concluir que la sola comparación de los mayores ingresos declarados por el concepto de pagos a cuenta del
impuesto a la renta, en comparación con las ventas netas declaradas por el IGV, constituyan operaciones gravadas con este último
impuesto.
Capítulo VI: Del Impuesto Bruto y la Base Imponible

1. Impuesto bruto en el IGV

El texto del artículo 12 de la LIGV determina que el impuesto bruto correspondiente a cada operación gravada es el monto resultante de aplicar
la tasa del impuesto sobre la base imponible.

El impuesto bruto correspondiente al contribuyente por cada periodo tributario es la suma de los impuestos brutos determinados, conforme al
párrafo precedente, por las operaciones gravadas de ese periodo.

El impuesto bruto corresponde a la simple aplicación de la tasa del IGV sobre la base imponible, de tal modo que el resultado obtenido
contenga el IGV aplicado. Ello puede apreciarse en los siguientes gráficos:

Gráfico 16. Afectación del valor agregado

Gráfico 17. Liquidación del IGV por pagar al fisco

Al verificar el texto del artículo 12 de la LIGV, observamos que existe una diferencia entre dos tipos de impuesto bruto, conforme procedemos a
explicar a continuación:

a) Impuesto bruto por cada operación

En este caso, la mención del impuesto bruto tiene como referencia a cada operación gravada de manera individual, por lo que en cada oportuni-
dad que se cumplan los supuestos establecidos en el texto del artículo 1 de la LIGV, observamos que el impuesto bruto correspondiente a cada
operación gravada se obtiene de aplicar la tasa del IGV sobre la base imponible.

b) Impuesto bruto por cada periodo tributario

La segunda mención al impuesto bruto está ligada a cada periodo tributario, lo cual conlleva a la suma de los impuestos brutos que han sido
determinados de acuerdo con lo señalado en el literal precedente y que corresponden a las operaciones gravadas de dicho periodo1.

1. El periodo en el caso del impuesto general a las ventas es mensual.

2. La base imponible en el IGV

Según lo señala el texto en el artículo 13 de la LIGV, la base imponible está constituida por lo siguiente:

a) El valor de venta, en la venta de bienes e importaciones de bienes intangibles

Hasta el 31 de enero del 2017, la redacción del literal a) del artículo 13 de la LIGV solo hacía referencia al hecho que se considera como base
imponible del IGV, el valor de venta, en la venta de bienes e importaciones de bienes intangibles.

Lo antes mencionado alude al hecho de que el valor de venta lo determinan las partes; aquí no hay la aplicación del valor de mercado como sí
existe en la Ley del Impuesto a la Renta, como es en el caso del artículo 32 que lo señala. En el IGV solo será aplicable el valor de mercado si
es que el valor de venta no se encuentra determinado por las partes.

Lo interesante se encuentra en la redacción que se incorporó a este párrafo por el artículo 2 de la Ley N.° 305362, en donde se señaló
expresamente que “el valor de venta, en las ventas de bienes e importaciones intangibles. Para los casos de venta de vehículos automóviles
inmatriculados que hayan sido adquiridos de personas naturales que no realizan actividad empre sarial ni son habituales en la realización de
este tipo de operaciones, la base imponible se determina deduciendo del valor de venta del vehículo, el valor de su adquisición, el mismo que
tendrá como sustento el acta de transferencia vehicular suscrita ante notario”.
 2. Inciso a) del artículo 13 de la Ley del IGV fue sustituido por el artículo 2 de la Ley N.º 30536, que se publicó en el diario oficial El Peruano el 120117, la
cual está vigente a partir del 010217, según lo dispuso la Única Disposición Complementaria Final de dicha ley.

Con esta modificatoria se permite que las casas comerciales que venden automóviles inmatriculados, es decir, autos nuevos que aún no
cuentan con la inscripción en el Registro Vehicular3, al ser adquiridos por personas naturales que no realizan actividad empresarial y que
entregan su auto móvil usado como parte de pago por la adquisición del vehículo nuevo, se pueda descontar del valor de transferencia el valor
de adquisición que conste en el documento de la transferencia vehicular que se firmó ante notario.

3. Que, además, aún no pueden circular por las calles hasta que obtengan la placa de rodaje.

En este punto, consideramos pertinente citar un comentario que sobre esta modificación se publicó en un diario. Allí se indicó lo siguiente: “Con
la aprobación de esta ley se incrementará la formalización de la venta de los vehículos que ya fueron inscritos en la Sunarp y que
actualmente es realizada de manera informal entre las personas naturales”, subrayó.

Refirió que mediante este sistema, las empresas comercializadoras podrán ofrecer a las personas una alternativa de adquisición de vehículos
nuevos, entregando sus vehículos usados como parte de pago.

Finalmente subrayó que a partir de hoy el cobro del IGV (18 %) se realizará a la diferencia entre el precio de venta del vehículo usado y el
precio de compra del vehículo nuevo, no efectuándose al precio final.

“Lo que finalmente, beneficia a las personas porque la intervención de una casa comercializadora en la venta del vehículo
proporciona seguridad a la transacción y de la prevención del lavado de activos”, concluyó”4.

4. AndinA – Agencia Peruana de Noticias (AAP): Ley N.º 30536 facilitará la venta de autos usados para adquirir uno nuevo. Publicado el 130117.
Recuperado de (consultado el 08072020).

Informe de la SUNAT

Informe N.º 065-2017-SUNAT/5D0000

Tratándose de la venta de vehículos inmatriculados, cuya base imponible se determina deduciendo de su valor de venta el valor de su
adquisición, no es posible considerar que el importe de tal deducción corresponde a una operación no gravada para efectos de la determinación
del crédito fiscal.

b) El total de la retribución, en la prestación o utilización de servicios

Dentro de este concepto que alude al total de la retribución se entiende que están incluidos todos los costos que son necesarios para poder
llevar a cabo la prestación de servicios.

A manera de ejemplo, puede señalarse el caso de la reparación de un motor de automóvil, el cual incluye en la facturación final el valor de los
repuestos y la mano de obra, dentro de un solo monto. Ello implica que en el valor final del servicio se incluyen los dos conceptos, ya que sería
el total de la retribución.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 08145-2-2007

En el caso de la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados, el impuesto bruto debe ser pagado y no compensado con el
crédito fiscal derivado de adquisiciones internas.

Informe de la SUNAT

Informe N.º 076-2016-SUNAT/5D0000

La retribución percibida por la suscripción del “Acuerdo de No Competencia”, a que se refiere la consulta, constituye base imponible del IGV de
la prestación de servicios que se configura con motivo de dicho acuerdo.

c) El valor de construcción, en los contratos de construcción

Debemos precisar que se debe incluir, en dicha base, la entrega de bienes o la prestación de servicios no gravados, siempre que formen parte
del valor consignado en el comprobante de pago emitido por el propio sujeto y sean necesarios para llevar a cabo el contrato de construcción.

Sobre el tema, consideramos pertinente citar, doctrina y señalar la opinión versada de Plazas Vega, quien precisa lo siguiente:

En el servicio de construcción, su base gravable es la remuneración del contratista, sino porque esta es la magnitud dineraria en la que se
concreta el acaecimiento de consumo consistente en acudir a un especialista para que preste el servicio. La actividad de construir requiere de
una serie de insumos y servicios gravados y no gravados con el IVA, a los que acude el interesado para lograr su objetivo.

En lo pertinente es, como aquí se ha anotado, una labor de incorporación o adherencia de muebles o inmuebles que, como tal, requiere de
bienes y servicios. Uno de ellos es, precisamente, el servicio de construir y debe ser gravado en función del valor que tiene, y no del que
corresponda a los materiales que se adquieran para la edificación ni atribuible a otros servicios que puedan diferenciarse del prestado por el
contratista. El va lor del ladrillo, el cemento y, en general, de los materiales adheridos a la edificación, no es la base gravable del servicio de
construcción, porque, en lo que a este último atañe, el acontecimiento imponible puede relacio narse, pero no se confunde con la compra de los
bienes incorporados o adheridos. Lo propio puede decirse en relación con la retribución de los maestros obreros y oficiales de obra y la de los
terceros contratistas que prestan otros servicios requeridos para la construcción que, a pesar de su relación con el servicio mismo de construir,
no se confunden con él5.

5. PlAzAs VegA, El impuesto sobre el valor agregado IVA, ob. cit., pp. 402 y 403.

En el caso de no existir comprobante de pago que exprese su importe, se presumirá, salvo prueba en contrario, que la base imponible es
igual al valor de mercado del contrato de construcción.
Este criterio es aplicable también en el caso de la primera venta de inmuebles efectuada por su propio constructor.

Si el precio no está determinado, la base imponible será fijada de oficio por la SUNAT, tomando como referencia el valor de mercado. A falta de
este valor, se considerarán los antecedentes que obren en poder de la SUNAT. Se utilizan promedios, porcentajes, actividades de un mismo
género, ramo, etc.

Aplicable, también, en el caso de la primera venta de inmuebles efectuada por su propio constructor.

d) El ingreso percibido en la venta de inmuebles

Con exclusión del correspondiente al valor del terreno, de acuerdo con lo dispuesto en el literal d) del artículo 13 de la LIGV, con el fin de poder
determinar la base imponible en la operación de la primera venta de los inmuebles efectuada por el constructor, se señala que deberá tomarse
en cuenta el ingreso percibido al cual se le deberá realizar la exclusión del valor del terreno.

La pregunta, entonces, que viene a continuación es ¿cuál es el valor del terreno? De una primera respuesta, de seguro se pensará que el
valor del terreno es el que figura en el contrato de transferencia o, a falta del mismo, será el que figura en el autovalúo del predio que está
consignado en la declaración jurada del impuesto predial que se presenta ante la municipalidad distrital o provincial donde se encuentre ubicado
el inmueble.

Para poder desentrañar esa pregunta, debemos recurrir al texto del Reglamento de la LIGV, específicamente, al numeral 9 del artículo 5, el cual
determina que para calcular la base imponible del impuesto en la primera venta de inmuebles, realizada por el constructor, se excluirá del monto
de la transferencia el valor del terreno. Para tal efecto, se considerará que el valor del terreno representa el 50 % del valor total de la
transferencia del inmueble.

Cabe precisar que “este sistema establece una presunción iure et de iure, es decir, que no admite prueba en contrario, toda vez que se
considera de manera automática la exclusión del 50 % del valor del terreno, de la correspondiente base imponible del IGV”6.

6. AlVA MAtteucci, Mario y Susana lóPez-AMeri cáceres, “La valorización de los terrenos en la primera venta de inmuebles: problemas de aplicación del
Reglamento de la LIGV luego de las modificaciones efectuadas en el año 2000”, en Análisis Tributario, volumen XIV, N.º 156, Lima: enero del 2001, p. 26.

Pero ¿cómo se determinó el valor del terreno a efectos de excluirlo de la base imponible del IGV en años anteriores? Para poder dar
respuesta a esta interrogante, debemos reconocer que desde el 2000 hasta la fecha se han dictado diversas normas que determinaron una
variación en la forma de cómo determinar la base imponible del IGV en la primera venta de inmuebles efectuada por su propio constructor.

En el cuadro 8 podremos apreciar cuáles fueron estas normas. En él además se explica con mayor detalle la aplicación y vigencia de cada una
de estas. Nótese que solo, en el caso del 2000, se regularon hasta tres formas de efectuar la determinación de la base imponible del IGV a
efectos de la exclusión del valor del terreno en la primera venta de los inmuebles efectuado por el constructor del mismo, lo cual permite
apreciar que existió una inseguridad jurídica en el contribuyente porque las reglas variaban.

Cuadro 8. Normas que determinaron la base imponible del IGV

La forma en la que actualmente se determina el valor del terreno, a efectos de excluirlo de la base imponible del IGV, puede ser expuesta de
manera clara con los siguientes ejemplos:

Ejemplo 1

• Valor de la transferencia de un inmueble = S/ 150,000

• 50 % de la transferencia = S/ 75,000

• 18 % de S/ 75,000 = S/ 14,250

¿Es correcta esta apreciación? A primera vista, pareciera que sí; sin embargo, no es correcta porque no se está considerando el valor que
corresponde al terreno y que es la parte excluida de la afectación en la operación de la primera venta de inmuebles efectuada por su propio
constructor.

Observemos la manera correcta que deberá tomarse en cuenta para la exclusión del valor del terreno en el IGV.

Ejemplo 2

• Monto de adquisición del inmueble = S/ 150,000

• Determinación de la base imponible tanto de la construcción como del terreno = S/ 150,000/2.18 S/ 68,807.34

• Afectación del IGV solo a la parte que le corresponda a la construcción = S/ 68,807.34 × 18 % S/ 12,385.32

Liquidación total

• Valor correspondiente a la base imponible de la construcción = S/ 68,807.34

• IGV correspondiente a la parte de la construcción = S/ 12,385.32

• Valor de venta del terreno no gravado con el IGV = S/ 68,807.34

• Monto total de venta = S/ 150,000.00

Observamos que la cantidad de S/ 150,000 refleja el valor de la transferencia original en el contrato de venta del inmueble.

Apreciamos, finalmente, que, en los dos ejemplos planteados, el segundo sería la manera correcta de poder determinar la exclusión del valor
del terreno.

Ahora surge otra pregunta: ¿por qué se efectúa una división del precio de venta entre 2.18?, La respuesta a esa consulta nos lleva a recordar
las clases de Álgebra en la secundaria y las dificultades que teníamos para trabajar cuando intentábamos despejar la famosa variable x.

Donde x representa el 50 % del valor del inmueble materia de venta y 0.18x es el IGV del 50 %.

Si se aplica la fórmula, sería lo siguiente:

Aquí es donde se encuentra el valor del IGV, en la parte que está gravada y, por diferencia, se identifica la parte que no está gravada.

Si uno piensa que, tras haber pasado los años escolares, nunca más utilizará las matemáticas en su vida diaria, está equivocado; una muestra
de ello es la aplicación de esta fórmula para poder encontrar el valor de la base imponible afecta al IGV, en la primera venta de bienes
efectuada por su propio constructor.

Informe de la SUNAT (primera venta de inmuebles, efectuado por el constructor)

e) El valor en Aduana determinado con arreglo a la legislación pertinente, más los derechos e impuestos que afecten la importación
con excepción del impuesto general a las ventas (IGV), en las importaciones de bienes corporales

Este inciso fue sustituido por el artículo 12 de la de la Ley N.° 30264, la cual fuera publicada el 16 de noviembre del 2014 y entró en vigencia el
1 de diciembre del 2014.

Hasta el 31 de diciembre del 2003 se tomaba en cuenta como base imponible para el cobro del IGV en las importaciones al valor CIF aduanero,
y es recién con la modificatoria efectuada por el artículo 2 del Decreto Legislativo N.º 944, publicado en el diario oficial El Peruano el 23 de
diciembre del 2003, y vigente a partir del 1 de enero del 2004, que se toma en cuenta como base imponible al valor en aduana.

Lo que nos interesa conocer es ¿por qué el legislador efectuó el cambio del valor CIF al denominado valor en aduanas?. La respuesta a esta
consulta la encontraremos en una carta emitida por la SUNAT, la cual transcribimos a continuación:

Carta de la SUNAT

Carta N.º 049-2004-SUNAT/2B0000

Tratándose del IGV y a efectos de la determinación de la base imponible en las importaciones, las comisiones no forman parte del valor en
Aduana a que hace referencia el TUO de la Ley del IGV 7 .
 7. Texto completo en (consultado el 020616).

Observemos que el valor CIF (‘costo, seguro, flete’) corresponde a un término que se utiliza en las operaciones de comercio exterior,
mayoritariamente relacionado con el uso del transporte marítimo.

El precio CIF incluye la entrega de mercadería puesta en puerto de destino incluyendo el flete pagado y seguro cubierto. Si se permite utilizar
una fórmula, esta sería representada del siguiente modo: CIF = FOB 8 + flete + seguro.

8. El valor FOB se utiliza para valorar las exportaciones y se define como ‘libre a bordo’. Se refiere al valor de venta de los productos en su lugar de origen
más el costo de los fletes, seguros y otros gastos necesarios para hacer llegar la mercancía hasta la aduana de salida (Voz “valor FOB”, en Eco-
finanzas.com, s/f. Recuperado de . ecofinanzas.com/diccionario/V/VALOR_FOB.htm> (consultado el 130616).

El valor en aduana9 constituye la base sobre la cual se liquidan los tributos aduaneros de las mercancías que son objeto de importación. Cabe
precisar que este valor se origina de la sumatoria del valor CIF con otros gastos y ajustes en dólares, cuando hubiere lugar a ellos. En este
orden de ideas precisamos que el valor en aduana de las mercancías se determinará de acuerdo con los métodos de valoración establecidos en
el Acuerdo de Valor de la Organización Mundial de Comercio.

9. Cfr. OrgAnizAción MundiAl del cOMerciO, “Información técnica sobre la valoración en aduana”, en Wto.org, s/f. Recuperado de (consultado el 170816).

A manera de ejemplo podemos señalar algunos gastos que se añaden al valor CIF,

entre los cuales precisamos los siguientes:

Comisiones y gastos de corretaje, salvo las comisiones de compra

Costos de los envases o embalajes y gastos de embalajes

Prestaciones a cargo del comprador

Cánones y derechos de licencia

Costos del transporte, seguro y gastos conexos hasta el lugar de importación

2.1. Comentarios adicionales a la base imponible en el IGV

La base imponible constituye el importe que se recibe como contraprestación por la operación realizada, sea venta de bienes, prestación de
servicios, entre otros. En sí, esta contraprestación no solo incluye el precio fijado de la operación, sino que se deben incluir en esta todos
aquellos montos que se retribuyen para poder concretar la operación, ya sea el tema del financiamiento, el transporte, el embalaje, las
comisiones, etc.

Coincidimos con VillAnueVA gutiérrez cuando precisa que la base imponible es “la suma total que queda obligado a pagar al adquirente o
usuario del servicio […] deriva de la obligación de pagar el precio fijado en el contrato de
intercambio de bienes o de servicios. Por ello puede concluirse que la base
imponible del IVA es el valor subjetivo fijado por las partes en el contrato”10.

10. VillAnueVA gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 268.

Pese a que se señala que la base imponible es determinada por los sujetos que realizan las operaciones gravadas con el IGV, en la LIR existe
el artículo 32, el cual señala que, en las operaciones realizadas, siempre se deberá consignar el valor de mercado y que dicha regla también es
aplicable al caso del IGV. Ello ameritaría un comentario mayor.

Debemos tener presente que la determinación del valor de la base imponible procede del acuerdo de las partes porque estas son las que
conocen sus componentes, lo cual implica que el criterio utilizado sea subjetivo. Por el contrario, si se aplica el valor de mercado, este obedece
a una determinada valoración, pero de carácter objetivo, ya que lo que se pretende es que la operación no sea inferior a lo que se establezca en
las condiciones normales.

Según se aprecia, esta regla de valor de mercado constituye una potestad de la Administración Tributaria, la cual será aplicable cuando la base
imponible que se escogió para la operación sea no fehaciente o simplemente sea inferior al valor de mercado que considera el referido artículo
32 de la LIR. Así, aun cuando, en la factura y los pagos, la otra parte haya señalado un monto para el fisco, se exigirá otro.

En este sentido, el primer párrafo del artículo 42 de la LIGV, modificado por el artículo 5 del Decreto Legislativo N.º 1116 y vigente a partir del 1
de agosto del 2012, precisa que cuando por cualquier causa el valor de venta del bien, el valor del servicio o el valor de la construcción, no sean
fehacientes o no estén determinados, la SUNAT lo estimará de oficio, tomando como referencia el valor de mercado, de acuerdo con la LIR.

Si nos percatamos, en el texto del propio artículo 13 de la LIGV, no se menciona el valor de mercado. Ello solo se menciona en la norma
reglamentaria del IGV y en el artículo 42 antes señalado.

3. El valor de venta del bien, retribución por servicios, valor de construcción o venta del bien inmueble
El texto del primer párrafo del artículo 14 de la LIGV menciona lo siguiente:

Entiéndase por valor de venta del bien, retribución por servicios, valor de construcción o venta del bien inmueble, según el caso, la suma total
que queda obligado a pagar el adquirente del bien, usuario del servicio o quien encarga la construcción. Se entenderá que esa suma está
integrada por el valor total consignado en el comprobante de pago de los bienes, servicios o construcción, incluyendo los cargos que se
efectúen por separado de aquel y aun cuando se originen en la prestación de servicios complementarios, en intereses devengados por el precio
no pagado11 o en gasto de financiación de la operación. Los gastos realizados por cuenta del comprador o usuario del servicio forman parte de
la base imponible cuando consten en el respectivo comprobante de pago emitido a nombre del vendedor, constructor o quien preste el servicio.

11 De acuerdo con lo señalado por el Tribunal Fiscal en la RTF N.º 01770-1-2005, cuando el artículo 14 de la Ley del IGV hace referencia a “intereses
devengados por el precio no pagado”, se refiere a los intereses compensatorios.

El texto del segundo párrafo del artículo 14 de la Ley del IGV menciona lo siguiente:
Cuando con motivo de la venta de bienes, la prestación de servicios gravados o el contrato de construcción se proporcione bienes muebles o
servicios, el valor de estos formará parte de la base imponible, aun cuando se encuentren exonerados o inafectos. Asimismo, cuando con
motivo de la venta de bienes, prestación de servicios o contratos de construcción exonerados o inafectos se proporcione bienes muebles o
servicios, el valor de estos estará también exonerado o inafecto.

En este tipo de operación, como sabemos, puede darse con la simple entrega en el local del proveedor o también el bien puede ser materia de
movilización desde el local del proveedor hasta el local del comprador o del lugar donde este designe para su entrega. Así, nos percatamos de
que la base de cálculo, que sirve como base imponible de aplicación del IGV, puede variar.

Así, por ejemplo, si se decide entregar un mueble desarmado en su caja, en la propia tienda del vendedor, el precio puede ser de S/ 1,800. Sin
embargo, el vendedor le señala al adquirente que pueden llevárselo a su propio domicilio, pero ello implica que el flete lo asumirá el comprador
por un monto de S/ 200, lo cual implica que el precio de venta será ahora de S/ 2,000. Tomando en cuenta que el mueble viene desarmado y el
comprador no tiene experiencia ni las herramientas necesarias para el armado del mueble, decide asumir el costo que el vendedor le ofrece
para armarlo en su domicilio apenas descargue el mueble del medio de transporte, por lo que cobrará por el armado la suma de S/ 150.

Lo antes mencionado nos permite apreciar que, finalmente, el comprador que decida adquirir un mueble desarmado, que es llevado a su
domicilio y es armado allí, deberá tomar en cuenta que la base imponible sobre el cual se calcula el IGV es de S/ 1,800 + S/ 200 + S/ 150 = S/
2,150.

El texto del tercer párrafo del artículo 14 de la LIGV menciona que “en el caso de operaciones realizadas por empresas aseguradoras con
reaseguradoras, la base imponible está constituida por el valor de la prima correspondiente.

Mediante el reglamento, se establecerán las normas pertinentes”.

El texto del cuarto párrafo del artículo 14 de la LIGV menciona:

También forman parte de la base imponible el Impuesto Selectivo al Consumo y otros tributos que afecten la producción, venta o prestación de
servicios. En el servicio de alojamiento y expendio de comidas y bebidas, no forma parte de la base imponible, el recargo al consumo al que se
refiere la quinta disposición complementaria del Decreto Ley N.º 25988.

Presentamos un caso en el cual se está vendiendo un determinado bien XYZ, el cual está sujeto al impuesto selectivo al consumo,
consideremos solo para efectos didácticos del ejemplo que la tasa del ISC es 25 %.

El bien se vende a S/ 1000. ¿Cuál es la manera correcta de aplicar el ISC y el IGV? Eso se refleja de la siguiente manera:

En este punto es interesante revisar lo que señaló la SUNAT en el Oficio N.º 257-2003-2B0000, del 12 de setiembre del 2003, al considerar lo
siguiente:

Los establecimientos de hospedaje o expendio de comidas y bebidas en acuerdo con sus trabajadores, podrán fijar un recargo al consumo no
mayor al 13 % del valor de los servicios que prestan. El recargo al consumo, si fuera el caso, será abonado por los usuarios del servicio en la
forma y modo que cada establecimiento fije. Su percepción por los trabajadores no tendrá carácter remunerativo y, en consecuencia, no estará
afecto a las contribuciones de Seguridad Social ni Fonavi, ni afecto a indemnización, beneficios laborales o compensación alguna. Este recargo
no forma parte de la base imponible del impuesto general a las ventas12.

12 Texto completo del oficio en . (consultado el 11-01-16).

El quinto párrafo del artículo 14 de la LIGV precisa que no forman parte del valor de venta, de construcción o de los ingresos por servicios, en
su caso, los conceptos siguientes:

a) El importe de los depósitos constituidos por los compradores para garantizar la devolución de los envases retornables de los bienes
transferidos y a condición de que se devuelvan.

La concordancia reglamentaria se encuentra en el numeral 12 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV, el cual precisa que los envases y
embalajes no forman parte de la base imponible. Los contribuyentes deberán llevar un sistema de control que permita verificar el movimiento de
estos bienes.

b) Los descuentos que consten en el comprobante del pago, en tanto resulten normales en el comercio y siempre que no constituyan retiro de
bienes.

La concordancia reglamentaria se encuentra en el numeral 13 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV, cuando precisa que los descuentos que
se concedan u otorguen no forman parte de la base imponible, siempre que se trate de lo siguiente:

i) Prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas circunstancias, tales como pago anticipado, monto, volumen u otros.

ii) Se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones.

iii) No constituyan retiro de bienes.

iv) Conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito correspondiente.

c) La diferencia de cambio que se genere entre el nacimiento de la obligación tributaria y el pago total o parcial del precio.

La concordancia reglamentaria la podemos encontrar en el texto del numeral 17 del artículo 5 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a
las Ventas. Allí se indica que la determinación del impuesto bruto y la base imponible del impuesto, se regirán por las siguientes normas: […]
 17. OPERACIONES EN MONEDA EXTRANJERA

En el caso de operaciones realizadas en moneda extranjera, la conversión en moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio
ponderado venta, publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria, salvo en el caso
de las importaciones en donde la conversión a moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio ponderado venta publicado por la
mencionada Superintendencia en la fecha de pago del Impuesto correspondiente. En los días en que no se publique el tipo de cambio referido
se utilizará el último publicado.

4. La base imponible en el retiro de bienes, mutuo y entrega a título gratuito

El texto del artículo 15 de la LIGV señala las siguientes reglas aplicables:

Tratándose del retiro de bienes, la base imponible será fijada de acuerdo con las operaciones onerosas efectuadas por el sujeto con terceros,
en su defecto se aplicará el valor de mercado.

La concordancia reglamentaria la encontramos en el numeral 6 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV, cuyo texto indica que en los casos en
que no sea posible aplicar el valor de mercado en el retiro de bienes previsto en el primer párrafo del artículo 15 de la LIGV, la base imponible
será el costo de producción o adquisición del bien según corresponda.

En el caso de mutuo de bienes consumibles, la base imponible correspondiente a las ventas que efectúan el mutuante a favor del mutuatario
y este a favor de aquel será fijada de acuerdo con el valor de mercado de tales bienes.

La concordancia reglamentaria la encontramos en el numeral 5 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV, cuyo texto indica que en los casos que
no sea posible aplicar el valor de mercado en el mutuo de bienes previsto en el se gundo párrafo del artículo 15 de la LIGV, la base imponible
será el costo de producción o adquisición de los bienes según corresponda, o en su defecto, se determinará de acuerdo a los antecedentes que
obren en poder de la SUNAT.

“Según lo dispone el tercer párrafo del artículo 15 de la Ley del IGV, se indica que Tratándose de la entrega a título gratuito que no
implique transferencia de propiedad de bienes que conforman el activo fijo de una empresa a tra vinculada económicamente, la base
imponible será el valor de mercado aplicable al arrendamiento de los citados bienes”.

En este punto, se regula lo que se conoce como el retiro de servicios, el cual es el único supuesto en el que se afecta al IGV la operación de
cesión gratuita de un bien mueble a otra parte con la que se guarda vinculación económica. Debemos precisar que cuando la norma hace
referencia a la vinculación económica, ello corresponde a lo dispuesto por el texto del literal b) del artículo 54 de la LIGV y no el texto del
artículo 24 de la LIR, que regula los supuestos de partes vinculadas, los cuales se aplican de manera exclusiva para dicho impuesto y no para el
IGV.

Recomendamos la revisión del numeral 7 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV, el cual desarrolla el supuesto en el cual no pueda
determinarse el valor de mercado del arrendamiento de los bienes cedidos gratuitamente a empresas vinculadas, el cual fue desarrollado infra.

A continuación, citamos los supuestos de vinculación que se encuentran en el artículo 54 de la LIGV, en el que, a efectos del impuesto, se habla
de empresas vinculadas económicamente, cuando:

1. Una empresa posea más del 30 % del capital de otra empresa, directamente o por intermedio de una tercera.

2. Más del 30 % del capital de dos o más empresas pertenezca a una misma persona, directa o indirectamente.

3. En cualquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporción del capital pertenezca a cónyuges entre sí o a personas vinculadas
hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad.

4. El capital de dos o más empresas pertenezca, en más del 30 %, a socios comunes de dichas empresas.

5. Por Reglamento se establezcan otros casos.

Al desarrollar el supuesto mencionado en el numeral 5 del literal b) del artículo 54 de la LIGV, el texto del numeral 2 del artículo 12 del
Reglamento de la LIGV señala lo siguiente:

Adicionalmente a los supuestos establecidos en el artículo 54 del Decreto, existe vinculación económica cuando:

1. El productor o importador venda a una misma empresa o a empresas vinculadas entre sí, el 50 % o más de su producción o importación.

2. Exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente, en cuyo caso el contrato se considera vinculado con cada
una de las partes contratantes.

No es aplicable lo dispuesto en el tercer párrafo del artículo 57 del Decreto respecto al monto de venta, a lo señalado en el inciso a) del
presente numeral.

Para efecto de lo dispuesto en el inciso a) del presente artículo, se tomarán en cuenta las operaciones realizadas durante los últimos, 12 meses.
(El resaltado es nuestro).

Se entenderá por valor de mercado, el establecido en la LIR13.

13. El cual se encuentra regulado en el artículo 32 de la LIR.

En los casos que no resulte posible la aplicación de lo dispuesto en los párrafos anteriores, la base imponible se determinará de acuerdo con lo
que establezca el reglamento.

5. La concordancia reglamentaria en el tema del impuesto bruto y la base imponible

Dentro de este esquema, encontramos al texto del artículo 5 del Reglamento de la LIGV, el cual menciona que el impuesto a pagar se determina
mensualmente al deducir del impuesto bruto de cada periodo el crédito fiscal correspondiente; salvo los casos de la utilización de servicios en el
país, prestados por sujetos no domiciliados y de la importación de bienes, en los cuales el impuesto a pagar es el impuesto bruto.
 En este dispositivo, se menciona que la determinación de impuesto bruto y la base imponible del impuesto se regirán por las siguientes normas:

5.1. Accesoriedad

El primer párrafo del numeral 1 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV precisa que en la venta de bienes, prestación de servicios o contratos
de construcción, exonerados o inafectos, no se encuentran gravadas la entrega de bienes o la prestación de servicios afectos, siempre que
formen parte del valor consignado en el comprobante de pago emitido por el propio sujeto y sean necesarios para realizar la operación de venta
del bien, servicio prestado o contrato de construcción.

Aquí puede presentarse el caso de un sujeto que realiza la venta de bienes que no se encuentran gravados con el IGV (ya sea porque se
encuentran incorporados en el apéndice I de la LIGV o están señalados dentro del artículo 2 de la misma ley que considera los conceptos no
gravados del IGV), pero que para poder venderlos les incorpora bienes o servicios que sí se encuentran gravados con el IGV.

Por ejemplo, el caso de un comerciante que vende frutas cítricas, como naranjas, mandarinas y limones y que, para poder ofrecerlos al público,
los empaqueta en unas mallas plásticas de colores sin haber modificado el producto, lo mismo podría darse si se coloca las frutas en unas
pequeñas cajas de madera. En este ejemplo, observamos que aun cuando las mallas plásticas o las cajas de por sí son bienes afectos, por el
hecho de incorporarlos junto a la comercialización de bienes exonerados o inafectos, determina que toda la operación se considere exonerada o
inafecta del IGV.

Esto mismo puede aplicarse al caso de la incorporación de servicios afectos al IGV a operaciones de ventas de bienes exonerados o inafectos,
con lo cual existe el mismo tratamiento.

El segundo párrafo del numeral 1 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV precisa que en la venta de bienes, prestación de servicios o
contratos de construcción gravados, formará parte de la base imponible la entrega de bienes o la prestación de servicios no gravados,
siempre que formen parte del valor consignado en el comprobante de pago emitido por el propio sujeto y sean necesarios para realizar la venta
del bien, el servicio prestado o el contrato de construcción.

A diferencia del supuesto planteado en el numeral anterior, aquí lo que se presenta es la operación de venta de bienes gravados a los cuales se
les ha incorporado bienes que son exonerados o inafectos al pago del IGV.

Por ejemplo, podemos mencionar el caso de un establecimiento que se encarga de la venta de jugos preparados, que los envasa en cajas
herméticas selladas al vacío. La fruta que utiliza proviene de un valle de la selva peruana en donde se plantan cultivos orgánicos
con denominación de origen14, por lo que, para promocionar el producto e identificarlo con su forma de cultivar, adhieren a la caja del jugo la
fruta en una pequeña caja. Si se aprecia, la fruta está exonerada, pero el jugo procesado y la caja que lo contiene al igual que la caja que
sostiene la fruta adherida están gravados. Ello implica que todos los bienes involucrados en la entrega del producto al consumidor forman parte
de la base imponible y, por ende, estarán gravados con el IGV.

14. Denominación de origen (D. O. o D. O. C., en Francia appellation d’origine contrôlée, AOC). Es un tipo de indicación geográfica aplicada a un producto
agrícola o alimenticio cuya calidad o características se deben fundamental y exclusivamente al medio geográfico en el que se produce, transforma y elabora.
En otras palabras, es una calificación que se emplea para proteger legalmente ciertos alimentos que se producen en una zona determinada, contra
productores de otras zonas que quisieran aprovechar el buen nombre que han creado los originales, en un largo tiempo de fabricación o cultivo. Esta
información puede consultarse en la siguiente página web: origen>.

Lo dispuesto en el primer párrafo del numeral 5.1 del presente capítulo será aplicable siempre que la entrega de bienes o prestación de
servicios:

corresponda a prácticas usuales en el mercado;

se otorgue con carácter general en todos los casos en los que concurran iguales condiciones;

no constituya retiro de bienes; y

conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva.

La concordancia reglamentaria la encontramos en el numeral 7 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV.

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 78998-3-2008

Se revoca la apelada, en el extremo referido a los reparos a diversas notas de débito, debiéndose dejar sin efecto las resoluciones de
determinación y resoluciones de multa. Se señala que la Administración no ha verificado el tipo de servicios que efectivamente prestó la
recurrente a sus clientes, a fin de determinar si los gastos contenidos en las referidas notas de débitos reparadas resultaban accesorios o
complementarios a las prestaciones a su cargo, tal como se dispuso en la Resolución N.º 05557-1-2005; toda vez que se ha limitado a
determinar la condición de accesoriedad o complementariedad en función de los servicios que en general se encuentra facultada a prestar la
recurrente como agencia marítima, sustentándose en la relación de actividades que esta misma consignó en el documento denominado
“Descripción de las Actividades de una Agencia Marítima de acuerdo con la Reglamentación de la Dirección General de Capitanías de la Marina
de Guerra del Perú”, al sostener la no existencia de contratos suscritos. Se agrega que para efecto de determinarse la condición de accesoria o
complementaria de los bienes y servicios contenidos en las notas de débito reparadas, en la Resolución del Tribunal Fiscal N.º 05557-1-2005 se
dispuso no solo la evaluación de contratos sino de cualquier otro documento que permitiese acreditarlo, como podrían ser las cotizaciones,
comunicaciones o los documentos de nave, a que hace referencia en la misma apelada, entre otros, por lo tanto, en el presente caso, no se
encuentra acreditado que los gastos contenidos en las referidas notas de débito reparadas resulten complementarios o accesorios respecto de
los servicios prestados por la recurrente, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 14 de la Ley del IGV, por lo que no deben ser incluidos
en la base imponible de este.

RTF N.º 374-1-2000

 Se revoca la apelada, debido a que existen dudas sobre la fecha notificación y, conforme al criterio establecido por este Tribunal, procede que
se admita a trámite la apelación sin la exigencia del pago previo de la deuda impugnada. Asimismo, se confirma en lo demás que contiene,
debido a que se mantiene el reparo formulado por la Administración respecto del crédito fiscal por documentos no emitidos a nombre del
contribuyente y por no haber aplicado correctamente la proporcionalidad de operaciones gravadas y no gravadas para determinar el referido
crédito; por otro lado, se ha determinado que durante la etapa de fiscalización, la recurrente emitió facturas por servicio de prospección
pesquera, que fue objeto de reparo, al estar afecto al IGV, estableciéndose además en reiterada jurisprudencia que el mismo no es accesorio.

RTF N.º 32-3-1999

Para definir si una operación es accesoria de otra principal, debe evaluarse su necesidad para efectos de que la prestación principal sea
cabalmente realizada.

5.2. Base imponible cuando no existe comprobante de pago

El numeral 2 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV menciona que en caso de no existir comprobante de pago que exprese su importe se
presumirá, salvo prueba en contrario, que la base imponible es igual al valor de mercado del bien, servicio o contrato de construcción.

Este supuesto estaría pensado en un eventual proceso de revisión o fiscalización por parte de la Administración Tributaria, que haya detectado
una operación afecta al pago del IGV, pero que no haya un comprobante de pago que sustente la misma, por lo que operaría la presunción
señalada en la norma y considerará que la base imponible es igual al valor del mercado del bien. Sin embargo, esta presunción ad mite prueba
en contra15, lo cual corresponderá presentar al contribuyente las pruebas necesarias que logren sustentar que el valor de transferencia o del
servicio tiene un determinado monto y no necesariamente el que la Administración determine.

15. Este tipo de presunción se denomina iuris tantum, ya que admite prueba en contra.

5.3. Base imponible cuando no esté determinado el precio

El numeral 3 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV señala que, tratándose de permuta16 y de cualquier operación de venta de bienes
muebles o inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción, cuyo precio no esté determinado, la base imponible será fijada de
acuerdo con lo dispuesto en el numeral 6 del artículo 10, el cual consigna las reglas aplicables para la determinación de oficio que realiza la
Administración Tributaria.

16. De conformidad con lo señalado por el texto del artículo 1602 del Código Civil de 1984, por la permuta, los permutantes se obligan a transferirse
recíprocamente la propiedad de los bienes.

5.4. Permuta

El numeral 4 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV consigna reglas especiales para el caso en el cual opere la permuta, conforme se indica a
continuación:

1. En el caso de permuta de bienes muebles o inmuebles se considerará que cada parte tiene carácter de vendedor. La base imponible de cada
venta afecta estará constituida por el valor de venta de los bienes comprendidos en ella de acuerdo con lo establecido en el numeral 5.3 del
presente capítulo.

2. Lo dispuesto en el inciso anterior es de aplicación en caso de permuta de servicios y de contratos de construcción.

3. En el caso de operaciones comerciales en las que se intercambien servicios afectos por bienes muebles, inmuebles o contratos de
construcción, se tendrá como base imponible del servicio el valor de venta que corresponda a los bienes transferidos o el valor de
construcción; salvo que el valor de mercado de los servicios sea superior, caso en el cual se tendrá como base imponible este último.

4. Si se tratase de operaciones comerciales en las que se intercambien bienes muebles o inmuebles afectos por contratos de construcción, se
tendrá como base imponible del contrato de construcción el valor de venta que corresponda a los bienes transferidos; salvo que el valor de
mercado del contrato de construcción sea superior, caso en el cual se tendrá como base imponible este último.

5.5. Mutuo de bienes

El numeral 5 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV considera que en los casos que no sea posible aplicar el valor de mercado en el mutuo
de bienes, previsto en el segundo párrafo del artículo 15 de la LIGV17, la base imponible será el costo de producción o adquisición de los
bienes según corresponda o, en su defecto, se determinará de acuerdo con los antecedentes que obren en poder de la SUNAT.

17. Este párrafo contiene las reglas para determinar la base imponible en el retiro de bienes y entrega a título gratuito.

5.6. Retiro de bienes

El numeral 6 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV afirma que en los casos en que no sea posible aplicar el valor de mercado en el retiro de
bienes, previsto en el primer párrafo del artículo 15 de la LIGV, la base imponible será el costo de producción o adquisición del bien según
corresponda.

5.7. Entrega a título gratuito en caso de empresas vinculadas

El numeral 7 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV considera que en caso no pueda determinarse el valor de mercado del arrendamiento de
los bienes cedidos gratuitamente a empresas vinculadas económicamente, a que se refiere el segundo párrafo del artículo 15 de la LIGV (que
califica como el denominado retiro de servicios) se tomará como base imponible mensual la doceava parte del valor que resulte de aplicar el 6
% sobre el valor de adquisición ajustado, de ser el caso.

5.8. Comerciantes minoristas

 El numeral 8 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV señala que en el caso de los comerciantes minoristas que no superen mensualmente el
monto referencial previsto en el artículo 118 de la LIR (que es de S/ 525,000 como ingreso anual máximo o como adquisiciones efectuadas para
el caso del régimen especial del IR), que por la modalidad o volumen de ventas no les sea posible discriminar las ventas gravadas de las que no
lo están, determinarán la base imponible aplicando, al total de ventas del mes, el porcentaje que corresponda a las compras gravadas del
mismo periodo en relación con el total de compras gravadas y no gravadas efectuadas en dicho mes.

5.9. Base imponible en la primera venta de inmuebles

El numeral 9 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV considera que para determinar la base imponible del impuesto en la primera venta de
inmuebles, realizada por el constructor, se excluirá, del monto de la transferencia, el valor del terreno. Para tal efecto, se considerará que el
valor del terreno representa el 50 % del valor total de la transferencia del inmueble18.

18. Recomendamos revisar el numeral 2 del capítulo VI del presente libro, ya que allí se encuentra una explicación sobre el tema, con un ejemplo aplicativo.
Cfr. AlVA MAtteucci, Mario, “La exclusión del valor del terreno en la primera venta de inmuebles efectuado por el constructor ¿conoce la manera correcta de
calcularla para efectos del IGV?”, en el blog de AlvA MAtteucci, Mario, 8 de setiembre del 2010, cuya página web es la siguiente: (consultado el 231116).

5.10. Contratos de colaboración empresarial

5.10.1. Contratos de colaboración empresarial con contabilidad independiente

El numeral 10.1 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV considera que los contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad
independiente19 serán sujetos del impuesto. Asimismo, se les aplicará, además de las normas generales, las siguientes reglas:

19. Ello implica que obtengan un número de RUC ante la SUNAT.

1. La asignación al contrato de bienes, servicios o contratos de construcción hechos por las partes contratantes son operaciones con terceros;
así, su base imponible es el valor asignado en el contrato, el que no podrá ser menor a su valor en libros o costo del servicio o contrato de
construcción realizado, según sea el caso.

2. La transferencia a las partes de los bienes adquiridos por el contrato estará gravada; su valor en libros será considerado como base imponible.

3. La adjudicación de los bienes obtenidos o producidos en la ejecución de los contratos está gravada con el impuesto; su valor de costo es
considerado como la base imponible.

5.10.2. Contratos de colaboración empresarial sin contabilidad independiente

El numeral 10.2 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV determina que está gravada con el impuesto, la atribución total de los bienes indicados
en el inciso o del artículo 2 de la LIGV que se efectúe a una de las empresas contratantes20, el valor de mercado –deducida la proporción
correspondiente a dicha parte contratante– es considerada como base imponible.

20. En este caso, no existe un número de RUC independiente de las partes contratantes, toda vez que una de ellas será nombrada como operador y
entregará a la otra parte un documento de atribución, a través del cual podrá transferir tanto el gasto, costo y/o crédito fiscal en la proporción convenida de
acuerdo con el contrato.

5.11. Cargos adicionales

El numeral 11 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV precisa que, cuando los cargos, a que se refiere el artículo 14 de la LIGV, no fueran
determinables a la fecha de nacimiento de la obligación, estos integrarán la base imponible en el mes que sean determinables o en el que sean
pagados, lo que ocurra primero.

5.12. Envases y embalajes retornables

El numeral 12 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV considera que los envases y embalajes retornables21 no forman parte de la base
imponible.

21. Pueden ser mencionados como ejemplos los balones de gas, las botellas de gaseosas de vidrio retornable, las jabas de plástico en las que se
transportan bienes, entre otros.

Los contribuyentes deberán llevar un sistema de control que permita verificar el movimiento de estos bienes.

5.13. Descuentos

El numeral 13 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV señala que los descuentos que se concedan u otorguen no forman parte de la base
imponible, siempre que:

1. se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u
otros;

2. se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones;

3. no constituyan retiro de bienes; y

4. conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva.

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 373-3-1999

El descuento debe ser un acto normal en el comercio y corresponder a circunstancias o hechos determinados. No se cumple con dichas
condiciones cuando el descuento se origina en una transacción extrajudicial por la que se condona parcialmente una deuda.
 RTF N.º 3643-2-2005

No es argumento suficiente para sustentar debidamente las diferencias en precio de venta el señalar que la venta a menores precios a los
clientes se debe a que –a su vez– el proveedor otorgaba un mayor margen de ganancia por unidad vendida, puesto que aunque en principio
ello podría permitir una reducción del precio normal, debe aplicarse algún criterio o lineamiento para otorgar el descuento bajo determinadas
condiciones, tales como volumen de venta, clientela especial por frecuencia de compra, o por razones financieras en un momento dado, entre
otras.

5.14. Entidades religiosas

El numeral 14 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV determina que, en el caso de transferencia de los bienes donados antes del plazo
señalado en el numeral 1 del inciso e) del artículo 2 de la LIGV22, la base imponible para determinar el impuesto a reintegrar estará constituida
por el valor indicado en la declaración única de importación menos la depreciación que estos hayan sufrido.

22. El numeral 1 del literal e) del artículo 2 de la LIGV precisa que en el caso de los bienes que son importados para ser donados a las entidades religiosas,
se menciona que dichos bienes no podrán ser transferidos o cedidos durante el plazo de 4 años, contados desde la fecha de la numeración de la DUA. En
caso de que se transfieran o cedan, se deberá efectuar el pago de la deuda tributaria correspondiente.

5.15. Reaseguros

El numeral 15 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV indica que no forma parte de la base imponible del impuesto el descuento que la
aseguradora hace a la prima cedida al reasegurador, siempre que se efectúen de acuerdo con las prácticas usuales en dicha actividad.

5.16. Transferencias de créditos

El numeral 16 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV consigna que en la transferencia de créditos, deberá tenerse en cuenta lo siguiente:

a) La transferencia de créditos no constituye venta de bienes ni prestación de servicios.

b) El transferente de los créditos deberá emitir un documento en el cual conste el monto total del crédito transferido en la fecha en que se
produzca la transferencia de los referidos créditos.

c) El transferente es contribuyente del impuesto por las operaciones que originaron los créditos transferidos al adquirente o factor.

Por excepción, el factor o adquirente serán contribuyentes respecto de los intereses y demás ingresos que se devenguen o sean determinables
a partir de la fecha de la transferencia, siempre que no se encuentren incluidos en el monto total consignado en el documento que sustente la
transferencia del crédito. Para tal efecto, se considera como fecha de nacimiento de la obligación tributaria y de la obligación de emitir el
comprobante de pago respectivo, la fecha de percepción de dichos intereses o ingresos. En este caso, los ingresos percibidos por el adquirente
o factor constituyen una retribución por la prestación de servicios al sujeto que debe pagar dichos montos.

d) La adquisición de créditos efectuada, asumiendo el riesgo de los créditos transferidos, no implica que el factor o adquirente efectúe una
operación comprendida en el artículo 1 de la LIGV, salvo en lo que corresponda a los servicios adicionales y a los intereses o ingresos a que se
refiere el segundo párrafo del inciso anterior.

Esta figura también recibe el nombre de factoring sin recurso, en el cual se asume el riesgo.

Una parte del Informe N.º 3192005SUNAT/2B0000, del 30 de diciembre del 2005, expresó lo siguiente:

En la doctrina se define al contrato de factoring como el acuerdo por el cual una de las partes, llamada factor, adquiere todos, una porción o una
categoría de créditos que la otra parte, llamada factorado o cliente, tiene frente a sus proveedores o clientes deudores–; adelanta el importe de
dichos créditos (factoring con financiación), se encarga del cobro de ellos y, si así se pacta, asume el riesgo de la posible insolvencia de los
deudores; caso este último que la doctrina denomina factoring sin responsabilidad o sin recurso, por el cual el factor adquiere las facturas o
instrumentos de crédito, entendiéndose de allí en adelante que la relación jurídica se establece entre el factor y el deudor, asumiendo el factor el
riesgo del pago 23, 24.

23. liu AréVAlO, Rocío y Eduardo sOtelO cAstAñedA, “Tratamiento tributario del factoring en el Perú”, en Themis, Segunda época, N.º 41, 2000, pp. 144 y
145.

24. Cabe señalar que de acuerdo con el artículo 1 del Reglamento de Factoring, Descuento y Empresas de Factoring, el factoring es la operación mediante
la cual el factor adquiere, a título oneroso, de una persona natural o jurídica, denominada cliente, instrumentos de contenido crediticio, además presta en
algunos casos, servicios adicionales a cambio de una retribución. El factor asume el riesgo crediticio de los deudores de los instrumentos adquiridos.

Fluye de lo anterior que los ingresos que obtiene la entidad que adquiere un crédito en virtud de una operación de factoring sin recurso, no
corresponden a ninguna transferencia de bienes o derechos, sino al ejercicio del derecho de cobro que tiene aquella respecto del crédito
adquirido25.

25. Texto completo del informe en (consultado el 040516).

e) La adquisición de créditos, efectuada sin asumir el riesgo de los créditos transferidos, implica la prestación de un servicio por parte del
adquirente de estos.

Para este efecto, se considera que nace la obligación tributaria en el momento en que se produce la devolución del crédito al transferente o este
recompra aquel al adquirente. En este caso, el adquirente deberá emitir un comprobante de pago por el servicio de crédito prestado al
transferente, en la oportunidad antes señalada.

Esta figura también recibe el nombre de factoring con recurso, en el cual no se asume el riesgo.

f) Se considera como valor nominal del crédito transferido al monto total de dicho crédito más los intereses y demás ingresos devengados a la
fecha de la transferencia del crédito, así como aquellos conceptos que no se hubieren devengando a la fecha de la citada transferencia, pero
que se consideren como parte del monto transferido, aun cuando no se hubiere emitido el documento a que se refiere el inciso anterior.
 g) Se considera como valor de la transferencia del crédito a la retribución que corresponda al transferente por la transferencia del crédito.

En los casos que no pueda determinarse la parte de la retribución que corresponde por los servicios adicionales, se entenderá que esta
constituye el 100 % de la diferencia entre el valor de transferencia del crédito y su valor nominal.

h) En el caso a que se refiere el segundo párrafo del literal anterior, no será de aplicación lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 75 de
la LIGV.

5.17. Operaciones en moneda extranjera

El numeral 17 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV indica que, en el caso de operaciones realizadas en moneda extranjera, la conversión
en moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio ponderado venta, publicado por la SBS en la fecha de nacimiento de la obligación
tributaria; salvo en el caso de las importaciones en donde la conversión a moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio ponderado
venta, publicado por la mencionada superintendencia en la fecha de pago del impuesto correspondiente.

En los días en que no se publique el tipo de cambio referido, se utilizará el último publicado.

Informe de la SUNAT

Informe N.º 200-2009-SUNAT/2B0000

Para efecto de lo dispuesto en el numeral 17 del artículo 5 del Reglamento de la Ley del IGV, se podrá utilizar indistintamente el tipo de cambio
promedio ponderado venta publicado por la SBS en el diario oficial El Peruano o en su portal institucional 26 .

26. Si se desea consultar el texto completo del informe emitido por la SUNAT, puede consultar la siguiente página web: 2009.htm> (consultado el 0904 16).

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 733-2-1999

No procede la utilización del tipo de cambio del cierre mensual (venta último día del mes), toda vez que de acuerdo con el Reglamento del IGV,
en el caso de operaciones realizadas en moneda extranjera, la conversión en moneda nacional debe efectuarse al tipo de cambio promedio
ponderado venta, publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria. En los días en
que no se hubiera publicado el tipo de cambio, deberá utilizarse el último publicado.

5.18. Base imponible en las operaciones realizadas en la rueda o mesa de productos de las bolsas de productos

El numeral 18 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV considera que, en el caso de la transferencia física de bienes o de la prestación de
servicios negociados en rueda o mesa de productos de las bolsas de productos27, la base imponible está constituida por el monto que se
concrete en la transacción final, consignado en la respectiva póliza, sin incluir las comisiones respectivas ni la contribución a la CONASEV,
gravadas con el impuesto.

27. De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 2 de la Ley N.º 26361, las bolsas de productos son asociaciones civiles que tienen por finalidad proveer a
sus miembros de la infraestructura y servicios adecuados para la realización de transacciones de productos, títulos representativos de los mismos o
contratos relativos a ellos, pudiendo realizar actividades complementarias a sus fines, siempre que cuenten con la debida autorización de la CONASEV.

También forma parte de la base imponible la prima pagada en el caso de las operaciones con precios por fijar realizadas en rueda o mesa de
productos de las bolsas de productos.

5.19. Fideicomiso de titulización

El numeral 19 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV determina las siguientes reglas:

a) La transferencia fiduciaria de activos no constituye venta de bienes ni prestación de servicios.

Para este efecto, el fideicomitente deberá emitir un documento que sustente dicha transferencia, en el cual conste el valor del activo transferido,
considerando en el caso de créditos los intereses y demás ingresos devengados a la fecha de la transferencia, así como aquellos conceptos
que no se hubieren devengado a la citada fecha, pero que expresamente se incluyan o excluyan como parte del monto transferido. La
oportunidad en que debe ser entregado el documento será en la fecha de la transferencia fiduciaria de los referidos activos o en el momento de
su entrega física.

b) En el caso de transferencia fiduciaria de créditos, el fideicomitente es contribuyente del impuesto por las operaciones que originaron dichos
créditos y por los conceptos no devengados que expresamente se incluyan o excluyan en el documento que sustente la transferencia fiduciaria.

El patrimonio fideicometido será considerado contribuyente respecto de los intereses y demás ingresos que se devenguen o sean determinables
a partir de la fecha de la transferencia fiduciaria de créditos, siempre que no se encuentren incluidos en el monto total consignado en el
documento que sustente la transferencia y que no se hayan excluido expresamente en dicho documento como ingresos del mencionado
patrimonio.

Para este efecto, se considera como fecha de nacimiento de la obligación tributaria la fecha de emisión del comprobante de pago o en la que se
perciba dichos intereses o ingresos, lo que ocurra primero. En este caso se considera como usuario del servicio al sujeto que debe pagar dichos
montos.

c) Lo señalado en el literal anterior se aplicará sin perjuicio de lo dispuesto en el numeral 11 del apéndice II de la LIGV28.

28. El numeral 11 del apéndice II de la LIGV precisa que se encuentran exonerados del pago del IGV “los inte reses que se perciban, con ocasión del cobro
de la cartera de créditos transferidos por Empresas de Opera ciones Múltiples del Sistema Financiero a que se refiere el literal a del artículo 16 de la Ley N.º
26702, a las Sociedades Titulizadoras o a los Patrimonios de Propósito Exclusivo a que se refiere la Ley del Mercado de Valores, Decreto Legislativo N.º
861, y que integran el activo de la referida sociedad o de los mencionados patrimonios”.

5.20. Retribución del fiduciario

 El numeral 20 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV indica que en el fideicomiso de titulización se considera retribución gravada del fiduciario
las comisiones y demás ingresos que perciba como contraprestación por sus servicios financieros y de administración del patrimonio
fideicometido, abonados por este o por el fideicomitente, según se establezca en cada operación.

6. Valor de venta del bien, retribución por servicios, valor de construcción o venta del bien inmueble
El texto del artículo 14 de la LIGV precisa algunos conceptos sobre la base imponible y allí se consigna la siguiente información:

Entiéndase por valor de venta del bien, retribución por servicios, valor de construcción o venta del bien inmueble, según el caso, la suma total
que queda obligado a pagar el adquirente del bien, usuario del servicio o quien encarga la construcción. Se entenderá que esa suma está
integrada por el valor total consignado en el comprobante de pago de los bienes, servicios o construcción, incluyendo los cargos que se
efectúen por separado de aquel y aun cuando se originen en la prestación de servicios complementarios, en intereses devengados por el precio
no pagado o en gasto de financiación de la operación. Los gastos realizados por cuenta del comprador o usuario del servicio forman parte de la
base imponible cuando consten en el respectivo comprobante de pago emitido a nombre del vendedor, constructor o quien preste el servicio.

Cuando con motivo de la venta de bienes, la prestación de servicios gravados o el contrato de construcción se proporcione bienes muebles o
servicios, el valor de estos formará parte de la base imponible, aun cuando se encuentren exonerados o inafectos. Asimismo, cuando con
motivo de la venta de bienes, prestación de servicios o contratos de construcción exonerados o inafectos se proporcione bienes muebles o
servicios, el valor de estos estará también exonerado o inafecto.

En el caso de operaciones realizadas por empresas aseguradoras con reaseguradoras, la base imponible está constituida por el valor de la
prima correspondiente. Mediante el reglamento se establecerán las normas pertinentes.

También forman parte de la base imponible el Impuesto Selectivo al Consumo y otros tributos que afecten la producción, venta o prestación de
servicios. En el servicio de alojamiento y expendio de comidas y bebidas, no forma parte de la base imponible, el recargo al consumo a que se
refiere la quinta disposición complementaria del Decreto Ley N.º 25988.

No forman parte del valor de venta, de construcción o de los ingresos por servicios, en su caso, los conceptos siguientes:

a) El importe de los depósitos constituidos por los compradores para garantizar la devolución de los envases retornables de los bienes
transferidos y a condición de que se devuelvan.

b) Los descuentos que consten en el comprobante del pago, en tanto resulten normales en el comercio y siempre que no constituyan retiro de
bienes.

c) La diferencia de cambio que se genere entre el nacimiento de la obligación tributaria y el pago total o parcial del precio.

7. Base imponible en retiro de bienes, mutuo y entrega a título gratuito

El texto del artículo 15 de la LIGV considera que en el caso de retiro de bienes, la base imponible será fijada de acuerdo con las operaciones
onerosas efectuadas por el sujeto con terceros, en su defecto se aplicará el valor de mercado.

En el caso de mutuo de bienes consumibles, la base imponible correspondiente a las ventas que efectúan el mutuante a favor del mutuatario y
este a favor de aquel será fijada de acuerdo con el valor de mercado de tales bienes.

Tratándose de la entrega a título gratuito que no implique transferencia de propiedad de bienes que conforman el activo fijo de una empresa a
otra vinculada económicamente, la base imponible será el valor de mercado aplicable al arrendamiento de los citados bienes.

Se entenderá por valor de mercado lo establecido en la LIR.

En los casos que no resulte posible la aplicación de lo dispuesto en los párrafos anteriores, la base imponible se determinará de acuerdo con lo
que establezca el reglamento.

8. Impuesto que grava retiro no es gasto ni costo

De acuerdo con lo señalado por el artículo 16 de la LIGV, el IGV no podrá ser considerado como costo o gasto, por la empresa que efectúa el
retiro de bienes.

9. Tasa del impuesto

El artículo 17 de la LIGV considera que la tasa del impuesto es 16 %.

Si realizamos un análisis de las últimas normas que determinaron la tasa del IGV, la lista sería la siguiente:

La Segunda Disposición Final de la Ley N.º 28426. Se indicó que la tasa del IGV será de 17 % hasta el 31 de diciembre del 2005.

La tercera disposición complementaria y final de la Ley N.º 28653. Se

indicó que la tasa del IGV será de 17 % hasta el 31 de diciembre del 2006.

El artículo 6 de la Ley N.º 28929. Se indicó que la tasa del IGV será de 17 % hasta el 31 de diciembre del 2007.

El artículo 6 de la Ley N.º 29144. Se indicó que la tasa del IGV será de 17 % hasta el 31 de diciembre del 2008.

El artículo 6 de la Ley N.º 29291. Se indicó que la tasa del IGV será de 17 % hasta el 31 de diciembre del 2009.

El artículo 7 de la Ley N.º 29467. Se indicó que la tasa del IGV será de 17 % hasta el 31 de diciembre del 2010.

El artículo 7 de la Ley N.º 29628. Se indicó que la tasa del IGV será de 17 % hasta el 31 de diciembre del 2011.

Ley N.º 29666 que restituye la tasa del IGV al 18 % (16 % de IGV y 2 % de IPM) a los valores existentes hasta el 31 de julio del 2003. Este
cambio operó a partir del 1 de marzo del 2011 hasta la fecha.
Capítulo VII ¿Cuáles son los Requisitos Exigidos para la Utilización de Crédito Fiscal?

1. Introducción
Uno de los elementos importantes que debe verificarse en la aplicación de la técnica del valor agregado es precisamente la posibilidad de solo
gravar el valor que se añade en cada una de las etapas del ciclo de producción o comercialización, por lo cual resulta indispensable conocer cuál
es dicho valor para así descontarlo, ello es lo que se logra con las figuras del crédito fiscal y del débito fiscal.

Las disposiciones legales sobre “crédito fiscal”, y el mecanismo mediante el cual es restado del débito fiscal, son las partes esenciales del tributo
en cuanto a su carácter de impuesto de etapas múltiples no acumulativo. Ello es así porque, si el impuesto estuviera constituido por el débito fiscal
(sin la deducción del crédito fiscal), […] sería acumulativo, en “cascada” o “piramidal”. Es justamente la resta del crédito fiscal lo que hace que, en
definitiva, cada etapa pague en relación con el valor agregado al bien, […] esta circunstancia [es] la que da nombre al impuesto y lo transforma en
“no acumulativo”1.

1. Villegas, Héctor, Curso de finanzas, derecho financiero y tributario, Buenos Aires: Depalma, 2001, 7.ª ed., ampliada y actualizada, p. 689.

Coincidimos con lo señalado por Celdeiro cuando menciona lo siguiente:

El crédito fiscal no constituye en realidad una acreencia del sujeto pasivo contra la Administración Tributaria, dado que no se genera por un
ingreso indebido o excesivo realizado al satisfacerse la prestación objeto del vínculo obligacional impositivo, sino que representa uno de los
elementos del procedimiento liquidatorio del tributo plurifásico de sustracción2.

2. Celdeiro, Imposición a los consumos, ob. cit., p. 141.

La legislación del IGV en el Perú determina, en sus artículos 18 y 19, una serie de requisitos tanto de índole sustancial como formal, sin los cuales
no sería válida la utilización del crédito fiscal por parte de los contribuyentes. El presente capítulo pretende analizar el detalle de los mencionados
requisitos a efectos de que el lector se percate de su cumplimiento, con la finalidad que evite contingencias frente al fisco, las cuales impiden la
utilización correcta del crédito fiscal y, por ende, provocan su pérdida, además de la comisión de infracciones relacionadas con la utilización
indebida de un mayor crédito fiscal al que no se tiene derecho.

2. Los llamados requisitos sustanciales

2.1. El significado del término “sustancial”

Cuando nos referimos a un requisito de tipo sustancial, ello alude a algo que es indispensable, de cumplimiento ineludible, que no puede dejar de
cumplirse o existir.

La raíz se encuentra en el vocablo “sustancial”; y en el Diccionario de la lengua española la palabra “sustancial” tiene las siguientes acepciones:
“Perteneciente o relativo a la sustancia. Sustancioso. Que constituye lo esencial y más importante de algo”.

El Diccionario enciclopédico Vox precisa que sustancial “es un adjetivo relativo a la sustancia. Dícese de lo esencial y más importante de una
cosa”.

Podemos citar como sinónimos de la palabra “sustancial” a los siguientes: esencial, fundamental, primordial, permanente, invariable, integrante.

2.2. El artículo 18 de la LIGV

Los requisitos sustanciales para la toma o utilización del crédito fiscal se encuentran detallados en el artículo 18 de la LIGV. Dicho artículo
menciona que el crédito fiscal está constituido por el IGV, consignado separadamente en el comprobante de pago, que respalde la adquisición de
bienes, servicios y contratos de construcción, o el pagado en la importación del bien3 o con motivo de la utilización en el país de servicios
prestados por no domiciliados.

3. Respecto de la importación de los bienes, recomendamos la lectura de la Directiva N.º 002-97/SUNAT, la cual se adjunta en el texto en la parte final del
presente capítulo.

Solo otorgan derecho a crédito fiscal las adquisiciones de bienes, las prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de construcción o
importaciones que reúnan los requisitos siguientes:

Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la legislación del impuesto a la renta, aun cuando el contribuyente no
esté afecto a este último impuesto.

Tratándose de gastos de representación, el crédito fiscal mensual se calculará de acuerdo al procedimiento que para tal efecto establezca el
reglamento.

La concordancia reglamentaria indicada en el párrafo anterior se encuentra en el texto del numeral 10 del artículo 6 del Reglamento de la LIR, que s
lo siguiente:

Los gastos de representación propios del giro o negocio otorgarán derecho a crédito fiscal, en la parte que, en conjunto, no excedan del medio por
ciento (0.5 %) de los ingresos brutos acumulados en el año calendario hasta el mes en que corresponda aplicarlos, con un límite máximo de
cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias acumulables durante un año calendario.

Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.

Como concordancia normativa a este requisito podemos indicar que, conforme lo indica el numeral 1 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, los
bienes, servicios y contratos de construcción que se destinen a operaciones gravadas y cuya adquisición o importación dan derecho a
crédito fiscal son:

1. Los insumos, materias primas, bienes intermedios y servicios afectos, utilizados en la elaboración de los bienes que se producen o en los
servicios que se presten.

2. Los bienes de activo fijo, tales como inmuebles, maquinarias y equipos, así como sus partes, piezas, repuestos y accesorios.
 3. Los bienes adquiridos para ser vendidos.

4. Otros bienes, servicios y contratos de construcción cuyo uso o con- sumo sea necesario para la realización de las operaciones gravadas y que
su importe sea permitido deducir como gasto o costo de la empresa.

2.3. Análisis en detalle del artículo 18 de la LIGV: requisitos sustanciales

2.3.1. Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo con la legislación del IR

Un primer elemento que abordaremos en nuestra explicación es el cumplimiento del denominado principio de causalidad, el cual se encuentra
recogido en el texto del artículo 37 de la LIR, pero que es recogido en el literal a) del artículo 18 de la LIGV, lo cual revela en parte que el IGV y el
IR van ligados estrechamente, pero con algunas diferencias y reglas propias.

2.3.1.1. El tema del gasto

Para que un gasto se considere deducible para efectos de poder determinar la renta neta de tercera categoría, necesariamente, deberá cumplir
con el denominado principio de causalidad, el cual se encuentra regulado en el artículo 37 de la LIR.

Así, se señala que para establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y
mantener su fuente, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por esta ley. Como señala García Mullín, “en forma genérica, se
puede afirmar que todas las deducciones están en principio regidas por el principio de causalidad, o sea que solo son admisibles
aquellas que guarden una relación causal directa con la generación de la renta o con el mantenimiento de la fuente en condiciones de
productividad”4.

4. GarCía Mullín, Juan Roque, Manual del impuesto a la renta, Santo Domingo: Instituto de Capacitación Tributaria, 1980, p. 122.

Dentro de la doctrina nacional, en palabras de Picón Gonzales, se considera a la causalidad de la siguiente forma:

La relación existente entre un hecho (egreso, gasto o costo) y su efecto deseado o finalidad (generación de rentas gravadas o el mantenimiento
de la fuente). Debe tenerse presente que este principio no se considerará incumplido con la falta de consecución del efecto buscado con el gasto
o costo, es decir, se considerará que un gasto cumplirá con el principio de causalidad, aun cuando no se logre la generación de la renta5.

5. Picón gonzales, Jorge Luis, Deducciones del impuesto a la renta empresarial, Lima: Dogma Editores, 2007, 2.ª ed., p. 29.

La propia SUNAT, al emitir el Oficio N.º 015-2000-K0000, del 7 de febrero del 2000, en respuesta a una consulta formulada por la ADEX, indicó:

Como regla general se consideran deducibles, para determinar la renta de tercera categoría, los gastos necesarios para producir y mantener la
fuente, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida. Además, se deben tener en cuenta los límites o reglas que por cada concepto
hubiera dispuesto la LIR, cuyo análisis dependerá de cada caso en concreto6.

6. Recuperado de (consultado 15-11-16).

Para poder calificar determinados conceptos como deducibles, es necesario que se acredite una relación causal de los gastos efectuados con la
generación de la renta y a su vez el mantenimiento de la fuente. Es decir, debe tratarse de gastos necesarios o propios del giro de la empresa,
observamos que los gastos deben guardar coherencia y estar ligados a la generación de la fuente productora de la renta.

Con relación a la aplicación de este principio se pueden presentar dos concepciones, conforme se aprecia a continuación:

a) Concepción restrictiva del principio de causalidad

Bajo esta concepción, se permite la deducción de los gastos que tengan la característica de necesarios e indispensables para poder producir la
renta o también mantener la fuente generadora, es decir, se entienden por gastos necesarios aquellos desembolsos estrictamente indispensables.

Aquí se puede mencionar la RTF N.º 1226-2-2009, del 10 de febrero del 2009, donde el Tribunal Fiscal precisa que, al no haberse sustentado la
causalidad del gasto, no corresponde la aplicación del crédito fiscal por dichas adquisiciones.

Con un criterio similar, observamos la RTF N.º 05612-1-2006, del 18 de octubre del 2006, la cual precisa lo siguiente:

En atención a la técnica del valor agregado, sobre la que se estructura el impuesto general a las ventas, para que una operación pueda ser
deducida como crédito fiscal es necesario que haya sido destinada a la realización de operaciones gravadas con dicho impuesto o utilizado para
la generación de rentas gravadas con el impuesto a la renta.

Dentro de los argumentos que toma como sustento el Tribunal Fiscal en esta postura, se puede mencionar lo siguiente:

Se confirma la apelada que declaró infundada la reclamación contra las resoluciones de determinación giradas por concepto del impuesto general
a las ventas y resoluciones de multa. Se señala que si bien el impuesto general a las ventas en el Perú ha sido estructurado bajo la técnica del
valor agregado con el método de sustracción sobre base financiera de impuesto contra impuesto con deducciones amplias e inmediatas, por
cuanto otorga crédito fiscal por las adquisiciones o gastos que realice el sujeto para el desarrollo de sus actividades y que sobre la base de ello se
permite que la deducción sea inmediata, dicha técnica, tal y como lo establece el inciso a del segundo párrafo del artículo 18 del Decreto Supremo
N.º 055-99- EF, exige que dichas adquisiciones o gastos sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo con la legislación del
impuesto a la renta, en tal virtud, habida cuenta [de] que la Administración señala que realizó una visita “inspectiva” al establecimiento en el que
se efectuaron los trabajos de remodelación y pintado que pretenden ser deducidos, entre octubre y noviembre del 2003, detectando que era
utilizado como casa habitación, así como que este hecho no ha sido cuestionado por la recurrente en la fiscalización (fs. 103 a 105), y es
ratificado expresamente en su apelación, al señalar que el uso que la Administración constató fue “circunstancial y temporal”, no habiéndose [sic]
aportado prueba alguna que [...] haya sido o esté destinado a la realización de operaciones grava- das con el impuesto general a las ventas y/o
utilizado para la generación de rentas gravadas con el impuesto a la renta, es decir, que las mejoras constituyan costo o gasto para efectos del
citado tributo, no procede que se acepte la deducción del crédito fiscal observado por la Administración7.

7. Resolución N.º 2004003703 de Tribunal Fiscal, sección 1, del 18 de octubre del 2006.

b) Concepción amplia del principio de causalidad

 Se permite la deducción de todos aquellos gastos necesarios para producir o mantener la fuente generadora de renta, tomando en cuenta
adicionalmente la totalidad de desembolsos que puedan contribuir de manera indirecta a la generación de renta.

Es pertinente precisar que la Administración Tributaria casi siempre optará por considerar una concepción restrictiva del principio de causalidad a
diferencia de los propios contribuyentes que considerarán lo contrario, es decir, que procurarán aplicar una concepción amplia del principio de
causalidad.

2.3.1.2. El tema del costo

En lo que respecta al tema del costo, partamos primero por definir de una manera sencilla dicho término. Según zans ariMana, el costo es
considerado de la siguiente forma:

Desembolso de dinero que se tiene que hacer para obtener un bien o un servicio. Normalmente, de un modo sencillo, se desdobla en dos
conceptos: “costo” y “gasto”. Si pagamos S/ 10,000 por compra de mercaderías, diremos que es costo, pues estamos simplemente cambiando un
bien (dinero) por otro bien (mercaderías). En cambio, si pagamos a la municipalidad S/ 100 por fu- migación de nuestro local, diremos que es
gasto, pues no recibimos a cambio ningún bien. Lo que recibimos (fumigación) es un servicio que lo consumimos, se evapora, no queda nada8.

8. Zans Arimana, Walter, Contabilidad I, Lima: Editorial San Marcos, p. 22.

De conformidad con lo señalado por la NIC 2:

El costo de los inventarios se compone de su valor de compra, derechos de importación, transporte y otros impuestos y costos atribuibles a su
adquisición.

Los métodos de costeo permitidos son el FIFO, LIFO y PPP.

El costo de un producto o servicio debe ser reconocido como un gasto. Cualquier rebaja, ya sea por pérdida o ajuste, debe ser reconocida como
pérdida en el periodo en que se produce9.

9. Aliaga riquelMe, Marlene Analía, “Normas Internacionales de Contabilidad (NIC)”. Recuperado de www.monografias.com/trabajos12/norin/ norin.shtml>
(consultado 09-04-17).

En este sentido, cuando la norma tributaria hace referencia al tema del costo, necesariamente, habrá que hacer referencia a la normativa y
aplicaciones contables. Además, se deben tomar en cuenta lo dispuesto por el texto del artículo 20 de la LIR, el cual señala en el tercer párrafo
que “por costo computable de los bienes enajenados, se entenderá el costo de adquisición, producción o construcción, o en su caso, el
valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario determinado conforme a ley, ajustados de acuerdo con las normas de
ajuste por inflación10 con incidencia tributaria, según corresponda”.

10. La Resolución N.º 031-2004-EF/93.01, publicada el 18 de mayo del 2004, señala la decisión de suspender la realización del ajuste integral de los Estados
Financieros por efecto de inflación. En este sentido, se sus- pende la aplicación de las Resoluciones del Consejo Normativo de Contabilidad N.º 002-90-
EF/93.01 y N.º 003-93-EF/93.01, las cuales establecían la metodología para llevar a cabo el ajuste por inflación; así como la Resolución de Presidencia N.º 06-
95-EF/93.01 y la Resolución de Consejo Normativo de Contabilidad N.º 025-2001-EF/93.01, las cuales introducían normas complementarias para realizar el
mencionado ajuste. La norma que suspende el ajuste por inflación será de aplicación a partir del ejercicio 2005, por lo tanto, se deberá considerar los saldos
finales ajustados por inflación al 31 de diciembre del 2004, como saldos iniciales históricos a partir del 1 de enero del 2005” (Perú Contable, “Contabilidad:
suspenden ajuste integral de los estados financieros”), extraído de PeruContable.com, 3 de junio del 2004. Recuperado de news/article.php?storyid=78>
(consultado el 21-01-17).

Debemos mencionar que el costo tiene relación directa con la adquisición o fabricación de las existencias al igual que en el caso de los activos
fijos.

En caso específico del costo computable de las existencias, el costo puede presentarse de las siguientes formas:

1. Costo de adquisición

2. Costo de producción

3. Costo de ingreso al patrimonio

4. Costo determinado de acuerdo con el último inventario

En el caso del costo computable de activos fijos, este se obtiene del costo de adquisición al cual se le suman todos aquellos costos adicionales
directamente atribuibles a poner el activo en condición de prestar servicios o estar operativo para su uso11.

11. Aquí podría incluirse el costo de preparación del lugar, por ejemplo, una plataforma de concreto que soporte el paso de una máquina, el costo de la
instalación, la mano de obra, los honorarios de los ingenieros que participan en la obra, el transporte utilizado y otros gastos. A este total, se le debe restar la
depreciación acumulada, y sobre este monto final es que se obtiene el costo computable.

2.3.1.3. La actividad empresarial y las reglas del IR relacionadas con el principio de causalidad

Sobre el tema que hemos desarrollado, existen en la doctrina diversas opiniones que mencionan el hecho de que el requisito determinado en el
literal a) del artículo 18 de la LIGV no está ligado al cumplimiento del principio de causalidad, el cual se encuentra mencionado en el texto del
artículo 37 de la LIR.

Parte de la argumentación utilizada alude al hecho de que las reglas del IGV determinan que la adquisición de los bienes y servicios deben estar
orientados y empleados en las actividades propias que desarrolla el sujeto. Ello puede darse inclusive cuando se presente el caso de la
adquisición de un intangible.

En la doctrina nacional, observamos la opinión de Bravo Cucci, quien precisa sobre el tema lo siguiente:

El impuesto general a las ventas tiene sus propios principios y reglas, que su estructura técnica es distinta a la del impuesto a la renta en tanto
gravan manifestaciones de riqueza diversas, y que la referencia al gasto no implica que el mismo [sic] se encuentre adicionalmente devengado,
entendiéndose [sic] que se trata de una calificación de gasto de naturaleza meramente conceptual, lo que no importa de modo alguno que los
 principios de causalidad y devengo se apliquen fuera de las fronteras del impuesto a la renta12.

12. Bravo Cucci, citado por VillanueVa gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 297.

Por su parte, Villanueva Gutiérrez determina lo siguiente:

En este orden de ideas, entendemos que el requisito exigido por la Ley del IGV no tiene que ver tanto con una deducibilidad efectiva del costo o
gasto para fines del impuesto a la renta, sino con una vinculación objetiva de dicha adquisición a las actividades económicas de la empresa,
independientemente de cómo y cuándo proceda la deducción del gasto o costo13.

13. VillanueVa gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 297.

En ese mismo sentido, encontramos la opinión de Padrón Freundt, que precisa lo siguiente:

Conviene establecer que para determinar la existencia del derecho al credito fiscal debe desvincularse el concepto de actividad empresarial
asimilada a la Ley del Impuesto General a las Ventas de aquel que corresponde a la fuente productora de rentas de tercera categoría, pues las
estructuras de ambos impuestos no permiten aparejar la misma noción, pues si bien en el caso del IGV correspondería también aplicar el principio
de causalidad (relación entre la adquisición de los bienes y el desarrollo de las actividades de la empresa), el sistema de valor agregado adoptado
comprende el esquema de deducciones amplias o financieras, tipo consumo, por lo que las limitaciones a la deducción de los gastos para efectos
del impuesto a la renta no son necesariamente aplicables al impuesto general a las ventas14.

14. Padrón Freundt, Algunas precisiones sobre la aplicación de la técnica del valor agregado y los requisitos sustantivos del crédito fiscal previstos por la
legislación, ob. cit., p. 313.

2.3.2. Que se destinen a operaciones por las que se debe pagar el impuesto

El texto del literal b) del artículo 18 de la LIGV determina como requisito sustancial el hecho de que se destinen a operaciones por las que se deba
pagar el impuesto.

Cabe precisar que este requisito debe, necesariamente, estar ligado al señalado en el numeral anterior, toda vez que se trata de aplicación de la
propia técnica del valor agregado y, por ende, debe cumplirse con el destino de las operaciones gravadas con el IGV.

En este orden de ideas, mencionamos que, cuando el legislativo incorpora detalles en la norma donde se indica que el impuesto pagado en las
compras debe ser utilizado en operaciones gravadas, está cumpliendo los supuestos propios de la técnica del valor agregado.

En tal sentido, si se realizan operaciones gravadas y las adquisiciones están destinadas directamente con las operaciones gravadas con el IGV,
allí se podrá hacer uso del crédito fiscal en su totalidad porque se trata de adquisiciones gravadas destinadas a operaciones gravadas.

Situación totalmente distinta se presenta cuando el contribuyente realiza operaciones gravadas con el IGV y algunas operaciones se encuentran
exoneradas del pago del referido tributo, ya sea porque se encuentran dentro de los conceptos no gravados del IGV contenidos de manera
taxativa en el artículo 2 o bien porque se presente el caso de la comercialización de bienes que se encuentran en el apéndice I de la LIGV o se
trate de servicios exonerados detallados en el apéndice II de la LIGV.

En ese caso, lo primero que debemos realizar es tratar de lograr una identificación de las facturas de adquisición y analizar si se puede diferenciar
hacia dónde está orientada el uso del bien o servicio, si se orienta a operaciones gravadas o por el contrario a operaciones exoneradas. Esta
tarea es importante porque se permite en una primera oportunidad la posibilidad de que sea el propio contribuyente quien identifique el destino de
las operaciones de compra sobre las operaciones gravadas o no.

Solo cuando ya no sea posible realizar el detalle de las operaciones, es decir, que el propio contribuyente ya no pueda identificar de manera
detallada qué parte de las operaciones son gravadas y cuáles no, se tendrá que utilizar el método de la prorrata del crédito fiscal, el cual se
encuentra regulado en el punto

6.2 del numeral 6 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV. Esto determina que el crédito fiscal se deberá calcular de manera proporcional. Un
ejemplo de este supuesto sería el caso de los recibos de energía eléctrica o de servicios de agua o teléfono, en los que no es posible realizar la
distinción final de las operaciones a las cuales están destinados, sean estas gravadas o no, por lo que en este supuesto sí es necesario realizar la
prorrata.

2.4. Análisis en detalle del artículo 19 de la LIGV: requisitos formales

En este tema, existen tres requisitos de carácter formal que deben cumplirse para poder hacer uso del crédito fiscal. Estos requisitos se deben
complementar con los requisitos de fondo determinados en el texto del artículo 18 de la LIGV, y que fueron tratados en el numeral 2.3 del presente
trabajo.

Un punto importante a tener en cuenta es que la lectura de los artículos 18 y 19 de la LIGV debe ser complementada con la lectura de las Leyes
N.os2921415 y 2921516, las cuales fueron publicadas en el diario oficial El Peruano el 23 de abril del 2008 y se encuentran vigentes a partir del
24 de abril del 2008.

2.4.1. Que el impuesto esté consignado por separado

El literal a) del artículo 19 de la LIGV determina que el IGV debe estar consignado por separado en el comprobante de pago que acredite la
compra del bien, el servicio afecto, el contrato de construcción, o, de ser el caso, en la Nota de Débito, o en la copia autenticada por el agente de
Aduanas o por el fedatario de la Aduana de los documentos emitidos por la SUNAT, que acrediten el pago del impuesto en la importación de
bienes.

En este caso, el estar consignado por separado implica que este se encuentre discriminado y no incorporado en el precio de venta. Ello determina
que se pueda visualizar en el propio comprobante la base sobre la cual se aplica la tasa del IGV, el IGV mismo y, luego, el resultado final. Ello
podría verificarse de una manera sencilla del siguiente modo:
 Debemos tener presente que los comprobantes de pago y documentos mencionados anteriormente son aquellos que, de acuerdo con las normas
pertinentes, sustentan el crédito fiscal.

Podemos citar en este contexto el pronunciamiento del Tribunal Fiscal cuando emitió la RTF N.º 629-3-98, en la cual determinó que “no procede
ejercer el crédito fiscal del impuesto general a las ventas: i) en comprobantes no anotados en el Registro de Compras; ii) en comprobantes que no
cumplan con las disposiciones normativas y; iii) comprobantes que no tengan el impuesto general a las ventas disgregado”.

En este punto, puede presentarse un problema y es el relacionado con la consignación equivocada de la tasa del IGV, toda vez que puede
consignarse una tasa mayor o menor en el comprobante de pago. En ese punto, entonces, nos quedaría verificar qué solución puede resolver
este problema.

Al respecto, la norma reglamentaria del impuesto general a las ventas tiene una solución. En efecto, el texto del numeral 7 del artículo 6 del
Reglamento de la LIGV, aprobado por el Decreto Supremo N.º 29-94-EF y normas modificatorias, precisa las reglas aplicables cuando se han
emitido comprobantes de pago consignando el monto del impuesto equivocado.

El referido numeral precisa que, para la subsanación a que se refiere el artículo 19 de la LIGV, se deberá anular el comprobante de pago original y
emitir uno nuevo17.

17 Entendemos que esta emisión de un nuevo comprobante de pago ocurrirá en el mismo mes en que el comprobante de pago fuera emitido, ello para poder
evitar alguna contingencia frente a la Administración Tributaria. El problema se presenta en meses posteriores cuando el IGV ya fue liquidado y pagado frente
al fisco.

En su defecto, se procederá de la siguiente manera:

a) Si el impuesto que figura en el comprobante de pago se hubiere consignado por un monto menor al que corresponda, el interesado solo podrá
deducir el impuesto consignado en él.

Ejemplo

Ello implica que quien recepciona la factura podrá utilizar como crédito fiscal únicamente el impuesto que está consignado en el comprobante, el
cual en nuestro ejemplo será de S/ 17.

b) Si el impuesto que figura es por un monto mayor, procederá la deducción únicamente hasta el monto del impuesto que corresponda.

Ello implica que quien reciba la factura podrá utilizar como crédito fiscal únicamente el monto del impuesto que corresponda, es decir, aun cuando
se ha desembolsado dinero equivalente al 21 % que sería S/ 21, solo se podrá utilizar como crédito fiscal la suma de S/ 18, que sería el
equivalente a la tasa vigente del IGV.

2.4.2. Que consignen nombre y número del RUC

Este numeral indica que un requisito formal para ejercer el derecho al crédito fiscal es que los comprobantes de pago o documentos consignen el
nombre y número del RUC del emisor, de forma que no permitan confusión al contrastarlos con la información obtenida a través de los medios de
acceso público de la SUNAT y que, de a cuerdo con la información obtenida a través de dichos medios, el emisor haya estado habilitado para
emitirlo en la fecha de emisión.

La anterior redacción de este literal era muy simple, ya que señalaba única- mente como un requisito de formalidad el hecho de que “los
comprobantes de pago o documentos hayan sido emitidos de conformidad con las disposiciones sobre la materia”.

El cambio que se aprecia en la legislación es realmente importante, ya que de una simple mención al hecho de que los comprobantes de pago o
documentos deben cumplir con lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago se opta por una redacción distinta, la cual de manera
obvia favorece al contribuyente.

Este cambio operó a partir del 24 del abril del 2008, como consecuencia de las modificaciones efectuadas por la Ley N.º 29214 al texto del
artículo 19 de la LIGV.

Sobre el tema, es pertinente hacer un cierto análisis del contenido de este requisito, conforme se aprecia a continuación:

2.4.2.1. ¿Cómo opera la forma en la que se debe realizar el contraste de la información?

Cuando se determina que en el comprobante de pago o los documentos emitidos deben consignar el nombre y número de RUC del emisor, se
entiende que se hace referencia a los datos que deben figurar en el comprobante de pago de manera preimpresa, toda vez que esta información
de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento de Comprobantes de Pago, especificados en su artículo 8, menciona que, de manera obligatoria,
forman parte de la información que debe estar incorporada en el documento.

Allí se menciona que deben estar en la parte preimpresa, entre otros datos del obligado, los siguientes:
 Los apellidos y nombres, o denominación o razón social. Adicionamente, los contribuyentes que generen rentas de tercera categoría deberán
consignar su nombre comercial, si lo tuvieran. (Artículo 8, numeral 1, acápite 1.1, literal a) del Reglamento de Comprobantes de Pago)

Número de RUC. (Artículo 8, numeral 1, acápite 1.1, literal c) del Reglamento de Comprobantes de Pago)

Cuando se hace referencia al término “contrastar”18, ello supone una especie de verificación o chequeo, lo cual implica tener una fuente de donde
se realiza la consulta de la información y, de otro lado, el documento que debe ser confrontado o analizado.

18. Según el Diccionario de la lengua española, el término “contrastar” tiene la siguiente acepción: “[c]omprobar la exactitud o autenticidad de algo”.

Si para realizar un contraste resulta necesario tener un punto de referencia, ¿cuál será, para nosotros, dicha base de información que debemos
consultar? En este punto, nos estamos refiriendo al hecho de verificar la consulta a la base de datos que la Administración Tributaria ofrece para
la revisión permanente de datos que es su propia página web, en donde está incorporada la opción denominada Consulta de RUC19.

19. Esta consulta puede realizarse con solo ingresar el número de RUC o el nombre del contribuyente. Recuperado de .

De realizarse esta consulta y verificarse que los datos que se encuentran consignados en el comprobante de pago coinciden con los que figuran
en la página web de la SUNAT, ello determina que se está cumpliendo con el requisito formal exigido por el literal d) del artículo 19 de la LIGV.

Es pertinente precisar que esta revisión de manera permanente a la página web de la SUNAT puede originar un cierto entrampamiento a las
actividades comerciales, generando, en cierto modo, un sobrecosto para las empresas o también una sobrecarga laboral para el personal que
labora en las áreas contable o financiera de cada empresa, ya que ello determina que, en cada caso que realicen algún pago o contratación, se
deba realizar la verificación. Al margen de las críticas que se pueden realizar sobre este tema, consideramos que si se cumple con la verificación
a tiempo y de manera permanente se logrará que a futuro las posibles revisiones o fiscalizaciones sobre la empresa sean menores, ya que se
está reduciendo, de manera significativa, los riesgos de fiscalización, al no existir alguna contingencia en el tema de la utilización del crédito fiscal
en este específico requisito.

Otro tema que tiene que mencionarse es que la última parte del literal b) del artículo 19 determina que, al momento de contrastar los datos del
RUC y el nombre del contribuyente, este debe estar habilitado al momento de emitir los comprobantes de pago o documentos, lo cual implica que
debe ser un contribuyente habido para la Administración Tributaria o que no haya sido dado de baja del RUC de oficio por parte del fisco.

