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Julio - Diciembre 2014 / No. 2

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Empre�arial
REVISTA
Áreas de oportunidad en instituciones
financieras en riesgo operacional con
las mejores prácticas corporativas

El presupuesto maestro: sus fases de

integración

La reforma energética en México y la

NIIF-6 para la industria petrolera y del
gas

Las sociedades cooperativas, modelo

de desarrollo en la economía social
solidaria

Responsabilidad social corporativa:

un análisis en las instituciones
financieras en Brasil

UNIVERSIDAD DE GUADALAJARA

DIVISIÓN DE CONTADURÍA
CENTRO UNIVERSITARIO DE CIENCIAS
ECONÓMICO ADMINISTRATIVAS
\1tro.ltzcóatlTonatiuhBravoPadilla
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Editor Responsable
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Diseño de portada
 maestro:susfasesde integración
El presupuesto

Dr. Carfos RafaelAviñaYázquez

Mtro. EduardoMedinaMares
Mtra. LeticiaMercadoMaraveles

Resumen Abstract

La evoluciónde la empresamodernay de su forma fun-
cional ha creadola necesidadde planeary controlarsus
actividadescon el objetivode mejorarsu desempeño eco-
nómico.Elpresupuesto maestroesuna herramienta efectiva
para ayudara la administración al logro de los objetivos
de la corporación.Suorigense remontaa finalesdel siglo
XVll, cuandose presentaban al parlamentobritánicolos
planesde gastosdel reinoy sedabanpautassobresu posi-
ble ejecucióny control.Diferentes temassobreel proceso
presupuestal y presupuestario sido investigados
han por
académicos.Nosotrosseñalamosque la maneraefectiva
de que la empresamodernalogresusobjetivosespor medio
de la presupuestación de lasactividades de la empresa.El
propósitode esteartículoes analizar la integraciónde las
diferentesfasesdel presupuestomaestroy de su relevancia
parala planeacióny el controlde lasáreasfuncionalesde
la corporación.
The evolutionof the modernenterprise and its functional
form hasgivenriseto the needfor planningand controlling
its activitieswith the aim to improve its economicperfor-
mance and the attainmentof the objectivesof the mana-
gementof the corporation.The masterbudgetconstitutes
an effectivetool for the managementof the corporation'lts
origindatesbackto XVlll centurywhenthe Kingdomexpen-
ding budgetwasdeliverto the Britishparliament with rules
for its executionand control.Academicresearchers about
budgetingand the budgetprocesshaveexploreddifferent
researchissues. We arguethat an effectiveway to attainthe
goalsof the corporationis by budgetingthe activitiesof the
corporationfor eachone of itsdifferentfunctionalareas.The
purposeof thisarticleisto analysethe integrationof different
phasesof the masterBudgetand its relevancefor the plan-
ning and controlof the functionalareasof the corporation
and the attainmentof the strategicgoalsof the corporation-

Management
Keywords: MasterBudget,Enterprise,

lntroducción y Ortiz, 1995).Al respecto,Rautenstrauch y Villers(1984:

9) señalan:"La disponibilidad de datosy lastécnicaspara
Elcrecientedesarrollode lasempresas modernasha propi- usarloshan colocadoa los presupuestos sobrebasesmás
ciadoel desenvolvimiento de lasdivisiones funcionalesen científícas definiendoy destacando la importancia de éstos
de lasorganizaciones.
la estructura Una de lasáreasfun- y del funcionarioencargado de ellos".
cionalesque se ha ajustadoa lasnuevasdemandas del en- El objetivode esteartículoesanalizarlasfasesde inte'
tornode los negocioses la funciónpresupuestal, asícomo gracióndel presupuesto maestroy la posiciónprominente
el conceptodel presupuesto mismo, que ha evolucionado que la técnica presupuestalha adquiridoen el procesode
desdeel simplevaciadode datosen una hoja que mostra- administración de empresas. Enla primerasecciónsehace
previstosbasadosen informaciónde un un análisishistóricodel controlpresupuestal
ba Ios resultados como herra-
caráctermásbien limitado, hastala utilizaciónde un alto mienta de controldel gastopúblico para su posteriorapli-
gradode desarrollode técnicasestadísticas de interpreta- caciónal sector También
empresarial. se hace una reflexión
ción de datosy de aplicaciónde los resultadosa lastareas sobrela necesidad de lasempresas de formularun presu-
de previsiónde las actividadesde las empresas (Burbano puestomaestroconsiderando la atmósfera de incertidumbre
 JULIO. DICIEMBRE
2014 ,:,::,Y:'',t::,;:,::,:::::::,;:,.:N::::,:::::::
15

quede formainicialsetieneen el mercado;Io queobligaa una herramienta del sistemade planeaciónpor programas
planearel futurode la organización. Posteriormente seana- y presupuestos (Burbanoy Ortiz, 1995).
lizan laspruebasque han demostrado el efectoque tienen Engeneral,el presupuesto en lasempresas privadasse
en los empleadoslasexpectativas presupuestarias,ya que considerauna herramienta eficiente,en especiallos pre-
de la actitudque asumanlos operadores del presupuesto supuestos relacionados con el manejodel efectivoque se
dependerá el éxitode su utilización. consideran necesarios parapreversituaciones de insolven-
En la segundasecciónse evalúanlasdiferencias en el cia,de liquidez,de inversión oportunade fondossobrantes,
conceptomismode presupuesto, la importanciadel diagnós- asícomo parareconocerel momentoen que se tieneque
tico internoy externoen Ia formulacióndel presupuesto y acudira fuentesexternasde financiamiento cuandola dis-
lasresponsabilidades del personal encargado de formularlo. ponibilidadde recursos monetarios no satisfacela cobertura
Enla tercerasecciónseanalizancadauno de loscom- de las obligaciones, y paradefinir la políticade pago de
ponentes del presupuesto maestropartiendode la lógicadel dividendos(Cutiérrez,1993).
presupuesto de ventashastala formulaciónde los estados No obstantelo anterior,el presupuesto ha tenidola con-
íinancieros básicospresupuestados. Enla últimasecciónse notaciónde controlde los gastosy/ como ya se mencionó,
presentan lasconclusiones de esteartículo. únicamentehabíasido utilizadopor los gobiernosde los
I paísesmásdesarrollados. Además,existeunadiferencia fun-
t
) hlabrasclave:Presupuesto maestro, empresa/ administración damentalentrelos presupuestos gubernamentales y los de
lasempresas privadas. Poruna parte,losgobiernos estiman
primerosusgastosy después fijan losimpuestos o contratan
S Antecedenteshistóricos préstamos paracubrirel déficit.Porel contrario,Iasempre-
S
sasprivadasprimeroestimanlosposiblesingresos o fondos
Losfundamentos teóricosy prácticosdel presupuesto como disponibles y después su asignación a los usosmásconve-
S herramienta de planificación y control,tal como lo señalan nientesparala operaciónde la empresa.Con ello pueden
It Burbanoy Ortiz (1995),tuvieronsu origenen el sectorgu- llegara la consecución de susobjetivosestratégicos.
It bernamental a finalesdel sigloxviii,cuandosepresentaban
e al parlamentobritánicolos planesde gastosdel reinoy se
e dabanpautassobresu posibleejecucióny control. La investigación académicasobreel presupuesto
e El origende la palabratécnica"presupuesto" se deri-
It va del vocablofrancésbougetteo bolsa;estaacepciónse Diferentesaspectosdel procesopresupuestal y de la teoría
t- perfeccionó en lenguainglesacon el términobudget,que presupuestal hansidoel focode atenciónde investigadores
I I
recibeen castellanola denominación de presupuesto. académicos y practicantes. ParaHartmann(2000)la inves-
l. Fuehasta1821cuandoel gobiernode Estados Unidos tigaciónacadémicasobreel presupuesto se ha enfocado
lo adoptópor primeravezcomo herramienta de controldel principalmente en las áreasdel presupuesto participativo
gastopúblicoque garantizara el funcionamiento y control y en la dependenciadel presupuesto en objetivospresu-
eficientede las actividadesgubernamentales (Burbanoy puestales parala evaluacióndel desempeño. Otra áreade
Ortiz,1995). investigaciónsobre presupuestos es la contabilidaddel
f: Despuésde la primeraCuerraMundial,en los mo- comportamiento, la cual exploraIa relaciónentreel com-
a mentosdel augeque tiene el sectorindustrial,se piensa portamiento de la altagerenciay de losjuegospresupues-
IS en el empleode métodosde planeaciónempresarial más talesde la gerencia (Collins, Muntery Finn,1987;Collins,
IS eficientes. Porejemplo,en 1928la Westinghouse Company Seilery Clancy,1984).
adoptóel sistemade costeoestándar,cuyo objetivosecen- Otro segmento de la bibliografía sobrepresupuestos ha
)- trabaen el tratamiento en la variaciónde losvolúmenesde sido dominadapor modelosde presupuestos de la teoría
e la actividadeconómicade la empresa,lo que pasóa serel centradaen la agencia,tal esel casode la teoríade la con-
e sistemade presupuesto flexible(Burbanoy Ortiz,199S). tingenciaal niveldel diseñode sistemas (Datfy Macintosh,
e En 1930,duranteel primerSimposiointernacional '1978,
de 1981, 1984;Macintosh,1981;Macintoshy Daft,
t- controlpresupuestal, celebradoen la ciudadde Ginebra, 1987).Tambiénse han investigado temassobrela teoríade
i- Suiza,se definenlos principiosbásicosdel sistemapresu- la agenciay del comportamiento derivadosde la teoríade
n puestal.Y es duranteel periodoque va de 1948 a 19G5 la agenciaal nivelde comportamientos relacionados con el
t- cuandoel gobiernode Estados Unidosincluyeen las he- presupuesto (Baiman, 1990;Lambert,2OOT; Williamset a/.,
e rramientasde planeacióny control el presupuesto como 1990).Laperspectiva institucionaltambiénseha empleado
16 . DTCTEMBRE
JULTO 2014