Cabe precisar que si la condición del contribuyente es no habido no existe dificultad en el uso del crédito fiscal, toda vez que no existe alguna
normatividad que determine la inhabilitación por dicha condición.

Además, en el Reglamento de la LIGV apreciamos lo indicado por el acápite 2 del numeral 2.5 del artículo 6, donde se precisa que se considera
como emisor habilitado para emitir comprobantes de pago o documentos a aquel contribuyente que a la fecha de emisión de los comprobantes o
documentos:

a)se encuentre inscrito en el RUC y la SUNAT, además, no le haya notificado la baja de su inscripción en dicho registro;

b)no esté incluido en algún régimen especial que lo inhabilite a otorgar comprobantes de pago que den derecho a crédito fiscal; y

c)cuente con la autorización de impresión, importación o de emisión del comprobante de pago o documento que emite, según corresponda.

Es pertinente indicar que existe un pronunciamiento del Tribunal Fiscal, precisando que la condición del contribuyente no habido no impide la
utilización del crédito fiscal. Nos referimos a la RTF N.º 01120-8-2016, de fecha 4 de febrero del 2016, cuya sumilla indica lo siguiente:

Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra las resoluciones de determinación giradas por Impuesto General a
las Ventas de los periodos julio y setiembre del 2007, abril del 2008 y mayo y junio del 2008, así como se deja sin efecto dichos valores, en el
extremo del reparo al crédito fiscal sustentado en comprobantes de pago emitidos por sujetos con la condición de “no habido” a la fecha de su
emisión, en razón a que respecto de los periodos julio y setiembre del 2007 y abril del 2008, no se aprecia de autos que se hubiera acreditado que
los proveedores cuyas operaciones fueron observadas, hubiesen adquirido la condición de “no habidos” en base a lo dispuesto por el Decreto
Supremo N.° 041-2006-EF, y respecto de los periodos mayo y junio del 2008, no se ha tomado en cuenta que el texto del inciso b) del artículo 19
de la Ley del Impuesto General a las Ventas, modificada por la Ley N.° 29214, vigente en los referidos periodos, no contempla que no podía
utilizarse el crédito fiscal sustentado con comprobantes de pago emitidos por sujetos con la condición de “no habido” a la fecha de su emisión. Se
revoca la apelada en el extremo del reparo relativo a la determinación de los saldos a favor de los periodos anteriores y se deja sin efecto los
valores emitidos por dicha determinación, ya que el reparo al crédito fiscal sustentado en comprobantes de pago emitidos por sujetos con la
condición de “no habido” que tuvo incidencia en la determinación de los referidos saldos a favor ha sido levantado en esta instancia. Se revoca la
apelada en el extremo referido a la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario y se deja sin efecto los valores
emitidos por dicha infracción, ya que sustentándose la mencionada infracción en los reparos al crédito fiscal y a la determinación de los saldos a
favor de los periodos anteriores, se debe emitir similar pronunciamiento. Se confirma en lo demás que contiene.

Estamos de acuerdo con Carrillo cuando precisa lo siguiente:

Mediante Resolución N.º 01120-8-2016, del 4 de febrero de 2016, el Tribunal Fiscal ha concluido que a partir de la entrada en vigencia de la Ley
N.º 29214 que modificó el inciso b) del artículo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, esto es, a partir del 24 de abril de 2008, no se
contempla en la Ley que no pueda utilizarse el crédito fiscal sustentado en comprobantes de pago emitidos por sujetos que tengan la condición de
NO HABIDO, a la fecha de su emisión20.

20. Carillo Bautista, Miguel, “La condición de no habido del proveedor a la fecha de emisión del comprobante de pago, no restringe el uso del crédito fiscal, a
partir de la entrada en vigencia de la Ley N.º 29214, esto es, desde el 24 de abril del 2008. Resolución del Tribunal N.º 01120-8-2016 del 4 de febrero del
2016” en el blog de Miguel Castillo, Escuela de Derecho Tributario. Recuperado de miguelcarrillo/2016/10/28/no-habido-credito-fiscal/> (consultado 27-03-17).

En ese mismo sentido, león HuayanCa indica:

El tenor del artículo 19 de la LIGV no contempla la imposibilidad de ejercer el crédito fiscal de aquellos contribuyentes que cuenten con la
condición de “no habido” a la fecha de emisión del comprobante de pago, vale decir, un proveedor que cuente con la condición de “no habido” al
momento de emitir el comprobante de pago (v. gr. factura) no impide el ejercicio del crédito fiscal21.
 21. León Huayanca, Marysol, “Novedades tributarias” en Quantum group. Recuperado de - sultores.com/boletin-1ra-quincena-de-diciembre-2016/> (consultado
el 02-03-17).

Observemos, entonces, los supuestos en los cuales el emisor del comprobante de pago se encuentra inhabilitado para emitirlo. Allí se pueden
presentar diversas situaciones:

La Administración Tributaria haya determinado la baja de oficio provisional del contribuyente.

El contribuyente tenga, en su condición de RUC, la baja de oficio definitiva. Analicemos brevemente cada una de estas posibilidades.

a) La Administración Tributaria haya determinado la baja de oficio provisional del contribuyente

Este tipo de calificación otorgada por la Administración Tributaria comprende a todos aquellos contribuyentes que por alguna razón se inscribieron
en el RUC y que realizaron algún tipo de actividad (por ejemplo, cumplieron con presentar algunas declaraciones-pago ante los bancos o, de
algún modo, solicitaron autorización de impresión de comprobantes de pago).

Este tipo de contribuyentes son marcados con la baja de oficio provisional. Para ello, la SUNAT les emite una notificación, a través de la cual se
les informa sobre dicha situación al domicilio fiscal declarado en el RUC.

Entre las consecuencias que los contribuyentes pueden sufrir por estar en esta situación, podemos mencionar a las siguientes:

El contribuyente figurará en la página web de SUNAT como no autorizado a emitir comprobantes de pago.

El contribuyente no podrá efectuar ningún trámite relacionado con el RUC o comprobantes de pago.

Dicho estado será comunicado a las centrales de riesgo, a la SBS y al sector público nacional.

Debido a que dichos contribuyentes informaron la realización de actividades en alguna oportunidad, la SUNAT presume que pueden seguir
realizando actividades, pero que, por alguna razón, no han podido cumplir con sus obligaciones tributarias. En este caso, la SUNAT les concede el
beneficio de seguir utilizando su número de RUC. Para tal efecto, deben cumplir con presentar las declaraciones-pago que tuvieran pendientes de
presentación.

En el caso de que no presentaran las declaraciones-pago pendientes, la SUNAT presumirá que, en efecto, no realizaban actividades y procederá
a transferir su registro al sector pasivo del RUC.

b) El contribuyente tenga en su condición de RUC la baja de oficio definitiva

En este punto, consideramos pertinente precisar lo siguiente:

SUNAT de oficio podrá dar de baja un número de RUC cuando presuma, sobre la base de la verificación de la información que consta en sus
registros, que el sujeto inscrito no realiza actividades generadoras de obligaciones tributarias, o de haber transcurrido el plazo de doce (12) meses
de suspensión temporal de actividades, sin haber comunicado el reinicio de estas. En tales casos la SUNAT notificará dichos actos22.

22. Recuperado de &id= 195:16-icomo-realizo-la-reactivacion-del-ruc&catid=23:tramites-ruc&Itemid=18>.

Operativamente, la Administración Tributaria determina que a los contribuyentes que se inscribieron en el RUC, se les asignará la marca de baja
de oficio definitiva, en la medida que estos sean omisos a la presentación de sus declaraciones juradas durante un año en forma consecutiva.

En tal sentido, el registro de los contribuyentes que son marcados con baja de oficio definitiva busca ser transferido al sector pasivo del RUC
dentro de la Administración.

¿Qué implicancias se generan cuando se adquiere la condición de baja de oficio definitiva?

El contribuyente figurará en la página web de la SUNAT como no autorizado a emitir comprobantes de pago.

El contribuyente no podrá realizar ningún trámite relacionado con el RUC o comprobantes de pago.

Este nuevo estado será comunicado a las centrales de riesgo, a la SBS y al sector público nacional.

2.4.2.2. Información adicional que debe tomarse en cuenta de acuerdo con la Ley N.º 29215

Conforme lo determina el artículo 1 de la Ley N.º 2921523, se menciona la información mínima que deben contener los comprobantes de pago.
Dicho artículo menciona que adicionalmente a lo establecido en el inciso b) del artículo 19 de la LIGV, los comprobantes de pago o documentos,
emitidos de conformidad con las normas sobre la materia, que permitan ejercer el derecho al crédito fiscal, deberán consignar como información la
siguiente:

23. La Ley N.º 29215 aprobó la Ley que fortalece los mecanismos de control y fiscalización de la Administración Tributaria respecto de la aplicación del crédito
fiscal, con lo cual precisa y complementa la última modificación de la LIGV.

Identificación del emisor y del adquirente o usuario (nombre, denominación o razón social y número de RUC), o del vendedor, si se tratase de
liquidaciones de compra (nombre y documento de identidad)

Identificación del comprobante de pago (numeración, serie y fecha de emisión).

Descripción y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la operación

Monto de la operación (precio unitario, valor de venta e importe total de la operación)

Excepcionalmente, se podrá deducir el crédito fiscal aun cuando la referida información se hubiera consignado en forma errónea, siempre que el
contribuyente acredite en forma objetiva y fehaciente dicha información.

Desde la publicación de este dispositivo, se observa que existen mayores elementos a favor del propio contribuyente, a efectos de demostrar la
existencia de la operación que anteriormente, por cuestiones de formalidad, se impedía ejercer el derecho al uso del crédito fiscal.
 ¿Qué pasa si la información se consigna en forma errónea? En ese caso, el crédito fiscal se podrá deducir, siempre que el contribuyente
acredite en forma objetiva y fehaciente la operación.

¿A través de qué mecanismos se puede realizar la acreditación de la operación? Esta operación puede presentarse a través de los
siguientes documentos:

Guía de remisión

Contratos

Proformas

Órdenes de pago

Medios de pago

El texto del artículo 3 de la Ley N.º 29215 complementa los datos al mencionar que no dará derecho al crédito fiscal el comprobante de pago o
Nota de Débito que consigne datos falsos en lo referente a la descripción y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la operación y al valor
de venta, así como los comprobantes de pago no fidedignos definidos como tales por el reglamento.

Tratándose de comprobante de pago, Notas de Débito o documentos no fidedignos o que incumplan con los requisitos legales y reglamentarios en
materia de comprobantes de pago, pero que consignen los requisitos de información mencionados en el artículo 1 de la Ley N.º 29215, no se
perderá el derecho al crédito fiscal en la adquisición de bienes, prestación o utilización de servicios, contratos de construcción e importación,
cuando el pago del total de la operación, incluyendo el pago del impuesto y de la percepción que, de ser el caso, se hubiera efectuado:

a) Con los medios de pago que señale el reglamento

b) Siempre que se cumpla con los requisitos que señale el Reglamento de la LIGV

La misma norma determina que lo antes mencionado no exima del cumplimiento de los demás requisitos exigidos por la LIGV.

Resulta interesante, a efectos de complementar la información del presente trabajo, efectuar la definición del término “falso”. Un primer
acercamiento al significado sería que es aquello contrario a lo cierto, a lo verdadero y que conlleva un elemento subjetivo que es
la intencionalidad, ello equivale a decir que se ha querido mostrar lo contrario de lo verdadero, de lo cierto, de aquello que es real.

Al consultar el Diccionario de la lengua española, el vocablo “falso” engloba las siguientes acepciones: “engañoso, fingido, simulado, falto de ley,
de realidad o de veracidad. Incierto y contrario a la verdad”.

Como mecanismo complementario a lo señalado anteriormente, podemos ver el siguiente gráfico relacionado con la manera en la que se
consigna la información de los comprobantes de pago de manera errónea.

2.4.3. Que los documentos en los que consta el pago del impuesto sean anotados en un registro autorizado

Los comprobantes de pago, las Notas de Débito, los documentos emitidos por la SUNAT o el formulario donde conste el pago del impuesto en la
utilización del servicios prestados por no domiciliados tienen que ser anotados en cualquier momento por el sujeto del impuesto en su registro de
compras. Dicho registro deberá estar legalizado antes de su uso y reunir los requisitos previstos en el reglamento.

A manera de antecedentes, podemos precisar que, con la legislación anterior a la fecha de publicación de las Leyes N.os 29214 y 29215, existió
una exigencia excesiva de la formalidad en el Registro de Compras, de manera tal que por el incumplimiento de aspectos de tipo formal como, por
ejemplo, el hecho de no tener legalizado el registro o no haberse anotado las facturas en este, se impedía la utilización del crédito fiscal.

Prueba de ello es la RTF N.º 730-2-2000, a través de la cual el Tribunal Fiscal determina lo siguiente:

El registro de compras presentado por la recurrente tiene fecha de legalización el 17 de enero del 2000 y de acuerdo con el artículo 112 de la
Decreto Legislativo del Notariado, con la legalización se certifica la apertura de libros y registros contables, de lo que se infiere que las compras
fueron anotadas en todo caso desde la fecha de legalización del referido Registro.

Por tanto, no cumple con el requisito establecido en el artículo 19 de la Ley del IGV y no tenía derecho a gozar del crédito fiscal.

El Registro de Compras es un libro auxiliar de contabilidad cuya función es centralizar la información de las adquisiciones de bienes o de las
prestaciones de servicios de las que se es beneficiario para fines de control del crédito fiscal.

El Tribunal, al emitir la RTF N.º 8064-3-2004, precisó lo siguiente:

Para efectos de ejercer el derecho al crédito fiscal del impuesto general a las ventas, los contribuyentes no solo debe cumplir con los requisitos
sustanciales, sino también con los requisitos formales, entre ellos que el comprobante de pago se encuentre anotado en el Registro de compras.
En caso contrario, el contribuyente no tendrá derecho a ejercer el referido crédito fiscal.
 Las formalidades que debe llevar el Registro de Compras son las siguientes:

Gráfico 20. Formalidades señaladas en el inciso c) del artículo 19 de la LIR

Con respecto al tema de la legalización del Registro de Compras, debemos precisar que esta se realiza antes de su uso, incluso en el caso de
que la contabilidad sea llevada en hojas sueltas o continuas. Ello lo determina el artículo 3 de la Resolución de Superintendencia N.º 234-
2006/SUNAT.

En la actualidad se mantiene el mismo requisito, pero ya no con la misma relevancia que antes de la publicación de las Leyes N.os 29214 y
29215.

Se establece que el Registro de Compras debe reunir los requisitos señalados en el literal II, numeral 1 del artículo 10 de del Reglamento de la
LIGV. Igual lo determina el artículo 2 de la Ley N.º 29214.

Resulta interesante revisar los comentarios que realiza FarFán FalCón, respecto de las Leyes N.os 29214 y 29215. Él menciona que como
consecuencia de la expedición de las Leyes N.os 29214 y 29215, a diferencia de lo que algunos pudieran opinar, resulta evidente que el Fisco ha
regulado con excesiva com- plejidad los requisitos que rigen el ejercicio del crédito fiscal del impuesto ge- neral a las ventas. Esta circunstancia
encuentra notorias agravantes reflejadas en i) la creciente proliferación normativa que antecedió los cambios sufridos (directa e indirectamente
vinculados con el ejercicio del crédito); ii) la vigencia paralela de dos normas que regulan un mismo aspecto del IGV; iii) la dificultad interpretativa
que se aprecia en el tenor de las normas en cuestión; y iv) las contingencias tributarias que en el inmediato plazo estas podrían acarrear entre los
contribuyentes24.

24. FarFán FalCón, Luis, “¿Por fin lo sustancial ha prevalecido sobre lo formal? Algunas reflexiones sobre la aparente “flexibilización” en el uso del crédito
fiscal del impuesto general a las ventas y la inobservancia del principio de seguridad jurídica en materia tributaria”, en Vectigalia, Año 3, N.º 4, setiembre del
2008, p. 79.

Debe quedar claro que para el ejercicio del derecho al crédito fiscal, además de cumplir las formalidades señaladas anteriormente, como el hecho
de contar con el comprobante que permita deducir el crédito fiscal, como es el caso de una factura, la cual debe estar anotada en el
correspondiente Registro de Compras.

Pero ello no es suficiente, toda vez que debe demostrase la existencia de la operación a través de documentación fehaciente, tal como lo precisa
el Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 1515-4-2008, del 6 de febrero del 2008, la cual señala lo siguiente:

Para tener derecho a utilizar el crédito fiscal en la determinación del IGV, no solo se debe acreditar que se cuenta con el comprobante de pago
que respa de las operaciones realizadas, ni con el registro contable de las mimas, sino que se debe demostrar que, en efecto, estas se hayan
realizado, siendo que para ello es necesario que los contribuyentes acrediten la realizada de las transacciones realizadas directamente con sus
proveedores, las que pueden sustentarse, entre otros, con la documentación que especifique la recepción de los bienes, tratándose de
operaciones de compra de bienes, o en su caso, con indicios razonables de la efectiva prestación de los servicios y con la documentación que
evidencia el pago de [estos].

2.4.3.1. ¿Cuál es la oportunidad del ejercicio del derecho al crédito fiscal?

Según lo dispone el artículo 2 de la Ley N.º 2921525, los comprobantes de pago y documentos mencionados en el literal a) del artículo 19 de la
LIGV deberán haber sido anotados por el sujeto del impuesto en su Registro de Compras, en las hojas que correspondan al mes de su emisión o
del pago del impuesto, según sea el caso, o en el que corresponda a los doce meses siguientes. Debe ejercerse en el periodo al que corresponda
la hoja en la que dicho comprobante o documento hubiese sido anotado.

25. Norma que complementa a lo señalado por el literal c) del artículo 19 de la LIGV.

Este enunciado determinó que se eliminará, en la práctica, aquel plazo de atraso en la recepción de los comprobantes de pago que señala el
Reglamento de la LIGV, el cual menciona que para efectos del Registro de Compras las adquisiciones podrán ser anotadas dentro de los cuatro
periodos tributarios computados a partir del primer día del mes siguiente de la fecha de emisión del documento que corresponda, siempre que los
documentos respectivos sean recibidos con retraso.

Es pertinente indicar que el Decreto Legislativo N.° 1116 efectuó una modificación al texto del artículo 2 de la Ley N.° 29215, que regula la
oportunidad de ejercicio del derecho al crédito fiscal, incorporando un segundo párrafo cuyo texto es el siguiente:

No se perderá el derecho al crédito fiscal si la anotación de los comprobantes de pago y documentos a que se refiere el inciso a) del artículo 19
del Texto Único Ordenado antes citado —en las hojas que correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12 meses siguientes—
se efectúa antes que la SUNAT requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación de su Registro de Compras.

Informe de la SUNAT

Informe N.º 0161-2015-SUNAT/5D0000 26

26. Si se desea revisar de manera completa el informe emitido por la SUNAT debe ingresar a la siguiente dirección web: (consultado el 09-07-2020).

1. Los contribuyentes que, estando obligados a llevar su Registro de Compras electrónico, lo lleven en forma manual o computarizada, incurrirán
en la infracción prevista en el numeral 2 del artículo 175 del TUO del Código Tributario.
 2. El hecho que un contribuyente que, estando obligado a llevar el Registro de Compras de manera electrónica, lo lleve de manera manual o
mecanizada, no es un elemento que determine la pérdida del crédito fiscal, siempre que la anotación de los comprobantes de pago u otros
documentos —en las hojas que correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12 meses siguientes— haya sido realizada en
dicho Registro de Compras —manual o mecanizado— antes de que la SUNAT requiera su exhibición.

Una vez que hemos determinado que el plazo aplicable para la anotación del comprobante es de doce meses para la toma del crédito fiscal,
puede existir un conflicto con las normas relacionadas con el impuesto a la renta, sobre todo, en la parte relacionada con los gastos de un
ejercicio que buscan ser trasladados a uno siguiente.

Aquí debemos concordar esta información con lo dispuesto por el acápite 3.1 del numeral 3 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de
Pago, el cual determina que, para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas, los contribuyentes del impuesto deberán anotar sus
operaciones, así como las modificaciones al valor de estas en el mes en que estas se realicen.

Los comprobantes de pago, Notas de Débito y los documentos de atribución a que alude el octavo párrafo del artículo 19 de la LIGV deberán ser
anotados en el Registro de Compras en el periodo de su emisión o dentro de los doce (12) periodos siguientes, en la hoja que corresponda al
periodo en que se realiza dicha anotación. Para tal efecto, es de aplicación lo previsto en el último párrafo del numeral 2.1 del artículo 6.

En caso la anotación se realice vencido el plazo al que se refiere el párrafo anterior, el adquirente perderá el derecho al crédito fiscal, y puede
contabilizar el correspondiente impuesto como gasto o costo para efecto del IR.

La empresa Asesores Informáticos SA ha emitido una factura en octubre del 2019, por medio de la cual sustenta un servicio de mantenimiento
de redes y servidores brindado a la compañía Industrias del Sur SAC. Esta última recibió la factura en noviembre del 2019, pero la anotó en su
registro de compras recién en abril del 2020. Ello porque la factura se extravió en el departamento de logística y recién se pudo encontrar dicha
factura en esa fecha.

Como no se encontraba la factura, al momento de elaborar los Estados Financieros, la empresa Industrias del Sur SAC no incluyó en los datos
que sustentan la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio 2019, la cual cumplió con presentar en marzo del
2019 27 .

27. Antes de las prórrogas de vencimientos aprobadas por la SUNAT mediante resolución de Superintendencia, como consecuencia del estado de emergencia
y el aislamiento social obligatorio decretado por el Gobierno.

En este orden de ideas, la empresa Industrias del Sur SAC, al haber anotado la factura dentro del plazo de los doce (12) meses y no haber sido
requerida por la SUNAT en algún proceso de revisión, asume que puede utilizar el crédito fiscal, ya que cumple con las condiciones indicadas en
el artículo 2 de la Ley N.° 291215.

De este modo, se desea conocer si es posible que se pueda utilizar o no el crédito fiscal por parte de la empresa Industrias del Sur SAC.

Solución

Antes de dar respuesta a la pregunta formulada por la empresa, primero debemos verificar es el periodo en el cual se prestó el servicio, toda vez
que en esa misma fecha existió la obligación de declarar el ingreso, en cumplimiento de las reglas del devengo, señaladas expresamente en el
texto del artículo 57 de la LIR.

Dicha operación ocurrió en el ejercicio 2019 y no en el ejercicio en que se encontró el com- probante de pago, que es el ejercicio 2020, motivo por
el cual no sería correcto considerar la operación para efectos del impuesto a la renta del 2020, toda vez que debe considerarse en el 2019.

Si no se incluyó a un gasto en el ejercicio correspondiente, al no haberse consignado en el balance ni tampoco en la Declaración Jurada Anual del
Impuesto a la Renta, la cual ya fue presentada al fisco, no resulta un gasto aceptable.

Por ello, no se estaría cumpliendo con lo dispuesto en el literal a) del artículo 18 de la LIR. En cuyo caso, el crédito fiscal no se podría utilizar,
pese a que todavía estaría dentro de los doce (12) meses que la normativa del IGV permite, pero por la legislación del impuesto a la renta, ya no
sería aceptable.

En tal caso, por las consideraciones indicadas anteriormente, el IGV contenido en la factura en mención no se podría utilizar.

2.4.3.2. En caso de que no se registrase una factura en el Registro de Compras y llegara la fiscalización de SUNAT, ¿se
perdería el crédito fiscal?

Para poder ejercer el derecho al crédito fiscal, el artículo 19 de la LIGV señala tres requisitos formales que deben cumplirse. Uno de ellos está
mencionado en el literal c) del artículo 19 de dicha norma. Allí se menciona que los comprobantes de pago, las Notas de Débito, los documentos
emitidos por la SUNAT, o el formulario donde conste el pago del impuesto en la utilización de servicios prestados por no domiciliados, hayan sido
anotados en cualquier momento por el sujeto del impuesto en su Registro de Compras. El mencionado registro deberá estar legalizado antes de
su uso y reunir los requisitos previstos en el reglamento.

En complemento de esta norma, observamos el texto del artículo 2 de la Ley N.º 29215, la cual está vigente desde el 23 de abril del 2008 y
precisa que los comprobantes de pago que permiten deducir el crédito fiscal deberán ser anotados por el sujeto del impuesto en su Registro de
Compras en las hojas que correspondan al mes de su emisión o del pago del impuesto, según sea el caso, o en el que corresponda a los 12
(doce) meses siguientes. Debe ejercerse en el periodo al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante o documento hubiese sido
anotado.

Bajo este esquema, el deudor tributario tenía la opción de registrar la factura o el comprobante que le permite la utilización del crédito fiscal en el
mes en que ocurrió la operación o en el lapso de 12 meses siguientes a la fecha de emisión del comprobante de pago. Ello implicaba que no se
perdía el crédito fiscal como sucedía antes de la publicación de la Ley N.º 29215 y solo existía la posibilidad de la comisión de la infracción
tipificada en el numeral 5 del artículo 175 del Código Tributario por llevar los libros con atraso, si se anotaba fuera de fecha.
 El 5 de julio del 2012 se publicó, en el diario oficial El Peruano, el Decreto Legislativo N.º 1116, norma que incorporó un segundo párrafo al artículo
2 de la Ley N.º 29215, que regula la oportunidad de ejercicio del derecho al crédito fiscal. El párrafo en mención señala lo siguiente:

No se perderá el derecho al crédito fiscal si la anotación de los comprobantes de pago y documentos a que se refiere el inciso a) del artículo 19
del Texto Único Ordenado antes citado –en las hojas que correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12 meses siguientes–
se efectúa antes que la SUNAT requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación de su registro de compras.

Ello implica que si la Administración Tributaria realiza un requerimiento del Registro de Compras al contribuyente y verifica que la factura o
documento que sustenta el crédito fiscal no se encuentra anotado, simplemente determinará la pérdida del crédito fiscal. Este tipo de situación
determina que aun cuando el deudor tributario pueda contar con los doce meses de posibilidad de anotación del comprobante respectivo para la
utilización del crédito fiscal, en la práctica dicho plazo se reduce hasta el momento en que el fisco realice el requerimiento.

Por ejemplo, si un deudor tributario tiene una factura emitida en mayo del 2012, en teoría, tendría 12 meses contados a partir del mes siguiente de
su emisión para anotarla en su registro de compras para la utilización del crédito fiscal. Ello le permitiría realizar la anotación hasta mayo del 2013.
Pero ¿qué sucede si la SUNAT requirió, a través de un proceso de fiscalización parcial (incorporado por el Decreto Legislativo N.º 1113 y vigente
a partir del 2 de octubre del 2012), la presentación de su Registro de Compras en diciembre del 2012 y verifica que la factura no está anotada en
dicho registro? En aplicación de la normativa antes expuesta perdería la posibilidad de la utilización del crédito fiscal, lo que permite apreciar que
el plazo de los 12 (doce) meses ya no tendría validez ni podría alegarse al fisco en este ejemplo.

Si nos percatamos, con esta modificatoria normativa el deudor tributario deberá estar alerta para poder registrar la factura o el documento que
contiene el crédito fiscal de manera casi inmediata a su recepción y no esperar los 12 meses, toda vez que no se sabe a ciencia cierta la fecha
cuando recibirá un requerimiento por parte del fisco para la exhibición o presentación del Registro de Compras; caso contrario, se produce la
pérdida del crédito fiscal, lo que anticipa el retorno de las sanciones anómalas, ya que se estaría vulnerando el principio de neutralidad propio de
la técnica del valor agregado, de tal manera que se convierte un impuesto de tipo plurifásico no acumulativo (como es el caso del IGV) en un
impuesto plurifásico acumulativo, generando los efectos no deseados de acumulación y piramidación, que se creían ya superados.

2.4.3.3. El incumplimiento parcial, tardío o defectuoso de los deberes formales relacionados con el Registro de Compras

El segundo párrafo del literal c) del artículo 19 de la LIGV determina que, en caso de existir el incumplimiento parcial, tardío o defectuoso de los
deberes formales relacionados con el Registro de Compras, ello no implicará la pérdida del crédito fiscal, el cual se ejercerá en el periodo al que le
corresponda la adquisición, ello sin perjuicio de la configuración de las infracciones tributarias que se encuentran tipificadas en el texto del Código
Tributario, en la medida que resulten aplicables.

En este punto, debemos precisar que el incumplimiento hace alusión a la in- observancia de tipo absoluto de los deberes formales, los cuales se
encuentran detallados en el artículo 10 del Reglamento de la LIGV.

Para efectos didácticos, consideramos pertinente trascribir el acápite II del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de la LIGV, donde se detallan
los requisitos que debe contener el registro de Compras. A continuación, se presenta el acápite en mención:

1. Fecha de emisión del comprobante de pago.

2. Fecha de vencimiento o fecha de pago en los casos de servicios de suministros de energía eléctrica, agua potable y servicios telefónicos, télex
y telegráficos, lo que ocurra primero. Fecha de pago del impuesto retenido por liquidaciones de compra. Fecha de pago del impuesto que grave
la importación de bienes, utilización de servicios prestados por no domiciliados o la adquisición de intangibles provenientes del exterior, cuando
corresponda.

3. Tipo de comprobante de pago o documento, de acuerdo con la codificación que apruebe la SUNAT.

4. Serie del comprobante de pago.

5. Número del comprobante de pago o número de orden del formulario físico o formulario virtual donde conste el pago del Impuesto, tratándose
de liquidaciones de compra, utilización de servicios prestados por no domiciliados u otros, número de la declaración única de Aduanas, de la
declaración simplificada de importación, de la liquidación de cobranza, u otros documentos emitidos por SUNAT que acrediten el crédito fiscal
en la importación de bienes.

6. Número de RUC del proveedor, cuando corresponda.

7. Nombre, razón social o denominación del proveedor. En caso de personas naturales, se debe consignar los datos en el siguiente orden:
apellido paterno, apellido materno y nombre completo.

8. Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho acrédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, destinadas exclusivamente a
operaciones gravadas y/o de exportación.

9. Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, destinadas a operaciones
gravadas y/o de exportación y a operaciones no gravadas.

10. Base imponible de las adquisiciones gravadas que no dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, por no estar destinadas a
operaciones gravadas y/o de exportación.

11. Valor de las adquisiciones no gravadas.

12. Monto del impuesto selectivo al consumo, en los casos en que el sujeto pueda utilizarlo como deducción.

13. Monto del Impuesto General a las Ventas correspondiente a la adquisición registrada en el inciso h).

14. Monto del Impuesto General a las Ventas correspondiente a la adquisición registrada en el inciso i).

15. Monto del Impuesto General a las Ventas correspondiente a la adquisición registrada en el inciso j).

16. Otros tributos y cargos que no formen parte de la base imponible.

17. Importe total de las adquisiciones registradas según comprobantes de pago.

18. Número de comprobante de pago emitido por el sujeto no domiciliado en la utilización de servicios o adquisiciones de intangibles provenientes
del exterior cuando corresponda.

En estos casos, se deberá registrar la base imponible correspondiente al monto del impuesto pagado.

De igual modo, para efectos de una mejor verificación de los datos que deben ir incorporados en el Registro de Compras, a continuación
adjuntamos el Formato N.º 8.1 de la Resolución de Superintendencia N.º 234-2006/SUNAT que SUNAT publica en su página web y que puede
encontrarse en .

Cuando la norma hace referencia al incumplimiento parcial, tardío o defectuoso, debemos precisar que en realidad debería decir “cumplimiento
parcial, tardío o defectuoso”, ya que el incumplimiento implica, necesariamente, que no se cumplan las condiciones previamente establecidas. Al
consultar el Diccionario de la lengua española, se precisa que la acepción del término “incumplimiento” es la ‘falta de cumplimiento’.

Nos tocaría definir qué debemos entender por cumplimiento parcial, tardio o defectuoso de los requisitos que contiene el artículo 10 del
Reglamento de la LIGV mencionados en líneas anteriores, los cuales aluden necesariamente a un elemento común en todos ellos y es la
anotación de información en el Registro de Compras.

Al respecto, el cumplimiento parcial implicaría que, dentro de los plazos que corresponde entregar información o cumplir con los requisitos
que la norma determina, no se llega a completar todas las exigencias, sino que se realiza de manera parcial, existiendo, entonces, una cierta
cantidad de requisitos que no se han llegado a completar, cumplir o ejecutar.

En lo que respecta al cumplimiento tardío, este se manifiesta cuando se da un cumplimiento adecuado y completo, pero en forma
extemporánea, lo cual equivale a decir que está fuera de fecha.

Finalmente, el cumplimiento defectuoso alude al cumplimiento completo y oportuno, pero en forma indebida o con errores. Ello también se
puede presentar cuando existe una falta de coincidencia o exactitud entre la prestación debida y la prestación ejecutada.

De estas tres modalidades, quizá la más común es la segunda, que es el cumplimiento tardío. Ello lo apreciaremos con un ejemplo relacionado
con el tema de la provisión de un comprobante de pago en un periodo distinto al que le corresponde.

Ejemplo

Veamos el caso de la empresa Alimentos balanceados SAC, que está dedicada a comercializar frutas, verduras y carnes, y que realiza la
adquisición de tres cámaras frigoríficas para conservar los productos de su línea de venta a los clientes.

Esta compra se realizó en abril del 2019 a la empresa Frío San Miguel SAC, que cumple con la entrega de las respectivas cámaras, sustentando
la operación con la emisión de la factura respectiva, la cual fue entregada el 12 de abril del 2019, realizando la discriminación del IGV en
cumplimiento de la normatividad del IGV.

La empresa Alimentos balanceados SAC considera la compra en el periodo abril del 2019, la cual declara en el PDT N.º 621 IGV-Renta en
mayo del 2019, utilizando el crédito fiscal en dicho mes. Cabe precisar que la empresa no tiene el Registro de Compras al día.

Posteriormente, para efectos de procurar la regularización del Registro de Compras, la empresa Alimentos balanceados SAC adquiere hojas
sueltas y cumple con legalizarlas en una notaria en agosto del 2019, procediendo de inmediato a la anotación respectiva de las operaciones de
compra de los meses anteriores, incluyendo la factura que sustenta la adquisición de la operación de venta de las cámaras frigoríficas.

Al efectuar esta anotación, aun cuando se trate de una fecha distinta a la que la normatividad tributaria le obligue, se validaría el uso del crédito
fiscal que se consignó en el PDT IGV-Renta de abril.

Si bien es cierto que se está validando el crédito fiscal y no se pierde el derecho a la aplicación de la técnica del valor agregado propia del IVA,
ello no le impide a la Administración Tributaria verificar que se ha configurado la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175 del Código
Tributario por haber realizado la anotación en un periodo mayor al que legalmente le corresponde, ya que la infracción es por llevar los libros con
atraso mayor al permitido.
 Como se sabe, de acuerdo al Anexo de la Resolución de Superintendencia N.º 234-2006/SUNAT28, el plazo máximo de atraso para el Registro
de Compras es de diez días hábiles contados desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en que se recepcione el comprobante de pago
respectivo.

28. Se puede consultar revisar el contenido de la Resolución de Superintendencia N.° 234-2006/SUNAT in- cluyendo el anexo ingresando a la siguiente
dirección web: - rin/2006/234.htm> (consultado el 09-07-2020).

En este sentido, si el comprobante de pago corresponde al mes de abril de 2019, el plazo debió computarse en mayo del 2019. Aquí se observa
que se ha cumplido con legalizar y anotar el comprobante en el mes de agosto del 2019, con lo cual queda claro que se ha incurrido en la
infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175 del Código Tributario, por llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes los
libros de contabilidad u otros libros o registros, que se vinculen con la tributación.

2.4.3.4. ¿Si en los comprobantes de pago se hubiere omitido discri- minar el IGV o este fuera equivocado?

Según lo dispone el tercer párrafo del literal c) del artículo 19 de la LIGV, cuando, en el comprobante de pago, se hubiere omitido consignar
separadamente el monto del impuesto, pese a estar obligado a ello o, en su caso, se hubiere consignado un monto equivocado, se procederá a la
subsanación conforme lo dispone el reglamento. El crédito fiscal solo podrá aplicarse a partir del mes en que se efectúe tal subsanación.

Si revisamos el texto del Reglamento de la LIGV, en él se precisa, en el numeral 7 del artículo 6, los mecanismos para poder subsanar el error de
los comprobantes de pago en el cual se consigna un monto del impuesto equivocado. Se deberá anular el comprobante de pago original y emitir
uno nuevo.

Si ello no es posible, en su defecto, se procederá de la siguiente manera:

1. Si el impuesto que figura en el comprobante de pago se hubiere consignado por un monto menor al que corresponda, el interesado solo podrá
deducir el impuesto consignado en él.

2. Si el impuesto que figura es por un monto mayor, se procederá a la deducción únicamente hasta el monto del impuesto que corresponda.

2.4.3.5. ¿Si los comprobantes son emitidos por sujetos no domiciliados?

Por expresa mención del cuarto párrafo del literal c) del artículo 19 de la LIGV, el legislativo ha determinado que, en el caso de los comprobantes
de pago que son emitidos por sujetos no domiciliados, no será de aplicación lo dispuesto en los literales a) y b) del citado artículo.

La justificación la podemos encontrar en el hecho de que los sujetos no domiciliados no consignan el IGV en los comprobantes de pago que ellos
emiten, tampoco cuentan con número de RUC, por lo que resulta imposible que se pueda realizar algún tipo de contrastación de información con
la página web de la SUNAT.

2.4.3.6. ¿Si los comprobantes de pago incumplen los requisitos legales y reglamentarios, se pierde el crédito fiscal?

El quinto párrafo del artículo 19 de la LIGV precisa que tratándose de comprobantes de pago, Notas de Débito o documentos que incumplan con
los requisitos legales y reglamentarios, no se perderá el derecho al crédito fiscal en la adquisición de bienes, prestación de servicios, contratos de
construcción e importación. Ello siempre y cuando el pago total de la operación, incluyendo el pago del impuesto y de la percepción, de ser el
caso, se hubiera efectuado:

Con los medios de pago que señale el reglamento.

Siempre que se cumpla con los requisitos que señala el reglamento.

Ahora, cuando la norma menciona la palabra “reglamento” y se alude al cumplimiento de ciertos requisitos, debemos verificar si son aquellos
señalados expresamente por el Reglamento de la LIGV o por el Reglamento de Comprobantes de Pago.

En realidad, se trataría de una serie de requisitos que deberán ser cumplidos por el comprador del bien o usuario del servicio, pero que están
señalados de manera expresa en el Reglamento de la LIGV, específicamente, en los numerales 2.2 y 2.3 del artículo 6 del Reglamento de la
LIGV, los cuales consignan las siguientes reglas:

2.2. Para efecto de la aplicación del cuarto párrafo del artículo 19 del Decreto [LIGV] considerando lo dispuesto por el segundo párrafo del artículo
3 de la Ley N.º 29215, se tendrá en cuenta los siguientes conceptos:

1. Comprobante de pago no fidedigno: Es aquel documento que contiene irregularidades formales en su emisión y/o registro. Se consideran como
tales: comprobantes emitidos con enmendaduras, correcciones o interlineaciones; comprobantes que no guardan relación con lo anotado en el
registro de compras; comprobantes que contienen información distinta entre el original y las copias; comprobantes emitidos manualmente en
los cuales no se hubiera consignado con tinta en el original la información no necesariamente impresa.

2. Comprobante de pago o nota de débito que incumpla los requisitos legales y reglamentarios en materia de comprobantes de pago: Es aquel
documento que no reúne las características formales y los requisitos mínimos establecidos en las normas sobre la materia, pero que consigna
los requisitos de información señalados en el artículo 1 de la Ley N.º 29215.

2.3. Para sustentar el crédito fiscal conforme a lo dispuesto en el cuarto párrafo del artículo 19 del Decreto y en el segundo párrafo del artículo 3
de la Ley N.º 29215, el contribuyente deberá:

2.3.1. Utilizar los siguientes medios de pago:

1. Transferencia de fondos,

2. Cheques con la cláusula “no negociables”, “intransferibles”, “no a la orden” u otro equivalente, u

3. Orden de pago.

2.3.2. Cumplir los siguientes requisitos:

i)Tratándose de transferencia de fondos:

 1. Debe efectuarse de la cuenta corriente del adquirente a la cuenta del emisor del comprobante de pago o a la del tenedor de la factura
negociable, en caso que el emisor haya utilizado dicho título valor conforme a lo dispuesto en la Ley N.º 29623.

2. Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con una sola transferencia, incluyendo el Impuesto y el
monto percibido, de corresponder.

3. El adquirente debe exhibir la nota de cargo o documento análogo emitido por el banco y el estado de cuenta donde conste la operación.

4. La transferencia debe efectuarse dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante.

5. La cuenta corriente del adquirente debe encontrarse registrada en su contabilidad.

ii) Tratándose de cheques:

1. Que sea emitido a nombre del emisor del comprobante de

pago o del tenedor de la factura negociable, en caso que el emisor haya utilizado dicho título valor conforme a lo dispuesto en la Ley N.º 29623.

2. Que se verifique que fue el emisor del comprobante de pago quien ha recibido el dinero. Para tal efecto, el adquirente deberá exhibir a la
SUNAT copia del cheque emitida por el Banco y el estado de cuenta donde conste el cobro del cheque.

Cuando se trate de cheque de gerencia, bastará con la copia del cheque y la constancia de su cobro emitidas por el banco.

1. Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con un solo cheque, incluyendo el Impuesto y el monto
percibido, de corresponder.

2. Que el cheque corresponda a una cuenta corriente a nombre del adquirente, la misma que deberá estar registrada en su contabilidad.

3. Que el cheque sea girado dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante de pago.

iii) Tratándose de orden de pago:

1. Debe efectuarse contra la cuenta corriente del adquirente y a favor del emisor del comprobante de pago o del tenedor de la factura negociable,
en caso que el emisor haya utilizado dicho título valor conforme a lo dispuesto en la Ley N.º 29623.

2. Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con una sola orden de pago, incluyendo el Impuesto y el
monto percibido, de corresponder.

3. El adquirente debe exhibir la copia de la autorización y nota de cargo o documento análogo emitido por el banco, donde conste la operación.

4. El pago debe efectuarse dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante.

5. La cuenta corriente del adquirente debe encontrarse registrada en su contabilidad.

En idéntico sentido se aprecia que el legislador ha incorporado parte de estos conceptos en el texto del artículo 3 de la Ley N.º 29215, el cual
determina que no dará derecho al crédito fiscal el comprobante de pago o nota de débito que consigne datos falsos en lo referente a la
descripción y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la operación y al valor de venta, así como los comprobantes de pago no fidedignos
definidos como tales por el Reglamento.

Tratándose de comprobante de pago, notas de débito y documentos no fidedignos o que incumplan con los requisitos legales y reglamentarios en
materia de comprobantes de pago, pero que consignen los requisitos de información señalados en el artículo 1 de la Ley N.º 29215, no se perderá
el derecho al crédito fiscal en la adquisición de bienes, prestación o utilización de servicio, contratos de construcción e importación, cuando el
pago del total de la operación, incluyendo el pago del impuesto y de la percepción, de ser el caso, se hubiera efectuado:

1. Con los medio de pago que señale el Reglamento.

2. Siempre que se cumpla con los requisitos que señale el Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

Lo antes mencionado no exime del cumplimiento de los demás requisitos exigidos por el TUO de la Ley del IGV e ISC.

2.4.3.7. ¿Cómo se utiliza el crédito fiscal en el caso de la utilización de servicios en el país?

Los párrafos finales del texto del artículo 19 de la LIGV mencionan que, en el caso de la utilización, en el país, de servicios prestados por no
domiciliados, el crédito fiscal se sustenta en el documento que acredite el pago del impuesto.

Debemos advertir que el documento no es el comprobante de pago emitido por quien presta el servicio en el exterior y que es utilizado por el
contribuyente en el Perú, sino que el documento debe entenderse al váucher de cancelación que el contribuyente obtiene de la institución
financiera donde realiza el pago al efectuarlo con ayuda del Formulario Físico N.º 1662, guía de pagos varios.

La persona que reciba los pagos de la institución financiera debe verificar que el pago se realice utilizando el código 1041, el cual corresponde a
la utilización de servicios en el país.
 Imagen 3. Guía de pagos varios

Imagen 4. Tabla de códigos de tributos y multas de uso frecuente

En este punto, es necesario concordar con lo dispuesto por el numeral 11 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, el cual determina la aplicación
del crédito en la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados.

En dicho numeral, se precisa que el impuesto pagado por la utilización de servicios prestados por no domiciliados se deducirá como crédito fiscal
en el periodo en el que se realiza la anotación del comprobante de pago, emitido por el sujeto no domiciliado, de corresponder, y del documento
que acredite el pago del impuesto, siempre que la anotación se efectúe en la hoja que corresponda a dicho periodo y dentro del plazo establecido
en el numeral 3.2 del artículo 10; es de aplicación lo dispuesto en el último párrafo del numeral 2.1 del artículo 6.

A efectos de lo previsto en el párrafo anterior, el pago del impuesto por la utilización de servicios prestados por no domiciliados deberá ser
efectuado en el formulario que, para tal efecto, apruebe la SUNAT.

En la concordancia reglamentaria, apreciamos que, conforme lo señala el numeral 3.2 del artículo 10 del Reglamento de la LIGV, para el registro
de las operaciones, se menciona que los documentos emitidos por la SUNAT que sustentan el crédito fiscal en operaciones de importación, así
como aquellos que sustentan dicho crédito en las operaciones por las que se emiten liquidaciones de compra y en la utilización de servicios,
deberán anotarse en el Registro de Compras en el periodo en que se realiza el pago del impuesto o dentro de los doce periodos siguientes, en la
hoja que corresponda al periodo en que se realiza dicha anotación. Para tal efecto, es de aplicación lo previsto en el último párrafo del numeral
2.1 del artículo 6.

En caso la anotación se realice vencido el plazo a que se refiere el párrafo anterior, el adquirente perderá el derecho al crédito fiscal pudiendo
contabilizar el correspondiente impuesto como gasto o costo para efecto del IR.

El formulario que la SUNAT aprobó para estos menesteres es el Formulario N.º 1662, conocido como la guía de pagos varios, el cual puede
descargarse desde la propia página de la SUNAT en la siguiente dirección web: (si se trata de un mediano o pequeño contribuyente),
<http://orientacion.sunat.gob. pe/images/normas/Guia_1662-P.pdf> (si se trata de un principal contribuyente).

De manera inmediata surge la pregunta relacionada con el periodo a consignar en la guía de pagos varios. Sobre el tema, la SUNAT ya emitió un
informe29, nos referimos al Informe N.º 075-2007-SUNAT/2B0000, del 24 de abril del 2007, el cual menciona que en el Formulario N.º 1662,
empleado para el pago del IGV por la utilización de servicios prestados por no domiciliados, debe consignarse como periodo tributario la fecha en
que se realiza el pago.

29. Recuperado de (consultado el 12-06-16).

2. 4.3.8 ¿Cómo se utiliza el crédito fiscal en el caso de las sociedades de hecho, consorcios, joint ventURes u otras formas
de contra- tos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente?

El penúltimo párrafo del texto del artículo 19 de la LIGV menciona que, para efecto de ejercer el derecho al crédito fiscal, en los casos de
sociedades de hecho, consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad
independiente, el operador atribuirá a cada parte contraparte, según la participación en los gastos establecida en el contrato, el impuesto que
hubiese gravado la importación, la adquisición de bienes, servicios y contratos de construcción, de acuerdo con lo que establezca el reglamento.

Dicha atribución deberá ser realizada mediante documentos, cuyas características y requisitos serán establecidos por la SUNAT.

Cabe referir que la propia Administración Tributaria publicó el 11 de febrero de 1998 la Resolución de Superintendencia N.º 022-98/SUNAT, la
cual se transcribe, a continuación, para efectos informativos:

La concordancia reglamentaria la podemos encontrar en el numeral 9 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, que indica que la aplicación de las
normas sobre el crédito fiscal, establecidas en la ley del IGV, se ceñirá a lo siguiente: “[…]

9. UTILIZACIÓN DEL CRÉDITO FISCAL EN CONTRATOS DE COLABORA- CIÓN EMPRESARIAL QUE NO LLEVEN CONTABILIDAD
INDEPENDIENTE”

Para efecto de lo dispuesto en el octavo párrafo del artículo 19 de la LIGV, el operador del contrato efectuará la atribución del impuesto de manera
conso- lidada mensualmente. El operador que realice la adquisición de bienes, servi- cios, contratos de construcción e importaciones no podrá
utilizar como crédito fiscal ni como gasto o costo, para efecto tributario, la proporción del impuesto correspondiente a las otras partes del contrato,
aun cuando la atribución no se hubiere producido. Lo dispuesto en los párrafos anteriores es de aplicación en el caso del último párrafo del literal
d) del numeral 1 del artículo 2.

Resolución de la SUNAT

Resolución de Superintendencia N.º 022-98-SUNAT

(Publicada el 11 de febrero de 1998)

Lima, 10 de febrero de 1998

Considerando:

Que el penúltimo y último párrafos del artículo 19 del Decreto Legislativo N.º 821, Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, señalan que para efecto de ejercer el derecho al crédito fiscal en los casos de sociedades de hecho, consorcios, joint ventures u otras
formas de contratos de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad independiente, el operador atribuirá a cada parte contratante, según
la participación en los gastos establecida en el contrato, el Impuesto que hubiese gravado la importación, la adquisición de bienes, servicios y
contratos de construcción, de acuerdo con lo que establezca el reglamento. Asimismo, se establece que dicha atribución deberá ser realizada
mediante documentos cuyas características y requisitos serán establecidos por la SUNAT.

Que el numeral 9 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo Decreto Supremo
N.º 29-94-EF, sustituido por el Decreto Supremo N.º 136-96-EF, señala que el operador del contrato efectuará la atribución del impuesto de
manera consolidada mensualmente y que cuando realice la adquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e importaciones, no podrá
utilizar como crédito fiscal ni como gasto o costo para efecto tributario, la proporción del impuesto correspondiente a las otras partes del contrato,
aun cuando la atribución no se hubiere producido.

Que el inciso o) del artículo 2 del Decreto Legislativo N.º 821, Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, señala
que no está gravada con el Impuesto General a las Ventas, la atribución que realice el operador de aquellos contratos de colaboración
empresarial que no lleven contabilidad independiente, de los bienes comunes tangibles e intangibles, servicios y contratos de construcción
adquiridos para la ejecución del negocio u obra en común, objeto del contrato, en la proporción que corresponda a cada parte contratante, de
acuerdo con lo que establezca el reglamento.

Que el Decreto Supremo N.º 057-96-EF señala que los documentos mediante los cuales el operador efectúe la atribución a que se refiere el inciso
o del artículo 2 de la citada ley, constituyen sustento suficiente para el propósito del impuesto a la Renta.

Que es necesario establecer las características y requisitos de los documentos que utilicen los contribuyentes que actúen bajo la forma de
sociedades de hecho o con- tratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente a la de sus socios, para efecto de la
atribución del crédito fiscal y/o del gasto o costo para efecto tributario.

En uso de las facultades conferidas en el inciso o) del artículo 6 del Estatuto de la SUNAT, aprobado por el Decreto Supremo N.º 032-92-EF;

Se resuelve:

CAPÍTULO I

DEFINICIONES

Artículo 1.- Para efecto de lo dispuesto en la presente Resolución de Superintendencia, se entiende por:

1. Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo: Decreto Supremo N.º 29-94-EF, sustituido por el
Decreto Supremo N.º 136-96-EF

2. Reglamento de Comprobantes de Pago: Resolución de Superintendencia N.º 018-97/SUNAT y modificatorias

3. SUNAT: Superintendencia Nacional de Administración Tributaria

Cuando se mencionen artículos sin mencionar la norma a la que corresponda, se entenderán referidos a la presente Resolución de
Superintendencia.

CAPÍTULO II
 DEL DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN DEFINICIÓN DEL DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN

Artículo 2.- El Documento de Atribución es aquel que emite el operador para que los demás partícipes de una sociedad de hecho, consorcio, joint
venture u otras formas de contratos de colaboración empresarial que no llevan contabilidad independiente a la de sus socios, puedan sustentar el
porcentaje de crédito fiscal, gasto o costo para efecto tributario que les corresponda, de los documentos anotados en el Registro Auxiliar señalado
en el artículo 8.

Comunicación a SUNAT

Artículo 3.- Deberá comunicarse a la SUNAT, después de diez (10) días de firmado el contrato o generada la sociedad de hecho, quién va a
realizar las funciones corres- pondientes al operador.

El operador solo emitirá documentos de atribución cuando sea el encargado de realizar la adjudicación a título exclusivo de bienes obtenidos por
la ejecución del contrato o de la sociedad de hecho, o cuando distribuya ingresos y gastos a los partícipes.

Limitación a la emisión del documento de atribución

Artículo 4.- El operador del contrato solo podrá emitir mensualmente un documento de atribución por cada partícipe.

Requisitos mínimos del documento de atribución

Artículo 5.- El documento de atribución deberá contener los siguientes requisitos mínimos:

1. INFORMACIÓN IMPRESA

1.1. Datos de identificación del operador:

Apellidos y nombres o razón social del operador. Adicionalmente, deberá consignar su nombre comercial, si lo tuviera.

Dirección de la casa matriz y del establecimiento donde esté localizado el punto de emisión.

Número de Registro Único de Contribuyentes (RUC).

1.2. Denominación del documento: DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN

1.3. Datos de la imprenta o empresa gráfica que efectuó la impresión y número de la autorización de impresión, los cuales deben cumplir con lo
dispuesto en los numerales 1.4 y 1.5 del artículo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago.

1.4. Destino del original y copias:

En el Original : PARTÍCIPE

En la primera copia : OPERADOR

En la segunda copia : SUNAT

En las copias se consignará además la leyenda “COPIA SIN DERECHO A CRÉDITO FISCAL DEL IGV”.

II. INFORMACIÓN NO NECESARIAMENTE IMPRESA

A. Fecha de emisión

B. Datos de identificación del partícipe

Apellidos y nombres o razón social

Número de Registro Único de Contribuyentes (RUC)

C. Nombre o resolución que identifique al contrato o a la sociedad de hecho.

D. Periodo tributario al que corresponde el crédito fiscal atribuido

E Valor de las adquisiciones totales para efecto tributario correspondientes a las compras comunes del mes, pertenecientes al contrato o a la
sociedad de hecho, las cuales se aplicarán de acuerdo con las normas tributarias correspondientes. Se deberá diferenciar las operaciones afectas
al IGV, de las no afectas

F. Monto del crédito fiscal total del mes correspondiente a las adquisiciones comunes pertenecientes al contrato o a la sociedad de hecho

G. Porcentaje de atribución correspondiente al partícipe determinado en el contrato o en la sociedad de hecho, así como el monto que le
corresponde de las adquisiciones y crédito fiscal

En el caso de ser una empresa sujeta al régimen de recuperación anticipada deberá discriminarse además, el monto del Impuesto General a las
Ventas (IGV) sujeto a régimen de recuperación anticipada, indicándose la norma legal a la que se encuentra acogida

Características del documento de atribución

Artículo 6.- Los documentos de atribución tendrán las siguientes características:

1. Dimensiones mínimas: Veintiún (21) centímetros de ancho y catorce (14) centímetros de alto.

2. Copias: La primera y segunda copias serán expedidas mediante el empleo de papel carbón, carbonado o autocopiativo químico.

3. El destino del original y copias deberá imprimirse en el extremo inferior derecho del documento.La leyenda relativa al no otorgamiento de
crédito fiscal de las copias será impresa diagonalmente u horizontalmente y en caracteres destacados.

4. Dentro de un recuadro cuyas dimensiones mínimas serán de cuatro (4) centímetros de alto por ocho (8) centímetros de ancho, enmarcado por
un filete, deberán ser impresos únicamente el número de RUC del emisor, la denominación “DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN” y su
numeración.
Dicho recuadro estará ubicado en el extremo superior derecho del documento.

La numeración de los documentos de atribución constará de diez (10) dígitos, de los cuales:

Los tres (3) primeros, de izquierda a derecha, corresponderán a la serie y serán empleados para identificar el contrato o sociedad de hecho.

Los siete (7) números restantes, corresponderán al número correlativo y estarán separados de la serie por un guión (-) o por el símbolo de
número (N.º).

Para cada contrato de colaboración empresarial o sociedad de hecho deberá solicitarse un número de serie distinto.

Para cada serie establecida, el número correlativo comenzará sin excepción del 0000001, pudiendo omitirse la impresión de los ceros a la
izquierda.

Otras disposiciones

Artículo 7.- La emisión, archivo, autorización de impresión, baja y cancelación de do- cumentos no emitidos, así como todas aquellas
obligaciones formales derivadas de la emisión de los documentos de atribución se sujetarán a las disposiciones contenidas en los numerales 6, 7
y 8 del Artículo 11; numerales 1,4,5,6,7,8,9 y 10 del artículo 12; Artículo 13 y numeral 3 del Artículo 14 del Reglamento de Comprobantes de Pago.

Para efectos de la autorización de impresión de los Documentos de Atribución, deberá haberse cumplido con presentar la comunicación señalada
en el primer párrafo del artículo 3.

CAPÍTULO III

DE LAS OBLIGACIONES DEL OPERADOR OBLIGACIÓN DE LLEVAR UN REGISTRO AUXILIAR

Artículo 8.- El Operador deberá llevar un Registro Auxiliar por cada contrato o sociedad de hecho, en el que se anotarán mensualmente los
comprobantes de pago y las declaraciones únicas de importación que den derecho al crédito fiscal, gasto o costo para efecto tributario, así como
el documento de atribución correspondiente.

El Registro Auxiliar deberá contener la información requerida por el numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las
Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.

En el caso de las empresas sujetas al Régimen de Recuperación Anticipada del IGV se deberá adicionar una columna donde se indique el monto
del Impuesto sujeto al Régimen de Recuperación Anticipada.

Anotación del documento de atribución

Artículo 9.- La atribución a cada uno de los partícipes, deberá ser anotada en el Registro Auxiliar en el periodo tributario al que correspondan las
adquisiciones del contrato o sociedad de hecho, de forma tal que se muestren las siguientes líneas, por cada columna que conforma el Registro
Auxiliar: Totales, Deducciones por cada uno de los partícipes, Neto a trasladar al Registro de Compras.

Artículo 10.- El operador deberá consignar en la parte superior de los comproban- tes de pago y de las declaraciones únicas de importación
anotados en el Registro Auxiliar mencionado en el artículo 8, el nombre del contrato o sociedad de hecho, de tal manera que se pueda diferenciar
de los documentos que no pertenecen a dicho contrato o sociedad de hecho.

CAPÍTULO IV

DE LAS OBLIGACIONES DEL PARTÍCIPE ANOTACIÓN DEL DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN

Artículo 11.- La anotación del Documento de Atribución en el Registro de Compras

del Partícipe, permitirá el ejercicio del derecho al crédito fiscal, constituyendo sustento suficiente para efectos del mismo.

Cada partícipe deberá registrar el documento de atribución en el plazo señalado en el artículo 10 del Reglamento del Impuesto General a las
Ventas.

Vigencia

Artículo 12.- La presente Resolución de Superintendencia entrará en vigencia a partir del día siguiente de su publicación.

DISPOSICIONES FINALES

PRIMERA.- El crédito fiscal, gasto o costo atribuido por los contratos de colaboración empresarial o sociedades de Hecho, durante los periodos
posteriores a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N.° 821 hasta la publicación de la presente resolución, deberá ser regularizado dentro
de los tres (3) meses de publicada la presente resolución, con la emisión por parte del operador de uno o más documentos de atribución para
cada partícipe, siempre y cuando se encuentren operando a la fecha de publicación de la presente resolución.

SEGUNDA.- Aquellos contribuyentes que hubiesen celebrado contratos de colaboración empresarial o hubiesen realizado sociedades de hecho
anteriores a la publicación de la presente resolución, deberán comunicar a la SUNAT en el plazo de diez (10) días la obligación establecida en el
artículo 3, siempre y cuando se encuentren operando a la fecha de publicación de la presente resolución.

TERCERA.- Tratándose de contribuyentes que actúen bajo la forma de contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad
independiente a la de sus socios y que se encuentren acogidos al Régimen de Recuperación Anticipada a que se refiere el Decreto Legislativo N.º
818, precisado por la Ley N.º 26610, el cumplimiento de la obligación de llevar el Registro Auxiliar al que se refiere el artículo 8, dará por cumplida
la obligación señalada el inciso a del artículo 5 de la Resolución de Superintendencia N.º 112-97/SUNAT.

CUARTA.- Inclúyase en el anexo que forma parte de la Resolución de Superintendencia N.º 025-97/SUNAT, lo siguiente:

CÓDIGO DENOMINACIÓN COMPLETA

25 Documento de Atribución (Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, art. 19, último párrafo, R. S. N.º -98-
SUNAT).
 Es pertinente citar el Informe N.º 026-2001-SUNAT/K0000030, el cual determina que “[l]as normas que regulan el IGV no han dispuesto la
posibilidad de trasladar a las partes contratantes de un consorcio con contabilidad independiente, el saldo de crédito fiscal que no ha sido agotado
a la fecha en que finaliza el citado contrato”.

30. Recuperado de (consultado el 03-11-16).

2.4.3.9. ¿Se exige la legalización del Registro de Compras llevado de manera electrónica?

El último párrafo del texto del artículo 19 de la LIGV determina que tratándo- se del Registro de Compras llevado de manera electrónica no será
exigible la legalización, prevista en el primer párrafo del literal c) del referido artículo 19.

2.4.3.10. Las Disposiciones Complementarias y Finales de la Ley N.º 29215

Es pertinente revisar lo dispuesto por la primera y segunda disposición complementaria transitoria y final de la Ley N.º 29215.

La primera disposición en mención establece la aplicación de la Ley N.° 29215. Allí se determina lo siguiente:

Para los periodos anteriores a la vigencia de la presente ley (aludía específicamente a los periodos de marzo del 2008 hacia atrás) el
incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardío o defectuoso de los deberes formales relacionados con el registro de compras no implica la
pérdida del derecho al crédito fiscal. Esta disposición se aplica incluso a los procesos administrativos o jurisdiccionales, sea ante la SUNAT, el
Tribunal Fiscal, el Poder Judicial o el Tribunal Constitucional, así como a las fiscalizaciones en trámite y a las situaciones que no hayan sido objeto
de alguna fiscalización o verificación por parte de la Administración Tributaria que estén referidas a dichos periodos.

La aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior no generará la devolución ni la compensación de los pagos que se hubiesen efectuado31.

31. Sobre este tema, es pertinente mencionar que, si nos percatamos, esta calificaría como una especie de política en el cual se busca premiar a quienes
incumplieron la legislación existente en materia tributaria, específicamente en lo relacionado con el cumplimiento de determinados requisitos formales
señalados por la LIGV. Por el contrario, se determina una especie de castigo sobre aquellos contribuyentes que “incumplieron” los requisitos formales y que
fueron sancionados con la imposición de multas tributarias aparte del hecho de perder el crédito fiscal por temas formales que en la práctica perjudicaría a
quienes sí cumplieron y no les hubieran validado los comprobantes de pago a quien los posea, ello determina que esta norma califique para algunos como
retroactiva, ya que trata de aplicar los alcances de la Ley N.º 29215 a periodos anteriores a su vigencia.

La Segunda Disposición Complementaria Transitoria Final de la Ley N.º 29215 establece ciertas reglas orientadas a buscar la regularización de
aspectos formales relativos al registro de las operaciones por los periodos anteriores a la vigencia de la Ley N.º 29215.

Esta normativa determina que, de manera excepcional, en el caso de que se hubiera ejercido el derecho al crédito fiscal a partir de a un
comprobante de pago o documento que sustente dicho derecho no anotado, anotado defectuosamente en el Registro de Compras o emitido en
sustitución de otro anulado, el derecho se entenderá válidamente ejercido siempre que se cumplan con los siguientes requisitos:

a) Que se cuente con los comprobantes de pago que sustenten la adquisición.

b) Que se haya cumplido con pagar el monto de las operaciones consignadas en los comprobantes de pago, usando medios de pago cuando
corresponda.

c) Que la importación o adquisición de los bienes, servicios o contrato de construcción hayan sido oportunamente declaradas por el sujeto del
impuesto en las declaraciones juradas mensuales presentadas dentro del plazo establecido por la Administración Tributaria para el cumplimiento
de las obligaciones tributarias.

d) Que los comprobantes hayan sido anotados en libros auxiliares u otros libros contables, tratándose de comprobantes no anotados o anotados
defectuosamente en el Registro de Compras.

e) Que el comprobante de pago emitido en sustitución del originalmente emitido se encuentre anotado en el Registro de Ventas del proveedor y
en el Registro de Compras o en libros auxiliares u otros libros contables del adquirente o usuario, tratándose de comprobantes emitidos en
sustitución de otros anulados.

f) Para efectos de la utilización de servicios de no domiciliados, bastará con acreditarse el cumplimiento del pago del impuesto.

La SUNAT, al emitir el Informe N.º 146-2009-SUNAT/2B000032, precisa con respecto al derecho sobre el crédito fiscal, lo siguiente:

32. Recuperado de .

[N]o se perderá el derecho al crédito fiscal, aun cuando los comprobantes de pago que sustentan la adquisición de bienes y servicios no cumplan
con los requisitos legales y reglamentarios en materia de comprobantes de pago, siempre que se proceda conforme a lo dispuesto en las normas
citadas. Sin embargo, lo establecido en el texto vigente del artículo 19 del TUO de la Ley del IGV y en la Ley N.º 29125 solo resulta de aplicación
para validar el crédito fiscal sustentado en comprobantes de pago que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios, mas no para validar
costo o gasto para efecto del impuesto a la renta en el mismo supuesto, toda vez que no existe norma alguna que haga extensivas las
disposiciones analizadas a este último tributo.

2.4.3.11. ¿Cuáles son los documentos que deben respaldar el crédito fiscal?

Conforme a la concordancia reglamentaria, el texto del numeral 2.1 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV determina que el derecho al crédito
fiscal se ejercerá únicamente con el original de los siguientes:

a) El comprobante de pago emitido por el vendedor del bien, constructor o prestador del servicio, en la adquisición en el país de bienes,
encargos de construcción y servicios, o la liquidación de compra, los cuales deberán contener la información establecida por el inciso b) del
artículo 19 de la LIGV, la información prevista por el artículo 1 de la Ley N.º 29215 y los requisitos y características mínimos que prevén las
normas reglamentarias en materia de comprobantes de pago vigentes al momento de su emisión. Por tratarse de comprobantes de pago
electrónicos, el derecho al crédito fiscal se ejercerá con un ejemplar de este; salvo en aquellos casos en los que las normas sobre la materia
dispongan que lo que se otorgue al adquirente o usuario sea su representación impresa, en tal caso, el crédito fiscal se ejercerá con esta última,
para ello, tanto el ejemplar como su representación impresa deberán contener la información y cumplir los requisitos y características antes
mencionados.
 Los casos de robo o extravío de los referidos documentos no implicarán la pérdida del crédito fiscal, siempre que el contribuyente cumpla con las
normas aplicables para dichos supuestos establecidos en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

Para los casos en que se emiten liquidaciones de compra, el derecho al crédito fiscal se ejercerá con el documento donde conste el pago del
impuesto respectivo.

b) Copia autenticada por el agente de aduanas de la declaración única de importación, así como la liquidación de pago, liquidación de
cobranza u otros documentos emitidos por Aduanas que acrediten el pago del impuesto, en la importación de bienes.

c) El comprobante de pago en el cual conste el valor del servicio prestado por el no domiciliado y el documento donde conste el pago
del impuesto respectivo, en la utilización de servicios en el país.

En los casos de utilización de servicios en el país que hubieran sido presta- dos por sujetos no domiciliados, en los que por tratarse de
operaciones que de conformidad con los usos y costumbres internacionales no se emitan los comprobantes de pago a que se refiere el párrafo
anterior, el crédito fiscal se sustentará con el documento en el que conste el pago del impuesto.

Las modificaciones en el valor de las operaciones de venta, prestación de servicios o contratos de construcción se sustentarán con el original de
la Nota de Débito o Crédito, según corresponda, y las modificaciones en el valor de las importaciones, con la liquidación de cobranza u otros
documentos emitidos por Aduanas que acredite el mayor pago del impuesto.

Cuando el sujeto del impuesto subsane una omisión en la determinación y pago del impuesto con el pago posterior a través de la correspondiente
declaración rectificatoria y traslade dicho impuesto al adquirente, este podrá utilizarlo como crédito fiscal. Para tal fin, el adquirente sustentará con
el original de la Nota de Débito y con la copia autenticada notarialmente del documento de pago del impuesto materia de la subsanación.

El derecho al crédito fiscal se ejercerá a partir de la fecha de anotación en el Registro de Compras, de los documentos que correspondan.

d) Los recibos emitidos a nombre del arrendador o subarrendador del inmueble por los servicios públicos de suministro de energía eléctrica
y agua, así como por los servicios públicos de telecomunicaciones. El arrendatario o subarrendatario podrá hacer uso de crédito fiscal como
usuario de dichos servicios, siempre que cumpla con las condiciones establecidas en el Reglamento de Comprobante de Pago.

El derecho al crédito fiscal se ejercerá en el periodo en el que se realiza la anotación del comprobante de pago o documento respectivo en el
Registro de Compras, siempre que la anotación se efectúe en la hoja que corresponda a dicho periodo y dentro del plazo establecido en el
numeral 3 del artículo 10.

Para tal efecto, se considerará que el comprobante de pago o documento respectivo ha sido anotado en el Registro de Compras en un
determinado periodo, aun cuando la anotación se realice en el plazo máximo de atraso permitido por las normas emitidas al amparo del numeral
16 del artículo 62 del Código Tributario para efectuar dicha anotación, siempre que esta se realice dentro del plazo establecido en el numeral 3 del
artículo 10.

Sobre el tema, es interesante citar a VillanueVa gutiérrez cuando precisa que en el Perú la factura resulta ser una prueba indispensable. El
referido autor menciona lo siguiente:

La posesión de la factura justificativa viene a ser un requisito necesario para probar el derecho al crédito fiscal y naturalmente para ejercerlo, es la
forma jurídica a través de la cual tiene existencia el derecho, es la forma procesal del derecho al crédito fiscal. Se interpreta en nuestro país que la
posesión de la factura es una formalidad ad solemnitatem y no ad probationem33

33. Corresponde a una presentación de Walker Villanueva Gutiérrez sobre el tema del crédito fiscal corres- pondiente al 28 de octubre del 2009. Recuperado
de pdf> (consultado el 02-04-17).

2.5. ¿Qué sucede con el impuesto que grava el retiro de bienes con respecto al crédito fiscal?

Conforme a lo dispuesto por el texto del artículo 20 de la LIGV, el impuesto que grava el retiro de bienes en ningún caso podrá ser deducido como
crédito fiscal ni podrá ser considerado como costo o gasto por el adquirente.

Ello tiene su explicación en el hecho de que la persona que adquiere los bienes a título gratuito no ha desembolsado dinero alguno para poder
comprarlos, dado que se los entregan sin contraprestación dineraria. En tal sentido, a quien los

entrega al fisco sí le afecta el pago del IGV, pero no debe estar consignado en el comprobante de pago que sustenta la entrega del bien de
manera gratuita.

Para efectos ilustrativos, consideramos pertinente citar lo dispuesto en el texto del literal c) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV
que regula el tema del retiro de bienes.

Así, el referido dispositivo determina que se define como retiro de bienes a:

Todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, entre
otros.

La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o titular de la misma.

El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la realización de
operaciones gravadas.

La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y no sean necesarios para la prestación de sus
servicios.

La entrega de bienes pactada por convenios colectivos que no se consideren condición de trabajo y que a su vez no sean indispensables para
la prestación de servicios.

No se consideran venta los siguientes retiros:

Los casos precisados como excepciones en el numeral 2, inciso a) del artículo 3 de la LIGV.
 La entrega a título gratuito de muestras médicas de medicamentos que se expenden solamente bajo receta médica.

Los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros debida- mente acreditados conforme a las disposiciones del Impuesto a la
Renta.

La entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles, inmuebles,
prestación de servicios o contratos de construcción, siempre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes no exceda del uno por
ciento (1 %) de sus ingresos brutos promedios mensuales de los últimos doce (12) meses, con un límite máximo de veinte (20) Unidades
Impositivas Tributarias. En los casos en que se exceda este límite, solo se encontrará gravado dicho exceso, el cual se determina en cada
periodo tributario. Entiéndase que para efecto del cómputo de los ingresos brutos promedios mensuales, deben incluirse los ingresos
correspondientes al mes respecto del cual será de aplicación dicho límite.

La entrega a título gratuito de material documentario que efectúen las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles,
inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción.

Asimismo, para efecto del impuesto general a las ventas e impuesto de promoción municipal, no se consideran ventas las entregas de bienes
muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumplan con los requisitos establecidos
en el numeral 13 del artículo 5, excepto el literal c).

Lo dispuesto en el párrafo anterior también será de aplicación a la entrega de bienes afectos con el impuesto selectivo determinado bajo el
sistema al valor, respecto de este impuesto.

Informe de la SUNAT

Informe N.º 096-2013-SUNAT/4B0000

1. Tratándose de una operación de retiro de bienes gravada con el IGV, el adquirente no puede usar como crédito fiscal el Impuesto que afecta
dicha operación, aun cuando las partes hubieran pactado el traslado de este.

2. En una operación de retiro de bienes gravada con el IGV, el adquirente no podrá hacer uso del crédito fiscal, aun cuando el transferente le
hubiera trasladado por error el IGV.

2.6. ¿Qué sucede con los servicios prestados por no domiciliados?

Conforme lo señala el texto del artículo 21 de la LIGV, en el caso de la utilización de servicios prestados por no domiciliados, el crédito fiscal podrá
aplicarse únicamente cuando el impuesto correspondiente hubiera sido pagado. La manera de cómo realizar el pago por el IGV respecto de
operaciones de no domiciliados se detalla en el numeral 2.4.3.7.

La concordancia reglamentaria de este artículo la ubicamos en el numeral 11 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, el cual determina que el
impuesto por la utilización de servicios prestados por no domiciliados podrá deducirse como crédito fiscal a partir de la declaración
correspondiente al periodo tributario en que se realizó el pago del impuesto, siempre que este se hubiera efectuado en el formulario que para tal
efecto aprueba la SUNAT. El formulario en mención es el denominado ‘Guía de pagos varios’ y que consigna como número el 1662.

2.7. ¿Cuándo se debe utilizar el crédito fiscal en el caso de los servicios públicos?

Conforme lo señala el texto del segundo párrafo del artículo 21 de la LIGV, en el caso de los servicios de suministro de energía eléctrica, agua
potable y servicios finales telefónicos, télex y telegráficos; el crédito fiscal podrá aplicarse al vencimiento del plazo para el pago del servicio o en la
fecha de pago (lo que ocurra primero).

La empresa Refrescos del Oriente SAC tiene un recibo de la compañía que brinda el servicio de suministro de energía eléctrica en la región,
correspondiente al mes de mayo del 2020, en él se consigna como vencimiento el 12 de junio del 2020.

La empresa usuaria del servicio ha efectuado el pago del recibo el 28 de mayo del 2020, por lo que pregunta en qué mes puede utilizar el crédito
fiscal del IGV contenido en dicho comprobante.

Solución

Según se aprecia del caso planteado, al haber la empresa Refrescos del Oriente SAC cumplido con el pago del recibo girado por el consumo de
energía eléctrica el 28 de mayo del 2020, fecha que es anterior al vencimiento del recibo que es el 12 e junio del 2020, se debe tomar en
consideración la primera fecha para efectos de identificar la oportunidad de la utilización del IGV contenido en el citado recibo, como crédito fiscal.

Por ello, en aplicación de lo señalado por el segundo párrafo del artículo 21 de la Ley del IGV, el crédito fiscal podrá aplicarse al periodo en el cual
se realizó el pago, que es el mes de mayo del 2020, el cual fue anterior a la fecha de vencimiento que corresponde al mes de junio del 2020.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 01860-5-2005

[…] tratándose de la utilización de servicios, el crédito fiscal podrá aplicarse únicamente cuando el impuesto correspondiente hubiera sido pagado,
por lo tanto solo cumplido el citado requisito surgía el derecho de la recurrente para utilizarlo como crédito fiscal del Impuesto General a las
Ventas, o de no ser posible, deducirlo como gasto para efecto del Impuesto a la Renta […].

Informes de la SUNAT

Informe N.º 198-2016-SUNAT/5D0000

De otro lado, el artículo 21 del citado TUO establece que tratándose de la utilización de servicios prestados por no domiciliados, el crédito fiscal
podrá aplicarse únicamente cuando el IGV hubiera sido pagado.
2.7.1. ¿Se puede utilizar el crédito fiscal contenido en recibos girados a nombre del propietario de un predio arrendado por
otra persona?

Debemos precisar que en el Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de Superintendencia N.º 007-99/SUNAT y normas
modificatorias, específicamente en el texto del último párrafo del literal d) del numeral 6.1 del artículo 4, se determina que en el caso de que
existan contratos de arrendamiento o de cesión del uso de inmuebles y el usuario del mismo hace uso de los servicios públicos asignados al
inmueble, sin embargo, en los recibos, figura el nombre del propietario, en tal escenario es posible que se pueda utilizar el crédito fiscal contenido
en ellos con una condición, la cual está referida a que si en el contrato de arrendamiento o de cesión del inmueble las firmas de las partes
intervinientes se encuentran legalizadas ante notario y, además, exista una cláusula en la que se indique de manera expresa que el pago de
dichos servicios se encontrará a cargo del inquilino u ocupante34.

34. Si se trascribe el texto de la disposición señalada, sería de la siguiente forma: “Tratándose de recibos emitidos a nombre del arrendador o subarrendador
del inmueble, se entenderá identificado al arrendatario o subarrenda- tario como usuario de los servicios públicos a los que se refiere el presente literal,
siempre que en el contrato de arrendamiento o subarrendamiento se estipule que la cesión del uso del inmueble incluye a los servicios públi- cos
suministrados en beneficio del bien y que las firmas de los contratantes estén autenticadas notarialmente. Para efecto de lo dispuesto en el párrafo anterior, si
las firmas son autenticadas con posterioridad al inicio del plazo del arrendamiento o subarrendamiento, solo permitirán sustentar gasto o costo para efecto
tributario, crédito deducible o ejercer el derecho al crédito fiscal, los recibos emitidos a partir de la fecha de certificación de las firmas”.

Ello se traduce en la siguiente figura: cuando existe contrato de arrendamiento en el cual una de las partes cede a otra el uso de un inmueble,
incluidos los servicios públicos que este ofrece, tales como energía eléctrica, agua y teléfono.

A nuestro entender, esta es una regla en la cual el legislativo ha procurado salvar la situación en la cual se le permite al inquilino u ocupante del
predio arrendado o cedido utilizar el crédito fiscal que se encuentra descrito en los comprobantes de pago que fueron emitidos directamente al
titular del predio a cargo de las compañías de servicios. En este sentido, como regla general, observamos que no es posible utilizar el crédito
fiscal en comprobantes de pago o documentos autorizados que hayan sido emitidos a personas distintas del titular.

Ello nos permite apreciar que, en la práctica, se tratarían de condiciones establecidas, a efectos de poder considerar la toma del crédito fiscal que
está discriminado en los comprobantes emitidos por el uso de los servicios de energía eléctrica, agua y teléfono.

Para que opere lo antes dicho, se requiere el cumplimiento de dos condiciones:

Primera condición. Que en el contrato de arrendamiento o de cesión en

uso del inmueble exista una cláusula que establezca que el pago de los servicios se encontrará a cargo del inquilino u ocupante del inmueble.

Segunda condición. Que las firmas de las partes contratantes se encuentren legalizadas ante notario público.

Apreciamos que deben cumplirse las dos condiciones de manera obligatoria para que se pueda contemplar la toma del crédito fiscal por parte del
inquilino u ocupante.

2.8. ¿Cuál es el tratamiento del crédito fiscal en el caso de fideicomiso de titulización, reorganización y liquidación de
empresas?

A continuación, se revisará brevemente el tratamiento del crédito fiscal en cada caso, para lo cual se tomará como referencia lo dispuesto en la
LIGV y su respectiva concordancia reglamentaria.

2.8.1. Fideicomiso de titulación

Conforme lo determina el texto del artículo 24 de la LIGV, en el caso del fideicomiso de titulización, el fideicomitente podrá transferir al patrimonio
fideicometido, el crédito fiscal que corresponda a los activos transferidos para su constitución.

Asimismo, el patrimonio fideicometido podrá transferir al fideicomitente el remanente del crédito fiscal que corresponda a las operaciones que
hubiera realizado para el cumplimiento de sus fines, con ocasión de su extinción.

Las mencionadas transferencias del crédito fiscal se efectuarán de acuerdo con lo que establezca el reglamento.

Al revisar la concordancia reglamentaria, observamos que el texto del numeral 14 del artículo 6 regula la transferencia del crédito fiscal en el
fideicomiso de titulización35. En dicha norma, se menciona lo siguiente: la transferencia del crédito fiscal al patrimonio fideicometido, a la que se
refiere el primer párrafo del artículo 24 de la LIGV, se realizará en el periodo en que se efectúe la transferencia fiduciaria de acuerdo con lo
establecido en el numeral 19 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV36.

35. En el fideicomiso de titulización, una persona natural o jurídica (entidad originadora) se obliga a efectuar la transferencia fiduciaria de un conjunto de
activos a favor del fiduciario (entidad emisora) para la constitución de un patrimonio fideicometido, sujeto al dominio fiduciario de este último y afecto a la
finalidad específica de servir de respaldo a los derechos incorporados en valores, cuya suscripción o adquisición concede a su titular la calidad de
fideicomisario (inversionista). Recuperado de unmsm.edu.pe/bibvirtual/publicaciones/indata/v05_n2/fidei_garan.htm> (consultado el 18-10-16).
 36. El texto del numeral 19 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV, que regula el fideicomiso de titulización señala lo siguiente:

a)La transferencia fiduciaria de activos no constituye venta de bienes ni prestación de servicios. Para este efecto, el fideicomitente deberá emitir un documento
que sustente dicha transferencia, en el cual conste el valor del activo transferido, considerando en el caso de créditos, los intereses y demás ingresos
devengados a la fecha de la transferencia, así como aquellos conceptos que no se hubieren devengado a la citada fecha pero que expresamente se incluyan o
excluyan como parte del monto transferido. La oportunidad en que debe ser entregado el documento será en la fecha de la transferencia fiduciaria de los
referidos activos o en el momento de su entrega física, (lo que ocurra primero).

b) En el caso de transferencia fiduciaria de créditos, el fideicomitente es contribuyente del impuesto por las operaciones que originaron dichos créditos y por
los conceptos no devengados que expresamente se incluyan o excluyan en el documento que sustente la transferencia fiduciaria. El patrimonio fideicometido
será considerado contribuyente respecto de los intereses y demás ingresos que se devenguen o sean determinables a partir de la fecha de la transferencia
fiduciaria de créditos, siempre que no se encuentren incluidos en el monto total consignado en el documento que sustente la transferencia y que no se hayan
excluido expresamente en dicho documento como ingresos del mencionado patrimonio. Para este efecto, se considera como fecha de nacimiento de la
obligación tributaria la fecha de emisión del comprobante de pago o en la que se perciba dichos intereses o ingresos, (lo que ocurra primero). En este caso se
considera como usuario del servicio, al sujeto que debe pagar dichos montos.

c) Lo señalado en el literal anterior se aplicará sin perjuicio de lo dispuesto en el numeral 11 del apéndice II de la LIGV.

Sin perjuicio de las normas que regulan el crédito fiscal, el fideicomitente, para efecto de determinar el monto del crédito fiscal susceptible de
transferencia, efectuará el siguiente procedimiento:

a) Determinará el monto de los activos que serán transferidos en dominio fiduciario.

b) Determinará el monto del total de sus activos.

c) El monto obtenido en a) se dividirá entre el obtenido en b), y el resultado se multiplicará por cien (100). El porcentaje resultante se expresará
hasta con dos decimales.

d) Este porcentaje se aplicará sobre el saldo de crédito fiscal declarado, correspondiente al periodo anterior a aquel en que se realice la
transferencia fiduciaria a que se refiere el párrafo anterior. El resultado será el límite máximo de crédito fiscal a ser transferido al patrimonio
fideicometido.

Para efecto de las transferencias de crédito fiscal a que se refiere el artículo 24 de la LIGV, el fideicomitente deberá presentar, a la SUNAT, un
comunicado según la forma y condiciones que esta señale; en el caso de extinción del patrimonio fideicometido, el fiduciario deberá presentar el
comunicado en mención.

2.8.2. Reorganización de empresas

El cuarto párrafo del texto del artículo 24 de la LIGV precisa que, en el caso de la reorganización de empresas, se podrá transferir a la nueva
empresa, a la que subsiste o a la adquirente, el crédito fiscal existente a la fecha de la reorganización.

La concordancia reglamentaria la encontramos en el texto del numeral 12 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, el cual determina que en el
caso de reorganización de sociedades o empresas el crédito fiscal que corresponda a la empresa transferente se prorrateará entre las empresas
adquirentes, de manera proporcional al valor del activo de cada uno de los bloques patrimoniales resultantes, respecto del activo total transferido.
Mediante pacto expreso, que deberá constar en el acuerdo de reorganización, las partes pueden acordar un reparto distinto, lo que deberá ser
comunicado a la SUNAT, en el plazo, forma y condiciones que esta establezca.

Los comprobantes de pago emitidos en un plazo no mayor de 4 meses, contados desde la fecha de inscripción de la escritura pública de
reorganización de sociedades o empresas en los Registros Públicos a nombre de las sociedades o empresa transferente, según sea el caso,
podrán otorgar el derecho a crédito fiscal a la sociedad o empresa adquirente.

En los casos a los que se refiere el inciso b) del numeral 7 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV37, la transferencia del crédito fiscal opera en
la fecha de otorgamiento de la escritura pública o, de no existir esta, en la fecha en que se comunique a la SUNAT, mediante escrito simple.

37. El literal b) del numeral 7 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV determina que, a efectos del IGV, se entiende por reorganización de empresas al
traspaso en una sola operación a un único adquirente, del total del activos y pasivos de empresas unipersonales y de sociedades irregulares que no hayan
adquirido tal condición por incurrir en las causales de los numerales 5 o 6 del artículo 423 de la Ley N.º 26887, con el fin de continuar la explotación de la
actividad económica a la cual estaban destinados.

2.8.3. Liquidación de empresas

Cabe precisar que, conforme lo señala el texto del último párrafo del artículo 24 de la LIGV, en el caso del supuesto en el cual exista una
liquidación de empresas, no procederá la devolución del crédito fiscal.

2.9. ¿Qué sucede cuando el crédito fiscal es mayor que el impuesto bruto?

El texto del artículo 25 de la LIGV determina que cuando, en un mes determinado, el monto del crédito fiscal sea mayor que el monto del impuesto
bruto, el exceso constituirá saldo a favor del sujeto del impuesto. Este saldo se aplicará como crédito fiscal en los meses siguientes hasta
agotarlo.

En este orden de ideas, resulta necesario comentar que existen, además, percepciones y retenciones que también se aplican contra el impuesto
por pagar mes a mes. Lo que debemos conocer es que existe el texto del artículo 4 de la Ley N.º 2805338, el cual establece una especie de
prelación en la aplicación de dichos conceptos junto con el crédito fiscal.

38. Si se desea revisar el texto completo de la Ley N.° 28053 se debe ingresar a la siguiente dirección web: (consultado el 10-07-2020).

Dicho artículo consigna la siguiente información:

Artículo 4.- Aplicación de las retenciones y/o percepciones

Para efecto de lo dispuesto en el artículo 31 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.º 055-99-EF y normas modificatorias, cuando se cuente con retenciones y/o percepciones
declaradas en el periodo y/o en periodos anteriores, estas se deducirán del impuesto a pagar en el siguiente orden:

a) Las percepciones declaradas en el periodo.

b) El saldo no aplicado de percepciones que conste en la declaración del periodo correspondiente a percepciones declaradas en periodos
anteriores.

c) Una vez agotadas las percepciones, de ser el caso, se deducirán las retenciones en el orden establecido en los incisos anteriores.

(Elaborada por el CPC Josué Bernal Rojas)

La empresa Los Peruanitos SA, dedicada a la comercialización de bienes terminados (mercadería), cuenta con la información de compras y
ventas en sus respectivos registros, correspondiente al periodo enero del 2020. Asimismo, se señala que todas las actividades realizadas por la
empresa se encuentran gravadas con el IGV.

Para efectos del caso práctico, en los Registros de Compras y Ventas solo se mostrará las columnas que contengan información.

Se pide determinar si corresponde la aplicación del crédito fiscal y además el llenado del declara fácil, para efectos del pago del IGV si
correspondiera.

Solución

Algunas precisiones sobre las compras registradas en el Registro de Compras, el cual, al igual que el Registro de Ventas, se presenta en el PLE
(programa de libros electrónicos):

1. Se revisó a través de la página web de la SUNAT la condición de todos los proveedores de las compras efectuadas, encontrándose los mismos
con la condición de habido y activo (operando con normalidad).

2. Además, todas las compras han sido bancarizadas, y solo una de ellas está sujeta a detracción por tratarse de un servicio y superar los S/
700.00.

3. Una de las compras es en dólares.

4. Se incluyen facturas de diciembre del 2019. La Ley N.º 29215 precisa que es posible registrar y tomar el crédito fiscal de una compra, teniendo
12 meses para efectuar dicho registro, siempre que se cumplan los requisitos sustanciales y formales establecidos en la LIGV.

Para poder utilizar el IGV de las compras (sean compra de bienes o prestación de servicios), es necesario cumplir con los requisitos sustanciales
y formales establecidos en los artículo 18 y 19 de la LIGV 39 .

39. Decreto Supremo N.° 055-99-EF.

También es conveniente verificar que la cancelación de dichas compras (porque el monto de cada una de ellas supera los S/ 3,500) se haya
efectuado de acuerdo a lo establecido en la norma de bancarización 40 .

40. Decreto Supremo N.° 150-2007-EF.

Además, hay que tener en cuenta lo siguiente:

El costo o gasto de las operaciones consignadas en los comprobantes de pago de compras deben ser deducibles de conformidad con los
establecido en las normas del Impuesto a la renta.