paraexplorarla influenciade lasnormassocialesy del co- talesmás altos,porquede ser así les ocasionaríaque el
nocimientoinstitucionalizado en el procesopresupuestal desempeño presupuestal quedepor debajodel límitefijado.
rAbernathv v
r Chua.1996; Burns Scapens, 2000, Covales- En otro estudio se encontró que con frecuencialosem-
ki r Dirsmith.1993. 1986. 1988",19886;Ezzamelet al., pleadosreaccionana la presiónpresupuestaria mostrándose
200: . Berlandr Chiapello(2009)han investigado el lugar resentidos y suspicaces antecualquiernuevomovimiento
del presupuesto v de la funciónpresupuestal dentrode los de.laadministración generalparaincrementar la productivi-
sistemas sociales. dad.Otras reacciones humanas a la presión presupuestaria
Estabrevereseñade la investigación académicasobre son:a) que lossupervisores tratande culpara otroscuando
presupuestos no pretendeserexhaustiva;su objetivoes se- surgenproblemas de producción; b) que la líneade asesoría
ñalarlasáreasy lostemasque losacadémicos han venido staffentra en acaloradas disputas cuandolos supervisores
investigando sobreel presupuesto y que sirvade puntode echanla culpa a la gentedel departamento de presupuestos
referenciaparafuturosproyectosde investigaciónen nues- o al personalde controlde producción,y c) sedejacrecer
tro país.A partirde la siguiente secciónseanalizanlasfases la presiónsin ningunasalidasaludable, reduciendocon
de integración del presupuesto maestro,objetivoprincipal ello la diferencia debido a la distracción o al nerviosismo
de estetrabajo. (Kenis,1979).
En un estudiode dieciséiscompañíasmanufactureras
se encontróque las metaspresupuestales demasiadoes-
La necesidadde formular un presupuesto trictastienen efectosnegativossobre la satisfacción en el
trabajode los gerentes, en el cumplimientode las metas
Debidoa que todaslasorganizaciones operanen una at- presupuestales y en Ia eficienciadel controlde los costos.
mósferade incertidumbrey que, a pesarde estehecho,se Esoen comparación con losgerentes que informarontener
debentomardecisiones que afectanel futurode laspropias normaspresupuestarias "casicorrectas"o "rigurosaspero
organizaciones, es necesarioseñalarque quienestoman alcanzables" (Kenis,1979,Libbyy Lindsay, 2010).
decisiones lo harán mejor a partir de la comprensión de
lastécnicaspresupuestales tantocualitativas como cuanti-
tativas,si las utilizande maneraadecuada,en vez de que Losmétodospresupuestales
seveanforzadosa planearel futurosinel beneficiode esta
valiosaherramienta de planeacióny de control. Losmétodospresupuestales varíande una empresaa otra.
Esnecesarioresaltarque quienformulael presupues- Rautenstrauch yViller (1984) señalanque en los métodos
to debe poseerun buen juicio y habilidadesen técnicas presupuestales sepuedenconsiderartresconceptosde pre-
presupuestales, ya que de esa manerapodrá elaborarlos supuesto diferentes:
presupuestos de maneramásefectiva;debedecirseque la 1.Elconceptode presupuesto variable.
personaque elaborael presupuesto debe evitarun sesgo 2.Elconceptode presupuesto rígido.
hacia algunade las dos cualidadespara,de estaforma, 3.Elconceptode presupuesto flexible.
evitarque los presupuestos se formulenúnicamentecon
baseya seaen el buenjuicio o en lastécnicascuantitativas El conceptode presupuesto variableestablece que los
presupuestales, lo que limitaríauna formulaciónintegral gastosfuturosse presupuestan con baseen los nivelespre-
del presupuesto. vios de producción,lo que suponeuna relaciónentrelos
gastosy los nivelesde producción.ldentificarla relación
entregastospasadosy nivelesde producciónpasadosnos
El presupuesto y susefectosen el personal permitirápresupuestar losgastosfuturosen diferentes nive-
lesde producción.Sin embargo,esarelaciónentregastos
Welsch,Hiltony Cordon(1990)señalanque en pruebas y nivelesde producciónpasadosno implicaque se pueda
empíricassobreel efectoque tienenen los empleadoslas determinarcon exactitudIa relaciónentregastosy utilida-
expectativas presupuestarias se ha encontradoque los em- desesperadas, razónpor Ia cualel presupuesto variableha
pleados procuran, de manera inconsciente, no excederse en sido criticado,porque en esencia únicamente da una idea
el cumplimiento del presupuesto con el fin de disminuirla del controlde loscostossinseren realidadunaherramienta
probabilidad de que el nivelde desempeño presupuestadoefectivade planificación de la producción,de la capacidad
sobreexceda el techo presupuestal. Esolo hacencon la instalada, de la reducciónde los costosde mano de obra
finalidadde que en el futurono sefijen límitespresupues- y de los materiales.
 J u L r o. D t c t E M B2R0E1 4 #f 1-7