Dichas adquisiciones deben estar destinadas a operaciones gravadas con el IGV. Deben sustentarse en facturas que cumplan con las
formalidades establecidas en los artículos 4 y 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago41.

41. Resolución de Superintendencia N.° 007-99/SUNAT.

Elaboremos la declaración jurada mensual (Declara fácil) del periodo enero 2020:

1. Para ingresar al Declara fácil, debemos entrar a la nueva página web de la SUNAT, y situarnos en la siguiente opción:

2. Las ventas gravadas con el IGV deben consignarse en la casilla 100 (ventas netas), las cuales reflejaran la información consignada en el
registro de ventas. Es importante indicar que dicha información se cargará automáticamente, en la medida que el resumen del registro de ventas
se envíe a través del PLE antes de la presentación de la declaración jurada mensual donde conste dicha información. En la casilla 107 debe
ingresarse el monto de las compras que otorgan derecho a crédito fiscal, habiendo cumplido (previa validación) con los requisitos establecidos en
los artículos 18 y 19 de la Ley del IGV y los requisitos establecidos en el Reglamento de Comprobantes de Pago, y demás condiciones detalladas
anteriormente.
3. El crédito fiscal que se aplica al periodo enero del 2020 es de S/ 10,260, contra un débito fiscal que asciende a S/ 12,330, generando una
obligación por pagar que asciende a S/ 2,070. Dicho monto por pagar a la Administración se vera reflejada en la casilla 140.

En el presente caso no se cuenta con crédito que pueda aplicarse a favor del contribuyente, ni pagos previos.

4. Finalmente, el monto final por pagar a la Administración, luego de aplica créditos a favor y pagos previos cuando lo hubiera, se refleja en la
casilla 189

Asientos contables

a) Compras

b) Ventas
 c) Por el IGV por pagar

2.10.Anexo

Directiva N.º 002-97/SUNAT, que aprueba instrucciones sobre el crédito fiscal en el caso de las importaciones

Directiva N.º 002-97/SUNAT

(Publicado el 01-04-97)

1. Materia

Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal-Utilización del crédito fiscal en caso de importaciones.

2. Objetivo

Precisar el crédito fiscal en el caso de las importaciones.

3. Base legal

Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo-Decreto Legislativo N.° 821

Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo N.° 776

Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N.º 29-94-
EF y modificado por el Decreto Supremo N.º 136-96-EF

Reglamento de la Ley General de Aduanas aprobado por Decreto Supremo N.º 121-96-EF

4. Análisis

a) El artículo 18 del Decreto Legislativo N.º 821 señala que el crédito fiscal está constituido por el impuesto general a las ventas consignado
separadamente en el comprobante de pago, que respalda la adquisición de bienes, servicios y contratos de construcción, o el pagado en la
importación del bien o con motivo de la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados.

b) Adicionalmente, el artículo 32 del mencionado decreto legislativo establece que el impuesto que afecta a las importaciones será liquidado por
las Aduanas de la República, en el mismo documento en que se determina los derechos aduaneros y que será pagado conjuntamente con estos.

c) De otro lado, conforme al artículo 76 de la Ley de Tributación Municipal, aprobada mediante Decreto Legislativo N.º 776, este impuesto grava
con una tasa del 2 % las operaciones afectas al régimen del impuesto general a las ventas y se rige por sus mismas normas.

d) Por su parte, el artículo 21 del Reglamento de la Ley General de Aduanas, aprobado por Decreto Supremo N.º 121-96-EF señala que el pago
del adeudo podrá efectuarse en las entidades bancarias autorizadas por Aduanas y en las intendencias de Aduana.

En consecuencia, la extinción de la deuda por concepto de impuesto general a las ventas e impuesto de promoción municipal se produce
solamente con el pago que se haga en Aduanas o en las entidades bancarias autorizadas por ella, y no en el momento que el importador efectúa
un desembolso en favor de su agente de Aduanas aun cuando este último consigne de manera separada en la factura que emite, el monto
correspondiente a los citados impuestos.

e) Adicionalmente, el artículo 19 del Decreto Legislativo N.º 821 establece entre los requisitos formales para ejercer el derecho al crédito fiscal,
que las pólizas de importación hayan sido anotadas en el registro de compras.

Ahora bien, conforme al artículo 10 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las ventas e impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por
Decreto Supremo N.º 29-94-EF, y modificado por el Decreto Supremo N.º 136-96-EF, en el registro de compras deberá anotarse, entre otros, el
número de la declaración única de importación, o en los casos en que no se emita tal documentación, la liquidación de cobranza u otros
documentos emitidos por Aduanas que acrediten el pago del impuesto general a las ventas que grave la importación.

f) Por otro lado, el artículo 6 del Reglamento referenciado en el literal anterior, dispone que tratándose de importaciones el derecho al crédito fiscal
se ejercerá únicamente con el original de la copia autenticada por el agente de Aduanas de la declaración única de importación, así como la
liquidación de pago, liquidación de cobranza u otros documentos emitidos por Aduanas que acrediten el pago del impuesto, y a partir de la fecha
de anotación en el registro de compras de los documentos antes mencionados.

5. Instrucciones
5.1. Tratándose de importaciones, el crédito fiscal está constituido por el impuesto general a las ventas y el impuesto de promoción municipal
pagado a Aduanas.

El mencionado pago es el efectuado en las entidades bancarias autorizadas por Aduanas o en las intendencias de Aduanas y no la habilitación de
dinero que el importador realiza en favor del agente de Aduanas.

5.2. Uno de los requisitos formales a efecto de ejercer el derecho al crédito fiscal en las importaciones es que debe anotarse en el registro de
compras los documentos detallados en el literal f) del rubro Análisis de la presente Directiva.

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 1495-1-1996

Cuando la entrega de panetones y juguetes por parte del empleador a los trabajadores se deriva de lo establecido en un convenio colectivo,
dichas adquisiciones no están destinadas a operaciones por las que se deba pagar el IGV, por lo que no generan crédito fiscal.

RTF N.º 2084-4-1996

No existe norma que obligue a los contribuyentes a discriminar en el registro de ven- tas, el IGV que corresponda a cada uno de los productos o
línea de productos que se comercializa.

RTF N.º 2029-4-1996

Tratándose de liquidaciones de compras, el derecho a utilizar el crédito fiscal depende de que el comprador acredite el pago del IGV.

RTF Nº. 2324-5-2003

Resulta válido el crédito fiscal proveniente de gastos de publicidad en los que el contribuyente se encuentra obligado a realizar en virtud a que
comercializa bienes de una determinada marca (“ajena”), respecto de la cual tiene la representación oficial en el país.

RTF N.º 4589-1-2003

El prestador del servicio debe incluir dentro de la base imponible del servicio los gastos en que incurra del usuario, siempre que los comprobantes
de pago por tales gastos se encuentren a su nombre, teniendo derecho a utilizar el crédito fiscal trasladado por dichas operaciones.

RTF N.º 6610-3-2003

La publicidad comercial es toda forma de comunicación pública que busca fomentar, directa o indirectamente, la adquisición de bienes o la
contratación de servicios captando o desviando las preferencias de los consumidores. En ese sentido, cuando la referida publicidad se encuentre
relacionada con el giro del negocio u objeto social de la empresa, constituye un gasto deducible para efectos del impuesto a la renta, otorgando
en consecuencia derecho a crédito fiscal en el caso del IGV.

RTF N.º 5753-2-2003

Para sustentar el crédito fiscal en forma fehaciente y razonable, no solo se debe contar con comprobantes de pago por adquisiciones que
cumplan los requisitos sustanciales y formales establecidos en la Ley del Impuesto General a las Ventas, sino que además es necesario que
dichos comprobantes sustenten operaciones reales. En ese sentido, corresponde a la Administración Tributaria evaluar la efectiva realización de
las operaciones, fundamentalmente en base a la documentación proporcionada por el mismo recurrente, siendo para ello necesario que los
contribuyentes mantengan, al menos un mínimo indispensable de elementos de prueba que acrediten, en caso sea necesario, que los
comprobantes de pago que sustentan su derecho correspondan a operaciones reales.

RTF N.º 1858-3-2004

El hecho que al momento que se realice la verificación por parte de la Administración Tributaria no se encuentre a los sujetos emisores de los
comprobantes de pago, no implica automáticamente que el domicilio fiscal haya sido falso en el momento en que se realizó la operación y por
tanto tampoco el comprobante, no pudiendo dicha circunstancia afectar al comprador.

RTF N.º 3025-5-2004

Para sustentar el crédito fiscal en forma fehaciente y razonable, el adquirente no solo debe de cumplir con tener comprobantes de pago por
adquisiciones que en apariencia cumplan los requisitos sustanciales y formales establecidos en la Ley del Impuesto General a las Ventas, sino
que es necesario que dichos comprobantes correspondan a operaciones reales, para lo que la Administración Tributaria tiene expedita su facultad
de efectuar la inspección, investigación y control de las obligaciones tributarias, con el objeto de determinar la certeza de las operaciones.

RTF N.º 8064-3-2004

Para efectos de ejercer el derecho al crédito fiscal del impuesto general a las ventas, los contribuyentes no solo deben cumplir con los requisitos
sustanciales, sino también, con los requisitos formales, entre ellos, que el comprobante de pago se encuentre anotado en el registro de compras.
En caso contrario, el contribuyente no tendrá derecho a ejercer el referido crédito fiscal.

RTF N.º 1258-1-2004

El inciso b) del artículo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas al aludir a bienes destinados a operaciones gravadas, se refiere a que no
debe tomarse crédito fiscal por las adquisiciones destinadas a realizar operaciones exoneradas, otorgando bajo un sistema de deducciones
amplias o financieras la posibilidad de emplear el crédito fiscal por todas las adquisiciones que realice el sujeto para el desarrollo de sus
actividades, a diferencia de los sistemas de deducciones físicas en los que únicamente se permite la deducción de los insumos, materias primas y
envases que se venden con el producto.

RTF N.º 3601-4-2005

El gasto por consumo en restaurantes no otorga derecho a crédito fiscal en tanto no se acredite el nexo de causalidad previsto en el artículo 37 de
la Ley del Impuesto a la Renta, no bastando con señalar que se ha realizado a favor del personal y que no resulta ser de libre disposición.

RTF N.º 422-3-2005

Para aplicar como crédito el impuesto que gravó las adquisiciones, debe existir una relación de causalidad entre los gastos producidos y la renta
generada, teniendo en cuenta las actividades económicas del contribuyente, lo que otorga el carácter necesario al gasto incurrido.

RTF N.º 01550-5-2005

Es infundada la reclamación contra valores girados por IGV, si los reparos al crédito fiscal están sustentados en gastos ajenos al giro del negocio.

RTF N.º 1502-1-2006

Se pierde el derecho a utilizar el crédito fiscal del IGV cuando las facturas se anotan en el registro de compras con el rubro genérico de varios, es
decir, omitiéndose el registro en forma discriminada.

RTF N.º 4971-1-2006

Es aceptable el uso como crédito fiscal del IGV de las compras de cantidades importantes de artículos relacionados con la higiene personal (tales
como crema dental, champú, re- acondicionados, crema de manos y sachet desodorante) en el caso que el contribuyente brinde servicios de
hotelería y campamentos, en tanto resulta razonable y corresponde a las costumbres de la actividad hotelera que a los clientes se les proporcione
dichos bienes como parte del servicio de hospedaje.

RTF N.º 4940-2-2006

Si bien la legislación del IGV establece como requisito adicional a la deducción de las adquisiciones como gasto o costo, que se destinen a
operaciones gravadas, también es cierto que el citado impuesto considera un sistema de deducciones amplias en el que incluye todas las
adquisiciones, sea que se integren físicamente al bien, se consuman en el proceso o que sean gasto de la actividad.

RTF N.º 4211-1-2007

El aspecto cuantitativo del impuesto y el parámetro de los que constituye crédito fiscal ha sido establecido por la Ley, habiéndose delegado al
Reglamento el establecimiento de un plazo para el cumplimiento de un requisito formal para el uso del crédito fiscal, que si bien podrá tener
incidencia en la determinación del impuesto o del saldo a favor, no supone que se haya delegado a la norma reglamentaria la regulación de un
aspecto esencial del tributo.

RTF N.º 10257-4-2007

No se puede entender que el ingreso de información a un sistema o software contable, que es llevado en forma computarizada, constituya la
anotación de las operaciones, siendo que por el contrario, dado que el registro contable es llevado de esa manera, dicha anotación se verifica al
momento en que la información es impresa en las hojas legalizadas.

RTF N.º 07015-2-2007

Si el recurrente no probó el robo de la mercadería, no se puede considerar que estaba destinada a operaciones gravadas, con el impuesto
general a las ventas, razón por la cual se mantiene el reparo al crédito fiscal.

RTF N.º 10151-3-2007

El requisito del inciso b) del artículo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas referido a que las adquisiciones se destinen a operaciones por
las que se deba pagar el impuesto resulta de aplicación en los casos en los que los sujetos del IGV realizan tanto operaciones gravadas como no
gravadas con el mismo. En tal sentido, para que la Administración Tributaria fundamente su reparo en la falta de cumplimiento del refe- rido
requisito, debe identificarse algún elemento que acredite que tales adquisiciones habrían sido destinadas a operaciones no gravadas con el IGV,
siendo además que de los actuados se ha verificado que el deudor tributario solo efectúa operaciones gravadas con el IGV.

RTF N.º 09846-4-2007

Se establece que los comprobantes de pago o documentos consignen el nombre y número del RUC del emisor de forma que no permitan
confusión al contrastarlos con la información obtenida a través de dichos medios, el emisor de los comprobantes de pago o documentos haya
estado habilitado para emitirlos en la fecha de su emisión.

RTF N.º 4597-3-2008

Para aplicar como crédito fiscal el impuesto que gravó las adquisiciones de bienes o servicios, debe existir una relación de causalidad entre los
gastos producidos y la renta generada, lo que otorga el carácter de necesario al gasto incurrido.

RTF N.º 1226-2-2009

Al no haberse sustentado la causalidad del gasto, no corresponde la aplicación del crédito fiscal por dichas adquisiciones.
Capítulo VIII El Reintegro del Crédito Fiscal

1. La figura del reintegro del IGV

Partamos primero por definir el término “reintegro”, el cual será utilizado en el presente capítulo.

Si revisamos el Diccionario de la lengua española, el término “reintegro” alude a “la acción y efecto de reintegrar”. Si ahondamos más en el tema,
el verbo “reintegrar” en el mismo diccionario, tiene como acepción lo siguiente: “Restituir o satisfacer íntegramente algo”.

De allí que el reintegro tenga como finalidad la devolución de un crédito que se utilizó en una determinada fecha, el cual, posteriormente, es
entregado al fisco mediante la figura de la restitución.

Cabe mencionar que esta figura del reintegro del crédito fiscal se encuentra regulada en el texto del artículo 22 de la LIGV.

1.1. ¿Cuándo opera la figura del reintegro del crédito fiscal?

Existen las reglas que determinan el nacimiento de la obligación tributaria en materia del IGV y que se encuentran reguladas en el artículo 4 de la
LIGV. En este se hace mención a cada una de las operaciones que el IGV considera afectas al pago, tales como el caso de la i) venta de bienes;
ii) la prestación de servicios; iii) la utilización económica de servicios cuando son prestados por sujetos no domiciliados; iv) en los contratos de
construcción; v) en la primera venta de los inmuebles efectuada por los constructores de los mismos; vi) en la importación de bienes del exterior.

Sin embargo, la propia LIGV también cuenta, dentro de su propia estructura normativa, con determinadas reglas, las cuales tienen por finalidad
realizar ajustes o correcciones del crédito fiscal, el cual fue en un inicio reconocido
como válido y aceptado, pero que posteriormente el fisco exige su restitución.

Esta figura es conocida, en la legislación del IGV y en la doctrina, como el “reintegro del crédito fiscal”, el cual opera cuando se realizan ventas de
bienes calificados como activos fijos bajo ciertas condiciones. Ello determina, entonces, que el reintegro tributario como posibilidad de ajuste,
únicamente, opere cuando se realicen ventas de este tipo de bienes, mas no en el caso de las existencias, como es el caso de las mercaderías.

En este orden de ideas, convenimos en determinar que la figura del reintegro del IGV por las adquisiciones realizadas implica necesariamente que
el crédito fiscal, en un inicio, cumplió con los parámetros legales exigidos por la normatividad tributaria del IGV y ello permitió utilizarlo, sin
dificultad, en su oportunidad. Sin embargo, por la presencia de una causal sobreviniente, este se pierde y existe mandato del fisco para exigir su
restitución, lo cual determina, entonces, el reintegro del crédito fiscal.

Coincidimos con el criterio mencionado por VillanueVaGutiérrezcuando precisa lo siguiente acerca del reintegro del crédito fiscal:

Tiene por objeto controlar la proporción entre el crédito fiscal deducido al momento de la adquisición de los activos fijos y los débitos fiscales
generados con su explotación durante un plazo mínimo fijado en la ley o, en su defecto, cuando la venta del activo fijo se realice a un precio
mayor que el de su adquisición dentro del plazo mínimo que indica la norma1.

1. VillanueVa Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 377.

Tengamos en consideración lo indicado por rodríGuez dueñas cuando precisa:

El reintegro del crédito fiscal en estos supuestos tiene su justificación en el hecho que al desafectarse un bien de capital de la actividad productiva
dentro de un período preestablecido en la norma se pierde el motivo por el cual nació la posibilidad de ejercer el derecho al crédito fiscal, el cual
era que se destine o afecte a operaciones gravadas2.

2. RodriGuez dueñas, César, “La imposición al Consumo en el Perú: Análisis y Perspectivas”, en El sistema tributario peruano. Propuesta para el 2000, N.º 26,
IFA-Perú, mayo, p. 184.

1.2. El reintegro del crédito fiscal en la legislación del IGV

A continuación, analizaremos el detalle de la figura del reintegro del crédito fiscal en la legislación del IGV.

1.2.1. Requisitos

El artículo 22 de la LIGV determina que en el caso de venta de bienes depreciables, destinados a formar parte del activo fijo, antes de transcurrido
el plazo de dos años de haber sido puestos en funcionamiento y en un precio menor que el de su adquisición, el crédito fiscal aplicado en la
adquisición de dichos bienes deberá reintegrarse en el mes de la venta, en la proporción que corresponda a la diferencia de precio.

Esta primera parte de la norma amerita realizar una descripción detallada de los supuestos que encierra el texto. De este modo, se puede precisar
que se requiere el cumplimiento de los siguientes requisitos:

Se realice la venta de bienes que califican como activos fijos3.

La venta4 se debe efectuar antes de que se cumplan los dos años de haber sido puesto en funcionamiento el referido bien.

3. En este caso, quedarían descartadas las existencias de la aplicación de las reglas del reintegro del crédito fiscal, toda vez que, por su propia naturaleza,
estas califican como activos negociables.

4. Cuando la norma hace referencia al término “venta”, debemos tomar en cuenta el concepto que la LIGV consigna en el numeral 1 del literal a) del artículo 3,
cuando menciona que se entiende como venta todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se de a
los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes. A manera de referencia y como parte de la
comparación normativa, se puede citar el texto del artículo 5 de la LIR, el cual considera como concepto de enajenación a la venta, permuta, cesión definitiva,
expropiación, aporte a sociedades y, en general, todo acto de disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso.

El precio pactado en la operación de venta del activo fijo sea un monto menor de adquisición del bien.

De aquí se puede determinar, a grosso modo, que si la venta se produce luego del plazo de los dos (2) años mencionado anteriormente, ya no
resulta relevante verificar si se vendió a un monto mayor o menor al de su costo de adquisición, ello porque no le serán aplicables las reglas del
reintegro del crédito fiscal.
 Se aprecia que el plazo de los dos (2) años es inferior al plazo que la normativa del IR determina para realizar la depreciación de los bienes que
se encuentran en el activo fijo. Ello se puede observar de una simple revisión del literal b) del artículo 22 del Reglamento de la LIR, el cual
contiene el siguiente cuadro:

Cuadro 12. Porcentaje de depreciación de los bienes afectados por la renta de tercera categoría

Tengamos en cuenta que existe el Decreto Legislativo N.° 1488, el cual establece un Régimen Especial de Depreciación y modifica plazos de
depreciación5; dicha norma fue publicado el domingo 10 de mayo del 2020.

5. Si se desea revisar el texto completo del Decreto Legislativo N.° 1488 se debe ingresar a la siguiente dirección web: (consultado el 10-07-2020).

Sobre la obligatoriedad del reintegro del crédito fiscal, existe una opinión contraria de risso Montes, cuando precisa lo siguiente:

[C]on relación a la venta de activos fijos antes del plazo de dos años de haber sido puestos en funcionamiento y en un precio menor al de su
adquisición, no encontramos razón que justifique la obligación de devolver el crédito fiscal en proporción a la diferencia de precios.

En efecto, conforme el artículo 42 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, el impuesto bruto se calculará sobre el valor de mercado del activo
fijo materia de venta, de manera que el ajuste a la base imponible por dicho concepto constituye, en sí mismo, una forma indirecta de reintegro del
crédito fiscal. En tal sentido, el precio de venta a comparar, para efectos del reintegro, debe entenderse constituido por el valor de venta
establecido para efectos del impuesto de acuerdo con el artículo 42. Si efectuado el ajuste (incremento) a valor de mercado de la base imponible
de la venta del activo fijo continuara habiendo una diferencia de menos con el precio de adquisición del bien, el artículo 22 de la ley obligaría a
reintegrar, proporcionalmente, el crédito fiscal por la sola disminución del valor de mercado del activo entre la fecha de su adquisición y la fecha
de su vencimiento, circunstancia sobre la que el contribuyente no tiene ingerencia alguna y que en modo alguno desvirtúa el cumplimiento del
requisito contenido en el inciso a) del artículo 18 de la ley para la configuración del crédito fiscal objeto del reintegro, considerando que dicho
requisito debe ser apreciado en términos sustanciales y no cuantitativos6.

6. 1risso Montes, Carolina, “El crédito fiscal en el impuesto general a las ventas peruano”, en Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario, N.º 41,
diciembre del 2001, pp. 331 y 332. Recuperado de (consultado el 16-11-16).

En esta misma línea de pensamiento, encontramos la opinión de luque Bustamante, quien señala lo siguiente:

Técnicamente, no existe razón para establecer la obligación de reintegro del crédito fiscal por la venta de un bien del activo fijo por un precio
inferior al de su adquisición, considerando que i) se tiene derecho al crédito fiscal cuando la adquisición, al tiempo de su realización, resultaba
potencialmente susceptible de ser aplicada a la generación de operaciones gravadas; ii) la posterior venta de un bien del activo fijo constituye una
operación gravada que materializa de suyo la potencialidad de la adquisición, y iii) que existe una norma legal que obliga a los contribuyentes a
establecer el precio de sus operaciones en el valor usual que corresponde a otros bienes en operaciones similares (valor de mercado)7.

7. 1luque BustaMante, Javier, “El impuesto general a las ventas. Tratamiento del crédito fiscal”, en Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario, N.º 41,
diciembre del 2001, pp. 232-233. Recuperado de www. ipdt.org/editor/docs/08_Rev41_JLB.pdf> (consultado el 16-11-16).

1.2.2. Bienes que requieren de reposición en un plazo menor de un año

El segundo párrafo del artículo 22 de la LIGV precisa que, tratándose de los bienes que califican como activo fijo, que por su naturaleza
tecnológica requieran de reposición en un plazo menor, no se efectuará el reintegro del crédito fiscal, siempre que dicha situación se encuentre
debidamente acreditada con informe técnico del ministerio del sector correspondiente8.

8. Ello implicará, necesariamente, verificar en cada caso concreto el sector al que corresponde en cada oportunidad.

En estos casos se encontrarán obligados a reintegrar el crédito fiscal en forma proporcional si la venta se produce antes de transcurrido un año
desde que dichos bienes fueron puestos en funcionamiento.

1.2.3. La desaparición, destrucción o pérdida de bienes cuya adquisición generó un crédito fiscal

El tercer párrafo del artículo 22 de la LIGV considera el supuesto en el cual ocurra la desaparición9, destrucción10 o pérdida11 de bienes, cuya
adquisición generó un crédito fiscal, así como la de bienes terminados en cuya elaboración se hayan utilizado bienes e insumos, cuya adquisición
también generó crédito fiscal, determina la pérdida de este.

9. La palabra “desaparición” proviene del verbo “desaparecer”, el cual tiene como acepción “ocultar, quitar de la vista con presteza. Dejar de existir”.

10. La palabra “destrucción” tiene como acepción: “Acción y efecto de destruir. Ruina, asolamiento, pérdida grande y casi irreparable”.

11. La palabra “pérdida” tiene como acepción “carencia, privación de lo que se poseía. Daño o menoscabo que se recibe en algo”.

1.2.4. ¿En qué momento se debe efectuar el reintegro del crédito fiscal?

En todos los casos, la oportunidad en la cual el reintegro del crédito fiscal deberá efectuarse, es en la fecha que corresponda declarar las
operaciones que se realicen en el periodo tributario en que se produzcan los hechos que lo originan.

Ello implica que, en la declaración jurada de periodo que corresponda al periodo donde se debe reintegrar el IGV, el contribuyente deberá
descontar, del crédito fiscal, el monto que se debe restituir al fisco, lo cual en términos prácticos implicaría que se cuente previamente con papeles
de trabajo donde se hubiera efectuado el cálculo del IGV a restituir y solo se restaría del crédito fiscal, lo cual implica disminuirlo.
1.2.5. ¿Cuáles son los supuestos que se excluyen de la obligación del reintegro?

El quinto párrafo del artículo 22 de la LIGV determina los supuestos que se excluyen de la obligación del reintegro, las cuales se detallan a
continuación:

La desaparición, destrucción o pérdida de bienes que se produzcan por caso fortuito o fuerza mayor

En este punto, resulta importante diferenciar los conceptos de caso fortuito y fuerza mayor.

En los casos fortuitos, la pérdida extraordinaria es una situación no cotidiana para el contribuyente o empresa, precisamente, por tratarse de un
hecho no común. Por caso fortuito, debemos entender a aquel “evento que, a pesar de que se pudo prever, no se podía evitar”.

Al revisar los textos del maestro Cabanellas, apreciamos que define al caso fortuito como aquel “suceso inopinado, que no se pudo prever ni
resistir”12. También se le conoce, en la doctrina, como el hecho de Dios o de la naturaleza.

12. Cabanellas de torres, Diccionario jurídico elemental, ob. cit., p. 47.

Los elementos del caso fortuito son:

1. Hecho inimputable. Ajeno a su culpa o dolo o de quienes responde.

2. Imprevisto. que en los cálculos ordinarios de una persona normal no sea esperable su ocurrencia.

3. Irresistible. Que impida al deudor su cumplimiento, bajo todo res- pecto o circunstancia, no basta que lo haga más oneroso o difícil.

La RTF N.° 00417-3-2004, la cual constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 154 del Código
Tributario, determina lo siguiente:

[d]e acuerdo con los artículos 18 y 22 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto

Legislativo N.° 821, no debe reintegrarse el crédito fiscal por la destrucción de bienes por caso fortuito o fuerza mayor, debidamente acreditados,
aun cuando no se haya contemplado expresamente dentro de las excepciones que señalaba el Reglamento, aprobado por los Decretos
Supremos N.° 029-94-EF y N.° 136-96-EF.

Otra situación extrema que se puede presentar en la pérdida de los bienes es la fuerza mayor, entendida esta como aquella “causa que no se
puede evitar y tampoco se puede prever”.

Asimismo, Cabanellas menciona que la fuerza mayor es el “acontecimiento que no ha podido preverse o que, previsto, no ha podido
resistirse”13. Un punto que diferencia la fuerza mayor del caso fortuito es que, en el primero,de los nombrados, existe la presencia de la mano del
hombre, razón por la cual en la doctrina se les conoce como “hechos del hombre o también hechos del príncipe”.

13. Ibiden, p. 138.

Como se puede apreciar, son situaciones en las cuales el contribuyente

no ha podido prever que los hechos sucedan, ya que estos se producen al margen de su voluntad.

Dentro del derecho civil, las figuras del caso fortuito y la fuerza mayor se encuentran recogidas en normas como el Código Civil. En el Perú,
específicamente, se encuentran reguladas en el artículo 1315 del Código Civil, el cual determina lo siguiente:

Artículo 1315.- Caso fortuito o fuerza mayor

Caso fortuito o fuerza mayor es la causa no imputable, consistente en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible, que impide la ejecución
de la obligación o determina su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso.

b) La desaparición, destrucción o pérdida de bienes por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o
terceros

La pérdida de bienes como figura del ilícito penal puede presentarse de dos maneras, las cuales se diferencian una de otra por la utilización o no
de la violencia en la comisión del delito. En este caso, pueden presentarse dos figuras en materia penal, nos estamos refiriendo al hurto y al robo. A
veces utilizamos estos términos como sinónimos cuando en realidad tienen una clara definición legal que los distingue totalmente.

Para poder realizar una definición del término “hurto” recurrimos al maestro Cabanellas quien manifiesta lo siguiente:

Delito contra la propiedad, la posesión o el uso, consistente en el apode- ramiento no autorizado de un bien mueble ajeno, con ánimo de lucro, sin
fuerza en las cosas ni violencia en las personas. La sustracción aprovecha una oportunidad o un descuido, o explota una particular habilidad14.

14. Ibiden, p. 150.

Según el portal Definición ABC, el término “hurto” significa:

Todo acto que represente la sustracción de algún elemento a una persona de manera ilegítima o sin su acuerdo o aceptación. El hurto es una
forma de delincuencia, quizá menor, pero de todos modos significa la realización de un acto ilegal ya que implica obtener algo de un modo
incorrecto o sin la aceptación de aquel a quien se le saca el objeto. Los hurtos pueden llevarse a cabo de maneras muy diferentes y variadas
aunque por lo general se trata de acciones que no requieren demasiada logística o preparación, sino que son aprovechamientos sobre descuidos
momentáneos que las víctimas tienen, obviamente, sin darse cuenta15.

15. Voz “hurto”, en Definición ABC, s/f. Recuperado de . (consultado el 16-11-16).

La figura del hurto se encuentra consignada en los artículos del 185 al 187 del Código Penal; y las penas de cárcel (pena privativa de libertad)
varían entre uno y seis años, dependiendo si se trata de un hurto simple o agravado.

Siguiendo al maestro CaBanellas, una definición de “robo” sería la siguiente: “Delito contra la propiedad consistente en el apoderamiento de una
cosa mueble ajena, con ánimo de lucro, y empleando fuerza en las cosas o violencia en las personas”16.
 16. Caanellas de torres, Diccionario jurídico elemental, ob. cit., p. 286.

Según el portal Definición ABC, el término “robo” significa:

Aquel delito que se perpetra contra el patrimonio de un individuo, grupo, organismo, empresa, entre otros. Un robo, básicamente, consiste en
apoderarse de aquellos bienes ajenos, con la única finalidad del lucro y utilizando la violencia, la intimidación y la amenaza como recursos para
lograrlo.

Este último aspecto que mencionábamos, de la utilización de la violencia, es lo que en definitivas cuentas diferencia al robo del hurto, ya que este
último únicamente implicará el apoderamiento de los bienes ajenos sin que medie ningún tipo de intervención violenta17.

17. Voz “Robo”, en Definición ABC, s/f. Recuperado de . (consultado el 16-11-16).

La figura del robo se encuentra consignada en los artículos del 188 al 189 del Código Penal y las penas (pena privativa de libertad) varían entre 3 y
años, dependiendo de los agravantes.

Aun cuando en materia penal es posible realizar distinciones de ambos ilícitos penales, tomando como referencia el uso de la violencia en materia
tributaria (tanto para el IR como para el IGV), los efectos son los mismos cuando se producen robos o hurtos.

c) La venta de los bienes del activo fijo que se encuentren totalmente depreciados

Recogemos la opinión de Villanueva Gutiérrez, quien precisa lo siguiente:

Este supuesto de excepción es ocioso y reiterativo, debido a que la venta de bienes totalmente depreciados no genera el reintegro del crédito
fiscal, ya que se ha superado largamente el periodo mínimo de dos (2) años. Por consiguiente, tratándose de la venta de activos fijos con las
condiciones antes mencionadas, no procede reintegro alguno18.

18. VillanueVa Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 380.

Si aplicamos el criterio de interpretación a contrario sensu, observaremos que la norma podría incorporar, en estas reglas, a los bienes que aún no
han sido totalmente depreciados, en este caso, nos estamos refiriendo a los bienes parcialmente depreciados.

Siguiendo lo que señala Villanueva, podemos citar lo siguiente:

Tratándose de bienes parcialmente depreciados […] no procede el reintegro total o parcial en la venta de los mismos si estos han superado los
dos años establecidos como plazo de maduración a partir de su puesta en funcionamiento. De igual forma, si dentro del periodo de maduración se
venden bienes a un precio mayor al de adquisición, tampoco procede el reintegro, ya que dicha transacción generaría un monto mayor de débito
fiscal que el deducido como crédito19.

19. Villanueva Gutiérrez, Estudio del impuesto al valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 381.

c) Las mermas y desmedros debidamente acreditados

Al consultar el Diccionario de la lengua española, para poder comprender el concepto de “merma”, se aprecia que existen dos acepciones: la
primera de ellas alude a la “acción y efecto de mermar” y la segunda acepción precisa que merma es la “porción de algo que se consume
naturalmente o se sustrae o sisa”.

A su vez, atendiendo a la definición que contiene el Diccionario de derecho

usual, del maestro GuillerMo CaBanellas, sobre el término “merma”, señala que se trata de una “disminución, pérdida o baja de una cosa, por
causa natural; como evaporación, filtración, vertimiento”20.

20. Cabanellas de torres, Guillermo, Diccionario enciclopédico de derecho usual, t. V, vigesimoséptima, Buenos Aires: Heliasta, 2001, p. 399.

Al revisar la NIC 2, “se define a la merma como la pérdida física tanto en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas
inherentes a su naturaleza o al proceso productivo”.

Asimismo, Fernández Origgi manifiesta lo siguiente:

La RTF N.º 16274, del 16 de diciembre de 1980, precisa que dentro del concepto de mermas están comprendidos la pérdida de productos en el
proceso de producción y envasado, la rotura de botellas llenas dentro del almacén de la planta y manipuleo de embarque del depósito a los
medios de transporte, y las pérdidas en operaciones que se realizan normalmente, tales como envasado que no reúne las condiciones formales
para su venta, como igualdad de niveles de contenido, etc., que se suele entregar gratuitamente al personal o al público21.

21. Fernández oriGGi, Ítalo, Las deducciones del impuesto a la renta, Lima: Palestra, 2005, p. 230.

En el Reglamento de la LIR existe una definición del concepto de “merma”, específicamente, en el numeral 1 del literal c) del artículo 21. Allí se
menciona que “merma” es la “pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza
o al proceso productivo”.

En el Reglamento de la LIR existe una definición del concepto de “desmedro”, específicamente, en el numeral 2 del literal c) del artículo 21. Allí se
menciona que “desmedro” es la “pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los fines a los que
estaban destinados”.

Conforme lo menciona Picón Gonzales22, existen diversos supuestos en los cuales las existencias se convierten en desmedros:

22. Picón Gonzales, Deducciones del impuesto a la renta empresarial, ob. cit., p. 209.

Deterioro de los bienes: ladrillos rotos, tornillos oxidados, vidrios rotos, copas rajadas, entre otros

Bienes perecederos: bienes con fecha de caducidad que hubieran vencido

Desfase tecnológico: piezas de maquinaria obsoleta, disquetes flexibles de 5¼ pulgadas utilizados en las computadoras, cuyos modelos eran
del tipo 286, 386 o 486
 Para efecto de lo dispuesto en los incisos antes mencionados, se deberá tener en cuenta lo establecido en el reglamento de la presente ley y en
las normas del IR.

El reintegro al que se hace referencia en los párrafos anteriores se sujetará a las normas que señale el reglamento.

1.2.6. Concordancia reglamentaria en el caso del reintegro del crédito fiscal

En el caso del texto del Reglamento de la LIGV, existen normas que complementan las reglas de la ley en el tema del reintegro del crédito fiscal.
Nos estamos refiriendo a los numerales 3, 4 y 5 del artículo 6 del mencionado reglamento, los cuales se desarrollan a continuación:

1.2.6.1. Reintegro de crédito fiscal por la venta de bienes

El numeral 3 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV determina que para calcular el reintegro a que se refiere el artículo 22 de la LIGV, en caso
de existir variación de la tasa del impuesto entre la fecha de adquisición del bien y la de su venta, a la diferencia de precios, deberá aplicarse la
tasa vigente a la de adquisición.

El mencionado reintegro deberá ser deducido del crédito fiscal que corresponda al periodo tributario en que se produce dicha venta. En caso que
el monto del reintegro exceda el crédito fiscal del referido periodo, el exceso deberá ser deducido en los periodos siguientes hasta agotarlo. La
deducción deberá afectar las columnas donde se registró el impuesto que gravó la adquisición del bien, cuya venta originó el reintegro.

Lo dispuesto en el referido artículo de la LIGV no es de aplicación a las operaciones de arrendamiento financiero (leasing).

Una explicación adicional, aparte de la prohibición señalada en la norma citada, es por el hecho que mientras exista un contrato de arrendamiento f
(leasing) el contribuyente no es propietario del bien, toda vez que aun no ha ejercido la opción de compra, por lo que siendo solo posesionario del
bien sujeto a leasing y no propietario no tiene la potestad para poder transferirlo a terceras personas.

1.2.6.2. Reintegro de crédito fiscal por desaparición, destrucción o pérdida de bienes

El numeral 4 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV considera que, en el caso que la desaparición, destrucción o pérdida de bienes, cuya
adquisición generó un crédito fiscal, así como la de bienes terminados en cuya elaboración se hayan utilizado bienes e insumos, cuya adquisición
también generó crédito fiscal, determina la pérdida del crédito, debiendo reintegrarse el mismo en la oportunidad, forma y condiciones
establecidas en el numeral anterior.

La desaparición, destrucción o pérdida de bienes, que se produzcan como consecuencia de los hechos previstos en los incisos a) y b) del artículo
22 de la LIGV, se acreditarán en la forma señalada por el numeral 4 del artículo 2.

Las mermas y desmedros se acreditarán de conformidad con lo dispuesto en las normas que regulan el IR23.

23. Estas reglas están contenidas en el texto del literal f) del artículo 37 de la LIR y en el texto del literal c) del artículo 21 del Reglamento de la LIR.

1.2.6.3. Reintegro de crédito fiscal por nulidad, anulación, rescisión o resolución de contratos

El numeral 5 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV considera que en el caso de nulidad, anulación, rescisión o resolución de contratos, se
deberá reintegrar el crédito fiscal en el mes en que se produzca tal hecho.

Pasamos a definir cada uno de estos conceptos a la luz de la doctrina civil.

a) La resolución

El artículo 1371 del Código Civil menciona que “la resolución deja sin efecto un contrato válido por causal sobreviniente a su celebración”.

torres Vásquez precisa que “la palabra resolución (del latín resolutio) significa deshacer, destruir, desatar, disolver, extinguir un contrato.

La resolución deja sin efecto, judicial o extrajudicialmente, un contrato válido por causal sobreviniente a su celebración que impide que cumpla su
finalidad económica”.

OsterlinG Parodi indica que “la resolución contractual se presenta como el principal remedio frente al incumplimiento o al retardo en la
ejecución de las prestaciones”24.

24. osterling parodi, Felipe, “Resolución por incumplimiento, penas obligacionales y fraude a la ley”. Recupera- do de - to.pdf>.

La resolución del contrato de compraventa de un bien mueble puede deberse a diferentes situaciones. Por ejemplo, si las partes deciden dejar sin
efecto la transacción, ello calificaría como mutuo disenso25. Otra situación sería de tipo unilateral, como podría ser el caso del incumplimiento de
una obligación principal como es el pago del precio pactado26. Inclusive la venta de un mueble puede dejarse sin efecto cuando se trata de
causas ajenas a las partes, como puede ser un caso fortuito (un terremoto) o fuerza mayor (como una huelga).

25. Implicaría que ambos contratantes se encuentren de acuerdo con la decisión adoptada.

26. Este caso se analizó en puntos anteriores del presente informe.

Los efectos de la resolución del contrato es desde el momento en el cual se declara la misma. En doctrina tiene efectos ex nunc y no es
retroactiva como sí sucede con la rescisión.

El segundo párrafo del artículo 1372 del Código Civil indica que “la resolución se invoca judicial o extrajudicialmente. En ambos casos, los
efectos de la sentencia se retrotraen al momento en que se produce la causa que la motiva”.

El tercer párrafo del artículo 1372 del Código Civil menciona que “por razón de la resolución, las partes deben restituirse las prestaciones en
el estado en que se encontraran al momento indicado en el párrafo anterior, y si ello no fuera posible deben rembolsarse en dinero el
valor que tenían en dicho momento”.

b) La rescisión
Conforme lo indica el texto del artículo 1370 del Código Civil peruano de 1984, a través de la rescisión, se deja sin efecto un contrato por casual
existente al momento de celebrarlo.

Equivale a decir que, al momento de la celebración, el contrato era válido, por lo que mal podría indicarse que corresponde una ineficacia
estructural. Más bien, el contenido del contrato contiene algún mecanismo de lesividad27 para una de las partes contratantes, lo cual no puede
ser amparado por el derecho, permitiendo, a la parte afectada, acceder al Poder Judicial para accionar, logrando posteriormente que un juez
determine la lesividad de la operación, dejando sin efecto el contrato desde la misma fecha de celebración. Ello determina que se configura la
ineficacia funcional.

27. Se refiere a la acción por lesión indicada en el texto del artículo 1447 del Código Civil, que indica lo siguiente: “La acción rescisoria por lesión solo puede
ejercitarse cuando la desproporción entre las prestaciones al momento de celebrarse el contrato es mayor de las dos quintas partes y siempre que tal
desproporción resulte del aprovechamiento por uno de los contratantes de la necesidad apremiante del otro. Procede también en los contratos aleatorios,
cuando se produzca la desproporción por causas extrañas al riesgo propio de ellos”.

Es pertinente precisar que la ineficacia funcional se decreta desde la misma fecha de celebración del acuerdo, por lo que sus efectos son ex tunc,
es una expresión latina que significa más o menos “desde siempre” y procura retrotraer los efectos a la fecha de celebración del contrato, para
efectos de declarar la ineficacia funcional del acuerdo celebrado. Lo antes indicado se puede observar en el primer párrafo del artículo 1372 del
Código Civil, cuando precisa que “la rescisión se declara judicialmente, pero los efectos de la sentencia se retrotraen al momento de la
celebración del contrato”.

Torres Vásquez indica con respecto al tema que “la rescisión es el acto por el cual, mediante sentencia judicial, se deja sin efecto un
contrato válido por causal existente al momento de su celebración”28.

28. torres Vásquez, Aníbal, “Rescisión y resolución de contrato”. Recuperado de .

Ortega piana indica lo siguiente:

La rescisión, por consiguiente, para el legislador nacional no demanda de un contrato “perfecto”, se trata de un acuerdo viciado pero que no
adolece de nulidad o de anulabilidad, siendo que ese vicio (existente con ocasión de su celebración) deriva en que se le niegue legislativamente el
reconocimiento como contrato válido, pero sin que se le defina (como en todo caso correspondería) como un contrato inválido (porque no se
genera nulidad o anulabilidad)29.

29. orteGa piana, Marco Antonio, “Rescisión: compartiendo algunas inquietudes a propósito de su actual regulación legislativa”, p. 8. Recuperado de .

c) La nulidad

En la nulidad se observa que se presenta una ineficacia estructural del contrato. Con respecto a la nulidad, debemos precisar que esta se
encuentra regulada en el texto del artículo 219 del Código Civil, cuando consigna que el acto jurídico es nulo al presentarse alguna de los
siguientes supuestos:

1.Cuando falta la manifestación de voluntad del agente

1. Cuando se haya practicado por persona absolutamente incapaz, salvo lo dispuesto en el artículo 135830

2. Cuando su objeto es física o jurídicamente imposible o cuando sea indeterminable

3. Cuando su fin sea ilícito

4. Cuando adolezca de simulación absoluta

5. Cuando no revista la forma prescrita bajo sanción de nulidad

6. Cuando la ley lo declara nulo

7. En el caso del artículo V del Título Preliminar31, salvo que la ley establezca sanción diversa

30. El texto del artículo 1358 del Código Civil indica que “los incapaces no privados de discernimiento pueden celebrar contratos relacionados con las
necesidades ordinarias de su vida diaria”.

31. El texto del artículo V del Título Preliminar del Código Tributario precisa que “es nulo el acto jurídico contrario a las leyes que interesan al orden público o a
las buenas costumbres”.

Dilva Velasco precisa lo siguiente:

La Nulidad es la causal de Ineficacia que por causa de un defecto insubsanable en algún elemento o en algún requisito. El contrato es inidóneo
ipso jure para producir consecuencias jurídicas de conformidad con la función contractual.

La Nulidad es la invalidez negocial más grave que implica una valoración negativa por su deficiencia estructural –falta de requisito originario-, o
por su dañosidad social, esto es, ilicitud32.

32. Silva VelasCo, Marjorie Nancy, “La resolución y rescisión de contratos en el Código Civil Peruano”. Recuperado de .

Conforme indica Messineo, “la acción de anulación se diferencia de la acción de resolución porque en ella actúa un vicio originario del contrato,
mientras que para justificar la acción de resolución interviene un hecho nuevo”33.

33. Messineo, Francesco, Doctrina general del contrato, t. II, Buenos Aires: Ediciones Jurídicas Europa-América, 1986, p. 364.

d) La anulación

En el caso de la anulación, debemos indicar que la regulación, en el Código Civil, se encuentra en el texto del artículo 221 al precisar que el acto
jurídico es anulable:

1. por incapacidad relativa del agente;

2. por vicio resultante de error, dolo, violencia o intimidación;

3. por simulación, cuando el acto real que lo contiene perjudica el derecho de tercero; y

4. cuando la ley lo declara anulable.

En la doctrina nacional silVa Velasco, menciona lo siguiente:

Anulabilidad es la causal establecida expresamente por el ordenamiento jurídico que permite impugnar a una parte legitimada la validez de un
contrato que adolece de un efecto estructural y que ha producido provisionalmente sus efectos jurídicos. Este contrato impugnado será declarado
nulo desde su celebración34.

34. Silva Velasco, “La resolución y rescisión de contratos en el Código Civil Peruano” ob. cit.

La empresa Arriba Perú SAC dedicada a la comercialización de zapatos para caballeros, tiene un almacén de mercaderías situado en la ciudad
de Lima. Al practicarse el inventario mensual de enero del 2020, se detecta un faltante por el costo de S/ 150,000, no se cuenta con un seguro por
dicha pérdida, y tampoco se ha hecho la denuncia policial respectiva.

Las ventas del periodo enero 2020 ascienden a S/ 350,000 y las compras por el mismo periodo ascienden a S/ 282,000

Reintegro del crédito fiscal

Analizando los antecedentes del caso, al efectuarse el inventario de mercaderías de enero del 2020 en su almacén de Lima, se detecta un faltante
de mercadería (zapatos para caballeros), lo que implica la desaparición o perdida de dichos bienes. La empresa no cuenta con un seguro y
tampoco efectúa la denuncia policial correspondiente, ni ningún otro procedimiento.

Por lo tanto, dicha pérdida trae como consecuencia el reintegro del crédito fiscal utilizado en

la adquisición de dichas mercadería

Solución

1. Determinamos el IGV para las ventas, compras y reintegro

(Por el periodo enero del 2020).

IGV de las ventas del periodo enero 2020

Crédito fiscal de las compras del periodo enero 2020

Crédito fiscal a reintegrar por el faltante enero 2020

2. Determinación del IGV por pagar para el periodo enero 2020

3. Llenado de la declaración del periodo enero 2020 a través del Declara Fácil

Ventas y compras
IGV por pagar

4. Asientos contables

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 2684-4-2003

La destrucción de bienes que no califican como desmedro al no acreditarse con el Acta expedida por notario público o juez de paz, constituye
retiro de bienes gravado con el IGV.

RTF N.º 1154-5-2003

Procede el reintegro del crédito fiscal por la pérdida de bienes en un accidente de tránsito debido a que no califica como merma ni desmedro.

RTF N.º 3979-1-2004

Procede el reintegro del crédito fiscal en el caso de pérdidas de energía, salvo que se acredite que constituyen mermas.

RTF N.º 09395-4-2004

El Acuerdo de Sala Plena N.º 2003-25 establece que si bien el Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, Decreto Supremo N.º
136-96-EF estableció la obligación de reintegro de crédito fiscal en los supuestos de pérdida, desaparición o destrucción de bienes, la Ley del
Impuesto General a las Ventas, Decreto Legislativo N.º 821, no lo hace, por lo que al amparo del artículo 102 del Texto Único Ordenado del
Código Tributario, el Tribunal Fiscal debe preferir la Ley del Impuesto General a las Ventas por ser de mayor jerarquía.

RTF N.º 01706-5-2005

Reintegro del IGV por desaparición, destrucción o pérdida de bienes por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente
De acuerdo con los artículos 18 y 22 de la Ley del IGV, Decreto Legislativo N.º 821, no debe reintegrarse el crédito fiscal por la pérdida de bienes
ocurrida por robo aun cuando no se haya contemplado expresamente dentro de las excepciones que señala el Reglamento aprobado por los
Decretos Supremos N.os 029-94-EF y 136-96-EF.

RTF N.º 5251-5-2005

No resulta aplicable el reintegro del crédito fiscal en los casos de reorganización simple, ya que se debe ser coherente con el artículo 24 de la Ley
del Impuesto General a las Ventas, el cual prevé para los casos de reorganización societaria la posibilidad de transferir el crédito fiscal existente al
adquirente o permanecer en poder del transferente para su aplicación, por lo que la finalidad de la norma es que no se pierda el crédito fiscal en
este tipo de operaciones.

RTF N.º 1804-1-2006

Se confirma la apelada en cuanto al reparo por reintegro de crédito fiscal y al gasto por mercadería malograda, merma y robo no acreditado,
debido a que no se ha acreditado la destrucción de la misma y no se ha sustentado la merma por certificación notarial.

RTF N.º 7015-2-2007

Con la finalidad de no reparar el crédito fiscal generado por la pérdida de bienes por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente, se debe
señalar que no es necesario que tales bienes hayan sido incorporados efectivamente al proceso de comercialización, ya que basta que al
momento de su adquisición estos bienes fueran razonable y potencialmente utilizables en el desarrollo de las actividades gravadas para que
pudieran ser considerados como adquiridos con dicho fin.

RTF N.º 4721-4-2007

En el caso desaparición de bienes por desmedro no hay obligación de reintegrar el IGV que gravó su adquisición y fue utilizado como crédito
fiscal, siempre que se cumpla con realizar la destrucción ante notario público, o juez de paz a falta de aquel, y se comunique previamente a la
Administración Tributaria en un plazo no menor de seis (6) días hábiles anteriores a la fecha en que se llevará a cabo la destrucción.

RTF N.º 4550-1-2007

En vista que los equipos importados fueron vendidos luego de trece (13) meses de haber sido adquiridos, existe la obligación de reintegrar el
crédito fiscal utilizado, en la proporción correspondiente a la diferencia de precios, en caso se hayan vendido por un monto menor que el de su
adquisición, obligación que no se ve afectada por el hecho que la transferencia de propiedad se produzca a través de la exportación de dichos
bienes, ya que por expresa remisión del artículo 34 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, para determinar el saldo a favor del exportador
también resultan aplicables las reglas del reintegro del crédito fiscal.

RTF N.º 13667-1-2009

No constituye un retiro de bienes gravado con el IGV la destrucción por fenómenos naturales de maquinaria que no estaba asegurada por una
compañía de seguros, pero siempre y cuando se cuente al menos con el sustento del documento policial correspondiente.

RTF N.º 03805-1-2009

El reintegro del crédito fiscal por la venta de un activo antes de los 2 años de ser adquirido debe efectuarse en el momento de la venta y no en los
momentos que se perciba el pago del precio.

Se confirma la apelada. Se indica que en el presente caso, el recurrente vendió la máqui- na que adquirió con anterioridad a que transcurrieran
dos años de haber sido puesta en funcionamiento, por lo que correspondía que el recurrente reintegrara el crédito fiscal en el mes en que se
produjo su venta y no en el mes en que emitió cada factura por parte del precio de venta, por lo que la Administración procedió de acuerdo a ley al
efectuar el citado reparo. Se indica que las resoluciones de multa, giradas por la infracción del numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario
deben confirmarse por lo antes expuesto.

RTF N.º 14771-3-2010

Que de lo expuesto y conforme a lo actuado, el presente reparo al crédito fiscal se sustenta en el hecho de no haberse probado judicialmente las
pérdidas alegadas o que fueron cubiertas por indemnizaciones; sin embargo, y contrariamente a lo considerado por la Administración, dichas
pérdidas fueron acreditadas con la documentación pertinente, según lo dispuesto en los numerales 4 de los artículos 2 y 6 del Reglamento de la
Ley del Impuesto General a las Ventas, esto es, con las denuncias policiales correspondientes, y de ser el caso, con el respectivo informe de la
compañía de seguro, no resultando aplicable al caso de autos la normatividad del Impuesto a la Renta, por lo que el recurrente no tenía la
obligación de reintegrar el crédito fiscal acotado, debiéndose revocar la apelada en este extremo y dejar sin efecto el presente reparo.
Capítulo IX El Crédito Fiscal y la Realización de Operaciones Gravadas y no Gravadas: ¿Cuándo Aplicar la Prorrata?

1. Las operaciones gravadas y no gravadas con el IGV

El IGV califica como un impuesto plurifásico, el cual se encuentra estructurado sobre la base de la técnica del valor agregado bajo el método de
sustracción, adoptando, de manera específica, como método de deducción el de base financiera. Sobre esta base, el valor agregado se obtiene
producto de la diferencia que se presenta entre las ventas y las compras que fueron realizadas en el periodo.

Si se aprecia, no se persigue la determinación del valor agregado económico o real de dicho periodo, el cual se podría obtener en caso se opte
por el método de deducción sobre base real.

Con relación al sistema, para efectuar las deducciones sobre base financiera, se adopta el de impuesto contra impuesto, ello equivale a decir que
la obligación tributaria resulta de deducir del débito fiscal (impuesto que grava las operaciones realizadas o ventas) el crédito fiscal (impuesto que
grava las adquisiciones realizadas o compras).

Si se observa con detalle, en este tipo de operaciones, siempre existirán dos componentes claramente delimitados. Por un lado, tendríamos el
débito fiscal (IGV relacionado con las ventas) y, por otro, el crédito fiscal (IGV relacionado con las compras). En la actualidad, el IGV es un tipo de
tributo, cuya periodicidad es mensual.

Parte de esta explicación se encuentra al consultar el texto del artículo 11 de la LIGV, cuando menciona que en el proceso de determinación del
IGV, el impuesto se determina mensualmente, deduciendo del impuesto bruto de cada periodo el crédito fiscal.

Su concordancia reglamentaria sería el texto del artículo 5 del Reglamento de la LIGV, el cual señala que el impuesto a pagar se determina
mensualmente, deduciendo del impuesto bruto de cada periodo el crédito fiscal correspondiente, salvo los casos de utilización de servicios en el
país prestados por sujetos no domiciliados y de la importación de bienes, en los cuales el impuesto a pagar es el impuesto bruto.

Sobre el tema, resulta pertinente citar la sumilla de la RTF N.º 1513-4-2008, la cual señala que “no resulta válido concluir que la sola
comparación de los mayores ingresos declarados por el concepto de pagos a cuenta del impuesto a la renta en comparación con las
ventas netas declaradas por el IGV, cons- tituyan operaciones gravadas con este último impuesto”.

Si observamos, para que opere la técnica del valor agregado en el caso del IGV, se requiere que las operaciones de adquisición sean gravadas y
que las operaciones de venta también se encuentren gravadas. El problema que rompe este esquema es que existen operaciones de débito o de
ventas exoneradas, pero adquisiciones gravadas, con lo cual no se podría utilizar el total del IGV contenido en las facturas de adquisiciones.

El artículo 23 de la LIGV contiene ciertas reglas de aplicación cuando el contribuyente realiza operaciones gravadas y no gravadas con el IGV1.

1. Cabe preciar que el texto del artículo 23 de la Ley del Impuesto General a las Ventas fue modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.° 1395, el
cual fuera publicado en el diario oficial El Peruano, con fecha 06-09-18 y vigente desde el 01-10-18.

Antes de la modificatoria efectuada por el Decreto Legislativo N.° 1395 al texto del artículo 23 de la LIGV, el citado artículo derivaba al Reglamento
de la LIGV, específicamente a lo indicado por el artículo 6, las reglas que debían aplicarse a la prorrata, para efectos de poder utilizar un
porcentaje aceptado de crédito fiscal del IGV.

Ya cuando se publica el citado Decreto Legislativo N.° 1395, se aprecia que la norma reglamentaria se ha incorporado en el propio artículo 23 de
la LIGV.

Lo que el Poder Ejecutivo está corrigiendo, en cierto modo, es evitar que el Reglamento de la LIGV exceda a la propia LIGV, toda vez que era el
reglamento quien señalaba el procedimiento con reglas que no indicaba la ley, sobre todo en la parte vinculada con el periodo de doce meses y la
aplicación de la prorrata del crédito fiscal, según lo indicaba el texto del numeral 6.2 del Reglamento de la LIGV, el cual seguramente será
modificado a la brevedad.

Hace algún tiempo habíamos advertido esta situación a lo que referimos lo siguiente: “Si se observa la regla establecida en el texto del primer
párrafo del artículo 23 de la Ley del Impuesto General a las Ventas solo consigna que “para efecto de la determinación del crédito fiscal,
cuando el sujeto del impuesto realice conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas, deberá seguirse el procedimiento que señale
el Reglamento.

En ningún momento se hace mención alguna a la utilización de la técnica de la prorrata por un periodo de doce meses, ya que solo se
limita a señalar que se debe seguir el procedimiento señalado por el Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

El problema es que la regla señalada en el Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas menciona el uso por doce meses. En
ese caso nos pregun- tamos ¿una norma reglamentaria puede exceder los alcances de lo señalado por la ley? Por un tema de jerarquía
indicaremos que entre la aplicación de la ley y el reglamento preferiremos el primero de los mencionados.

Ello podría traer como consecuencia que se estaría violando el principio de reserva de ley, toda vez por una norma de jerarquía menor
que la Ley se están presentando nuevos supuestos que la norma no señaló”2.

2. Alva MAtteucci, Mario, “El crédito fiscal y la realización de operaciones gravadas y no gravadas: ¿cuándo aplicar la prorrata?”. Recuperado de realizacion-
de-operaciones-gravadas-y-no-gravadas-cuando-aplicar-la-prorrata/> (consultado el 11.09.18).

Luego de esta explicación, efectuamos una revisión del primer párrafo del artículo 23 de la LIGV, donde se indica que, cuando el sujeto del
impuesto3 realice conjuntamente operaciones gravadas4 y no gravadas5, solo podrá utilizar como crédito fiscal el impuesto que haya gravado la
adquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e importaciones, destinados a operaciones gravadas y de exportación.

3. Hace referencia al IGV.

4. Se entienden operaciones afectas al pago del IGV.

5. Se entienden operaciones exoneradas al pago del IGV.

 El segundo párrafo del artículo 23 de la LIGV señala que se debe realizar una distinción de las operaciones entre aquellas gravadas y no
gravadas. Así, este párrafo indica que para tal efecto, deberá contabilizar separadamente la adquisición de bienes, servicios, contratos de
construcción e importaciones destinados exclusivamente a operaciones gravadas y de exportación, de aquellas destinadas a operaciones no
gravadas.

Esta es una tarea de identificación y distinción que debe cumplir el contribuyente para poder cumplir con lo indicado por la normatividad de la
prorrata del IGV.

El tercer párrafo del artículo 23 de la LIGV precisa que si en un periodo de doce (12) meses, incluyendo el mes al que corresponde el crédito
fiscal, el sujeto del impuesto hubiera realizado cuando menos una vez operaciones gravadas y no gravadas, y tuviese en el mes adquisiciones
que no pueda determinar su destino a operaciones gravadas o no con el impuesto, el crédito fiscal que corresponda a tales adquisiciones se
deberá calcular proporcionalmente conforme al procedimiento que establezca el reglamento.

Si se observa, en este párrafo existe una remisión al procedimiento que el Reglamento de la LIGV indique, pero con mención en ciertas reglas
que la norma reglamentaria debe tomar en consideración como guías, ya no se observa una sola remisión sino que se otorgan parámetros a
seguir.

El cuarto párrafo del artículo 23 de la LIGV menciona que, tratándose de contribuyentes que inicien o reinicien actividades, el periodo a que hace
referencia el párrafo anterior se computará desde el mes en que iniciaron o reiniciaron actividades hasta completar los doce (12) meses.

El último párrafo del artículo 23 de la LIGV, precisa que solo para efecto del presente artículo y tratándose de las operaciones comprendidas en el
inciso d) del artículo 1 del presente dispositivo6, se considerará como operación no gravada la transferencia del terreno.

6. Hace referencia a la primera venta de inmuebles efectuada por el constructor como operación gravada con el impuesto general a las ventas.

En sí, la venta de terrenos constituye una operación no gravada al pago del impuesto general a las ventas, ello por la aplicación de la inafectación
lógica, toda vez que dicha operación se encuentra fuera del alcance o llamado también “ámbito de aplicación” de la LIGV.

Con este preámbulo de la normatividad señalada en el artículo 23 de la Ley del impuesto general a las ventas, desarrollamos a continuación la
normatividad que contiene el Reglamento de la LIGV, específicamente en el numeral 6 del artículo 6 del mencionado reglamento.

1.1. Métodos para la utilización del crédito fiscal en el caso que se realicen conjuntamente operaciones gravadas y no
gravadas con el IGV

Conforme lo considera el numeral 6 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, para poder determinar la utilización del crédito fiscal cuando el
contribuyente realiza conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas del IGV.

En referencia a la norma reglamentaria antes mencionada, tenemos dos reglas:

La primera de ellas alude a la posibilidad de identificación de las operaciones gravadas y las no gravadas, por lo que será el propio
contribuyente quien las pueda realizar.

La segunda regla alude al hecho que no sea posible realizar dicha discriminación, es por ello que, en este segundo supuesto, se debe utilizar la
regla denominada ‘prorrata’.

A continuación se desarrollan ambas reglas:

1.1.1. La regla de la identificación o método de la identificación

Bajo la aplicación de este método, se parte de la premisa de que se puede utilizar el íntegro del crédito fiscal contenido en las facturas de
adquisición de bienes o de prestación de servicios, siempre que sea posible la distinción para determinar que el destino sean operaciones que
califiquen como gravadas con el impuesto general a las ventas o de exportación.

La regla que precisamos en el párrafo anterior tiene su fundamento en el texto del punto 6.1 del numeral 6 del artículo 6 del Reglamento de la
LIGV, que fuera aprobado por el Decreto Supremo N.º 029-94-EF y normas modificatorias y ampliatorias. En este punto, resulta necesario que la
discriminación se realice en el Registro de Compras.

La discriminación que se alude en el párrafo anterior determina que se separe la información en tres partes distintas:

a) Compras destinadas a operaciones gravadas y de exportación

En este supuesto, sí es posible hacer uso del total de crédito fiscal de las adquisiciones como crédito fiscal, ello en cumplimiento de la propia
técnica del valor agregado, la cual se encuentra recogida en el artículo 18 de la LIGV. Cabe mencionar que este tema ha sido desarrollado, de
manera completa y amplia, en el capítulo II del libro.

b) Compras destinadas a operaciones no gravadas

Bajo esta modalidad, el IGV que contiene las facturas de las adquisiciones, en puridad, no constituye ni califica como crédito fiscal. Ello tiene su
explicación porque no se cumple con uno de los requisitos que es calificado como sustancial para la técnica del valor agregado en el IGV. Nos
estamos refiriendo al hecho de que debería estar destinado a las operaciones por las cuales se deba cumplir con el pago del IGV.

Es por ello que este IGV tendrá que ser considerado como gasto o costo para efectos de la determinación del IR, conforme lo determina el texto
del artículo 69 de la LIGV. Ello se obtiene de una interpretación con el argumento a contrario, toda vez que el texto original del referido artículo
menciona lo que: “el impuesto general a las ventas no constituye gasto ni costo para efectos de la aplicación del impuesto a la renta, cuando se
tenga derecho a aplicar como crédito fiscal”.

En la doctrina, apreciamos lo mencionado por Rubio Correa, quien precisa lo siguiente:

[e]l argumento a contrario consiste en hacer una doble inversión del man- dato de la norma con la finalidad de extraer una nueva norma jurídica
del texto de la existente. Muchas veces el argumento a contrario parece utilización del método de interpretación literal, pero no es tal cosa. En
realidad, con el argumento a contrario se crea una nueva forma jurídica en el proceso de aplicación del derecho y, por consiguiente, hay que
 guardar las mismas precauciones que ya hemos señalado para el caso de las analogías: estar seguros de que la inversión de la norma es posible
y que no tiene una prohibición, expresa o tácita, en el derecho positivo7.

7. Rubio coRReA, Marcial, Interpretación de las normas tributarias; Lima: ARA, 2003, p. 164.

Siguiendo el argumento de Rubio Correa, apreciamos que dicho autor se pronuncia con respecto a la utilización del argumento a contrario:

De lo dicho podemos concluir señalando que el argumento a contrario se fundamenta en el principio de no contradicción, pero que este principio
no es siempre aplicable en el derecho y que, por tanto, solo cuando lo sea es posible impedir por “a contrario” la recurrencia a la analogía.
Desgraciadamente, como ya viene dicho, las normas jurídicas no suelen tener una redacción que inequívocamente nos diga cuándo tienen una
implicación recíproca. Es tarea del agente aplicador del derecho desentrañar el asunto en cada caso para, según ello, aplicar el argumento a
contrario o tener la vía libre para aplicar el método analógico de integración8.

8. Rubio Correa, Marcial, El sistema jurídico. Introducción al derecho, 10.ª ed. aumentada, Lima: Fondo Editorial de la Pontificia Universidad Católica del Perú,
2009, p. 259.

De esta manera, si se tiene derecho a utilizar el IGV como crédito fiscal, no será deducible como gasto o costo para efectos de la determinación
del IR.

c) Compras destinadas conjuntamente a operaciones gravadas y no gravadas

En este supuesto, resulta imposible lograr la discriminación para encontrar el destino de las adquisiciones relacionadas con las operaciones
gravadas y no gravadas. En este caso, se deberá utilizar el crédito fiscal que únicamente haya gravado las adquisiciones destinadas a las
operaciones gravadas y las que son consideradas como exportación. A ese monto se le deberá adicionar posteriormente el crédito fiscal que se
obtenga de la aplicación del procedimiento señalado en el punto 6.2 del numeral 6 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV.

Se puede citar, a manera de ejemplo, casos en los cuales la discriminación de las adquisiciones, para ver si son destinados a operaciones
gravadas y no gravadas, resulta problemática y complicada. Puede ser el caso de los gastos que son comunes a las mencionadas operaciones
como son los servicios de agua potable, telefonía fija y/o celular, télex, telégrafos, energía eléctrica, entre otros servicios públicos.

1.1.2. Cuando no es posible realizar la identificación, se aplica el método de la prorrata

Sobre la base de lo expuesto por RodRíguez DueñAs, podemos señalar que “la implementación de la regla de la prorrata en nuestro país
tiene su origen en los artículos 31 y 32 del Decreto Supremo N.° 245-81-EFC, norma reglamentaria del Decreto Legislativo N.º 190 que
disponía la aplicación de una prorrata mensual”9.

9. Rodríguez dueñas, “La imposición al consumo en el Perú: análisis y perspectivas”, ob. cit., p. 18.

En la doctrina, podemos ubicar comentarios relacionados con la figura de la prorrata, prueba de ellos es lo mencionado por Celdeiro, quien
precisa lo siguiente:

Cuando las compras y demás operaciones que dan origen al crédito fiscal se destinen indistintamente a operaciones gravadas, exentas o no
gravadas y su apropiación a unas u otras no fuera posible, el cómputo respectivo se determinará en función al monto de las respectivas ventas
netas del año fiscal correspondiente […]. Esta es la llamada regla de la prorrata, la cual no será de aplicación si pudiera conocerse la proporción
en que deba realizarse la respectiva apropiación –excluido el supuesto de los bienes de uso– ni cuando exista una incorporación física de bienes
o directa de servicios10.

10. Rodríguez Dueñas, “La imposición al consumo en el Perú: análisis y perspectivas”, ob. cit., p. 18.

1.1.2.1. El carácter excepcional de la prorrata

Debemos partir de la premisa que este método de la prorrata es excepcional, pues solo se usará cuando no sea posible realizar la discriminación
del destino de las adquisiciones de bienes o servicios sujetas al pago del IGV. Recordemos que la regla general es la identificación y la excepción
es la prorrata.

Las reglas de la aplicación de la prorrata se encuentran consignadas en el texto del punto 6.2 del numeral 6 del artículo 6 del Reglamento de la
LIGV.

1.1.2.2. ¿Qué señalan las reglas del procedimiento para determinar la prorrata?

En el caso de que el sujeto no pueda determinar las adquisiciones que han sido destinadas a realizar operaciones gravadas o no con el impuesto,
el crédito fiscal se calculará proporcionalmente con el siguiente procedimiento:

1. Se determinará el monto de las operaciones gravadas con el impuesto, así como las exportaciones de los últimos doce (12) meses, incluyendo
el mes al que corresponde el crédito.

2. a las gravadas y a las no gravadas, incluyendo a las exportaciones.

3. El monto obtenido en a) se dividirá entre el obtenido en b) y el resultado se multiplicará por cien (100). El porcentaje resultante se expresará
hasta con dos decimales.

4. Este porcentaje se aplicará sobre el monto del impuesto que haya gravado la adquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e
importaciones que otorgan derecho a crédito fiscal, resultando así el crédito fiscal del mes.

La proporción se aplicará siempre que en un periodo de doce (12) meses, incluyendo el mes al que corresponde el crédito fiscal, el contribuyente
haya realizado operaciones gravadas y no gravadas cuando menos una vez en el periodo mencionado. La fórmula que se puede aplicar para
utilizar el mecanismo de la prorrata se puede graficar del siguiente modo:
1.1.2.3. ¿Qué sucede con los contribuyentes que tengan menos de doce meses de actividad?

Tratándose de contribuyentes que tengan menos de doce (12) meses de actividad, el periodo, a que se hace referencia en el punto anterior, se
computará desde el mes en que inició sus actividades.

Los sujetos del impuesto, que inicien o reinicien actividades, calcularán dicho porcentaje acumulando el monto de las operaciones desde que
iniciaron o reiniciaron actividades, incluyendo las del mes al que corresponda el crédito, hasta completar un periodo de doce (12) meses
calendario. De allí, en adelante se aplicará lo dispuesto en los párrafos anteriores.

1.1.2.4. ¿Cuáles son las operaciones que son consideradas no gravadas para el tema de la prorrata?

Para efecto de la aplicación de lo dispuesto en el presente numeral, se tomará en cuenta lo siguiente:

a) Operaciones no gravadas

En este punto, la norma reglamentaria determina que, para efectos de la aplicación de las reglas de la prorrata, se entenderá como operaciones no
a los siguientes:

Las comprendidas en el artículo 1 de la LIGV que se encuentren exoneradas o inafectas del impuesto.

La primera transferencia de bienes realizada en rueda o mesa de productos de las bolsas de productos.

La prestación de servicios a título gratuito.

La venta de inmuebles, cuya adquisición estuvo gravada11.

Las cuotas ordinarias o extraordinarias que pagan los asociados a una asociación sin fines de lucro.

Los ingresos obtenidos por entidades del sector público por tasas y multas, siempre que sean realizados en el país12.

El servicio de transporte aéreo internacional de pasajeros13 que no califique como una operación interlineal de acuerdo con la definición
contenida en el literal d) del numeral 18.1 del artículo 6, salvo en los casos en que la aerolínea, que realiza el transporte, lo efectúe en mérito
de un servicio que debe realizar a favor de la aerolínea que emite el boleto aéreo.

11. Es preciso citar, en este punto, el criterio señalado por el Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 4434-4-2003, del 8 de agosto del 2003, según la cual se
mencionó que, a efectos de la aplicación de las reglas de la prorrata del IGV, no puede considerarse como operación no gravada la venta de un inmueble cuya
adquisición no estuvo gravada. Parte de la argumentación de la RTF mencionaba que “[s]e establece que la recurrente efectuó operaciones de venta de
inmuebles no gravadas, toda vez que no tenía la calidad de constructor ni era habitual; sin embargo, no le es aplicable la prorrata por cuanto de conformidad
con el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV, para efecto de la aplicación de la prorrata se consideran como operaciones no gravadas aquellas
que se encuentren exoneradas o inafectas del impuesto, así como la prestación de servicios a título gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisición estuvo
gravada, siempre que sea realizada en el país; y, en el caso de autos, tales adquisiciones de inmuebles no estuvieron gravadas al haber adquirido uno de los
inmuebles por adjudicación y el otro por fusión”.

12. Conforme lo determina el Informe N.º 270-2003-SUNAT/2B0000, se establece lo siguiente:

1. Cuando el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV incluye expresamente como operación no gravada a los ingresos obtenidos por entidades
del sector público por tasas y multas, implica que dichos conceptos deben formar parte del cálculo de la prorrata a que se refiere la citada norma.

2. Los ingresos por contribuciones de seguridad social no se encuentran considerados como operaciones no gravadas para efecto del cálculo de la prorrata,
regulado en el numeral 6.2 del artículo 6 del Regla- mento de la LIGV.

13. Conforme lo determina el Informe N.º 270-2003-SUNAT/2B0000, “[l]a venta en el extranjero de pasajes aéreos en la que el servicio es utilizado desde fuera
del país, no debe incluirse en el cálculo de la prorrata del crédito fiscal del IGV a que se refiere el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV”.

La definición consignada en el literal d) del numeral 18.1 del artículo 6 del Reglamento de la LIGV precisa que el término “operación interlineal”
corresponde al servicio de transporte realizado, en virtud a un acuerdo interlineal.

Para entender que es un acuerdo interlineal, recurrimos a la propia definición que el mismo artículo, pero en otro literal del Reglamento de la LIGV
determina. Así, el literal c) de la norma en mención determina que por acuerdo interlineal se entiende “al acuerdo entre dos aerolíneas por el cual
una de ellas emite el boleto aéreo y la otra realiza en todo o en parte el servicio de transporte que figure en dicho boleto”.

No perderá la condición de acuerdo interlineal el servicio de transporte prestado por una aerolínea distinta a la que emite el boleto aéreo, aun
cuando esta última realice algunos de los tramos del transporte que figure en dicho boleto.

El acuerdo interlineal produce los efectos establecidos en la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N.° 98014, en los
siguientes casos:

14. La Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N.º 980 regula el supuesto de las operaciones interlineales en el servicio de
transporte aéreo de pasajeros. Allí precisa que “[e]n el caso del transporte internacional de pasajeros en los que la aerolínea que emite el boleto aéreo y que
constituye el sujeto del impuesto, conforme a lo dispuesto por el último párrafo del inciso c) del artículo 3 de la Ley, no sea la que en definitiva efectúe el
servicio de transporte aéreo contratado, sino que por acuerdos interlineales dicho servicio sea realizado por otra aerolínea, procede que esta última utilice
íntegramente el crédito fiscal contenido en los comprobantes de pago y demás documentos que le hubieran sido emitidos, por la adquisición de bienes y
servicios vinculados con la prestación del referido servicio de transporte internacional de pasajeros, siempre que se siga el procedimiento que establezca el
reglamento”.

a) La aerolínea que emite el boleto aéreo no perciba pago alguno de parte de la aerolínea que realice el servicio de transporte por cualquier
concepto vinculado con dicho servicio.
 No se considerará que la aerolínea que emite el boleto aéreo perciba el pago al que alude el párrafo anterior, cuando perciba una comisión por el
servicio de emisión y venta del boleto o conserve, para sí, del monto cobrado por el referido boleto, la parte que corresponda al impuesto que
gravó la operación o la parte del valor contenido en el boleto aéreo que le corresponda por el tramo de transporte realizado o la comisión por el
servicio de emisión y venta del boleto antes mencionado.

b) La aerolínea que realice el servicio de transporte no lo efectúe en mérito a algún servicio que deba realizar a favor de la aerolínea que emite el
boleto aéreo.

A efectos de lo señalado en los párrafos anteriores:

a) Se considerarán los servicios de transporte aéreo internacional de pasajeros que se hubieran realizado en el mes.

A tal efecto, se tendrá en cuenta el valor contenido en el boleto aéreo o en los documentos que aumenten o disminuyan dicho valor, sin incluir el
impuesto. Asimismo, en aquellos casos en los que el boleto aéreo comprenda más de un tramo de transporte y estos sean realizados por distintas
aerolíneas, cada aerolínea considerará la parte del valor contenido en dicho boleto que le corresponda, sin incluir el impuesto.

b) Si con posterioridad a la realización del servicio de transporte aéreo internacional de pasajeros, se produjera un aumento o disminución del
valor contenido en el boleto aéreo, dicho aumento o disminución se considerará en el mes en que se efectúe.

b) No se consideran operaciones “no gravadas”

En este punto, la norma reglamentaria determina que, para efectos de la aplicación de las reglas de la prorrata, no se consideran como “operacione
gravadas” a las siguientes:

La transferencia de bienes no considerados muebles.

La transferencia de bienes que se realice como consecuencia de la reorganización de empresas.

Las regalías que corresponda abonar en virtud de los contratos de licencia celebrados conforme a lo dispuesto en la Ley N.º 26221.

La adjudicación a título exclusivo a cada parte contratante de bienes obtenidos por la ejecución de los contratos de colaboración empresarial
que no lleven contabilidad independiente, sobre la base de la proporción contractual, siempre que cumplan con entregar, a la SUNAT, la
información que, para tal efecto, esta establezca15.

15. El Reglamento de la LIGV, específicamente en el artículo 2, numeral 11.1, determina con respecto a las operaciones no gravadas lo siguiente:
“Adjudicación de bienes en contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente. Lo dispuesto en el inciso m) del artículo 2 del
Decreto será aplicable a los contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente cuyo objeto sea la obtención o producción común
de bienes que serán repartidos entre las partes, de acuerdo a lo que establezca el contrato. Dicha norma no resultará de aplicación a aquellos contratos en los
cuales las partes solo intercambien prestaciones, como es el caso de la permuta y otros similares”.

La asignación de recursos, bienes, servicios y contratos de construcción que efectúen las partes contratantes de sociedades de hecho,
consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad independiente, para la ejecución
del negocio u obra en común, derivada de una obligación expresa en el contrato, siempre que cumpla con los requisitos y condiciones que
establezca la SUNAT16.

16. El Reglamento de la LIGV, específicamente en el artículo 2, numeral 11.2, determina con respecto a las operaciones no gravadas lo siguiente:
“Asignaciones en contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente Lo dispuesto en el inciso n) del artículo 2 del Decreto, será
de aplicación a la asignación de recursos, bienes, servicios o contratos de construcción que figuren como obligación expresa, para la realización del objeto del
contrato de colaboración empresarial”.

La atribución que realice el operador de aquellos contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente de los bienes
comunes tangibles e intangibles, servicios y contratos de construcción adquiridos para la ejecución del negocio u obra en común, objeto del
contrato, en la proporción que corresponda a cada parte contratante, de acuerdo con lo que establezca el reglamento17.

17. El Reglamento de la LIGV, específicamente en el artículo 2, numeral 11.3, determina con respecto a las operaciones no gravadas lo siguiente:
“Adquisiciones en contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente. Lo dispuesto en el inciso o del artículo 2 del Decreto será
de aplicación a la atribución que realice el operador del contrato, respecto de las adquisiciones comunes. Para tal efecto, en el contrato de colaboración
deberá constar expresamente la proporción de los gastos que cada parte asumirá, o el pacto expreso mediante el cual las partes acuerden que la atribución
de las adquisiciones comunes y del respectivo Impuesto y gasto tributario se efectuará en función a la participación de cada parte establecida en el contrato,
debiendo ser puesto en conocimiento de la Sunat al momento de la comunicación o solicitud para no llevar contabilidad independiente. Si con posterioridad se
modifica el contrato en la parte relativa a la participación en los gastos que cada parte asumirá, se deberá comunicar a la SUNAT dentro de los cinco días
hábiles siguientes de efectuada la modificación. El operador que efectúe las adquisiciones atribuirá a los otros contratantes la proporción de los bienes,
servicios o contratos de construcción para la realización del objeto del contrato”.

La transferencia de créditos realizada a favor del factor o del adquirente

La transferencia fiduciaria de bienes muebles e inmuebles

Las transferencias de bienes realizadas en rueda o mesa de productos de las bolsas de productos que no impliquen la entrega física de bienes,
con excepción de la señalada en i), así como la prestación de servicios a título gratuito que efectúen las empresas como bonificaciones a sus
clientes sobre operaciones gravadas.

1.1.2.5. ¿Se incluyen, en el cálculo de la prorrata, a las operaciones de importación de bienes y la llamada utilización de los
servicios?

Según lo establece el penúltimo párrafo del punto 6.2 del numeral 6 del artículo 6 de la LIGV, no se incluyen para efecto del cálculo de la prorrata,
los montos por operaciones de importación de bienes y utilización de servicios.

1.1.2.6. ¿Cómo se valoriza la prestación de servicios a título gratuito en el cálculo de la prorrata?

Tratándose de la prestación de servicios a título gratuito, se considerará como valor de estos el que normalmente se obtiene en condiciones
iguales o similares, en los servicios onerosos que la empresa presta a terceros. En su defecto o, en caso la información que mantenga el
contribuyente, resulte no fehaciente18, se considerará como valor de mercado aquel que obtiene un tercero, en el desarrollo de un giro de
negocio similar. En su defecto, se considerará el valor que se determine mediante peritaje técnico formulado por organismo competente.

18. De acuerdo con lo dispuesto por los dos primeros párrafos del articulo 42 de la LIGV, cuando por cualquier causa el valor de venta del bien, el valor del
servicio o el valor de la construcción, no sean fehacientes o no estén determinados, la SUNAT podrá estimarlos en la forma y condiciones que determine el
reglamento en concordancia con las normas del Código Tributario.

No es fehaciente el valor de una operación, cuando, no obstante, haberse expedido el comprobante de pago o Nota de Débito o crédito se produzcan, entre
otras, las siguientes situaciones:

1. Que sea inferior al valor usual del mercado para otros bienes o servicios de igual naturaleza, salvo prueba en contrario.

2. Que las disminuciones de precio por efecto de mermas o razones análogas, se efectúen fuera de los márgenes normales de la actividad.

3. Que los descuentos no se ajusten a lo normado en la ley o el reglamento.

Prorrateo del IGV

La empresa Los Farolitos SA, en el periodo enero 2020, ha realizados las siguientes operaciones:

Compra de mercadería a la empresa Almacenes Unidos SRL por un monto de S/ 10,000 más IGV con Factura Física N.° 001-4567

Compra de un activo fijo cuyo costo de adquisición es de S/ 55,000 más IGV al provee- dor Garcia Áleman Octavio con Factura Electrónica N.°
F323-0007

Compra de materiales varios al proveedor Distribuidora los Álamos SA con Factura Electrónica N.° 731-3456, el costo de adquisición es de
S/ 3,540 incluido el IGV. Esta adquisición se destina a ventas no gravadas.

Compra de bienes no gravados con el IGV al proveedor Los Geniales EIRL con Factura Física N.° 002-783 cuyo monto de adquisición
asciende a S/ 4,000

El servicio de consumo de luz asciende a S/ 708 incluido el IGV, y está destinado a ventas gravadas y no gravadas.

Con respecto a las ventas efectuadas durante el periodo enero 2020, tenemos el siguiente resumen:

Solución

1. A continuación, tenemos el detalle de los ingresos de los 12 últimos meses, incluyendo agosto, para efectos de la determinación de la prorrata
del crédito fiscal:

2. A continuación, el cálculo del coeficiente para la prorrata del IGV:

4. Veamos el llenado de la declaración jurada mensual (Declara Fácil) del periodo enero 2020. Podremos calcular con la misma declaración el
coeficiente a aplicar por el periodo enero 2020.

Ventas

5. En la casilla 173 podremos calcular el coeficiente que ya hemos calculado anteriormente mediante fórmula. Este coeficiente se aplicará a las
compras netas destinadas a ventas gravadas y no gravadas.

6. Finalmente, determinamos un saldo a favor que arrastraremos a los siguientes meses.

7. Asiento por el crédito fiscal que será registrado como gasto o costo para efectos del impuesto a la renta.

Informes de la SUNAT
Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 718-3-2000

En reiteradas resoluciones, este Tribunal ha precisado que el objeto de la prorrata es que no se tome crédito fiscal por operaciones por las que no
deba pagarse el impuesto, lo cual presupone que se haya pagado este en la adquisición, situación que no ocurre en el caso de autos, toda vez
que tanto la adquisición de las acciones como su venta no generaba la aplicación del impuesto general a las ventas, por lo que no procede que se
considere a esta última como “operación no gravada”.

RTF N.º 841-2-2001

[P] ara que sea aplicable el procedimiento de prorrata para la determinación del crédito fiscal por la adquisición de los terrenos en cuestión, era
necesario que estos bienes fueran destinados conjuntamente a operaciones gravadas y no gravadas, lo que ocurriría en el caso que en cualquiera
de los periodos fiscalizados la recurrente hubiere efectivamente vendido alguno de los inmuebles construidos sobre los terrenos (operación no
gravada), en tal sentido, procede declarar nula e insubsistente la resolución apelada a efectos que la Administración verifique si la recurrente
vendió alguno de los inmuebles construidos sobre los terrenos (operación no gravada), en tal sentido, procede declarar nula e insubsistente la
resolución apelada a efectos que la Administración verifique si la recurrente vendió alguno de los inmuebles en cuestión en cualquiera de los
indicados periodos, y solo en tal caso efectúe la reliquidación del crédito fiscal y el reparo correspondiente.

RTF N.º 10007-2-2001

Que la devolución de boletos de lotería a DIDISA es un mecanismo que permite a la recurrente recuperar el precio inicialmente cobrado por
DIDISA respecto de los boletos no vendidos, incluidos en el número total de boletos transferidos por esta empresa, por lo que no estamos frente a
una operación de venta, sino frente a una simple devolución […].

Que de otro lado, se debe tener en cuenta que el objeto del procedimiento de prorrata de evitar que se considera como crédito fiscal, el impuesto
que gravó las adquisiciones destinadas a operaciones no gravadas con el mismo, hecho que desnaturaliza el impuesto, por tanto, no calificando la
operación como una venta, sino más bien como un mecanismo de recuperación del precio pagado (devolución), no procede la aplicación del
método de la prorrata […].

RTF N.º 02232-4-2002

Que siendo que el recurrente consigna en su registro de compras por separado las adquisiciones destinadas exclusivamente a sus operaciones
gravadas (transporte), no así sus adquisiciones de destino común relativas a sus actividades de ferretería y agricultura, de acuerdo al artículo 23
de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobado por Decreto Supremo N.º 29-94-EF, correspondía que aquel aplique el procedimiento de
prorrata respecto de estas últimas.

RTF N.º 763-5-2003

El procedimiento de prorrata para el cálculo del crédito fiscal es excepcional y solo procede en los casos en los que el contribuyente realice
operaciones gravadas y no gravadas y no pueda realizar la distinción del destino de sus adquisiciones. Así, de poder realizar dicha distinción o en
caso de realizar únicamente operaciones gravadas, nada impediría a los sujetos de este tributo, que utilicen el 100 % del IGV recaído sobre las
adquisiciones destinadas a dichas operaciones. Por consiguiente, no procede aplicar el método de la prorrata cuando en un periodo solo se
realizan operaciones gravadas.

RTF N.º 00984-4-2004

Que no resulta válido el argumento de la recurrente al sostener que como quiera que la totalidad de la importación debía ser destinada al
arrendamiento, operación gravada con el impuesto, tenía derecho a la utilización del crédito fiscal, aun cuando momentáneamente parte de dicha
importación se hubiera destinado a operaciones no gravadas con el impuesto, toda vez que si bien el Impuesto General a las Ventas peruano es
del tipo que se determina por el método de sustracción sobre base financiera de impuesto contra impuesto con deducciones amplias inmediatas,
lo que permite la utilización del impuesto que gravó la adquisición de un bien no destinado todavía a operaciones gravadas pero que lo será en el
futuro, ello no enerva el hecho que en el presente caso, determinados bienes fueron utilizados finalmente en operaciones exoneradas.

RTF N.º 03741-2-2004

El procedimiento de la prorrata del cálculo del crédito fiscal es excepcional y solo procede en los casos en los que el contribuyente realice
operaciones gravadas y no gravadas y no pueda realizar la distinción del destino de sus adquisiciones.

Así de poder realizar dicha identificación o en caso de realizar únicamente operaciones gravadas, nada impediría a los sujetos de este tributo, que
utilicen el 1005 del impuesto recaído sobre las adquisiciones destinadas a dichas operaciones.

RTF N.º RTF: 03928-2-2004

Respecto a la prorrata del crédito fiscal (periodos enero de 1999 a noviembre del 2000), cabe indicar que de la revisión de los registros contables
se tiene que la recurrente realizaba operaciones gravadas y no gravadas, no pudiéndose identificar si las compras gravadas eran destinadas a
operaciones gravadas, por lo que para calcular el crédito fiscal resultaba de aplicación lo establecido por el numeral 6 del artículo 6 del
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, apreciándose que el cálculo efectuado por la Administración es correcto, tal como se
menciona en el Informe de Auditoría N.º 059-2003-EF/41.09.8 del Tribunal Fiscal, por lo que procede confirmar el reparo.

RTF N.º 13635-2-2009

Al ser el IGV un tributo de liquidación mensual, el artículo 23 de la LIGV solo debe ser aplicado a sujetos que realicen conjuntamente operaciones
gravadas y no gravadas en un mes calendario determinado. Pero si en este mes dichos sujetos solo realizan operaciones gravadas, no hay
motivos para aplicar la prorrata del crédito fiscal, teniendo derecho el contribuyente a utilizar la totalidad del crédito fiscal.
Capítulo X El Ajuste al Impuesto Bruto y al Crédito Fiscal en el IGV

1. Introducción
Dentro de las operaciones comerciales realizadas por los contribuyentes, pueden presentarse casos en los cuales los
precios establecidos previamente por las partes contratantes pueden ser modificados, ya sea a través del otorgamiento
de algunas rebajas por medio de descuentos o disminución del precio por la devolución de bienes o servicios no
prestados.

De igual modo, pueden presentarse casos en los cuales el monto del precio se incremente, ya sea por montos de
ajuste de precios o algún tipo de cobranza de operaciones financieras relacionadas con la adquisición de bienes, entre
otras situaciones.

Sin embargo, en algunos casos los contribuyentes utilizan las Notas de Crédito, procurando “anular” operaciones de
servicios que sí se brindaron, al igual que la anulación de venta de bienes que ya se entregaron, pero que no se
devolverán, generando posibles contingencias con el fisco en un proceso de revisión toda vez que este tipo de
situaciones no son aceptadas.

El motivo del presente capítulo es la revisión de la normatividad relacionada con la emisión de las Notas de Crédito y
Notas de Débito, además el de verificar su correcta utilización.

2. La Nota de Crédito
Es pertinente indicar que la Nota de Crédito no es un comprobante de pago, sino un documento cuya finalidad es
sustentar operaciones relacionadas con la emisión de comprobantes de pago.

En este sentido, es posible que se utilicen las Notas de Crédito para poder sustentar una anulación de venta con
devolución de bienes, un descuento, una bonificación, alguna entrega gratuita de bienes, entre otros motivos.

De acuerdo con Román Tello, debemos tener en cuenta que “la emisión de la nota de crédito produce efectos en el
vendedor y comprador, por tanto, es necesario que ambas partes realicen ajustes, tanto en el débito como en
el crédito fiscal”1.

1. Román Tello, Patricia, “¿Procede emitir notas de crédito para reemplazar facturas emitidas con anterioridad por una nueva
fecha de emisión?”, en Actualidad Empresarial, N.° 179, Lima: marzo del 2009, p. I-27.

No debemos confundir la Nota de Crédito con la Nota de Abono, ya que esta última alude a un documento de tipo
contable, el cual sustenta algún mecanismo de condonación de deuda entre particulares.

Coincidimos con Arancibia Cueva cuando indica lo siguiente:

Las operaciones que se realizan comúnmente están sujetas a variaciones con relación a la forma en que originalmente
se pactaron, generando deducciones y adiciones tanto en el impuesto bruto como en el crédito fiscal afectando a los
compradores y vendedores, razón por la cual al determinar el importe que se debe abonar al fisco por concepto del
Impuesto General a las Ventas es necesario considerar que la emisión de estos documentos no generen contingencias
tributarias y se encuentren debidamente sustentados2.

2. Ancibia cueva, Miguel, “Tratamiento contable tributario de las Notas de Crédito, Débito y Abono”,
en Actualidad Empresarial, N.° 100, Lima: diciembre del 2005, p. I-1.

Es importante resaltar el comentario de García Quispe, quien precisa lo siguiente:

[…] la presencia de una nota de crédito es motivada por una acción, del cual es de suma importancia la identificación
de esta para un correcto tratamiento contable e identificación de obligaciones tributarias. Así, por ejemplo, la nota de
crédito emitida por un descuento obtenido al momento de la adquisición de bienes tendrá un efecto en la determinación
del costo de adquisición de los bienes adquiridos, mientras que el descuento obtenido por la acumulación o
cumplimiento del récord establecido previamente en la adquisición de bienes, tendrá incidencia directa en el resultado
del ejercicio, correspondiendo, en este último caso, el reconocimiento de ingresos en la contabilidad y a la vez en una
renta gravada para fines de determinar el Impuesto a la Renta del periodo, no siendo el caso del primero de los
mencionados3.

3. GARcíA Quispe, José Luis, “Notas de Crédito”, en Actualidad Empresarial, N.° 250, Lima: marzo del 2012, p. I-12.

La propia SUNAT indica como concepto de la Nota de Crédito Electrónica SOL lo siguiente:
 Son documentos electrónicos que se emitirán únicamente respecto de una factura electrónica que cuente con una
Constancia de recepción del Resumen Diario CDR-Factura y con estado de aceptada o la boleta de venta electrónica,
que haya sido otorgada al mismo adquiriente o usuario con anterioridad, para acreditar anulaciones, descuentos,
bonificaciones, devoluciones y otros relacionadas con dichos comprobantes de pago emitidos4.

4. Portal Sunat. Nota de crédito electrónica. Recuperado de (consultado el 11-07-2020)

En cuanto a la Nota de Crédito, Desde los sistemas del contribuyente, la SUNAT precisa lo siguiente:

Son documentos electrónicos emitidos desde los sistemas del contribuyente que se utilizan para acreditar anulaciones,
descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros, relacionados con una factura o boleta de venta otorgada con
anterioridad al mismo adquiriente o usuario5.

5. Portal Sunat, Nota de crédito electrónica, ob. cit.

2.1. Las reglas contenidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago respecto de las Notas de
Crédito

Al efectuar una revisión del Reglamento de Comprobantes de Pago, se evidencia en el numeral 1 del artículo 10, las
normas aplicables a las Notas de Crédito, precisándose las siguientes reglas:

2.1.1. ¿Por qué conceptos se emite la Nota de Crédito?

El inciso 1.1 del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago precisa que las Notas de Crédito
se emitirán por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros.

Aquí, el problema que podría presentarse es cuando los contribuyentes intentan determinar a qué se refiere el
legislativo cuando indica el motivo “otros”, sobre todo porque se amparan en dicho término para emitir la Nota de
Crédito y poder sustentar anulaciones de servicios, fe de erratas en los datos del comprobante de pago, anulaciones
de operaciones sustentadas por boletas de venta para reemplazarlas por facturas.

Existe un pronunciamiento del Tribunal Fiscal sobre lo que podemos entender por el término “otros”. Nos referimos a la
RTF N.° 04211-1-2007, la cual ha indicado lo siguiente:

De las normas glosadas se establece que la emisión de notas de crédito y la consiguiente anulación total o parcial del
comprobante previamente emitido, opera por descuentos o bonificaciones obtenidos posteriores a la emisión de los
mismos por devolución de bienes o de la retribución de servicio no realizado, por haberse consignado en exceso el
impuesto bruto, o por haberse omitido consignar separadamente este último en el comprobante, supuestos estos
últimos que dan contenido a la opción “otros” del Reglamento de Comprobantes de Pago.

2.1.2. ¿Qué requisitos y características debe tener la Nota de Crédito?

El inciso 1.2 del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago menciona que las Notas de
Crédito deberán contener los mismos requisitos y características de los comprobantes de pago en relaciones a los
cuales se emitan.

Villanueva Gutiérrez precisa lo siguiente:

La emisión de las notas de crédito se debe realizar con la misma tasa de la operación a la que ajusta. La razón de esta
regla es que debe gravarse la base imponible del impuesto (suma total que queda obligado a pagar el cliente) con la
tasa vigente al momento en que se produjo el nacimiento de la obligación tributaria6.

6. Villanueva Gutiérrez, Walker, Tratado del IGV-Regímenes general y especiales. Doctrina y jurisprudencia, Lima: Instituto
Pacífico, 2014, p. 285.

Con respecto a los requisitos de las Notas de Crédito electrónicas, debemos indicar que “la nota debe contener la
misma información de la factura original así como el motivo de su emisión. Cabe mencionar que, se puede
realizar una anulación cuando se inserta información errónea como un monto equivoca- do, errores de RUC y
descripción. Excepcionalmente, se puede emitir la nota electrónica hasta quince días hábiles del mes siguiente de
haber emitido el comprobante de pago electrónico”7.

7. Portal Efacturrcion.pe. “¿La Nota de Crédito anula la factura electrónica?”, publicado el 14-08-18. Recupera- do
de (consultado el 11-07-2020).
2.1.3. ¿Se puede emitir una Nota de Crédito física para anular una operación sustentada en una
factura electrónica?

La respuesta a esta pregunta sería negativa, toda vez que para anular una operación sustentada en una factura
electrónica, corresponderá emitir únicamente una Nota de Crédito electrónica.

En este tema apreciamos la opinión de AlvARAdo monTAlvAn, quien indica que “la Nota de Crédito se emite
únicamente respecto de un comprobante electrónico, quiere decir solo puede ser emitida al mismo adquiriente
o usuario para modificar un comprobante de pago electrónico otorgado con anterioridad”8.

8. AlvARAdo monTAlvAn, Mirla Paola, Emisión de comprobantes de pago electrónico como alternativa de mejora para los
comerciantes de abarrotes del mercado modelo de Paita, Piura 2019, tesis para optar por el título de contador público, Lima:
Universidad San Andrés, 2019, p. 22. Recuperado de
.usan.edu.pe/bitstream/usan/86/1/ALVARADO_MONTALVAN_Trabajo_Titulo_2019.pdf> (consultado el 11-07-2020).

Lo antes señalado tiene sustento en lo indicado por el numeral 12.2 del artículo 12 de la Resolución de
Superintendencia N.° 206-2019/SUNAT9. Allí se menciona que “una nota de crédito electrónica solo puede
modificar un comprobante de pago electrónico”.

2.1.4. ¿Existe algún plazo establecido para la emisión de Notas de Crédito electrónicas?

La respuesta a esta consulta la encontramos en el portal Escon Entreprises, quien indica lo siguiente:

Para la emisión de las notas de crédito electrónicas no hay un plazo establecido, se pueden emitir en el momento en el
que se requieran. Únicamente en caso la emisión de las notas de crédito se realice por error en el RUC o por error en
la descripción —nuevos motivos que en el mundo físico no existen— hay un plazo: décimo quinto (15) día hábil del
mes siguiente de emitida la factura electrónica o boleta de venta electrónica objeto de anulación o corrección10.

10. Lescon Entterprises. Preguntas frecuentes. Recuperado de html> (consultado el 11-07-2020).

2.1.5. ¿Ante quién se deberán emitir las Notas de Crédito?

El inciso 1.3 del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago precisa que las Notas de Crédito
solo podrán ser emitidas al mismo adquirente o usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con
anterioridad.

2.1.6. En el caso de descuentos o bonificaciones

El inciso 1.4 del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago señala que en el caso de
descuentos o bonificaciones las Notas de Crédito solo podrán modificar comprobantes de pago que den derecho a
crédito fiscal o crédito deducible, o sustenten gasto o costo para efecto tributario11.

11. Dentro de este rubro, se encontrarían, por ejemplo, las facturas, los tickets factura y los recibos por honorarios
profesionales.

El segundo párrafo de dicho numeral indica que, tratándose de operaciones con consumidores finales, los descuentos
o bonificaciones deberán constar en el mismo comprobante de pago. Ello determina que, en el caso de la emisión de
boletas de pago o tickets, el descuento debe figurar en el detalle de la información que allí se consigna.

En este punto, es conveniente precisar que el numeral 13 del artículo 5 del Reglamento de la Ley del IGV señala lo
siguiente:

Los descuentos que se concedan u otorguen no forman parte de la base imponible, siempre que:

1. Se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas circunstancias tales como pago
anticipado, monto, volumen u otros;

2. Se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones;

3. No constituyan retiro de bienes; y,

4. Conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva.

2.1.7. Leyenda que no se debe consignar en la copia de la Nota de Crédito

 El inciso 1.5 del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago indica que las copias de las
Notas de Crédito no deben consignar la leyenda “COPIA SIN DERECHO A CRÉDITO FISCAL DEL IGV”.

Situación idéntica se aprecia en el caso de las facturas, toda vez que, conforme lo indica el texto del último párrafo del
numeral 1.6 del artículo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago, en las copias se consignará, además, la leyenda
“COPIA SIN DERECHO A CRÉDITO FISCAL DEL IGV”.

2.1.8. ¿Qué datos se deben consignar en la Nota de Crédito cuando es recepcionada por el
adquirente o usuario?

El inciso 1.6 del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago determina que el adquirente o
usuario, o quien reciba la Nota de Crédito a nombre de estos, deberá consignar, en ella, su nombre y apellido, su
documento de identidad, la fecha de recepción y, de ser el caso, el sello de la empresa.

Cabe indicar que, para efectos de realizar el ajuste del crédito fiscal con la Nota de Crédito, resulta relevante la fecha
en la cual se emitió la Nota de Crédito y no la fecha en la cual se entregó al adquirente o usuario, conforme lo indica el
texto del numeral 1 del artículo 7 del Reglamento de la LIGV.

En función a lo indicado en el párrafo anterior, si existe una Nota de Crédito que fue emitida en el periodo de enero del
2017 y fue entregada en abril al adquirente de un bien, este último deberá cumplir con la aplicación del ajuste del
crédito fiscal en enero y no en abril. Ello lo obliga a efectuar una rectificatoria del PDT N.° 621 del periodo de enero
para poder incorporar la Nota de Crédito y no tener contingencias con el fisco.

2.1.9. La emisión de la Nota de Crédito en el caso de los boletos aéreos

El inciso 1.7 del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago considera que, de manera
excepcional, tratándose de boletos aéreos, emitidos por las compañías de aviación comercial por el servicio de
transporte aéreo de pasajeros, las agencias de viaje podrán emitir Notas de Crédito, únicamente por los descuentos
que, sobre la comisión que perciban, otorguen a quienes requieran sustentar gasto o costo para efecto tributario,
ejercer el derecho al crédito fiscal o al crédito deducible, según sea el caso, siempre que se detalle la relación de
boletos aéreos comprendidos en el descuento.

Sobre el tema, resulta interesante la conclusión del Informe N.° 088-2013- SUNAT/4B0000, de fecha 09-05-13:

Las notas de crédito o débito que anulan y/o modifican un BME regulado por la Resolución de Superintendencia N.°
166-2004/SUNAT podrán ser emitidas de manera electrónica a través del mismo Sistema con el que emiten los BME
las compañías de aviación comercial autorizadas por la SUNAT.

En dicho supuesto, sin embargo, la compañía de aviación comercial deberá otorgar una constancia impresa de la nota
de crédito o débito, ya sea directa- mente o a través del Agente de Ventas, cuando el sujeto requiera sustentar costo o
gasto o crédito fiscal o cuando el Pasajero así lo exija12.

12. Si se desea consultar el texto completo del informe emitido por la SUNAT, debe ingresar a la siguiente dirección
web: (consultado el 06-04-17).

2.1.10. No se emite la Nota de Crédito en el caso de devolución de bienes, efectuado en virtud a

cláusulas de garantía

El inciso 1.8 del numeral 1 del artículo 10 del Reglamento de Comprobante de Pago precisa que, en el supuesto a que
se refiere el inciso 1.10 del numeral 1 del artículo 7, el vendedor está exceptuado de emitir la Nota de Crédito por la
devolución del producto originalmente transferido.

Para conocimiento, debemos recordar que el inciso 1.10 del numeral 1 del artículo 7 del Reglamento de Comprobantes
de Pago alude al canje de productos por otros de la misma naturaleza, efectuado en aplicación de cláusulas de
garantía de calidad o de caducidad, contenidas en contratos de compraventa o en dispositivos legales que
establezcan, que dicha obligación es asumida por el vendedor, siempre que se cumplan las siguientes condiciones:

1. Sean de uso generalizado por el vendedor en condiciones iguales;

2. El valor de venta del producto entregado a cambio sea el mismo que el del producto originalmente transferido; y,

3. La devolución del producto al vendedor para su canje se acredite, siempre que corresponda su emisión, con:

c.1. La guía de remisión del remitente emitida por el adquirente, cuando este devuelva el producto directamente al
vendedor.
 c.2. La guía de remisión del remitente emitida por el vendedor con motivo de la entrega del nuevo producto al
adquirente, cuando este sea un consumidor final y hubiera devuelto el producto original directa- mente al vendedor.
En dicha guía se deberá dejar constancia de que la entrega del nuevo producto obedece al canje del originalmente
transferido.

c.3. La guía de remisión del remitente, emitida por el tercero que efectúa la entrega al vendedor del producto
originalmente transferido o por el propio vendedor en caso este recoja dicho producto del establecimiento del
tercero, cuando el adquirente lo hubiera entregado a dicho tercero de acuerdo a lo establecido en las cláusulas de
garantía de calidad o de caducidad contenidas en los contratos de compraventa.

Las guías de remisión a que se refiere el presente literal deberán contener la serie y el número correlativo del
comprobante de pago que sustentó la adquisición del producto originalmente transferido y que fuera devuelto para su
canje.

3. La Nota de Débito
Con relación a las Notas de Débito, indicamos lo siguiente:

Son documentos que se emiten para recuperar costos o gastos incurridos por el vendedor con posterioridad a la
emisión de la factura o boleta de venta, como intereses por mora u otros. Y excepcionalmente el adquirente o usuario
podrá emitir una nota de débito como documento sustentatorio de las penalidades impuestas por el incumplimiento
contractual del proveedor, según consta en el respectivo contrato13.

13. Alva Matteucci, Mario; Josué beRnAl RojAs; Jorge Flores GAllegos; José cAlle sánchez; Maribel moRillo jiménez; Miguel
Ríos coRReA y Nora zúñiga Rodríguez, Diccionario de jurisprudencia tributaria, 1.ª ed., Lima: Instituto Pacífico, 2014, p. 359.

En el caso de la Nota de Débito, debemos precisar que tampoco es un comprobante de pago, sino que es un
documento complementario a este.

Villanueva Gutiérrez indica que “las notas de débito […] se emiten por cobros de suplementos del precio
originalmente facturado por distintos conceptos, tales como, gastos complementarios, recuperación de gastos
incurridos con posterioridad y otros”14.

14. villAnuevA GuTiéRRez, Walker, Tratado del IGV-Regímenes general y especiales. Doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 285.

3.1. Las reglas contenidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago respecto de las Notas de
Débito

Al efectuar una revisión del Reglamento de Comprobantes de Pago, se evidencia, en el numeral 2 del artículo 10, las
normas aplicables a las Notas de Débito, precisándose las siguientes reglas:

3.1.1. ¿Por qué conceptos se emite la Nota de Débito?

El literal a) del inciso 2.1 del numeral 2 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago precisa que las
Notas de Débito se emitirán para recuperar costos o gastos incurridos por el vendedor con posterioridad a la emisión
de la factura o boleta de venta, como intereses por mora u otros.

Asimismo, se indica que, de manera excepcional, el adquirente o usuario podrá emitir una Nota de Débito como
documento sustentatorio de las penalidades impuestas por incumplimiento contractual del proveedor, según consta en
el respectivo contrato.

Si se trata de la emisión de una Nota de Débito por concepto de cobro de penalidades, no se deberá afectar el pago
del impuesto general a las ventas, toda vez que las penalidades no califican como venta de bienes ni tampoco como
prestación de servicios.

3.1.2. ¿Qué requisitos y características debe tener la Nota de Débito?

El literal b) del inciso 2.1 del numeral 2 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago indica que las Notas
de Débito deberán contener los mismos requisitos y características de los comprobantes de pago en relación con los
cuales se emitan.

3.1.3. ¿Ante quién se deberán emitir las Notas de Débito?

 El literal c) del inciso 2.1 del numeral 2 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago considera que las
Notas de Débito solo podrán ser emitidas al mismo adquirente o usuario para modificar comprobantes de pago
otorgados con anterioridad.

4. Las reglas comunes del Reglamento de Comprobantes de Pago para las Notas de
Crédito y Notas de Débito
4.1. Se puede utilizar una sola serie de Notas de Crédito o Notas de Débito

El numeral 3 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago precisa que podrá utilizarse una sola serie de
Notas de Crédito o Notas de Débito a fin de modificar cualquier tipo de comprobante de pago, siempre que se cumpla
con los requisitos y características establecidos para las facturas. En el caso de las modificaciones al comprobante de
operaciones, Ley N.º 29972, se deberá utilizar una serie exclusiva de notas de ajuste de operaciones, Ley N.°
2997215.

15. Por temas de especialidad, no se ha desarrollado el caso de la emisión de Notas de Débito bajo los alcances de la Ley N.°
29972, la cual considera como un tipo especial de Nota de Débito a la nota de ajuste de ope- raciones, Ley N.° 29972.

4.2. Al emitir las Notas de Crédito y Notas de Débito, se deben consignar los datos del comprobante
que modifican

El numeral 4 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago menciona que las Notas de Crédito y las Notas
de Débito deben consignar la serie y número del comprobante de pago que modifican.

Lo antes mencionado determina que se debe consignar de manera obligatoria los datos para la identificación
respectiva del documento al cual se está efectuando el ajuste respectivo.

4.3. ¿Cuál es el destino del original y copia de las Notas de Crédito y Notas de Débito?

El numeral 5 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago señala que el destino del original y copias de
las Notas de Crédito y Notas de Débito será el siguiente:

1. Original: adquirente o usuario

2. Primera copia: emisor

3. Segunda copia: SUNAT

En el caso de las Notas de Débito a que se refiere el segundo párrafo del literal a) del inciso 2.1 y del inciso 2.216 del
numeral 2 del presente artículo, el destino del original y copias será el siguiente:

16. En este caso, se refiere a las notas de ajuste de operaciones, Ley N.º 29972.

1. Original: emisor

2. Primera copia: vendedor o prestador

3. Segunda copia: SUNAT

4.4. Autorización de impresión de las Notas de Crédito y Notas de Débito

El numeral 6 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago precisa que la autorización de impresión de las
Notas de Crédito y Notas de Débito, que se emitan en relación con los documentos autorizados por los literales m) y n)
del numeral 6.1 del artículo 4, se realizará siguiendo el procedimiento establecido para la autorización de impresión de
los mencionados documentos.

4.5. Autorización de impresión y/o importación de las Notas de Crédito y Notas de Débito

El numeral 7 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago indica que, en los casos en que las normas
sobre la materia exijan la autorización de impresión y/o importación a que se refiere el numeral 1 del artículo 12 del
presente reglamento, solo se considerará que existe Nota de Crédito o Nota de Débito si su impresión y/o importación
ha sido autorizada por la SUNAT conforme al procedimiento señalado en el citado numeral. La inobservancia de dicho
procedimiento acarreará la configuración de la infracción prevista en el numeral 1 del artículo 174 del Código Tributario.

5. Comprobantes de pago y Notas de Crédito y/o Débito: la concurrencia de la emisión

electrónica y de la emisión por otros medios
5.1. Introducción

Cuando se dictaron las normas relacionadas con la emisión electrónica de comprobantes de pago, ello implicaba
necesariamente que exista como componente de soporte la electricidad y el internet como elementos necesarios para
que se pueda realizar la conexión obligatoria, ya sea ante un prestador de servicios de electrónicos, el proveedor de
bienes o el usuario de servicios, el proveedor y hasta la propia Administración Tributaria.

Pero qué sucede si por diversas razones, que no son imputables al emisor de los comprobantes de pago, este no
puede lograr la emisión electrónica de los mismos, el legislativo consideró la posibilidad que se pueda emitir de manera
concurrente comprobantes físicos, siempre que estos sean comunicados posteriormente al fisco.

En la regulación efectuada por la SUNAT existían reglas donde se mencionaba la posibilidad de emisión concurrente
de comprobantes de pagos físicos y electrónicos, siempre que sean por causas no imputables al emisor, pero sin
mayor detalle.

A raíz de la publicación en el diario oficial El Peruano de la Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, se

efectúan ciertas modificaciones normativas, incorporando mayor regulación sobre el tema de la emisión concurrente de
comprobantes de pago físicos, siempre que se presenten causas no imputables al emisor de los mismos,
determinándose adicionalmente una reglamentación más extensa.

El motivo del presente informe no es desarrollar el íntegro del texto de la Resolución de Superintendencia N.° 113-
2018/SUNAT, sino que nos centramos de manera específica en el caso de la regulación de las situaciones en las
cuales se permita la emisión concurrencia en la emisión de comprobantes de pago físicos por causas no imputables al
emisor.

5.2. La concurrencia en la emisión electrónica de comprobantes de pago conforme lo determina la

Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT

Cabe mencionar que la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT17, la cual, con algunas modificaciones
posteriores, creó el Sistema de Emisión de Electrónica (SEE) que lo conforman los siguientes subsistemas:

17. Sobre esta norma se puede indicar que “crea un sistema de emisión electrónica; modifica los sistema de emisión electrónica
de facturas y boletas de venta para facilitar, entre otros, la emisión y el traslado de bienes realizado por los emisores
electrónicos itinerantes y por quienes emiten o usan boleta de venta electrónica y designa emisores electrónicos del nuevo
sistema”. Esta sumilla aparece en el SPIJ del Ministerio de Justicia.

SEE-SUNAT Operadores en Línea (SOL)

SEE-Del Contribuyente

SEE-Facturador (SFS)

SEE-Operadores de Servicios Electrónicos (OSE)

SEE-Consumidor final (CF)

SEE-Monedero electrónico (ME)

Dentro de su regulación, específicamente en el texto del artículo 4, se reguló el supuesto en el cual se permite la
concurrencia de la emisión electrónica y de la emisión en formatos impresos o importados o
de tickets o cintas emitidas por máquinas registradoras.

Precisamente sobre el tema de emisión concurrente de comprobantes electrónicos y en formatos impresos o

importados, se ha publicado en el diario oficial El Peruano con fecha lunes 30 de abril del 2018 la Resolución de
Superintendencia N.° 113 2018/SUNAT, a través de la cual se efectuaron cambios en el texto de algunos artículos de la
Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, específicamente en el punto relacionado con las condiciones
para emitir de forma concurrente los comprobantes de pago de manera electrónica y de la emisión por otros medios.

Antes de continuar, debemos indicar que de conformidad con lo indicado por la Única Disposición Complementaria
Final de la Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, la misma entra en vigencia a partir del 1 de agosto
del 2018, motivo por el cual los comentarios que formularemos sobre los cambios normativos que esta acarrea tendrán
justificación pasada esa fecha.

En este sentido, las modificaciones al texto del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT
se detallan a continuación:
5.2.1. Supuestos en los que se permite la concurrencia

Según el numeral 4.1 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, modificado por el
artículo único de la Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, se indica los supuestos en los que se
permite la concurrencia.

En este sentido, el literal a) del referido numeral precisa que el emisor electrónico por determinación de la SUNAT que,
por causas no imputables a él, esté imposibilitado de emitir los comprobantes de pago electrónicos y/o las Notas
Electrónicas puede emitir los comprobantes de pago, las Notas de Débito y/o las Notas de Crédito en formato impreso
y/o importado por imprenta autorizada, cuando corresponda.

Nótese que la norma no hace un desarrollo pormenorizado de las causas no imputables al emisor. En este sentido,
podrían presentarse supuestos amplios en los que intervenga el caso fortuito y la fuerza mayor.

Para conocimiento de este tema podemos indicar que de tratarse del caso fortuito, precisamos que debemos
entender a aquel “hecho azaroso ajeno a las partes y derivante de lo casual. Resulta independiente de la
voluntad humana y hace imposible el cumplimiento de las obligaciones independiente de la voluntad del
deudor.”18

18. TRiGo RepResAs, Félix y compAGnucci de cAso, Rubén, Construcción conceptual, temas de derecho civil. Ca- zeaux,
Brebbia, Alterini y otros, Buenos Aires: Editorial Universidad, 1980, p. 88.

Al revisar al maestro cAbAnellAs apreciamos que define al caso fortuito como aquel “[…] suceso inopinado, que no
se pudo prever ni resistir”19. También se les conoce en la doctrina como los “hechos de Dios o de la naturaleza”.
Dentro de este concepto pueden incluirse a los sismos, terremoto, lluvias extremas, huaycos, incendios, maremotos,
entre otros.

19. Cabanellas de Torres, Guillermo, Diccionario jurídico elemental, Buenos Aires: Editorial Heliasta SRL. 1982, p. 47

Otra situación extrema que se puede presentar en el incumplimiento de alguna obligación sería en el caso de
presentarse el supuesto de la Fuerza mayor, entendida esta como aquella “acción extraña y ajena al sujeto que el
deudor no puede superar”20.

20. TRiGo RepResAs, Félix y compAGnucci de cAso, Construcción conceptual, temas de derecho civil. ob. cit., p. 88.

También Cabanellas menciona a la fuerza mayor como aquel “[…]acontecimiento que no ha podido preverse o que,
previsto, no ha podido resistirse”21.

21. CabAnellAs de ToRRes, Diccionario jurídico elemental, ob. cit., p. 138.

Un punto que diferencia la fuerza mayor del caso fortuito es que en el primero de los nombrados existe la presencia de
la mano del hombre, razón por la cual en la doctrina se les conoce como “hechos del hombre” o también se les conoce
como “hechos del príncipe”22. Dentro de este concepto pueden incluirse a una huelga generalizada, la toma de
carreteras, un paro regional, el corte de fluido eléctrico o de la fibra óptica por manos extrañas, entre otros.

22. 1AlvA mATTeucci, Mario, “¿Qué contingencias tributarias se pueden presentar cuando se produce el robo de sus bienes?”.
Recuperado de - cias-tributarias-se-pueden-presentar-cuando-se-produce-el-robo-de-sus-bienes/> (consultado el 06-05-18).

Como se puede apreciar, son situaciones en las cuales el emisor del comprobante no ha podido prever que los hechos
sucedan, ya que estos se producen al margen de la voluntad del mismo.

Como complemento de lo mencionado anteriormente, apreciamos que en el Código Civil peruano de 1984, en su
artículo 1315, se indica que “caso fortuito o fuerza mayor es la causa no imputable, consistente en un evento
extraordinario, imprevisible e irresistible, que impide la ejecución de la obligación o determina su
cumplimiento parcial, tardío o defectuoso”.

5.2.2. ¿Qué sucede si se presentan las causas no imputables que impiden que el emisor no pueda
emitir comprobantes de pago?

En este contexto, observamos que el segundo párrafo del numeral 4.1 del artículo 4 de la Resolución de
Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, modificado por el artículo único de la Resolución de Superintendencia N.° 113-
2018/SUNAT, precisa que si se presentan las circunstancias de causas no imputables que impiden que el emisor no
pueda emitir los comprobantes de pago, entonces el emisor electrónico emite los comprobantes de pago, las Notas de
 Débito y/o las Notas de Crédito en formato impreso o importado por imprenta autorizada, y debe presentar a la SUNAT,
directamente o a través del Operador de Servicios Electrónicos, según corresponda, la declaración jurada informativa
que se indica en el inciso 4.2.4 del numeral 4.2.

Cabe indicar que en la norma antes de la modificatoria se precisaba que se “debe proporcionar a la SUNAT el resumen
de comprobantes impresos”, ahora se le menciona directamente como una declaración jurada informativa.

5.2.3. ¿El emisor electrónico que obtenga por elección esa calidad puede emitir comprobantes de
pago impresos?

De conformidad con lo indicado por el literal b) del numeral 4.1 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.°
300-2014/SUNAT, modificado por el artículo único de la Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, indica
que el emisor electrónico que obtenga por elección esa calidad puede emitir23 los comprobantes de pago, las Notas de
Débito, las Notas de Crédito y/o las guías de remisión en formato impreso o importado por imprenta autorizada y/o
los tickets o cintas de máquinas registradoras, cuando corresponda, por el plazo señalado en el segundo párrafo del
numeral 2.2 del artículo 2, salvo que de manera excepcional una disposición establezca un plazo distinto.

23. Nótese que alude a una posibilidad que debe tomar en cuenta la decisión del emisor, no siendo obligatorio

Para información, el segundo párrafo del numeral 2.2 antes mencionado tiene el siguiente texto:

En los casos en que el contribuyente adquiera la calidad de emisor electrónico por elección en el SEE respecto de
facturas electrónicas, boletas de venta electrónicas, notas de crédito electrónicas y/o notas de débito electrónicas
vinculadas a aquellas en el SEE-Del Contribuyente, en el SEE-SOL, en el SEE-SFS o en el SEE-OSE, puede seguir
emitiendo las facturas, boletas de venta, notas de débito y/o notas de crédito en formatos impresos y/o importados por
imprentas autorizadas o los tickets o cintas emitidos por máquinas registradoras, según corresponda, por un plazo de
cinco (5) meses contados desde el primer día calendario del mes siguiente de adquirida la calidad de emisor
electrónico24.

24. No olvidemos que este segundo párrafo fue incorporado por el numeral 1.1 del artículo 1 de la Resolución de Superintendencia N.
° 340-2017/SUNAT, que fuera publicada en el diario oficial El Peruano el 30-12-17 y vigente a partir del 01-01-18.

5.2.4. ¿En qué temporalidad corresponde aplicar los supuestos planteados anteriormente?

El literal c) del numeral 4.1 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, modificado por el
artículo único de la Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, menciona que las reglas descritas
anteriormente se aplican tanto si la impresión, la importación o el uso de máquinas registradoras se autoriza antes o
después de que al contribuyente se le asigne u obtenga la calidad de emisor electrónico, ya sea por determinación de
la SUNAT o por elección, según sea el caso.

5.2.5. ¿Se pueden seguir emitiendo documentos autorizados, Notas de Crédito y Notas de Débito
vinculados a aquellos?

El literal d) del numeral 4.1 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, modificado por el
artículo único de la Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, precisa que los sujetos indicados en el
inciso a) que antes de su designación venían emitiendo documentos autorizados y los indicados en el inciso b) también
pueden emitir documentos autorizados, Notas de Crédito y Notas de Débito vinculadas a aquellos. En ese caso, el
emisor electrónico por determinación de la SUNAT debe tener en cuenta lo indicado en el artículo 4-B.

El artículo 4-B señalado anteriormente regula la continuación de la emisión de documentos autorizados según el
reglamento de comprobantes de pago y concurrencia de esa modalidad y la emisión electrónica.

Para conocimiento, el texto del artículo 4-B es el siguiente:

También es de aplicación al emisor electrónico de documentos autorizados electrónicos, lo señalado en los numerales
4.1. y 4.2. del artículo 4 y el artículo 4-A. Para tal efecto, en los supuestos señalados en los incisos a) y b) del numeral
4.1. del artículo 4 y en el artículo 4-A, el emisor electrónico de documentos autorizados electrónicos puede emitir o no
está impedido de emitir, según corresponda, el documento autorizado, la nota de crédito y la nota de débito de
conformidad con lo señalado en el Reglamento de Comprobantes de Pago y/u otras resoluciones sobre la materia,
según sea el caso.

El emisor electrónico por determinación de la SUNAT que está obligado a emitir la factura electrónica o la boleta de
venta electrónica y que antes de su designación venía emitiendo documentos autorizados puede emitir esos
documentos en los supuestos señalados en el inciso a) del numeral 4.1 del artículo 4 y en el artículo 4-A. Respecto de
 lo emitido se debe remitir a la SUNAT el resumen de comprobantes impresos, según el numeral 4.2 del artículo 4.

5.2.6. Reglas sobre la emisión en formatos impresos y/o autorizados

El numeral 4.2 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/ SUNAT, modificado por el artículo
único de la Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, tiene una redacción completa y distinta que la norma
original. Allí se consideran las reglas sobre la emisión en formatos impresos y/o importados.

En el caso previsto en el inciso a) del numeral 4.1 se debe tener en cuenta lo siguiente:

5.2.6.1. De la solicitud de autorización de impresión y/o importación

El inciso 4.2.1 del numeral 4.2 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, modificado por el artículo
único de la Resolución de Superintendencia N.° 113-2018/SUNAT, precisa que el emisor electrónico por determinación
de la SUNAT puede solicitar la autorización de impresión y/o importación por imprenta autorizada de la factura, la
boleta de venta, la Nota de Crédito y la Nota de Débito presentando el formulario que indique el artículo 12 del
Reglamento de Comprobantes de Pago.

5.2.6.2. ¿Cómo se regula la autorización?

El inciso 4.2.2 del numeral 4.2. de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, modificado por el artículo
único de la Resolución de Su- perintendencia N.° 113-2018/SUNAT, regula como se efectuará la autorización
estableciendo un requisito adicional.

a) El requisito adicional

Según lo indica el literal a) del inciso 4.2.2 citado, se precisa que la solicitud de autorización referida en el inciso 4.2.1
tiene como requisito, además de los indicados en el Reglamento de Comprobantes de Pago25, haber remitido la
información:

25. El Reglamento de Comprobantes de Pago fue aprobado por la Resolución de Superintendencia N.° 007-99/ SUNAT y
normas modificatorias.

a.1) De, por lo menos, el 90 % de lo autorizado con ocasión de la solicitud formulada con anterioridad según el
inciso 4.2.1 y respecto del mismo tipo de comprobante. No se considera en el cómputo del referido porcentaje a los
comprobantes de pago autorizados cuya baja se hizo efectiva antes de la presentación de esta solicitud.

Tratándose de la primera solicitud que se presente conforme a lo establecido en el inciso 4.2.1, no se aplica este
requisito.

a.2) De los comprobantes de pago autorizados y no informados con ocasión de pre- sentar la solicitud anterior. No
se deben informar aquellos comprobantes de pago autorizados cuya baja se hizo efectiva antes de la presentación
de esta solicitud.

Lo dispuesto en este literal también se aplica para la presentación de la solicitud de autorización de impresión y/o
importación por imprenta autorizada de la nota de crédito y la nota de débito.

No debemos olvidar que los comprobantes que el propio contribuyente dio de baja, no son materia de información, toda
vez que estos comprobantes se deben comunicar ante el fisco utilizando el Formulario N.° 855 Baja y Cancelación de
Autorización.

En esa misma línea, coincidimos con lo expresado por AlmeydA chumbiAucA cuando señala que “Los comprobantes
dados de baja no se informan, estos se comunican a través del For. 855”26.

26. AlmeydA chumbiAucA, Guillermo, “Nuevas reglas para los comprobantes emitidos en contingencia por emisores
electrónicos a partir del 01-08-18. Escenario Tributario”, publicado el 02-05-18. Recuperado de (consultado el 07-05-18).

A manera de ejemplo, podemos indicar que un determinado contribuyente tuvo la necesidad de formular una
autorización ante la SUNAT, al existir situaciones en las cuales se presentaron contingencias para poder emitir
comprobantes de pago electrónicos. En este sentido, necesita contar con comprobantes de pago físicos, por lo que
procederá a formular su petición indicando que requiere 2,000 facturas, debido al volumen de sus ventas.

Solución
Como se trata de la primera oportunidad que presenta esta solicitud, no le será de aplicación el límite establecido en el
literal a.1) antes señalado.

Por lo tanto, la imprenta autorizada por la SUNAT cumple con el otorgamiento de las 2,000 facturas, de las cuales se
han utilizado 1,650. Por lo que, al existir aún la situación de contingencia, el contribuyente nuevamente solicita la
impresión de 2,000 facturas más para no quedarse sin comprobantes.Sin embargo, cuando se acerca a la imprenta
autorizada, esta le indica que no puede acceder a su solicitud debido a que no está cumpliendo con el requisito
señalado en el acápite a.1) del literal a) del inciso 4.2.2 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-
2014 modificada. Este requisito implica que se envíe por lo menos el 90 % de lo autorizado.

Como se autorizó en una primera oportunidad 2,000 facturas, el 90 % de dicha cantidad es 1,800 facturas, y lo que se
aprecia al momento de la presentación de la segunda solicitud es que solo se ha utilizado 1,650 facturas, por lo que no
llega a la cantidad indicada anteriormente, siendo en este caso denegada su solicitud para imprimir un número de
comprobantes físicos.

Ello implica que cuando el contribuyente haya utilizado y enviado por lo menos 1,800 o más de las facturas podrá
cumplir con la presentación de su solicitud de impresión de nuevos comprobantes de pago físicos por situaciones de
contingencia.

b) Límites para conceder la autorización

Según lo indica el literal b) del inciso 4.2.2 citado, se indica que la SUNAT autoriza la impresión y/o la importación por
imprenta autorizada del tipo de comprobante de pago solicitado (factura o boleta de venta), si el emisor electrónico
cumple con los requisitos señalados en el Reglamento de Comprobantes de Pago y en el literal a) para solicitar dicha
autorización.

A tal efecto, la SUNAT tendrá en cuenta lo siguiente:

b.1) Se autoriza, como máximo, el 10 % del promedio mensual de lo emitido en el SEE respecto del mismo tipo de
comprobante de pago en los seis meses anteriores a aquel en el cual se presenta la solicitud o 100 formatos por cada
tipo de comprobante de pago y por cada establecimiento, lo que en total resulte mayor.

Sobre este tema debemos indicar que la administración tributaria está considerando límites para poder autorizar la
impresión de comprobantes de pago de manera física, existiendo así un máximo del 10 % del promedio mensual
emitido.

Lo antes indicado amerita la elaboración de una casuística aplicada, conforme se desarrolla a continuación:

Con referencia a la casuística anterior recordemos que el contribuyente tenía que enviar el 90 % de los comprobantes
autorizados, lo cual equivalía en nuestro ejemplo a la cantidad de 1,800 facturas, ello para poder acceder a la
presentación de la solicitud para autorizar nuevo comprobantes de pago en el mes de setiembre del 2019.

El contribuyente desea evitar alguna situación que le impida contar con los comprobantes físicos, motivo por el cual
toma la decisión de solicitar la impresión de 4,500 comprobantes de pago físicos, ello para poder distribuirlos en sus
tres (3) establecimientos donde realiza actividades comerciales y que están registrados en su ficha RUC ante la
SUNAT.

Se indica además que el contribuyente tiene la condición de emisor electrónico desde el mes de marzo del 2019. Y la
referencia de la emisión de sus comprobantes es la siguiente:

Con esta información y en aplicación de las normas antes mencionadas, apreciamos que el contribuyente solo podrá
contar con la autorización para imprimir como tope máximo hasta el 10 % del promedio de los últimos seis (6) meses,
por cada tipo de comprobante y por cada establecimiento, el que resulte mayor.

Aquí observamos que para poder calcular el 10 % del promedio de los últimos 6 meses debemos sumar la cantidad de
facturas emitidas desde el periodo marzo del 2019 hasta el periodo agosto del 2019, por lo que se suman las
siguientes cantidades: 380 + 450 + 226 +689 + 893 + 706 = 3,344

Al dividir la cantidad de 3,344 entre seis el resultado es 557.33, ello es para hallar el promedio de comprobantes de los
últimos seis meses.
 Luego el 10 % de 557.33 es 55.73, cantidad que es inferior a 100, motivo por el cual se considera que solo podría
imprimir 100 facturas por cada establecimiento que tiene el contribuyente. Como se ha indicado anteriormente, el
contribuyente tiene tres (3) establecimientos donde desarrolla actividad comercial, por lo que de acuerdo a norma solo
podría tener 300 facturas y no la cantidad de 4,500 que inicialmente había pensado imprimir27 el contribuyente.

27. Con la aplicación de estas reglas se aprecia que la Administración Tributaria, al diseñar la redacción de la presente
normatividad relacionada con la solicitud de impresión de comprobantes, tiene como intención restringirlas al mínimo y solo
cuando se presenten situaciones de contingencia. De allí que se priorice la emisión de comprobantes de pago por la vía
electrónica en detrimento de la manera física.

c) Cuales son los parámetros utilizados para cálculo del porcentaje de impresión de comprobantes de pago
físicos

Según lo indica el acápite b.2) del literal b) del inciso 4.2.2 citado, se indica que para realizar el cálculo del porcentaje
indicado en el inciso b.1) se computan los comprobantes de pago emitidos en:

i) El SEE-SOL28.

28. En este sistema se consideran todos los comprobantes de pago emitidos.

ii) El SEE-SFS, siempre que el aplicativo SFS muestre respecto de la boleta de venta electrónica o de la factura
electrónica, según sea el caso, el estado “aceptado”, aun cuando posteriormente haya sido dada de baja a solicitud del
emisor electrónico.

iii)El SEE-Del contribuyente y el SEE-OSE, siempre que el ejemplar de la factura electrónica, de la boleta de venta
electrónica y del resumen diario regulado en esos sistemas (resumen diario BVE-NE), según sea el caso, cuente con la
cons- tancia de recepción (CDR) con estado de aceptada emitida por la SUNAT o la CDR del Operador de Servicios
Electrónicos, según sea el caso. Se computa lo emitido aun cuando posteriormente haya sido dado de baja a solicitud
del emisor electrónico.

d) ¿Qué sucede si el contribuyente no ha emitido ningún comprobante en el periodo de los seis (6) meses?

Conforme lo precisa el acápite b.3) del literal b) del inciso 4.2.2 citado, se indica que en caso el emisor electrónico no
haya emitido en el SEE el tipo de comprobante de pago, cuya autorización solicita durante los seis meses anteriores a
aquel en el cual presenta la solicitud, el promedio mensual señalado en el inciso b.1) se determina considerando la
cantidad de meses en los que sí los hubiera emitido29.

29. Ello indica que si solo se ha emitido comprobantes de pago por cuatro meses, ya no se procederá a considerar seis meses
y el promedio se considerará por cuatro meses.

Adicionalmente, se menciona que, si a la fecha de presentación de la solicitud el emisor electrónico no ha emitido en el

SEE el tipo de comprobante de pago cuya autorización solicita, se le autoriza por cada establecimiento declarado en el
RUC hasta 100 formatos de ese tipo.

e) ¿Las reglas antes mencionadas también se aplican para el caso de la autorización para las de Notas de
Crédito y Notas de Débito?

Conforme lo precisa el acápite b.4) del literal b) del inciso 4.2.2 citado, se menciona que las reglas señaladas en los
incisos precedentes también se aplican para establecer el límite para conceder la autorización de impresión y/o
importación de cada tipo de nota30.

30. Se refiere tanto a las Notas de Crédito como a las Notas de Débito.

5.2.6.3 ¿Qué requisitos y características deben tener la factura, la boleta de venta la Nota de Crédito
y la Nota de Débito?

El inciso 4.2.3 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/ SUNAT modificada, regula los
requisitos y las características de la factura, la Boleta de Venta, la Nota de Crédito y la Nota de Débito.

En este sentido, se precisa que el comprobante de pago, la Nota de Crédito y la Nota de Débito impresa o importada
por imprenta autorizada debe cumplir con los requisitos y las características que el Reglamento de Comprobantes de
Pago31 establece y con los requisitos preimpresos siguientes32:

31. Se hace referencia a los requisitos señalados en el Capítulo III del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la
Resolución de Superintendencia N.° 007-99/SUNAT y modificatoria, en donde se indican los requisitos y características de los
comprobantes de pago, dentro de los artículos 8, 9 y 10.
 32. Ello implica que adicionalmente a los requisitos establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, se han incluido
otros requisitos de obligatorio cumplimiento.

1. La leyenda “Comprobante de pago emitido en contingencia”, “Nota de débito emitida en contingencia” o “Nota de
crédito emitida en contingencia”, según corresponda, en forma horizontal y en la parte superior.

2. La frase “Emisor electrónico obligado” en la parte superior y dentro del recuadro a que se refiere el inciso c) del
numeral 1 del artículo 9 del Reglamento de Comprobantes de Pago.

Lo antes mencionado será un indicativo para el adquirente de bienes o usuario de servicios, toda vez que al tratarse de
un proveedor que tiene la calidad de emisor electrónico obligado, en teoría únicamente debería emitir comprobantes de
pago electrónicos, salvo que se presente la situación de contingencia y se cuente con los comprobantes de pago
impresos con las indicaciones señaladas anteriormente.

Para el caso puntual de la boleta de venta y de la Nota de Crédito o la Nota de Débito vinculada a aquella, se indica
que la frase debe aparecer sobre el número de RUC.

Consideramos pertinente efectuar la copia de una imagen (gráfico 1) que tiene las características antes señaladas,
citando para ello la fuente de su publicación en el blog de GuilleRmo AlmeydA chumbiAucA, dentro del informe
“Nuevas Reglas para los comprobantes emitidos en contingencia por emisores electrónicos a partir del 01-08-18-
Escenario Tributario”, el cual recomendamos su lectura por ser interesante33.

33. AlmeydA chumbiAucA, Guillermo, “Nuevas reglas para los comprobantes emitidos en contingencia por emisores
electrónicos a partir del 01-08-18 – Escenario Tributario”. Publicado el 02-05-18. Recuperado de (consultado el 20-07-2020).

Gráfico 134

34. La imagen se puede revisar ingresando a la siguiente dirección web: (consultado el 20-07-2020).

5.2.6.4. ¿Cómo está regulada la declaración jurada informativa y la solicitud de baja?

El inciso 4.2.4 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/ SUNAT modificada contiene la
regulación aplicable respecto a la presentación de la declaración jurada informativa, al igual que la solicitud de baja,
conforme desarrollaremos a continuación:

El literal a) del inciso 4.2.4 inciso 4.2.4 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT,
considera dentro del contenido que el emisor electrónico debe tener en cuenta en la declaración jurada informativa lo
siguiente:

a.1) El número de RUC del emisor electrónico.

a.2) Por cada factura, boleta de venta, nota de crédito o nota de débito emitida en formato impreso o importado por
imprenta autorizada, la información que obra en el comprobante o la nota que se informa, excepto el señalado en el
inciso a.1), y la información adicional que hubiese tenido que consignar de acuerdo a la normativa vigente, si se
hubiese emitido una factura electrónica, una boleta de venta electrónica o una nota electrónica en lugar del
comprobante o nota antes indicado.

Además, si el emisor electrónico usa para presentar la declaración jurada informativa el resumen diario BVE-NE
indicado en el literal c), también puede incluir en el formato digital de ese resumen la solicitud de baja de boletas de
venta, notas de crédito y/o notas de débito vinculadas a aquella.

a) ¿Cómo se efectúa el envío de la declaración jurada informativa y de la solicitud de baja?

El literal b) del inciso 4.2.4 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT, regula el envío de
la declaración jurada informativa y, de ser el caso, de la solicitud de baja.

Dentro del detalle de la regulación, el subliteral b.1) determina que el emisor electrónico debe enviar a la SUNAT
directamente o a través del Operador de Servicios Electrónicos, según corresponda, la declaración jurada
informativa indicada anteriormente el día en que emitió, en formato impreso o importado por imprenta autorizada, la
factura, la boleta de venta, la Nota de Crédito o la Nota de Débito o, a más tardar, hasta el sétimo día calendario
contado desde el día calendario siguiente al de su emisión.

Nótese que esta regulación hace mención a la “declaración jurada informativa”, lo que en la anterior norma antes de
su modificación constituía el denominado “resumen de comprobantes impresos”, el cual era enviado en los mismos
plazos que se mencionan en la norma modificada.

b) ¿Cuál es el contenido de la declaración jurada informativa?

Lo antes indicado también es resaltado por el informativo legal del estudio Zuzunaga, Assereto & Zegarra abogados
cuando indican lo siguiente:

El “Resumen de comprobantes impresos” ahora se denomina declaración jurada informativa, estableciéndose reglas
sobre su contenido mínimo y su envío a la SUNAT (directamente o a través del Operador de Servicios Electrónicos).
Asimismo, se han regulado condiciones que deben cumplirse para considerar que el emisor electrónico ha remitido la
declaración jurada informativa (no tener RUC en estado de baja de inscripción, emplear for- mato digital generado por
el sistema en caso se esté habilitado para emitir en el SEE-SOL, emplear el formato digital que debió utilizar si hubiese
emitido en ese sistema el documento electrónico en caso se esté habilitado para emitir en el SEE del contribuyente o
en el SEE-OSE, entre otras)35.

35. ZuzunAGA, AsseReTo y zeGARRA Abogados. Modifican normas sobre emisión de documentos no electrónicos rea- lizada
por el emisor electrónico por determinación de la SUNAT. Informativo legal tributario de fecha 30-04-18. Recuperado de -
normas-sobre-emision-de- documentos-no-electronicos-realizada-por-el-emisor-electronico-por-determinacion-de-la-sunat/>
(consultado el 08-05-18).

El segundo párrafo del literal b) del inciso 4.2.4 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-
2014/SUNAT modificada regula el supuesto en el cual el emisor electrónico envíe, dentro del plazo antes indicado y
respecto de un mismo comprobante de pago o nota, más de una declaración jurada informativa, se considera que la
última enviada sustituye a la anterior en su totalidad y será considerada como una declaración jurada sustitutoria,
ello dentro de los alcances del artículo 88 del Código Tributario que regula los alcances generales de la declaración
jurada.

Por el contrario, el tercer párrafo indica que si se presenta el supuesto en el cual el emisor electrónico envía, luego del
plazo indicado en el primer párrafo y respecto de un mismo comprobante de pago o nota, una o más declaraciones
informativas, la última enviada reemplaza a la anterior y será considerada como una declaración jurada
rectificatoria.

Asimismo, cuando el emisor electrónico incluya una solicitud de baja en el resumen diario BVE-NE36, el envío
posterior de uno o más resúmenes diarios no sustituirá al anterior en el extremo referido a esa solicitud.

36. Boleta de venta electrónica-Nota electrónica.

El subliteral b.2) determina el medio para el envío de la declaración jurada informativa, señalando las siguientes
indicaciones:

1. En caso el emisor electrónico utilice para emitir el SEE-SOL, SUNAT Operaciones en Línea a través de la opción
respectiva.

2. En caso el emisor electrónico utilice para emitir el SEE Del contribuyente y el SEE-OSE, el medio indicado en el
anexo N.º 637 de la Resolución de Superintendencia N.º 097-2012-SUNAT y normas modificatorias y el anexo
B38de la Resolución de Superintendencia N.º 117-2017-SUNAT y normas modificatorias, respectivamente.
3. En caso el emisor electrónico utilice para emitir el SEE-SFS, la aplicación SFS a través de la opción respectiva.

37. El anexo 6 contiene la regulación de aspectos técnicos relacionada con la emisión de comprobantes electrónicos.

38. El anexo B regula los aspectos técnicos del emisor electrónico.

Si el emisor electrónico emplea más de un sistema de emisión del SEE, el envío de la declaración jurada informativa se
puede realizar por cualquiera de ellos.

En caso se declare a través del resumen diario BVE-NE, resulta de aplicación la normativa de la materia sobre el envío
y la respuesta respectiva de la SUNAT respecto de lo enviado.

c) ¿Qué condiciones debe seguir el emisor electrónico al remitir la declaración jurada informativa?

El subliteral b.3) indica las condiciones que debe cumplir el emisor electrónico en el caso que haya remitido la
declaración jurada informativa de acuerdo con los parámetros indicados en el subliteral b.2) antes anotado.

Las condiciones son las siguientes:

Primera condición

Según el numeral i) se indica que “no tiene un número de RUC que se encuentre en estado de baja de
inscripción; es emisor electrónico del SEE por determinación de la SUNAT y está afecto en el RUC al impuesto
a la renta por rentas de tercera categoría, de generar ese tipo de renta, o al Nuevo Régimen Único Simplificado
(Nuevo RUS) creado por el Decreto Legislativo N.º 937”.

Segunda condición

De acuerdo con el numeral ii) se precisa que “en caso esté habilitado para emitir en el SEE-SOL, emplea el
formato digital generado por ese sistema para el tipo de comprobante o nota a informar”.

Tercera condición

Conforme al numeral iii) se menciona que “en caso esté habilitado para emitir en el SEE-Del contribuyente o en el
SEE-OSE, emplea el formato digital que debió utilizar si hubiese emitido en ese sistema la factura electrónica,
la boleta de venta electrónica o la nota electrónica en lugar del comprobante de pago o la nota a informar y, en
consecuencia, existe información en los campos definidos en el anexo respectivo y cumple con las
validaciones especificadas en ese anexo. En el caso de la boleta de venta electrónica y de la nota electrónica
vinculada a aquella, el emisor electrónico puede optar por el formato antes indicado o el señalado en el
numeral iv) siguiente”.

Cuarta condición

En consideración con el numeral iv) se menciona que “en caso esté habilitado para emitir en el SEE-Del
contribuyente o en el SEE-OSE y opte por declarar en el resumen diario BVE-NE, emplea el formato digital que
indique el sistema que lo regula. A tal efecto, toda mención realizada en esa normativa a la boleta de venta
electrónica se entiende referida a la boleta de venta impresa o importada por imprenta autorizada. Similar regla
se aplica para las menciones formuladas a la nota electrónica, la nota de crédito electrónica y la nota de débito
electrónica”.

Quinta condición

Observamos que en el numeral v) se precisa que “si se utiliza el SEE-Del contribuyente según los numerales iii) y
iv), envía a la SUNAT el formato respectivo y si utiliza el SEE-OSE según esos numerales, envía el formato
respectivo a través del Operador de Servicios Electrónicos que contrató y registró según la normativa de ese
sistema”.

Sexta condición

Según el numeral vi) se menciona que “en caso esté habilitado para emitir en el SEE-SFS, convierte el archivo
plano39en uno con el formato digital que debió utilizar si hubiese emitido en ese sistema la factura electrónica,
la boleta de venta electrónica o la nota electrónica en lugar del comprobante de pago o la nota a informar”.
 39. PoRTAl oRdenAdoRes y poRTáTiles, ¿Qué son los archivos planos? “Los archivos planos son una colección de información
que está almacenada y es accedida de forma organizada en una base de datos. Se suele usar para almacenar información en
una forma no estructurada. Un ejemplo son los documentos CSV (valores separados por coma), donde la información es
presentada en cada campo separado por una coma. Mientras que un sistema de archivos planos ofrece algunas ventajas, suele
hacer que el almacenar y acceder agrandes cantidades de datos sea incómodo”. Recuperado de planos.html> (consultado el
10-05-18).

Séptima condición

La última condición está contenida en el numeral vii), la cual precisa que “en el supuesto indicado en el numeral vi),
envía el formato digital respectivo a través de la aplicación SFS”.

d) ¿En qué momento se deben cumplir estas condiciones?

El último párrafo del subliteral b.3) da respuesta a esta consulta, al precisar que las condiciones antes indicadas se
deben cumplir el día señalado como fecha de emisión en el formato digital usado para presentar la declaración jurada
informativa, salvo las establecidas en los numerales iv)40, v)41y vii)42.

40. Cuarta condición.

41. Quinta condición.

42. Séptima condición.

Se indica asimismo que “en caso se utilice el formato digital de la factura electrónica y la nota electrónica vinculada a
aquella, las condiciones se darán por cumplidas en esa misma fecha cuando se cumplan con las condiciones indicadas
en los numerales v) y vii), siempre que se cuente con la CDR43 con estado de aceptada emitida por la SUNAT o la
CDR del Operador de Servicios Electrónicos, según sea el caso. La condición indicada en el numeral iv) se debe
cumplir según lo señalado en la normativa indicada en el último párrafo del inciso b.2)”.

43. Constancia de recepción.

e) ¿Cómo se efectúa la respuesta ante el envío?

El subliteral b.4) menciona cómo se debe proceder sobre la respuesta ante el envío por parte del emisor electrónico
respecto de la declaración jurada informativa.

Allí se señala que cuando el emisor electrónico envíe la declaración jurada informativa según el primer párrafo del
inciso b.2), la SUNAT o el Operador de Servicios Electrónicos, según sea el caso, le remitirán lo siguiente:

1. En el SEE-SOL, una constancia de haber enviado la información cuando se termine de ingresarla en el formato
digital que ese sistema prevé y se ejerza la opción que indique el sistema.

2. En el SEE-Del contribuyente o en el SEE-SFS, una CDR con el estado de aceptada o aparecerá el estado de
aceptado en el aplicativo SFS, respectivamente, si lo recibido cumple con las condiciones indicadas en el inciso b.3)
o el estado rechazada(o) en la constancia o el aplicativo, respectivamente, si lo recibido no cumple con alguna de
esas condiciones.

3. En el SEE-OSE, una CDR, si lo recibido cumple con las condiciones indicadas en el inciso b.3), o una comunicación
de inconsistencias, si lo recibido no cumple con alguna de esas condiciones.

f) ¿Cómo se debe realizar la baja de formatos impresos y/o importados no otorgados?

El literal c) del inciso 4.2.4 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-2014/SUNAT modificada regula
la baja de formatos impresos y/o importados no otorgados.

Sobre este tema, observamos que en el subliteral c.1) se menciona que el emisor electrónico por determinación de la
SUNAT habilitado únicamente a utilizar el SEE-SOL puede solicitar la baja de facturas, boletas de venta, Notas de
Crédito y/o Notas de Débito impresas o importadas por imprenta autorizada que no han sido otorgadas al adquirente o
usuario, presentando la solicitud de baja a que se refiere el inciso 4.1 del numeral 4 del artículo 12 del Reglamento de
Comprobantes de Pago44, en los supuestos señalados en ese inciso.

44. Es pertinente indicar que el numeral 4 del artículo 12 del Reglamento de Comprobantes de Pago contiene las normas
aplicables a la declaración de baja y cancelación de documentos no otorgados, dentro de las cuales se encuentra el Formulario
Virtual N.° 855 denominado “Declaración de Baja y Cancelación”.

El segundo párrafo considera que la solicitud antes indicada se puede presentar respecto de cualquiera de los
comprobantes y notas antes señalados, hayan sido o no informados a la SUNAT.
 En el subliteral c.2) se indica que, tratándose del caso en el cual el emisor electrónico por determinación de la SUNAT
habilitado a utilizar el SEE- SFS, el SEE-Del contribuyente o el SEE-OSE puede solicitar la baja de facturas, boletas de
venta, Notas de Crédito y/o Notas de Débito impresas o importadas por imprenta autorizada que no han sido otorgadas
al adquirente o usuario.

Asimismo, para el caso particular del comprobante de pago, la Nota de Crédito y la Nota de Débito cuya emisión
hubiera sido informada a la SUNAT, directamente o a través del Operador de Servicios Electrónicos, según
corresponda, se deben tener en cuenta las siguientes reglas:

Primera regla

El acápite i) del subliteral c.2) menciona que la baja de facturas, Notas de Crédito y Notas de Débito vinculadas a
aquellas se realiza presentando la comunicación de baja que regula la normativa de esos sistemas para lo emitido en
el SEE.

Segunda regla

El acápite i) del subliteral c.2) indica que la baja de boletas de venta, Notas de Crédito y Notas de Débito vinculadas
a aquellas se realiza presentando la comunicación de baja que regula la normativa de esos sistemas para lo emitido en
el SEE o la solicitud respectiva a través del resumen diario BVE-NE indicando como estado “anulación”.

Como regla aparte, se indica que en el caso del comprobante de pago, la Nota de Crédito y la Nota de Débito, que no
fue informada a la SUNAT, directamente o a través del Operador de Servicios Electrónicos, según sea el caso, la baja
se solicita con la presentación de la solicitud de baja a que se refiere el inciso 4.1 del numeral 4 del artículo 12 del
Reglamento de Comprobantes de Pago, en los supuestos señalados en ese inciso.

g) ¿Es posible realizar una consulta en SUNAT Operaciones en Línea?

Tal como lo precisa el literal d) del inciso 4.2.4 del artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 300-
2014/SUNAT modificada, se menciona que el emisor electrónico y el adquirente o usuario pueden consultar en SUNAT
Operaciones en Línea la información que el emisor electrónico proporcionó en la declaración jurada informativa que se
regula en este inciso si la SUNAT emitió una CDR con el estado de aceptada o aparece el estado de aceptado en el
aplicativo SFS45 o el Operador de Servicios Electrónicos emitió la CDR respectiva, según corresponda, en los
términos indicados en el inciso b.3)46.

45. El aplicativo SFS “es aquella aplicación informática que proporciona la Administración Tributaria para que se emitan los
comprobantes de pago electrónicos y los documentos relacionados a estos”. Morales Díaz, J. “El facturador SUNAT (SEE-
SFS)”, publicado en la revista Actualidad Empresarial, N.º 356, Lima: Primera Quincena de Agosto del 2016, p. I-11.

46. El análisis del punto b.3) se encuentra dentro del literal c) del numeral 2.6.4 del presente informe.

6. La regulación de los ajustes al crédito fiscal en la Ley del Impuesto General a las Ventas
Dentro de la Ley del Impuesto General a las Ventas, observamos el capítulo VII, el cual reúne, en los artículos 26, 27 y
28, las reglas que se deben aplicar para proceder al ajuste al impuesto bruto y al crédito fiscal.

6.1. Deducciones del impuesto bruto

El texto del artículo 26 de la Ley del Impuesto General a las Ventas indica que, del monto del impuesto bruto resultante
del conjunto de las operaciones realizadas en el periodo que corresponda, se deducirá lo siguiente:

a)El monto del impuesto bruto correspondiente al importe de los descuen- tos que el sujeto del impuesto
hubiere otorgado con posterioridad a la emisión del comprobante de pago que respalde la operación que los
origina

A efectos de la deducción, se presume sin admitir prueba en contrario47 que los descuentos operan en proporción a la
base imponible que conste en el respectivo comprobante de pago emitido.

47. Este tipo de presunción es juris et de jure, ya que no admite pacto en contrario.

Los descuentos señalados en el párrafo anterior, son aquellos que no constituyan retiro de bienes.

Tratándose del caso de importaciones, se precisa que los descuentos, efectuados con posterioridad al pago del
impuesto bruto, no implicarán deducción alguna respecto del mismo, manteniéndose el derecho a su utilización como
crédito fiscal; no procediendo la devolución del impuesto pagado en exceso, sin perjuicio de la determinación del costo
computable, según las normas del impuesto a la renta.
 Lo antes indicado permitiría, por ejemplo, identificar situaciones en las cuales se emita una Nota de Crédito que
otorgue un descuento sobre una operación de venta de bienes ocurrida con anterioridad48. Dicho descuento puede
estar orientado a una rebaja en el precio pagado oportunamente, antes de la fecha de vencimiento pactada por las
partes contratantes, lo cual otorga una mayor liquidez al proveedor, quien tendrá la posibilidad de fidelizar esas
conductas del cliente a través del otorgamiento de los descuentos.

48. No resultaría razonable que, primero, se emita la Nota de Crédito, otorgando el descuento y, posteriormente, se emita la
factura que justifique la operación gravada con el IGV.

El monto del impuesto bruto, proporcional a la parte del valor de venta o de la retribución del servicio no realizado
restituida, tratándose de la anulación total o parcial de ventas de bienes o de prestación de servicios

Cabe indicar que la anulación de las ventas o servicios está condicionada a la correspondiente devolución de los
bienes y de la retribución efectuada, según corresponda. Tratándose de la anulación de ventas de bienes que no se
entregaron al adquirente, la deducción estará condicionada a la devolución del monto pagado.

Lo indicado en el párrafo anterior es “quizás” una de las inconsistencias más reiteradas que los auditores tributarios
observan en los procesos de revisión que inician a los contribuyentes; sobre todo por el hecho que a veces se emiten
las Notas de Crédito, pero no se devuelven los bienes ni tampoco se retorna el dinero pagado por la adquisición, con lo
cual no se cumpliría este requisito.

La concordancia reglamentaria, en este punto, está ligada con el numeral 3 del artículo 7 del Reglamento de la Ley del
IGV, al indicar allí el ajuste del impuesto bruto del IGV por anulación de ventas.

En esta última norma, se indica que, tratándose del caso de la primera venta de inmuebles efectuada por los
constructores de los mismos49, cuando no se llegue a celebrar el contrato definitivo, se podrá deducir del impuesto
bruto el correspondiente al valor de las arras de retractación gravadas y arras confirmatorias restituidas en el mes en
que se produzca la restitución.

49. Considerada como operación afecta al pago del impuesto general a las ventas, conforme lo indica el literal del artículo 1 de
la Ley del IGV.

Tengamos en cuenta que las arras constituyen una señal entregada por una de las partes contratantes a la otra para
que quede cierta “seguridad” que se celebrará, posteriormente, un acuerdo de transferencia, ya sea de bienes muebles
o de inmuebles, es una especie de prueba de buena fe que la otra parte contratante percibe como seguridad en la
celebración de un determinado acuerdo50.

50. AlvA mATTeucci, Mario, “La entrega de arras, garantías y adelantos: ¿qué implicancias tributarias se producen en el IGV?”.
Recuperado de arras-garantias-y-adelantos-que-implicancias-tributarias-se-producen-en-el-igv-2> (consultado el 07-04-17).

El exceso del impuesto bruto que por error se hubiere consignado en el comprobante de pago

Las deducciones deberán estar respaldadas por Notas de Crédito que el vendedor deberá emitir de acuerdo con las
normas que señale el reglamento.

En el caso que se otorguen deducciones sin contar con la respectiva Nota de Crédito, el fisco desconocerá la
deducción.

6.2. De las deducciones del crédito fiscal

El texto del artículo 27 de la Ley del Impuesto General a las Ventas indica que, del monto del crédito fiscal, se deducirá
lo siguiente:

a) El impuesto bruto correspondiente al importe de los descuentos que el sujeto hubiera obtenido con posterioridad a la
emisión del comprobante de pago que respalde la adquisición que origina dicho crédito fiscal, presumiéndose, sin
admitir prueba en contrario, que los descuentos obtenidos operan en proporción a la base imponible consignada en el
citado documento.

Los descuentos señalados en el párrafo anterior son aquellos que no constituyen retiro de bienes.

b) El impuesto bruto correspondiente a la parte proporcional del valor de venta de los bienes que el sujeto hubiera
devuelto o de la retribución del servicio no realizado restituida. En el caso que los bienes no se hubieran entregado al
adquirente por anulación de ventas, se deducirá el impuesto bruto correspondiente a la parte proporcional del monto
devuelto.
Al ubicar la concordancia reglamentaria, observamos el texto del numeral 4 del artículo 7 del Reglamento de la Ley del
IGV, el cual indica que, de acuerdo con el inciso b) del artículo 27 de la Ley del IGV y del numeral 3 del artículo 3,
deberá deducir del crédito fiscal el impuesto bruto correspondiente al valor de las arras de retractación gravadas y
arras confirmatorias devueltas cuando no se llegue a celebrar el contrato definitivo.

Según menciona Thomson ReuTeRs:

El inciso b) del artículo 27 establece que el usuario, del crédito fiscal deducirá el impuesto bruto correspondiente a la
parte proporcional de la retribución del servicio no realizado.

En función a ello, procede señalar que en el caso de prestación de servicios, solo se admite bajo la figura de
“anulación”, la deducción del Débito y del Crédito fiscal de los montos restituidos por concepto de anticipos de servicios
que no han sido prestados. Lo expuesto, se sustenta, bajo la consideración que no procede bajo ningún concepto la
“anulación” de los servicios ya prestados.

Por lo tanto, es incorrecto emitir una Nota de Crédito para “anular” un servicio ya prestado y que por ende no puede ser
materia de devolución. En ese mismo sentido, se pronuncia el Tribunal Fiscal mediante la RTF N.º 03599-4-2003 de
fecha 25-06-03. En consecuencia, si se cumplió con prestar el servicio y este no va a ser cancelado, debería
considerarse como incobrable, pero no procedería propiamente su “anulación”.51

51. Thomson ReuTeRs, “Emisión denotas de crédito electrónicas”. Recuperado de - sonreuters.com.pe/?p=974> (consultado el
11-07-2020).

c) El exceso del impuesto bruto, consignado en los comprobantes de pago, correspondientes a las adquisiciones que
originan dicho crédito fiscal.

Las deducciones deberán estar respaldadas por las Notas de Crédito, señaladas en el último párrafo del artículo
anterior.

No hay que olvidar que, conforme lo indica el texto del numeral 1 del artículo 7 del Reglamento de la LIGV, los ajustes
a que se refieren los artículos 26 y 27 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se efectuarán en el mes en que
se produzcan las rectificaciones, devoluciones o anulaciones de las operaciones originales.

Lo mencionado en el párrafo anterior indica que, si una Nota de Crédito fuera emitida en un mes determinado y se
entrega al adquirente de bienes en una fecha posterior, no debe tomarse en cuenta la fecha de la entrega de la Nota
de Crédito, sino que se debe considerar la fecha en la cual se emitió la Nota de Crédito.

Ejemplo

Pensemos el caso de la empresa Electrónica El Rey SA, que efectuó una venta de equipos de iluminación a la
empresa Comercializadora de Luces SA en noviembre del 2019 por la suma de S/ 24,000.00, incluido el IGV.

En dicha fecha, se cumplió con la entrega de los bienes vendidos, además de comprobantes de pago que respalda la
operación. Considerando que la empresa Comercializadora de Luces SA realizó el pago oportuno de la factura en su
totalidad, en la fecha de su entrega a través de una transferencia de dinero por cuenta bancaria, la empresa
proveedora Electrónica El Rey SA emitió una Nota de Crédito, otorgando un descuento del 25 % sobre el monto total
facturado.

Cabe precisar que la Nota de Crédito fue emitida en diciembre del 2019, pero fue entregada recién en marzo del 2020.
Con esos datos, la empresa Comercializadora de Luces SA consulta si es posible que pueda considerar la Nota de
Crédito en el periodo de recepción de dicho documento que es el periodo marzo del 2020, para efectos de poder
efectuar la presentación del Declara Fácil 621 de dicho periodo para rebajar el débito fiscal del periodo marzo del 2020.

Al respecto, debemos precisar que conforme lo indican los artículos 26 y 27 de la LIGV, además de lo indicado por el
numeral 1 del artículo 7 del Reglamento de la LIGV, el ajuste debe considerar la fecha en la cual fue emitida la Nota de
Crédito, que sería en diciembre del 2019, motivo por el cual la empresa Comercializadora de Luces SA deberá
cumplir con efectuar la rectificación de la declaración del Declara Fácil 621, correspondiente al periodo diciembre del
2019, a efectos de poder incorporar la Nota de Crédito.

En caso que la empresa Comercializadora de Luces SA incluya la Nota de Crédito en la fecha que fue entregada por
parte de la empresa Electrónica El Rey SA, que es en marzo del 2020, el fisco no aceptaría que se considere el
ajuste en dicho mes, toda vez que, de acuerdo con la normatividad antes mencionada, corresponde considerarlo en
diciembre del 2019.
 De persistir, la empresa, en considerar un crédito en un periodo que no le corresponde, se habrá incurrido en la
infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, por declarar cifras o datos falsos, al haber
consignado un crédito mayor al que realmente le corresponda, ello solo si el resultado final de la declaración de dicho
periodo refleja un tributo por pagar al fisco.

6.3. Ajustes por retiro de bienes

El texto del artículo 28 de la Ley del Impuesto General a las Ventas precisa que, tratándose de bonificaciones u otras
formas de retiro de bienes, los ajustes del crédito fiscal se efectuarán de conformidad con lo que establezca el
reglamento.

En este caso, la concordancia reglamentaria la encontramos en el texto del numeral 2 del artículo 7 del Reglamento de
la LIGV, cuando determina el supuesto del ajuste del crédito fiscal en el caso de las bonificaciones.

Dicho numeral indica que, para efecto del ajuste del crédito fiscal a que se refiere el artículo 28 del decreto, cuando la
bonificación haya sido otorgada con posterioridad a la emisión del comprobante de pago que respalda la adquisición de
los bienes, el adquirente deducirá del crédito fiscal correspondiente al mes de emisión de la respectiva Nota de Crédito,
el originado por la citada bonificación.

7. Si ya se emitió el comprobante de pago a una entidad del sector público, ¿se puede
anular el mismo para que se pueda cancelar la deuda al proveedor?
Es común que los contribuyentes, que son proveedores del sector público, reciban, de manera
reiterativa, “instrucciones” o “sugerencias” de parte de las oficinas de logística o de tesorería de los distintos
organismos públicos, a través de los cuales les solicitan el cambio de la factura emitida en una fecha determinada por
la prestación de servicios, por otra factura en otro periodo, bajo “amenaza” de no cancelar la obligación pendiente de
pago.

Tengamos presente que, cuando un tercero presta servicios a una entidad pública o privada, este debe cumplir con
declarar la operación en la fecha en que se devengó el servicio, lo cual implica determinar la fecha en la cual ocurrió el
devengo de la operación, conforme a lo señalado en el artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta.

De este modo, si el prestador del servicio cumplió con declarar la operación de servicios en su Registro de Ventas y en
la declaración del periodo a través del Declara Fácil 621 IGV-Renta Mensual, está cumpliendo con las reglas señaladas
en el artículo 57, reseñado anteriormente, y con la NIIF 15.

El problema se presenta cuando el usuario del servicio o el comprador del bien, que es una entidad pública, “solicita” o
“sugiere” el cambio de la factura que ya fue entregada por el proveedor aduciendo determinados problemas en el
sistema administrativo de pagos, como el SIAF, el cual constituye el Sistema Integrado de Administración Financiera
del Estado.

Este sistema utilizado por la Administración Pública tiene las siguientes fases:

1. Presupuesto de la actividad

2. Conformidad del servicio

3. Registro contable

4. Afectación presupuestal

5. Giro del cheque o depósito en cuenta al proveedor

El problema que se presenta es que, a veces, la Administración Pública no da cumplimiento de alguna de estas etapas,
pese a que ya se prestó el servicio y el proveedor emitió y declaró la factura ante SUNAT en el periodo de devengo. De
allí que para poder realizar el pago respectivo se le indica al proveedor el respectivo cambio de la factura, procediendo
a la devolución de la factura inicial y emitiendo una Nota de Crédito.

Aquí, observamos que se presentaría un problema con la normatividad del Reglamento de Comprobantes de Pago,
específicamente en lo relacionado con el texto del artículo 5, el cual regula el momento de la emisión del comprobante
de pago en el caso de la prestación de servicios, ya que allí se indica que se debe emitir el comprobante de pago
cuando ocurra alguno de los siguientes supuestos:

1. La culminación del servicio

2. La percepción de la retribución, parcial o total, debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto percibido.
3. El vencimiento del plazo o de cada uno de los plazos fijados o convenidos para el pago del servicio, debiéndose
emitir el comprobante de pago por el monto que corresponda cada vencimiento.

Si se aprecia la norma antes citada, la emisión del comprobante de pago, a la entidad pública, es correcta desde el
punto de vista tributario, aparte que se va a declarar en el Declara Fácil 621 del periodo en el cual el mismo se
devengó. Por lo que si el emisor del comprobante de pago “anula la operación” del servicio brindado, para proceder
posteriormente a la emisión de un nuevo comprobante de pago, ello trastoca el esquema normativo descrito en el
párrafo anterior, determinando que se estaría incumpliendo la normatividad tributaria.

Incluso, la SUNAT ya emitió un pronunciamiento sobre el tema al emitir el Informe N.º 086-2007-SUNAT/2B0000 de
fecha 10 de mayo del 2007, a través del cual señaló que “no resulta válido que, debido a la reprogramación de la
fecha de pago, el proveedor de la prestación de servicios al sector público nacional anule el comprobante de
pago originalmente emitido y entregado, conforme a lo dispuesto en el Reglamento de Comprobantes de
Pago”52.

52. Si se desea consultar el informe emitido por la SUNAT en su integridad, se debe ingresar a la siguiente dirección
web: (consultado el 07-04-17).

En tal sentido, el proveedor se encuentra en una encrucijada creada por el sector público, toda vez que si opta por el
cumplimiento de las disposiciones tributarias antes señaladas, no podrá efectuar el cobro de la contraprestación
económica por el servicio brindado. En caso que el proveedor opte por la “recomendación” de la entidad pública y
anule la “operación del servicio prestado”, reflejada en una factura, para posteriormente emitir otra factura, podrá
realizar el cobro de la misma, pero tendrá contingencia por no cumplir con el principio del devengo y las reglas de
emisión del comprobante de pago.

Planteadas las posturas antes indicadas, recomendamos que, a futuro, no se genere el incumplimiento de la
normatividad tributaria y que el sector público comprenda que no es correcto “sugerir”, “comunicar” u “obligar” al
cambio de la factura para que procedan con el pago de la obligación al proveedor.

Oficio de la SUNAT
53 De acuerdo con lo señalado por Mario Castillo Freyre, “si bien es cierto que será necesario que las partes contratantes
determinen el precio de la compraventa, esta determinación puede también revestir un carácter más flexible, vale decir, que
ellas, a pesar de no haberlo fijado, hayan establecido los requisitos necesarios para su posterior determinación. Esto es lo que
la doctrina conoce como precio determinable”. (En “El precio en el contrato de compra venta y el contrato de permuta”,
Biblioteca para leer el Código Civil, vol. XIV, Pontificia Universidad Católica del Perú-Fondo Editorial, 1993, p. 167).

54 Criterio similar se encuentra recogido en la Carta N.° 278-2006-SUNAT/200000, disponible en el portal de la SUNAT .
Resoluciones es del Tribunal Fiscal

RTF N.º 577-1-1997

No existe la necesidad de emitir una nota de contabilidad para respaldar el ajuste del impuesto, en caso de que el
original y las copias de la factura anulada se encuentren en poder del emisor.

RTF N.º 423-1-1999

Si existe anulación de ventas, procede la deducción de la base imponible del IGV, siempre y cuando se produzca la
devolución de los bienes respaldada por notas de crédito. Sin embargo, la Administración Tributaria no puede objetar la
deducción señalando que no se registró el reingreso de la mercadería, pues no todas las notas de crédito
necesariamente corresponden al retorno de mercadería.

RTF N.º 846-3-1999

La Administración tributaria no puede determinar reparos por la diferencia entre los montos consignados en boletas de
venta y los registrados, si es que estas fueron consideradas como anuladas, debiendo más bien evaluar la fehaciencia
de la anulación.

RTF N.º 215-3-2000

El reingreso por la devolución de las mercaderías y el correspondiente ajuste al impuesto bruto puede ser sustentado
no solo con el Registro de Inventario Permanente, sino también con la tarjeta Kárdex u otro sistema equivalente de
control interno.

RTF N.º 270-2-2001

No procede la disminución de la base imponible del IGV sustentada en notas de crédito emitidas si es que el
contribuyente no demuestra, en forma fehaciente, la devolución de los bienes.

RTF N.º 8221-2-2001

Cuando se anula una venta no es suficiente que esta no se anote en el Registro de Ventas, también es necesario que
el contribuyente posea el original y las copias de la factura correspondiente.

RTF N.º 8974-2-2001

No pagar el servicio respecto del cual se emite un comprobante de pago no constituye un supuesto de ajuste
(disminución) del impuesto bruto.

RTF N.º 9060-5-2001

No es legalmente posible reducir el impuesto bruto ni anular facturas de un mes determinado por la prestación de
servicios, respecto de los cuales la obligación tributaria nació en dicho mes, máxime sin la culminación del servicio
también tuvo lugar en dicho mes.

RTF N.º 9318-2-2001

Cuando en el artículo 26 de la Ley del IGV se señala “a condición que se produzca la devolución de los bienes” se está
refiriendo a los casos de anulación total o parcial de ventas en los cuales la mercadería ha sido retirada por el
adquirente, consecuentemente, de anularse la venta resulta razonable que la mercadería deba ser devuelta al
vendedor.

RTF N.º 2962-5-2002

Es procedente la anulación parcial de servicios de intermediación en la colocación de pólizas de seguro como

consecuencia de la anulación de estas últimas debido al incumplimiento de pago de los asegurados.

RTF N.º 5954-5-2003

Pueden existir razones para modificar los términos de un contrato en cuanto a la contraprestación, lo cual sustentaría
la existencia de un error en el importe consignado en los comprobantes de pago, y ello justificaría la emisión de notas
de crédito conforme a lo establecido en el inciso c) del artículo 26 de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

RTF N.º 2000-1-2006

Si el descuento fue otorgado con posterioridad a la emisión de la boleta de venta, y con ocasión de un pago oportuno,
corresponde la emisión de la nota de crédito.

RTF N.º 4211-1-2007

No procede la anulación del comprobante de pago cuando haya sido recibido en forma oportuna y sin ser registrado en
el respectivo mes, correspondiendo que el impuesto bruto sea utilizado como gasto o costo para efectos del impuesto a
la renta.

RTF N.º 4721-4-2007

Los ajustes al impuesto bruto efectuado con ocasión de la devolución de mercaderías no pueden encontrase
sustentados con notas de crédito que solo consignen el número de solicitud de devolución, ya que corresponde que se
haga referencia a la serie y número de las facturas que modifican, porque de lo contrario no se podría corroborar si se
trata de devolución de mercaderías vendidas por el contribuyente.

RTF N.º 2778-A-2007

El mero incumplimiento del requisito del numeral 1.6 del artículo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago no es
causal para desconocer la anulación efectuada, teniendo como finalidad la verificación de tal información (constancia
de recepción de la nota de crédito, esto es, la identificación de quien la recibe, su documento de identidad, la fecha de
recepción y, de ser el caso, el sello de la empresa), el permitir si necesidad de recurrir al cruce de información con el
tercero, confirmar que efectivamente se está ante una operación que ha sido anulada de común acuerdo y que da
lugar a la devolución de los bienes, lo que resulta relevante para efectos de reconocerles a dicha operación efectos
tributarios.
Capítulo XI De la Declaración y del Pago

1. La declaración jurada: algunos apuntes iniciales

Según lo determina el texto del primer párrafo del artículo 88 del Código Tributario, “la
declaración tributaria es la manifestación de hechos comunicados a la Administración tributaria
en la forma y lugar establecidos por ley, reglamento, resolución de Superintendencia o norma
de rango similar, la cual podrá constituir la base para la determinación de la obligación
tributaria”.

Constituye el punto de inicio de la información que el contribuyente entrega a la Administración

tributaria, relacionada con determinación de tributos (como es el caso de la presentación del
Declara Fácil 621 IGV-Renta Mensual) o una comunicación de hechos (como es el caso de la
presentación del PDT DAOT).

Coincidimos con lo señalado por Carrera raya, al precisar lo siguiente:

La declaración tributaria constituye el medio norma, querido por la ley para que se inicie el
procedimiento de liquidación […] aporta a la Administración los datos, hechos o circunstancias
requeridos por la norma en orden al cumplimiento de la función que la declaración lleva a cabo
en el seno del procedimiento de liquidación […] el contenido de las declaraciones tributarias se
circunscribe a aquellos datos o circunstancias que integran el hecho imponible como presu-
puesto legal y fáctico de la imposición1.

1. Carrera raya, Francisco José, Manual de derecho financiero, vol. II, Madrid: Tecnos, 1994, pp. 122
y 123.

Fonrouge y navarrine mencionan que “la declaración jurada es un acto de

índole formal con efecto declarativo y no es el acto constitutivo de la obligación tributaria”2.

2. Fonrouge, Giuliani y Susana navarrine, Procedimiento tributario y de la seguridad social, Buenos

Aires: Depalma, 2001, p. 139.

Sobre la base de lo expuesto por Fernández Marín, se puede señalar lo siguiente:

La actividad comprobadora de los órganos de gestión tienen su germen en la progresiva

desvinculación de la administración del contenido de la declaración tributaria, que en un
principio se exteriorizaba en la corrección de errores aritméticos que se manifestaban en la
declaración. Esta actividad comprobadora no ha tenido un contenido unívoco sino variable en
función del impuesto o grupo de impuestos ante el que nos encontremos3.

3. Fernández Marín, Fernando, Las liquidaciones tributarias, Granada: Comares, 2000, p. 220.

Finalmente, aMatuCCi precisa que “la declaración tributaria consiste en una comunicación
formal, con efectos predeterminados por la ley, de datos o elecciones relevantes para la
aplicación de normas tributarias”4.

4. aMatuCCi, Andrea, Tratado de derecho tributario, t. II, Bogotá: Temis, 2001, p. 314.

El caso de la presentación de la declaración jurada, donde se declara mes a mes, tanto el IGV
como el IR, es el Declara Fácil 621 IGV-Renta Mensual.

2. Declaración y pago del IGV

 El texto del primer párrafo del artículo 29 de la Ley del IGV determina que los sujetos del
impuesto, sea en calidad de contribuyentes como de responsables5, deberán presentar una
declaración jurada sobre las operaciones gravadas y exoneradas realizadas en el periodo
tributario del mes calendario anterior, en la cual dejarán constancia del impuesto mensual, del
crédito fiscal y, en su caso, del impuesto retenido o percibido. Igualmente, determinarán y
pagarán el impuesto resultante o, si correspondiere, determinarán el saldo del crédito fiscal que
haya excedido al impuesto del respectivo periodo. El formato que se utiliza para el
cumplimiento de la obligación de presentar la respectiva declaración jurada es el Declara Fácil
621 IGV-Renta Mensual, siendo la versión 5.5 la última de este aplicativo.

5. El tema de los sujetos del IGV, tanto en calidad de contribuyentes como de responsables, fue
desarrollado en el capítulo V del presente libro.

El PDT N.° 621 ha quedado únicamente para el uso de la la versión 5.7 del PDT N.° 621 IGV-
Renta Mensual que debe ser utilizada a partir del 11 de mayo del 2020 para presentar las
declaraciones originales, sustitutorias o rectificatorias que correspondan conforme a lo
señalado en la única disposición complementaria transitoria de la Resolución de
Superintendencia N.° 335-2017/SUNAT, excepto en el caso en que se ejerza la opción
establecida por la Quincuagésimo Disposición Transitoria y Final del Texto Único Ordenado de
la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, supuesto
en el cual solo podrá utilizarse el Declara Fácil 621 IGV-Renta Mensual modificado por la
presente resolución6.

6. Se refiere a la Resolución de Superintendencia N.° 076-2020/SUNAT.

Cabe precisar que la última versión fue aprobada por la Resolución de Superintendencia N.°
052-2017/SUNAT, la cual se publicó en el diario oficial El Peruano el martes 28 de febrero del
2017.

2.1. En el caso de los exportadores

El segundo párrafo del artículo 29 de la LIGV señala que los exportadores estarán obligados a
presentar la declaración jurada a que se hace referencia en el párrafo anterior, en la que se
consignarán los montos que consten en los comprobantes de pago por exportaciones, aun
cuando no se hayan realizado los embarques respectivos. Recordemos que la operación de
exportación se considera una operación gravada, pero con tasa cero.

Informe de la SUNAT

Informe N.º 040-2008-SUNAT/2B0000

La obligación de presentar la declaración jurada mensual a que se refiere el artículo 29 del TUO
del IGV únicamente alcanza a los sujetos del Impuesto, por lo que tratándose de ENIEX u
ONGD beneficiarias de la devolución a que se refiere el artículo 1 del Decreto Legislativo N.º
783 que no tengan dicha condición, no será exigible el cumplimiento de la obligación antes
referida7.

7. Si se desea revisar el texto completo del informe, debe ingresar a la siguiente dirección web: .
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2008/oficios/i0402008.htm> (consultado el 12-07-2020).
 En la norma reglamentaria del IGV, observamos que en el numeral 1 del artículo 8 del
Reglamento de la LIGV se precisa que, para efecto de lo dispuesto en el segundo párrafo del
artículo 29 de la LIGV, se deberá considerar los montos consignados en las Notas de Crédito y
Débito.