Losotrosdos conceptosdel presupuesto -el concep- del presupuesto. Elanálisissobrelosdiferentes aspectos de

to de presupuesto rígidoy el de presupuesto flexible- se lasáreasfuncionalesde la empresadebeefectuarse sobrela
basanen los pronósticosde venta,ya que es el pronós- situaciónfinanciera, la eficienciay productividad, la actua-
tico de ventasel requisitoprevio para la elaboracióndel lízacióntecnológica y laspolíticasde dirección. Tambiénse
presupuesto. Así, una vez que se ha decididoelaborarel debeconocerel entornoempresarial, lo cual es necesario
presupuesto esnecesario formularprimeroel pronósticode paraconocerel medioambienteen que sedesenvuelve la
ventasparaposteriormente decidircuál tipo de presupuesto organizaciónpueslos planesy presupuestos se supeditan
sequierepreparar. a manifestacionesdel entorno,como prácticascomercia-
ParaBurbano,el presupuesto rígidosefundamentaen les,condiciones de crédito,comportamiento inflacionario,
la ideade quesetieneque aprobarantesde iniciarun nue- devaluación monetario,tasasde interés,políticatributaria,
vo año de operaciones y que al final de éstelosgastosreales políticasalarial,políticade seguridad socialy de comercio
se comparancon lo presupuestado, lo cual se debe man- exterior(Rautenstrauch y Viller,1984).
tenersin cambiosa lo largode eseaño (Burbano,2005).
Porel contrario,el presupuesto flexiblemantieneun equi-
librioentrelospresupuestos variabley rígido.Esdecir,parte Elcomitéde presupuestos
de Ia ideade que un presupuesto debeacatarseaceptando
pequeñas variaciones en tantoesepresupuesto no hayasido Dependiendodel tamañoy de la estructurade la orga-
revisado.Pero,si comoresultado de la revisióndel presupues- nizaciónde lasempresas, la formulacióndel presupuesto
to sedetectaque haocurridounavariacióninesperada o error recaeráen diferentesáreasfuncionales;en las empresas
al prepararlo,sedebecorregirsiemprey cuandono se reali- pequeñas y medianasen el departamento de contabilidad
cenmodificaciones al presupuesto con demasiada frecuencia (Burbanoy Ortiz, 1995),y en lasempresas grandesen un
ni contengavariacionesinaceptables (Burbano,2005). comitéde presupuestos (Lang,1995,Colleyet al.,2OO7).
Enamboscasoslasactividades del encargado de elaborar
el presupuesto
seránrespectivamente como se detallanen
Losdiagnósticosinterno y externo el cuadro1.

Eldiagnósticointerno,al adquirir,
unaponderaciónmoneta-
ria,constituveun elementofundamentalen la formulación

Cuadro1.
Enempresas
pgqueñas
1. Sostenerreunionescon la direccióngeneraly con lasjefaturasde cadadepartamento
con el fin de co-
nocersusapreciaciones con respecto al sistema
y laspolíticasde la organización.
2. Revisar
el sistemade contabilidadde costos,fiiar criteriosen tornoa la intervención
de losdiferen-
tesdepartamentos y diseñarlos métodosy formatosque se aplicaránen la fasede control.
S
:- 3. Difundir la técnicapresupuestal
en los nivelesoperativoy administrativo,
y capacitarparala adecuadaob-
tenciónde la información en lascédulaspresupuestarias.Tambiénformularel manualde presupuestos.
S
n 4. Prepararinformesa la direcciónsobrelastendenciasde ventasy costos,los nivelesde inventarios,la situaciónde teso-
rS
reríay el análisispormenorizadode losestadosfinancieros
que desempeñarán un importante papelen lospronósticos.
l- 5. Presentarinformesperiódicosque permitancotejarlos resultadosprevistosy los rea-
IS les,analizarlasdesviaciones
y suscausasy sugerirloscorrectivospertinentes.
a
t-