En concordancia con lo antes expuesto, el texto del artículo 8 del Reglamento de Notas de
Crédito Negociables determina lo siguiente:

A la comunicación de compensación así como a la solicitud de devolución se adjuntará:

a) Relación detallada de los comprobantes de pago que respalden las adquisiciones efectuadas
así como de las notas de débito y crédito respectivas y de las declaraciones de importación;
correspondientes al periodo por el que se comunica la compensación y/o se solicita la
devolución.

b) En el caso de los exportadores de bienes, relación detallada de las declaraciones de

exportación y de las notas de débito y crédito que sustenten las exportaciones realizadas en el
periodo por el que se comunica la compensación y/o se solicita la devolución. En la citada
relación se deberá detallar las facturas que dan origen tanto a las declaraciones de exportación
como a las notas de débito y crédito ahí referidas.En el caso de los exportadores de servicios,
relación detallada de los comprobantes de pago y de las notas de débito y crédito que
sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que se comunica la compensación
y/o se solicita la devolución.

c) Copia de la declaración-pago donde conste el saldo a favor.

Los exportadores que en uno o más periodos no hubieran efectuado la compensación ni

solicitado la devolución, deberán presentar adicionalmente la información señalada en los
incisos precedentes, respecto de dichos periodos. La Sunat podrá solicitar que la información
sea presentada en medios magnéticos.

El incumplimiento de lo dispuesto en este artículo dará lugar a que la solicitud se tenga por no
presentada, quedando a salvo el derecho del exportador a formular nueva solicitud.

2.2. ¿Existen excepciones a la presentación de la declaración jurada?

El tercer párrafo del artículo 29 de la LIGV considera que la SUNAT podrá establecer o
exceptuar de la obligación de presentar declaraciones juradas en los casos que estime
conveniente, a efecto de garantizar una mejor administración o recaudación del impuesto.

Sobre este punto es pertinente mencionar que, a través de la Resolución de Superintendencia

N.º 203-2006/SUNAT8, modificada por la Resolución de Superintendencia N.º 272-
2016/SUNAT, se han establecido supuestos en los cuales no se debe presentar el PDT N.° 621-
IGV Renta Mensual, ahora Declara Fácil 621 IGV-Renta Mensual.

8. A través de esta norma se establecen excepciones para la presentación de las declaraciones

mensuales del IGV, de los pagos a cuenta del impuesto a la renta, del Régimen Especial del
Impuesto a la Renta y del nuevo RUS. La resolución fue publicada en el diario oficial El Peruano el
25 de noviembre del 2006 y se encuentra vigente a partir del 1 de diciembre de ese año.

El artículo 3 de esta norma determina las siguientes reglas:

Artículo 3.- Deudores tributarios exceptuados de la presentación de las declaraciones
mensuales

Exceptúase a los deudores tributarios de la obligación de presentar las declaraciones

mensuales correspondientes al:

1. Impuesto a la Renta de tercera categoría y al Impuesto General a las Ventas siempre que
estén en alguno de los siguientes supuestos:
1. Se encuentren exonerados del Impuesto a la Renta y realicen, únicamente,
operaciones exoneradas del Impuesto General a las Ventas.

2. Perciban exclusivamente rentas exoneradas del Impuesto a la Renta y realicen,

únicamente, operaciones exoneradas del Impuesto General a las Ventas.

3. No generen ingresos gravados con el Impuesto a la Renta y tratándose del Impuesto

General a las Ventas:

c.1) No realicen operaciones gravadas ni adquisiciones de bienes, prestaciones o

utilizaciones de servicios, contratos de construcción o importaciones que otorguen
derecho a crédito fiscal; o,

c.2) No realicen operaciones gravadas y efectúen, únicamente, adquisiciones de

bienes, prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de construcción o
importaciones que otorguen derecho a crédito fiscal, cuyos comprobantes de pago o
documentos respectivos no hayan sido anotados en el Registro de Compras.

2. Impuesto a la Renta de Tercera Categoría, Impuesto General a las Ventas, Nuevo RUS,
según corresponda, cuando hubieran suspendido temporalmente sus actividades o dejado de
realizar las actividades generadoras de obligaciones tributarias.

La excepción de la presentación de las declaraciones mensuales para los sujetos

comprendidos en el Nuevo RUS, Categoría Especial, se regirá por lo dispuesto en la
Resolución de Superintendencia N.º 032-2004/SUNAT.

Con respecto a la obligación de presentar declaraciones mensuales, es pertinente indicar que

la Única Disposición Complementaria Final de la Resolución de Superintendencia N.º 272-
2016/SUNAT, precisa que los supuestos en los que se exceptúa a los deudores tributarios de la
obligación de presentar declaraciones mensuales no resultan de aplicación cuando la
presentación de dichas declaraciones sea requisito para solicitar devoluciones,
compensaciones, acogerse a un régimen tributario o para ejercer la opción de atribución de
rentas para efecto de su declaración y pago, de acuerdo con lo previsto en las normas vigentes.

El artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.º 203-2006/SUNAT indica lo siguiente:

1. Tratándose del supuesto previsto en el numeral 1 del citado artículo, desde el periodo
tributario en que el deudor tributario se encuentre en alguna de las situaciones señaladas en
dicho numeral.

2. Tratándose de los supuestos previstos en el numeral 2 del citado artículo, a partir del periodo
tributario siguiente a la fecha en que el deudor tributario suspendió temporalmente sus
actividades, o se produjo alguno de los supuestos previstos en el artículo 27 del Reglamento
del RUC para la baja de inscripción en el RUC, según corresponda.
 Para la comunicación de la suspensión temporal de actividades o la solicitud
de baja de inscripción en el RUC deberá seguirse el procedimiento previsto en el Reglamento
del RUC.

Las excepciones surtirán efecto aun cuando el deudor tributario comunique dichos hechos a la
Sunat en un plazo posterior al previsto en el Reglamento del RUC, sin perjuicio de las
sanciones correspondientes.

3. ¿Cuál es la forma y oportunidad de la declaración y pago del IGV?

De conformidad con lo dispuesto por el artículo 30 de la LIGV, se determina la forma y
oportunidad de la declaración y pago del IGV.

El texto del primer párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV indica que la declaración y el pago
del impuesto deberán efectuarse conjuntamente en la forma y condiciones que establezca la
SUNAT, dentro del mes calendario siguiente al periodo tributario al que corresponde la
declaración y pago9.

9. Allí se considera el calendario de presentación de declaraciones y pagos; además, se toma en

cuenta el últi- mo dígito del RUC del contribuyente.

El segundo párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV indica que si no se efectuaren
conjuntamente la declaración y el pago, la declaración o el pago serán recibidos, pero la
SUNAT aplicará los intereses10 o, en su caso, la sanción por la omisión11. Además, procederá,
si hubiere lugar, a la cobranza coactiva del impuesto omitido de acuerdo con el procedimiento
establecido en el Código Tributario.

10. Para el caso de los intereses moratorio, resulta de aplicación lo dispuesto por el texto del artículo
33 del Código Tributario. Cabe indicar que, actualmente, la tasa de interés moratorio es de 1% por
mes, desde el 1 de abril de 2020 hasta la fecha, la cual fue aprobada por la Resolución de
Superintendencia N.° 066-2020/ SUNAT.

11. La infracción se encuentra tipificada en el numeral 1 del artículo 176 del Código Tributario, por el
hecho de no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria
dentro de los plazos establecidos. La sanción es de 1 UIT si el contribuyente se encuentra en el
régimen general y del 50 % de la UIT si se encuentra en el Régimen Especial del Impuesto a la
Renta. De conformidad con lo dispuesto por la Resolución de Superintendencia N.º 063-
2007/SUNAT, se permite una rebaja del 90 % si se declarara y paga la multa el mismo día o de 80 %
si se declara, pero se paga en otra fecha, ello por tratarse de una subsanación voluntaria antes de
cualquier notificación de parte del fisco. Si, por el contrario, ya se envió una notificación al
contribuyente, indicando la comisión de la infracción y se le otorga un plazo de subsanación, las
rebajas serán del 60 % si se declarara y paga la multa el mismo día de presentada o de 80 % si se
declara, pero se paga en otra fecha dentro del plazo otorgado, por tratarse de una subsanación de
tipo inducida.

El tercer párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV fue incorporado, por el artículo 2 de la Ley N.º
30524, la norma que aprobó el denominado “IGV justo”, el cual indica que las mype, con ventas
anuales hasta 1,700 UIT, pueden postergar el pago del impuesto por tres meses posteriores a
su obligación de declarar, de acuerdo con lo que establezca el reglamento. La postergación no
genera intereses moratorios ni multas. El reglamento de esta normatividad fue aprobado por el
Decreto Supremo N.º 026-2017-EF.

El comentario relacionado con el denominado IGV justo será desarrollado en líneas posteriores.
El texto del cuarto párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV menciona que la declaración y pago
del impuesto se efectuará en el plazo previsto en las normas del Código Tributario.

El texto del quinto párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV considera que el sujeto del
impuesto, que por cualquier causa no resultare obligado al pago del impuesto en un mes
determinado, deberá comunicarlo a la SUNAT en los plazos, forma y condiciones que señale el
reglamento.

El texto del quinto párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV, incorporado por el artículo 2 de la
Ley N.° 30254 indica lo siguiente:

Las MYPE con ventas anuales hasta 1700 UIT pueden postergar el pago del Impuesto por tres
meses posteriores a su obligación de declarar de acuerdo a lo que establezca el Reglamento.
La postergación no genera intereses moratorios ni multas12.

12. Este mecanismo es lo que se conoce como IGV Justo.

El texto del sexto párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV considera que el sujeto del impuesto,
que por cualquier causa no resultare obligado al pago del impuesto en un mes determinado,
deberá comunicarlo a la SUNAT en los plazos, forma y condiciones que señale el reglamento.

Finalmente, el texto del séptimo párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV indica que la SUNAT
establecerá los lugares, condiciones, requisitos, información y formalidades concernientes a la
declaración y pago.

En este punto, debemos precisar que, a través de lo dispuesto en el artículo 4 de la Resolución

de Superintendencia N.º 260-2004/SUNAT, se aprobó el PDT N.º 621-IGV Renta Mensual.

Finalmente, el texto del sexto párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV indica que la SUNAT
establecerá los lugares, condiciones, requisitos, información y formalidades concernientes a la
declaración y pago.

En este punto, debemos precisar que, a través de lo dispuesto en el artículo 4 de la Resolución

de Superintendencia N.º 260-2004/SUNAT, se aprobó el PDT N.º 621-IGV Renta Mensual13.

13. Texto completo de la Resolución de Superintendencia N.º 260-2004/SUNAT

en legislacion/superin/2004/260.htm> (consultado el 20-04-17).

Al momento de verificar la concordancia reglamentaria, apreciamos que el texto del numeral 2

del artículo 8 del Reglamento de la LIGV determina que, para realizar la declaración y pago del
impuesto, en el caso de la comunicación de un no obligado al pago, se debe verificar que el
sujeto del impuesto, que por cualquier causa no resulte obligado al pago de un mes
determinado, efectuará la comunicación que refiere el artículo 30 de la LIGV, en el formulario de
declaración-pago del impuesto, consignando “00” como monto a favor del fisco y se presentará
de conformidad con las normas del Código Tributario.

Consideramos necesario citar en el este punto el texto de la Resolución de Superintendencia N.

° 076-2020/SUNAT, la cual fuera publicada en el diario oficial El Peruano el 8 de mayo del 2020.
4. Retenciones
De conformidad con lo dispuesto por el texto del artículo 31 de la LIGV, se precisa que las
retenciones14 o percepciones15, que se hubieran efectuado por concepto del impuesto general
a las ventas o del impuesto de promoción municipal, se deducirán del impuesto a pagar.

14. El régimen de retenciones del IGV fue aprobado por la Resolución de Superintendencia N.º 037-
2002/ SU- NAT, el cual se encuentra vigente desde el 1 de junio del 2002. El porcentaje de retención
es del 3 %, siempre que el monto de la operación supere los S/ 700. Texto completo de la norma en
(consultado el 20-04-17).

15. El régimen de percepciones fue aprobado por la Ley N.º 29173, publicada en el diario oficial El
Peruano, el 23 de diciembre del 2007 y vigente a partir del 2 de enero del 2008.

En caso de que no existieran operaciones gravadas o de ser estas insuficientes para absorber
las retenciones o percepciones, el contribuyente podrá:

a)Arrastrar las retenciones o percepciones no aplicadas a los meses siguientes.

b)Si las retenciones o percepciones no pudieran ser aplicadas en un plazo no menor de tres
periodos consecutivos, el contribuyente podrá optar por solicitar la devolución de estas.

En caso de que opte por solicitar la devolución de los saldos no aplicados, la solicitud solo
procederá hasta por el saldo acumulado no aplicado o compensado al último periodo vencido a
la fecha de presentación de la solicitud, siempre que, en la declaración de dicho periodo, conste
el saldo cuya devolución se solicita.

La SUNAT establecerá la forma y condiciones en que se realizarán tanto la solicitud como la

devolución.

c)Solicitar la compensación a pedido de parte, en cuyo caso será de aplicación lo dispuesto en

la décimo segunda disposición complementaria del Decreto Legislativo N.º 98116.

16. Cabe indicar que la Resolución de Superintendencia N.º 175-2007/SUNAT aprobó las normas
relacionadas con la compensación a solicitud de parte y la compensación de oficio. El artículo 1 de
dicha norma determi- na que esta tiene por objeto aprobar los requisitos, forma, oportunidad y
condiciones que deben cumplirse para que se efectúe una compensación a solicitud de parte; así
como establecer los supuestos en los que se realizará la compensación de oficio, tratándose del
literal b) del numeral 2 del artículo 40 del TUO del Código Tributario.

Es pertinente citar la Casación N.º 3099-2011-Lima, la cual ha señalado que “el plazo
establecido en el artículo 31 de la Ley del IGV no es una barrera burocrática y por tanto la
SUNAT se encuentra habilitada por ley para exigirla como requisito para la devolución”.

El fundamento octavo de dicha casación indica lo siguiente:

El hecho que el artículo 31 de la Ley del Impuesto General a las Ventas haya previsto a favor
del contribuyente la posibilidad de solicitar a la Administración Tributaria la devolución del
monto de las retenciones no deducidas no implica que el ejercicio de esta opción no pueda ser
sometido a condiciones por parte de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria
(SUNAT) como erradamente pretende el Instituto Nacional de Defensa de la Competencia y de
la Protección de la propiedad Intelectual (INDECOPI). Por el contrario, el propio texto de esta
disposición prevé textualmente la posibilidad de que la Superintendencia Nacional de
 Administración Tributaria (SUNAT) condicione no solo la solicitud al cumplimiento de requisitos,
sino la devolución misma al declarar: “la SUNAT establecerá la forma, oportunidad y
condiciones en que se realizarán tanto la solicitud como la devolución”.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley N.º 2805317, se determina que cuando
se cuente con retenciones o percepciones, declaradas en periodos anteriores, estas se
deducirán del impuesto a pagar en el siguiente orden:

17. El texto completo de la Ley N.º 28053 en htm> (consultado el 20-04-17).

1. Las percepciones declaradas en el periodo.

2. El saldo no aplicado de percepciones que conste en la declaración del periodo

correspondiente a percepciones declaradas en periodos anteriores.

3. Una vez agotadas las percepciones, de ser el caso, se deducirán las retenciones en el orden
establecido en los incisos anteriores18.

18. Es pertinente indicar que este mecanismo de aplicación de las percepciones y retenciones opera
luego de que se haya agotado el crédito fiscal.

Es pertinente citar el Informe N.º 125-2007-SUNAT/2B0000, del 9 de julio del 2007, emitido por
la SUNAT, el cual señala lo siguiente:

El monto declarado y no aplicado de percepciones de periodos anteriores a las que se refiere el

artículo 14 de la Resolución de Superintendencia N.º 058-2006/SUNAT constituye un concepto
que no forma parte de la de- terminación del IGV.

En ese sentido, toda vez que la rectificación del referido concepto, efectuada a fin de consignar
el monto correcto pendiente de aplicación resultante de la declaración del periodo anterior, no
altera la determinación del IGV, no existe condicionamiento alguno para que la declaración que
modifica únicamente aquel surta efectos con su sola presentación, para fines de la devolución a
que se refiere el numeral 14.2 del artículo 14 de la Resolución de Superintendencia N.º 058-
2006/SUNAT19.

19. Texto completo del informe en (consultado el 20-04-17).

5. Liquidación del impuesto que afecta la importación de bienes y la

utilización de servicios en el país
En concordancia con lo dispuesto por el texto del artículo 32 de la LIGV, se menciona que el
impuesto que afecta a las importaciones será liquidado por las Aduanas de la República, en el
mismo documento en que se determinen los derechos aduaneros y será pagado conjuntamente
con estos20.

20. Este documento puede ser la DUA (Declaración Única de Aduanas) o la DSI (Declaración
Simplificada de Importaciones).

El segundo párrafo del artículo 32 de la Ley del Impuesto General a las Ventas precisa que el
impuesto, que afecta la utilización de servicios en el país prestados por no domiciliados y la
importación de bienes intangibles, será determinado y pagado por el contribuyente en la forma,
plazo y condiciones que establezca la SUNAT.
Cabe precisar que este párrafo fue incluido por el artículo 12 de la Ley N.º 3026421, la cual
fuera publicada el 16 de noviembre del 2014 y entró en vigencia a partir del 1 de diciembre del
2014.

21. Si se desea consultar el texto completo de la Ley N.º 30264 debe ingresar a la siguiente dirección
web: (consultado el 20-04-17).

Es pertinente revisar la Directiva N.º 002-97/SUNAT, publicada el 1 de abril de 1997, la cual

aprueba las instrucciones sobre el crédito fiscal en el caso de las importaciones.
 El segundo párrafo del artículo 32 de la LIGV precisa que el impuesto que afecta la utilización
de servicios en el país prestados por no domiciliados será determinado y pagado por el
contribuyente en la forma, plazo y condiciones que establezca la SUNAT.

El Tribunal Fiscal al emitir la RTF N.º 03007-2-2005 considera que “el impuesto bruto por
utilización de servicios prestados por no domiciliados no puede ser materia de
compensación con el crédito fiscal originado en adquisiciones internas, por lo que debe
extinguirse mediante el pago”.

Informes de la SUNAT

Informe N.º 031-2016-SUNAT/5D0000

Tratándose de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada (EIRL) dedicada al servicio

de transporte gravado con el IGV, que se encuentra en proceso de liquidación y que, no
manteniendo deudas pendientes con terceros, adjudica vehículos a favor de su titular, los
cuales son sus únicos activos, siendo que el valor de mercado de estos es menor al valor que
tuvieron cuando fueron aportados a la empresa:

1. Dicha adjudicación efectuada a favor del titular califica como una venta de bienes muebles
gravada con el IGV.

2. Por tal adjudicación, la EIRL genera ingresos gravados con el Impuesto a la Renta.

Informe N.º 063-2010-SUNAT/2B0000

2. Tratándose de la importación de bienes, el IGV correspondiente será liquidado por las

Aduanas de la República, en el mismo documento en que se determinen los derechos
aduaneros y será pagado conjuntamente con estos, de manera independiente al IGV que
corresponda a las operaciones de venta de bienes que realice en el país así como de cualquier
otra comprendida en el ámbito de aplicación de dicho impuesto.

6. El IGV para la micro y pequeña empresa: IGV justo

Como habíamos mencionado anteriormente, el tercer párrafo del artículo 30 de la Ley del IGV
fue incorporado por el artículo 2 de la Ley N.º 30524, permitiendo que las micro y pequeñas
empresas puedan postergar, por 90 días, el pago del IGV.
Consideramos pertinente incluir, en este punto, un informe titulado “IGV para la micro y
pequeña empresa IGV justo”, a cargo de Gabriela del Pilar Ramos Romero22, el cual fuera
publicado en la revista Actualidad Empresarial N.º 370, correspondiente a la primera quincena
de marzo del 2017, en las páginas I-11 a I-13.

22. Gabriela es profesional de derecho, egresada de la Universidad Nacional de Piura. Tiene

estudios de maestría con mención en Política y Sistema Tributario en la Facultad de Contabilidad de
la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Es miembro del staff de asesores tributarios del
Instituto Pacífico. Exservidora pública de la SUNAT.
Capitulo XII De las Exportaciones

1. Introducción
En los últimos tiempos, el Perú ha incrementado las operaciones de comercio exterior en gran magnitud, pasando de la exportación tradicional de
minerales y materias primas a otros productos que, poco a poco, van creando un valor agregado y una mejor oferta de productos hacia otros
países o territorios.

La tendencia de ventas hacia el exterior va en crecimiento y ello obedece también al entendimiento del Estado de promoverlas, por lo que tanto el
sector público como el privado están orientados a mejorar la oferta exportadora.

Ya que se habla tanto de la venta hacia el exterior de bienes, nos toca realizar un análisis acerca del concepto de exportación, qué implicancias
acarrea y cuál es su tratamiento con relación con la legislación del IGV.

2. ¿Qué es una exportación?

Al revisar la definición del término “exportación”, en el Diccionario de la lengua española, apreciamos que este proviene del latín exportatîo, õnis y
tiene dos significados: “Acción y efecto de exportar”, “conjunto de mercancías que se exportan”.

Debemos tener presente que una exportación es cualquier bien o servicio enviado a otra parte del mundo, con propósitos comerciales. La
exportación es el tráfico legítimo de bienes o servicios nacionales de un país pretendidos para su uso o consumo en el extranjero. Las
exportaciones pueden ser cualquier producto enviado fuera de la frontera de un Estado. Las exportaciones son generalmente llevadas a cabo bajo
condiciones específicas.

La exportación también constituye una venta internacional de bienes, a diferencia de la venta que se realiza dentro del territorio nacional, la cual
calificaría como una venta interna.

Cabanellas precisa que el término exportación significa el “envío de mercaderías o productos del país propio a otro, o del que se menciona
a uno distinto. La extracción de géneros de un Estado para llevarlos a otro posee trascendencia muy grande en materia económica; ya
porque priva de productos al país, ya porque le permite obtener aquellos de que carece, y también por constituir fuente de ingresos
para el fisco nacional”1.

1. Cabanellas de Torres, Guillermo. Diccionario enciclopédico de derecho usual, t. III, 22.ª ed., Buenos Aires: Meliasta, 1981, p. 642.

La exportación también se define como el “envío o venta de mercancías al extranjero. Generalmente vienen valoradas por su precio a la salida del
país exportador y se registran en la balanza de pagos. También se denominan de esta forma las ventas o salidas al exterior de servicios y
capitales”2.

2. MarTín ÁMez, Fernando (Coord.), Diccionario de contabilidad y finanzas, Madrid: Cultural, 1999, p. 97.

Coincidimos con la afirmación de que “la exportación representa lo que cada pueblo da en el cambio internacional, y es correlativa de la
importación con que las naciones se reintegran o reciben productos equivalentes”3.

3. Esta información puede consultarse en: redebabel.com/Economia/diccionario-economia/ exportacion-V-E.htm>.

La RTF N.º 266-A-2006, de fecha 17 de enero del 2006, precisa que “la exportación como operación de tráfico internacional de mercancías,
constituye un régimen aduanero en la medida que se encuentre regulado por la legislación aduanera nacional como supranacional.
Además, la exportación definitiva se configura cuando coexisten las condiciones previstas en el ordenamiento jurídico, es decir, que
consista en la extracción de mercancías de libre circulación, desde un territorio aduanero hacia otro, y con la finalidad de ser
consumido en el exterior, de manera que las acciones de “uso y consumo” no son requisitos inherentes para que se verifique, sino que
constituye el objeto o propósito de su realización”.

En sentido similar, apreciamos el pronunciamiento del Tribunal Fiscal en la RTF N.° 6451-A-2005, la cual indica que “existe una exportación de
mercancías cuando estas, siendo de libre circulación en el exterior. El “uso o consumo en el exterior” se refiere al “propósito o fin” con
el que el exportador solicita la salida de las mercancías, y como tal debe considerarse verificado al culminarse el despacho aduanero
del régimen de exportación definitiva según la legislación aduanera”.

3. ¿Existe una definición de exportación en la legislación tributaria?

Para poder responder a esta pregunta revisaremos el texto de la LIGV y la Ley General de Aduanas.

3.1. Análisis de la LIGV

La LIGV, cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N.º 055-99-EF y normas modificatorias, señala todas las reglas
aplicables a la afectación al IGV, respecto de las operaciones internas realizadas en el Perú, habida cuenta de que el IGV califica como un
impuesto de tipo territorial.

Al realizar una revisión al texto completo de dicha norma observamos que esta no contiene una definición sobre el término
“exportación”. Solo existe una mención indirecta al régimen de exportación definitiva, el cual se encuentra regulado por la Ley General de
Aduanas.

Además, al revisar el capítulo IX de la mencionada norma, este lleva como título “De las exportaciones” y contiene a los artículos 33 al 36 sin
llegar a definir al término “exportación”.

3.2. Análisis de la Ley General de Aduanas

La Ley General de Aduanas fue aprobada por el Decreto Legislativo N.º 1053, publicado en el diario oficial El Peruano el 27 de junio del 2008.
Según lo determina el artículo 1 de esta ley, tiene por objeto regular la relación jurídica que se establece entre la SUNAT y las personas naturales
y jurídicas que intervienen en el ingreso, permanencia, traslado y salida de las mercancías hacia y desde el territorio aduanero.
 Al efectuar una revisión al texto de la Ley General de Aduanas, apreciamos que el Título III denominado Regímenes de Exportación contiene el
capítulo I De la exportación definitiva. Así, en el artículo 60 se define lo que debemos entender como exportación definitiva.

De este modo, el primer párrafo de dicho artículo indica que la exportación definitiva es el “régimen aduanero que permite la salida del
territorio aduanero de las mercancías nacionales o nacionalizadas para su uso o consumo definitivo en el exterior”.

El segundo párrafo del citado artículo indica que “la exportación definitiva no está afecta a ningún tributo”.

4. ¿Cómo se demuestra que los bienes vendidos han sido exportados?

Al realizar un análisis más detallado de la norma aduanera apreciamos que se deben cumplir de manera concurrente tres requisitos claramente
diferenciados.

1. Primer requisito. Salida de los bienes fuera del territorio nacional, aunque en términos aduaneros se debería mencionar a la salida
de mercancías, toda vez que el término “bienes” es utilizado por la legislación del IGV.

2. Segundo requisito. El uso o consumo definitivo de los bienes debe producirse en el exterior y no en el país.En caso de no cumplirse lo antes
mencionado no se estaría presentando una exportación, sino una venta interna de bienes y se encontraría afecta al pago del IGV.

3. Tercer requisito. La existencia del control aduanero implica que la exportación de los bienes debe realizarse de manera legal y con presencia
de la autoridad aduanera que certifique la salida de los bienes.

En tal sentido, correspondería realizar el proceso de exportación de bienes con salida de estos al exterior a través de los puertos marítimos,
fluviales, lacustres, aeropuertos y fronteras aduaneras habilitadas por el Estado peruano.

No se podría considerar una exportación si los bienes se retiran del país de manera subrepticia o a través de la modalidad del contrabando
eludiendo los controles fiscales.

Lo antes mencionado puede apreciarse del análisis que realizó el Tribunal Fiscal en el informe que sirvió de respaldo a la emisión de la RTF N.°
80-3-2000, del 1 de febrero del 2000. Aun cuando se cite legislación ya derogada, lo que podemos rescatar es el razonamiento que en ella se
consigna:

Sobre el particular, la Ley General de Aduanas aprobada por el Decreto Legislativo N.° 821, modificada posteriormente por el Decreto Legislativo
N.° 809, define a la exportación como el “régimen aduanero aplicable a las mercancías en libre circulación que salen del territorio aduanero para
su uso o consumo definitivo en el exterior.

De la definición mencionada en el párrafo anterior, colígese que para que una transferencia de bienes a título oneroso constituya una operación
objeto del régimen de exportación, se exige la salida de la mercancía del territorio aduanero para ser consumida en el exterior. Considerando que
la recurrente entrega refrigerios para el consumo de los pasajeros y miembros de la tripulación de aeronaves de tráfico internacional, cabe deducir
que tal operación implica su salida del territorio aduanero para su consumo definitivo en el exterior.

Asimismo, PhiliPPe derouin, en su obra El impuesto sobre el valor añadido en la C. E. E., p. 326, comprende como exportación a la entrega de
bienes destinados al abastecimiento de aeronaves utilizadas en el tráfico internacional. Así, al hacer referencia a la exportación de bienes, incluye
a las entregas de bienes expedidos fuera del territorio por el comprador y cuando este está establecido en el extranjero, así como a las entregas
de bienes transportados a depósitos bajo control aduanero o fiscal o situados en un depósito de este tipo, y a las entregas de bienes destinados al
abastecimiento de los buques marítimos, al de aeronaves utilizadas en el tráfico internacional o para uso de emisiones diplomáticas o consulares.

Cabe referir que no solo basta que se presenten las condiciones antes indicadas para que exista exportación de bienes, sino que también se
requiere la existencia de un control aduanero. La legislación aduanera no solo califica a los refrigerios materia de estudio como provisiones a
bordo o rancho, sino que le da al embarque de rancho o provisiones de mercancías nacionales o nacionalizadas el régimen de exportación4.

4. El contenido completo de la RTF N.º 0080-3-2000 puede consultarse en nalFiscal/Descargas.jspfullpath=http://tribunal.mef.gob.pe/Tribunal_Fiscal/PDFS

/2000/3/2000_3_0080. pdf|2000_3_0080>.

5. ¿La exportación de bienes está afecta al pago del IGV?

Partamos primero explicando del hecho de que si se venden bienes en el territorio peruano por parte de una persona, que es habitual y que
genera rentas de tipo empresarial, existirá la afectación al pago del IGV, toda vez que el consumo se produce en el Perú.

Ello permite que se cumpla el supuesto señalado por el literal a) del artículo 1 de la LIGV, al producirse la venta de bienes en el país.

En cambio, si se realiza la venta de un bien que es llevado fuera del territorio nacional, de manera inmediata, observaríamos que la regla del
párrafo anterior no se estaría cumpliendo y, por ende, no existiría el pago del IGV. Aun

cuando esto parezca así de sencillo, resulta necesario esbozar una explicación al respecto más adelante.

Resulta interesante lo expresado por assereTo bossio cuando menciona lo siguiente:

Una operación de venta en la que el bien vendido se encuentre ubicado en el territorio peruano al momento de su configuración calificará siempre
como “venta en el país” para efectos del impuesto, pudiendo calificar también como exportación en función al destino que recaiga sobre el bien
como consecuencia de la operación.

En ese orden de ideas, una operación como la descrita en el párrafo anterior se encontrará gravada con el impuesto si, producto de la venta, el
destino del bien vendido es permanecer en el país o ser usado o consumido en el país, supuesto en el cual nos encontraremos ante lo que, en
estricto, debe ser llamado una “venta local”. Por el contrario, la misma operación de venta calificará como exportación inafecta si, producto de ella,
el destino del bien vendido es salir del territorio peruano para ser usado o consumido definitivamente en el exterior5.

5. assereTo bossio, Juan José, “La exportación como concepto y su aplicación con relación al impuesto general a las Ventas”, en Derecho y Sociedad, N.º
24, Lima, p. 27. Recuperado de art/012.pdf>.

5.1. ¿Qué sucede si se factura con el IGV la venta de un bien que se exporta?
 Si el vendedor de los bienes que se encuentra ubicado en el Perú emite una factura que sustenta la venta de estas y le afecta el IGV, estará en la
práctica trasladando un impuesto al exterior, específicamente a la persona no domiciliada.

Por obvias razones, a la persona que está ubicada en el exterior, al asumir este impuesto no se le permitiría utilizar el crédito fiscal, ello por la
propia estructura del impuesto al valor agregado (IVA)6a nivel mundial del cual el IGV forma parte. De este modo, apreciaremos que en términos
económicos se estaría realizando un traslado del IGV peruano a una persona ubicada en el exterior, la cual no podrá utilizar el referido crédito.

6. Recordemos que el IGV califica como un IVA. En el mundo se le conoce como el IVA y en nuestro país se le llama IGV. Ambos tienen la característica de ser
un impuesto de tipo indirecto que tiene como principio fundamental la neutralidad económica y que pretende gravar el consumo de bienes y servicios en todas
las fases económicas del proceso de producción, de allí que sea plurifásico pero no acumulativo.

5.2. ¿Cómo se establecen las estructuras del valor agregado a nivel mundial?

En la mayor parte de los países que adoptan la figura del IVA pretenden gravar el impuesto en el lugar donde ocurrirá el consumo, ello equivale a
decir que se deberá tomar en cuenta el lugar de destino del bien que es exportado, ya que será en ese lugar donde se consumirá o se utilizará el
bien.

Recordemos que lo que se pretende es que exista una imposición de tipo exclusivo en el país que será el destino del bien exportado. A
continuación, apreciemos dos mecanismos que pueden presentarse, y luego de realizar el análisis adoptaremos uno de ellos.

Primer supuesto: ¿qué sucede si se considera a la exportación como una operación exonerada del IGV?

Bajo esta modalidad, se consideraría a la exportación como una operación exonerada del pago del IGV, ello implicaría que previamente se debe
encontrar gravada7.

7. Resultaría ilógico que se exonere una operación que no está afecta previamente.

De presentarse el supuesto en el cual las operaciones de exportación se consideran como exoneradas, debería considerarse dicha actividad
dentro de las operaciones señaladas en el texto del artículo 1 de la LIGV, toda vez que en esa norma se determinan las operaciones que se
encuentran afectas al pago del IGV.

Una de las consecuencias que se podría presentar es que no se podrá utilizar el crédito fiscal de las adquisiciones de bienes y servicios
relacionados con las operaciones de exportación, toda vez que las mismas estarían destinadas a ser empleadas en operaciones no gravadas y,
por ende, no permitirían el derecho a ejercer el uso del crédito fiscal.

Este hecho determina que la persona que exportaría los bienes, al no poder utilizar el crédito fiscal, lo asumirá como costo. Ello en función de lo
dispuesto por el artículo 69 de la LIGV, pero en términos económicos la salida más rápida será considerar ese monto dentro del costo del producto
exportado, con lo cual, de manera indirecta, está trasladando el impuesto pero no en la parte de la operación que grava la venta, sino que estaría
relacionado con las compras de bienes o uso de servicios que el exportador realice en el territorio nacional.

Segundo supuesto: ¿se pueden gravar las operaciones de exportación con la tasa cero “0”?

Según esta modalidad, se pretende considerar a las operaciones de exportación como gravadas, pero aplicándoles una tasa con porcentaje cero
(0).

Ello equivaldría en términos fiscales a observar dos situaciones claramente determinadas:

1. La primera será que al fijarse una tasa de cero por ciento (0 %) sobre la base del monto de la exportación no se deberá pagar el IGV, lo cual
implica que no se debe trasladar un impuesto a la persona que está realizando la importación en el país de destino, ya que esta solo pagará el
IVA cuando realice la nacionalización de la mercadería en el proceso legal de importación que su legislación determine.

2. Al considerarse la exportación una operación gravada, entonces la persona que realiza la exportación tendrá derecho a recuperar el crédito
fiscal de las adquisiciones de bienes realizadas y de los servicios que le prestaron.

5.3. ¿Qué opción toma la legislación peruana sobre el IGV en la parte relacionada con las exportaciones?

En el Perú se ha optado por la aplicación del principio de imposición en el país de destino, el cual determina que solo existirá afectación en el país
donde los bienes son trasladados como último destino. A continuación, revisaremos información relacionada con el soporte de la doctrina sobre el
tema y lo que señala la legislación tributaria en el Perú.

5.3.1. Enfoque doctrinal

La mayor parte de los Estados procuran otorgar como prerrogativa la eliminación de trabas hacia la exportación de bienes, ello con la finalidad de
lograr un incremento de estas, sobre todo porque permiten mantener un nivel constante de ingreso de divisas a un país, aparte de poder regular la
balanza de pagos, procurando que no sea deficitaria.

Algo de esto está plasmado en lo que expone reig cuando precisa que “los objetivos de eliminación de barreras a la libre competencia y de
localización de los recursos productivos en las zonas más aptas, que mueven a la integración de estados en regiones económicas,
encuentran en el impuesto al valor agregado una satisfactoria solución de tales fines. En cambio, son incompatibles con este concepto
los impuestos acumulativos y los monofásicos de etapa manufacturera y mayorista, ya que resulta en ellos poco probable identificar y
cuantificar la carga tributaria que afecta el producto final”8.

8. Reig, Enrique J., El impuesto al valor agregado, Buenos Aires: Contabilidad Moderna, 1976, p. 37.

En esa misma línea de pensamiento ubicamos a Celdeiro, quien manifiesta que “el propósito de obtener un mercado común o una zona de
libre comercio conduce aestablecer la tributación en el PAÍS DE DESTINO, liberando a las exportaciones y cometiendo a impuesto a las
importaciones. Si bien en el IVA se exime a aquellas del gravamen, al mismo tiempo se permite el reintegro del impuesto que
corresponda a los insumos que se destinen a la exportación o a cualquier etapa en la consecución de la misma”9.

9. Celdeiro, Ernesto C., Imposición a los consumos, Buenos Aires: La Ley 1983, p. 108.
 Gonzales precisa que “la aplicación del principio de destino grava la materia imponible en el lugar de consumo, desgrava las
exportaciones y para mantener la igualdad de producción nacional y extranjera se gravan las importaciones. La aplicación de este
principio conlleva un ajuste en frontera y la recaudación consecuentemente fluirá hacia los Estados consumidores”10.

10. Gonzales, Daniel R., “Los efectos de la tributacion en Comercio Internacional y la Integracion Económica”, en el Boletín DGI, N.º 514 del 1 de octubre de
1996, p. 1557. Recuperado de ar/gateway.dll/Otras%20Publicaciones/Doctrinas/doc_c_000010_1996_10_01.xml?fn=document-frame. htm$f= templates
$3.0>.

BlanCo dalMau, al analizar el caso de la desgravación de los impuestos interiores en la Comunidad Europea, refiere que “los bienes producidos
en España y en el resto de la Comunidad soportan cada una de las fases de su proceso de producción el impuesto sobre el valor
añadido. Dicho impuesto, como sabemos, pretende gravar el consumo de bienes y servicios realizado en la Comunidad. Es por ello que
cuando los bienes producidos en el interior de esta son exportados, es preciso acudir a un mecanismo para que el precio de dichos
bienes en el mercado mundial no incluya el IVA que han gravado su producción. De hecho, la exactitud con la que el IVA permite esta
“desgravación de los impuestos interiores” es una de las principales ventajas de este impuesto en comparación con los impuestos
multifásicos “en cascada”11.

11. Blanco dalmau, Antonio, “El IVA y las operaciones internacionales de bienes”, Tema 14, Manual de Fiscalidad Internacional, Madrid: Instituto de Estudios
Fiscales, 2001, pp. 454 y 455.

En la doctrina latinoamericana encontramos a Plazas Vega, quien menciona lo siguiente que “como lo destaca Gabriel Casado, la neutralidad
del IVA internacional, según la regla de tributación en el país de destino, hace necesario que en forma correlativa a la exención de las
exportaciones se graven las importaciones.

Si en las exportaciones el objetivo es el de la exoneración plena, acorde con el sistema de tasa cero, en las importaciones el régimen
debe orientarse a la simetría en el tratamiento de los productos provenientes del exterior en relación con los nacionales”12.

12. 1PlazasVega, Mauricio, El impuesto sobre el valor agregado (IVA), Santa Fe de Bogotá: Temis, 1998, p. 917.

En la doctrina nacional observamos que VillanueVa precisa que “se puede concluir que la venta de bienes muebles como operación gravada
con el impuesto debe examinarse según el criterio de territorialidad recogido en cada legislación en particular, mientras que la venta
internacional no debe examinarse en función del criterio de territorialidad, sino en función del consumo de los bienes en el mercado
extranjero, esto es, de acuerdo al principio de imposición en el país de destino”13.

13. VillanueVa guTiérrez, Walker, La exportación de bienes y la venta de bienes muebles en el ámbito del IVA, trabajo publicado en el Libro Homenaje al
catedrático Francisco Escribano, Lima: Grijley, 2010, p. 610.

Montero Traibel precisa que “el principio de imposición en el país de destino, supone que solamente se gravarán los productos en donde
se usen o consuman, resultando de esta manera, mucho más adecuado para los primeros pasos de la integración. En efecto, al permitir
que cada país aplique el impuesto en la forma que quiera, no se hace necesario la uniformización y además, la recaudación queda en el
estado en que se consume el producto y en caso que este se modifique, no obliga a los demás a hacer lo mismo”14.

14. MonTero Traibel, José Pedro, “Armonización tributaria”, en Revista del IPDT N.º 42, octubre del 2003, p. 10. Esta información puede consultarse en .

5.3.2. Enfoque legislativo

La legislación del IGV15 ha optado por la segunda de las posturas señaladas en líneas anteriores, y es la de considerar a las exportaciones como
operaciones gravadas, a las cuales se les aplicará la tasa del cero por ciento (0 %). Ello para poder considerarlas como operaciones gravadas y,
por tanto, permitan la deducción íntegra del crédito fiscal16.

15. Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.º 055-99-EF y
normas modificatorias.

16. Ello a diferencia de la posibilidad de la toma del crédito fiscal cuando se realizan operaciones gravadas y exoneradas del IGV a la vez, en cuyo caso se
deberá aplicar un proceso de identificación de las operaciones para el destino del IGV de las compras y solo cuando no sea posible realizar tal distinción se
deberá aplicar el proceso de la denominada prorrata. Este procedimiento determina que solo se utilice una parte del crédito fiscal de las adquisiciones, lo cual
de manera obvia perjudica al adquirente.

Este tipo de opciones determina que el objetivo principal es que se evite el incremento del costo de las exportaciones, con lo cual se logra que el
exportador sea más competitivo en el mercado.

Esta opción se encuentra regulada en el texto del primer párrafo del artículo 33 de la LIGV, el cual determina que la exportación de bienes o
servicios, así como los contratos de construcción ejecutados en el exterior, no están afectos al IGV.

La única salvedad que determina el texto del artículo 33 del criterio antes señalado se presenta en el caso de los servicios prestados y
consumidos en el territorio del país a favor de una persona natural no domiciliada.

Como respaldo podemos encontrar el pronunciamiento del Tribunal Fiscal cuando emitió la RTF N.º 0001-2-2000, del 5 de enero del 2000, la cual
ha precisado lo siguiente:

Cuando los sujetos intervinientes de una transacción pertenecen a distintas jurisdicciones, nuestra legislación ha optado por un esquema de
tributación en el país de destino, mediante el cual se pretende que el gravamen sobre el consumo final recaiga en el sujeto domiciliado en el país
que recibe el servicio brindado, de tal forma que la operación constituye una exportación para el país donde fue prestado el servicio,
encontrándose gravado con tasa cero, lo que permite al exportador neutralizar la incidencia de los tributos que afectaron sus adquisiciones,
mediante el mecanismo de impuesto contra impuesto.

Es más, a nivel de la Comunidad Andina se ha adoptado la Decisión N.º 388 (que es vinculante para el Perú, al formar parte de dicha
organización), la cual estipula que “los impuestos indirectos que afectan la venta o al consumo de bienes se regirán por el principio de
país de destino. En tal sentido, el tributo se causará en el país en que se consume el bien, independientemente de su procedencia
nacional o importada”.

5.3.3. ¿Cuándo ocurre la exportación de bienes?

 El texto del segundo párrafo del artículo 33 de la LIGV precisa que se considerará exportación de bienes la venta de bienes muebles que realice
un sujeto domiciliado en el país a favor de un sujeto no domiciliado, independientemente de que la transferencia de propiedad ocurra en el país o
en el exterior, siempre que dichos bienes sean objeto del trámite aduanero de exportación definitiva.

El tercer y cuarto párrafo del texto del artículo 33 de la Ley del Impuesto General a las Ventas indican que, en el caso de venta de bienes muebles
donde la transferencia de propiedad ocurra en el país hasta antes del embarque, lo dispuesto en el párrafo anterior está condicionado a que los
bienes objeto de la venta sean embarcados en un plazo no mayor a sesenta (60) días calendario contados a partir de la fecha de emisión del
comprobante de pago respectivo. Cuando en la venta medien documentos emitidos por un almacén aduanero a que se refiere la Ley General de
Aduanas o por un almacén general de depósito regulado por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de
Pensiones, que garanticen al adquirente la disposición de dichos bienes, la condición será que el embarque se efectúe en un plazo no mayor a
doscientos cuarenta (240) días calendario contados a partir de la fecha en que el almacén emita el documento. Los mencionados documentos
deben contener los requisitos que señale el reglamento.

Vencidos los plazos señalados en el párrafo anterior sin que se haya efectuado el embarque, se entenderá que la operación se ha realizado en el
territorio nacional, encontrándose gravada o exonerada del IGV, según corresponda, de acuerdo con la normativa vigente.

Este supuesto regula la venta garantizada a comprador del exterior, lo cual parece que la norma está regulando la figura del holding certificates,
que generó muchos problemas de acotación por parte del ente recaudador como si se tratara de una venta interna de bienes.

BusTillos menciona sobre el tema lo siguiente:

Se puede definir a los Holding certificates como documentos que se utilizan en forma accesoria en los contratos de compraventa internacional de
bienes para garantizar el financiamiento de la producción o fabricación de la mercancía objeto de tales contratos17.

17. busTillos PinTo, Milagros, “Sobrecostos tributarios al Comercio Exterior: “Holding Certificates”. Presentación de una charla tributaria. Recuperado de
PORTACI%C3%93N+DE+BIENES&source=web&cd=9&ved=0CFcQFjAI&url=http%3A%2F%2Fwww.comexperu.org.pe%2Farchivos%255Cforo %255Ctaller_
20 62007%2FMilagros%2520Bustillos.ppt&ei=RKeiULbfBoz E9gTt9YCABw&usg=AFQjCNE6JgCkK9ennI19PWxFbw9oqCzy9g&cad=rja>.

En opinión de la revista Análisis Tributario, se precisa que “dicha regulación habría sido originada por una puntual problemática del servicio de
almacenamiento y emisión del documento denominado Holding certificate, que era utilizado regularmente —conforme a los usos y costumbres del
comercio exterior— en forma accesoria y subordinada en los contratos de compraventa internacional con el objeto de asegurar algunos aspectos
financieros de la transacción, así como para verificar la existencia y puesta a disposición de los bienes objeto de la transferencia; sin embargo,
sus alcances quedaron poco claros y, bajo un aceptable punto de vista, se trataría de un régimen que finalmente abarcaría reglas que no serían
aplicables específicamente a los Holding Certificates, aunque no por ello menos exigente en cuanto a los requisitos necesarios para verificar una
exportación”18.

18. anÁlisis TribuTario, “IGV y exportación de bienes: el caso del holding certificate y la transferencia de pro- piedad mediante tradición ficta”. Informe Tributario
publicado en octubre del 2009, p. 20. Recuperado de.

Es interesante revisar un pronunciamiento del Tribunal Fiscal sobre el tema del holding certificates. Nos referimos a la RTF N.º 11589-5-2016, de
fecha 14 de diciembre del 2016, la cual indica que la emisión de holding certificate no acredita la transferencia de bienes muebles en el país.

La sumilla de la mencionada RTF precisa lo siguiente:

Se revoca la apelada y se deja sin efecto los valores. Se indica que el reparo a las ventas de concentrado de zinc efectuado por la recurrente a un
sujeto no domiciliado, que fueron consideradas por la Administración como ventas internas para efectos del Impuesto General a las Ventas en la
fecha de emisión de los holding certificate emitidos por el almacén donde se ubicaron los minerales a disposición del comprador del exterior, no se
encuentra conforme a ley. Se indica que en el contrato celebrado entre la recurrente y el sujeto no domiciliado se acordó que por la venta de
concentrado de zinc este último realizaría pagos provisionales y finales, que el pago provisional se efectuaría por el 90% en el banco designado
por el vendedor luego de la presentación de diversos documentos, que el pago final se realizaría tan pronto como los pesos finales, pruebas y
precios finales sean informados contra la presentación de la factura final, y que el título pasaría del vendedor al comprador cuando se realizara el
pago provisional, siendo que el riesgo de pérdida pasaba del vendedor al comprador cuando el título pasaba del vendedor al comprador, por lo
que la recurrente transfería al sujeto no domiciliado la plena titularidad del mineral, sin perjuicio de la obligación de entrega. Se menciona que se
ha verificado que si bien la recurrente recibió un pago con anterioridad a la fecha del embarque del concentrado de zinc, el mismo fue parcial del
pago provisional pactado por las partes, por cuanto no constituyó el 90 % del importe consignado en la factura comercial provisional,
consecuentemente no se puede entender que con dicho pago se ha producido la transferencia de propiedad del mineral en el país con
anterioridad a la fecha del embarque de dicho mineral, no siendo la sola emisión del holding certificates elemento suficiente para considerar que
se produjo la transferencia del mineral en el presente caso.

En el caso que la entrega de los bienes se realice en el territorio nacional y no esté orientada a una exportación de los mismos, ello implica que se
encuentre gravado con el IGV. Parte de este razonamiento lo encontramos en la RTF N.º 07155-8-2014, de fecha 13 de junio del 2014, la cual ha
señalado que “si las partes acuerdan en un contrato de compraventa internacional que la transferencia de propiedad operará conforme a
leyes extranjeras, apartándose estas de lo expresamente previsto en la ley peruana en materia de transferencia de propiedad, que solo
admite como modo de adquisición válida la entrega de los bienes, será desestimado dicho acuerdo y estará gravada con el IGV la venta
del bien si su entrega se produjo en el país”.

5.3.3.1. Concordancia reglamentaria

En este orden de ideas, el numeral 9 del artículo 9 del Reglamento de la LIGV, señala que a efectos de lo dispuesto en el tercer párrafo del
artículo 33 del decreto se entenderá por documentos emitidos por un almacén aduanero a que se refiere la Ley General de Aduanas o un almacén
general de depósito regulado por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones, a aquellos que
cumplan concurrentemente con los siguientes requisitos mínimos:

1. Denominación del documento y número correlativo tales datos deberán indicarse en el comprobante de pago que sustente la venta al momento
de su emisión o con posterioridad en la forma en que establezca la SUNAT.

2. Lugar y fecha de emisión

 3. El nombre, domicilio fiscal y RUC del almacén aduanero o almacén general de depósito

4. El nombre del vendedor (depositante) que pone a disposición los bienes, así como su número de RUC y domicilio fiscal

5. El nombre del sujeto no domiciliado que dispondrá de los bienes

6. Dirección del lugar donde se encuentran depositados los bienes

7. La clase y especie de los bienes depositados, señalando su cantidad, peso, calidad y estado de conservación, marca de los bultos y toda otra
indicación que sirva para identificarlos

8. Indicación expresa de que el documento otorga la disposición de los bienes depositados a favor del sujeto no domiciliado en tales recintos

9. La fecha de celebración de la compraventa entre el vendedor y el sujeto no domiciliado, referidos en los literales d) y e) y de ser el caso, su
numeración, la cual permita determinar la vinculación de los bienes con dicha compraventa

10. El valor de venta de los bienes

11. La fecha de entrega de los bienes al almacén aduanero o almacén general de depósito

12. La firma del representante legal del almacén aduanero o almacén general de depósito

13. Consignar como frase “Certificado, 3.er párrafo del artículo 33, Ley IGV”

De acuerdo con lo señalado en el tercer párrafo del artículo 33 del decreto, en aquellas ventas que realicen sujetos domiciliados a favor de un
sujeto no domiciliado en las que los documentos emitidos por un almacén aduanero o almacén general de depósito no cumplan los requisitos
señalados en el presente numeral se condicionará considerarlas como exportación a que los bienes objeto de la venta sean embarcados en un
plazo no mayor a sesenta (60) días calendario, contados a partir de la fecha de emisión del comprobante de pago respectivo.

5.3.4. ¿Cuándo ocurre la exportación de servicios?

El quinto párrafo del artículo 33 de la Ley del Impuesto General a las Ventas precisa que las operaciones consideradas como exportación de
servicios son las contenidas en el apéndice V, el cual podrá ser modificado mediante decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y
Finanzas.

Tales servicios se consideran exportados cuando cumplan concurrentemente (todos a la vez) con los siguientes requisitos:

1. Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el reglamento de
la materia y anotado en el registro de ventas e ingresos.

2. El exportador sea una persona domiciliada en el país.

3. El usuario o beneficiario del servicio sea una persona no domiciliada en el país.

4. El uso, explotación o el aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado tengan lugar en el extranjero.

Luego de los literales que anteceden, la normatividad indica que para efecto de lo señalado en el párrafo precedente el exportador de servicios
deberá, de manera previa, estar inscrito en el Registro de Exportadores de Servicios a cargo de la SUNAT.

Lo antes mencionado permite apreciar que si un contribuyente ha realizado una prestación de servicios hacia el exterior, pero no se encuentra
inscrito en el Registro de Exportadores, ello implica que el fisco no considerará la exportación como tal.

Estamos de acuerdo con la opinión de Masaliasaraujoquien manifiesta que “es evidente que la inscripción previa en el Registro a cargo de la
SUNAT es un requisito constitutivo a efectos de que un servicio califique como exportación de servicios. De esa manera, si no se cumple con el
referido registro previo, la operación no calificará como exportación de servicios y, por lo tanto, estará sujeta al IGV y el exportador no tendrá
derecho al SFE”19.

19. 1Masalias araujo, Vanessa Sue, “Exportación de Servicios: ¿Es realmente necesario el Nuevo Registro de Exportadores?” Publicado con fecha 20-04-18,
en el portal Enfoque Derecho. Recuperado de www.enfoquederecho.com/2018/04/20/exportacion-de-servicios-es-realmente-necesario-el-nuevo-registro- de-
exportadores/> (consultado el 12-07-2020).

Con respecto al Registro de Exportadores, Ezeta Carpio ha señalado que “la inscripción en el Registro de Exportadores de Servicios a cargo
de la SUNAT tiene efecto constitutivo para establecer que los servicios se consideren ex- portados, por expreso mandato legal. Si bien
podría ser criticable que una exigencia formal, como la inscripción en un registro, al tener dicho efecto, constituya uno de los requisitos
previstos para que una operación determinada pueda ser calificada como Exportación de Servicios, la incorporación del referido
requisito debe entenderse justificable en un escenario normativo como el vigente, en que se ha eliminado la lista cerrada de
operaciones que pueden ser así calificadas, a fin que la Administración Tributaria cuente con una herramienta adicional que le permita
ejercer eficientemente sus faculta- des de fiscalización respecto de dichas operaciones, cuyo universo, sin lugar a dudas, se ha
ampliado”20.

20. ezeTa CarPio, Sergio, “Tratamiento de la exportación de servicios en el impuesto general a las ventas: evolu- ción y régimen actual, Revista Derecho &
Sociedad, N.º 50, Lima, 2018, p. 171.

Lo antes indicado se refuerza con la información de los pronunciamientos del Tribunal Fiscal. Nos referimos a la RTF N.º 922-1-2001, de fecha 20
de julio del 2001, la cual indica lo siguiente:

Cuando los servicios prestados se encontrasen dentro de la lista establecida en el Apéndice V de la Ley del IGV, corresponde analizar si se ha
cumplido con el requisito del uso, explotación o aprovechamiento en el extranjero para considerarlos como exportación. Para tal efecto, no es
determinante cuál es el concepto facturado sino las propias cláusulas del contrato celebrado u otros medios probatorios.

Existe otro pronunciamiento ligado al tema, el cual está plasmado en la RTF N.° 289-2-2001, de fecha 28 de marzo del 2001, el cual indica lo
siguiente:
 No vulnera el principio de legalidad el que una norma con rango de ley, como es la Ley del IGV, pudiera establecer que la no afectación quedará
limitada en su aplicación a las operaciones consignadas en una lista aprobada por Decreto Supremo, ya que se trata de una restricción
establecida por la propia ley.

6. ¿Cuáles son las operaciones que se señalan en el artículo 33 de la LIGV como exportación de bienes?
Al realizar una revisión del texto del artículo 33 de la LIGV, apreciamos que en este existe una serie de operaciones que el legislador ha
considerado que califican como exportaciones, dentro de las cuales se encuentran las que se mencionarán a continuación.

6.1. La venta de bienes, nacionales o nacionalizados, a los establecimientos ubicados en la zona internacional de los
puertos y aeropuertos

El numeral 1 del sexto párrafo, artículo 33 de la LIGV determina que se consideran como exportación, la operación de venta que se realicen de
bienes, ya sean estos nacionales (es decir, cuya producción se realice aquí en el territorio nacional) o bien se trate de bienes cuya producción se
ha realizado en el extranjero, pero que fueron internados legalmente al país, a través de la figura de la importación y “nacionalización” de estas.
Esta venta debe ser realizada a favor de los establecimientos ubicados en la zona internacional de los puertos y aeropuertos del país.

Este tipo de establecimientos recibe el nombre de duty free, en los cuales no se aplican tasas locales e impuestos por la venta de bienes con la
condición de que estos no sean consumidos en el territorio donde se adquieren, sino en el exterior, por ello es que se encuentra prohibido su
internamiento en el Perú.

Estas “tiendas libres de impuestos o, en inglés, dutyfree shops son comercios al por menor que no aplican impuestos ni tasas locales o
nacionales. Se encuentran a menudo en la zona internacional de los aeropuertos internacionales, puertos de mar o a bordo de las naves de
pasajeros. No suele haber para viajeros por carretera o por tren, aunque varios pasos de frontera entre los Estados Unidos y Canadá tienen
tiendas libres de impuestos para los viajeros del coche”.

A manera de historia podemos precisar que en el caso del duty free, la primera tienda libre de impuestos del mundo fue instalada en el aeropuerto
de Shannon en Irlanda en 1946 y está en servicio desde esta fecha. Diseñó proporcionar un servicio para los pasajeros transatlánticos de la línea
aérea que viajaban típicamente entre Europa y Norteamérica que vuelos que paraban para reaprovisionarse de combustible en los viajes de
salida y de entrada de sus viajes. Fue un éxito inmediato y se ha copiado por todo el mundo.

En este punto resulta pertinente citar lo señalado por la propia Administración Tributaria en el Informe N.° 310-2002-SUNAT/K0000021, del 4 de
noviembre del 2002, en el cual concluye lo siguiente:

21. Si se desea revisar el texto completo del informe emitido por la SUNAT se puede consultar en . sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2002/oficios/i3102002.
htm>.

1. La venta de bienes a los establecimientos ubicados en la zona internacional de los aeropuertos de la República, así como la venta que se
realicen en los citados establecimientos, se consideran operaciones de exportación a efectos del IGV y, en consecuencia, no se encuentran
gravadas con este impuesto.

2. En las operaciones de exportación consideradas como tales por las normas del IGV, se deberán emitir facturas. No obstante, en el caso de la
venta de bienes en los establecimientos ubicados en la zona internacional de los aeropuertos de la República, si la operación se realiza con
consumidores finales, se emitirán boletas de venta o tickets.

3. En el supuesto de que en el comprobante de pago emitido por el pro- veedor de un establecimiento ubicado en la zona internacional de los
aeropuertos de la República se hubiere disgregado el IGV, este deberá ser rebajado en su totalidad, para lo cual deberá emitirse la nota de
crédito correspondiente.

4. Los servicios que presta un sujeto a otro (venta de bienes efectuada en los establecimientos ubicados en la zona internacional de los
aeropuertos de la República) se encuentran gravados con el IGV, en la medida que la retribución percibida constituya renta de tercera
categoría. Por consiguiente, si el referido sujeto grava con el IGV los servicios que factura a su comitente, dicho comprobante de pago se
encuentra correctamente emitido, al tratarse de un servicio afecto a este impuesto.

Cabe referir que la norma hace referencia a los bienes y no a los servicios cuando se trata de la aplicación del concepto de exportación, ya que en
este último caso se trataría de una prestación de tipo local, y por ende afecta al pago del IGV.

A nivel de Aduanas recomendamos revisar el procedimiento INTA-PG.17, el cual tiene como objetivo establecer el procedimiento a seguir por las
Aduanas de la República para el control del ingreso y salida de las mercancías extranjeras y nacionales, destinadas a la venta en las tiendas
libres duty free ubicadas en los puertos y aeropuertos internacionales.

Su alcance está dirigido al personal de Aduanas, tiendas libres duty free, despachadores de Aduanas, terminales de almacenamiento,
transportistas y otras personas que intervienen en el presente procedimiento22.

22. El Procedimiento INTA-PG.17 se puede consultar en - pacho/especiales/duttyFree/procGeneral/index.html>.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 05825-2-2003

 Se determina el régimen aplicable a las operaciones efectuadas en el establecimiento comercial de la recurrente ubicado en la zona internacional
del aeropuerto. Dicha área constituye una zona libre de impuestos, no porque se considere que esté ubicada fuera del territorio nacional, sino que
se debe a una política de acuerdos internacionales inherentes al comercio internacional que responden a la naturaleza propia de estos
establecimientos. De acuerdo a la RTF 520-4-97, las operaciones que se realizan en la llamada zona internacional están dirigidas a que se
realicen del país hacia fuera, descripción que responde a la realidad de dichas operaciones y no a una creación legislativa. La calidad de
exportación de las operaciones realizadas en estos establecimientos ha sido confirmada por el numeral 1 del artículo 33 y la Sexta Disposición
Complementaria y Transitoria del Decreto Legislativo N.° 821, así como por el Decreto Legislativo N.° 878, normas recogidas en el Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas. El Decreto Supremo N.° 047-2003-EF ha confirmado que la venta de bienes y la
prestación de servicios de expendio de comidas y bebidas que se realizan en los mencionados establecimientos no se encuentran gravadas con
el citado impuesto al tratarse de operaciones de exportación

6.2. Las operaciones swap

El numeral 2 del sexto párrafo artículo 33 de la LIGV considera como una operación de exportación a las operaciones denominadas “swap”, las
cuales son realizadas con clientes del exterior, específicamente con productores mineros, en las que interviene necesariamente una entidad
regulada por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras de Fondos de Pensiones, las cuales certificarán la operación en el
momento en que se acredite el cumplimiento del abono del metal en la cuenta del productor minero en una entidad financiera del exterior, que se
reflejará en la transmisión de esta información vía SWIFT23 a su banco corresponsal24 en el Perú.

23. “El SWIFT constituye un sistema de comunicación financiera desarrollado por una empresa europea (con sede en Bélgica), aproximadamente hace más
de 30 años y tiene por finalidad el hecho de facilitar las operaciones entre los Bancos y las empresas financieras, por medio de una red telemática bancaria
para procesar transacciones internacionales en tiempo real, así como lograr la transferencia de divisas a nivel internacional. Las siglas del SWIFT responden
al siguiente significado: Society for Worldwide Interbank Financial Telecomunication”. Recuperado de de-los-servicios-swift>.

24. Banco extranjero representante, que presta regularmente servicios a otro banco que no tiene sucursales en el sitio en cuestión, por ejemplo facilitando la
transferencia de fondos. En Estados Unidos suele ocurrir entre distintos sitios del país, por las restricciones bancarias entre los estados. Recuperado de ex.
com/forex-glossary/Correspondent-Bank---Banco-corresponsal/810>.

Sobre el tema, consideramos necesario revisar la RTF N.º 05825-2-2003, cuya sumilla indica lo siguiente:

Se determina el régimen aplicable a las operaciones efectuadas en el establecimiento comercial de la recurrente ubicado en la zona internacional
del aeropuerto. Dicha área constituye una zona libre de impuestos, no porque se considere que esté ubicada fuera del territorio nacional, sino que
se debe a una política de acuerdos internacionales inherentes al comercio internacional que responden a la naturaleza propia de estos
establecimientos. De acuerdo a la RTF N.º 520-4-97, las operaciones que se realizan en la llamada zona internacional están dirigidas a que se
realicen del país hacia fuera, descripción que responde a la realidad de dichas operaciones y no a una creación legislativa. La calidad de
exportación de las operaciones realizadas en estos establecimientos ha sido confirmada por el numeral 1 del artículo 33 y la Sexta Disposición
Complementaria y Transitoria del Decreto Legislativo N.° 821, así como por el Decreto Legislativo N.° 878, normas recogidas en el Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas. El Decreto Supremo N.° 047-2003-EF ha confirmado que la venta de bienes y la
prestación de servicios de expendio de comidas y bebidas que se realizan en los mencionados establecimientos no se encuentran gravadas con
el citado impuesto al tratarse de operaciones de exportación.

Villanueva y BraVo mencionan que “desde la perspectiva jurídica las operaciones swap son en realidad contratos internacionales, en
virtud de los cuales las partes intervinientes en la negociación se obligan a permutar recíprocamente bienes de su propiedad, ya se
trate de bienes corporales o incorporales de igual o de distinta naturaleza; en otros términos, con arreglo al acuerdo de voluntades
entre las partes, nacen obligaciones con prestaciones de dar determinados bienes y de esta manera transferirse recíprocamente la
propiedad de los mismos”25.

25. VillanueVa guTierrez, Walker y braVo sheen, David, La imposición al consumo en el Perú. Lima: Ediciones Caballero Bustamante, 1988, p. 263.

La entidad financiera representada por el banco local interviniente emitirá al productor minero la constancia de la ejecución del swap26,
documento que permitirá acreditar ante la SUNAT el cumplimiento de la exportación27 por parte del productor minero, quedando expedito su
derecho a la devolución del IGV de sus costos.

26. Las características de la constancia de ejecución del swap se encuentra regulada en el Decreto Supremo N.º 105-2002-EF, publicado en el diario oficial El
Peruano el 26 de junio del 2002 y vigente a partir del 27 de junio del 2002. Recuperado de .

27. Según lo confirma el texto del artículo 63 de la Ley General de Aduanas, se considera como exportación definitiva de mercancías a las operaciones swap
mencionadas tanto en el numeral 2 como el numeral 5 del artículo 33 de la LIGV.

Este tipo de operación es útil en el caso de la exportación de joyas de oro, toda vez que el productor28 ubicado en el Perú trabaja con el metal
que es el oro y cuando exporta el producto de su trabajo que es la joya, él estaría recibiendo el equivalente del metal utilizado por la
operación swap.

28. En unos casos el joyero recibe el oro de su cliente mediante la importación vía admisión temporal. En otros casos, el joyero utiliza oro peruano, sea
comprando a mineros artesanales o utilizando el mecanismo del swap establecido con empresas mineras. Esta información se puede consultar en el trabajo
denominado “Perfil de Mercado y Competitividad Exportadora de la Cadena de Oro”. Recuperado de mincetur.gob.pe/
comercio/otros/penx/pdfs/Cadenas_de_Oro.pdf>, específicamente en la lámina 5.

Lo antes mencionado se puede resumir en la siguiente interrogante formulada por Calderón R. al mencionar lo siguiente:
 ¿Quién tiene derecho a solicitar la devolución del saldo a favor del exportador?

Tenemos dos exportadores que tienen derecho a solicitar la devolución del saldo a favor del exportador:

El productor minero de oro, cuya exportación se sustenta con la “Constancia de la ejecución del SWAP” emitida por el banco local.

La empresa fabricante de joyas, quien debe transformar el oro en bruto en joyas, para luego realizar la exportación definitiva mediante la
Declaración Única de Aduanas (DUA)29.

29. Calderón r., Cristhian L., “Devolución del IGV a los exportadores”. Recuperado de .

Cabe indicar que el plazo que debe mediar entre la operación swap y la exportación del bien, objeto de dicha operación como producto terminado,
no debe ser mayor de 60 (sesenta) días útiles. Aduanas, en coordinación con la SUNAT, podrá modificar dicho plazo. Si por cualquier motivo, una
vez cumplido el plazo, el producto terminado no hubiera sido exportado, la responsabilidad por el pago de los impuestos corresponderá al sujeto
responsable de la exportación del producto terminado.

Se precisa que ante una causal de fuerza mayor contemplada en el Código Civil30 debidamente acreditada, el exportador del producto terminado
podrá acogerse ante Aduanas y la SUNAT a una prórroga del plazo para exportar el producto terminado por el periodo que dure la fuerza mayor.

30. El texto del artículo 1315 del Código Civil determina que “caso fortuito o fuerza mayor es la causa no imputable, consistente en un evento extraordinario,
imprevisible e irresistible, que impide la ejecución de la obligación o determina su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso”.

La última parte del numeral 2 del párrafo sexto del artículo 33 de la LIGV, precisa que por decreto supremo se podrá considerar como exportación
a otras modalidades de operaciones swap y podrán establecerse los requisitos y el procedimiento necesario para la aplicación de la presente
norma.

6.2.1. ¿Cuál es el procedimiento de una operación swap de oro?

A efectos de poder comprender cómo es la parte operativa de una operaciónnswap de oro, podemos mencionar que se deben seguir los
siguientes pasos:

Paso 1.º: El productor minero deposita una determinada cantidad de oro bajo la modalidad de custodia en un banco nacional.

Paso 2.º: El banco nacional efectúa una transferencia bancaria a través de la cual se pone a disposición del productor minero una cantidad
idéntica de oro (se entiende que este ha sido depositado antes por un cliente), con referencia a una cuenta bancaria en un banco del exterior, y
se transfiere el oro depositado en custodia por el productor minero, a una cuenta del cliente que tiene en el banco nacional.

Paso 3.º: El banco nacional deberá emitir una constancia en la cual deberá acreditar que ha realizado una operación swap.

Paso 4.º: Luego el banco nacional deberá hacer la entrega del oro que está en carácter de depósito en sus bóvedas (y que es de propiedad del
cliente) a un joyero que está autorizado previamente por el nuevo propietario del oro, que en este caso será el cliente.

Paso 5.º: El joyero deberá proceder a exportar el oro que fue retirado del banco nacional, dentro de un plazo de sesenta (60) días contados
desde la fecha del acta de entrega del mineral, siendo el destinatario del mismo el cliente.

Paso 6.º: El productor minero puede realizar la venta de su oro al banco ubicado en el exterior o a un tercero, para ello deberá emitir el
comprobante de pago respectivo a la persona que en definitiva califique como comprador del mineral.

6.2.2. ¿Qué debe contener la constancia de la ejecución del swap?

Conforme lo señala el artículo 1 del Decreto Supremo N.º 105-2002-EF31, a fin de acreditar el cumplimiento de la exportación por parte del
productor minero, la constancia de la ejecución del swap deberá cumplir con los siguientes requisitos:

31. El texto completo de esta norma puede consultarse en ds105_02.htm>.

1. Ser emitida, por el banco local interviniente, en tantos ejemplares como productores mineros y sujetos responsables de la exportación del
producto terminado participen en la operación swap.

2. Contener la siguiente información

a) Número de la constancia. A tal efecto cada banco asignará a las constancias que emita un número correlativo, el cual comenzará sin excepción
del 0000001.

b) Identificación del banco local interviniente Número de Registro Único de Contribuyentes (RUC) Razón social

c) Identificación del cliente del exterior y del banco del exterior participante del swap Nombres y apellidos, razón social o su equivalente

d) Identificación del(los) productor(es) minero(s)

Número de RUC

Nombres y apellidos o razón social

e) Porcentaje de participación de cada uno de los productores mineros en la operación swap, de ser el caso

f) Fecha de ejecución de la operación swap

g) Número de la(s) factura(s) comercial(es) del(los) productor(es) minero(s)

h) Cantidad y unidad de medida del metal objeto de la operación swap

i) Valor de venta del metal objeto de la operación swap

j) Identificación del sujeto responsable de la exportación del producto terminado

Número de RUC
 Nombres y apellidos o razón social

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 1418-1-96

La remisión de bienes muebles al exterior bajo la modalidad SWAP constituye una operación de exportación inafecta al pago del IGV.

RTF N.º 705-4-97

En las operaciones SWAP, tanto el productor de oro como el industrial joyero se convierten, al momento en que la joya sale del país, en
exportadores de manera proporcional, el primero por la materia prima y el segundo por el valor agregado.

RTF N.º 00806-3-2001

Se confirma la apelada por cuanto se concluye que la actividad desarrollada por la recurrente no califica como exportación de servicios a que se
hace referencia el artículo 33 de la Ley del IGV (numerales 2 y 3), toda vez que las exportaciones realizadas por la recurrente se han realizado sin
la intervención de una entidad regulada por la SBS; asimismo, la recurrente no tiene la calidad de fabricante de producto final, quien es el que
puede solicitar la devolución de los impuestos pagados por los insumos utilizados para transformar el bien.

6.3. La remisión al exterior de bienes muebles a consecuencia de la fabricación por encargo de clientes del exterior, aun
cuando estos últimos hubieran proporcionado, en todo o en parte, los insumos utilizados en la fabricación del bien
encargado

El numeral 3 del sexto párrafo artículo 33 de la LIGV considera como una exportación la remisión al exterior de bienes muebles que sean
consecuencia de una fabricación por encargo de clientes ubicados en el exterior del Perú, aun tratándose del caso en que estos clientes hubieran
proporcionado, en todo o en parte, los insumos necesarios que sean utilizados en la fabricación del bien que fuera materia de encargo.

En este caso, el saldo a favor no incluye el impuesto consignado en los comprobantes de pago o declaraciones de importación que correspondan
a bienes proporcionados por el cliente del exterior para la elaboración del bien encargado.

Esta operación debe concordarse con lo dispuesto en el texto del artículo 68 de la Ley General de Aduanas32, el cual regula la figura de la
admisión temporal para perfeccionamiento del activo.

32. La Ley General de Aduanas fue aprobada por el Decreto Legislativo N.º 1053, la cual fuera publicada en el diario oficial El Peruano el 27 de junio del 2008.

El referido artículo precisa que es el régimen aduanero que permite el ingreso al territorio aduanero de ciertas mercancías extranjeras33 con la
suspensión del pago de los derechos arancelarios y demás impuestos aplicables a la importación para el consumo y recargos de corresponder,
con el fin de ser exportadas dentro de un plazo determinado, luego de que hayan sido sometidas a una operación de perfeccionamiento, bajo la
forma de productos compensadores.

33. Resulta importante consignar el texto de los artículos 69 y 70 de la Ley General de Aduanas, los cuales señalan lo siguiente:

Artículo 69.- Mercancías objeto del régimen

Podrán ser objeto de este régimen las materias primas, insumos, productos intermedios, partes y piezas materialmente incorporados en el producto exportado
(compensador), incluyéndose aquellas mercancías que son absorbidas por el producto a exportar en el proceso de producción; así como las mercancías que
se someten al proceso de reparación, restauración o acondicionamiento. Asimismo, podrán ser objeto de este régimen mercancías tales como catalizadores,
aceleradores o ralentizadores que se utilizan en el proceso de producción y que se consumen al ser utilizados para obtener el producto exportado
(compensador).

No podrán ser objeto de este régimen las mercancías que intervengan en el proceso productivo de manera auxiliar, tales como lubricantes, combustibles o
cualquier otra fuente energética, cuando su función sea la de generar calor o energía, así como los repuestos y útiles de recambio, cuando no están
materialmente incorporados en el producto final y no son utilizados directamente en el producto a exportar; salvo que estas mercancías sean en sí mismas
parte principal de un proceso productivo.

Artículo 70.- Plazo

La admisión temporal para perfeccionamiento activo es automáticamente autorizada con la presentación de la declaración y de la garantía con una vigencia
igual al plazo solicitado y por un plazo máximo de vein- ticuatro (24) meses computado a partir de la fecha del levante. Si el plazo fuese menor, las prórrogas
serán aprobadas automáticamente, con la sola renovación de la garantía antes del vencimiento del plazo otorgado y sin exceder el plazo máximo.

Las operaciones de perfeccionamiento activo son aquellas en las que se pro- duce lo siguiente:

a)La transformación de las mercancías

1. La elaboración de las mercancías incluidos su montaje, ensamble y adaptación a otras mercancías

2. La reparación de mercancías, incluidas su restauración o acondiciona- miento

Están comprendidos en este régimen las empresas productoras de bienes interedios sometidos a procesos de transformación que abastezcan
localmente a empresas exportadoras productoras, así como los procesos de maquila34 de acuerdo con lo establecido en el reglamento35.

34. La maquila responde a un proceso de segregación de las diferentes fases del proceso de producción que permite la realización de partes del proceso por
diferentes empresas en distintos países, aprovechando así las ventajas comparativas que estos ofrecen, disminuyendo los costes de producción. CIOSL. El
infierno de los nuevos paraísos fiscales: La represión antisindical en las zonas francas. 1996. Recuperado de .
observatoriodeltrabajo.org/nueva/web/index.asp?pagina=133>.

35. Se refiere al Reglamento de la Ley General de Aduanas, el cual fue aprobado por el Decreto Supremo N.° 010-2009-EF, publicado en el diario oficial El
Peruano el 16 de enero del 2009.

Sobre el tema, podemos citar la RTF N.º 857-3-96 de fecha 22 de abril de 1996, la cual indica lo siguiente:

La remisión al exterior de bienes muebles como consecuencia de la fabricación por encargo de clientes del exterior constituye exportación, aun
cuando estos últimos hubieran proporcionado, en todo o en parte, los insumos utilizados en la fabricación del bien encargado.
6.4. Los servicios de hospedaje, incluyendo la alimentación, a sujetos no domiciliados, en forma individual o a través de un
paquete turístico, por el periodo de permanencia no mayor a 60 días

El numeral 4 del sexto párrafo artículo 33 de la LIGV determina que se considera exportación la prestación de servicios de hospedaje, incluyendo
la alimentación a sujetos no domiciliados, en forma individual o a través de un paquete turístico, por el periodo de su permanencia, no mayor de
sesenta (60) días por cada ingreso al país, requiriéndose la presentación de la tarjeta andina de migración (TAM), así como el pasaporte,
salvoconducto o documento nacional de identidad que, de conformidad con los tratados internacionales celebrados por el Perú, sean válidos para
ingresar al país, de acuerdo con las condiciones, registros, requisitos y procedimientos que se establezcan en el reglamento aprobado mediante
decreto supremo refrendado por el Ministerio de Economía y Finanzas, previa opinión técnica de la SUNAT.

Se requiere que se cumplan determinadas consideraciones para que la operación sea considerada como una exportación, las cuales se detallan a
continuación.

6.4.1. Elementos que deben verificarse para que se presente el beneficio

1. a)Se ofrezca un servicio de hospedaje36, incluyendo la alimentación.

2. b)La persona beneficiaria debe ser un sujeto no domiciliado.

3. La prestación del servicio puede darse en forma individual o a través de un paquete turístico37.

4. El periodo de permanencia debe ser no mayor de sesenta (60) días38 por cada ingreso al país.

5. Para demostrar el ingreso al país se requerirá la presentación de la TAM39, así como del pasaporte, salvoconducto o DNI que de conformidad
con los tratados internacionales celebrados por el Perú sean válidos para ingresar al país.

6. Las condiciones, registros, requisitos y procedimientos que se establezcan en el reglamento aprobado mediante decreto supremo refrendado
por el ministro de Economía y Finanzas, previa opinión técnica de la SUNAT.

36. real aAcadeMia esPañola, Diccionario de la RAE. Significado de la palabra hospedaje: (De hospedar). 1. m. Alojamiento y asistencia que se da a alguien.
2. m. Cantidad que se paga por estar de huésped. 3. m. p. us. hospedería (casa destinada al alojamiento). Recuperado de BUS=3&LEMA=hospedaje>.

37. glosario de TurisMo y hosTelería: Definición de paquete turístico. “Producto que se comercializa de forma única y que contiene dos o más servicios de
carácter turístico (alojamiento, manutención y transporte), por el que se abona un precio, dentro del cual el consumidor no es capaz de establecer un precio
individual para cada servicio que se le presta”. Recuperado de Glosario+de+turismo+y+hosteler%C3%ADa,paquete+tur%C3%ADstico.xhtml>.

38.Se debe aclarar que en este caso el plazo se expresa en días calendario y no en días hábiles.

39. Conforme lo determina el artículo 1 de la Decisión 397 de la Comunidad Andina de Naciones, la TAM constituye el único documento de control migratorio y
estadístico de uso obligatorio, para el ingreso y salida de personas del territorio de los países miembros, ya sea por sus propios medios o utilizando cualquier
forma de transporte. Su uso no excluye la presentación del pasaporte, visa u otro documento de viaje previstos en las normas nacionales o comunitarias, así
como en los convenios bilaterales vigentes. Se puede revisar el contenido completo de la Decisión N.º 397 en normativa/dec/D397.htm>.

6.4.2. Definiciones necesarias contenidas en la norma reglamentaria

Resulta interesante revisar la lista de definiciones que el Decreto Supremo N.º 122-2001-EF40ha determinado para poder dar cumplimiento a este
numeral. Las definiciones están contenidas en el artículo 1 de dicha norma; estas son las siguientes:

40. El cual aprueba las normas para la aplicación de beneficio tributario a establecimientos de hospedaje que brinden servicios a sujetos no domiciliarios.

Sujetos no domiciliados. Aquellas personas naturales residentes en el

extranjero que tengan una permanencia en el país de hasta (60) días calendario en el año.

Establecimiento de hospedaje. Establecimiento destinado a prestar habitualmente servicios de alojamiento no permanente, a que se refiere
el inciso b) del artículo 2 del Reglamento de Establecimientos de Hospedaje aprobado por el Decreto Supremo N.º 023-2001-ITINCI.

Servicio de hospedaje. Servicio de alojamiento prestado por el establecimiento de hospedaje destinado al sujeto no domiciliado que pernocte
en dicho local, sin incluir otros servicios complementarios, excepto la alimentación.

Servicio de alimentación. Servicio brindado directamente por el establecimiento de hospedaje, a través del cual se proporcionan alimentos al
sujeto no domiciliado, por lo menos una vez al día.

Paquete turístico. Conjunto de servicios turísticos coordinados, reunidos,

conducidos y organizados por agencias de viajes y turismo domiciliadas en el país y que sean utilizados en el país por sujetos no domiciliados.

Pasaporte. Documento de viaje, vigente, otorgado por la autoridad competente que permite acreditar la identidad del sujeto no domiciliado.

6.4.3. La inscripción obligatoria de los establecimientos de hospedaje ante la SUNAT

Para poder poner en práctica este beneficio se requiere que los establecimientos de hospedaje se inscriban ante la SUNAT en un registro que
esta entidad deberá llevar, el cual se encuentra regulado por la Resolución de Superintendencia N.º 082-2001/SUNAT41, del 20 de julio del 2001.

41. Para poder revisar el contenido completo de esta resolución puede consultar en pe/legislacion/superin/2001/082.htm>.

El artículo 2 de esta norma determina los parámetros para el proceso de inscripción. Así, se indica que los contribuyentes que cuenten con uno o
más establecimientos de hospedaje ubicados en el territorio nacional deberán inscribir estas en el registro, de acuerdo con el procedimiento
establecido en la presente resolución. Para la inscripción en el registro no será necesaria la presentación de ningún formulario.

La inscripción42 en el registro será de carácter permanente, salvo que el contribuyente solicite su exclusión de esta o se deje de prestar el
servicio de hospedaje. Asimismo, dicha inscripción es condición necesaria para gozar del beneficio establecido en la ley, cuya inscripción tiene
naturaleza declarativa y no constitutiva de derechos.
 42. El artículo 3 de la Resolución de Superintendencia N.º 082-2001/SUNAT determina que la inscripción y cualquier trámite relacionado con el registro se
efectuará ante la intendencia, oficina zonal o centros de servicios al contribuyente de SUNAT que corresponda al domicilio fiscal del contribuyente.

Una vez realizada la inscripción43, la SUNAT expedirá una constancia que contendrá los datos de identificación del contribuyente que se registra,
así como la información correspondiente a los establecimientos de hospedaje declarados.

43.Conforme lo señala el artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 082-2001/SUNAT, para efectos de la inscripción de los establecimientos de
hospedaje en el registro, se deberá cumplir con los siguientes requisitos:

1. El contribuyente titular del (los) establecimiento(s) deberá tener la condición de “RUC Activo” y encontrarse afecto al IGV, aun cuando goce de alguna
exoneración específica respecto de dicho tributo.

2. El establecimiento deberá haber sido declarado como domicilio fiscal o establecimiento anexo en el RUC.

3. Presentar copia de la licencia de funcionamiento o de la licencia de apertura de establecimiento, según corresponda, donde figure como actividad la de
servicios de hospedaje, por cada establecimiento de hospedaje a inscribirse, debiendo exhibirse el documento original.

6.4.4. ¿Cómo opera el saldo a favor?

Resultan aplicables a los establecimientos de hospedaje, las disposiciones relativas al saldo a favor del exportador previstas en la ley y en el
reglamento.

La compensación o la devolución del saldo a favor tendrán como límite el 18 % aplicado sobre los ingresos obtenidos por la prestación de los
servicios de hospedaje y alimentación a sujetos no domiciliados en el país.

6.4.5. ¿Quiénes son los sujetos beneficiados?

A fin de que el establecimiento de hospedaje determine que el servicio que presta debe ser considerado exportación de servicios, deberá verificar
que a la fecha en que se brinda el servicio a la persona no domiciliada la permanencia de esta en el país no exceda de sesenta (60) días
calendario en el año en curso, ya sea en forma continuada o fraccionada.

Tratándose de sujetos de nacionalidad peruana, adicionalmente, deberán acreditar con la visa correspondiente, su residencia en otro país y que
hayan salido del Perú.

6.4.6. ¿A quién se debe emitir los comprobantes de pago?

Los establecimientos de hospedaje emitirán a los sujetos no domiciliados y a las agencias de viajes y turismo, en caso de que aquellos opten por
un paquete turístico, la factura correspondiente en la cual solo se deberá consignar los servicios materia del beneficio.

En dicha factura se deberá consignar la siguiente leyenda: “Exportación de servicios Decreto Legislativo N.º 919”.

6.4.7. ¿Cómo se puede sustentar la prestación de servicios?

El artículo 7 del Decreto Supremo N.° 122-2001-EF precisa que, a fin de sustentar la presentación de los servicios de hospedaje y alimentación, el
establecimiento de hospedaje deberá presentar a la SUNAT copia fotostática de:

a) Las fojas o fichas del Registro de Huéspedes, a que se refiere el Decreto Supremo N.º 029-2004-MINCETUR, correspondientes a los sujetos
no domiciliados a quienes se les brindará los servicios.

b) Las fojas del pasaporte:

Que contengan la identificación del sujeto no domiciliado.

Donde consten las fechas de entradas y salidas del país en el último año calendario.

En caso de que las copias fotostáticas de las fojas del pasaporte no permitan sustentar lo establecido en el numeral 2 del inciso b) del presente
artículo, el establecimiento de hospedaje podrá presentar adicionalmente copia de la (TAM) a que hace referencia la Resolución Ministerial N.º
0226-2002-IN-1601 que sustente el último ingreso al país en el año calendario del sujeto no domiciliado.

La presentación de la copia de la (TAM) a que hace referencia el párrafo anterior solo procederá cuando el sujeto no domiciliado ingrese al país
con pasaporte, encontrándose la devolución del saldo a favor del exportador supeditada a la verificación que efectúa la SUNAT con la información
que proporcione la Dirección General de Migraciones y Naturalización del Ministerio del Interior, de conformidad con lo establecido por el artículo 8
del presente dispositivo. En este caso, el plazo para resolver la solicitud de devolución presentada será de hasta cuarenta y cinco (45) días
hábiles, no siendo de aplicación lo dispuesto por el artículo 12 del reglamento44.

44. Se refiere al Reglamento de Notas de Crédito Negociables, aprobado por D. S. N.° 126-94-EF y normas modificatorias.

Los adelantos, en tanto no se presten los servicios de hospedaje y alimentación, se acreditarán solo con las copias a que se refiere el numeral 1
del inciso b) del presente artículo.

6.4.8. Pronunciamiento de la SUNAT a través de informes

En este punto resulta relevante citar lo dispuesto por el Informe N.º 138-2005-SUNAT/2B000045, el cual trata de resolver la consulta relacionada
al hecho de que los establecimientos de hospedaje pueden sustentar la condición de sujetos no domiciliados a través de la fotostática u otro
medio electrónico de fotocopiado que permita distinguir la copia del pasaporte del sujeto no domiciliado, para los efectos del tratamiento tributario
previsto en el Decreto Legislativo N.º 919 y normas reglamentarias.

45. De fecha 30 de junio del 2005, el cual se puede consultar en - xas/ds122_01.htm>.

En dicho informe se precisó que a efectos de dar cumplimiento a lo dispuesto en el inciso b) del artículo 7 del Decreto Supremo N.º 122-2001-EF,
los establecimientos de hospedaje sustentarán la condición de sujetos no domiciliados a través de la presentación de las copias fotostáticas de las
fojas del pasaporte de dicho sujeto, entendiéndose por tales a las reproducciones fotográficas de los mencionados documentos sobre papel,
obtenidas de una máquina fotocopiadora.
 Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 422-3-2004 del 28 de enero del 2004

Conforme al Decreto Legislativo N.° 919, se considera exportación de servicios a la prestación de los servicios de hospedaje, incluyendo la
alimentación, a sujetos no domiciliados, en forma individual o a través de un paquete turístico vendido al exterior, en consecuencia, los demás
servicios que conforman estos últimos, como es el caso del transporte, se encuentran gravados con el IGV.

6.5. Venta de bienes destinados al uso o consumo de los pasajeros y miembros de la tripulación a bordo de naves de
transporte marítimo o aéreo. También se incluyen los bienes que sean necesarios para su funcionamiento, así como los
combustibles y/o lubricantes

El numeral 5 del sexto párrafo artículo 33 de la LIGV señala que se considera exportación a la venta de los bienes destinados al uso o consumo
de los pasajeros y miembros de la tripulación a bordo de las naves de transporte marítimo o aéreo, así como de los bienes que sean necesarios
para el funcionamiento, conservación y mantenimiento de los referidos medios de transporte, incluyendo, entre otros bienes, combustibles,
lubricantes y carburantes. Por decreto supremo refrendado por el Ministerio de Economía y Finanzas, se establecerá la lista de bienes sujetos al
presente régimen.

A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, los citados bienes deben ser embarcados por el vendedor durante la permanencia de las naves o
aeronaves en la zona primaria aduanera y debe seguirse el procedimiento que se establezca mediante resolución de Superintendencia de la
SUNAT.

El decreto supremo al que alude anteriormente es el D. S. N.º 007-2005-EF, el cual en cumplimiento del artículo 2 de la Ley N.º 28462, Ley de
fortalecimiento del servicio de transporte internacional de carga y/o pasajeros en los sectores marítimo y aéreo, aprueba un anexo en el cual se
detallan la lista de bienes cuya venta a las empresas de transporte internacional de carga y/o pasajeros se considera como una operación de
exportación46.

46. Los bienes son los siguientes:

1. Productos alimenticios, bebidas y tabaco para consumo de pasajeros y/o tripulación

2. Medicamentos, equipos e instrumental médico para consumo y uso de pasajeros y/o tripulación

3. Prendas de vestir, calzado y útiles de tocador y aseo para uso de pasajeros y/o tripulación

4. Utensilios de comedor y cocina

5. Equipos de comunicación y telecomunicación

6. Equipos de rastreo y sus repuestos

7. Combustibles y lubricantes

8. Equipos, piezas, partes y repuestos para el funcionamiento y mantenimiento de las naves y/o aeronaves

9. Equipos, piezas y material informático

10. Equipos y materiales de seguridad

11. Documentación y publicaciones diversas, artículos de escritorio y de equipos

12. Insumos y artículos diversos para el funcionamiento y mantenimiento de los equipos de las naves y/o aeronaves

Es pertinente citar la primera conclusión del Informe N.º 030-2012-SUNAT/4B0000, del 3 de abril del 2012, el cual señala lo siguiente:

Para que la operación a que se refiere el numeral 5 del artículo 33 vigente califique como exportación, debe observarse que el destino de los
bienes detallados en la norma sea su uso o consumo en el exterior.

Adicionalmente, para que la operación señalada en el párrafo anterior califique como exportación, los bienes deben ser embarcados por el
vendedor durante la permanencia de las naves o aeronaves en la zona primaria aduanera y debe seguirse el procedimiento que se establezca
mediante resolución de superintendencia de la SUNAT.

La SUNAT, a través de la emisión de la Carta N.º 0748-2012-SUNAT/200000, del 13 de agosto del 2012, precisa lo siguiente:

Nótese que la disposición contenida en el numeral 5 del artículo 33 de la Ley del IGV no ha efectuado distingo alguno en función a la calidad de
domiciliado o no del adquirente de los bienes, de lo que se tiene independientemente que se trate de una empresa domiciliada o no, la operación
calificará como exportación, siempre que sea el vendedor quien embarque los bienes47.

47. Si se desea revisar el texto completo de la carta puede consultar en oficios/2012/informe-oficios/c078-2012.pdf>.

Sobre el tema podemos citar el Informe N.° 136-2014-SUNAT/5D1000:

[…]

Se precisa también que resulta legalmente posible que las aeronaves de empresas aéreas no domiciliadas y sin representante legal en el país,
que aterrizan en territorio nacional por escala técnica u otras razones distintas a su programación normal de vuelos, se abastezcan de
combustible a través de una venta local, perdiendo en ese caso el derecho a acogerse al beneficio de inafectación del IGV previsto en el numeral
5 del artículo 33 de la Ley del IGV, acción con la que no se advierte perjuicio alguno al fisco.

6.6. Servicios de transporte de pasajeros y/o mercancías que los navieros nacionales o empresas navieras nacionales
realicen desde el país hacia el exterior

El numeral 6 del sexto párrafo artículo 33 de la LIGV considera como exportación los servicios de transporte de pasajeros o mercancías que los
navieros nacionales o empresas navieras nacionales realicen desde el país hacia el exterior, así como los servicios de transporte de carga aérea
que se realicen del país hacia el exterior.
 Este supuesto fue agregado por la quinta disposición transitoria y final de la Ley N.º 28583, Ley de Reactivación y Promoción de la Marina
Mercante Nacional, que fuera publicada en el diario oficial El Peruano el 22 de julio del 2005.

Sobre este tema, es pertinente mencionar que la Administración Tributaria ha emitido el Informe N.º 011-2012-SUNAT/2B000048, del 27 de enero
del 2012, el cual concluye lo siguiente:

48. Si se desea revisar el texto completo del informe puede consultar en oficios/2012/informe-oficios/i011-2012.pdf>.

1. Los servicios de transporte de pasajeros y/o mercancías que los navieros nacionales o empresas navieras nacionales realicen desde el país
hacia el exterior a favor de usuarios domiciliados en el país califican como exportación.

2. El Reglamento de NCN49 es aplicable a la devolución del SFMB50 derivado de tales servicios.

49. Se refiere a las Notas de Crédito negociables.

50. Se refiere al saldo a favor materia del beneficio.

6.7. Los servicios de transformación, reparación, mantenimiento y conservación de naves y aeronaves de bandera
extranjera a favor de sujetos domiciliados en el exterior

El numeral 7 del quinto párrafo artículo 33 de la LIGV considera como exporta- ción los servicios de transformación, reparación, mantenimiento y
conservación de naves y aeronaves de bandera extranjera a favor de sujetos domiciliados en el exterior, siempre que su utilización económica se
realice fuera del país. Estos servicios se hacen extensivos a todas las partes y componentes de las naves y aeronaves.

A manera de ejemplo se pueden citar las labores que realiza el Servicio de Mantenimiento de la Fuerza Aérea del Perú (SEMAN), el cual desde
1988 está certificado por “la FAA51 como la Estación de Reparación N SPUY 238K para realizar mantenimiento mayor de aviones bajo matrícula
norteamericana”52.

51. Fuerza Aérea Americana.

52. Esta información se puede consultar en la siguiente página web: - ria.htm>.

Conforme lo menciona osorio Cornejo, “todas las flotas de aviones de la conocida empresa de transporte de correo rápido de alcance
mundial, cono- cida como DHL, ha contratado al Seman para brindar servicio permanente de mantenimiento a sus aviones en esta
región”53.

53. osorio Cornejo, Rolando. “Alumnos de Ingeniería Aeronáutica visitan Servicio de Mantenimiento de la FAP”, en El Académico, N.º 19, agosto del 2007, p. 6.
Recuperado de - co/pdf/El%20Academico19.pdf>.

6.8. La venta de bienes muebles a favor de un sujeto no domiciliado, realizada en virtud de un contrato de compraventa
internacional pactado bajo las reglas Incoterm EXW, FCA o FAS, cuando dichos bienes se encuentren ubicados en el
territorio nacional a la fecha de su transferencia

El numeral 8 del quinto párrafo del artículo 33 de la LIGV considera como exportación la venta de bienes muebles a favor de un sujeto no
domiciliado, realizada en virtud de un contrato de compraventa internacional pactado bajo las reglas Incoterm, EXW, FCA o FAS, cuando dichos
bienes se encuentren ubicados en el territorio nacional a la fecha de su transferencia. Esto ocurre siempre que el vendedor sea quien realice el
trámite aduanero de exportación definitiva de los bienes y que no se utilicen los documentos a que se refiere el tercer párrafo del presente
artículo, en cuyo caso se aplicará lo dispuesto en dicho párrafo.

La aplicación del tratamiento dispuesto en el párrafo anterior está condicionada a que los bienes objeto de la venta sean embarcados en un plazo
no mayor a sesenta (60) días calendario contados a partir de la fecha de emisión del comprobante de pago respectivo. Vencido dicho plazo sin
que se haya efectuado el embarque, se entenderá que la operación se ha realizado en el territorio nacional, encontrándose gravada o exonerada
del IGV, según corresponda, de acuerdo con la normativa vigente.

Uno de los puntos que con frecuencia generaban contingencias a los contribuyentes frente al fisco era el relacionado a la operación de venta de
bienes realizada por ellos, utilizando el Incoterm EXW, el cual representa la operación

Ex Works que alude a la venta en fábrica.

En este sentido, quien vende la mercadería la pone a disposición del comprador en sus instalaciones, como su propio almacén o la propia fábrica.
Sin embargo, al no haber realizado ningún trámite ante la Aduana, el Fisco lo estuvo considerando como si se tratara de una venta local dentro
del territorio nacional, afectando por ello tanto al impuesto a la renta como al IGV (recomendamos revisar el Informe N.º 201-2009-
SUNAT/2B0000), llegando inclusive a presentarse casos de acotaciones, reclamaciones y hasta apelaciones ante el Tribunal Fiscal,
pronunciándose este último a través de la RTF N.º 399-4-2003.

Al haberse incorporado el numeral 8 al texto del artículo 33 de la LIGV, se determina como una operación considerada como exportación el hecho
de realizar la venta de bienes muebles a favor de un sujeto no domiciliado, realizada en virtud de un contrato de compraventa internacional
pactado bajo las reglas Incoterm:

EXW (Ex Works-En fábrica)

FCA (Free Carrier-Franco transportista)

FAS (Free Alongside Ship-Franco al costado del buque)

En los tres supuestos se condiciona que cuando dichos bienes se encuentren ubicados en el territorio nacional a la fecha de su transferencia, se de
siguientes condiciones:

El vendedor sea quien realice el trámite aduanero de exportación definitiva de los bienes.

No se utilicen los documentos a que se refiere el tercer párrafo del artículo 33, en cuyo caso será de aplicación lo que allí se dispone (este es el
caso de las ventas realizadas al exterior donde se presentan los holding certificates).
 Cabe indicar que este tratamiento está condicionado a que los bienes objeto de la venta sean embarcados en un plazo no mayor a sesenta (60)
días calendario contados a partir de la fecha de emisión del comprobante de pago respectivo. Vencido dicho plazo sin que se haya efectuado el
embarque, se entenderá que la operación se ha realizado en el territorio nacional, encontrándose gravada o exonerada del IGV, según
corresponda, de acuerdo con la normativa vigente.

Si observamos la modificación de la normatividad del IGV, se produce un cambio en la afectación de la operación de exportación bajo la
modalidad de Ex Works, toda vez que antes de esta modificatoria el fisco lo consideraba como una operación interna y por ende afecta al pago
del IGV. En cambio, con la modificatoria se le da el tratamiento de exportación siempre que se cumplan los requisitos antes señalados, y entrará
en funciones a partir del 1 de julio del 2012, lo cual permitirá contar con una regla que genera mayor certidumbre en las operaciones de
exportación y evitan acotaciones por parte del fisco.

De acuerdo con lo señalado en el numeral 1 del artículo 9 del Reglamento de la LIGV, las ventas que se consideren realizadas en el país como
consecuencia del vencimiento de los plazos a que aluden el tercer párrafo y el numeral 8 del artículo 33 del decreto se considerarán realizadas en
la fecha de nacimiento de la obligación tributaria que establece la normativa vigente.

6.9. Los servicios de alimentación, traslados, transporte turístico, espectáculos de folklore nacional, teatro, conciertos de
música clásica, ópera, opereta, ballet, zarzuela, espectáculos deportivos declarados de interés nacional, museos, entre
otros

El numeral 9 del sexto párrafo del artículo 33 de la Ley del IGV considera como exportación los servicios de alimentación (incluye servicios de
alimentación tipo catering); traslados, transporte turístico (terrestre, aéreo, ferroviario, acuático, teleféricos54 y funiculares de pasajeros con origen
y destino desde el mismo punto de embarque), espectáculos de folklore nacional, teatro, conciertos de música clásica, ópera, opereta, ballet,
zarzuela, espectáculos deportivos declarados de interés nacional, museos, eventos gastronómicos, mediación u organización de servicios
turísticos, servicios de traducción, turismo de aventura y otras actividades de turismo no convencional (turismo vivencial, social y rural
comunitario) que conforman el paquete turístico prestado por operadores turísticos domiciliados en el país, a favor de agencias, operadores
turísticos o personas naturales, no domiciliados en el país, en todos los casos.

54. Este puede ser el caso del teleférico de Kuélap en el departamento de Amazonas.

El segundo párrafo de este numeral indica que a propuesta del Ministerio de Comercio Exterior y Turismo, mediante decreto supremo refrendado
por el ministro de Economía y Finanzas, se podrá incorporar otros servicios que conforman el paquete turístico55.

55. Cabe indicar que el numeral 9 fue modificado por el artículo 2 de la Ley N.º 30641 (17-08-17), la cual está vigente desde el 01-09-17.

Numeral 9 modificado por el artículo 2 de la Ley N.º 30641 (17-08-17), vigente desde el 01-09-17.

Dentro de la concordancia reglamentaria apreciamos el texto de los artículos 9-A, 9-B, 9-C, 9-D, 9-E, 9-F, 9-G, 9-H y 9-I, los cuales se transcriben
a continuación:

Artículo 9-A.- Definiciones

Para efecto del presente Subcapítulo se entenderá por:

1. Agencias y operadores turísticos no domiciliados. A las personas no do- miciliadas en el Perú de acuerdo con las normas que regulan el
Impuesto a la Renta que realizan ventas de paquetes turísticos.

2. Documento de identidad. Al pasaporte, salvoconducto o documento de identidad que, de conformidad con los tratados internacionales
celebrados por el Perú, sea válido para ingresar al país.

3. Operador turístico. A la agencia de viajes y turismo que se encuentre inscrita en el Directorio Nacional de Prestadores de Servicios Turísticos
Calificados a que se refiere el Reglamento de Agencias de Viaje y Turismo, aprobado mediante Decreto Supremo N.º 004-2016-MINCETUR.

4. Paquete turístico. Al bien mueble de naturaleza intangible conformado por un conjunto de servicios turísticos, entre los cuales se incluya
alguno de los servicios indicados en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto, cuyos usuarios son personas naturales no domiciliadas en el país.

5. Persona natural no domiciliada en el país. A aquella residente en el extranjero que tenga una permanencia en el país de hasta sesenta (60)
días calendario, contados por cada ingreso al país.

6. Reglamento de Notas de Crédito Negociables. Al Reglamento de Notas de Crédito Negociables, aprobado por Decreto Supremo N.º 126-94-
EF y normas modificatorias.

7. Restaurantes. A los establecimientos que expenden comidas y bebidas al público.

8. Sujeto(s) no domiciliados(s). A la persona natural no domiciliada y/o a las agencias y/u operadores turísticos no domiciliados.

9. TAM. A la Tarjeta Andina de Migración a que se refiere la Directiva N.º 001- 2002-IN-1601, aprobada mediante Resolución Ministerial N.º 0226-
2002- IN-1601 y a la Tarjeta Andina de Migración virtual cuyo uso es aprobado mediante Resolución de Superintendencia Nacional de
Migraciones, tales como las Resoluciones de Superintendencia. N.os 0000308-2016-MIGRACIONES, 0000331-2016-MIGRACIONES,
0000017-2017-MIGRACIONES, 000172-2017-MIGRACIONES y 0000240-2017-MIGRACIONES(*)

(*) Artículomodificadoporelartículo3delDecretoSupremoN.º342-2017-EF (22-11-17) vigente a partir del 23-11-17

Artículo 9-B.- Ámbito de Aplicación

Lo establecido en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto será de aplicación al operador turístico que venda paquetes turísticos a un sujeto no
domiciliado, para ser utilizados por personas naturales no domiciliadas en el país.(*)

(*)Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF (22-11-17) vigente desde el 23-11-17

Artículo 9-C.- De los servicios comprendidos en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto que conforman el paquete turístico
Para efecto de determinar los servicios que están taxativamente comprendidos en el numeral 9 del artículo 33 del decreto, se debe tener en
cuenta lo siguiente:

1. Se considerará el servicio de alimentación prestado en restaurantes y el proporcionado a través de la modalidad de catering, entendiendo
como esta última el suministro de alimentos preparados. No se considerará el servicio de alimentación a que se refiere el numeral 4 del artículo
33 del Decreto.

2. Se entenderá como traslado al transporte desde el terminal de arribo, establecimientos de hospedaje u otros establecimientos donde se
prestan servicios turísticos hasta puntos de destino de la misma ciudad o centro poblado y viceversa, a que se refiere el numeral 3.63.1.1 del
artículo 3 del Decreto Supremo N.º 017-2009-MTC, Reglamento Nacional de Ad- ministración de Transportes, o norma que la sustituya.

3. Se entenderá como transporte turístico al traslado de personas hacia y desde centros de interés turístico con el fin de posibilitar el disfrute de
sus atractivos, calificado como tal conforme a la legislación especial sobre la materia, según corresponda y cuyo origen y destino sea el mismo
punto de embarque.

4. Se entenderá como espectáculo deportivo de interés nacional a aquel que sea declarado como tal mediante decreto supremo, con el voto
aprobatorio del Consejo de Ministros.

5. Se entenderá por museo a aquel que cuente con inscripción en el Registro Nacional de Museos Públicos y Privados a que se refiere la Ley N.º
28296, Ley General de Patrimonio Cultural de la Nación.

6. Se entenderá por turismo rural comunitario a aquella actividad turística que se desarrolla en el medio rural de manera planificada y sostenible
basada en la participación de las poblaciones locales organizadas para brindar servicios turísticos, y que de ser el caso, sea calificada como tal
conforme a la regulación especial sobre la materia.

7. Se entenderá por turismo vivencial a aquella actividad turística que pro- mueve el contacto con culturas vivas, la interacción del poblador local
con el viajero, el compartir costumbres, festividades y actividades cotidianas, cualesquiera que fuera, que enfatiza la actividad turística como
intercambio cultural y que de ser el caso, sea calificada como tal conforme a la regulación especial sobre la materia.

8. Se entenderá por turismo de aventura al servicio prestado por agencias de viaje y turismo que cuenten con el certificado de autorización a que
se refiere el artículo 6 del Reglamento de Seguridad para la Prestación del Servicio Turístico de Aventura, aprobado por el Decreto Supremo
N.º 005-2016-MINCETUR o norma que la sustituya, para que los turis- tas realicen actividades para explorar nuevas experiencias en espacios
naturales o escenarios al aire libre que implica un cierto grado de riesgo, así como de destreza y esfuerzo físico.

9. Se entenderá por turismo social a aquella actividad a la que se refiere el artículo 45 de la Ley N.º 29408, Ley General de Turismo.(*)

(*) Artículomodificadoporelartículo3delDecretoSupremoN.º342-2017-EF (22-11-17) vigente desde el 23-11-17

Artículo 9-D.- Del Saldo a favor

Las disposiciones relativas al saldo a favor del exportador previstas en el Decreto y en el Reglamento de Notas de Crédito Negociables serán
aplicables a los operadores turísticos a que se refiere el presente subcapítulo.

Sólo se consideraran los servicios que se encuentren gravados con el IGV.

Para efecto de lo dispuesto en el artículo 5 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables se considerará el valor de las facturas en las que se
consignen los servicios mencionados en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto que conforman el paquete turístico vendido a los sujetos no
domiciliados y que hayan sido emitidas en el período a que corresponde la Declaración-Pago, así como las notas de débito y crédito emitidas en
dicho período.

Además de la información señalada en el artículo 8 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, a la comunicación de compensación así
como a la solicitud de devolución, se adjuntará la relación detallada de las facturas y de las notas de débito y crédito que sustenten las
exportaciones realizadas en el período por el que se comunica la compensación y/o se solicita la devolución.(*)

(*)Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF (22-11-17) vigente a partir del 23-11-17

Artículo 9-E.- De los Comprobantes de Pago

Los operadores turísticos emitirán a los sujetos no domiciliados la factura correspondiente, en la cual sólo deberán consignar los ingresos que
correspondan a los servicios taxativamente mencionados en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto que conformen el paquete turístico, debiendo
emitirse otro comprobante

de pago por los ingresos que correspondan a los otros servicios que conformen el referido paquete turístico.(*)

(*)Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF (22-11-17) vigente desde el 23-11-17

Artículo 9-F.- De la Acreditación que los usuarios del paquete turístico son personas naturales no domiciliadas

Al operador turístico, cuando la SUNAT lo requiera, debe sustentar que los usuarios de los servicios que conforman el paquete turístico son
personas naturales no domiciliadas.

Tratándose de paquetes turísticos vendidos a agencias u operadores turísticos no domiciliados, el operador turístico requerirá que estos le
proporcionen in- formación que permita identificar a las referidas personas.

Si el(los) usuario(s) del(de los) servicio(s) ingresa(n) al país dentro de la vigencia del paquete, el operador turístico debe contar con la copia del
documento de identidad de la(s) persona(s) que utiliza(n) el paquete turístico y la fecha de su último ingreso al país.

Tratándose de paquetes turísticos vendidos a personas naturales no domiciliadas, y el(los) usuario(s) del(de los) servicio(s) ingresa(n) al país
dentro de la vigencia del paquete, el operador turístico deberá contar con la documentación a que se refiere el párrafo precedente.

En el caso que la copia del documento de identidad no permita sustentar la última fecha de ingreso al país, el operador turístico podrá presentar
copia de la TAM que sustente dicho último ingreso. Si la TAM es virtual la SUNAT verificará la fecha del último ingreso al país de los usuarios de
los servicios que conformen el paquete turístico a través de la opción consultas en línea de la TAM Virtual en la página web de la
 Superintendencia Nacional de Migraciones (www.migraciones.gob.pe).(*)

(*)Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF (22-01-17) vigente desde el 23-11-17

Artículo 9-G.- De la falta de acreditación respecto a que los usuarios del paquete turístico son personas naturales no domiciliadas

De no cumplirse con la acreditación señalada en el artículo anterior, el saldo a favor del exportador se considera indebido. En consecuencia:

1. De haber sido aplicado o compensado por el operador turístico, este deberá rectificar la declaración y realizar el pago del impuesto que
corresponda.

2. De haber sido devuelto la SUNAT emitirá el acto respectivo y procederá a realizar la cobranza, incluyendo los intereses a que se refiere el
artículo 33 del Código Tributario.(*)

(*)Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF (22-11-17) vigente desde el 23-11-17

Artículo 9-H.- De la Sanción

Los operadores turísticos que gocen indebidamente del beneficio establecido en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto, deberán restituir el
impuesto sin perjuicio de las sanciones correspondientes establecidas en el Código Tributario.

Artículo 9-I.- Normas Complementarias

Mediante resolución de superintendencia, la SUNAT establecerá las normas complementarias que sean necesarias para la mejor aplicación de lo
establecido en el presente subcapítulo.

6.10. Los servicios complementarios al transporte de carga que se realice desde el país hacia el exterior y el que se realice
desde el exterior hacia el país necesarios para llevar a cabo dicho transporte, siempre que se realicen en zona primaria de
Aduanas y que se presten a transportistas de carga internacional

El numeral 10 del sexto párrafo del artículo 33 de la Ley del Impuesto General a las Ventas considera como exportación los servicios
complementarios al transporte de carga que se realice desde el país hacia el exterior y el que se realice desde el exterior hacia el país, necesarios
para que se realice dicho transporte, siempre que se realicen en zona primaria de aduanas y que se presten a los transportistas de carga
internacional o a sujetos no domiciliados en el país que tengan titularidad de la carga de acuerdo con la documentación aduanera de tránsito
internacional.

El texto que se encuentra subrayado, fue una modificación efectuada por el artículo 2 de la Ley N.º 30641, la cual fuera publicada en el diario
oficial El Peruano con fecha 17-08-17 y está vigente a partir del 01-09-17.

Constituyen servicios complementarios al transporte de carga necesarios para llevar a cabo dicho transporte, los siguientes:

1. Remolque

2. Amarre o desamarre de boyas

3. Alquiler de amarraderos

4. Uso de área de operaciones

5. Movilización de carga entre bodegas de la nave

6. Transbordo de carga.

7. Descarga o embarque de carga o de contenedores vacíos

8. Manipuleo de carga

9. Estiba y desestiba

10. Tracción de carga desde y hacia áreas de almacenamiento

11. Practicaje

12. Apoyo a aeronaves en tierra (rampa)

13. Navegación aérea en ruta

14. Aterrizaje-despegue

15. Estacionamiento de la aeronave

6.11. El suministro de energía eléctrica a favor de los sujetos domiciliados en las zonas especiales de desarrollo (ZED)

El numeral 11 del sexto párrafo del artículo 33 de la Ley del IGV considera como exportación de servicios el suministro de energía eléctrica a favor
de los sujetos domiciliados en las zonas especiales de desarrollo (ZED). El suministro de energía eléctrica comprende todos los cargos que le son
inherentes contemplados en la legislación peruana.

Es importante recalcar que este numeral fue incorporado por el artículo 2 de la Ley N.º 30641, la cual fue publicada en el diario
oficial El Peruano el 17-08-17 y está vigente a partir del 01-09-17.

Con respecto a la naturaleza de las zonas especiales de desarrollo, consideramos necesario citar el texto del artículo 3 del Reglamento de las
Zonas Especiales de Desarrollo (ZED), el cual se aprobó mediante el Decreto Supremo N.º 005-2019-MINCETUR56, publicado en el diario
oficial El Peruano con fecha viernes 2 de agosto de 2019.

56. Si se desea revisar el texto completo de esta norma puede consultar la siguiente dirección web: (consultado el 12-07-2020).
 Artículo 3.- Naturaleza de las Zonas Especiales de Desarrollo

1. Las ZED constituyen áreas geográficas debidamente delimitadas, destinadas a promover la estabilidad de las inversiones, fomentar el empleo,
contribuir al desarrollo socioeconómico sostenible y promover la competitividad e innovación en las regiones donde se ubican.

2. Las ZED constituyen “punto de llegada” sin menoscabo de su condición de zona primaria aduanera de trato especial. El ingreso de mercancías
destinadas a las ZED cancela los regímenes aduaneros temporales y concluye el transporte internacional de mercancías. El traslado de
mercancías a las ZED se puede realizar de manera directa desde las aduanas correspondientes sin requerir ser almacenadas en un depósito
temporal.

3. Se entiende como zona primaria aduanera de trato especial, a las condiciones especiales y facilidades aduaneras, distintas a las aplicadas en
el resto del territorio nacional, destinadas a simplificar y mejorar las condiciones aplicables a las operaciones de ingreso, permanencia y salida
de mercancías nacionales, nacionalizadas o del exterior, hacia o desde las ZED, así como para la realización de las actividades permitidas en
dichos recintos.

6.12. La prestación del servicio que se realiza parcialmente en el extranjero por sujetos generadores de rentas de tercera
categoría para efectos del impuesto a la renta a favor de una persona no domiciliada en el país

El numeral 12 del sexto párrafo del artículo 33 de la Ley del IGV considera como exportación de servicios la prestación del servicio que se realiza
parcialmente en el extranjero por sujetos generadores de rentas de tercera categoría para efectos del impuesto a la renta a favor de una persona
no domiciliada en el país, siempre que su uso, explotación o aprovechamiento tenga lugar en el extranjero y el exportador del servicio se
encuentre, de manera previa, inscrito en el Registro de Exportadores de Servicios57 a cargo de la SUNAT.

57. Existe la Resolución de Superintendencia N.º 312-2017/SUNAT, por medio de la cual se dictaron normas referidas al Registro de Exportadores de
Servicios. Dicha normas se puede consultar ingresando a la siguiente dirección web: (consultado el 12-07- 2020).

El presente numeral modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1395, el cual fue publicado el 06-09-18, y está vigente a partir del 01-
10-18.

Sobre este punto, braVo CuCCi ha comentado “algunas observaciones importantes sobre este tipo especial de exportación:

1. No le son predicables las condiciones generales de la exportación de servicios, pues tiene un reconocimiento de operación singular.

2. Requiere que el servicio sea brindado parcialmente en el extranjero. Esta exigencia puede generar cierta incertidumbre, si se piensa
en el caso de un servicio que es presto totalmente en el extranjero. La respuesta parece ser que el legislador peruano ha querido que
para que el servicio tenga el tratamiento de una exportación, al menos una parte del mismo se brinde desde el país, situación que
excluiría a los servicios completamente extraterritoriales”58.

58. braVo CuCCi, Jorge, Teoría sobre la imposición al valor agregado. 1.ª ed., Lima, 2018.

Informe de la SUNAT

Informe N.° 179-2019-SUNAT/7T0000

En el marco de la Ley N.° 27688, Ley de la Zona Franca y Zona Comercial de Tacna, se consideran exportados hacia la ZOFRATACNA los
servicios de telefonía, enlaces de datos y, en general, los servicios que cumplen concurrentemente con los requisitos establecidos en el numeral 6
del artículo 9 del Reglamento de la Ley del IGV y se traten de exportación en los términos del quinto párrafo del artículo 33 de la Ley del IGV o se
encuentre en el numeral 12 de este último artículo; asimismo, también se considera exportación el servicio de transporte de mercancías
provenientes del resto del territorio nacional hacia la ZOFRATACNA59.

59. Si se desea revisar el texto completo del informe emitido por la SUNAT puede ingresar a la siguiente dirección web: (con- sultado el 12-07-2020).

Se considera exportador al productor de bienes que venda sus productos a clientes del exterior, a través de comisionistas que operen únicamente
como intermediarios encargados de realizar los despachos de exportación, sin agregar valor al bien, siempre que cumplan con las disposiciones
entables por Aduanas sobre el particular.

7. La exportación a las zonas especiales de desarrollo (ZED) y a Zofratacna

7.1. Servicios exportados hacia las zonas especiales de desarrollo (ZED)

El texto del numeral 5 del artículo 9 del Reglamento de la Ley del IGV precisa que los servicios se consideran exportados hacia los usuarios de las
Zonas Especiales de Desarrollo (ZED) cuando cumplan concurrentemente con los siguientes requisitos:

1. Se trate de servicios comprendidos en el quinto párrafo del artículo 33, en cuyo caso el exportador debe encontrarse previamente inscrito en el
registro de exportadores de servicios, en el numeral 11 o en el numeral 12 de dicho artículo.

2. Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el Reglamento de
la materia y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos.

3. El exportador sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio nacional.

4. El usuario o beneficiario del servicio sea una empresa constituida o establecida en la ZED, calificada como usuaria por la administración de la
ZED respectiva.

5. El uso, explotación o aprovechamiento de los servicios tenga lugar en la mencionada ZED.

7.2. Servicios exportados hacia los usuarios de la Zofratacna

El texto del numeral 6 del 5 del artículo 9 del Reglamento de la Ley del IGV precisa que los servicios se consideran exportados hacia los usuarios
de la Zofratacna cuando cumplan concurrentemente con los siguientes requisitos:
 1. Se trate de servicios comprendidos en el quinto párrafo del artículo 33, en cuyo caso el exportador debe encontrarse previamente inscrito en el
registro de exportadores de servicios o en el numeral 12 de dicho artículo.

2. Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante

de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el Reglamento de la materia y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos.

3. El exportador sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio nacional.

4. El beneficiario del servicio sea calificado como usuario por el Comité de Administración o el Operador.

5. El uso, explotación o aprovechamiento de los servicios tenga lugar en la Zofratacna.

7.3. Bienes exportados a la Zofratacna

El numeral 7 del artículo 9 del Reglamento de la Ley del IGV precisa que Los bienes se considerarán exportados a la Zofratacna cuando cumplan
concurren- temente los siguientes requisitos:

1. El transferente sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio nacional.

2. El adquirente sea calificado como usuario por el Comité de Administración o el operador, y sea persona distinta al transferente.

3. Se transfieran a título oneroso, lo que deberá demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido y registrado según las
normas sobre la materia.

4. Su uso tenga lugar íntegramente en la Zofratacna.

5. El transferente deberá sujetarse al procedimiento aduanero de exportación definitiva de mercancías nacionales o nacionalizadas provenientes
del resto del territorio nacional con destino a la Zofratacna.

7.4. Bienes exportados a las ZED

El numeral 8 del artículo 9 del Reglamento de la LIGV precisa que los bienes s bienes se considerarán exportados a las ZED cuando se cumplan
concurren- temente los siguientes requisitos:

1. El transferente sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio nacional.

2. El adquirente sea calificado como usuario por la Administración de la ZED respectiva y sea persona distinta al transferente.

3. Se transfieran a título oneroso, lo que deberá demostrarse con el compronbante de pago que corresponda, emitido y registrado según las
normas sobre la materia.

4. El transferente deberá sujetarse al procedimiento aduanero de exportación definitiva de mercancías nacionales o

nacionalizadas provenientes del resto del territorio nacional con destino a las ZED.

5. El uso tenga lugar íntegramente en las ZED.

8. Saldo a favor del exportador

El texto del artículo 34 de la LIGV regula el supuesto del saldo a favor del exportador, el cual determina que el monto del impuesto que hubiere
sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construcción y las pólizas
de importación, dará derecho a un saldo a favor del exportador conforme lo disponga el reglamento. A fin de establecer dicho saldo serán de
aplicación las disposiciones referidas al crédito fiscal contenidas en el capítulo VI de la LIGV (que trata sobre el crédito fiscal60) y el capítulo VII
también de la LIGV (que trata sobre los ajustes al impuesto bruto y al crédito fiscal61).

60. En el presente libro dichos temas han sido tratados en los capítulos VIII, IX y X.

61. En el presente libro dicho tema ha sido tratado en el capítulo XI.

8.1. ¿Qué operaciones dan derecho al saldo a favor del exportador?

De acuerdo con lo señalado por el texto del numeral 2 del artículo 9 del Reglamento de la LIGV, los bienes, servicios y contratos de construcción,
que dan derecho al saldo a favor del exportador, son aquellos que cumplan con los requisitos establecidos en los capítulos VI y VII de la LIGV y
en este reglamento.

Para la determinación del saldo a favor por exportación, son de aplicación las normas contenidas en los capítulos V (que trata sobre el impuesto
bruto62) y VI (que trata sobre el crédito fiscal).

8.2. ¿Cómo se determina el saldo a favor del exportador?

El saldo a favor el exportador será el determinado de acuerdo con el procedimiento establecido en el numeral 6 del artículo 6 del Reglamento de
la LIGV, el cual contiene las reglas aplicables en caso de que los sujetos realicen operaciones gravadas y no gravadas63.

63. Dicho tema se ha desarrollado en el capítulo X del presente libro.

La devolución del saldo a favor del exportador se regulará por decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas.

La referida devolución podrá efectuarse mediante cheques no negociables, notas de crédito negociables y/o abono en cuenta corriente o de
ahorros.

8.3. La aplicación del saldo a favor

De conformidad con lo señalado en el texto del artículo 35 de la LIGV se considera que el saldo a favor establecido en el artículo 34 de la misma
norma se deducirá del impuesto bruto, si lo hubiere, de cargo del mismo sujeto. De no ser posible esa deducción en el periodo por no existir
operaciones gravadas o ser estas insuficientes para absorber dicho saldo, el exportador podrá compensarlo automáticamente con la deuda
 tributaria por pagos a cuenta y de regularización del impuesto a la renta.

Si no tuviera impuesto a la renta que pagar durante el año o en el transcurso de algún mes o este fuera insuficiente para absorber dicho saldo,
podrá compensarlo con la deuda tributaria correspondiente a cualquier otro tributo que sea ingreso del tesoro público respecto de los cuales el
sujeto tenga la calidad de contribuyente.

En el caso de que no fuera posible lo señalado anteriormente, procederá la devolución, la que se realizará de acuerdo con lo establecido en la
norma reglamentaria pertinente, que es el Reglamento de Notas de Crédito Negocia- bles, el cual fue aprobado por el Decreto Supremo N.º 126-
94-EF y normas modificatorias.

El texto del numeral 4 del artículo 9 del Reglamento de la LIGV señala que el saldo a favor por exportación solo podrá ser compensado con la
deuda tributaria correspondiente a tributos respecto de los cuales el sujeto tenga la calidad de contribuyente.

El Tribunal Fiscal ha emitido la RTF N.º 03294-2-2002, que califica como Jurisprudencia de Observancia Obligatoria, la cual señala lo siguiente:

Para efecto de reconocer el derecho al saldo a favor del exportador y proceder a su devolución, no constituye un requisito previsto en los artículos
18, 19, 34 y 35 de la Ley del impuesto General a las Ventas, la exigencia que cualquier eslabón o empresa que haya intervenido en la cadena de
producción y comercialización del bien materia de exportación, no le sean atribuibles indicios de evasión tributaria o no se le haya abierto
instrucción. En tal sentido, la denegatoria del saldo a favor prevista en el último párrafo del artículo 11 del Reglamento de Notas de Crédito
Negociables, aprobado por el Decreto Supremo N.º 126-94-EF y que ha sido incorporada por el Decreto Supremo N.º 014-99-EF, excede los
alcances de los artículos de la Ley del Impuesto General a las Ventas antes referidos.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 0191-2-2005

La compensación automática del saldo a favor del exportador contra el impuesto a la renta opera desde que el contribuyente unilateralmente
manifiesta su voluntad de dar por extinguidas sus obligaciones tributarias.

8.4. Devolución en exceso de saldos a favor

El texto del artículo 36 de la LIGV precisa que tratándose de saldos a favor cuya devolución hubiese sido efectuada en exceso, indebidamente o
que se torne en indebida, su cobro se efectuará mediante compensación, orden de pago o resolución de determinación, según corresponda; se
aplicará la tasa de interés moratorio y el procedimiento previsto en el artículo 33 del Código Tributario, a partir de la fecha en que se puso a
disposición del solicitante la devolución efectuada.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 5105-1-2008

La devolución del saldo a favor materia de beneficio a favor del exportador no se constituye en un pago o en exceso por lo que su devolución no
genera intereses moratorios.

9. Disposiciones del Reglamento de la LIGV que trata sobre las exportaciones

El texto del capítulo VIII del Reglamento de la LIGV fue modificado por el artículo 2 del Decreto Supremo N.º 161-2012-EF, el cual entró en
vigencia desde el 29 de agosto del 2012. Dicho capítulo tiene dos secciones denominadas subcapítulos, que son las siguientes: I) Disposiciones
generales y II) Del beneficio a los operadores turísticos que vendan paquetes turísticos a sujetos no domiciliados.

Debido al detalle de la información que señala en Reglamento de la Ley del IGV, a efectos de poder considerar un servicio como exportación, se
señalan una serie de requisitos que deben cumplirse, motivo por el cual consideramos necesario incluir en este punto las disposiciones
reglamentarias sobre el tema.

9.1. Subcapítulo I. Disposiciones generales

1. Para efecto de lo establecido en el quinto párrafo del artículo 33 del Decreto se debe tener en cuenta lo siguiente:

a) Los servicios deben ser prestados a título oneroso y la retribución o ingreso por los mismos debe considerarse renta de tercera categoría para
los efectos del impuesto a la renta, aun cuando no se encuentre afecto a este último impuesto.

b)Los servicios se considerarán prestados desde el país hacia el exterior cuando:

1. La prestación del servicio por parte de la persona domiciliada en el país se realiza íntegramente en el Perú.

2. El uso, la explotación o el aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado tiene lugar en el extranjero, para lo cual se considera
el lugar donde ocurre el primer acto de disposición del servicio, entendido como el beneficio económico inmediato que el servicio genera al
usuario no domiciliado.

Para establecer que el uso, explotación o aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado tiene lugar en el extranjero se evaluarán
las condiciones contractuales de cada caso en particular, teniendo en cuenta no solo lo señalado en los contratos sino también lo acordado a
través de otros medios de prueba a efecto de determinar el lugar donde efectivamente se realiza dicho uso, explotación o aprovechamiento.

Lo señalado en el párrafo precedente no limita las facultades de fiscalización que tiene la SUNAT.

c) A fin de considerar los servicios como exportación el exportador de servicios debe, de manera previa a dichas operaciones, estar inscrito en el
Registro de Exportadores de Servicios a cargo de la SUNAT.

Para efecto de determinar el momento en que se realizan las operaciones se utilizarán las mismas reglas que se aplican para efecto del
nacimiento de la obligación tributaria del IGV en el caso de servicios.

2. Se consideran bienes, servicios y contratos de construcción, que dan derecho al saldo a favor del exportador aquellos que cumplan con los
requisitos establecidos en los capítulos VI y VII del decreto y en este reglamento.
Para la determinación del saldo a favor por exportación son de aplicación las normas contenidas en los capítulos V y VI.

3. El saldo a favor por exportación será el determinado de acuerdo al procedimiento establecido en el numeral 6 del artículo 6.

La devolución del saldo a favor por exportación se regulará por decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas.

La referida devolución podrá efectuarse mediante cheques no negociables, Notas de Crédito Negociables y/o abono en cuenta corriente o de
ahorros.

4. El saldo a favor por exportación sólo podrá ser compensado con la deuda tributaria correspondiente a tributos respecto a los cuales el sujeto
tenga la calidad de contribuyente.

5. Los servicios se consideran exportados hacia los usuarios de las Zonas Especiales de Desarrollo (ZED) cuando cumplan concurrentemente con
los siguientes requisitos:

1. Se trate de servicios comprendidos en el quinto párrafo del artículo 33, en cuyo caso el exportador debe encontrarse previamente inscrito en el
registro de exportadores de servicios, en el numeral 11 o en el numeral 12 de dicho artículo.

2. Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el Reglamento de
la materia y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos.

3. El exportador sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio nacional.

4. El usuario o beneficiario del servicio sea una empresa constituida o establecida en la ZED, calificada como usuaria por la administración de la
ZED respectiva.

5. El uso, explotación o aprovechamiento de los servicios tenga lugar en la mencionada ZED.

6. Los servicios se consideran exportados hacia los usuarios de la ZOFRA- TACNA cuando cumplan concurrentemente con los siguientes
requisitos:

1. Se trate de servicios comprendidos en el quinto párrafo del artículo 33, en cuyo caso el exportador debe encontrarse previamente inscrito en el
registro de exportadores de servicios o en el numeral 12 de dicho artículo.

2. Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el Reglamento de
la materia y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos.

3. El exportador sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio nacional.

4. El beneficiario del servicio sea calificado como usuario por el Comité de Administración o el Operador.

5. El uso, explotación o aprovechamiento de los servicios tenga lugar en la ZOFRATACNA.

7. Los bienes se considerarán exportados a la ZOFRATACNA cuando cum- plan concurrentemente los siguientes requisitos:

1. El transferente sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio nacional.

2. El adquirente sea calificado como usuario por el Comité de Administración o el Operador, y sea persona distinta al transferente.

3. Se transfieran a título oneroso, lo que deberá demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido y registrado según las
normas sobre la materia.

4. Su uso tenga lugar íntegramente en la ZOFRATACNA.

5. El transferente deberá sujetarse al procedimiento aduanero de exportación definitiva de mercancías nacionales o nacionalizadas provenientes
del resto del territorio nacional con destino a la ZO- FRATACNA.

8. Los bienes se considerarán exportados a las ZED cuando se cumplan concurrentemente los siguientes requisitos:

1. El transferente sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio nacional.

2. El adquirente sea calificado como usuario por la Administración de la ZED respectiva y sea persona distinta al transferente.

3. Se transfieran a título oneroso, lo que deberá demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido y registrado según las
normas sobre la materia.

4. El transferente deberá sujetarse al procedimiento aduanero de exportación definitiva de mercancías nacionales o nacionalizadas provenientes
del resto del territorio nacional con destino a las ZED.

5. El uso tenga lugar íntegramente en las ZED.

9. Para efecto de lo dispuesto en el tercer párrafo del artículo 33 del decreto se entenderá por documentos emitidos por un Almacén Aduanero a
que se refiere la Ley General de Aduanas o un Almacén General de Depósito regulado por la Superintendencia de Banca, Seguros y
Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones, a aquellos que cumplan concurrente- mente con los siguientes requisitos mínimos:

1. Denominación del documento y número correlativo. Tales datos deberán indicarse en el comprobante de pago que sustente la venta al
momento de su emisión o con posterioridad en la forma en que establezca la SUNAT.

2. Lugar y fecha de emisión.

3. El nombre, domicilio fiscal y RUC del Almacén Aduanero o Almacén General de Depósito.

4. El nombre del vendedor (depositante) que pone a disposición los bienes, así como su número de RUC y domicilio fiscal.

5. El nombre del sujeto no domiciliado que dispondrá de los bienes.

6. Dirección del lugar donde se encuentran depositados los bienes.

 7. La clase y especie de los bienes depositados, señalando su cantidad, peso, calidad y estado de conservación, marca de los bultos y toda otra
indicación que sirva para identificarlos.

8. Indicación expresa de que el documento otorga la disposición de los bienes depositados a favor del sujeto no domiciliado en tales recintos.

9. La fecha de celebración de la compraventa entre el vendedor y el sujeto no domiciliado, referidos en los literales d) y e), y de ser el caso, su
numeración, la cual permita determinar la vinculación de los bienes con dicha compraventa.

10. El valor de venta de los bienes.

11. La fecha de entrega de los bienes al Almacén Aduanero o Almacén General de Depósito.

12. La firma del representante legal del Almacén Aduanero o Almacén General de Depósito.

13. Consignar como frase: “Certificado - 3.er párrafo del artículo 33 Ley IGV”.

De acuerdo a lo señalado en el tercer párrafo del artículo 33 del Decreto, en aquellas ventas que realicen sujetos domiciliados a favor de un sujeto
no domiciliado en las que los documentos emitidos por un Almacén Aduanero o Almacén General de Depósito no cumplan los requisitos
señalados en el presente numeral se condicionará considerarlas como exportación a que los bienes objeto de la venta sean embarcados en un
plazo no mayor a sesenta (60) días calendario contados a partir de la fecha de emisión del comprobante de pago respectivo.

10. Las ventas que se consideren realizadas en el país como consecuencia del vencimiento de los plazos a que aluden el tercer párrafo y el
numeral 8 del artículo 33 del decreto se considerarán realizadas en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria que establece la
normatividad vigente.

11. Para efecto de lo establecido en el numeral 12 del artículo 33 del decreto debe tenerse en cuenta lo siguiente:

1. El servicio debe ser prestado por un sujeto domiciliado en el país que genera rentas de tercera categoría para efectos del impuesto a la Renta
a un sujeto no domiciliado en el país y la retribución o ingreso por el servicio debe considerarse renta de tercera categoría para los efectos del
impuesto a la renta, aun cuando no se encuentre afecto a este último impuesto.

2. El servicio se considera prestado parcialmente en el extranjero, cuando la prestación que constituye el servicio se realiza parte en el país y
parte en el extranjero.

3. El uso, explotación o aprovechamiento del servicio debe realizarse en el extranjero.(*)

(*)Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF (22-11-17) vigente desde el 23-11-17

9.2. Subcapítulo II. Del beneficio a los operadores turísticos que vendan paquetes turísticos a sujetos no domiciliados

9.2.1. Las definiciones

Para efecto del presente subcapítulo se entenderá por:

1. Agencias y operadores turísticos no domiciliados. A las personas no domiciliadas en el Perú de acuerdo con las normas que regulan el
Impuesto a la Renta que realizan ventas de paquetes Turísticos.

2. Documento de identidad. Al pasaporte, salvoconducto o documento de identidad que, de conformidad con los tratados internacionales
celebrados por el Perú, sea válido para ingresar al país.

3. Operador turístico. A la agencia de viajes y turismo que se encuentre inscrita en el Directorio Nacional de Prestadores de Servicios Turísticos
Calificados a que se refiere el Reglamento de Agencias de Viaje y Turismo, aprobado mediante Decreto Supremo N.º 004-2016-MINCETUR.

4. Paquete turístico. Al bien mueble de naturaleza intangible conformado por un conjunto de servicios turísticos, entre los cuales se incluya alguno
de los servicios indicados en el numeral 9 del artículo 33 del decreto, cuyos usuarios son personas naturales no domiciliadas en el país.

5. Persona natural no domiciliada en el país A aquella residente en el extranjero que tenga una permanencia en el país de hasta sesenta (60)
días calendario, contados por cada ingreso al país.

6. Reglamento de Notas de Crédito Negociables. Al Reglamento de Notas de Crédito Negociables, aprobado por Decreto Supremo N.º 126-94-EF
y normas modificatorias.

7. Restaurantes. A los establecimientos que expenden comidas y bebidas al público.

8. Sujeto(s) no domiciliados(s). A la persona natural no domiciliada y/o a las agencias y/u operadores turísticos no domiciliados.

9. TAM. A la Tarjeta Andina de Migración a que se refiere la Directiva N.º 001- 2002-IN-1601, aprobada mediante Resolución Ministerial N.º 0226-
2002- IN-1601 y a la Tarjeta Andina de Migración virtual cuyo uso es aprobado mediante Resolución de Superintendencia Nacional de
Migraciones, tales como las Resoluciones de Superintendencia. N.os 0000308-2016-MIGRACIONES, 0000331-2016-MIGRACIONES,
0000017-2017-MIGRACIONES, 000172-2017-MIGRACIONES y 0000240-2017-MIGRACIONES.(*)

(*)Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF (22-11-17) vigente a partir del 23-11-17

9.2.2. Ámbito de aplicación

Lo establecido en el numeral 9 del artículo 33 del decreto será de aplicación al operador turístico que venda paquetes turísticos a un sujeto no
domiciliado, para ser utilizados por personas naturales no domiciliadas en el país.(*)

(*)Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF (22-11-17) vigente desde el 23-11-17

9.2.3. De los servicios comprendidos en el numeral 9 del artículo 33 del decreto que conforman el paquete turístico
 Para efecto de determinar los servicios que están taxativamente comprendidos en el numeral 9 del artículo 33 del decreto, se debe tener en
cuenta lo siguiente:

1. Se considerará el servicio de alimentación prestado en restaurantes y el proporcionado a través de la modalidad de catering, entendiendo
como esta última el suministro de alimentos preparados. No se considerará el servicio de alimentación a que se refiere en numeral 4 del
artículo 33 del decreto.

2. Se entenderá como traslado al transporte desde el terminal de arribo, establecimientos de hospedaje u otros establecimientos donde se
prestan servicios turísticos hasta puntos de destino de la misma ciudad o centro poblado y viceversa, a que se refiere el numeral 3.63.1.1 del
artículo 3 del Decreto Supremo N.º 017-2009-MTC, Reglamento Nacional de Administración de Transportes, o norma que la sustituya.

3. Se entenderá como transporte turístico al traslado de personas hacia y desde centros de interés turístico con el fin de posibilitar el disfrute de
sus atractivos, calificado como tal conforme a la legislación especial sobre la materia, según corresponda y cuyo origen y destino sea el mismo
punto de embarque.

4. Se entenderá como espectáculo deportivo de interés nacional a aquel que sea declarado como tal mediante decreto supremo, con el voto
aprobatorio del Consejo de Ministros.

5. Se entenderá por museo a aquel que cuente con inscripción en el Registro Nacional de Museos Públicos y Privados a que se refiere la Ley N.º
28296, Ley General de Patrimonio Cultural de la Nación.

6. Se entenderá por turismo rural comunitario a aquella actividad turística que se desarrolla en el medio rural de manera planificada y sostenible
basada en la participación de las poblaciones locales organizadas para brindar servicios turísticos, y que de ser el caso, sea calificada como tal
conforme a la regulación especial sobre la materia.

7. Se entenderá por turismo vivencial a aquella actividad turística que promueve el contacto con culturas vivas, la interacción del poblador local
con el viajero, el compartir costumbres, festividades y actividades cotidianas, cualesquiera que fuera, que enfatiza la actividad turística como
intercambio cultural y que de ser el caso, sea calificada como tal conforme a la regulación especial sobre la materia.

8. Se entenderá por turismo de aventura al servicio prestado por agencias de viaje y turismo que cuenten con el certificado de autorización a que
se refiere el artículo 6 del Reglamento de Seguridad para la Prestación del Servicio Turístico de Aventura, aprobado por el Decreto Supremo
N.º 005-2016-MINCETUR o norma que la sustituya, para que los turistas realicen actividades para explorar nuevas experiencias en espacios
naturales o escenarios al aire libre que implica un cierto grado de riesgo, así como de destreza y esfuerzo físico.

9. Se entenderá por turismo social a aquella actividad a la que se refiere el artículo 45 de la Ley N.º 29408, Ley General de Turismo.(*)

(*) Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF (22-11-17) vigente desde el 23-11-17

9.2.4. Del saldo a favor

creto y en el Reglamento de Notas de Crédito Negociables serán aplicables a los operadores turísticos a que se refiere el presente subcapítulo.

Solo se consideraran los servicios que se encuentren gravados con el IGV.

Para efecto de lo dispuesto en el artículo 5 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables se considerará el valor de las facturas en las que se
consignen los servicios mencionados en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto que con- forman el paquete turístico vendido a los sujetos no
domiciliados y que hayan sido emitidas en el periodo a que corresponde la Declaración-Pago, así como las Notas de Débito y Crédito emitidas en
dicho periodo.

Además de la información señalada en el artículo 8 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, a la comunicación de compensación así
como a la solicitud de devolución, se adjuntará la relación detallada de las facturas y de las Notas de Débito y Crédito que sustenten las
exportaciones realizadas en el período por el que se comunica la compensación y/o se solicita la devolución.

9.2.5. De los comprobantes de pago

Los operadores turísticos emitirán a los sujetos no domiciliados la factura correspondiente, en la cual solo deberán consignar los ingresos que
correspondan a los servicios taxativamente mencionados en el numeral 9 del artículo 33 del Decreto que conformen el paquete turístico, debiendo
emitirse otro comprobante de pago por los ingresos que correspondan a los otros servicios que conformen el referido paquete turístico.

9.2.6. De la acreditación que los usuarios del paquete turístico son personas naturales no domiciliadas

A el operador turístico, cuando la SUNAT lo requiera, debe sustentar que los usuarios de los servicios que conforman el paquete turístico son
personas naturales no domiciliadas.

Tratándose de paquetes turísticos vendidos a agencias u operadores turísticos no domiciliados, el operador turístico requerirá que estos le
proporcionen in- formación que permita identificar a las referidas personas.

Si el(los) usuario(s) del(de los) servicio(s) ingresa(n) al país dentro de la vigencia del paquete, el operador turístico debe contar con la copia del
documento de identidad de la(s) persona(s) que utiliza(n) el paquete turístico y la fecha de su último ingreso al país.

Tratándose de paquetes turísticos vendidos a personas naturales no domiciliadas, y el(los) usuario(s) del(de los) servicio(s) ingresa(n) al país
dentro de la vigencia del paquete, el operador turístico deberá contar con la documentación a que se refiere el párrafo precedente.

En el caso que la copia del documento de identidad no permita sustentar la última fecha de ingreso al país, el operador turístico podrá presentar
copia de la TAM que sustente dicho último ingreso. Si la TAM es virtual la SUNAT verificará la fecha del último ingreso al país de los usuarios de
los servicios que conformen el paquete turístico a través de la opción consultas en línea de la TAM Virtual en la página web de la
Superintendencia Nacional de Migraciones (www.migraciones.gob.pe).

9.2.7. De la falta de acreditación respecto a que los usuarios del pa- quete turístico son personas naturales no domiciliadas

De no cumplirse con la acreditación señalada en el artículo anterior, el saldo a favor del exportador se considera indebido. En consecuencia:
 1. De haber sido aplicado o compensado por el operador turístico, este deberá rectificar la declaración y realizar el pago del impuesto que
corresponda.

2. De haber sido devuelto la SUNAT emitirá el acto respectivo y procederá a realizar la cobranza, incluyendo los intereses a que se refiere el
artículo 33 del Código Tributario(*)

(*) Artículo modificado por el artículo 3 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF (22-11-17) vigente ades- de el 23-11-17

9.2.8. De la sanción

El texto del artículo 9-H del Reglamento de la LIGV contiene las reglas aplicables a la sanción, precisando que “los operadores turísticos que
gocen indebidamente del beneficio establecido en el numeral 9 del artículo 33 del decreto deberán restituir el impuesto sin perjuicio de las
sanciones correspondientes establecidas en el Código Tributario”.

9.2.9. Normas complementarias

El texto del artículo 9-I del Reglamento de la LIGV indica que “mediante Resolución de Superintendencia, la SUNAT establecerá las normas
complementarias que sean necesarias para la mejor aplicación de lo establecido en el presente subcapítulo”.

10. De la devolución de impuestos a turistas

El artículo 4 del Decreto Supremo N.º 161-2012-EF incorporó el capítulo XI al Título I del Reglamento de la LIGV, el cual regula la devolución de
impuestos a turistas, conforme se desarrolla a continuación.

10.1. Definiciones

El texto del artículo 11-A del Reglamento de la LIGV determina las definiciones aplicables en la devolución de impuestos a los turistas. Para efecto
del presente capítulo se entenderá por:

1. Declaración. A la declaración de obligaciones tributarias que comprende la totalidad de la base imponible y del impuesto resultante.

2. Documento de identidad. Al pasaporte, salvoconducto o documento de identidad que de conformidad con los tratados internacionales
celebrados por el Perú sea válido para ingresar al país.

3. Establecimiento autorizado. Al contribuyente que se encuentra inscrito en el Registro de Establecimientos Autorizados a que se refiere el
artículo 11-D del presente decreto supremo, el cual ha sido calificado por la SU- NAT como aquel que efectúa las ventas de bienes que dan
derecho a la devolución del IGV a favor de turistas prevista en el artículo 76 del decreto.

4. Fecha de vencimiento especial. A la fecha de vencimiento que establezca la SUNAT aplicable a los sujetos incorporados al Régimen de
Buenos Contribuyentes, aprobado mediante Decreto Legislativo N.º 912 y normas complementarias y reglamentarias.

5. Persona autorizada. A la persona natural que en representación del establecimiento autorizado firma las constancias “tax free”.

6. Puesto de control habilitado. Al(a los) lugar(es) a cargo de la SUNAT ubicado(s) en los terminales internacionales aéreos y marítimos donde
exista control migratorio, que se encuentre(n) señalado(s) en el anexo del presente decreto supremo y en donde se realizará el control de la
salida del país de los bienes adquiridos por los turistas y se solicitarán las devoluciones a que se refiere el artículo 76 del decreto. El(los)
lugar(es) indicado(s) en el párrafo anterior se ubicará(n) después de la zona de control migratorio de salida del país.

7. Turista. A la persona natural extranjera no domiciliada que ingresa al Perú con la calidad migratoria de turista a que se refiere el literal h) del
párrafo 29.1 del artículo 29 del Decreto Legislativo de Migraciones, Decreto Legislativo N.º 1350, que permanece en el territorio nacional por un
periodo no menor a dos (2) días calendario ni mayor a sesenta (60) días calendario, por cada ingreso al país. Para tal efecto, se considera que
la persona natural es:

8. extranjera, cuando no posea la nacionalidad peruana; no se consideran extranjeros a los peruanos que gozan de doble nacionalidad; y

9. no domiciliada, cuando no es considerada como domiciliada para efecto del impuesto a la renta.

Es pertinente indicar que el inciso g) antes indicado fue modificado por el artículo 4 del Decreto Supremo N.º 342-2017-EF, el cual fuera publicado
en el diario oficial El Peruano el 22-11-17 y se encuentra vigente desde el 23-11-17.

10.2. Objeto

El texto del artículo 11-B del Reglamento de la LIGV señala el objeto de aplicación, indicando que lo dispuesto en el presente capítulo tiene por
objeto implementar la devolución a que se refiere el artículo 76 de la LIGV.

A manera de información, consideramos pertinente citar el texto del artículo 76 de la LIGV:

Artículo 76.- Devolución de impuestos a turistas

Será objeto de devolución el impuesto general a las ventas que grave la venta de bienes adquiridos por extranjeros no domiciliados que ingresen
al país en calidad de turistas, que sean llevados al exterior al retorno a su país por vía aérea o marítima, siempre que los traslade el propio turista.

Para efecto de esta devolución, se considerará como turista a los extranjeros no domiciliados que se encuentran en territorio nacional por un
periodo no menor a 5 días calendario ni mayor a 60 días calendario por cada ingreso al país, lo cual deberá acreditarse con la Tarjeta Andina de
Migración y el pasa- porte, salvoconducto o documento de identidad que de conformidad con los tratados internacionales celebrados por el Perú
sea válido para ingresar al país, de acuerdo a lo que establezca el Reglamento.

La devolución podrá efectuarse también a través de Entidades Colaboradoras de la Administración Tributaria. Para ello el turista solicitará a la
entidad cola- boradora el reembolso del IGV pagado por sus compras de bienes, pudiendo la entidad colaboradora cobrar, al turista, por la
prestación de este servicio.
 La entidad colaboradora solicitará a la Administración Tributaria la devolución del importe reembolsado a los turistas. El reglamento podrá
establecer los requisitos o condiciones que deberán cumplir estas entidades.

La Administración Tributaria realizará el control de la salida del país de los bienes adquiridos por los turistas en los puestos de control habilitados
en los terminales aéreos o marítimos señalados en el reglamento.

La devolución se realizará respecto de las adquisiciones de bienes que se efecto en en los establecimientos calificados por la SUNAT como
aquellos cuyas adquisiciones dan derecho a la devolución del impuesto general a las ventas a los turistas, los cuales deberán encontrarse en el
régimen de buenos contribuyentes e inscribirse en el registro que para tal efecto implemente la SUNAT. El referido registro tendrá carácter
constitutivo, debiendo cumplirse con las condiciones y requisitos que señale el Reglamento para inscribirse y mantenerse en el mismo.

Adicionalmente, se deberá cumplir con los siguientes requisitos:

1. Que el comprobante de pago que acredite la adquisición del bien por parte del turista sea el que establezca el reglamento y siempre que
cumpla con los requisitos y características que señalen las normas sobre comprobantes de pago y se discrimine el impuesto general a las
ventas.

2. Que el precio del bien, consignado en el comprobante de pago que presente el turista al momento de salir del territorio nacional, hubiera sido
pagado con alguno de los medios de pago que se señalen en el reglamento y no sea inferior al monto mínimo que se establezca en el mismo.

3. Que el establecimiento que otorgue el comprobante de pago que sustente la devolución se encuentre inscrito en el registro que para tal efecto
establezca la SUNAT.

4. Que la salida del país del extranjero no domiciliado que califique como turista se efectúe a través de alguno de los puntos de control obligatorio
que establezca el Reglamento.

El Reglamento establecerá los mecanismos para efectuar la devolución a que se refiere el presente artículo.

10.3. Ámbito de aplicación

El texto del artículo 11-C del Reglamento de la LIGV señala el ámbito de aplicación, indicando lo siguiente:

La devolución a que alude el artículo 76 de la LIGV será de aplicación respecto del IGV que gravó la venta de bienes adquiridos por turistas en
establecimientos autorizados.

Solo darán derecho a la devolución las ventas gravadas con el IGV cuyo nacimiento de la obligación tributaria se produzca a partir de la fecha en
que opere la inscripción del establecimiento autorizado en el registro de establecimientos autorizados a que se refiere el artículo 11-D.

10.4. Del registro de establecimientos autorizados

El texto del artículo 11-D del Reglamento de la LIGV contiene las normas que regulan el registro de los establecimientos autorizados, conforme se
indica a continuación:

1. El registro de establecimientos autorizados a que se refiere el artículo 76 del decreto tendrá carácter constitutivo y estará a cargo de la SUNAT.

La SUNAT emitirá las normas necesarias para la implementación del indicado registro, de conformidad con lo dispuesto en el quinto párrafo del
artículo 76 del decreto.

2. Los contribuyentes solicitarán su inscripción en el registro de establecimientos autorizados en la primera quincena de los meses de noviembre y
mayo de cada año.

3. Para solicitar la inscripción en el registro de establecimientos autorizados se deberá cumplir con las siguientes condiciones y requisitos:

1. Ser generador de rentas de tercera categoría para efectos del impuesto a la renta.

2. Encontrarse incorporado en el régimen de buenos contribuyentes.

3. Vender bienes gravados con el IGV.

4. No tener la condición de domicilio fiscal no habido o no hallado en el RUC.

5. Que su inscripción en el RUC no esté de baja o no se encuentre con suspensión temporal de actividades.

6. Haber presentado oportunamente la declaración y efectuado el pago del íntegro de las obligaciones tributarias vencidas durante los últimos
seis (6) meses anteriores a la fecha de presentación de la solicitud. Para tal efecto, se entiende que se ha cumplido oportunamente con
presentar la declaración y realizar el pago correspondiente, si estos se han efectuado de acuerdo a las formas, condiciones y lugares
establecidos por la SUNAT.

7. No contar con resoluciones de cierre temporal o comiso durante los últimos seis (6) meses anteriores a la fecha de presentación de la solicitud.

Para efecto de lo dispuesto en el presente literal, no se considerarán las resoluciones antes indicadas si hasta la fecha de presentación
de la solicitud:

1. Existe resolución declarando la procedencia del reclamo o apelación.

2. Hubieran sido dejadas sin efecto en su integridad mediante resolución expedida de acuerdo al procedimiento legal correspondiente.

h) No haber sido excluido del Registro de Establecimientos Autorizados durante los últimos seis (6) meses anteriores a la fecha de presentación
de la solicitud.

La inscripción en el Registro de Establecimientos Autorizados operará a partir de la fecha que se señale en el acto administrativo respectivo.

4. Para mantenerse en el Registro de Establecimientos Autorizados, a partir de la fecha en que opere la inscripción, se deberá:

1. Cumplir con las condiciones y requisitos indicados en los literales a) al c) del numeral 3 del presente artículo.
 2. No tener la condición de domicilio fiscal no habido en el RUC.

3. Ser un contribuyente cuya inscripción en el RUC no esté de baja.

4. Presentar oportunamente la declaración y efectuar el pago del íntegro de las obligaciones tributarias.

No se considerará incumplido lo indicado en el párrafo anterior: d.1) Cuando se presente la declaración y, de ser el caso, se cancelen los tributos
y multas de un solo periodo o ejercicio hasta la siguiente fecha de vencimiento especial de las obligaciones mensuales.

d.1) Cuando se otorgue aplazamiento y/o fraccionamiento de carácter general respecto de los tributos y multas de un solo periodo o ejercicio
hasta la siguiente fecha de vencimiento especial de las obligaciones mensuales.

d.2) Cuando se otorgue el aplazamiento y/o fraccionamiento de carácter particular, de los tributos de cuenta propia y multas de un solo periodo
o ejercicio, hasta la siguiente fecha de vencimiento especial de las obligaciones mensuales. Para tal efecto, podrá acogerse a aplazamiento y/o
fraccionamiento la deuda cuyo vencimiento se hubiera producido en el mes anterior a la fecha de presentación de la solicitud de aplazamiento
y/o fracciona- miento.

Para la aplicación del presente literal, se deberá tener en cuenta que:

1. Se entiende que no se ha cumplido con presentar la declaración y/o realizar el pago correspondiente, si estos se efectuaron sin considerar las
formas, condiciones y lugares establecidos por SUNAT.

2. Solo se permite que ocurra una excepción a la condición prevista en el presente literal, con intervalos de seis (6) meses, contados desde el
mes siguiente a aquel en el que se dio la excepción.

e) No ser notificado con una o más resoluciones de cierre temporal o comiso.

f) No haber realizado operaciones no reales a que se refiere el artículo 44 del decreto que consten en un acto firme o en un acto administrativo
que hubiera agotado la vía administrativa.

El incumplimiento de las condiciones y requisitos señalados en el párrafo anterior dará lugar a la exclusión del Registro de Establecimientos
Autorizados. La exclusión operará a partir de la fecha que se señale en el acto administrativo respectivo.

10.5. De los establecimientos autorizados

El texto del artículo 11-E del Reglamento de la LIGV contiene las normas que regulan los establecimientos autorizados. Allí se precisa que los
establecimientos autorizados deberán:

1. Solicitar al adquirente la exhibición de la tarjeta andina de migración (TAM) y del documento de identidad, a efecto de constatar si este no
excede el tiempo de permanencia máxima en el país a que alude el inciso g) del artículo 11-A, en cuyo caso emitirán además de la factura
respectiva la constancia denominada “tax free”.

2. Publicitar en un lugar visible del local respectivo las leyendas “tax free shopping” y “establecimiento libre de impuestos”.

3. Remitir a la SUNAT, en la forma, plazo y condiciones que esta señale, la información que esta requiera para efectos de la aplicación de lo dispue
el presente decreto supremo.

4. Anotar en forma separada en el Registro de Ventas las facturas que emitan por las ventas que dan derecho a la devolución.

10.6. De la constancia tax free

El texto del artículo 11-F del Reglamento de la LIGV contiene las normas que regulan la
constancia tax free. En dicho dispositivo se indica lo siguiente:

1. Los establecimientos autorizados emitirán una constancia tax free por cada factura que emitan.

2. En la constancia tax free se deberá consignar la siguiente información:

a) Del establecimiento autorizado:

a.1) Número de RUC

a.2) Denominación o razón social

a.3) Número de inscripción en el registro de establecimientos auto- rizados

b) Del turista:

b.1) Nombres y apellidos completos, tal como aparece en su documento de identidad

b.2) Nacionalidad

b.3) Número de la TAM y del documento de identidad

b.4) Fecha de ingreso al país

c) De la tarjeta de débito o crédito válida a nivel internacional que utilice el turista para el pago por la adquisición del(de los) bien(es):

c.1) Número de la tarjeta de débito o crédito

c.2) Banco emisor de la tarjeta de débito o crédito

d) Número de la factura y fecha de emisión

e) Descripción detallada del(de los) bien(es) vendido(s)

 f) Precio unitario del(de los) bien(es) vendido(s)

g) Valor de venta del(de los) bien(es) vendido(s)

h) Monto discriminado del IGV que grava la venta

i) Importe total de la venta

j) Firma del representante legal o de la persona autorizada. La persona autorizada solo podrá firmar las constancias tax free en tanto cumpla
con los requisitos y condiciones que establezca la SUNAT mediante Resolución de Superintendencia

3. Las constancias tax free deberán ser emitidas de acuerdo a la forma y condiciones que establezca la SUNAT.

10.7. Requisitos para que proceda la devolución

El texto del artículo 11-G del Reglamento de la LIGV señala los requisitos que se deben cumplir para que proceda la devolución del IGV, y son los
que se indican a continuación:

Para efecto de la devolución del IGV a que se refiere el artículo 76 del decreto deberán cumplirse los siguientes requisitos:

1. Que la adquisición de los bienes se haya efectuado en un establecimiento autorizado durante los sesenta (60) días calendario de la
permanencia del turista en el territorio nacional.

2. Que la adquisición de los bienes esté sustentada con la(s) factura(s) emitida(s)de acuerdo a las normas sobre la materia. En este caso no será
requisito mínimo del comprobante de pago el número de RUC del adquirente.

3. La(s) factura(s) que sustenten la adquisición de los bienes por los que se solicita la devolución no podrá(n) incluir operaciones distintas a estas.

4. Al momento de solicitar la devolución en el puesto de control habilitado, se deberá presentar copia de la(s) factura(s) antes mencionada(s).

5. Que el precio de venta de cada bien por el que se solicita la devolución no sea inferior a S/ 50.00 (cincuenta y 00/100 nuevos soles) y que el
monto mínimo del IGV cuya devolución se solicita sea S/ 100.00 (cien y 00/100 nuevos soles).

6. Que el pago por la adquisición de los bienes hubiera sido efectuado utilizando una tarjeta de débito o crédito válida internacionalmente cuyo
titular sea el turista.

7. Que la solicitud de devolución se presente hasta el plazo máximo de permanencia del turista a que se refiere el literal g) del artículo 11-A.

8. Exhibir los bienes adquiridos al momento de solicitar la devolución en el puesto de control habilitado.

9. Presentar la(s) constancia(s) tax free debidamente emitida(s) por un estable- cimiento autorizado respecto de los bienes por cuya adquisición
se solicita la devolución.

10. Exhibir la tarjeta de débito o crédito válida internacionalmente cuyo titular sea el turista, en la que se realizará, de corresponder, el abono de la
devolución.

11. El número de dicha tarjeta de débito o crédito deberá consignarse en la solicitud de devolución, salvo que exista un dispositivo electrónico que
permita registrar esa información al momento en que se presenta la solicitud.

12. Indicar una dirección de correo electrónico válida. La dirección de correo electrónico deberá continuar siendo válida hasta la notificación del
acto administrativo que resuelve la solicitud.

10.8. De la solicitud de devolución

El texto del artículo 11-H del Reglamento de la LIGV señala las reglas aplicables a la solicitud de devolución. Allí se indica lo siguiente:

1. La devolución solo puede ser solicitada por el turista a quien se hubiera emitido el comprobante de pago que sustenta la adquisición de los
bienes y la constancia tax free.

2. La solicitud será presentada en la forma y condiciones que establezca la SUNAT, pudiendo inclusive establecerse la utilización de medios
informáticos.

3. El turista presentará la solicitud de devolución del IGV que haya gravado

la adquisición de los bienes, a la salida del país, en el puesto de control habilitado por la SUNAT, para lo cual se verificará que cumpla con:

a)Exhibir, presentar o brindar lo requerido en el artículo 11-G.

b) Los demás requisitos previstos en el artículo 11-G que puedan constatarse con la información que contengan los documentos que exhiba o
presente, sin perjuicio de la verificación posterior de la veracidad de tal información.

Una vez verificado en el puesto de control habilitado el cumplimiento de lo indicado en el párrafo anterior, se entregará al turista una constancia
que acredite la presentación de la solicitud de devolución.

Tratándose de la información prevista en el literal i) del artículo 11- G, la entrega de la referida constancia se efectúa dejando a salvo la
posibilidad de dar por no presentada la solicitud de devolución cuando no pueda realizarse la notificación del acto administrativo que la
resuelve, debido a que la dirección de correo electrónico indicada por el turista sea inválida.

4. La solicitud de devolución se resolverá dentro del plazo de sesenta (60) días hábiles de emitida la constancia señalada en el numeral 3 del
presente artículo.

El acto administrativo que resuelve la referida solicitud será notificado de acuerdo a lo establecido en el inciso b) del artículo 104 del Código
Tributario.

Es pertinente mencionar que el literal b del artículo 104 del Código Tributario regula como modalidad de notificación aquella realizada por medio
de sistemas de comunicación electrónica, siempre que se pueda confirmar la entrega por la misma vía.
10.9. Realización de la devolución

El texto del artículo 11-I del Reglamento de la LIGV señala las reglas aplicables a la forma de la realización de la devolución, precisando lo
siguiente:

En caso la solicitud de devolución sea aprobada, el monto a devolver se abonará a la tarjeta de débito o crédito del turista cuyo número haya sido
consignado en su solicitud o registrado por el dispositivo electrónico a que se refiere el literal h) del artículo 11-G, a partir del día hábil siguiente a
la fecha del depósito del documento que aprueba la devolución en la dirección electrónica respectiva.

Mediante resolución de Superintendencia, la SUNAT señalará la fecha en la cual será posible realizar el abono de la devolución en la tarjeta de
débito del turista.

10.10. Disposiciones complementarias finales

Conforme lo señala la segunda disposición complementaria final del Decreto Supremo N.º 161-2012-EF, el capítulo XI del Título I del Reglamento
de la LIGV, el cual regula la devolución de impuestos a los turistas, entrará en vigencia a partir de la fecha en que se encuentre operativo el primer
puesto de control habilitado, que será determinada por la SUNAT mediante resolución de Superintendencia.

La tercera disposición complementaria final de la norma señalada anteriormente determina que, para efectos de la devolución de impuestos a
turistas, la SUNAT solicitará a las entidades pertinentes la información que considere necesaria para el control y fiscalización de la devolución de
impuestos al amparo de las facultades del artículo 96 del Código Tributario. Ello está enmarcado en mecanismos de información para el control
y fiscalización.

La cuarta disposición complementaria de la norma en mención regula el caso de los abonos a las tarjetas débito o crédito, indicando que la
SUNAT podrá celebrar convenios con entidades públicas o privadas para efecto de realizar el abono de la devolución a la tarjeta de débito o
crédito a que se refiere el artículo 11-I.

Asimismo, se indica que la SUNAT asumirá, con cargo a su presupuesto, las comisiones o cualquier otro gasto que se genere como consecuencia d
la participación de las referidas entidades en la realización del abono de la devolución.

La Quinta Disposición Complementaria de la norma en mención consigna información sobre las subcuentas especiales. Precisando que las
devoluciones que correspondan por aplicación de lo dispuesto en el artículo 76 de la LIGV aprobado por Decreto Supremo N.º 055-99-EF y
normas modificatorias, serán debitadas de la subcuenta especial que para tal efecto la Dirección General de Endeudamiento y Tesoro Público del
Ministerio de Economía y Finanzas abrirá en el Banco de la Nación a nombre de la SUNAT.

Se faculta a la Dirección General de Endeudamiento y Tesoro Público del Ministerio de Economía y Finanzas a suscribir un convenio con la
SUNAT para la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior.

10.11. Disposición complementaria transitoria

La Única Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Supremo N.º 161-2012-EF considera el caso de las operaciones de ventas sujetas a
condición suspensiva, efectuadas antes de la vigencia del Decreto Legislativo N.º 1116, en las que concurran las siguientes circunstancias:

1. Que haya sido realizada con anterioridad al 1 de agosto del 2012.

2. Que el bien exista a partir del 1 de agosto del 2012, la declaración y pago del impuesto por los pagos, totales o parciales del importe de la
operación realizados con anterioridad a la fecha de vigencia del Decreto Legislativo N.º 1116, se efectuará dentro del mes calendario siguiente
al de la fecha de existencia del bien, conforme a lo dispuesto en el artículo 30 del LIGV y normas modificatoria

10.12. ¿Cuál es el puesto de control habilitado?

Según se menciona en el anexo del Decreto Supremo N.º 161-2012-EF, se ha establecido como puesto de control habilitado al aeropuerto
internacional Jorge Chávez.

11. La solicitud de devolución del saldo a favor del exportado

11.1. El Saldo a favor del exportador

Según lo indica el texto del artículo 34 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se considera el saldo a favor del exportador, indicando
expresamente que el monto del impuesto, que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las adquisiciones de
bienes, servicios, contratos de construcción y las pólizas de importación, dará derecho a un saldo a favor del exportador conforme lo disponga el
reglamento. A fin de establecer dicho saldo serán de aplicación las disposiciones referidas al crédito fiscal contenidas en los capítulos VI y VII.

Es pertinente indicar que el procedimiento para solicitar la devolución del Saldo a Favor del Exportador se encuentra dentro
del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, el cual fue aprobado por el Decreto Supremo N.º 126-94-EF64, el cual ha tenido
modificaciones desde su aprobación hasta la actualidad

64. Esta norma se publicó en el diario oficial El Peruano con fecha 29 de setiembre de 1994.

11.2. Utilización del saldo a favor (una colaboración del CPC José Luis García Quispe)65

65. Desde el punto 11.2 hasta el 11.6.

En primer lugar, el saldo a favor que hubiera determinado el exportador debe deducirlo del IGV que hubiera determinado por las ventas
realizadas; se entiende de esta última que el impuesto en mención es por operaciones gravadas con el IGV por tratarse de operaciones realizadas
en el país, sin incluir a las exoneradas. De resultar el saldo a favor mayor al IGV por operaciones gravadas o porque estas no se dieron, el saldo
resultante podrá compensarse automáticamente con la deuda tributaria por pagos a cuenta y de regularización del impuesto a la renta.

A lo contemplado en el párrafo anterior, aun así persistiera el saldo a favor, este podrá compensarse con la deuda tributaria correspondiente a
cualquier otro tributo que sea ingreso al Tesoro Público, respecto del cual, el sujeto exportador tenga la calidad de contribuyente.
 Y por último, si aún así, luego de considerar las anteriores situaciones, quedase un saldo a favor, se deberá realizar el trámite correspondiente
para que la SU- NAT proceda a su devolución, el mismo que es otorgada mediante la emisión de notas de crédito negociables o en cheque.

11.3. Límite a considerar en la compensación o devolución del saldo a favor

El límite es el equivalente al porcentaje de la tasa del impuesto general a las ventas que incluyen el impuesto de promoción municipal (la tasa
actual es del 16 % + 2 % = 18 %), sobre las exportaciones realizadas en el periodo. El saldo a favor materia del beneficio que exceda dicho límite
podrá ser arrastrado como saldo a favor por exportación a los meses siguientes.

El saldo a favor materia del beneficio cuya compensación o devolución no hubiere sido aplicada o solicitada, pese a encontrarse incluido en el
límite establecido en el párrafo anterior, podrá arrastrarse a los meses siguientes como saldo a favor por exportación. El monto del referido saldo a
favor incrementará el límite indicado en el párrafo anterior de las exportaciones realizadas en el periodo siguiente.

11.4. Determinación de las exportaciones realizadas en el periodo

Con la finalidad de determinar el monto de las exportaciones realizadas en el período, se debe considerar lo siguiente:

a) En la exportación de bienes, el valor FOB de las declaraciones de exportación debidamente numeradas que sustenten las exportaciones
embarcadas en el periodo y cuya facturación haya sido efectuada en el periodo o en periodos anteriores al que corresponda la declaración-pago.

Para tal efecto, a la fecha de comunicada la compensación o de solicita- da la devolución, se deberá contar con las respectivas declaraciones de ex

Tratándose de exportaciones realizadas a través del operador de las sociedades irregulares; comunidad de bienes; joint venture, consorcios y
demás contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad en forma independiente, cada parte considerará el importe que le será
atribuido sobre el valor FOB de la Declaración Única de Aduanas (DUA) que sustente la exportación realizada, en la proporción de su
participación sobre los gastos o en función de la participación de cada parte contratante o integrante, según se haya establecido expresamente en
el contrato.

b) En la exportación de servicios, el valor de las facturas que sustenten el servicio prestado a un no domiciliado y que hayan sido emitidas en el
periodo a que corresponde la declaración-pago.

c) Las notas de débito y crédito emitidas en el periodo a que corresponde la declaración-pago. Documentos cuyo importe debe ser adicionado o
deducido del monto de la exportación realizado en el periodo correspondiente.

Para determinar el valor FOB de la declaración de exportación, de las facturas de exportación de servicios y el valor de las notas de crédito,
tratándose de operaciones realizadas en moneda extranjera, el tipo de cambio aplicable será el promedio ponderado venta, publicado por la
Superintendencia de Banca y Seguros, en la fecha de emisión de las facturas correspondientes. En el caso de las notas de débito, el tipo de
cambio será el mencionado en el párrafo anterior, publicado en la fecha en que se emitió la mencionada Nota de Débito.

En los días en que no se publique el tipo de cambio, se utilizará el último que hubiese sido publicado.

11.5. Comunicación de la compensación del saldo a favor

Mediante un escrito, debe comunicarse a la SUNAT de la compensación que se está realizando del saldo a favor; comunicación que debe ser
entregada conjuntamente con la presentación de la declaración-pago en donde se encuentre consignado la compensación.

11.6. Información a adjuntarse en la comunicación de la compensación y/o solicitud de devolución

Debe adjuntarse lo siguiente:

a) Relación detallada de los comprobantes de pago que respalden las adquisiciones efectuadas, así como de las notas de débito y crédito
respectivas y de las declaraciones de importación; correspondientes al periodo por el que se comunica la compensación y/o se solicita la
devolución.

b) En el caso de los exportadores de bienes, relación detallada de las declaraciones de exportación y de las Notas de Débito y Crédito que
sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que se comunica la compensación y/o se solicita la devolución. En la citada relación se
deberá detallar las facturas que dan origen tanto a las declaraciones de exportación como a las Notas de Débito y Crédito ahí referidas.

En el caso de los exportadores de servicios, relación detallada de los comprobantes de pago y de las notas de débito y crédito que sustenten las
exportaciones realizadas en el periodo por el que se comunica la compensación y/o se solicita la devolución.

c) Copia de la declaración-pago donde conste el saldo a favor.

Los exportadores que en uno o más periodos no hubieran efectuado la compensación ni solicitado la devolución deberán presentar
adicionalmente la información señalada en los incisos a), b) y c), respecto de dichos periodos. La SUNAT podrá solicitar que la información sea
presentada en medios magnéticos.

d) Tratándose de exportaciones realizadas a través de operadores de sociedades irregulares (comunidad de bienes; joint venture, consorcios y
demás contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad en forma independiente), adicionalmente a lo señalado en los incisos
anteriores, se requerirá la presentación de los documentos de atribución, así como proporcionar la información que la SUNAT considere
necesaria.

El incumplimiento de lo antes mencionado dará lugar a que la solicitud se tenga por no presentada, quedando a salvo el derecho del exportador a
formular nueva solicitud.

12. Procedimiento de devolución del saldo a favor materia del beneficio

El procedimiento lo encontramos en el numeral 17 del Texto Único de Procedimientos Administrativos66 de la SUNAT que establece lo siguiente:

66. TUPA de la SUNAT publicado con el Decreto Supremo N.º 412-2017-EF de fecha 29-12-17.
12.1. Procedimiento de devolución del saldo a favor materia del beneficio

1. Formulario N.º 4949: Solicitud de Devolución, el cual debe estar firmado por el deudor tributario o representante legal acreditado en el RUC.

2. Constancia de aceptación de la información en medios magnéticos (de la información presentada mediante PDB exportadores).

A lo anteriormente descrito, se encuentra indicado que el contribuyente, al realizar el mencionado procedimiento, debe poner, en su domicilio
fiscal declarado y de una manera inmediata, la documentación y registros contables correspondientes.

12.2. Evaluación del procedimiento

El procedimiento de devolución del saldo a favor iniciado por el exportador se encuentra sujeto a una evaluación previa de silencio administrativo
negativo, quiere decir que si en los plazos, que a continuación se detalla, no hubiera respuesta por parte de la SUNAT, el referido trámite se
considerará denegado; veamos lo siguiente:

Silencio administrativo negativo:

1. Un día hábil, cuando se presenta garantía por el monto solicitado, constituyendo como garantías la carta fianza otorgada por una entidad
bancaria del Sistema Financiero Nacional o la Póliza de Caución emitida por una compañía de seguros.

2. Cinco días hábiles, cuando no se hubiera presentado garantías.

El cómputo de los días es a partir del día siguiente a la fecha de presentación de todos los documentos, salvo que el solicitante, entre otras,
realice esporádicamente operaciones de exportación, tuviera deudas tributarias exigibles o haya presentado información inconsistente; en cuyo
caso se puede extender en quince (15) días hábiles adicionales.

La empresa Los Anaqueles SA se dedica a la venta de bienes (mercaderías).

Parte de sus ventas se encuentran destinadas al mercado interno y parte de las mismas el mercado externo (exportación). Las ventas internas se
encuentran gravadas con el IGV

1. Reporte de operaciones de compra y venta por el periodo abril 2020

Reporte de abril 2020

Del total de la operación de exportación, se embarcó en el presente periodo (abril 2020) S/ 120,800; la diferencia de lo facturado por exportación
es embarcada el mes siguiente.

2. Reporte de operaciones de compra y venta por el periodo mayo 2020 Reporte de mayo 2020

Del total de la operación de exportación, se embarcó en el presente periodo (mayo 2020) S/ 185,500; la diferencia de lo facturado por exportación
es embarcada el mes siguiente.

3. Otras obligaciones tributarias distintas al IGV a pagar a cargo de la presente empresa

Desarrollo

1. Abril 2020

1.1. Determinación del saldo a favor del exportador (SFE)

El débito fiscal es menor al crédito fiscal en S/ 80,771; este importe viene a representar el saldo a favor del exportador (SFE).

Situación del SFE al final del mes

1.2. Determinación del límite del SFE para la compensación y/o devolución
1.3. Utilización del saldo a favor materia del beneficio (SFMB)

Cuadro de obligaciones de abril

Tener en cuenta

Las otras obligaciones tributarias del presente mes suman S/ 36,000. Luego de aplicar el SFMB, mediante la opción de la compensación, la
empresa solo deberá completar mediante pago directo el monto de S/ 14,256

En el periodo abril 2020 se utiliza todo el SFMB.

Declara Fácil (periodo abril 2020: Renta mensual)

Para ingresar a Declara Fácil, debemos entrar a la nueva pagina web de SUNAT, y situarnos en la siguiente opción:

En el casillero 106 del Declara Fácil, debe declararse el total de las ventas exportadas de abril y en la casilla 127 se declara las exportaciones
embarcadas de dicho periodo.

Declaración de las compras

Compensación del SFMB contra el pago a cuenta del impuesto a la renta

La compensación se declara en el casillero 305 del Formulario 621 como se detalla:

2. Mayo 2020

2.1. Determinación del saldo a favor del exportador (SFE)

El débito fiscal es menor al crédito fiscal en S/ 75,478; este importe viene a representar el saldo a favor del exportador (SFE). Al mismo hay que
incluirle el saldo a favor del periodo anterior (abril del 2020) que no se aplicó.

Situación del SFE al final del mes

2.2. Determinación del límite del SFE para la compensación y/o devolución

2.3. Utilización del saldo a favor materia de beneficio (SFMB)

Tener en cuenta

Las obligaciones tributarias de abril suman S/ 33,100; luego de utilizar el SFMB mediante la opción de compensación, en este caso dicho saldo
sobre la totalidad de la deuda en mención, por lo que la empresa no tendrá que efectuar pago alguno.

Luego de la compensación, queda un saldo de S/ 54,279 para el siguiente periodo.

Declara Fácil (periodo mayo 2020: Renta mensual)

Para ingresar al declara fácil, debemos entrar a la nueva página web de SUNAT, y situarnos en la siguiente opción:
En el casillero 106 del Declara Fácil, debe declararse el total de las ventas exportadas del mes de abril y en la casilla 127 se declara las
exportaciones embarcadas de dicho periodo.

Declaración de las compras

Compensación del SFMB contra el pago a cuenta del impuesto a la renta La compensación se declara en el casillero 305 del Formulario
621 como se detalla:
Capitulo XIII De los Medios de Control, de los Registros y los Comprobantes de Pago

1. De los registros y otros medios de control

Según lo determina el texto del primer párrafo del artículo 37 de la LIGV, los contribuyentes del impuesto están obligados a llevar un Registro de
Ventas e Ingresos y un Registro de Compras, en los que anotarán las operaciones que realicen, de acuerdo con las normas que señale el
Reglamento de la LIGV.

Es pertinente citar la RTF N.° 6516-1-2010, de fecha 21 de junio del 2010, la cual precisa que “en los Registros de Ventas y compras resulta
determinante la oportunidad en que se emite el comprobante de pago, tal momento no necesariamente resulta relevante para efectos de
la contabilización de la operación en los libros contables (ingreso, gasto y/o costo, según corresponda)”.

El segundo párrafo del artículo 37 de la LIGV menciona que, en el caso de operaciones de consignación, los contribuyentes del impuesto deberán
llevar un Registro de Consignaciones, en el que anotarán los bienes entregados y recibidos en consignación.

El tercer párrafo del artículo 37 de la LIGV faculta a la Administración Tributaria para que, mediante la emisión de una resolución de
Superintendencia, pueda establecer otros registros o controles tributarios que los sujetos del impuesto deberán llevar.

Ello implica que, además del Registro de Compras y del Registro de Ventas e Ingresos, la Administración Tributaria puede establecer otros
registros.