a
d

d
'a
IB I U L I O . D I C I E M B R2E0 1 4

4. Recibiry estudiarlos informessobrelos presupuestos previstosy ejecutados.En lasempresasgrandesel liderazgodel que-

hacerpresupuestal a quien se responsabiliza
recaeen un directorde presupuestos, de: 1) prepararel manualde presupuestos
con clarasinstrucciones sobrecómo elaborarel presupuesto;2) recopilarla informaciónde lasdiferentesgerencias,divisiones
o departamentos, analizarla informacióno someterlaa consideracióndel comitéde presupuestos; 3) informaroportunamente a
cadaáreafuncionalde la organización sobrelos cambiosaprobados por el comité; 4) conseguir datos financieros que auspicien
el análisisdel comportamientopresupuestal de la empresaen todos los campos;5) recibir los datosestimadosde lasjefaturasy
transcribirlos cuyospresupuestos
a los nivelesde la organización dependende ellos;6) recopilarlospresupuestos funcionales
y con baseen la actualinformaciónfinancieraprepararestadosfinancierosbasadosen los pronósticosdepartamenta.les, y 7)
prepararanálisisespeciales que
de la ejecuciónpresupuestal requieran l" g"t"!t'u€gl"tu!¡ljgtité e l"t lufatrr"t fungio,n"lu..

Fuente:Burbanoy Ortiz, 1995.

ParaSeal,Carrisony Noreen(2006)el comitéde presupuestos generalmente se integrapor el directorgeneral,losdirec-

toresde lasdiferentesáreasfuncionales,como ventas/ producción y compras/ y por el contralorde la empresa.Una labor
relevantedel comitéde presupuestos es resolvertosconflictosque se presenten entrelaspartesde la organizaciónsobreel
presupuesto. El comitéde presupuesto tambiénapruebael presupuesto final y reciberepoftesperiódicossobreel progreso
de la empresaen el logrode losobjetivos Los
presupuestales. principales conflictosentrelaspartesde la organización sobre

surgenporqueel presupuesto
el presupuesto asignarecursos que tenganen lasventaslos factoresespecíficos.
y determinael procesopresupuestal. Esdecir,determinaa Lasventasdel ejercicioactualse puedenobtenercon
cuál o cuálesdepartamentos se les asignaránmás recursos razonableexactitudrevisandoel patrónde ventastrimestral.
y a cuálesmenos.El comitétambiénestablecelosobjetivos Tambiénse puedenrecabardatosde ventasde los últimos
presupuestalessobrelosque losgerentes de-
y losdiferentes cinco o diez añosy computarla tasapromedioa partirde
partamentos de la serán
organización evaluados. Iosprimerostrestrimestreshastaobtenerlasventastotales.
En todas las empresascon frecuenciase presentan
incidentesque influyenaño con año, ya sea de manera
El presupuesto de ventas favorableo desfavorable, afectandolas operacionesde la
compañía, por lo que losincidentes ocurridosquecausaron
Al formularel presupuesto de ventasse debenconsiderar problemasse debenvalorar y considerar paraajustarlas
losfactoresexternosa la empresaque no solamenteinflu- cifrasde ventasactualesque seapeguenmása la realidad.
yen al mercadode los productosterminados, sinotambién Si sehubieranpresentado algunassituaciones con efecto
la situaciónde Ia empresaen ese mercado.No obstante, negativo en las operaciones de Ia empresa, éstasse deben
las ventasse puedenpredeciren forma efectivadentrode valorar;por ejemplo,un incendio, fallasen el abastecimiento
límitesprácticoscon exactitud. de materiasprimaso de mercancías parasu venta/huelga,
A continuacióndescribiremos la manera en que se pue- demandas judiciales contra la empresa, suspensión de pedidos
den predecirlasventasen relacióncon el funcionamiento por clientes extranjeros por regulaciones al comercio exterior.
del mercado,siemprey cuandolastendencias económicas Aunado a lo anteriorse deben consideraraquellos
semantengan iguales,paraanalizarposteriormente el efec- cambiosrealizadospor la direcciónde la empresaen los
to en el presupuesto de ventasde un cambioesperadoen métodos,mediosde produccióny de mercadotecnia, como
la situacióneconómicadel país. el rediseñode un productoo servicio, mejoras en los méto-
El presupuesto de ventasse puedeformularsin con- dosde fabricacióno de atenciónal cliente(Colley,Doyle,
siderarel hechode que la situacióneconómicapudiera Hardie,Logany Stettinius, 2OO7).
cambiarel año siguiente.Ental caso,se puedenformular
dossistemas: hacerel pronósticode ventasa partirde ceroy
con baseen lasventasesperadas parael siguienteaño,o se Análisisde lasfuerzaseconómicas
puedepartirdel nivelactualde ventasy calcularel aumento
o disminución en lasventasdel próximoaño. El análisisde lasfuerzaseconómicas que en generalinflu-
En estasecciónanalizaremoslos componentespara yen sobrelasventasde la empresaen un momentodado
elaborarel presupuesto de ventas,comenzandocon las tambiéndebenconsiderarse. Evaluarla complejainterre-
ventasactuales.Estemétodo,tal como lo señalan Rautens- lación de lasfuerzas económicas y la probableinfluencia
trauchy Villers(1984),requiereconocerpreviamentelas de éstassobrelas ventasde un producto o serviciodado
ventasactualesparadespuésvalorarel efectoque seespera no es unatareafácil,ya que existenrelaciones funcionales
 Julro . DTCTEMBRE
2014 19

o dependientes entrelasdiversas actividades económicas, sariosparamanteneruna rotaciónefectivadel inventario,

va seaen el ámbitonacional,local,internacional o en su es un requisitodado que los costosde lasmateriasprimas
conjunto.Porejemplo,el ingresodisponible,lasventasde y de los materialesde produccióntendránun efectoen
losdiferentestiposde productos, el empleo,losprecios,las las utilidadesdel periodo,en el capitalde trabajoy en las
inversiones en construcción,los salarios,etc. Ademásde necesidades de efectivo(Welsch,et a\.,1990).Poresto,al
quetalesfactorespuedenno variaren la mismaproporción formularel presupuesto de comprassedebenteneren cuen-
o en el mismoperiodo,puesconfrecuencia siguenpatrones ta lasvariaciones importantes de lasnecesidades realesde
comunes o similares o por tendencia cíclica. la produccióny de su relacióncon el presupuesto maestro.
Sepuededecir que lasdiversasactividades económi- Estonos llevaa una evaluacióny consideración de todos
cassiguenun patróncomún y cadaactividadeconómica los factoresque incidenen la función de producción,es
desarrolla su propiatendencia.Tambiénlas ventasde un decir,no podemosbasarel riesgoasociadocon los niveles
productoo serviciodeterminadodesarrollan con el trans- de inventarios únicamente en los preciosde compra.
cursodel tiempoun patróngeneral,similaral desarrollado
por las otrasactividadeseconómicasy lo cual se puede
observaren los indicadores económicos(Parkin,2010). Presupuesto de producción
Laselecciónde una tendenciaapropiadade referencia no
siempreserátan fácil, de hechola eleccióndel indicador El presupuesto de producciónes el punto de partidapara
económicoapropiadoesunade lasprincipales dificultades presupuestar lasoperaciones de manufactura. Parasu ela-
del problemay requierevariasconsideraciones y un alto boraciónseconsidera todaIa información disponiblesobre
gradode sentidocomún.El mejorenfoqueal problemaes lasoperaciones de fabricaciónpor cadaIíneade producto.
el cuidadosoanálisisy medicióndel comportamiento de Tambiéndebegenerarse información sobrela capacidad de
lasventaspasadas y de su relacióncon variosindicadores producciónde cada líneade producto,asícomo de cada
económicos, ya que un supuesto esqueexisteuna relación faseen el procesode producción.El presupuesto de pro-
funcionalentrelasventasde un periodoy Ioscambiosen ducciónes la baseparala formulaciónde lospresupuestos
losindicadores económicos. de loselementos del costode producción,como la materia
También, parala selección de losindicadores económicos prima directa,Ia mano de obra directay los gastosde fa-
sepuedentomaren cuenta/y de manerapráctica,por ejem- bricacióndirectos.
plo,lafrecuencia en queel indicador seleccionadosepublica Debetenersepresenteque el presupuesto de produc-
t, suduración. Deben tomarse en cuenta otras
variablescomo ción no tiene como objetivoprincipal determinarlascanti-
lasvariaciones en el valorde la monedapor losefectosde la dadesprecisas y lostiemposde la producciónrealdurante
inflación,asícomo Ia relaciónde lasventasen dinerocon los el periododel presupuesto, sino que éste representalas
índicesde cantidades físicas.Porúltimo,sepuedentomaren derivacionesdel presupuesto de ventaspara calcularel
cuentalasvariaciones estacionales en ventas. volumende producción,por lo que en la elaboracióndel
presupuesto de produccióndebehaberuna estrecha coor-
dinacióncon los presupuestos relacionados con el finan-
Elpresupuesto de compras ciamiento,losaumentos de capital,el desarrollode nuevos
productos y lasventas.Además,sedebetomarcomomarco
Laformulación del presupuesto de comprasesdeterminante de referencia sobreel cual se expidenlasordenesde pro-
parala elaboración del presupuesto maestro. Lafunciónde ducción,y/ en sucaso,lasvariaciones en lasventasrealesy
planificacióny controlde materiasprimas,materiales de en otrascondiciones que puedanrepresentar desviaciones
produccióny partesde serviciocon frecuenciasevuelven en el presupuesto originalde produccióntambiéndeben
críticosporqueel costode la produccióno serviciosy la considerarse en su elaboración.
eficienciaen la operacióndel procesode produccióny
operaciónde la empresadependenen gran medidadel
adecuadoflujo de materiasprimasy materialeshacia las Presupuesto de gastos
distintassubdivisiones de la fábricao parasuobtenciónpor
partede los clientes. Enapoyoa losprogramas y objetivospresupuestados en la
Ladeterminación de lasnecesidades de materiaprimas empresaes necesario mantenernivelesrazonables de gas-
y de materialesde produccióno de mercancíaspara su tos.El presupuesto de gastosno debeenfocarse a la dismi-
venta,asícomode losnivelesmínimosde inventarionece- nuciónde éstos,sinomásbiena un mejoraprovechamiento
 J u L r o. D T C T E M2B0R1E4