A manera de ejemplo, podemos citar el caso de los sujetos que comercializan arroz pilado, los cuales están obligados a llevar un Registro de
Ventas e Ingresos, conforme lo señala el texto del artículo 23 de la Resolución de Superintendencia N.º 266-2004/SUNAT1, el cual determina lo
siguiente:

1. El texto completo de la Resolución de Superintendencia N.° 266-2004/SUNAT se puede consultar ingresan- do a la siguiente dirección web: .

Artículo 23.- Registros a cargo de los sujetos del IVAP

23.1. Los sujetos que realicen operaciones afectas al IVAP deberán llevar un Registro de Ventas e Ingresos.

Los sujetos que realicen operaciones afectas al IVAP y también realicen operaciones gravadas con el IGV, así como aquellos que exclusivamente
realicen operaciones afectas al IVAP, podrán continuar llevando el Registro de Ventas e Ingresos, para lo cual deberán añadir dos columnas en las
que anotarán la base imponible de las operaciones afectas al IVAP y el monto de este impuesto.

23.2. El usuario del servicio de pilado podrá registrar en el Registro de Ventas un resumen diario de los retiros de los bienes de las instalaciones
del Molino que hubiera efectuado, considerados primera venta en virtud del artículo 4 de la Ley del IVAP. En este caso, solo tendrá que hacer
referencia a las constancias de depósito que acrediten las operaciones.

23.3. En todos los casos antes mencionados, los libros o registros deberán cumplir las demás formalidades y requisitos de legalización y
anotación que establece la SUNAT. El incumplimiento de tales obligaciones será sancionado de conformidad con el Código Tributario.

2. La concordancia reglamentaria del IGV sobre los registros y medios de control

La concordancia reglamentaria de este artículo la encontramos en el texto del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV, el cual determina las
siguientes reglas a cumplir:

Artículo 10.- Los Registros y el registro de los comprobantes de pago, se ceñirán a lo siguiente:

1. INFORMACIÓN MÍNIMA DE LOS REGISTROS

Los registros a que se refiere el artículo 37 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, contendrán la información mínima que se detalla a
continuación. Dicha información deberá anotarse en columnas separadas.

El Registro de Compras deberá ser legalizado2 antes de su uso y reunir necesariamente los requisitos establecidos en el presente numeral3.

2. Sobre el tema de la legalización de los libros y registros, recomendamos la lectura de los artículos 2, 3 y 4 de la Resolución de Superintendencia N.º 234-
2006/SUNAT, la cual regula el procedimiento de autorización de los libros y registros, efectuados por los notarios o, a falta de estos, por los jueces de Paz
Letrados o jueces de Paz cuando corresponda, de la provincia en la que se encuentra ubicado el domicilio fiscal del deudor tributario, salvo tratándose de las
provincias de Lima y Callao, en cuyo caso la legalización podrá ser efectuada por los notarios o jueces de cualquiera de dichas provincias.

3. Es pertinente indicar que el requisito de la legalización previa del Registro de Compras solo será aplicable en el caso de aquellos contribuyentes que lleven
dicho registro en hojas sueltas o en libros físicos, toda vez que en el caso de aquellos contribuyentes que lleven los libros electrónicos no se les aplica esta
obligación.

La SUNAT a través de una Resolución de Superintendencia, podrá establecer otros requisitos que deberán cumplir los registros o información
adicional que deban contener4.

4. Según lo indica la propia SUNAT “Desde el 09 de febrero del 2016 están vigentes las estructuras que se detallan a continuación, tanto para la elaboración
de los Libros Electrónicos de periodos en curso como para periodos anteriores a dicha fecha.

La estructura e información que contendrá(n) el(los) archivo(s) de texto para cada libro electrónico han sido aprobadas de acuerdo al Anexo N.º 2 (pdf) de la
Resolución de Superintendencia N.º 361-2015/SUNAT”. Precisamente, dentro de los Libros Electrónicos tenemos al Registro de Compras, al igual que el
Registro de Ventas. Recuperado de (consultado el 23-07-2020).

I. REGISTRO DE VENTAS E INGRESOS

1. Fecha de emisión del comprobante de pago.

2. Tipo de comprobante de pago o documento, de acuerdo con la codificación que apruebe la SUNAT.

3. Número de serie del comprobante de pago o de la máquina registradora, según corresponda.

4. Número del comprobante de pago, en forma correlativa por serie o por número de la máquina registradora, según corresponda.
 5. Número de RUC del cliente, cuando cuente con este.

6. Valor de la exportación, de acuerdo al monto total facturado.

7. Base imponible de la operación gravada. En caso de ser una operación gravada con el impuesto selectivo al consumo, no debe incluir el monto
de dicho impuesto.

8. Importe total de las operaciones exoneradas o inafectas.

9. Impuesto selectivo al consumo, de ser el caso.

10. Impuesto general a las ventas y/o impuesto de promoción municipal, de ser el caso.

11. Otros tributos y cargos que no forman parte de la base imponible.

12. Importe total del comprobante de pago.

II. REGISTRO DE COMPRAS

1. Fecha de emisión del comprobante de pago.

2. Fecha de vencimiento o fecha de pago en los casos de servicios de suministros de energía eléctrica, agua potable y servicios telefónicos, télex
y telegráficos, lo que ocurra primero. Fecha de pago del impuesto retenido por liquidaciones de compra. Fecha de pago del impuesto que grave
la importación de bienes, utilización de servicios prestados por no domiciliados o la adquisición de intangibles provenientes del exterior, cuando
corresponda.

3. Tipo de comprobante de pago o documento, de acuerdo a la codificación que apruebe la SUNAT.

4. Serie del comprobante de pago.

5. Número del comprobante de pago o número de orden del formulario físico o formulario virtual donde conste el pago del impuesto, tratándose
de liquidaciones de compra, utilización de servicios prestados por no domiciliados u otros, número de la Declaración Única de Aduanas, de la
Declaración Simplificada de Importación, de la Liquidación de Cobranza, u otros documentos emitidos por SUNAT que certifiquen el crédito
fiscal en la importación de bienes.

6. Número de RUC del proveedor, cuando corresponda.

7. Nombre, razón social o denominación del proveedor. En caso de personas naturales se debe consignar los datos en el siguiente orden: apellido
paterno, apellido materno y nombre completo.

8. Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, destinadas exclusivamente a
operaciones gravadas y/o de exportación.

9. Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, destinadas a operaciones
gravadas y/o de exportación y a operaciones no gravadas.

10. Base imponible de las adquisiciones gravadas que no dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exportación, por no estar des- tinadas a
operaciones gravadas y/o de exportación.

11. Valor de las adquisiciones no gravadas.

12. Monto del impuesto selectivo al consumo, en los casos en que el sujeto pueda utilizarlo como deducción.

13. Monto del impuesto general a las ventas correspondiente a la adquisición registrada en el inciso h).

14. Monto del impuesto general a las ventas correspondiente a la adquisición registrada en el inciso i).

15. Monto del impuesto general a las ventas correspondiente a la adquisición registrada en el inciso j).

16. Otros tributos y cargos que no formen parte de la base imponible.

17. Importe total de las adquisiciones registradas según comprobantes de pago.

18. Número de comprobante de pago emitido por el sujeto no domiciliado en la utilización de servicios o adquisiciones de intangibles provenientes
del exterior cuando corresponda.

En estos casos se deberá registrar la base imponible correspondiente al monto del impuesto pagado.

III. REGISTRO DE CONSIGNACIONES5

5. Recordemos que el Registro de Consignaciones debe ser llevado tanto por el consignador como por el consignatario

Para efecto de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 37 de la Ley del IGV, el Registro de Consignaciones se llevará como un registro
permanente en unidades. Se llevará un Registro de Consignaciones por cada tipo de bien, en cada uno de los cuales deberá especificarse el
nombre del bien, código, descripción y unidad de medida, como datos de cabecera. Adicionalmente, en cada Registro deberá anotarse lo
siguiente:

1. Para el consignador:

1. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el literal b) o del comprobante de pago referido en el literal f).

2. Serie y número de la guía de remisión, emitida por el consignador, con la que se entregan los bienes al consignatario o se reciben los bienes
no vendidos por el consignatario.

3. Fecha de entrega o de devolución del bien, de ocurrir ésta.

4. Número de RUC del consignatario.

 5. Nombre o razón social del consignatario.

6. Serie y número del comprobante de pago emitido por el consignador una vez perfeccionada la venta de bienes por parte del consignatario; en
este caso, deberá anotarse en la columna señalada en el inciso b), la serie y el número de la guía de remisión con la que se remitieron los
referidos bienes al consignatario.

7. Cantidad de bienes entregados en consignación.

8. Cantidad de bienes devueltos por el consignatario.

9. Cantidad de bienes vendidos.

10. Saldo de los bienes en consignación, de acuerdo a las cantidades anotadas en las columnas g), h) e i).

2. Para el consignatario:

1. Fecha de recepción, devolución o venta del bien.

2. Fecha de emisión de la guía de remisión referida en el literal o del comprobante de pago referido en el literal f).

3. Serie y número de la guía de remisión, emitida por el consignador, con la que se reciben los bienes o se devuelven al consignador los bienes
no vendidos.

4. Número de RUC del consignador.

5. Nombre o razón social del consignador.

6. Serie y número del comprobante de pago emitido por el con- signatario por la venta de los bienes recibidos en consignación; en este caso,
deberá anotarse en la columna señalada en el inciso c), la serie y el número de la guía de remisión con la que recibió los referidos bienes del
consignador.

7. Cantidad de bienes recibidos en consignación.

8. Cantidad de bienes devueltos al consignador.

9. Cantidad de bienes vendidos por el consignatario.

10. Saldo de los bienes en consignación, de acuerdo a las cantidades anotadas en las columnas g), h) e i).

2. INFORMACIÓN ADICIONAL PARA EL CASO DE DOCUMENTOS QUE MODIFICAN EL VALOR DE LAS OPERACIONES

Las notas de débito o de crédito emitidas por el sujeto deberán ser anotadas en el Registro de Ventas e Ingresos. Las notas de débito o de crédito
recibidas, así como los documentos que modifican el valor de las operaciones consignadas en las Declaraciones Únicas de Aduanas, deberán ser
anotadas en el Registro de Compras.

Adicionalmente a la información señalada en el numeral anterior, deberá incluirse en los registros de compras o de ventas según corresponda, los
datos referentes al tipo, serie y número del comprobante de pago respecto del cual se emitió la nota de débito o crédito, cuando corresponda a un
solo comprobante de pago.

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 05366-4-2014 9

Si bien, de acuerdo con lo establecido en el numeral 2 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV, en el Registro de Ventas e Ingresos
deben anotarse las notas de crédito emitidas por el sujeto del Impuesto, así como los datos referentes al tipo, serie y número del comprobante de
pago respecto del cual se emitió la nota de débito, cuando corresponda a un solo comprobante de pago; la no anotación de dichos documentos en
el referido Registro no invalidará –conforme a lo indicado en el numeral precedente– el ajuste al Impuesto Bruto.

3. REGISTRO DE OPERACIONES

El numeral 3 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV contiene las reglas aplicables para el registro de las operaciones. Allí se precisa
que para las anotaciones en los Registros se deberá observar lo siguiente:

3.1. Para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas, los contribuyentes del impuesto deberán anotar sus operaciones, así como
las modificaciones al valor de las mismas, en el mes en que estas se realicen.

Los comprobantes de pago, notas de débito y los documentos de atribución a que alude el octavo párrafo del artículo 19 de la Ley del IGV
deberán ser anotados en el Registro de Compras en las hojas que correspondan al mes de su emisión o en las que correspondan a los doce (12)
meses siguientes.

En caso la anotación se realice en una hoja distinta a las señaladas en el párrafo anterior, el adquirente perderá el derecho al crédito fiscal
pudiendo contabilizar el correspondiente impuesto como gasto o costo para efecto del Impuesto a la Renta.

RTF N.º 01538-4-2017

Se aprecia que para tener derecho al crédito fiscal debe acreditarse, entre otros aspectos, que se encuentren anotados los comprobantes de pago
que respalden las operaciones realizadas antes que la Administración le requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación del respectivo
Registro de Compras, el que para efecto de su legalización ante Notario debía encontrarse en blanco, de lo que se infiere que su legalización
posterior al requerimiento evidencia que los comprobantes de pago no se encontraban anotados, así como su anotación en hojas distintas a la
señaladas en el párrafo del numeral 3.1 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

3.2. Los documentos emitidos por la SUNAT que sustentan el crédito fiscal en operaciones de importación así como aquellos que sustentan dicho
crédito en las operaciones por las que se emiten liquidaciones de compra y en la utilización de servicios, deberán ser anotados en el Registro de
Compras en las hojas que correspondan al mes de pago del Impuesto o en las que correspondan a los doce (12) meses siguientes.
En caso la anotación se realice en una hoja distinta a las señaladas en el párrafo anterior, el adquirente perderá el derecho al crédito fiscal
pudiendo contabilizar el correspondiente impuesto como gasto o costo para efecto del impuesto a la renta.

3.3. Los sujetos del impuesto que lleven en forma manual los Registros de Ventas e Ingresos, y de Compras, podrán registrar un resumen diario
de aquellas operaciones que no otorguen derecho a crédito fiscal, debiendo hacerse referencia a los documentos que acrediten las operaciones,
siempre que lleven un sistema de control con el que se pueda efectuar la verificación individual de cada documento.

3.4. Los sujetos del impuesto que utilicen sistemas mecanizados o computarizados de contabilidad y aquellos que lleven de manera electrónica el
Registro de Ventas e Ingresos y el Registro de compras podrán anotar el total de las operaciones diarias que no otorguen derecho a crédito fiscal
en forma consolidada, siempre que lleven un sistema de control computarizado que mantenga la información detallada y que permita efectuar la
verificación individual de cada documento.

Mediante Resolución de Superintendencia, la SUNAT podrá establecer que determinados sujetos que hayan ejercido la opción señalada en el
párrafo anterior deban anotar en forma detallada las operaciones diarias que no otorgan derecho a crédito fiscal.

Cabe precisar que este numeral fue modificado por el artículo 1 del Decreto Supremo N.º 161-2012-EF, publicado en el diario oficial El Peruano el
28 de agosto del 2012 y vigente a partir del 29 de agosto del 2012.

3.5. Los sistemas de control a que se refieren los numerales 3.3 y 3.4 deben contener como mínimo la información exigida para el Re- gistro de
Ventas e Ingresos y Registro de Compras establecida en los acápites I y II del numeral 1 del presente artículo.

Tratándose del Registro de Ventas, cuando exista obligación de identificar al adquirente o usuario de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de
Pago6, se deberá consignar adicionalmente los siguientes datos:

6. El cual fue aprobado por la Resolución de Superintendencia N.º 007-99/SUNAT y normas modificatorias.

1. Número de documento de identidad del cliente

2. Apellido paterno, apellido materno y nombre completo

3.6. Para efectos del registro de tickets o cintas emitidos por máquinas registradoras, que no otorguen derecho a crédito fiscal de acuerdo a las
normas de comprobantes de pago, podrá anotarse en el Registro de Ventas e Ingresos el importe total de las operaciones realizadas por día y por
máquina registradora, consignándose el número de la máquina registradora, y los números correlativos autogenerados iniciales y finales emitidos
por cada una de estas.

3.7. En los casos de empresas que presten los servicios de suministro de energía eléctrica, agua potable, servicios finales de telefonía, télex y
telegráficos:

3.7.1. Podrán anotar en su Registro de Ventas e Ingresos, un resumen de las operaciones exclusivamente por los servicios señalados en el
párrafo anterior, por ciclo de facturación o por sector o área geográfica, según corresponda, siempre que en el sistema de control computarizado
se mantenga la información detallada y se pueda efectuar la verificación individual de cada documento. En dicho sistema de control deberán
detallar la información señalada en el acápite I del numeral 1 del presente artículo, y adicionalmente:

1. Número de suministro, de teléfono, de télex, de telégrafo o código de usuario, según corresponda

2. Tipo de documento de identidad del cliente, de acuerdo con la codificación que apruebe la SUNAT

3. c)Número del Documento de Identidad

4. Apellido paterno, apellido materno y nombre completo o denominación o razón social

3.7.2. Deberán registrar en el sistema de control computarizado las fechas de vencimiento de cada recibo emitido y la referencia de cobro.

3.8. Para efecto de los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras, deberá totalizarse el importe correspondiente a cada columna al final de
cada página.

4. ANULACIÓN, REDUCCIÓN O AUMENTO EN EL VALOR DE LAS OPERACIONES

El numeral 4 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV precisa las reglas aplicables a la anulación, reducción o aumento en el valor de las
operaciones.

En tal sentido, se precisa que para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas se deberá anotar en los Registros de Ventas e
Ingresos y de Compras, todas las operaciones que tengan como efecto anular, reducir o aumentar parcial o totalmente el valor de las operaciones.

Para que las modificaciones mencionadas tengan validez, deberán estar sustentadas, en su caso, por los siguientes documentos:

1. Las notas de débito y de crédito, cuando se emitan respecto de operaciones respaldadas con comprobantes de pago.

2. Las liquidaciones de cobranza u otros documentos autorizados por la SUNAT, con respecto de operaciones de importación.

La SUNAT establecerá las normas que le permitan tener información de la cantidad y numeración de las notas de débito y de crédito de que
dispone el sujeto del impuesto.

5. CUENTAS DE CONTROL

El numeral 5 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV considera que para efecto de control los sujetos abrirán en su contabilidad las
cuentas de balance denominadas “Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal” e “Impuesto Selectivo al Consumo”, según
corresponda.

A la cuenta “Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal” se abonará mensualmente:

1. El monto del impuesto bruto correspondiente a las operaciones gravadas.

 2. El Impuesto que corresponda a las notas de débito emitidas respecto de las operaciones gravadas que realice y a las notas de crédito recibidas
respecto a las adquisiciones señaladas en el artículo 18 de la Ley del IGV y numeral 1 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

3. El reintegro del impuesto que corresponda en aplicación del artículo 22 de la Ley del IGV y de los numerales 3 y 4 del artículo 6 del
Reglamento de la Ley del IGV.

4. El monto de las compensaciones efectuadas y devoluciones del impuesto otorgada por la Administración Tributaria.

A dicha cuenta se cargará:

1. El monto del impuesto que haya afectado las adquisiciones que cumplan con lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley del IGV y numeral 1 del
artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

2. El impuesto que corresponda a las notas de débito recibidas respecto a las adquisiciones señaladas en el artículo 18 de la Ley del IGV y a las
notas de crédito emitidas respecto de las operaciones gravadas que realice.

3. El impuesto que respecto a las adquisiciones señaladas en el artículo 18 de la Ley del IGV, haya sido pagado posteriormente por el sujeto del
impuesto a través de la correspondiente declaración jurada rectificatoria y se encuentre sustentado en la nota de débito y demás documentos
exigidos.

4. El monto del impuesto mensual pagado.

A la cuenta “Impuesto Selectivo al Consumo”, se abonará mensualmente:

1. El monto del impuesto selectivo correspondiente a las operaciones gravadas.

2. El monto del impuesto selectivo que corresponda a las notas de débito emitidas respecto de las operaciones gravadas que realice y a las notas
de crédito recibidas respecto a las adquisiciones señaladas en el artículo 57 de la Ley del IGV7.

7. El texto del artículo 57 de la LIGV regula el supuesto de las empresas vinculadas económicamente para efectos de la aplicación del impuesto selectivo al
consumo.

A dicha cuenta se cargará:

1. El monto del impuesto selectivo que haya gravado las importaciones o las adquisiciones señaladas en el artículo 57 de la Ley del IGV.

2. El monto del impuesto selectivo que corresponda a las notas de débito recibidas respecto a las adquisiciones señaladas en el artículo 57 de la
Ley del IGV y a las notas de crédito emitidas respecto de las operaciones gravadas que realice.

3. El monto del impuesto selectivo pagado.

6. DETERMINACIÓN DE OFICIO

El numeral 6 del artículo 10 del Reglamento de la LIGV regula el supuesto de la determinación de oficio, indicando lo siguiente:

1. Para la determinación del valor de venta de un bien, de un servicio o contrato de construcción, a que se refiere el primer párrafo del artículo 42
de la Ley del IGV8, la SUNAT lo estimará de oficio to- mando como referencia el valor de mercado, de acuerdo a la Ley del Impuesto a la
Renta.

8. El texto del artículo 42 de la LIGV regula el supuesto del valor no fehaciente o no determinado de las operaciones cuya normatividad es la que regula la
determinación del valor de mercado.

A falta de valor de mercado, el valor de venta se determinará de acuerdo a los antecedentes que obren en poder de la SUNAT. Sobre el tema el
relevante citar el Informe N.º 209-2003-SUNAT/2B0000, de fecha 16 de julio del 2003, cuya conclusión señala lo siguiente:

“Para efectos de la aplicación del valor de mercado a que hace referencia el inciso a) del numeral 6 del artículo 10 del Reglamento del IGV, resulta
irrelevante que este tributo tenga carácter de liquidación mensual a diferencia del carácter anual del Impuesto a la Renta,

Dicho valor de mercado deberá establecerse teniendo en cuenta la oportunidad en que se realizó la operación respectiva”9.

9. Si se desea consultar el texto completo del informe emitido por la SUNAT, se puede acceder al mismo a través de la siguiente página web: .

RTF N.º 08861-1-2017

La aplicación del numeral 6 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV y el numeral 1 del artículo 32 del TUO de la Ley de Impuesto a la
Renta, es un procedimiento previsto cuando hay dudas respecto al valor asignado a una operación y no para efectos de determinar la realización
de operaciones de venta; así en autos, la Administración determinó ventas omitidas por captura y pesca no facturada de acuerdo a la información
obtenida de los reportes de descarga y la información remitida por el Ministerio de la Producción, no se advierte que se hubiera establecido si se
trataba de transferencias onerosas, ni el valor o cuantía de las operaciones por el que se efectuaron las transferencias observadas, al no
sustentarse con los elementos necesarios para verificar la realización por parte del recurrente del hecho generador de la obligación tributaria,
corresponde levantar el reparo por ventas omitidas por captura y pesca no facturada, y revocar la apelada en este extremo.

b) A fin de establecer de oficio el monto del Impuesto, la SUNAT podrá aplicar los promedios y porcentajes generales que establezca con relación
a actividades o explotaciones de un mismo género o ramo, a fin de practicar determinaciones y liquidaciones sobre base presunta.

La SUNAT podrá determinar el monto real de las operaciones de un sujeto del impuesto aplicando cualquier otro procedimiento, cuando existan
irregularidades originadas por causas distintas a las expresamente contempladas en el artículo 42 de la Ley del IGV que determinen que las
operaciones contabilizadas no sean fehacientes.

7. NORMAS COMPLEMENTARIAS

El numeral 7 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV determina que la SUNAT dictará las normas complementarias relativas a los
Registros así como al registro de las operaciones.

3. Obligatoriedad de entrega de comprobantes de pago

 El texto del primer párrafo del artículo 37 de la LIGV indica que los contribuyentes del impuesto deberán entregar comprobantes de pago por las
operaciones que realicen, los que serán emitidos en la forma y condiciones que establezca la SUNAT.

Esta obligación está consignada en el primer párrafo del numeral 3 del artículo 87 del Código Tributario, el cual consigna como obligación de los
administrados el emitir y/u otorgar, con los requisitos formales legalmente establecidos y en los casos previstos por las normas legales, los
comprobantes de pago o los documentos complementarios a estos.

La concordancia que encontramos en este punto está en el primer párrafo del artículo 1 de la Ley de Comprobantes de Pago, aprobada por el
Decreto Ley N.º 25632, el cual indica que están obligados a emitir comprobantes de pago todas las personas que transfieran bienes, en propiedad
o en uso, o presten servicios de cualquier naturaleza. Esta obligación rige aun cuando la transfe- rencia o prestación no se encuentre afecta a
tributos.

El segundo párrafo del artículo 38 de la LIGV menciona que en las operaciones con otros contribuyentes del impuesto se consignará
separadamente en el comprobante de pago correspondiente el monto del impuesto. Tratándose de operaciones realizadas con personas que no
sean contribuyentes del impuesto, se podrá consignar en los respectivos comprobantes de pago el precio o valor global, sin discriminar el
impuesto10.

10. Este sería el caso de la emisión de boletas de venta o tickets emitidos por máquinas registradoras en las cuales no se discrimina el impuesto, sino que se
consigna un precio total incluido el IGV. Estos tipos de comprobantes de pago no permiten deducir gasto o costo tributario ni tampoco la utilización del crédito
fiscal, salvo en el caso de las boletas en donde se podrá utilizar el gasto siempre que se cumplan las condiciones señaladas en el penúltimo párrafo del
artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y el emisor de las boletas de venta pertenezca al nuevo RUS.

El tercer párrafo del artículo 38 de la LIGV contiene una regla inherente a la naturaleza del impuesto al valor agregado, el cual en nuestro caso sería
impuesto general a las ventas. Esta regla incluye la denominada traslación económica del impuesto.

Dicho párrafo indica que el comprador del bien, el usuario del servicio (incluyendo a los arrendatarios y subarrendatarios), o quien encarga la
construcción, están obligados a aceptar el traslado del impuesto.

Existe un pronunciamiento del Tribunal Fiscal que considera la traslación económica del impuesto. Nos referimos a la RTF N.º 1217-5-97, la cual
indica lo siguiente:

[…] la traslación es el fenómeno por el cual el contribuyente de jure (sujeto pasivo o contribuyente del impuesto) transfiere la incidencia del
impuesto sobre otra persona (contribuyente de facto) quien está obligada a soportar la carga económica del IGV (consumidor final). […] La
persona a quien se le traslada la carga económica del impuesto es un tercero ajeno a la relación jurídica tributaria, la cual solo involucra al sujeto
activo o acreedor tributario (Estado) y el sujeto pasivo o deudor tributario.

Sobre el tema VillanueVa Gutiérrez precisa lo siguiente:

Este es un primer caso en que se puede apreciar cómo pueden interactuar el plano de la autonomía privada (traslación económica) y el plano
impositivo (traslación jurídica). Nótese, asimismo, que el artículo 38 de la Ley de IGV regula la traslación económica señalando que el comprador
debe asumir la carga económica, mientras que la traslación jurídica está regulada en el artículo 19, inciso a), de la misma Ley. Aquella es una
norma supletoria a la voluntad contractual, lo cual implicaría que, a falta de pacto, se incorporaría en el con- tenido contractual11.

11. VillanueVa Gutiérrrez, Walker, Tratado del IGV. Regímenes General y Especiales. Doctrina y jurisprudencia, Lima: Pacífico Editores, enero del 2014, p. 49.

Hay otro pronunciamiento sobre el tema. Es la RTF N.º 5105-1-2008, según la cual el Tribunal Fiscal ha determinado lo siguiente:

Al ser el IGV un impuesto indirecto, el deudor tributario traslada la carga económica a un tercero, quien está obligado a soportarla conforme con el
artículo 38 de la Ley del Impuesto General a las Ventas por lo que este último resulta ajeno a la relación jurídica tributaria, no siendo su facultad el
cobro de la devolución de los impuestos indebidos o pagados en exceso.

Finalmente, el último párrafo del artículo 38 de la LIGV indica que la SUNAT establecerá las normas y procedimientos que le permita tener la
información previa de la cantidad y numeración de los comprobantes de pago y guías de remisión de que dispone el sujeto del impuesto, para ser
emitidas en sus operaciones. Esta información puede encontrarse en el texto del artículo 12 del Reglamento de Comprobantes de Pago, el cual
fue aprobado por la Resolución de Superintendencia N.º 007-99/SUNAT y normas modificatorias.

4. Características y requisitos de los comprobantes de pago

En concordancia con lo establecido por el artículo 39 de la LIGV, corresponde a la SUNAT señalar las características y los requisitos básicos de
los comprobantes de pago, así como la oportunidad de su entrega.

Este mandato de carácter legal se puede ver reflejado en la emisión de la Resolución de Superintendencia N.º 007-99/SUNAT, a través de la cual
la Administración Tributaria aprueba el Reglamento de Comprobantes de Pago.

Los requisitos de los comprobantes de pago se encuentran regulados en el texto del artículo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago12. En
lo que respecta a las características que los comprobantes de pago deben reunir, lo podemos apreciar en la revisión del texto del artículo 9 del
citado reglamento. En el artículo 10 se encuentran las reglas aplicables a las Notas de Crédito y las Notas de Débito.

12. En el caso específico de las facturas, recomendamos la lectura de un trabajo que publicamos hace algún tiempo que tiene como título “¿Cuál es la
información mínima que debe contener una factura para no perder el gasto, costo y/o crédito fiscal? Esta información puede consultarse ingresando a la
siguiente dirección web: n-m-nima-que-debe- contener-una-factura-para-no-perder-el-gasto-costo-y-o-cr-dito-fiscal/>.

5. Obligaciones de los prestadores de servicios de suministro de energía eléctrica, agua potable y servicios
telefónicos, télex y telegráficos
El texto del artículo 40 de la LIGV considera que los sujetos del impuesto que presten los servicios de suministro de energía eléctrica, agua
potable, y servicios finales telefónicos, télex y telegráficos, deberán consignar en el respectivo comprobante de pago la fecha de vencimiento del
plazo para el pago del servicio.

Este mandato guarda coherencia con las normas que regulan el uso del crédito fiscal toda vez que en el caso de los servicios públicos, el uso del
crédito fiscal se da en la fecha de vencimiento o en la fecha de pago del recibo, lo que
 ocurra primero. Ello tiene su referente legal en el segundo párrafo del artículo 21 de la LIGV.

6. Obligación de conservar comprobantes de pago

Conforme a lo que señala el artículo 41 de la LIGV, se menciona que las copias y los originales, en su caso, de los comprobantes de pago y
demás documentos contables deberán ser conservados durante el periodo de prescripción13 de la acción fiscal.

13. La figura de la prescripción se encuentra regulada en los artículos 43, 44, 45, 46, 47, 48 y 49 del Código Tributario.

Este mandato hay que concordarlo con lo dispuesto en el texto del numeral 7 del artículo 87 del Código Tributario, cuyo primer párrafo señala
como obligación de los administrados el “almacenar, archivar y conservar los libros y registros, llevados de manera manual, mecanizada o
electrónica, así como los documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias o que estén relacionadas con ellas, mientras el tributo no esté prescrito”.

Cabe recordar que el texto del artículo 43 del Código Tributario consigna los plazos de prescripción. Allí se precisa lo siguiente:

La acción de la administración tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones
prescribe a los cuatro (4) años, y a los seis (6) para quienes no hayan presentado la declaración respectiva.

Dichas acciones prescriben a los diez (10) años cuando el Agente de retención o percepción no ha pagado el tributo retenido no percibido.

La acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución prescribe a los cuatro (4) años.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 01754-8-2015

Que el artículo 41 de la aludida ley señalaba que las copias y los originales, en su caso, de los comprobantes de pago y demás documentos
contables deberán ser conservados durante el período de prescripción de la acción fiscal. Que por su parte, el numeral 3.1 del artículo 10 del
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo aprobado por Decreto Supremo N.º 29-94-EF,
sustituido por Decreto Supremo N.º 136-96-EF, prescribía que para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas los contribuyentes
del impuesto deberán anotar sus operaciones, así como las modificaciones al valor de las mismas, en el mes en que estas se realicen.

7. Valor no fehaciente o no determinado de las operaciones

El texto del artículo 42 de la LIGV señala que cuando por cualquier causa el valor de venta del bien, el valor del servicio o el valor de la
construcción no sean fehacientes o no estén determinados, la SUNAT lo estimará de oficio tomando como referencia el valor de mercado, de
acuerdo a la LIGV.

En caso el valor de las operaciones entre empresas vinculadas no sea fehaciente o no esté determinado, la Administración Tributaria considerará
el valor de mercado establecido por la LIR como si fueran partes independientes, no siendo de aplicación lo dispuesto en el numeral 4 del artículo
32 de dicha ley.

A falta de valor de mercado, el valor de venta del bien, el valor del servicio o el valor de la construcción se determinarán de acuerdo a los
antecedentes que obren en poder de la SUNAT.

No es fehaciente el valor de una operación cuando, no obstante haberse expedido el comprobante de pago o nota de débito o crédito se
produzcan, entre otras, las siguientes situaciones:

1. Que sea inferior al valor usual de mercado, salvo prueba en contrario.

2. Que las disminuciones de precio por efecto de mermas o razones análogas, se efectúen fuera de los márgenes normales de la actividad.

3. Que los descuentos no se ajusten a lo normado en la ley o el reglamento.

Se considera que el valor de una operación no está determinado cuando no existe documentación sustentatoria que lo ampare o, existiendo esta,
consigne de forma incompleta la información no necesariamente impresa a que se refieren las normas sobre comprobantes de pago, referentes a
la descripción detallada de los bienes vendidos o servicios prestados o contratos de construcción, cantidades, unidades de medida, valores
unitarios o precios.

La SUNAT podrá corregir de oficio, y sin trámites previos, mediante sistemas computarizados, los errores e inconsistencias que aparezcan en la
revisión de la declaración presentada y reliquidar, por los mismos sistemas de procesamiento, el impuesto declarado, requiriendo el pago del
impuesto omitido o de las diferencias adeudadas.

Según se puede apreciar de la norma glosada, se permite a la Administración Tributaria determinar correctamente la obligación tributaria,
permitiéndose de algún modo la aplicación de la denominada base presunta al no existir indicios o documentación no fehaciente.

Tengamos presente que se establece que una operación es fehaciente respecto de la cual existen indicios o pruebas que lleven a concluir que
realmente estas han sido realizadas.

La concordancia reglamentaria la encontramos en el texto del numeral 6 del artículo 10 del Reglamento de la Ley del IGV, el cual indica lo
siguiente:

Concordancia reglamentaria

Artículo 10.- Los Registros y el registro de los comprobantes de pago, se ceñirán a lo siguiente:

6. DETERMINACIÓN DE OFICIO

a) Para la determinación del valor de venta de un bien, de un servicio o contrato de construcción, a que se refiere el primer párrafo del Artículo 42
del Decreto; la SUNAT lo estimará de oficio tomando como referencia el valor de mercado, de acuerdo a la Ley del Impuesto a la Renta.

A falta de valor de mercado, el valor de venta se determinará de acuerdo a los antecedentes que obren en poder de la SUNAT.
b) A fin de establecer de oficio el monto del Impuesto, la SUNAT podrá aplicar los promedios y porcentajes generales que establezca con relación
a actividades o explotaciones de un mismo género o ramo, a fin de practicar determinaciones y liquidaciones sobre base presunta.

La SUNAT podrá determinar el monto real de las operaciones de un sujeto del Impuesto aplicando cualquier otro procedimiento, cuando existan
irregularidades originadas por causas distintas a las expresamente contempladas en el Artículo 42 del Decreto que determinen que las
operaciones contabilizadas no sean fehacientes.

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 11889-2-2008

Se tiene por inexistente la operación alegada cuando no existe relación entre el emisor de la factura de compra y quién efectuó realmente la
operación, o cuando los sujetos originados en la factura no realizaron las operación, o cuando el objeto materia de la operación no existe o es
distinto al señalado, o la concurrencia de más de un supuesto.

RTF N.º 11213-2-2008

La carga de la prueba sobre la fehaciencia de gasto corresponde a quien afirma hechos que configuran su pretensión o quien contradice alegando
nuevos hechos, por tanto como en el caso el contribuyente alegó la existencia de un bien, era él y no la Administración Tributaria quien tenía la
responsabilidad de alegar la existencia del mismo.

RTF N.º 9593-2-2008

Para establecer la fehaciencia de las operaciones es necesario que: i) el contribuyente acredite la realización de las transacciones efectuadas
directamente con sus proveedores con documentación e indicios razonables, y, ii) la Administración Tributaria lleve a cabo acciones destinadas a
evaluar la efectiva realización de tales operaciones, sobre la base de documentación proporcionada por el contribuyente, cruces de información
con los supuestos proveedores y cualquier otra medida destinada a lograr dicho objetivo.

RTF N.º 9179-4-2008

La sola acreditación de comprobantes de pago y el registro contable de estos, no sus- tenta la fehaciencia de las operaciones objeto de reparo.
En tal sentido, es menester exhibir información que demuestre la recepción de bienes por parte de los proveedores, el ingreso de los mismos a
sus almacenes, el certificado de provisión de insumos, o la prestación de servicios de mantenimiento.

RTF N.º 5979-3-2008

La anotación de las facturas de gasto en el Registro de Compras no acredita la existencia de la operación contenida en las mismas, dado que sus
efectos son exclusivamente de certificación contable, debiendo acopiarse la documentación que certifique de forma indubitable la realización de la
transferencia.

RTF N.º 4779-5-2004

Para tener derecho a la deducción de gasto, no basta acreditar con el comprobante de pago que respalde las operaciones realizadas, ni con
registro contable de las mismas, sino que resulta necesario acreditar de manera fehaciente que estas se han realizado, debiendo la recurrente
contar con las pruebas razonables y suficientes para sustentarla.

RTF N.º 372-3-97

Corresponde a la Administración Tributaria efectuar la inspección, investigación y control de las obligaciones tributarias, con el objeto de
determinar la certeza de las operaciones.

RTF N.º 08990-8-2017

Se revoca la apelada respecto del reparo por la venta de concentrado por los que se emitieron warehouse y holding certificates. Se señala que
estos son documentos accesorios a los contratos de venta y que acreditan la existencia de una cantidad de bienes depositados en un almacén a
la orden y disposición del comprador en respaldo de un adelanto o financiamiento, y que no fueron emitidos con el propósito de transferir
propiedad, a lo que se agrega que para establecer que las ventas de los metales efectuadas por la recurrente a clientes del exterior constituyen
exportaciones o ventas internas gravadas resulta necesario corroborar los términos de entrega de los bienes en los contratos, así como la
información contenida en las facturas y DUAS, ante la falta de las DUAS y órdenes de embarque, por lo que la Administración debe emitir un
nuevo pronunciamiento conforme con la documentación de autos, considerando los términos de entrega física de los concentrados, reliquidando
el reparo de corresponder. Se declara nula la apelada en el extremo del reparo por fletes y seguros deducidos indebidamente, toda vez que en
etapa de reclamación la Administración cambió el fundamento del reparo, por lo que se deja sin efecto los valores impugnados en este extremo.
Se revoca en cuanto al reparo al crédito fiscal por comprobantes dados de baja conforme con el criterio de las RTF N.º 44052-5-2003, 3545-3-
2009, en las que se ha señalado que el hecho que las facturas emitidas hayan sido dadas de baja no enerva la validez en el cumplimiento de los
requisitos mínimos establecidos en el Reglamento de Comprobantes de Pago, siendo que el hecho de la baja escapa del conocimiento del
comprador. Voto singular: En el sentido que la venta de bienes muebles que subyace a una exportación efectuada mediante un contrato de
compraventa internacional no está gravada con el IGV, por lo que deben verificarse las condiciones de la operación a efecto de determinar si se
produjo una exportación definitiva.

RTF N.º 08224-1-2017

Que el artículo 42 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobado por Decreto Supremo N.º 055-99-EF,
modificado por Decreto Legislativo N.º 950, aplicable en los periodos acotados, señala que las operaciones entre empresas vinculadas se
considerarán realizadas al valor de mercado, considerándose como tal al establecido por la Ley del Impuesto a la Renta, para las operaciones
entre empresas vinculadas económicamente.

RTF N.º 01306-2-2017

Que sus alegatos sostiene que en su caso no era aplicable la determinación de oficio señalada por el artículo 42 de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, puesto que existían precios determinados, por lo que debieron aplicarse las normas relativas a la permuta de bienes por servicios y, en
todo caso, de considerar que no existían tales precios, de acuerdo con las operaciones que efectuaba con terceros o, en su defecto, considerar el
 valor de mercado.

8. Ventas, servicios y contratos de construcción omitidos

De acuerdo con lo señalado por el artículo 43 de la LIGV, se precisa que tratándose de ventas, servicios o contratos de construcción omitidos,
detectados por la Administración Tributaria, no procederá la aplicación del crédito fiscal que hubiere correspondido deducir del impuesto bruto
generado por dichas ventas.

9. Comprobantes de pago emitidos por operaciones no reales

Al momento de revisar la legislación del IGV no encontramos una definición de lo que se entiende por operación no real; por ello, al acudir a la
doctrina observamos la opinión de CasanoVa-reGis albi, quien señala que este hecho es “una operación no real es aquella negociación o contrato
sobre valores o mercaderías que no tiene existencia verdadera y efectiva, ya sea porque los bienes o mercaderías objeto de transacción no
existen o porque existiendo aquellos esta nunca fue realizada”14.

14. CasanoVa-reGis albi, Roberto, “Operaciones no reales y su regulación en la Ley del Impuesto General a las Ventas (Primera parte”), publicado en la
revista I + D. Tax & Legal, año I, N.º 6, KMPG in Perú, marzo del 2011, p. 17.

El texto del artículo 44 de la LIGV regula el supuesto de la emisión de comprobantes de pago emitidos por operaciones no reales, conforme se
detalla a continuación:

9.1. Efectos para quien emite el comprobante de pago

En función a lo dispuesto por el primer párrafo artículo 44 de la LIGV, el comprobante de pago o Nota de Débito emitido que no corresponda a una
operación real, obligará al pago del impuesto consignado en estos, por el responsable de su emisión.

9.2. Efectos para quien recibe el comprobante de pago

El segundo párrafo del artículo 44 de la LIGV, determina que quien recibe el comprobante de pago o Nota de Débito no tendrá derecho al crédito
fiscal o a otro derecho o beneficio derivado del impuesto general a las ventas originado por la adquisición de bienes, prestación o utilización de
servicios o contratos de construcción.

9.3. ¿Qué es una operación no real?

El tercer párrafo del artículo 44 de la LIGV considera como operación no real las siguientes situaciones:

1. Aquella en la que, si bien se emite un comprobante de pago o Nota de Débito, la operación gravada que consta en este es inexistente o
simulada, permitiendo determinar que nunca se efectuó la transferencia de bienes, prestación o utilización de servicios o contrato de
construcción.

2. Aquella en que el emisor que figura en el comprobante de pago o Nota de Débito no ha realizado verdaderamente la operación, habiéndose
empleado su nombre y documentos para simular dicha operación. En caso que el adquirente cancele la operación a través de los medios de
pago que señale el reglamento, mantendrá el derecho al crédito fiscal. Para lo cual, deberá cumplir con lo dispuesto en el reglamento.

La operación no real no podrá ser acreditada mediante:

la existencia de bienes o servicios que no hayan sido transferidos o prestados por el emisor del documento; o

la retención efectuada o percepción soportada, según sea el caso. Consideramos pertinente incluir en este punto el informe
titulado “Entre la verdad y el ocultamiento: ¿cuándo se presenta la figura de las operaciones no reales en materia tributaria?”15.

15. A cargo de Mario alVa MatteuCCi, el cual fuera publicado en la revista Actualidad Empresarial, N.º 287, correspondiente a la segunda quincena de
setiembre del 2013, en las páginas I-1 a I-6.
Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 4355-3-2008

Constituyen operaciones no reales aquellas cuya realización no ha sido acreditada. RTF N.º 08999-2-2007 Una operación no es real si se llega a
establecer que alguna de las partes o el objeto de la transacción no existen o son distintos a los que aparecen consignados en los comprobantes
de pago reparados.

RTF N.º 03243-5-2005

El hecho de que los comprobantes de pago hayan sido emitidos en dos oportunidades o que la emisora tenga la condición de no habida, no
evidencia que la operación no sea real. Asimismo los comprobantes impresos sin autorización válida no producen automáticamente la pérdida del
crédito fiscal, pues esta situación no se encuentra prevista como supuesto de desconocimiento.

RTF N.º 3152-1-2005

Se confirma el reparo por operaciones no reales, en tanto que estas se sustentan en facturas emitidas sin la existencia de la operación de venta ni
la transferencia física de la propiedad del oro que se consigna en las mismas, utilizándose para el efecto un doble juego de facturas.

RTF N.º 986-2-2009

Se confirma la apelada que declaró infundada la reclamación contra resoluciones de determinación emitidas por IGV de enero, marzo a julio y
octubre a diciembre de 2002, febrero, abril a julio y octubre del 2003, abril a junio del 2004 y mayo y junio del 2005, pagos a cuenta del Impuesto a
la Renta de abril a julio y octubre a diciembre del 2003, enero, abril a julio y octubre a diciembre del 2004 y abril a junio del 2005, e Impuesto a la
Renta del 2002, 2003 y 2004, y contra resoluciones de multa por la infracción del numeral 1 del artículo 178 del CT, por cuanto el recurrente no ha
presentado la documentación sustentatoria que acredite la realidad de las adquisiciones de combustible y de otros bienes como hélice de bronce,
redes anchoveta, rollos, cabos e hilos de nylon, etc., así como su traslado hasta el lugar donde se encontraban ubicadas las embarcaciones
pesqueras que debían ser abastecidas, pues los comprobantes de pago por sí solos no son suficientes para sustentar el crédito fiscal o el gasto,
si es que los referidos comprobantes no se sustentan en operaciones reales o fehacientes, situaciones que de ser el caso, deberían ser
suficientemente acreditadas por los contribuyentes, con medios probatorios distintos a la mera exhibición de los comprobantes de pago, lo cual
aunado al hecho que las faenas de pesca se realizaron en las inmediaciones de los puertos de Chimbote, Chicama, Huarmey y Supe, entre otros,
no resultaba razonable que la adquisición de los bienes se hubieran realizado en Chiclayo; asimismo, en el caso de los servicios que se han
prestado al recurrente para la realización de las labores de pesca, este no sustentó ni acreditó la realidad de las operaciones, por el contrario, uno
de los supuestos proveedores de los servicios negó haber realizado operaciones con el recurrente, por lo que estas operaciones califican como no
fehacientes.

RTF N.º 01877-1-2006

Es procedente el reparo al crédito fiscal por operaciones no fehacientes, debido a que el contribuyente no presentó documentación que permitiera
acreditar en forma fehaciente la efectiva adquisición de los bienes facturados por las empresas proveedoras materia de reparo, por el contrario, la
evaluación de los hechos observados por la Administración en forma conjunta, lleva a concluir que tales operaciones no son reales.

RTF N.º 11824-3-2009

Se señala que paralelamente a la fiscalización a la recurrente, la Administración llevó a cabo investigaciones adicionales, tales como tomas de
manifestaciones, verificaciones, solicitudes de información a entidades o instituciones y cruces de información con los presuntos proveedores,
siendo que estos no cumplieron con presentar algún documento que demostrara la veracidad de las operaciones realizadas con la recurrente; y
por consiguiente, correspondía que la recurrente acreditase en forma fehaciente la realidad de las operaciones observadas, no siendo suficiente
que contase con los comprobantes de pago respectivos. Se concluye del análisis del conjunto de las pruebas la recurrente no presentó un mínimo
de elementos de prueba que de manera razonable y suficiente permitan acreditar la identidad entre la persona que efectuó la venta y la que emitió
el comprobante de pago reparado, y por lo tanto, la realidad de las operaciones, por lo que procede mantener el reparo por operaciones no reales.

RTF N.º 04773-4-2006

Se resuelve revocar la apelada en relación a reparos por operaciones no reales de determinadas facturas siendo que de la documentación
proporcionada por la recurrente se evidencia el pago de la operación mediante el cheque y estado de cuenta bancario, así como el envío del bien
mediante la guía de remisión y/o kárdex de salida del bien del proveedor y de ingreso del bien del almacén de la recurrente.

RTF N.º 1759-5-2003

Una operación es no real o inexistente si se llega a establecer que algunas de las partes (vendedor o comprador) o el objeto de la transacción no
existen o son distintos a los que aparecen consignados en el comprobante de pago reparado.
Capítulo XIV Del Reintegro Tributario Para la Región Selva

1. ¿Cuál es el territorio comprendido en la Región Selva?

Según lo señala el texto del artículo 45 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se denominará “Región”, para efectos de la aplicación del
beneficio del reintegro tributario, al territorio comprendido por los departamentos de Loreto, Ucayali, San Martín, Amazonas y Madre de Dios.

Sin embargo, en aplicación de lo señalado en el artículo 2 de la Ley N.º 28575, el departamento de San Martín fue excluido del beneficio del
reintegro tributario previsto en el artículo 48 de la Ley del IGV.

Debemos indicar que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 6 del Decreto Legislativo N.º 978, se excluyó a los departamentos de
Amazonas, Ucayali, Madre de Dios y la Provincia de Alto Amazonas del departamento de Loreto, del ámbito del beneficio de reintegro tributario
establecido en el artículo 48 de la ley.

El artículo único de la Ley N.º 29647 estableció la restitución de la aplicación del artículo 48 de la Ley del IGV a la provincia de Alto Amazonas.

Posteriormente se dictó la Ley N.º 29742, la cual deroga los Decretos Legisla- tivos N.os 978 y 979 y restituye la plena vigencia de la Ley N.º
27037, Ley de Promoción a la Amazonía, pero no para el beneficio de reintegro tributario del artículo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta.

En este punto es importante citar el Informe N.° 115-2011-SUNAT/2B0000, de fecha 02-11-11, cuyas conclusiones son las siguientes:

1. La entrada en vigencia de la Ley N.° 29742 no supone que el departamento de Ucayali haya vuelto a formar parte del ámbito comprendido en
la Región Selva para fines del goce del reintegro tributario.

2. La entrada en vigencia de la Ley N.° 29742 no tiene implicancia en la atención de las solicitudes de devolución por reintegro tributario
presentadas o que se presenten por las compras realizadas en los periodos comprendidos entre enero del 2008 y diciembre del 2010 respecto
del departamento de Loreto, con excepción de la provincia de Alto Amazonas”1.

1. Si se desea revisar el texto completo del informe emitido por la SUNAT ingrese a la siguiente dirección web: (consultado el 13-07- 2020).

La Ley N.º 308972 determinó que a la región Loreto no le será aplicable el beneficio del reintegro tributario, señalado en el texto del artículo 48 de
la Ley del IGV, ello a partir del 1 de enero del 2019.

2. Recuperado de (consultado el 13-07-2020).

2. ¿Cuáles son los requisitos para acceder al beneficio?

El texto del artículo 46 de la LIGV determina que, para el goce del reintegro tributario, los comerciantes de la región deberán cumplir con los
requisitos siguientes:

2.1. Tener su domicilio fiscal y la administración de la empresa en la región

El literal a) del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ventas precisa que para poder gozar con el beneficio tributario se debe tener su
domicilio fiscal y la administración de la empresa en la región.

Con respecto a este requisito, es pertinente revisar lo dispuesto en el artículo único y Disposición Complementaria Transitoria Única de la Ley N.º
288133, mediante las cuales se precisan los literales a) y b) del artículo 46 del de la LIGV, donde se señala lo siguiente:

3. Publicada en el diario oficial El Peruano el 22 de julio del 2006 y vigente desde el 23 de julio del 2006.

Precísase que se cumple con el requisito de tener la administración de la em- presa enla Región Selva a que se refiere el literal a del artículo 46
del Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo aprobado por Decreto Supremo
N.º 055-99-EF y normas modificatorias, si en los doce meses anteriores a la presentación de la solicitud de Reintegro Tributario, en la Región
Selva un trabajador de la empresa hubiera seguido las indicaciones impartidas por las personas que ejercen la función de administración de esta,
las cuales no necesariamente tienen su residencia en la Región Selva.

Precísase que se da por cumplido el requisito a que se refiere el literal b) del artículo 46 del citado TUO, si se cumple con la presentación de la
referida documentación en el domicilio fiscal4.

4. Esta parte de la precisión es aplicable para el ítem 2.2. de este capítulo.

Lo dispuesto en la presente Ley no es de aplicación en aquellos casos en que la denegatoria del Reintegro Tributario conste en un acto firme a la
fecha de vigencia de la presente Ley.

La concordancia reglamentaria la podemos ubicar en lo dispuesto por el numeral 3 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV, el cual determina
que se considera que la administración de la empresa se realiza dentro de la región siempre que la SUNAT pueda verificar fehacientemente lo
siguiente:

1. el centro de operaciones y labores permanente de quien dirige la empresa esté ubicado en la región; y

2. en el lugar citado en el punto anterior esté la información que permita efectuar la labor de dirección a quien dirige la empresa.

2.2. Llevar su contabilidad y conservar la documentación sustentatoria en el domicilio fiscal

El literal b) del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ventas indica que se debe llevar la contabilidad y conservar la documentación
sustentatoria en el domicilio fiscal.

En este punto observamos que la concordancia reglamentaria está en lo dispuesto por el numeral 4 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV, el
cual señala que se considera que se lleva la contabilidad y se conserva la documentación sustentatoria en el domicilio fiscal siempre que en el
citado domicilio, ubicado en la región, se encuentren los libros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o por
resolución de Superintendencia de la SUNAT, y los documentos sustentatorios que el comerciante esté obligado a proporcionar a la SUNAT, así
como el responsable de los mismos.
 Adicionalmente a ello, en aplicación de lo dispuesto por el artículo único de la Ley N.º 28813, se cumple con el requisito si se realiza la
presentación de la documentación contable en el domicilio fiscal.

2.3. Realizar no menos del setenta y cinco por ciento (75 %) de sus operaciones en la región

El literal c) del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ventas considera como requisito para acceder al beneficio el hecho de realizar no
menos del setenta y cinco por ciento (75 %) de sus operaciones en la región.

Para efecto del cómputo de las operaciones que se realicen desde la región, se tomarán en cuenta las exportaciones que se realicen desde la
región, en tanto cumplan con los requisitos que se establezcan mediante decreto supremo, refrendado por el Ministerio de Economía y Finanzas.

La concordancia reglamentaria está en lo que señala el texto del numeral 2 del

artículo 11 del Reglamento de la LIGV, cuando precisa que para determinar
el porcentaje de operaciones realizadas en la región se considerará el total de operaciones efectuadas por el comerciante durante el año calendario

El comerciante que inicie operaciones durante el transcurso del año calendario estará comprendido en el reintegro siempre que durante los tres
(3) primeros meses el total de sus operaciones en la región sea igual o superior al 75 % del total de sus operaciones.

Si en el periodo mencionado el total de sus operaciones en la región llegara al porcentaje antes indicado, el comerciante tendrá derecho al
reintegro tributario por el año calendario desde el inicio de sus operaciones. De no llegar al citado porcentaje, no tendrá derecho al reintegro por el
referido año, debiendo en el año calendario siguiente determinar el porcentaje de acuerdo con las operaciones realizadas en la región durante el
año calendario inmediato anterior.

2.4. Encontrarse inscrito como beneficiario en un registro que llevará la SUNAT, para tal efecto esta dictará las normas
correspondientes

De acuerdo con lo dispuesto en el literal d) del artículo 46 de la LIGV, se indica que para poder gozar del reintegro se requiere que el
contribuyente se encuentre inscrito como beneficiario en un registro que, para tal efecto, la SUNAT dicte las normas pertinentes.

Sobre el tema de la inscripción existe el Procedimiento N.º 22 del TUPA de la SUNAT del 2009, el cual regula los aspectos del registro de
beneficiarios del reintegro tributario para la Región Selva.

La relación de los beneficiarios podrá ser materia de publicación, incluso la información referente a los montos devueltos.

2.5. Efectuar y pagar las retenciones en los plazos establecidos, en caso de ser designado agente de retención

El literal e) del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ventas considera como requisito, para acceder al beneficio, el efectuar y pagar las
retenciones en los plazos establecidos, en caso de ser designado agente de retención.

Tratándose de personas jurídicas, adicionalmente se requerirá que estén constituidas e inscritas en los Registros Públicos de la región.

El antepenúltimo párrafo del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ventas considera que, tratándose de personas jurídicas,
adicionalmente se requerirá que estén constituidas e inscritas en los Registros Públicos de la región.

En el Reglamento de la Ley del IGV se indica en el literal e) del numeral 1 del artículo 11 que las personas jurídicas constituidas e inscritas en la
región son aquellas que se inscriban en los Registros Públicos de uno de los departamentos comprendidos dentro de la región.

El penúltimo párrafo del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ventas indica que solo otorgarán derecho al reintegro tributario las
adquisiciones de bienes efectuadas con posterioridad al cumplimiento de los requisitos mencionados en los literales a), b) y d) del artículo 46.

El último párrafo del artículo 46 de la Ley del Impuesto General a las Ven- tas precisa que la SUNAT verificará el cumplimiento de los requisitos
antes señalados, procediendo a efectuar el cobro del impuesto omitido en caso de incumplimiento.

Informe de la SUNAT

Informe N.º 072-2017-SUNAT/5D0000

1. Si en un periodo determinado un comerciante de la Región que tiene la calidad de agente de retención efectúa y paga parte de las retenciones
del IGV fuera del plazo, ello no implicará el incumplimiento del requisito previsto en el inciso e) del artículo 46 de la Ley del IGV para efectos del
reintegro correspondiente a las adquisiciones de dicho periodo por las cuales haya efectuado y pagado oportunamente, según las normas
sobre la materia, la retención correspondiente.

2. En el caso de que un comerciante de la Región que tiene la calidad de agente de retención presente una misma solicitud de reintegro tributario
tanto respecto de comprobantes de pago por adquisiciones por las que efectuó y pagó la retención del IGV dentro de plazo, como por las que
no cumplió con tal condición, corresponderá que se declare improcedente la solicitud en la parte referida a estos últimos comprobantes de
pago, procediendo el reintegro respecto de los comprobantes de pago que sustentan las adquisiciones por las que se efectuó y pago
oportunamente la retención del IGV en la medida que se cumplan los demás requisitos previstos para el goce del reintegro.

3. Garantías
En cumplimiento del artículo 47 de la LIGV, la SUNAT podrá solicitar que se garantice el monto cuya devolución se solicita por concepto de
reintegro tributario a que se hace referencia en el artículo 48, a los comerciantes de la región que hubieran incurrido en alguno de los supuestos a
que se refiere el artículo 56 del Código Tributario5 o tengan un perfil de riesgo de incumplimiento tributario. Para tal efecto, mediante resolución de
Superintendencia de la SUNAT se establecerá entre otros aspectos, las características, forma, plazo y condiciones relacionadas con las referidas
garantías, así como los criterios para establecer el perfil de riesgo de incumplimiento tributario.

5. El texto del artículo 56 del Código Tributario regula el supuesto en el cual se dictan medidas cautelares pre- vias al procedimiento de cobranza coactiva.

Sobre el tema es relevante el Informe N.º 107-2006-SUNAT/2B0000, el cual señala lo siguiente:

Informe N.º 017-2006-SUNAT/2B0000

 De producirse el vencimiento de la carta fianza presentada por el contribuyente a fin de garantizar la devolución del monto solicitado por concepto
de reintegro tributario a que se refiere el artículo 47 del TUO de la Ley de IGV, no podrá requerirse la renovación de dicha carta fianza6.

6. Si se desea consultar el texto completo del informe puede ingresar en la siguiente página web: . sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2006/oficios/i1072006.htm>.

4. El reintegro tributario
El texto del artículo 48 de la Ley del Impuesto General a las Ventas regula el mecanismo del reintegro tributario, aplicable a los contribuyentes de
la Región Selva señalado en el artículo 45 de la misma ley.

Informes de la SUNAT

Informe N.º 019-2019-SUNAT/7T0000

1. La pérdida del derecho al reintegro tributario prevista en el cuarto párrafo del artículo 48 de la Ley del IGV no constituye una sanción tributaria.
1. No son de aplicación los principios que rigen la potestad sancionadora de la Administración Tributaria contemplados en el artículo 171 del
Código Tributario a la pérdida del derecho a reintegro tributario prevista en el cuarto párrafo del artículo 48 de la Ley del IGV, por lo que
se producirá dicha consecuencia aun cuando la omisión de retener se haya verificado respecto de operaciones que representen importes
mínimos del total de las adquisiciones objeto de la solicitud o se haya efectuado el pago de las retenciones omitidas y de las multas
correspondientes antes de la emisión de la resolución que resuelva la solicitud de reintegro tributario.

2. En caso que un comerciante de la Región que tiene la calidad de agente de retención presente una solicitud de reintegro tributario, tanto
respecto de comprobantes de pago por adquisiciones por las que efectuó y pagó la retención del IGV dentro del plazo, como por las que
no cumplió con tal condición, corresponderá que se declare improcedente la solicitud en la parte referida a estos últimos comprobantes de
pago, aun cuando se hubiera subsanado el pago de la retención antes de la emisión de la resolución que resuelve la solicitud de reintegro
tributario, procediendo el reintegro respecto de los comprobantes de pago que sustentan las adquisiciones por las que se efectuó y pagó
oportunamente la retención del IGV en la medida que se cumplan los demás requisitos previstos para el goce del reintegro.

3. La pérdida del derecho a reintegro tributario se producirá por la totalidad de adquisiciones comprendidas en un (1) año calendario
contado desde el mes de la fecha de presentación de la referida solicitud, aun cuando la omisión de retener o de pagar la retención
efectuada, dentro de los plazos establecidos, se hubiera producido respecto de algunos clientes del total de operaciones comprendidas
en una solicitud de reintegro tributario.

Informe N.º 072-2017-SUNAT/5D0000

Respecto del supuesto de pérdida del derecho a reintegro tributario por 1 año estable- cido en el cuarto párrafo del artículo 48 de la Ley del IGV:
1. No se pierde el derecho al reintegro tributario en el caso de que un contribuyente solicite el reintegro tributario solo respecto de los
comprobantes de pago de las adquisiciones por las cuales efectuó y pagó la retención del IGV dentro de plazo, sin presentar ni solicitar el
reintegro respecto de las cuales no cumplió esta condición. 2. No se pierde el derecho al reintegro tribu- tario en el caso de que un contribuyente
solicite el reintegro tributario respecto de los comprobantes de pago de las adquisiciones por los que no efectuó ni pagó la retención dentro de
plazo, si posteriormente presenta un desistimiento de aquella solicitud y este es aceptado por la Administración Tributaria.

Informe N.º 103-2008-SUNAT/2B0000

El saldo por reintegro tributario que, por aplicación del límite del 18 % de las ventas no gravadas previsto en el artículo 48 del Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, no hubiera sido materia de devolución en el periodo junio del 2007 a los comerciantes de
los departamentos de Amazonas, Ucayali y Madre de Dios, así como de la provincia de Alto Amazonas del departamento de Loreto, podrá ser
objeto de dicho beneficio en períodos posteriores hasta su agotamiento.

4.1. ¿En qué consiste el beneficio del reintegro tributario?

El primer párrafo del artículo 48 de la LIGV señala que los comerciantes7 de la región que compren bienes contenidos en el apéndice del Decreto
Ley N.º 215038y los especificados y totalmente liberados en el arancel común anexo al Protocolo modificatorio9 del Convenio de Cooperación
Aduanera Peruano Colombiano de 193810, provenientes de sujetos afectos del resto del país, para su consumo en la misma, tendrán derecho a
un reintegro equivalente al monto del impuesto que estos le hubieran consignado en el respectivo comprobante de pago, emitido de conformidad
con las normas sobre la materia, siéndole de aplicación las disposiciones referidas al crédito fiscal contenidas en la presente ley, en lo que
corresponda.

7. Según el literal a) del numeral 1 del artículo 11 del Reglamento de la Ley del IGV se considera comerciante a aquel sujeto del impuesto que se dedica de
manera habitual a la compra y venta de bienes sin efectuar sobre los mismos transformaciones o modificaciones que generen bienes distintos al original.

8. El Decreto Ley N.º 21503 fue publicado en el diario oficial El Peruano el 26 de mayo de 1976. Si se desea revisar la norma al igual que el Apéndice que
contiene dicho dispositivo puede consultar en la siguiente dirección web: .

9. El protocolo modificatorio se puede ubicar en la siguiente dirección web: integracion_latinoamericana/documentos/062-Documentacion_Estadisticas.pdf>.

10. El texto compuesto de este convenio se puede consultar ingresando a la siguiente dirección web: .

La concordancia reglamentaria la podemos encontrar en el texto del artículo 11 del Reglamento de la LIGV, cuando indica dentro de las
definiciones a lo siguiente:

1. Comerciante. Sujeto del impuesto que se dedica de manera habitual a la compra y venta de bienes sin efectuar sobre los mismos
transformaciones o modificaciones que generen bienes distintos al original.

2. Sujetos afectos del resto del país. Los contribuyentes que no tienen domicilio fiscal en la región, siempre que realicen la venta de los bienes
a que se refiere el artículo 48 del decreto fuera de la misma y los citados bienes sean trasladados desde fuera de la región.

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 09246-5-2017

Se aprecia que la recurrente, al momento del procedimiento de reconocimiento físico de bienes por parte de la Administración, no puso a
disposición de esta la totalidad de los bienes por los cuales solicito Reintegro Tributario, por lo que al no tenerse acreditado en autos el ingreso a
la referida región de la totalidad de los bienes declarados, no corresponde otorgar el beneficio previsto en el artículo 48 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas por el integro de los montos a que se refieren las Declaraciones contenidas en el Formulario N.º 1647 observados sino
únicamente de la parte de los bienes cuyo ingreso a la región si se acredito, por lo que corresponde confirmar la resolución apelada en el extremo,
que aprueba el Reintegro Tributario Parcial.

RTF N.º 00976-2-2017

Se procede a revocar la apelada y disponer que la Administración otorgue el Reintero Tributario respecto a la factura imputada, toda vez que de la
revisión del Formulario 1647 N.º 859471, se observa que la recurrente consigno la Factura 600 N.º 514855, sin embargo, adjunto la Factura 600
N.º 0614866, de lo que se tiene que la recurrente declaró información errada, no obstante , dicha situación se debe a un error de transcripción,
que no impedía verificar el ingreso de la mercadería ni el cumplimiento de los requisitos para gozar del reintegro, de acuerdo al artículo 48 de la
Ley del Impuesto General a las Ventas, ya que se advierte que los bienes consignados en las factura declarada en el formulario, coinciden con la
Guía de Remisión-Remitente y Transportista, anotados en el referido formulario, por lo que no puede generarse la pérdida del beneficio.

RTF N.º 10142-5-2017

Que de acuerdo al criterio establecido por el Tribunal en las Resoluciones N.º 10087- 2-2010 y N.º 492-10-2011, entre otras, el Reintegro
Tributario tiene como objetivo que el impuesto trasladado en las compras que no puede ser aplicado como crédito fiscal por los comerciales de la
Región Selva, no forme parte del costo de los bienes, encontrándose implícito en el beneficio que solo sea aplicable en la medida que cumplan los
requisitos y que los bienes beneficiados ingreses efectivamente a la Región; en ese sentido, la recurrente en la presentación de sus formularios,
se aprecia que la Guía de Remisión Transportista adjuntada se encuentra con enmendaduras y sobre escrito, por lo que no constituye como
documento valido para acreditar el ingreso de los bienes a la Región, quedando confirmada la apelada en este extremo.

RTF N.º 01861-9-2014

Se acumulan expedientes. Se confirman las apeladas que declararon infundadas las reclamaciones formuladas contra unas resoluciones de
oficina zonal que declararon procedentes en parte las solicitudes de devolución por reintegro tributario del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto de Promoción Municipal de los periodos junio, julio, setiembre, octubre y diciembre del 2006, en el extremo de una factura
correspondiente a bienes que no ingresaron a la región, al no haberse encontrado la mercadería tras la verificación efectuada, y en el extremo de
la observación referida al producto gravado: Pack SIM CARD, toda vez que los productos observados se encuentran gravados con el Impuesto
General a las Ventas y no se encuentran comprendidos en el Apéndice de Decreto Ley N.º 21503, ni se encuentran liberados en el Arancel
Común Anexo al Protocolo Modificatorio del Convenio de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano. Se revoca la apelada en el extremo de la
observación a que los bienes no ingresaron a la Región Selva debido a que la recurrente no exhibió el formulario 1647 y no comunicó el arribo de
los bienes, toda vez que la recurrente presentó las guías de remisión remitente, guías de remisión transportista y Formulario 1647, los cuales
fueron sellados en los puntos de control establecidos al momento de su ingreso a la Región Selva.

Para efectos didácticos, consideramos conveniente transcribir el protocolo modificatorio del Convenio de Cooperación Aduanera Peruano
Colombiano.
 El numeral 5 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV regula el supuesto en el cual se produce el registro de operaciones para la determinación
del reintegro.

Allí se determina que el comerciante que tiene derecho a solicitar reintegro tributario de acuerdo con lo establecido en el artículo 48 de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, deberá realizar lo siguiente:

a) Contabilizar sus adquisiciones clasificándolas en destinadas a solicitar reintegro, en una subcuenta denominada ‘IGV-Reintegro Tributario’
dentro de la cuenta Tributos por pagar, y las demás operaciones, de acuerdo con lo establecido en el numeral 6 del artículo 6 del Reglamento de
la LIGV.

b) Llevar un Registro de Inventario Permanente Valorizado, cuando sus ingresos brutos durante el año calendario anterior hayan sido mayores a
1,500 UIT del año en curso. En caso los referidos ingresos hayan sido menores o iguales al citado monto o de haber iniciado operaciones en el
transcurso del año, el comerciante deberá llevar un Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas.

4.2. ¿Existe algún tope para el reintegro tributario?

El segundo párrafo del artículo 48 de la LIGV considera que el monto del reintegro tributario solicitado no podrá ser superior al dieciocho por
ciento (18 %) de las ventas no gravadas realizadas por el comerciante por el periodo que se solicita devolución. El monto que exceda dicho límite
constituirá un saldo por reintegro tributario que se incluirá en las solicitudes siguientes hasta su agotamiento.

El numeral 6 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV determina que, para efectos de determinar el límite del monto del reintegro tributario, los
comprobantes de pago deben ser emitidos de acuerdo con lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

4.3. ¿Qué sucede con los comerciantes que han sido designados agentes de retención?

El tercer párrafo del artículo 48 de la LIGV precisa que, tratándose de comerciantes de la región que hubieran sido designados agente de
retención, el reintegro solo procederá respecto de las compras por las cuales se haya pagado la retención correspondiente, según las normas
sobre la materia.
 El agente que solicite el reintegro sin haber efectuado y pagado la retención o sin haber cumplido con pagar la retención efectuada,
correspondiente al periodo materia de la solicitud, dentro de los plazos establecidos, no tendrá derecho a dicho beneficio por las adquisiciones
comprendidas en un (1) año calendario contado desde el mes de la fecha de presentación de la mencionada solicitud.

4.4. ¿Cómo se efectuará el reintegro tributario

El quinto párrafo del artículo 48 de la LIGV considera que el reintegro tributario, a elección del comerciante de la región, se efectuará mediante
cheques no negociables, documentos valorados denominados Notas de Crédito negociables, o abono en cuenta corriente o de ahorros.

4.5. ¿Se puede renunciar al reintegro tributario?

El sexto párrafo del artículo 48 de la LIGV señala que los comerciantes de la región que tengan derecho al reintegro tributario podrán optar por
renunciar a dicho beneficio, siempre que lo comuniquen a la SUNAT en la forma, plazo y condiciones que esta establezca. Asimismo, podrán
cargar al costo o gasto el monto del reintegro tributario a que tenían derecho desde el primer día del mes en que fue presentada la comunicación
de renuncia al beneficio.

Aquellos que, habiendo renunciado al reintegro, solicitaran indebidamente el mismo deberán restituir el monto devuelto sin perjuicio de las
sanciones previstas en el Código Tributario.

4.6. Pronunciamientos de la SUNAT

Es pertinente citar el Informe N.º 128-2003-SUNAT/2B0000, de fecha 26 de marzo del 2003:

Informes de la SUNAT

Informe N.º 128-2003-SUNAT/2B0000

1. El beneficio del reintegro tributario alcanza tanto a las adquisiciones de bienes con- tenidos en el apéndice del Decreto Ley N.º 21503, como a
las de los bienes especi- ficados y totalmente liberados en el Arancel Común anexo al Protocolo Modificatorio del Convenio de Cooperación
Aduanera Peruano Colombiano de 1938 vigente, no siendo requisito para el goce del mismo que los bienes que adquiera el comerciante de la
Región de la Selva se encuentren comprendidos en ambos listados.

En caso que los bienes excluidos del anexo 1 del Protocolo Modificatorio del Convenio de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano por el
Decreto Supremo N.º 010-2002-MINCETUR, se encuentren contenidos en el Apéndice del Decreto Ley N.º 21503, la adquisición de los mismos
otorgará al comerciante de la Región de la Selva derecho al reintegro tributario, siempre que se cumplan con los demás requisitos previstos para
tal efecto.

3. Constituyen requisitos para tener derecho al reintegro tributario: a) que el adquirente sea un comerciante domiciliado en la Región de la Selva y
que cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 46 del TUO del IGV, b) que los bienes adquiridos estén contenidos en el Apéndice del
Decreto Ley N.º 21503 o se encuentren especificados y totalmente liberados en el arancel común anexo al Protocolo Modificatorio del Convenio
de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano de 1938 vigente, c) que las adquisiciones hayan sido efectuadas a sujetos afectos al IGV e IPM,
del resto del país, d) que las adquisiciones consten en los comprobantes de pago, de acuerdo a ley, y, f) que los bienes adquiridos de sujetos del
resto del país hayan ingresado y/o se encuentren en la Región de la Selva.

De conformidad con lo establecido en la Resolución del Tribunal Fiscal N.º 06394- 5-2003, en tanto se cumplan con los requisitos para acceder al
beneficio del reintegro tributario, precedentemente detallados, deberá ampararse la solicitud de reintegro tributario, no pudiendo objetarse su
admisión a trámite ni denegarse automáticamente por el solo hecho de no adjuntarse la documentación exigida por la Resolución de
Superintendencia N.° 073-97/SUNAT, lo que no implica la derogatoria del procedimiento establecido en la misma.

Otro pronunciamiento es el Informe N.° 054-2006-SUNAT/2B0000 de fecha 28 de febrero del 2006:

Informe N.º 054-2006-SUNAT/2B0000

Si el comerciante de la Región Selva vende los bienes comprendidos en el beneficio del reintegro tributario –que fueron adquiridos de sujetos
afectos del resto del país– en una zona geográfica distinta a la Región Selva, en buena cuenta está realizando su misma actividad comercial
(compra-venta habitual de bienes).

Tratándose del supuesto mencionado en el párrafo precedente, no se habría configurado la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 178
del TUO del Código Tributario, por cuanto los bienes no han sido destinados a una actividad diferente, sino que se trata de la misma actividad
comercial pero desarrollada en zonas geográficas diferentes11 .

11. Si se desea consultar el informe completo puede ingresar a la siguiente dirección web: .

También, la SUNAT ha emitido la Carta N.º 011-2006-SUNAT/2B0000, del 19 de enero del 2006:

Carta N.º 011-2006-SUNAT/2B0000

En el supuesto de los bienes contenidos en el Apéndice del Decreto Ley N.º 21503 y los especificados y totalmente liberados en el Arancel
Común anexo al Protocolo modificatorio del Convenio de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano de 1938, provenientes de sujetos afectos
del resto del país, ingresados a Pucallpa y Yurimaguas destinados a ser consumidos en el departamento de San Martín, no se podrá gozar del
beneficio del reintegro tributario establecido en el artículo 48 del TUO de la Ley del IGV, por cuanto su consumo no se realizaría en la Región
Selva.

5. Casos en los cuales no procede el reintegro

Conforme lo determina el texto del artículo 49 de la LIGV, no será de aplicación el reintegro tributario establecido en el artículo anterior en los
casos siguientes:

1. Respecto de bienes que sean similares o sustitutos a los que se produzcan en la región, excepto cuando los bienes aludidos no cubran las
necesidades de consumo de la misma.
 Para efecto de acreditar la cobertura de las necesidades de consumo de la región, se tendrá en cuenta lo siguiente:

2. El interesado solicitará al sector correspondiente la constancia de su capacidad de producción de bienes similares o sustitutos y de cobertura
para abastecer la región, de acuerdo con la forma y condiciones que establezca el reglamento.

3. El citado sector, previo estudio de la documentación presentada, emitirá en un plazo máximo de treinta (30) días calendario la respectiva
“Constancia de capacidad productiva y cobertura de consumo regional”.

4. Obtenida la constancia, el interesado la presentará a la SUNAT solicitando se declare la no aplicación del reintegro tributario, por los bienes
contenidos en la citada constancia.

5. La SUNAT, previamente, verificará que el interesado cumpla con los requisitos a los que se refiere el artículo 46 y las normas reglamentarias
correspondientes, a fin de emitir la respectiva resolución en un plazo máximo de treinta (30) días calendario, contados a partir de la presentación
de la solicitud.

6. La resolución que emita la SUNAT tendrá vigencia por un (1) año calendario, contado a partir del día siguiente de su fecha de publicación.

Los solicitantes podrán considerar que han sido denegadas sus solicitudes, si luego de vencido los plazos a que se hace referencia en los incisos
b) y d) del presente numeral, estas no hubieran sido resueltas.

Asimismo, las entidades representativas de las actividades económicas, laborales y/o profesionales, así como de entidades del sector público
nacional, podrán solicitar al sector correspondiente la referida constancia para aquellos bienes que se produzcan en la región y que consideren
que cubren las necesidades de la misma. Para tal efecto, será de aplicación lo dispuesto en el segundo párrafo del presente numeral en lo que
sea pertinente.

Con respecto a la existencia de bienes similares y sustitutos, el reglamento establecerá las condiciones que deberán cumplir los mismos para ser
considerados como tales.

1. Cuando el comerciante de la región no cumpla con lo establecido en el presente capítulo y en las normas reglamentarias y complementarias
pertinentes.

2. Respecto de las adquisiciones de bienes efectuadas con anterioridad al cumplimiento de los requisitos mencionados en los incisos a), b) y d)
del artículo 46 de la LIGV.

6. Concordancia reglamentaria en el tema del reintegro tributario para la Región Selva

6.1. Las definiciones

El numeral 1 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV consigna unas definiciones aplicables a la figura del reintegro tributario, las cuales son:

El numeral 1 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV consigna unas definiciones aplicables a la figura del reintegro tributario, las cuales son:

a) Comerciante. Sujeto del impuesto que se dedica de manera habitual a la compra y venta de bienes sin efectuar sobre las mismas
transformaciones o modificaciones que generen bienes distintos al original.

b) Sujetos afectos del resto del país. Los contribuyentes que no tienen domicilio fiscal en la región, siempre que realicen la venta de los bienes
a que se refiere el artículo 48 de la LIGV fuera de esta y los citados bienes sean trasladados desde fuera de la región.

c) Reintegro tributario. Es el beneficio cuyo importe equivalente al impuesto que hubiera gravado la adquisición de los bienes a que se refiere el
artículo 48 de la LIGV.

d) Operaciones. Ventas o servicios realizados en la región. Para tal efecto, se entiende que el servicio es realizado en la región, siempre que este
sea consumido o empleado íntegramente en ella.

e) Personas jurídicas constituidas e inscritas en la región. Aquellas que se inscriban en los Registros Públicos de uno de los departamentos
comprendidos dentro de la región.

f) Sector. A la dirección regional del sector producción correspondiente.

g) Bienes similares. A aquellos productos o insumos que se encuentren comprendidos en la misma subpartida nacional del arancel de aduanas
aprobado por Decreto Supremo N.º 239-2001-EF y norma modificatoria.

h) Bienes sustitutos. A aquellos productos o insumos que, no encontrándose comprendidos en la misma subpartida nacional del arancel de
aduanas a que se refiere el inciso anterior, cumplen la misma función o fin de manera que pueda ser reemplazado en su uso o consumo. El sector
deberá determinar la condición de bien sustituto.

i) Constancia. A la “Constancia de capacidad productiva y cobertura de consumo regional” a la que se refiere el artículo 49 de la LIGV.

6.2. ¿Cómo se presenta la solicitud de reintegro tributario?

El numeral 7 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV regula el procedimiento que se debe seguir para proceder a la presentación de la solicitud
de reintegro tributario, conforme se describe a continuación:

7. Solicitud

7.1. Para solicitar el Reintegro Tributario, el comerciante deberá presentar una solicitud ante la Intendencia, Oficina Zonal o Centros de Servicios
al Contribuyente de la SUNAT, que corresponda a su domicilio fiscal o en la dependencia que se le hubiera asignado para el cumplimiento de sus
obligaciones tributarias, en el formulario que esta proporcione, adjuntando lo siguiente:

a) Relación detallada de los comprobantes de pago verificados por la SUNAT que respalden las adquisiciones efectuadas fuera de la Región,
correspondientes al mes por el que se solicita el Reintegro.

En la referida relación, también deberá indicarse:

 1. En caso de ser agente de retención, los documentos que acrediten el pago del íntegro de la retención del total de los comprobantes de pago
por el que solicita el Reintegro.

2. De tratarse de operaciones en la cual opere el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central, los documentos que
acrediten el depósito en el Banco de la Nación de la detracción efectuada.

3. De ser aplicable la Ley N.º 28194, mediante la cual se aprueban las medidas para la lucha contra la evasión y la informalidad, el tipo del medio
de pago, número del documento que acredite el uso del referido medio y/o código que identifique la operación, y empresa del sistema
financiero que emite el documento o en la que se efectúa la operación.

b) Relación de las notas de débito y crédito relacionadas con adquisiciones por las que haya solicitado Reintegro Tributario, recibidas en el mes
por el que se solicita el Reintegro.

c) Relación detallada de las guías de remisión del remitente y cartas de porte aéreo, según corresponda, que acrediten el traslado de los bienes,
las mismas que deben corresponder necesariamente a los documentos detallados en la relación a que se refiere el inciso a).

Las guías de remisión del remitente y cartas de porte aéreo, deberán estar visada, de ser el caso, y verificadas por la SUNAT.

d) Relación detallada de las Declaraciones de Ingreso de bienes a la Región Selva verificadas por la SUNAT, en donde conste que los bienes
hayan ingresado a la Región.

e) Relación de los comprobantes de pago que respalden el servicio prestado por transporte de bienes a la Región, así como la correspondiente
guía de remisión del transportista, de ser el caso.

f) La garantía a que hace referencia el Artículo 47 de la Ley del IGV, de ser el caso.

Los comprobantes de pago, notas de débito y crédito, guías de remisión y cartas de porte aéreo, deberán ser emitidos de acuerdo a lo establecido
en el Reglamento de Comprobantes de Pago y normas complementarias.

Cuando la SUNAT determine que la información contenida en algunos de los incisos anteriores pueda ser obtenida a través de otros medios, esta
podrá establecer que la referida información no sea adjuntada a la solicitud.

El comerciante podrá rectificar o complementar la información presentada, antes del inicio de la verificación o fiscalización de la solicitud. En este
caso, el cómputo del plazo a que se refiere el numeral 7.4 del presente artículo se efectuará a partir de la fecha de presentación de la información
rectificatoria o complementaria.

La SUNAT podrá requerir que la información a que se refiere el presente numeral sea presentada en medios magnéticos. La verificación de la
documentación a la que se hace referencia en los incisos a), c) y d) del presente numeral, el ingreso de los bienes a la Región que deberá ser por
los puntos de control obligatorio, así como el visado de la guía de remisión a que se refiere el inciso c) del presente numeral, se efectuará
conforme a las disposiciones que emita la SUNAT.

El incumplimiento de lo dispuesto en el presente numeral, dará lugar a que la solicitud se tenga por no presentada, lo que será notificado al
comerciante, quedando a salvo su derecho de formular nueva solicitud.

7.2. La solicitud se presentará por cada periodo mensual, por el total de los comprobantes de pago registrados en el mes por el cual se solicita el
Reintegro Tributario y que otorguen derecho al mismo, luego de producido el ingreso de los bienes a la Región y de la presentación de la
declaración del IGV del comerciante correspondiente al mes solicitado.

En caso se trate de un agente de retención, además de lo indicado en el párrafo anterior, la referida solicitud será presentada luego de haber
efectuado y pagado en los plazos establecidos el íntegro de las retenciones correspondientes a los comprobantes de pago registrados en el mes
por el que se solicita el Reintegro Tributario.

Una vez que se solicite el Reintegro de un determinado mes, no podrá presentarse otra solicitud por el mismo mes o meses anteriores.

7.3. El comerciante deberá poner a disposición de la SUNAT en forma inmediata y en el lugar que esta señale, la documentación, los libros de
contabilidad u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, los documentos
sustentatorios e información que le hubieran sido requeridos para la sustentación de su solicitud. En caso contrario, la solicitud se tendrá por no
presentada, sin perjuicio que se pueda volver a presentar una solicitud.

En la nueva solicitud no se podrá subsanar la falta de visación y/o verificación de los documentos a que se refiere el numeral 7.1 del presente
artículo y que fueran presentados originalmente sin la misma.

La verificación o fiscalización que efectúe la SUNAT para resolver la solicitud, se hará sin perjuicio de practicar una fiscalización posterior dentro
de los plazos de prescripción previstos en el Código Tributario.

7.4. La Sunat resolverá la solicitud y, de ser el caso, efectuará el Reintegro Tributario, dentro de los plazos siguientes:

1. Cuarenta y cinco (45) días hábiles contados a partir de la fecha de su presentación.

2. Seis (6) meses siguientes a la fecha de presentación de la solicitud, si se detectase indicios de evasión tributaria por parte del comerciante, o
en cualquier eslabón de la cadena de comercialización del bien materia de Reintegro, incluso en la etapa de producción o extracción, o si se
hubiera abierto instrucción por delito tributario o aduanero al comerciante o al representante legal de las empresas que hayan intervenido en la
referida cadena de comercialización, de conformidad con lo dispuesto por la Primera Disposición Final del Decreto Legislativo N.º 950.

7.5. El Reintegro Tributario se efectuará en moneda nacional mediante Notas de Crédito Negociables, cheque no negociable o abono en cuenta
corriente o de ahorros, debiendo el comerciante indicarlo en su solicitud.

Para tal efecto, serán de aplicación las disposiciones del Título I del Reglamento de Notas de Crédito Negociables.

6.3. ¿Cómo se solicita la constancia de capacidad productiva y cobertura de consumo regional?

El numeral 8 del artículo 11 del Reglamento de la LIGV regula el procedimiento de solicitud de esta constancia:
8. Constancia de capacidad productiva y cobertura de consumo regional

8.1. Para obtener la Constancia, los sujetos establecidos en la Región que produzcan bienes similares o sustitutos a los comprados a sujetos
afectos del resto del país, presentarán al Sector12, una solicitud adjuntando la documentación que acredite:

12. A manera de ejemplo, se puede verificar el trámite que se realiza ante la Dirección Regional Sectorial de la Producción de Ucayali, la cual se puede
consultar en la siguiente página web: .

1. El nivel de producción actual y la capacidad potencial de producción, en unidades físicas. Dicha documentación deberá comprender un periodo
no menor a los últimos doce (12) meses. Las empresas con menos de doce (12) meses de actividad, deberán presentar la documentación
correspondiente solo a aquellos meses.

2. La cantidad del consumo del bien en la Región. Dicha documenta-

ción deberá comprender el último periodo de un (1) año del que se disponga información.

3. La publicación de un aviso durante tres (3) días en el diario oficial El Peruano y en un diario de circulación nacional. El aviso deberá contener
las características y el texto que se indican en el anexo del presente Reglamento.

Las personas que tuvieran alguna información u observación, debidamente sustentada, respecto del aviso publicado, deberán presentarla en los
lugares que se señale, en el término de quince (15) días calendarios siguientes al del último aviso publicado.

Las empresas que inicien operaciones, presentarán la información consignada en el inciso b), y aquella que acredite la capacidad potencial de
producción en la Región.

8.2. En caso que las entidades representativas de las actividades económicas, laborales y/o profesionales, así como las entidades del Sector
Público Nacional, conozcan de una empresa o empresas que cuenten con capacidad productiva y cobertura de consumo para abastecer a la
Región, podrán solicitar la respectiva Constancia para lo cual deberán presentar la información mencionada en el numeral 8.1 del presente
artículo.

8.3. El Sector, cuando lo considere necesario, podrá solicitar a entidades públicas o privadas la información que sustente o respalde los datos
proporcionados por el contribuyente respecto a la capacidad real de producción y de cobertura de las necesidades de consumo del bien en la
Región.

8.4. Mediante resolución del Sector correspondiente se aprobará la emisión de la constancia solicitada.

8.5. El interesado presentará ante la Intendencia, Oficina Zonal o Centros de Servicios al Contribuyente de SUNAT, que corresponda a su
domicilio fiscal o en la dependencia que se le hubiera asignado para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, dentro de los treinta (30) días
calendario siguientes de notificada la Constancia, una solicitud de no aplicación del Reintegro adjuntando una copia de la citada Constancia para
la emisión de la resolución correspondiente. Dicha resolución será publicada en el diario oficial El Peruano.

8.6. La SUNAT no otorgará el Reintegro Tributario por los bienes que se detallan en la Constancia adquiridos a partir del día siguiente de la
publicación de la resolución a que se refiere el inciso e) del Artículo 49 de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

8.7. Durante la vigencia de la resolución de la SUNAT a que se refiere el numeral 8.5 del presente artículo, el Sector podrá solicitar a los sujetos
que hubieran obtenido la misma, la documentación que acredite el mantener la capacidad productiva y cobertura de la necesidad de consumo del
bien en la Región, características por las cuales se le otorgó la Constancia. El Sector podrá recibir de terceros la referida información.

En caso de disminución de la citada capacidad productiva y/o cobertura, de oficio o a solicitud de parte, mediante la resolución correspondiente, el
Sector dejará sin efecto la Constancia y lo comunicará a la SUNAT. En tal supuesto, la SUNAT emitirá la resolución de revocación. Dicha
revocatoria regirá a partir del día siguiente de su publicación en el diario oficial El Peruano.

El Reintegro Tributario será aplicable respecto de las compras realizadas a partir de la vigencia de la resolución de revocación”.

En el TUPA de la SUNAT observamos la existencia del Procedimiento N.º 33, el cual regula la solicitud de no aplicación del reintegro tributario
para la Región Selva.
Capítulo XV Disposiciones Finales

1. Administración del IGV y del ISC

Según lo señala el artículo 68 de la LIGV, la administración de los impuestos establecidos en los títulos anteriores está a cargo de la SUNAT y su
rendimiento constituye ingreso del Tesoro Público1.

1. Como mecanismo de información podemos señalar que los ingresos del Tesoro Público están conformados por el IR, IGV, ISC, nuevo régimen único
simplificado, fraccionamiento, impuesto extraordinario de solidari dad, multas, impuesto de solidaridad a la niñez desamparada, impuesto extraordinario de
promoción turística, impuesto a las acciones del estado, impuesto temporal a los activos netos, impuesto a las transacciones financieras, impuesto a los
casinos de juego y máquinas tragamonedas y otros ingresos tributarios (SUNAT, “Nota tributaria”, s/f Recuperado de (consultado el 200117).

2. El crédito fiscal no es gasto ni costo

En función de lo establecido en el artículo 69 de la LIGV, no constituye gasto ni costo, para efectos de la aplicación del IR, cuando se tenga
derecho a aplicar como crédito fiscal. Ello implica que por una interpretación a contrario, en el caso que no se tenga derecho a aplicar como
crédito fiscal, entonces sí se permitirá la deducción como costo o gasto.

En esa misma postura encontramos a Rescia de la HoRRa, quien manifiesta que “el artículo 69 de la LIGV señala que el IGV no constituye costo
ni gasto para efectos de la aplicación del IR cuando se tenga derecho a aplicar como crédito fiscal. A contrario sensu, el IGV que no es crédito
fiscal puede ser considerado costo o gasto para efectos tributarios, en la medida que exista el nexo de causalidad con la fuente
generadora de renta gravada”2 [la cursiva es nuestra].

2. Rescia de la HoRRa, Clara, Doctrina judicial tributaria comentada, t. 4, Rosario: Juris, 1998, p. 227.

En esta línea observamos algunos pronunciamientos del Tribunal Fiscal. Nos referimos a la RTF N.° 4425-2-2003 de fecha 6 de agosto del 2003,
la cual indica que “el derecho a utilizar el impuesto generado en las adquisiciones de bienes y servicios como crédito fiscal prima sobre
la deducción de este como gasto o costo del Impuesto a la Renta, hecho que se solo se produce cuando no existe tal derecho”.

Otro pronunciamiento que menciona el tema es la RTF N.° 4887-10-2012, de fecha 3 de abril de 2012, que indica que “si bienla anotación de
los comprobantes de pago en el Registro de Compras constituye un requisito formal para ejecutar el derecho al crédito fiscal, es
irrelevante el carácter voluntario o involuntario de dicha anotación, para la deducción como gasto de dicho IGV”.

Finalmente, podemos citar la RTF N.° 1623-1-2012 de fecha 13 de enero del 2012, que señala lo siguiente:

De acuerdo al artículo 69 de la Ley del IGV, si el contribuyente tiene derecho a aplicar la totalidad de su crédito fiscal, no corresponde que
deduzca el gasto producto del crédito fiscal no utilizado determinado al aplicar el procedimiento de la prorrata.

Apreciemos la opinión de VillanueVa GutiéRRez cuando indica lo que se verá a continuación:

En relación con el artículo 69 de la Ley del IGV, es conveniente tener presente las siguientes situaciones:

1. Se aplica para las entidades exoneradas del IGV que no tienen derecho a aplicar el IGV de compras como crédito fiscal, pero sí como costo o
gasto para fines del Impuesto a la renta.

2. Se aplica para las situaciones en que el contribuyente no tenga derecho al crédito fiscal por incumplimiento de requisitos sustantivos y
formales3.

3. VillanueVa GutiéRRez, Estudio del impuesto del valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit. pp. 325 y 326.

Sobre el tema, es pertinente citar las conclusiones del Informe N.º 064 2011SUNAT/2B0000, del 30 de mayo del 2011, cuando precisa lo
siguiente:

1. El IGV trasladado en los bienes y servicios que se adquieran y que se destinen a la venta de la tara no tendrá el carácter de crédito fiscal ni
tampoco podrá utilizarse como crédito fiscal a partir de la fecha en que finalice la exoneración a la venta de la tara.

2. En caso que el sujeto renuncie a la exoneración, no es posible que el IGV trasladado en adquisiciones efectuadas antes de que surta efecto la
renuncia pueda ser utilizado como crédito fiscal respecto al impuesto bruto que se origine en las ventas gravadas de la tara.

3. El IGV trasladado en adquisiciones que no otorgan derecho al crédito fiscal por destinarse a operaciones exoneradas del IGV, como la venta de
la tara, no puede compensarse contra futuras deudas tributarias del adquirente.

4. Dicho IGV trasladado debe ser considerado como costo o gasto para fines de la determinación del Impuesto a la Renta.

Otro informe de la SUNAT es aplicable al supuesto; nos referimos al Informe N.º 2302005SUNAT/2B0000, del 28 de setiembre del 2005, que
concluye lo siguiente:

En caso que no se cumpla con alguno de los requisitos formales del crédito fiscal previstos en el artículo 19 del TUO de la Ley del IGV y no pueda
subsanarse dicho incumplimiento, el IGV que afectó las adquisiciones podrá constituir gasto o costo para efecto de la determinación del impuesto
a la renta.

3. Bienes contenidos en los apéndices I, III y IV

El texto del artículo 70 de la LIGV determina que la mención de los bienes que hacen los apéndices I, III y IV es referencial. Deben considerarse, a
efectos del impuesto, los bienes contenidos en las partidas arancelarias, indicadas en los mencionados apéndices, salvo que expresamente se
disponga lo contrario.

Ello implica que no basta una simple lectura de los nombres de los bienes que se encuentran en los apéndices de la LIGV, sino que se debe
verificar si las partidas arancelarias allí indicadas incorporan a los bienes que se desea consultar.

Existe la RTF N.º 217-3-97 de fecha 25 de febrero de 1997, la cual indica que “los contribuyentes deben remitirse al contenido de las
partidas arancelarias comprendidas en el Apéndice I de la Ley del IGV a fin de establecer si sus operaciones de venta o importación
de bienes están o no exoneradas del impuesto, ya que el texto contenido en dicho apéndice es meramente referencial”.
4. Inafectación al impuesto de alcabala
La venta de inmuebles gravada con el IGV no se encuentra afecta al impuesto de alcabala, salvo la parte correspondiente al valor del terreno.

Este tipo de norma es de precisión y va de la mano con lo señalado en el literal d) del artículo 13 de la LIGV, que determina que se considera
como base imponible el ingreso percibido en la venta de inmuebles, con exclusión del correspondiente al valor del terreno.

Además, es una norma que señala el aspecto inverso a lo que determina la afectación del impuesto de alcabala y de acuerdo con lo dispuesto en
el artí culo 22 de la Ley de Tributación Municipal, la primera venta de inmuebles que realizan las empresas constructoras no se encuentra afecta
al impuesto, salvo en la parte correspondiente al valor del terreno.

Hace algún tiempo mencionamos que “al efectuar una revisión del texto del artículo 22 de la Ley de Tributación Municipal, observamos que indica
que la primera venta de inmuebles que realizan las empresas constructoras no se encuentra afecta al impuesto, salvo en la parte correspondiente
al valor del terreno.

Nótese que no existe una regla adicional a este dispositivo que permita aclarar su aplicación en la práctica, tampoco existe una
definición sobre lo que se debe entender como “empresas constructoras”. Sobre el tema mencionamos que ni en la Ley de Tributación
Municipal ni en ninguna otra norma que tenga relación con el tema municipal existe una definición del término “constructor”. Sin
embargo, es necesario comentar que en el caso de las Municipalidades existe una forma de identificar a las empresas constructoras de
inmuebles de una manera muy simple, solamente se le requiere a aquella persona que señala que es constructor que demuestre su
condición adjuntando la copia de inscripción en el RUC4, en donde debe figurar como rubro del negocio “construcción de edificios”.

4. Ello también puede corroborarse de la revisión de la información pública que figura en la ficha RUC que la SUNAT publica en su página web:

En este caso pueden presentarse dos situaciones.

1. La primera de ellas es que se trate de una empresa constructora, constituida como tal y que cuente con personería jurídica, cuyo
rubro sea la de edificación y posterior venta de los predios.

2. La segunda posibilidad se presenta cuando se trata de una persona natural con negocio, el cual se encuentra dedicado a la
edificación y posterior venta de los predios”5.

5. alVa Matteucci, Mario, ¿Qué es lo que debe conocer sobre del impuesto de alcabala?. Información publica da en el blog del autor con fecha 160714.
Recuperado de va/2014/07/16/quesloquedebeconocerdelimpuestodealcabala/> (consultado el 13072020).

5. Beneficios no aplicables
El texto del artículo 72 de la LIGV señala que no son de aplicación los beneficios y exoneraciones vigentes referidos al ISC que afecta a los
bienes contenidos en el apéndice III ni a los cigarrillos señalados en el Apéndice IV.

Por la naturaleza de este tributo, los beneficios y exoneraciones que se otorguen no incluirán al ISC.

6. Beneficios tributarios relativos al IGV y al ISC

Según el texto del artículo 73 de la LIGV, además de las contenidas en el presente dispositivo, se mantienen vigentes las inafectaciones,
exoneraciones y demás beneficios del IGV y del ISC que se señalan a continuación:

Beneficios con respecto al IGV. Aquí apreciamos que el literal a del artículo 73 de la Ley del IGV hace referencia al artículo 71 de la Ley N.º
23407, referido a las empresas industriales ubicadas en la zona de frontera, conforme a lo establecido en la Ley N.º 27062, así como el artículo
114 de la Ley N.º 26702, relativo a las entidades del sistema financiero, que se encuentran en liquidación, hasta el 31 de diciembre del 2000.

Beneficios con respecto al ISC. Aquí observamos que el literal b del artículo 73 de la Ley del IGV hace alusión a la importación o venta de
petróleo diesel a las empresas de generación y a las empresas concesionarias de distribución de electricidad, hasta el 31 de diciembre del 2009.
En ambos casos, tanto las empresas de generación como las empresas concesionarias de distribución de electricidad deberán estar autorizadas
por decreto supremo.

7. Documentos cancelatorios: Tesoro Público a favor de los minusválidos y del Cuerpo General de Bomberos
Según el texto del artículo 74 de la LIGV, el IGV que grava la importación de equipos y materiales destinados al Cuerpo General de Bomberos
Voluntarios del Perú, así como de vehículos especiales y prótesis para el uso exclusivo de minusválidos, podrá ser cancelado mediante
“documentos cancelatoriosTesoro Público”. Por decreto supremo se establecerán los requisitos y el procedimiento correspondiente.

Cabe precisar que conforme lo indica el texto de la Única Disposición Com plementaria Derogatoria de la Ley N.º 29973, publicada en el diario
oficial El Peruano, se deroga este artículo solo en los que respecta a los “documentos cancelatoriosTesoro Público” a favor de los minusválidos,
manteniéndose vigente aun en el caso del Cuerpo General de Bomberos.

8. Transferencia de crédito
En función de las reglas del artículo 75 de la LIGV, para efectos de este impuesto, en el factoring el factor adquiere créditos del cliente, asumiendo
el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, prestando, en algunos casos, servicios adicionales a cambio de una retribución, los cuales se
encuentran gravados con el impuesto. La transferencia de dichos créditos no constituye venta de bienes ni prestación de servicios; siempre que el
factor esté facultado para actuar como tal, de acuerdo con lo dispuesto en normas vigentes sobre la materia.

Cuando con ocasión de la transferencia de créditos, no se transfiera el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, se considera que el
adquirente presta un servicio gravado con el impuesto. El servicio de crédito se configura a partir del momento en el que se produzca la
devolución del crédito al transferente o este lo recomprara al adquirente. En estos casos, la base imponible es la diferencia entre el valor de
transferencia del crédito y su valor nominal.

En todos los casos, son ingresos del adquirente o del factor gravados con el
impuesto los intereses devengados a partir de la transferencia del crédito que
no hubieran sido facturados e incluidos previamente en dicha transferencia.
 Tratándose de los servicios adicionales, la base imponible está constituida por el total de la retribución por dichos servicios, salvo que el factor o
adquirente no pueda discriminar la parte correspondiente a la retribución por la prestación de estos, en cuyo caso la base imponible será el monto
total de la diferencia entre el valor de transferencia del crédito y su valor nominal.

8.1. Concordancia reglamentaria

El texto del numeral 16 del artículo 5 del Reglamento de la LIGV considera las siguientes reglas aplicables al caso de la transferencia de créditos.

16. Transferencias de créditos

En la transferencia de créditos deberá tenerse en cuenta lo siguiente:

a) La transferencia de créditos no constituye venta de bienes ni prestación de servicios.

b) El transferente de los créditos deberá emitir un documento en el cual conste el monto total del crédito transferido en la fecha en que se
produzca la transferencia de los referidos créditos.

c) El transferente es contribuyente del Impuesto por las operaciones que originaron los créditos transferidos al adquirente o factor.

Por excepción, el factor o adquirente serán contribuyentes respecto de los intereses y demás ingresos que se devenguen y/o sean determinables
a partir de la fecha de la transferencia, siempre que no se encuentren incluidos en el monto total consignado en el documento que sustente la
transferencia del crédito. Para tal efecto, se considera como fecha de nacimiento de la obligación tributaria y de la obligación de emitir el
comprobante de pago respectivo, la fecha de percepción de dichos intereses o ingresos. En este caso los ingresos percibidos por el adquirente o
factor constituyen una retribución por la prestación de servicios al sujeto que debe pagar dichos montos.

d) La adquisición de créditos efectuada asumiendo el riesgo de los créditos transferidos, no implica que el factor o adquirente efectúe una
operación comprendida en el artículo 1 del Decreto [LIGV], salvo en lo que corresponda a los servicios adicionales y a los intereses o ingresos a
que se refiere el segundo párrafo del inciso anterior.

e) La adquisición de créditos efectuada sin asumir el riesgo de los créditos transferidos, implica la prestación de un servicio por parte del
adquirente de los mismos.

Para este efecto, se considera que nace la obligación tributaria en el momento en que se produce la devolución del crédito al transferente o este
recompra el mismo al adquirente.

En este caso, el adquirente deberá emitir un comprobante de pago por el servicio de crédito prestado al transferente, en la oportunidad antes
señalada.

f) Se considera como valor nominal del crédito transferido, el monto total de dicho crédito incluyendo los intereses y demás ingresos devengados
a la fecha de la transferencia del crédito, así como aquellos conceptos que no se hubieren devengando a la fecha de la citada transferencia pero
que se consideren como parte del monto transferido, aun cuando no se hubiere emitido el documento a que se refiere el inciso anterior.

g) Se considera como valor de la transferencia del crédito, a la retribu ción que corresponda al transferente por la transferencia del crédito.

En los casos que no pueda determinarse la parte de la retribución que corresponde por los servicios adicionales, se entenderá que esta constituye
el cien por ciento (100 %) de la diferencia entre el valor de transferencia del crédito y su valor nominal.

h) En el caso a que se refiere el segundo párrafo del literal anterior, no será de aplicación lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 75 del
Decreto [LIGV].

8.2. Anexo

Consulta de un cliente sobre factoring

A continuación, se adjunta un informe que trata el tema del factoring y la cesión de créditos, que resuelve algunas consultas de clientes.

Factoring y cesión de créditos

Para poder llegar a un mejor análisis se incluirá la elaboración de un caso práctico que determine la aplicación de un contrato de cesión de
créditos y la posibilidad de emitir o no un comprobante de pago que acredite tal operación, ello para efectos de revisar además el contrato
de Factoring.

El caso planteado sigue a continuación.

I. ANTECEDENTES

A manera de antecedentes podemos considerar lo siguiente:

Una empresa denominada Cargo SA, la cual califica como proveedora de la cadena de hipermercados La Góndola SA, frente a la cual mantiene
una acreencia por los servicios o bienes que les provee.

La empresa Cargo SA ha celebrado, con fecha 25 de noviembre del 2011, un contrato marco de cesión de acreencias con la empresa Efectivo Al
Momento SA.

Dicho contrato determina que Cargo SA se incorpore al programa de pagos de acreencias que la empresa Efectivo Al Momento SA administra
respecto al cual esta última adquiere las acreencias de la empresa La Góndola SA.

Efectivo Pymes es un fondo de inversión gestionado por Efectivo Al Momento SA. Tiene como objetivo principal el ofrecer capital de trabajo tanto
a la pequeña como la mediana empresa. El fondo busca establecer una relación de tipo comercial con grandes empresas con el fin de afiliar a sus
proveedores al servicio de entrega de efectivo.
Por este tipo de servicio, los proveedores pueden lograr liquidez de tipo inmediato a cambio de que otorguen la cesión a favor del fondo de sus
cuentas por cobrar a las grandes empresas. Al ingresar a este sistema, los proveedores tendrán liquidez inmediata y la empresa la posibilidad de
centralizar sus pagos.

II. CUESTIONES CONSULTADAS

Por la cesión de acreencias por parte de la empresa Cargo SA a la empresa La Góndola SAC, ¿se debe emitir comprobante de pago que
sustente dicha operación?

¿Dicha operación se encuentra gravada con el IGV?

¿La empresa Cargo SA debe modificar el PDT Operaciones con Terceros (DAOT) incluyendo las operaciones celebradas con la empresa Efectivo
al Momento SA en las que existan cesiones de créditos?

III. ANÁLISIS DE LAS CUESTIONES CONSULTADAS

Respuesta a las consultas

1. EL CONTRATO DE CESIÓN DE CRÉDITOS

Al efectuar una revisión del artículo 1206 del Código Civil de 1984 se define a la cesión de derechos como “el acto de disposición en virtud del
cual el cedente transmite al cesionario el derecho a exigir la prestación a cargo de su deudor, que se ha obligado a transferir por un título distinto”.

Para la legislación peruana la cesión de derechos es considerada como un acto jurídico de tipo convencional (ello involucra de manera necesaria
que intervenga la voluntad de las partes). Pese a ello también existen supuestos en los cuales la voluntad del titular del crédito en las cesiones de
crédito resulta irrelevante.

De manera previa debe existir un acuerdo (relación jurídica) entre un deudor y un acreedor, en donde este último, en ejercicio de su capacidad de
disposición, pueda lograr transmitir un derecho (su acreencia) a otra persona, tomando como base un acuerdo o un mandato de ley.

“En la cesión de derechos intervienen dos partes, el cedente (el que cede), quien cuenta con capacidad para disponer, que transmite un derecho
(un crédito) al cesionario (adquirente del crédito), quien adquiere la nueva titularidad del mismo convirtiéndose en el nuevo acreedor.

El deudor primario (el cedido) no interviene en este acuerdo de voluntades salvo pacto distinto como lo señala el párrafo final del citado artículo
(se refiere al artículo 1206 del Código Civil) es por eso que la cesión puede llevarse a cabo incluso si este no se encontrara de acuerdo”.6

6. MeseGueR GüicH, Diego, Manual de contratos, t. I, Lima: Estudio Caballero Bustamante, 2004, p. 480.

Para efectos de evitar alguna contingencia se debe tener presente que el contrato de cesión de derechos debe constar por escrito bajo sanción de
nulidad, ello en cumplimiento de lo dispuesto por el artículo 1207 del Código Civil, situación que se aprecia en el contrato celebrado con fecha 25
de noviembre del 2016, entre la empresa Cargo SA y la empresa Efectivo al Momento SA.

De manera gráfica, el contrato de cesión de derechos se puede visualizar de la siguiente manera:

Como se aprecia en el contrato celebrado entre la empresa Cargo SA y la empresa

Efectivo Al Momento SA califica como de cesión de créditos.

Los efectos que se producen por la cesión de derechos convencional son de dos tipos:

Efectos con relación a las partes: debemos mencionar que la cesión surte todos sus efectos entre aquella parte que actúa como Cedente y la
parte que actúa como Cesionario, a partir del momento en que estos acuerden celebrar la mencionada cesión.
Efectos con relación al deudor y los terceros: la cesión surte efecto a partir del momento en que esta le es comunicada de manera fehaciente al
deudor7 o desde el momento en el cual este la acepta (pacto que requiere su aceptación antes de ser cedido el crédito). Hasta entonces, la
cesión no es vinculante entre el cesionario y el deudor y los terceros.

7. Para ello se puede utilizar un documento de fecha cierta como es el caso de una carta notarial o un contratos que cuente con la certificación notarial de las
firmas de las partes contratantes.

2. LA CESIÓN DE CRÉDITOS Y SUS IMPLICANCIAS EN EL IGV

Las operaciones que se encuentran gravadas con el IGV se encuentran reguladas en el artículo 1 del TUO de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, aprobado mediante Decreto Supremo N.º 055-99-EF y normas modificatorias. Dichas operaciones se mencionan a continuación:

Venta en el país de bienes muebles

La prestación o utilización de los servicios en el país

Los contratos de construcción

La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos

La importación de bienes

Cabe mencionar que al analizar la transferencia de créditos o de acreencias esta únicamente podría encontrarse inmersa como una venta de
bienes muebles o en todo caso como una prestación de servicios; pues a todas luces resulta no calificaría como las operaciones descritas en los
incisos c), d) y e) del referido artículo.

2.2. ¿Surge entonces la duda si la transferencia de créditos calificaría como venta o como servicio?

El artículo 75 de la propia Ley del Impuesto General a las Ventas consigna que “la transferencia de créditos no constituye venta de bienes ni
prestación de servicios; siempre que el factor esté facultado para actuar como tal, de acuerdo a lo dispuesto en las normas vigentes sobre la
materia”.

El mencionado supuesto (que se encuentra normado en el primer párrafo del artículo 75) corresponde a los Contratos de Factoring, en donde el
factor que ad- quiere créditos del cliente asume el riesgo crediticio de deudor de dichos créditos, prestando, en algunos casos, servicios
adicionales a cambio de una retribución, los cuales se encuentran gravados con el impuesto. Debemos señalar que dicha operación no se
encuentra gravada con el IGV.

El segundo párrafo del artículo 75 de la Ley del IGV e ISC señala que cuando con ocasión de la transferencia de créditos no se transfiera el riesgo
crediticio del deudor de dichos créditos, se considera que el adquirente presta un servicio de este modo, la operación que han celebrado la
empresa Cargo SA y Efectivo Al Momento SA no se encontraría gravada con el Impuesto General a las Ventas.

2.3. ¿Cuándo la operación sí se encontraría gravada?

En la medida que se produzca un contrato de factoring8 y exista una persona calificada como factor que adquiera los créditos del cliente,
asumiendo él mismo el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, presentando, en algunos casos, servicios adicionales a cambio de una
retribución, los cuales se encuentran gravados con el IGV (Conforme lo determina el primer párrafo del artículo 75 de la Ley del IGV e ISC).

8. El maestro Carlos VilleGas, citado por Hundskopf, menciona que “el factoring es un contrato autónomo, dis tinto que no debe ser asimilado a otros contratos
tradicionales, no constituye una simple cesión de créditos, ya que, a la cesión de documentos va aparejada a otros servicios que el factor se compromete a
prestar al cliente. Se distingue también del descuento, en razón que el Factoring produce una asunción del riesgo de la cobranza por parte del factor, ya que
ha tenido la oportunidad de evaluar y seleccionar los créditos, no pudiendo repetir contra el cliente, a diferencia del descuento de letras en la que, de
producirse una falta de pago, se le debita su importe en la cuenta del descontante del documento” (cfr. Hundskopf, Oswaldo, “Contratos mercantiles modernos:
el underwriting y el factoring”, en Revista Peruana de Derecho de la Empresa, N.º 30, Lima, p. 79).

Si al efectuar una revisión del contrato celebrado entre la empresa Cargo SA y Efectivo al Momento SA se aprecia que el CEDENTE (en nuestro
ejemplo, Cargo SA) no asume el riesgo ni garantiza la solvencia de la empresa, en tal sentido respecto del adquirente del crédito (el
CESIONARIO: Efectivo al Momento SA) se considera que este presta un servicio gravado con el IGV, configurándose dicho servicio de crédito a
partir del momento en el que se produzca la devolución del crédito al transferente o este recomprara el mismo al adquirente. En estos casos, la
base imponible es la diferencia entre el valor de transferencia del crédito y su valor nominal.

Considerando que el presente contrato es uno de cesión de derechos y no de un contrato de factoring, no se le aplicarían algunas reglas que
contiene el mencionado artículo 75 de la Ley, concordado con el numeral 16) del artículo 5 del Reglamento de la Ley del IGV e ISC, referidos a la
base imponible a considerarse para el caso del factor cuando incorpore intereses y demás ingresos que se devenguen y/o sean determinables a
partir de la fecha de la transferencia, siempre que no se encuentren incluidos en el monto total consignado en el documento que sustente la
transferencia del crédito.

Es interesante recoger la opinión que sobre el tema ha señalado VillanueVa Vidal cuando señala que “la cesión de derechos es el acto jurídico de
disposición en virtud del cual el cedente transmite al cesionario el derecho a exigir la prestación a cargo del deudor. El factoring es un contrato por
el cual se ceden al factor derechos de crédito que deben estar contenidos en instrumentos de contenido crediticio.

Para parte de la doctrina, con la cual coincidimos, la relación entre la cesión de créditos y el factoring es una de género especie, por las siguientes
consideraciones:

1. Por ser la cesión más amplia, aplicable a cualquier tipo de relación en la cual exista una parte deudora y otra acreedora. En la cesión de
derechos puede actuar como cesionario cualquier persona (siempre y cuando exista una rela- ción obligacional entre las partes originarias de
la relación, es decir una parte deudora y otra acreedora). En el factoring pueden actuar como cesionarios solo las empresas a las que alude el
artículo 6 de la Resolución SBS N.º 1021-98

2. Porque el factoring es una operación restringida a operaciones que deben estar instrumentalizadas en títulos valores. En la cesión de derechos
no es necesario que la relación entre deudor y acreedor conste en instrumentos de contenido crediticio, bastaría solo con el contrato suscrito
 entre ambos para que opere la cesión. A diferencia del factoring, donde el factor adquiere del cliente instrumentos de contenido crediticio, lo
cual quiere decir que la relación debe estar instrumentalizada en dichos instrumentos”9.

9. Vidal VillanueVa, Julio A., “Titulización de activos y otras alternativas financieras”. Recuperado de www.asesor.com.pe/teleley/articulos/titulaciondeactivos.
htm>.

De este modo, la operación realizada por la empresa Cargo SA al celebrar el contrato de cesión de créditos o acreencias con la empresa Efectivo
al Momento SA no se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas.

2.4. Implicancias del factoring en el impuesto a la renta

Debemos precisar que el factoring constituye un contrato en el cual una de las partes contratantes se le denomina FACTOR, el cual procura
adquirir las denominadas cuentas por cobrar de la otra parte contratante, la cual recibe el nombre de FACTORADO. Este último mantiene estas
cuentas por cobrar pendientes con sus proveedores o clientes.

En este tema pueden presentarse dos situaciones dependiendo si existe recurso o no.

FACTORING CON RECURSO. Se presenta cuando el FACTOR puede retomar las cuentas por cobrar al FACTORADO, ello cuando se presenta
la insolvencia de sus deudores.

FACTORING SIN RECURSO. Si el factor riesgo respecto a la insolvencia de los deudores del FACTORADO se mantiene, ello implica que
carecemos de recurso.

Para efectos del Impuesto a la Renta la verdadera naturaleza del factoring con recurso califica como una especie de financiamiento, de allí que se
le considera como una renta de fuente peruana tal como lo determina el artículo 9, inciso c) de la Ley del Impuesto a la Renta.

Consideramos interesante citar a GiribaldiPajuelorespecto a la explicación de la naturaleza tributaria del factoring sin recurso tomando como
referencia al 31 de diciembre del 2008, habida cuenta que el Decreto Legislativo N.º 972 realizó cambios al texto de la Ley del Impuesto a la
Renta. El referido autor manifiesta lo siguiente:

[…]

4.1.1. Naturaleza tributaria del factoring sin recurso hasta el 31 de diciembre de 2008

En cambio, hasta antes del 1 de enero del 2009, el factoring sin recurso (o cesión de créditos) jurídicamente no originaba una renta producida por
capitales, sino a lo mucho una renta bajo la teoría del flujo de riqueza. En efecto, el artículo 1206 del Código Civil estipula que “la cesión de
derechos (dentro del cual se encuentra la cesión de créditos) es el acto de disposición en virtud del cual el cedente transmite al cesionario el
derecho a exigir la prestación a cargo de su deudor, que se ha obligado a transferir por un título distinto”.

Comentando el mencionado artículo del Código Civil, Luciano Barchi ha señalado que “la titularidad de un crédito puede ser objeto de
transferencia, como lo puede ser cualquier situación jurídica; ya que el crédito como la propiedad, es un bien y, por tanto, puede ser objeto de
transferencia. Por tanto, la cesión de créditos a título oneroso no es otra cosa que una hipótesis calificada de compraventa”.

Por tanto, no existiendo regulación expresa que modifique la naturaleza jurídica del factoring sin recurso para efectos tributarios (por lo que no es
aplicable la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario), entonces nos encontramos ante una com- praventa de créditos que genera
para el vendedor domiciliado una pérdida de capital, y para el comprador no domiciliado una ganancia no gravada con el Impuesto a la Renta
(cabe recordar que las ganancias de capital gravadas con Impuesto a la Renta son solo aquellas que provienen de la enajenación, redención o
rescate de valores mobiliarios, más no su adquisición, conforme al artículo 2, inciso a) de la LIR). Como bien lo señala la doctrina nacional, “en la
cesión de créditos, el sujeto no domiciliado no está obteniendo un rendimiento proveniente de un capital colocado o utilizado en el país, sino que
está recuperando dicho capital, por lo que el ingreso obtenido no está en el supuesto del artículo 9, inciso c) de la LIR”.

Es más, la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Supremo N.º 219-2007-EF (la cual no constituye una norma interpretativa, ya
que no utiliza la fórmula “precísese”, “aclárese” o similares), vigente desde el 1 de enero del 2008, estipula que en las transferencias de créditos
en las que el adquirente asume el riesgo crediticio del deudor (figura que comprende al factoring sin recurso), para el factor o adquirente del
crédito la diferencia entre el valor nominal del crédito y el valor de transferencia constituye un ingreso por servicios gravable con el Impuesto a la
Renta.

Sobre el particular, nótese que la anotada norma reglamentaria no señala qué tipo de ingreso por servicios origina para el factor la compra de
créditos por un monto inferior a su valor nominal, por lo que mal podría interpretarse que se está ante un ingreso proveniente una operación
financiera. Es más, la introducción de un nuevo tipo de servicio gravado para un sujeto no domiciliado debe conllevar necesariamente la
modificación de los artículos 9 y 10 de la LIR, que son los artículos que delimitan el ámbito espacial del Impuesto a la Renta estableciendo los
supuestos generadores de rentas de fuente peruana.

4.1.2. Naturaleza tributaria del factoring sin recurso a partir del 1 de enero del 2009

El panorama descrito cambia radicalmente con el Decreto Legislativo N.º 972 (vigente en su mayor parte desde el 1 de enero del 2009), el cuál
introduce un tercer párrafo al artículo 9, inciso c) de la LIR, cuyo tenor es como sigue: “Las rentas producidas por capitales pueden originarse,
entre otros, por la participación en fondos de cualquier tipo de entidad, por la cesión a terceros de un capital, por operaciones de capitalización o
por contratos de seguros de vida o invalidez que no tengan su origen en el trabajo personal”.

Entonces puede válidamente inferirse que a partir del 1 de enero del 2009, la ganancia que el factor no domiciliado obtenga por la compra de
créditos a un monto inferior a su valor nominal constituye una renta proveniente de una operación financiera gravada con el Impuesto a la Renta.
Por otro lado, el sujeto domiciliado vendedor de los créditos ya no deducirá una pérdida de capital por la referida venta a un menor valor, sino un
gasto financiero (acorde a la Segunda Disposición Complementaria y Final del Decreto Supremo N.º 219-2007-EF).10

10. Recuperado de gid=2406&query=factoring>.

Pronunciamiento del Tribunal Fiscal

Para mayor información, citaremos uno de los considerandos de la RTF N.º 04964- 4-2002 emitida por el Tribunal Fiscal, la cual precisa sobre el
contrato de cesión de derechos, como parte de sus argumentos, lo siguiente:
[…] el inciso e) de la Primera Disposición Transitoria y Final del Decreto Supremo N.º 064-2000-EF, al señalar que lo dispuesto en la Quinta
Disposición Complementaria, Transitoria y Final del Decreto, que precisó que “las operaciones de factoring tienen el carácter de prestación de
servicios financieros a cambio de las cuales el factor recibe una comisión y la transferencia en propiedad de facturas[…]”, solo resultaba aplicable
a las operaciones de transferencia de créditos en las que el adquirente no asumía el riesgo crediticio del deudor, indicándose además que las
operaciones de transferencia de créditos en las que el adquirente asumía dicho riesgo, solo estaban gravadas por los servicios adicionales que
pudieran presentarse.

Informe de SUNAT relacionada con el factoring

Informe N.º 319 -2005-SUNAT/2B0000, de fecha 30-12-05

Respecto de los ingresos que una entidad financiera no domiciliada en el Perú obtiene por el cobro de un crédito adquirido a una empresa
domiciliada, en virtud de una operación que la doctrina denomina “factoring sin recurso”, no procede la deducción del capital invertido a que hace
referencia el inciso g) del artículo 76 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; no correspondiendo, por ende, la emisión del Certificado de
Recuperación del Capital Invertido exigido para efecto de tal deducción.

II. ¿Se debe emitir un documento o es necesario un comprobante de pago?

Tal como lo determina el literal b), numeral 16 del artículo 5 del Reglamento de la Ley del IGV e ISC, aprobado mediante D. S. N.º 136-96-EF y
normas modificatorias, el transferente de los créditos deberá emitir un documento en el cual conste el monto total del crédito transferido en la
fecha en que se produzca la transferencia de los referidos créditos.

Surge de manera inmediata la pregunta respecto a qué se debe entender por “documento”, a efectos de poder determinar como el transferente
incorporará el monto total del crédito transferido.

En la propia norma que reglamenta el Impuesto General a las Ventas no existe una definición de dicho término, razón por la cual nos vemos en la
necesidad de consultar otras normas que tengan vinculación con la emisión de los comprobantes de pago. En este sentido se analiza la Ley de
Comprobantes de Pago, aprobada mediante Decreto Ley N.º 25632, norma que en su artículo 1 determina que están obligados a emitir
comprobantes de pago todas las personas que transfieran bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier naturaleza. Asimismo
se precisa que dicha obligación rige aún en el caso cuando la transferencia o prestación no se encuentre afecto a tributos.

Para poder determinar si la transferencia de acreencias o de créditos califica como bien es necesario verificar que el bien para efectos jurídicos es
“[...] la cosa que, en sentido jurídico, es todo lo que puede ser objeto del Derecho, en un sentido general, se convierte en bien para el sujeto
cuando llega a ser apropiada por este, para utilizar su valor económico o moral. En este sentido por lo tanto, comprende tanto las cosas
materiales como las inmateriales, en cuanto son bienes, para el sujeto de la relación jurídica”11.

11. Enciclopedia Jurídica Omeba, t. II, Buenos Aires: Driskill, 1955, p. 190.

En tal sentido, el contrato de transferencia de un crédito, sobre el cual el Derecho extiende sus reglas, es considerado bien mueble, conforme lo
determina el nu- meral 10) del artículo 885 del Código Civil Peruano de 1984, toda vez que allí se menciona: “los demás bienes no comprendidos
en el artículo 885”12

12. El artículo 885 del Código Civil de 1984 regula que bienes son considerados bienes inmuebles.

Es por ello que al ser la transferencia de créditos o de acreencias un bien mueble, por mandato del propio Código Civil, en aplicación del artículo 1
de la Ley de Comprobantes de Pago, la empresa Cargo SA deberá emitir una factura a la empresa Efectivo al Momento SA consignando el monto
de total del crédito transferido en la fecha en que se produzca la transferencia de los referidos créditos.

Siguiendo la misma línea de argumentación no se podría señalar que el término documento que se exige en el texto del literal b) numeral 16 del
artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago sea el contrato que celebran las partes que sustenta la transferencia de acreencias entre las
empresas Cargo SA y Efectivo Al Momento SA.

III. ¿La empresa Cargo SA debe declarar en el PDT operaciones con terceros- DAOT la cesión de acreencias a favor de Efectivo Al
Momento SA?

La Declaración Anual de Operaciones con Terceros (DAOT) constituye una declaración de tipo informativa y tiene el carácter de jurada, conforme
lo señala el artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N.º 024-2002/SUNAT y normas modificatorias.

En dicha declaración los contribuyentes informan a la SUNAT diversas transacciones económicas, precisamente gravadas o no con el IGV,
conforme a las normas que regulan el IGV e ISC, por las que exista la obligación de emitir comprobante de pago, nota de crédito o notas de
débito, y que deban ser incluidas en la declaración del impuesto13.

13. Conforme lo determina el primer párrafo del literal e del artículo 1 de la Resolución de Superintendencia N.º 0242002/SUNAT, el cual desarrolla el concepto
de transacción.

¿Cabe preguntarse si la transferencia o cesión de créditos debe ser declarada o no para efectos del DAOT? Conforme se señaló anteriormente,
una cesión de créditos no califica como bien mueble ni tampoco como una venta de bienes muebles, razón por la cual no existiría obligación de
emitir el correspondiente comprobante de pago.

Recordemos que conforme lo determina el artículo 1 de la Ley de Comprobantes de Pago, aprobada mediante Ley N.º 25632, señala que se
encuentran obligados a emitir comprobantes de pago todas las personas que transfieran bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de
cualquier naturaleza. Dicha obligación rige aun cuando la transferencia o prestación no se encuentre afecto a tributos. Sin embargo, si la
operación de transferencia es de créditos (por el contrato de transferencia de acreencias), ello no califica como bien mueble, razón por la cual no
hay obligación de emitir el correspondiente comprobante de pago.

Además, si en la relación jurídica original entre Cargo SA y La Góndola SA ya existió una emisión de una factura que sustenta la operación
gravada con el IGV, no existe lógica para emitir una segunda factura solo por la transferencia del crédito.
 En tal sentido, el declarar dentro del DAOT a las operaciones de financiamiento que le corresponde a Cargo SA significaría desnaturalizar las
propias reglas del PDT, al incorporarse conceptos no regulados en dicho PDT. Además, la intención de la Administración Tributaria al establecer el
cruce de información con el PDT DAOT es verificar las operaciones realizadas entre una persona (que genera renta de tercera categoría) y su
proveedor o cliente (de acuerdo a los parámetros esta- blecidos como el que las operaciones por proveedor o cliente supere las 3 UIT).

IV. CONCLUSIONES

La empresa Cargo SA no se encontrará afecta al pago del IGV respecto a la operación de transferencia o cesión de créditos a favor de Efectivo Al
Momento SA, toda vez que la misma no califica como venta de bienes muebles ni tampoco prestación de servicios.

El contrato celebrado entre la empresa Cargo SA y la empresa Efectivo Al Momento SA califica como un contrato de transferencia de acreencias y
no como un contrato de Factoring.

Asimismo, Cargo SA no debe emitir un comprobante de pago que sustente la transferencia o cesión de créditos a favor de Efectivo Al Momento
SA, ya que dicha transferencia se encuentra sustentada en un contrato señalado anteriormente (como documento). Además que ya se emitió el
comprobante respectivo a la empresa La Góndola SA por la venta de bienes y/o prestación de servicios a cargo de Cargo SA.

Cargo SA no deberá incluir en el PDT Operaciones con Terceros-DAOT las operaciones celebradas con la empresa Efectivo Al Momento SA, toda
vez que dichas operaciones no se encuadran dentro del concepto de “Transacción” señalado en el artículo 1 de la Resolución de
Superintendencia N.º 024-2002/SUNAT y normas modificatorias.

9. Devolución de impuestos a turistas

En concordancia con lo señalado por el texto del artículo 76 de la LIGV14, serán objeto de devolución el IGV que grave la venta de bienes
adquiridos por extranjeros no domiciliados que ingresen al país en calidad de turistas, que sean llevados al exterior al retorno a su país por vía
aérea o marítima, siempre que los traslade el propio turista.

14. El texto completo del artículo 76 de la LIGV fue sustituido por el artículo 5 del Decreto Legislativo N.º 1116, publicado el 7 de julio del 2012, vigente desde
el 1 de agosto del 2012.

Para efecto de esta devolución, se considerará como turista a los extranjeros no domiciliados que se encuentran en territorio nacional por un
periodo no menor a cinco (5) días calendario ni mayor a sesenta (60) días calendario por cada ingreso al país, lo cual deberá acreditarse con la
tarjeta andina de migración y el pasaporte, salvoconducto o documento de identidad que de conformidad con los tratados internacionales
celebrados por el Perú sea válido para ingresar al país, de acuerdo con lo que establezca el reglamento.

La devolución podrá efectuarse también a través de entidades colaboradoras de la Administración Tributaria. Para ello, el turista solicitará a la
entidad colaboradora el reembolso del IGV pagado por sus compras de bienes, pudiendo la entidad colaboradora cobrar al turista por la
prestación de este servicio.

La entidad colaboradora solicitará a la Administración tributaria la devolución del importe reembolsado a los turistas. El reglamento podrá
establecer los requisitos o condiciones que deberán cumplir estas entidades.

La Administración tributaria realizará el control de la salida del país de los bienes adquiridos por los turistas en los puestos de control habilitados
en los terminales aéreos o marítimos señalados en el reglamento.

La devolución se realizará respecto de las adquisiciones de bienes que se efectúen en los establecimientos calificados por la SUNAT como
aquellos cuyas adquisiciones dan derecho a la devolución del IGV a los turistas, los cuales deberán encontrarse en el régimen de buenos
contribuyentes e inscribirse en el registro que para tal efecto implemente la SUNAT. El referido registro tendrá carácter constitutivo, debiendo
cumplirse con las condiciones y requisitos que señale el reglamento para inscribirse y mantenerse en el mismo.

Adicionalmente, se deberá cumplir con los siguientes requisitos:

1. Que el comprobante de pago que acredite la adquisición del bien por parte del turista sea el que establezca el reglamento y siempre que
cumpla con los requisitos y características que señalen las normas sobre comprobantes de pago y se discrimine el IGV.

2. Que el precio del bien, consignado en el comprobante de pago que presente el turista al momento de salir del territorio nacional, hubiera sido
pagado con alguno de los medios de pago que se señalen en el reglamento y no sea inferior al monto mínimo que se establezca en este.

3. Que el establecimiento que otorgue el comprobante de pago que sustente la devolución se encuentre inscrito en el registro que para tal efecto
establezca la SUNAT.

4. Que la salida del país del extranjero no domiciliado que califique como turista se efectúe a través de alguno de los puntos de control obligatorio
que establezca el reglamento.

El reglamento establecerá los mecanismos para efectuar la devolución a que se refiere el presente artículo.

Cabe indicar que el tratamiento que la norma reglamentaria determinó para poder poner en práctica esta devolución es a través de la publicación
del Decreto Supremo N.º 1612012/EF y que está desarrollado en el punto 10 del capítulo XII del presente libro.

10. Simulación de hechos para gozar de beneficios tributarios

El texto del artículo 77 de la LIGV considera que la simulación de existencia de hechos que permita gozar de los beneficios y exoneraciones
establecidos en la presente norma, constituirá delito de defraudación tributaria.

Recordemos que el delito de defraudación tributaria se encuentra regulado en la Ley Penal Tributaria, la cual fuera aprobada por el Decreto
Legislativo N.º 81315.

15. Sobre el tema recomendamos revisar un análisis sobre el delito de defraudación tributaria en la siguiente página web: seconfiguraeldelitodedefraudacion-
tributaria>.

10.1. ¿Cómo está regulado en la legislación el delito de defraudación tributaria?

 Esta modalidad de delito se encuentra regulada en el Título I de la Ley Penal Tributaria, específicamente en el artículo 1 de la referida norma y es
conside rado, en términos del derecho penal como como el tipo base, ya que reúne los elementos de la descripción de la conducta que se
pretende sancionar.

Allí se indica que se considera como una conducta contraria a ley lo siguiente:

Artículo 1.- El que, en provecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio, engaño, astucia, ardid u otra forma fraudulenta,
deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes, será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 5
(cinco) ni mayor de 8 (ocho) años y con 365 (trescientos sesenta y cinco) a 730 (setecientos treinta) días-multa.

Nótese que en el presente precepto normativo se hace mención a dos tipos de sanciones, una relacionada con la pena privativa de la libertad que
estaría representada con el confinamiento de una persona en la cárcel; y la otra sanción que sería de tipo pecuniaria, como son los llamados días-
multa.

10.2. Tipo agravado de la defraudación tributaria

Los agravantes son circunstancias que hacen que la penalidad o sanción de un delito aumente con referencia al tipo base. Aquí normalmente
estarían involu crados conceptos como alevosía, premeditación, ventaja, entre otros supuestos.

El tipo agravado está regulado en el artículo 4 de la Ley Penal Tributaria, conforme se desarrollan a continuación:

El mencionado artículo precisa que la defraudación tributaria será reprimida con pena privativa de libertad no menor de 8 (ocho) ni mayor de 12
(doce) años y con 730 (setecientos treinta) a 1460 (mil cuatrocientos sesenta) días-multa cuando se presente cualquiera de las siguientes
situaciones:

1. Se obtenga exoneraciones o inafectaciones, reintegros, saldos a favor, crédito fiscal, compensaciones, devoluciones, beneficios o incentivos tribu

2. Se simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que imposibiliten el cobro de tributos una vez iniciado el procedimiento de verificación
y/o fiscalización16.

16. alVa Matteucci, Mario, “¿Cuándo se configura el delito de defraudación tributaria?”. Informe publicado en el blog del autor con fecha 020112. Recuperado
de va/2012/01/02/cundoseconfiguraeldelitodedefraudacintributaria/> (consultado el 13072020).

11. Régimen de recuperación anticipada

El texto del artículo 78 de la LIGV estableció la creación del Régimen de Recuperación Anticipada del IGV pagado en las importaciones y/o
adquisiciones locales de bienes de capital realizadas por personas naturales o jurídicas que se dediquen en el país a actividades productivas de
bienes y servicios destinados a exportación o cuya venta se encuentre gravada con el IGV.

Mediante decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas, previa opinión técnica de la SUNAT, se establecerá los plazos,
montos, cober tura de los bienes y servicios, procedimientos a seguir y vigencia del régimen.

Los contribuyentes que gocen indebidamente del régimen serán pasibles de una multa aplicable sobre el monto indebidamente obtenido, sin
perjuicio de la responsabilidad penal a que hubiere lugar. Por decreto supremo se establecerá la multa correspondiente.

Cabe indicar que es a través del Decreto Supremo N.º 4696EF, publicado en el diario oficial El Peruano el 13 de abril de 1996 y vigente desde el
14 de abril de ese año, que se establecen los plazos, montos, cobertura de bienes y servicios, procedimientos y vigencia del Régimen de
Recuperación Anticipada del IGV.

El procedimiento es como se indica a continuación:

Resoluciones del Tribunal Fiscal

RTF N.º 06917-5-2017

Se confirma la Resolución de Intendencia, toda vez que se aprecia de autos, que con la presentación de la solicitud de devolución por
Recuperación Anticipada del Impuesto General a las Ventas de noviembre del 2009, presentada mediante Formulario 4949, resuelta por la
administración, siendo reclamada y resuelta mediante la Resolución de Intendencia, que no fue materia de impugnación, culmino el procedimiento
de devolución iniciado por la recurrente por los periodos anteriores a diciembre del 2009, agotándose la posibilidad de la recurrente de presentar
una nueva solicitud por Recuperación Anti- cipada del Impuesto General a las Ventas, de los periodos noviembre 2009 y periodos anteriores al
mismo; en consecuencia, la solicitud presentada por la recurrente respecto al periodo diciembre del 2009, el 10 de mayo del 2010, incluía montos
correspondientes al periodos anteriores, esto es noviembre del 2009, y al ser declarado improcedente la solicitud presentada en dicho extremo, se
encuentra arreglada a ley.

RTF N.º 09111-10-2017

Correspondía que la recurrente por los meses de agosto y setiembre de 2008, siguiera el procedimiento establecido en el numeral 6.2 del artículo
6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, para que determinara el porcentaje aplicable sobre las adquisiciones destinadas a
operaciones gravadas y no gravadas, a fin de determinar el crédito fiscal a aplicar; en consecuencia de conformidad con el artículo 78 de la Ley
del Impuesto General a las Ventas, solo correspondía que la recurrente solicitara la Recuperación Anticipada del Impuesto General a las ventas
pagado en los meses de julio a setiembre del 2008, respecto a la parte de las adquisiciones que fueron des- tinadas a operaciones gravadas con
el anotado impuesto, en ese sentido, se procede a confirmar la apelada en este extremo.

Informe de la Sunat

Informe N.º 129-2010-SUNAT/2B0000

En cuanto a la recuperación anticipada del IGV, si la inversión a efectuarse no supera los $ 5,000,000 (Cinco Millones de Dólares Americanos) y el
inversionista no ha iniciado su actividad productiva, resulta de aplicación el Régimen de Recuperación Anticipada contenido en el TUO de la Ley
del IGV.
Este Régimen consiste en la devolución, mediante Notas de Crédito Negociables, del crédito fiscal por las importaciones y/o adquisiciones de
bienes de capital para la pro- ducción de bienes y servicios destinados a la exportación o gravados con el impuesto, siempre y cuando se cumpla
con los requisitos y condiciones contenidos en el Decreto Supremo N.º 046-96-EF.

Informe N.º 050-2010-SUNAT/2B0000

De conformidad con la opinión técnica emitida por el Ministerio de Economía y Finanzas, en el caso de los beneficiarios del Régimen de
Recuperación Anticipada del IGV regulado en la Ley N.º 27360, lo dispuesto por la Primera Disposición Complementaria Transito- ria del Decreto
Legislativo N.º 973 –la cual permite a los contribuyentes que hubieran suscrito un Contrato de Inversión con el Estado el seguir gozando de la
recuperación anticipada del IGV conforme al marco normativo vigente a la fecha de suscripción– está referido a la presentación del programa de
inversión ante el Ministerio de Agricultura.

En ese sentido, los beneficiarios de la Ley N.º 27360 que al 01-07-07 hubieran presen- tado su programa de inversión ante el Ministerio de
Agricultura seguirán gozando del Régimen de Recuperación Anticipada del IGV conforme a lo dispuesto en dicha Ley.

Informe N.º 251-2008-SUNAT/2B0000

En caso el contribuyente hubiera declarado correctamente su obligación tributaria con ocasión de la presentación de la declaración jurada pago,
considerando correctamente el crédito fiscal correspondiente al IGV e IPM, la obtención de una mayor devolución por el Régimen de
Recuperación Anticipada del IGV no habría configurado la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del TUO del Código Tributario.

Oficios de la SUNAT

Oficio N.º 090-99-KC0000

Respecto del beneficio de Recuperación Anticipada del IGV, establecido por el Decreto Legislativo N.º 885 y su norma reglamentaria, no existe
disposición que establezca que por el hecho de adquirir bienes que no sean nuevos, se pierda el beneficio respecto de los bienes que siendo
nuevos reúnan las demás condiciones exigidas por las normas.

Oficio N.º 090-99-KC0000

No procederá la aplicación del Régimen de Recuperación Anticipada en caso que el contribuyente hubiera iniciado su actividad productiva, o si,
por ejemplo, las operaciones que efectuará se encuentran exoneradas del IGV, salvo que resulte de aplicación la renuncia a la exoneración, de
acuerdo con las normas pertinentes.
Capítulo XVI Pautas Para Entender el ISC

1. Introducción
En la mayor parte de las legislaciones que regulan los impuestos al consumo consideran dos posibilidades de regulación. Por un lado, están los
impuestos plurifásicos que gravan todos los ciclos de transferencia de los bienes; y por el otro, los del tipo monofásico (ISC) que gravan
exclusivamente una fase de transferencia.

En el caso del impuesto selectivo al consumo el legislador ha procurado afectar únicamente en una sola fase del consumo del bien sujeto a dicho
tributo. Por ello, en el caso peruano, al igual que en otras legislaciones, ha considerado la imposición selectiva como un tributo de tipo
monofásico.

Consideramos pertinente compartir la opinión de VillanueVa Gutiérrez, quien indica lo siguiente:

La imposición selectiva a diferencia de la imposición general tiene objetivos económicos distintos, mientras el impuesto general al consumo se
sustenta en el principio de neutralidad económica, porque busca no afectar económicamente al empresario que actúa en la cadena de producción
y comercialización; además busca no influir en las decisiones de consumo de las personas, lo que se materializa en la imposición generalizada de
los consumos; en la imposición selectiva se busca incrementar el precio relativo de los productos a fin de desalentar en los consumidores el
consumo de determinados bienes y servicios1.

1. VillanueVa Gutiérrez, Estudio del impuesto del valor agregado en el Perú. Análisis, doctrina y jurisprudencia, ob. cit., p. 814.

arias y Plaza precisan que dentro de las razones en las cuales se sustenta la imposición diferenciada o selectiva “existen varios fundamentos
para la imposición selectiva al consumo, siendo los más importantes tres:

1. Son una fuente importante de generación de ingresos. La razón más importante para utilizar los impuestos selectivos al consumo es
que se puede recaudar sumas importantes con pequeños efectos distorsiona- dores, requiriendo costos pequeños de las
administraciones tributarias y pocas probabilidades de evasión tributaria, si es que están adecuadamente diseñados. Los bienes
afectos a impuestos selectivos tienen grandes volúmenes de ventas, pocos productores, demanda inelástica, fácil diferenciación y
ausencia de sustitutos cercanos.

2. Permiten la corrección de externalidades negativas. Los bienes cuyo uso produce externalidades negativas y, por lo tanto, es
apropiado gravarlos con impuestos selectivos al consumo son los productos del tabaco y el alcohol, insumos para el uso de
vehículos motorizados (incluyendo combustibles y vehículos).

3. Son herramientas para mejorar la equidad vertical. En algunos países se intenta utilizar los impuestos selectivos al consumo como
instrumentos para mejorar la equidad vertical”2.

2. arias, Luis y Mauricio Plaza, La armonización tributaria de los impuestos indirectos de los países de la Comu- nidad Andina, p. 6. Recuperado de .

En este mismo orden de ideas, y dentro de los fundamentos económicos y ventajas por las cuales se mantiene una imposición selectiva al
consumo, se puede mencionar que “son una fuente importante de generación de ingresos. La razón más importante para utilizar los
impuestos selectivos al consumo es que se puede recaudar sumas importantes con pequeños efectos distorsionadores, requiriendo
costos pequeños de las administraciones tributarias y pocas probabilidades de evasión tributaria, si es que están adecuadamente
diseñados. Los bienes afectos a impuestos selectivos tienen grandes volúmenes de ventas, pocos productores, demanda inelástica,
fácil diferenciación y ausencia de sustitutos cercanos”3.

3. arias, Luis y Mauricio Plaza, La armonización tributaria de los impuestos indirectos de los países de la Co- munidad Andina ob. cit.

Existe un pronunciamiento del Tribunal Fiscal que recogen la información mencionada anteriormente. Nos referimos a la RTF N.º 4076-4-2008, de
fecha 28 de marzo del 2008, el cual indica que “en el impuesto selectivo al consumo la capacidad contributiva se evidencia con el
consumo, que es un índice de adquisición de riqueza o del consumo de ella, y no con el patrimonio, aplicándose según la normativa del
impuesto, en la venta de productos de determinados a bienes que no son de primera necesidad, como es el caso de vinos, vermut,
etc.”.

En esa misma RTF se precisa que “el impuesto selectivo al consumo es un impuesto indirecto pues incide económicamente sobre los
consumidores en la medida que el contribuyente traslade el gravamen en el precio de venta de los bienes, por lo que se concluye que
no es un impuesto confiscatorio”.

2. Los impuestos de tipo monofásico

En el caso de los impuestos monofásicos, lo que se pretende es gravar una sola etapa del proceso de producción o distribución. De este
modo, es posible que se determine en la primera etapa (a nivel de productor), en la etapa intermedia (a nivel de mayorista) o en la etapa final
(directamente relacionado con el minorista).

3. ¿Cómo está regulado el impuesto selectivo al consumo en el Perú?

El impuesto selectivo al consumo, conocido como por sus siglas ISC, se encuentra regulado en el Título II de la LIGV, específicamente en los
artículos 50 al 67 y en los artículos 12 al 14 del Reglamento de la LIGV.

3.1. ¿Cuál es el ámbito de aplicación del ISC?

Al efectuar la revisión del texto del artículo 50 de la LIGV, observamos que allí se indica que el ISC grava los siguientes tipos de bienes y
actividades:

Al efectuar la revisión del texto del artículo 50 de la LIGV, observamos que allí se indica que el impuesto selectivo al consumo grava los siguientes
tipos de bienes y actividades:

a) La venta en el país a nivel de productor y la importación de los bienes especificados en los Apéndices III y IV
 Nótese que, en este caso, si una persona importa un bien que está contenido en los apéndices antes mencionados y posteriormente lo vende
dentro del territorio peruano, existirá afectación al ISC cuando realice la importación y también en la posterior venta, pudiendo utilizar el pago del
ISC en la importación como crédito contra el ISC que corresponda a su primera venta.

b) La venta en el país por el importador de los bienes especificados en el literal a) del Apéndice IV

c) Los juegos de azar y apuestas, tales como juegos de casino, máquinas tragamonedas, loterías, bingos, rifas, sorteos y eventos
hípicos4

4. El literal c) del artículo 50 de la Ley del IGV e ISC fue modificado por el texto del artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1419, el cual fue publicado en el diario
oficial El Peruano el 13-09-18 y se encuentra vigente a parir del 01-01-19.

Casación

Casación N.° 2646 -2008

Según el inciso 2 del apéndice II del Decreto Legislativo N.° 821, se establece que el servicio de transporte público de pasajeros dentro del país,
excepto el transporte pú- blico ferroviario de pasajeros y el transporte aéreo se encuentran exonerados del IGV, entendiéndose dentro del mismo
al servicio de taxi.

El mayor valor que resulte producto de la comparación señalada implicará que los bienes antes descritos se encuentren en el literal a), b) o c) del
nuevo apéndice IV, según corresponda, a los cuales les será de aplicación las reglas establecidas para cada literal.

Artículo modificado por el artículo 2 del D. S. N.º 167-2013 (02-07-13), vigente a partir del 03-07-13

Concordancia reglamentaria

Artículo 15.- A efecto de la comparación prevista en el Literal D del Nuevo Apéndice IV del Decreto, tratándose de la importación de los bienes
contenidos en la tabla del referido Literal, el monto fijo en moneda nacional consignado en dicha tabla, deberá convertirse a dólares de los
Estados Unidos de América utilizando el tipo de cambio promedio ponderado venta publicado por la Superintendencia de Banca, Seguros y
Administradoras de Fondos de Pensiones en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria.

En los días que no se publique el tipo de cambio referido se utilizará el último publicado.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 05200-1-2010

Se confirma la apelada. Se señala que los servicios de transporte, alimentación, visitas guiadas, sobrevuelo de las Líneas de Nazca y similares,
prestados por la recurrente de enero a diciembre del 2002, no se encuentran comprendidos en el concepto de “servicios de mediación y/u
organización” por lo que no pueden ser considerados como exportación de servicios, ni como operación no afecta al Impuesto General a las
Ventas. En ese sentido, el íntegro de los referidos servicios se encontraban gravados con el impuesto, por lo que corresponde confirmar la
apelada en tal extremo. Se precisa que habiéndose determinado que los servicios materia de análisis no son “servicios de mediación y/u
organización”, resulta irrelevante analizar si cumplieron los demás requisitos necesarios para considerarlos como “exportación de servicios”, es
decir, si fueron prestados a operadores turísticos no domiciliados y si su uso, explotación o aprovechamiento tuvo lugar en el extranjero.

a) La venta en el país por el importador de los bienes especificados en el literal a del apéndice IV

Nótese que en el caso particular del importador que realiza la venta de los bienes señalados en el literal a del Apéndice IV de la LIGV se afecta al
ISC dicha operación, los cuales están nombrados en el literal anterior.

b) Los juegos de azar y apuestas, tales como loterías, bingos, rifas, sorteos y eventos hípicos.

3.2. ¿Cuál es el concepto de venta aplicable al ISC?

De conformidad con lo señalado en el texto del artículo 51 de la LIGV, a efectos de la aplicación del ISC, es de aplicación el concepto de venta a
que se refiere el artículo 3 de la LIGV.

De este modo al observar lo dispuesto por el numeral 1 del literal a) del artículo 3 de la LIGV, se define al término “venta” como:

Todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que
originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes.

Se encuentran comprendidas en el párrafo anterior las operaciones sujetas a condición suspensiva en las cuales el pago se produce con
anterioridad a la existencia del bien.

También se considera venta las arras, depósito o garantía que superen el límite establecido en el Reglamento.

A efectos de proceder a una complementación, resulta necesaria la verificación de lo que señala el Reglamento de la LIGV sobre la definición del
término “venta”.

Así, el texto del literal a) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la LIGV considera como venta lo siguiente:

Todo acto a título oneroso que conlleve la transmisión de propiedad de bienes, independientemente de la denominación que le den las partes,
tales como venta propiamente dicha, permuta, dación en pago, expropiación, adjudicación por disolución de sociedades, aportes sociales,
adjudicación por remate o cualquier otro acto que conduzca al mismo fin.

Además, en la definición otorgada por el Reglamento de la LIGV se aprecia que existe de por medio un exceso respecto de lo que la ley
determina, ello porque se estaría excediendo los alcances de la propia LIGV. Ello podría traer como consecuencia que se estaría violando el
principio de reserva de ley, toda vez por una norma de jerarquía menor que la ley se están presentando nuevos supuestos que la norma no
señaló.

3.3. ¿Cuándo nace la obligación tributaria del ISC?

 Al revisar el texto del artículo 52 de la LIGV, el nacimiento de la obligación tributaria del ISC se origina en la misma oportunidad y condiciones que
para el IGV señala el artículo 4 de la misma norma.

De acuerdo con el primer párrafo del literal a) del artículo 4 de la LIGV observamos que en el caso de la venta de bienes muebles la obligación se
origina “en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamento5 o en la fecha en que se
entregue el bien, lo que ocurra primero”.

5. Esta referencia es al Reglamento de Comprobantes de Pago y no al Reglamento de la LIGV.

En el caso puntual de los juegos de azar y apuestas, la obligación tributaria se origina al momento en que se percibe el ingreso.

3.4. ¿Quiénes son los sujetos del ISC?

El artículo 53 de la LIGV indica que son sujetos del ISC en calidad de contribuyentes los siguientes:

1. Los productores o las empresas vinculadas6 económicamente a estos, en las ventas realizadas en el país

2. Las personas que importen los bienes gravados

3. Los importadores o las empresas vinculadas económicamente a estos en las ventas que realicen en el país de los bienes gravados

4. Las entidades organizadoras y titulares de autorizaciones de juegos de azar y apuestas, a que se refiere el inciso c) del artículo 50 de la LIGV.

6. Debemos precisar que la regulación de las empresas vinculadas económicamente que figura en este artículo es distinta a la existente en el texto del artículo
24 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, que regula el tema de las partes vinculadas.

En este punto, resulta necesario observar lo que menciona la legislación reglamentaria sobre el tema, por lo que transcribimos el texto del
numeral 1 del artículo 12 del Reglamento de la LIGV, el cual considera que son sujetos del ISC:

a) En la venta de bienes en el país

a.1) Los productores o fabricantes, sean personas naturales o jurídicas, que actúan directamente en la última fase del proceso destinado a
producir los bienes especificados en los Apéndices III y IV de la Ley del IGV.

a.2) El que encarga fabricar dichos bienes a terceros para venderlos luego por cuenta propia, siempre que financie o entregue insumos, maqui-
naria, o cualquier otro bien que agregue valor al producto, o cuando sin mediar entrega de bien alguno, se aplique una marca distinta a la del que
fabricó por encargo.

En los casos a que se refiere el párrafo anterior es sujeto del impuesto selectivo únicamente el que encarga la fabricación.

Tratándose de aplicación de una marca, no será sujeto del Impuesto Selectivo aquel a quien se le ha encargado fabricar un bien, siempre que
medie contrato en el que conste que quien encargó fabricarlo le aplicará una marca distinta para su comercialización.

De no existir tal contrato, serán sujetos del impuesto selectivo tanto el que encargó fabricar como el que fabricó el bien.

a.3) Los importadores en la venta en el país de los bienes importados por ellos, especificados en los Apéndices III y IV de la Ley del IGV.

a.2) Las empresas vinculadas económicamente al importador, productor o fabricante.

b) En las importaciones, las personas naturales o jurídicas que importan directamente los bienes especificados en los Apéndices III y IV
del decreto o, a cuyo nombre se efectúe la importación

3.5. ¿Quién es el productor para el impuesto selectivo al consumo?

Tal como lo define el literal a) del artículo 54 de la Ley del IGV, se considera “productor a la persona que actúe en la última fase del
proceso destinado a conferir a los bienes la calidad de productos sujetos al impuesto, aun cuando su intervención se lleve a cabo a
través de servicios prestados por terceros”.

3.6. ¿Quiénes son las empresas vinculadas económicamente para el ISC?

3.6.1. lo que señala la LlGV

El texto del literal b) del artículo 54 de la LIGV considera que las empresas son vinculadas económicamente cuando ocurran los siguientes
supuestos:

1. Una empresa posea más del 30 % del capital de otra empresa, directamente o por intermedio de una tercera.

2. Más del 30 % del capital de dos (2) o más empresas pertenezca a una misma persona, directa o indirectamente.

3. En cualquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporción del capital pertenezca a cónyuges entre sí o a personas vinculadas hasta
el segundo grado de consanguinidad7 o afinidad8.

4. El capital de dos (2) o más empresas pertenezca, en más del 30 %, a socios comunes de dichas empresas.

5. Por reglamento se establezcan otros casos.

7. Este es el parentesco por sangre denominado por consanguineidad.

8. Este es el parentesco por afinidad y se crea desde el momento en el que existe el matrimonio entre dos personas, se le conoce también como el parentesco
político.

Además de lo señalado en el texto del artículo 54 de la LIGV, existe la regulación del artículo 57 de la mencionada norma que contiene algunas
reglas de las empresas vinculadas económicamente, precisando lo siguiente:
 Las empresas que vendan bienes adquiridos de productores o importadores con los que guarden vinculación económica, sin perjuicio de lo
pagado por estos, quedan obligados al pago del Impuesto Selectivo al Consumo con la tasa que por dichas ventas corresponda al productor o
importador vinculado.

Las empresas a las que se refiere el párrafo anterior deducirán del Impuesto que les corresponda abonar, el que haya gravado la compra de los
bienes adquiridos al productor o importador con los que guarda vinculación económica.

No procede la aplicación de lo dispuesto en los párrafos precedentes si se demuestra que los precios de venta del productor o importador a la
empresa vinculada no son menores a los consignados en los comprobantes de pago emitidos a otras empresas no vinculadas, siempre que el
monto de las ventas al vinculado no sobrepase al 50 % del total de las ventas en el ejercicio.

Los importadores, al efectuar la venta en el país de los bienes gravados, deducirán del impuesto que les corresponda abonar el que hubieren
pagado con motivo de la importación.

En igual forma procederán los contribuyentes que elaboren productos afectos, respecto del Impuesto Selectivo al Consumo que hubiere gravado
la importación o adquisición de insumos que no sean gasolina y demás combustibles derivados del petróleo. Esta excepción no se aplicará en
caso que dichos insumos sean utilizados para producir bienes contenidos en el Apéndice III.

3.6.2. Lo que señala el Reglamento de la LIGV

Precisamente, el literal b) del artículo 12 del Reglamento de la LIGV desarrolla otros supuestos de vinculación económica, los cuales son
complementarios a los que indica el texto del literal b) del artículo 54 de la LIGV.

El citado numeral 2 indica que, adicionalmente a los supuestos establecidos en el artículo 54 del decreto, existe vinculación
económica cuando:

1. el productor o importador venda a una misma empresa o a empresas vinculadas entre sí, el 50 % o más de su producción o importación; y

2. exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente9, en cuyo caso el contrato se considera vinculado con cada una
de las partes contratantes.

9. 1Este puede ser el caso de un consorcio o de un joint venture que tenga contabilidad independiente a las partes que lo conforman.

No es aplicable lo dispuesto en el tercer párrafo del artículo 57 de la LIGV respecto del monto de venta, a lo señalado en el inciso a) del presente
numeral. A efectos de lo dispuesto en el inciso a) del presente artículo, se tomarán en cuenta las operaciones realizadas durante los últimos 12
meses.

3.7. ¿Cómo se determina la base imponible y la tasa del ISC?

rodríGuez dueñas precisa sobre la afectación del ISC lo siguiente:

Cabe señalar que tal impuesto se aplica previamente al IGV, formando parte de su base imponible, generándose un efecto acumulativo al producirs
carga impositiva, produciéndose un incremento en el nivel de
precios, motivo por el cual, a los efectos de no distorsionar la estructura del impuesto,
debería evaluarse la posibilidad de excluir al Impuesto Selectivo al Consumo, de la base imponible del IGV10.

10. rodríGuez dueñas, César, La imposición al consumo en el Perú: Análisis y perspectivas. Ponencia presentada en el Primer congreso institucional de la
IFA: El Sistema Tributario Peruano: Propuesta para el 2000. pp. 6 y 7. Recuperado de .

El artículo 5511de la LIGV e ISC recoge los sistemas de aplicación del ISC, de tal modo que se consideran tres sistemas:

11. Mediante oficio N.º 4654-2012-EF-13.01, de fecha 18 de diciembre del 2012, enviado por la Oficina de Secretaría General del Ministerio de Economía y
Finanzas, se indica que el presente artículo estaría modificado tácitamente en atención a lo establecido por el Artículo 4 (respecto de la incorporación del
penúltimo párrafo al artículo 61 del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el presente Decreto
Supremo) del Decreto Legislativo N.º 1116.

1. Al valor. Para los bienes contenidos en el literal a) del Apéndice IV y los juegos de azar y apuestas, con excepción de los juegos de casino y
máquinas tragamonedas.

2. Específico. Para los bienes contenidos en el Apéndice III, el literal b) del Apéndice IV, y los juegos de casino y máquinas tragamonedas12.

3. Al valor según precio de venta al público. Para los bienes contenidos en el literal c) del Apéndice IV.

12. 1Los incisos a) y b) fueron modificados por el texto del artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1419, el cual fuera publicado en el diario oficial El Peruano el
13-09-18 y está vigente desde el 01-01-19.

3.8. ¿Cuáles son los conceptos que se encuentran comprendidos en la base imponible del ISC?

El texto del artículo 56 de la LIGV e ISC, señala los conceptos comprendidos dentro de la base imponible del ISC.

Allí se indica que la base imponible está constituida en el:

a) Sistema al valor. Por:

1.el valor de venta, en la venta de bienes;

1. el valor en aduana, determinado conforme a la legislación pertinente, más los derechos de importación pagados por la operación tratándose de
importaciones; y

2. para el caso de las loterías, bingos, rifas, sorteos y eventos hípicos,

el Impuesto se aplicará sobre la diferencia resultante entre el ingreso total percibido en un mes por los juegos y apuestas, y el total de premios
concedidos en dicho mes13.
 13. Este numeral fue modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1419, que fue publicado en el diario oficial El peruano el 13-09-18 y está vigente
desde el 01-01-19.

b) Sistema Específico. Por el volumen vendido o importado expresado en las unidades de medida, de acuerdo a las condiciones establecidas
por decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas.

Para efecto de los juegos de casino, el impuesto se aplicará por cada mesa de juegos de casino según el nivel de ingreso neto promedio mensual.
Tratándose de las máquinas tragamonedas, el Impuesto se aplicará por cada máquina tragamonedas según su nivel de ingreso neto mensual14.

14. Párrafo incorporado por el texto del artículo 4 del Decreto Legislativo N.º 1419 que fue publicado en el diario oficial El peruano el 13-09-
18 y está vigente desde el 01-01-19.

c) Sistema al valor según precio de venta al público. Por el precio de venta

al Público sugerido por el productor o el importador, multiplicado por un factor, el cual se obtiene de dividir la unidad (1) entre el resultado de la
suma de la tasa del impuesto general a las ventas, incluida la del impuesto
de promoción municipal (IPM) más uno (1). El resultado será redondeado a tres (3) decimales.

La duda que puede surgir en el lector es como poder calcular el factor que
hace mención la norma. Ello en realidad es fácil. Lo primero que se debe
hacer es identificar la tasa aplicable para el IGV, el cual como sabemos es de 16 % pero hay que sumarle 2 % por el IPM.

Si observamos que el IGV es 16 % más el IPM que es 2 % obtenemos el

valor del 18 % el cual en términos de decimales es 0.18, si le sumamos la unidad tendremos como resultado 1.18.

Aquí en aplicación de lo señalado en párrafos anteriores dividimos la unidad entre 1.18, ello se reflejaría de este modo: 1 entre 1.18 es igual a
0.847 considerando los tres decimales que el legislador indica.

3.8.1. El segundo y los siguientes párrafos del artículo 56 de la LIGV e ISC

Por decreto supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, se podrá modificar el factor señalado en el párrafo anterior, cuando la
tasa del IGV se modifique.

El precio de venta al público sugerido por el productor o el importador incluye todos los tributos que afectan la importación, producción y venta de
dichos bienes, inclusive el impuesto selectivo al consumo y el impuesto general a las ventas.

El Ministerio de Economía y Finanzas podrá determinar una base de referencia del precio de venta al público distinta al precio de venta al público
sugerido por el productor o el importador, la cual será determinada en función a encuestas de precios que deberá elaborar periódicamente el
Instituto Nacional de Estadís- tica e Informática, la misma que será de aplicación en caso el precio de venta al público sugerido por el productor o
importador sea diferente en el período correspondiente, de acuerdo a lo que establezca el reglamento.

Los bienes destinados al consumo del mercado nacional, sean estos importados o producidos en el país, llevarán el precio de venta sugerido por
el productor o el importador, de manera clara y visible, en un precinto adherido al producto o directamente en él, o de acuerdo a las características
que establezca el Ministerio de Economía y Finanzas mediante resolución ministerial.

Los productores y los importadores de los bienes afectos a este Sistema, deberán informar a la SUNAT en el plazo, forma y condiciones que
señale el Reglamento, de las modificaciones de cualquier precio de venta al público sugerido, de las modificaciones de la presentación de los
bienes afectos, así como de las nuevas presentaciones y marcas que se introduzcan al mercado.

Como complemento, indicamos que conforme lo determina el artículo 13 del Reglamento de la LIGV e ISC, se regula el tema de la accesoriedad,
precisando que “en la venta de bienes gravados, formará parte de la base imponible la entrega de bienes no gravados o prestación de
servicios que sean necesarios para realizar la venta del bien”.

Asimismo, se indica que “en la venta de bienes inafectos, se encuentra gravada la entrega de bienes que no sean necesarios para
realizar la operación de venta o su valor es manifiestamente excesivo en relación a la venta inafecta realizada.

Lo dispuesto en el párrafo anterior es también de aplicación cuando el bien entregado se encuentra afecto a una tasa mayor que la del
bien vendido”.

Informe de la SUNAT

Informe N.º 156-2003-SUNAT/2B0000

2. Tratándose de la base imponible en la importación de los bienes comprendidos en las Partidas Arancelarias 2402.20.10.00/2402.20.20.00:
cigarrillos de tabaco negro y cigarrillos de tabaco rubio, la alusión al ISC que efectúa el segundo párrafo del inciso c) del artículo 56 del TUO del
IGV e ISC, está referida al impuesto que grava la importación, el cual forma parte de la estructura del precio de venta al público.

3.9. Sistema al valor y sistema al valor según precio de venta al público: determinación del impuesto

En aplicación de lo dispuesto en el artículo 59 de la LIGV, observamos que “en el Sistema al Valor y en el Sistema al Valor según precio de venta
al público, el impuesto se determinará aplicando sobre la base imponible la tasa establecida en el literal a) o en el literal c) del Apéndice
IV, respectivamente.

Tratándose de juegos de azar y apuestas, con excepción de los juegos de casino y máquinas tragamonedas, el impuesto se aplicará
sobre el monto determinado de acuerdo a lo dispuesto en el numeral 3 del inciso a) del artículo 56”15.

15. Este párrafo modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1419, que fue publicado en el diario oficial El Peruano, el 13-09-18, y está vigente
desde el 01-01-19.

3.10. Sistema específico: determinación del impuesto

 De acuerdo a lo señalado por el artículo 60 de la LIGV e ISC, “para el Sistema Específico, el Impuesto se determinará aplicando un monto
fijo por volumen vendido o importado, cuyo valor es el establecido en el Apéndice III y en el literal B del Apéndice IV”.

Asimismo, se indica que de manera específica que tratándose de juegos de casino y máquinas tragamonedas, el Impuesto se determina
aplicando un monto fijo por cada mesa de juegos de casino y por cada máquina tragamonedas, respectivamente, que se encuentren en
explotación. El impuesto a pagar por cada mesa de juegos de casino16 o por cada máquina tragamonedas en ningún caso es inferior al monto fijo
establecido para el primer nivel de ingresos netos17.

16. Las mesas de juego de casino más comunes dentro de los establecimientos de juegos son: i) Bacará, ii) Blackjack, iii) Dados, iv) Ruleta, v) póker, entre
otros.

17. Este párrafo modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1419, que fue publicado en el diario oficial El Peruano el 13-09-18 y está vigente desde
el 01-01-19.

3.11. ¿Se pueden modificar las tasas y/o montos fijos?

En aplicación de lo indicado por el artículo 61 de la LIGV e ISC, “por decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas,
se podrán modificar las tasas y/o montos fijos, así como los bienes contenidos en los Apéndices III y/o IV”.

El segundo párrafo del artículo 61 de la citada norme precisa que “a ese efecto, la modificación de los bienes del Apéndice III solo puede
comprender combustibles fósiles y no fósiles, aceites minerales y productos de su destilación, materias bituminosas y ceras minerales.

Por su parte, la modificación de los bienes del Apéndice IV solo puede comprender bebidas, líquidos alcohólicos, tabaco y sucedáneos
del tabaco elaborados, vehículos automóviles, tractores y demás vehículos terrestres, sus partes y accesorios, así como los juegos de
casino y máquinas tragamonedas.

En ambos casos, las tasas y/o montos fijos se pueden fijar por el sistema al valor, específico o al valor según precio de venta al público,
debiendo encontrarse dentro de los rangos mínimos y máximos que se indican a continuación, los cuales son aplicables aun cuando se
modifique el sistema de aplicación del impuesto, por el equivalente de dichos rangos que resultare aplicable según el sistema adoptado;
en caso el cambio fuera al sistema específico, se tomará en cuenta la base imponible promedio de los productos afectos18.

18. Este párrafo modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo N.º 1419, que fue publicado en el diario oficial El Peruano el 13-09-18 y está vigente desde
el 01-01-19.

Para el caso de los juegos de casino y máquinas tragamonedas, las tasas deberán encontrarse dentro de los rangos mínimos y máximos que se
indican a continuación:

Párrafo incorporado por el artículo 4 del Decreto Legislativo N.º 1419 (13-09-18), vigente desde el 01-01-19

Las tasas y/o montos fijos se podrán aplicar alternativamente considerando el mayor valor que resulte de comparar el resultado obtenido de
aplicar dichas tasas y/o montos.

Párrafo incorporado por el artículo 4 del Decreto Legislativo N.º 1116 (07-07-12), vigente desde el 01-08-12
 Mediante Resolución Ministerial del titular del Ministerio de Economía y Finanzas se podrá establecer periódicamente factores de actualización
monetaria de los montos fijos, los cuales deberán respetar los parámetros mínimos y máximos señalados en los cuadros precedentes.

Artículo 61 sustituido por el artículo 61 del D. L. N.º 980 (15-03-07)

Las tasas y/o montos fijos se podrán aplicar alternativamente considerando el mayor valor que resulte de comparar el resultado obtenido de
aplicar dichas tasas y/o montos.

Mediante Resolución Ministerial del titular del Ministerio de Economía y Finanzas se podrá establecer periódicamente factores de actualización
monetaria de los montos fijos, los cuales deberán respetar los parámetros mínimos y máximos señalados en los cuadros precedentes.

3.12. Casos especiales

En aplicación de lo indicado por el artículo 62 de la LIGV e ISC, se indica que “en el caso de bienes contenidos en el Apéndice III y en los
literales B y C del Apéndice IV, no son de aplicación las normas establecidas en el inciso B del artículo 50 y los artículos 53, 54, 57 y 58
del presente Título, en lo concerniente a la vinculación económica, venta en el país de bienes gravados efectuados por el importador,
así como la determinación de la base imponible”.

4. ¿Cómo se realiza la declaración y el pago del ISC?

4.1. En el caso de la venta interna de los bienes afectos al ISC

El texto del artículo 63 de la LIGV hace mención que “el plazo para la declaración y pago del ISC a cargo de los productores y los sujetos a
que se refiere el artículo 57 de la misma norma, se determinará de acuerdo con las normas del Código Tributario”.

Se indica además que “la SUNAT establecerá los lugares, condiciones, requisitos, información y formalidades concernientes a la declaración y el
pago”.

Lo antes mencionado implica que el contribuyente del ISC deberá cumplir con realizar el pago y la presentación de la declaración jurada
respectiva en la fecha que le corresponde de acuerdo con el cronograma aprobado por la SUNAT, tomando en cuenta el último dígito del número
de RUC.

La concordancia reglamentaria la ubicamos en el numeral 1 y 2 del artículo 14 de la LIGV e ISC, la cual transcribimos a continuación:

Concordancia Reglamentaria

Artículo 11.- Las disposiciones contenidas en el Capítulo XI del Título I del Decreto, se aplicarán con sujeción a las siguientes normas:

[…]

3. Administración dentro de la Región

Se considera que la administración de la empresa se realiza dentro de la Región, siempre que la SUNAT pueda verificar fehacientemente que:

1. El centro de operaciones y labores permanente de quien dirige la empresa esté ubicado en la Región y,

2. En el lugar citado en el punto anterior esté la información que permita efectuar la labor de dirección a quien dirige la empresa.

4.2. Pago por productores o importadores de bienes afectos

De acuerdo con lo indicado por el texto del artículo 64 de la LIGV e ISC, se precisa que el pago del Impuesto Selectivo al Consumo a cargo de los
productores o importadores de cerveza, licores, bebidas alcohólicas, bebidas gasificadas, jarabeadas o no, aguas minerales, naturales o
artificiales, combustibles derivados del petróleo y cigarrillos, se sujetará a las normas que establezca el Reglamento.

4.3. En el caso de la importación de los bienes afectos al ISC

Según lo establece el texto del artículo 65 de la LIGV “el ISC a cargo de los importadores será liquidado y pagado en la misma forma y
oportunidad que el artículo 32 del presente dispositivo establece para el IGV”.

Recordemos que el primer párrafo del artículo 32 de la Ley del Impuesto General a las Ventas señala que “el impuesto que afecta a las
importaciones será liquidado por las Aduanas de la República, en el mismo documento en que se determinen los derechos aduaneros y
será pagado conjuntamente con estos”.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 03736-2-2003

[…] el Impuesto Selectivo al Consumo pagado está referido a la importación de vehículos especificados en el Apéndice IV de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, es decir, por una operación gravada. Se indica que el Impuesto Selectivo al Consumo
pagado en la importación de vehículos constituye crédito fiscal contra el impuesto bruto generado por el Impuesto Selectivo al Consumo que
grave las ventas de dichos bienes en el país, y cuando en un mes determinado el crédito sea mayor que el impuesto bruto, este será saldo a favor
del sujeto del impuesto, pudiendo ser aplicado hasta agotarlo, no habiéndose previsto su devolución”.

5. Disposiciones complementarias
5.1. Carácter expreso de la exoneración del ISC

El texto del artículo 66 de la LIGV indica que “la exoneración del Impuesto Selectivo al Consumo deberá ser expresa. Las exoneraciones
genéricas otorgadas o que se otorguen no incluyen al Impuesto a que se refiere este Título”.

5.2. Normas aplicables

El texto del artículo 67 de la LIGV determina que son de aplicación a efectos del ISC, en cuanto sean pertinentes, las normas establecidas en el
Título I referidas al IGV, incluyendo las normas para la transferencia de bienes donados inafectos contenidas en el referido Título.

No están gravadas con el ISC las operaciones de importación de bienes que se efectúen conforme con lo dispuesto en los numerales 1 y 3 del
inciso e del artículo 2, así como la importación o transferencia de bienes a título gratuito, a que se refiere el inciso k) del artículo 2.

NUEVO APÉNDICE III

BIENES AFECTOS AL IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO

NUEVO APÉNDICE IV

BIENES AFECTOS AL IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO

A. Productos sujetos al sistema al valor

• Productos afectos a la tasa del 0 %

Productos afectos a la tasa del 5 %

Productos afectos a la tasa del 7,5 %

Productos afectos a la tasa del 10 %

Productos afectos a la tasa del 12 %

Productos afectos a la tasa del 17 %

Productos afectos a la tasa del 20 %

Producto afecto a la tasa del 25 %

Productos afectos a la tasa del 40 %(*)

Productos afectos a la tasa del 50 %

Juegos de azar y apuestas

a) Loterías, bingos, rifas y sorteos................. 10 %

b) Literal eliminado en aplicación de la Cuarta Disposición Complementaria y Final de la Ley N.º 27153 (09-07-99), vigente desde el 10-07-99.

c) Eventos hípicos .........................................2 %

B. Productos afectos a la aplicación del monto fijo

JUEGOS DE AZAR Y APUESTAS

a) Máquinas tragamonedas

JUEGOS DE AZAR Y APUESTAS

b) Juegos de casino

C. Productos sujetos al sistema de precio de venta al público

* Bien excluido de conformidad con la modificación dispuesta en el artículo 2 del D. S. N.º 092-2013- EF (14-05-13), vigente desde el 15-05-13

D. Productos sujetos alternativamente al literal a) del nuevo apéndice iv) del sistema específico (monto fijo), o al literal c) del nuevo
apéndice iv) del sistema al valor según precio de venta al público

El impuesto a pagar será el mayor valor que resulte de comparar el resultado obtenido de aplicar la tasa o monto fijo, según corresponda, de
acuerdo a la siguiente tabla:

El mayor valor que resulte producto de la comparación señalada implicará que los bienes antes descritos se encuentren en el literal a), b) o c) del
Nuevo Apéndice IV, según corresponda, a los cuales les será de aplicación las reglas establecidas para cada literal.

Artículo modificado por el artículo 2 del Decreto Supremo N.º 167-2013 (02-07-13), vigente desde el 03-07-13.

Concordancia reglamentaria
Artículo 15.- A efecto de la comparación prevista en el Literal D del Nuevo Apéndice IV del Decreto, tratándose de la importación de los bienes
contenidos en la tabla del referido Literal, el monto fijo en moneda nacional consignado en dicha tabla, deberá convertirse a dólares de los
Estados Unidos de América utilizando el tipo de cambio promedio ponderado venta publicado por la Superintendencia de Banca, Seguros y
Administradoras de Fondos de Pensiones en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria.

En los días que no se publique el tipo de cambio referido se utilizará el último publicado.

Resolución del Tribunal Fiscal

RTF N.º 01899-2-2017

Que habiéndose girado los valores conforme al numeral del artículo 78 del Código Tributario, y posteriormente la recurrente modifico sus
declaraciones juradas originales correspondientes al Impuesto Selectivo al Consumo -Apéndice IV -Literal B Cigarros de enero a diciembre 2014,
mediante declaraciones rectificatorias por Formulario PDT 615, en las que consignó como deudas los importes S/ 0.00, esto es, menores
obligaciones tributarias respecto a las originales, las cuales podían ser materia de verificación por la Administración, donde se corrobora que no
habría sustento en las rectificatorias ni coin- cidían con sus registros contables, por lo que dichas declaraciones no surtieron efecto; sin embargo,
al haber transcurrido el plazo d e45 días hábiles establecidos por el artículo 88 del código tributario, para emitirse pronunciamiento sobre la
veracidad y exactitud de los datos en las declaraciones juradas rectificatorias presentadas por el recurrente, corresponde revocar la apelada y
dejar sin efecto las órdenes de pago impugnada.

Informe de la SUNAT

Informe N.º 057-2018-SUNAT/7T0000

1. En las operaciones de importación y venta interna de los vehículos automóviles nuevos indicados en el Literal A del Nuevo Apéndice IV de la
Ley del IGV e ISC, son sujetos del ISC en calidad de contribuyentes:

1. Las personas naturales o jurídicas que importen directamente dichos bienes,o a cuyo nombre se realice la importación.

2. El importador en las ventas que realice en el país de los bienes gravados.

3. Las empresas vinculadas económicamente al importador, de acuerdo con los supuestos previstos en el inciso b) del artículo 54 de la Ley del
IGV e ISC y el numeral 2 del artículo 12 de su reglamento, en las ventas que realicen en el país de los bienes gravados, salvo que los precios
de venta del importador a la empresa vinculada no sean menores a los consignados en los comprobantes de pago emitidos a otras empresas
no vinculadas y que el monto de las ventas al vinculado no sobrepase al 50% del total de las ventas en el ejercicio.

2. En el comprobante de pago emitido por la venta interna de los vehículos automóviles nuevos indicados en el Literal A del Nuevo Apéndice IV de
la Ley del IGV e ISC, gravada con el ISC:

1. Se deberá consignar el monto del ISC de forma separada, si la venta se realiza a favor de otros contribuyentes del impuesto.

2. Se podrá consignar el precio o valor global, sin discriminar el ISC, si la venta se realiza a favor de sujetos que no son contribuyentes del ISC.

3. El ISC pagado en la importación de vehículos automóviles nuevos, incluidos en el precitado Literal A del Apéndice IV de la Ley del IGV e ISC,
es deducible contra el ISC que grave la venta interna de dicho bien realizada por el importador de los mismos. A su vez, el ISC que gravó la venta
interna de tales bienes realizada por el importador a empresas con las que guarda vinculación económica es deducible contra el ISC que grave la
venta interna de dichos bienes que efectúen estas últimas. En ambos supuestos, para la deducción del ISC es necesario cumplir con los
requisitos sustan- ciales y formales previstos en los artículos 18 y 19 de la referida ley.

4. La venta interna de los vehículos automóviles nuevos incluidos en el Literal A del Nuevo Apéndice IV de la Ley de IGV e ISC, realizada al
consumidor final por un concesionario, que no tiene la condición de importador ni de empresa vinculada económicamente a este, no se encuentra
gravada con el ISC.