de losrecursos limitados.SegúnWelsch(1990),la esencia Presupuesto de efectivo

del presupuesto de gastosesel conceptode un estándar, es
decir,el importemáximode un gastobajo un grupodado El presupuestode efectivo es la forma más eficaz de pla-
de condiciones (programasde trabajo,productos,políticas nificar y controlar las salidasde éste,de evaluar sus nece-
de la dirección).Estepresupuesto debe involucrara todos sidadesy de hacer un uso provechoso de su excedente.
losniveles y áreasfuncionales de la administración.Al pre- U n o b j e t i v ob á s i c oe s p l a n i f i c a rl a p o s i c i ó nd e l i q u i d e zd e
supuestar losgastosparaun centrodadode responsabilidadl a e m p r e s ac o m o u n e l e m e n t op a r a d e t e r m i n a rl a s f u t u r a s
debeantespresupuestarse la produccióno la actividadpara necesidadesde obtenciónde préstamosr' lasoportunidades
esecentroEnotraspalabras, un presupuesto de desembol- de inversión(Jury,2O12).
sosde gastospara cada departamento debe relacionarse A l p r e s u p u e s t alro s f l u j o s d e e n t r a d a sr c i e s a l i d a sd e
con el tipo y el alcancede lasactividades presupuestadase f e c t i v oe s t a r e m o sd e t e r m i n a n d ol a sp o s i c i r r : e si n i c i a ly f i -
(Ramírez,2013). n a l d e c a j a p a r ae l p e r i o d op r e s u p u e s t . l ( l E
L r: .i et l r e s u p u e s t o
s e r e l a c i o n ad i r e c t a m e n t ec o n o t r o s[ ) r ( ' 5 . , 1 ) - , i - : 1cooSm. o € l
d e v e n t a s ,e l d e c u e n t a sp o r c o l l r a r ( ' r l t - ' ' ' r l [ ) r a s ,e l d e
Presupuesto de inversiones de g a s t o sy e l d e d e s e n r b o l s ocsJ ea c t i r o s( : t ' ' - . 1 : r : ' . 1 1 .
U n a d i f e r e n c i . it u n d . l n r e n t . lcl l e l i ' t ' : . , Í r ' i r ' > i od e e f e c -
act¡vosde capital
t i v o e n r e l a c i ó nc o n l o s o t r ( ) sl ) r e : u t ) . ¡ i - i '- i - i q u e é s t es e
c e n t r ae x c l u s i v a m e n t seo l l r el o s n r o n : ,' . t ' : e . l r l l oe n q u e
EI presupuesto de inversiones de capitalse relacionadi- se esperanrealizarlas entradasi las s.: r:.1.':jt'erectivo.En
rectamentecon los activosoperacionales de la empresa, cambio, los otros presupuestosie eni, " .i- r"i t'; periodo en
en particularcon los terrenos,el equipo y otros activos q u e s e r e a l i z a r o nt o d a s l a st r a n s a c c ., i' rt ' : ' ' c l u es e c o n o c e
operacionales paramantenerlos c o m o I a c o n t a b i l i d a dp o r a c u n r u l ' l ci r . ' ¡ ' ¿ ' ' o p o s i c i ó na l a
y con el efectivodisponible
en operación(Burbano y Ortiz, 1995). c o n t a b i l i d a dc o n t ¡ a s ee n e l e f e c t i i ( ) ( l i r ( ' ( o r r e s p o n d ea l
Estepresupuesto se orientahacia inversiones en ac- presupuestode efectivo.
tivosde capitalque se esperaaumentenen ciertotiempo
los flujosde efectivoesperados de la empresa,por lo que
estásustentadoen proyectosde inversión(Baca,2OO7). Estados financierospresupuestados
El presupuesto de desembolsos de capitalpor lo general
entrañasustanciales necesidades de recursos financieros Laformulación de planesdetallados por partede la direc-
y de su recuperación por el transcurso del tiempo. Este ción de la empresa para el periodo presupuestado seresume
presupuesto permitea la adnrinistraciónde la empresa pla- e integra en tresestados iinancieros básicospresupuestados:
nificarel montode los recursos que debeinvertirparala el estadode resultados, el estadode situaciónfinanciera
adquisición de losactivos, el cual puedesercon recursos y el estadode flujosde efectivo.Estosestadosfinancieros
de terceros(deuda) o con recursos propios(aportaciones de particulares reflejanel impactoquetendránel presupuesto
losaccionistas).Seesperaque lasinversiones en activosde y el controlde las actividades de la empresa en susituación
capitalaumentenlos flujosde efectivode la empresa,ya financierafutura(Ochoay Saldívar, 2012).
queayudarán la
a satisfacer demanda de losclientes,cubrir Para lograr lo anterior es necesario relacionarcadauno
las exigencias que imponela competencia v asegurarel de los presupuestos parciales con los estadosfinancieros
crecimiento de Ia compañía. quesevana presupuestar. Talcomoseindicaen el cuadro2.

Cuadro2
Partidasde los estadosfinancieros
M a t e r i a sp r i m a s ;m a t e r i . l l e d
se E r e c t io\ . Estadode situaciónfinanciera.
p r o d u c c i ó n ;p a r t e st l e i e ^ ( t , , I n \e n t a r i o s . Estadode resultados.
'nr ( - o s : ¡ rd e \ e n t a s .
n i v e lm i n i m o , J € n r l , l ' ' ,' .
L:r,rd.rd.

O p e r a ci o n e sc l e: . t h ' r t¡ - \ ent¡s. Estadode resultados.

c i ó n d e r . r c i . i. : n e . t( i e l t ' , , - (.ostr¡ de'
¡ t r o c i l - rtc r t r r r r t ' n t ¡ Estadode costode produccióny venta.
d u c i o r d e t ¡ r l . r i . r s ee ¡ t ' l F i n a n c i ¿ n t i e n i o i l J s i to , I Fstadode situaciónfinanclera.
p r o c e s oc 1 ep r o d u c c i r i n . . 1 [ ) o r t . 1ico n e s c l e c . l ¡ l t i a
 J U L I o. D I C I E M B R
2E014 21

Gastos Porcentrosde responsabilidad.Castosde administración

y de venta. Estadode resultados.
nct¡vos
decapill Terreno;edificio;maquinaria Activosno circulantes. Estadode situaciónfinanciera.
y equipo;patentes.
Efectivo Flujosde entraday Efectivo. Estadode situaciónfinanciera.
salidade efectivo. Clientes.
Inventarios.
Proveedores.
Fuente:Elaboraciónpropia.

Tambiénes ¡mportanteconocerlas reglasde presen- formaa los lineamientosde preparación y de presentación

taciónde los estadosfinancierosde acuerdocon lasniif y queestablecen lasnormasde información financieranacio-
lassimilítudesque existenentrelasgaap,las ifrsy lasni f. naleso internacionales,
segúnseael caso.Enel cuadro3 se
Estoayudaráen el procesode elaboraciónde los estados presentauna matrizde comparaciónentrelas principales
financierospresupuestados,ya que finalmentelos estados diferenciasde lasgaap,lasifrsy lasnif mexicanas (Ernst&
financierospresupuestados deberánapegarsede alguna Youngy el imcp,2012).

Cuadro3
:::,;f
r¡l U.S.GAAP trFIS NIF
Periodosfinancieros Porlo general,se presentanes- Losestados financieros
y Losestados financieros
y
requeridos tadosfinancieroscomparativos. susnotasdebenoresentar- susnotasdebenpresentar-
Sin embargo,en ciertoscasos se en forma comparativa se en forma comparativa
se presenta un soloejercicio. con el periodoanterior. con el periodoanterior.
Lasempresas públicasdebenseguir
:i
':irtrl
lasregulaciones de la sec,que
requierebalances generalesparalos
).. ;'l:;;.:,.;,,tt1:::t::::::':;;::;;'
:
",L1111:.::.,;.dos ejerciciosmásrecientes, mientras

:t.
t'& que todos los demásestadosdeben
cubrirel periodode tresañostermina-
tl dosa la fechadel balancegeneral.
Formatodelbalanie No existeningúnrequisitoen La ias1, Presentaciónde esta- No se estableceun formatoes-
generaly del estado particularparaprepararel balan- dos financieros,no establece tándarparael balancegeneral
de resuttados . ce generaly el estadode resulta- un formatoestándar,pero sí ni parael estadode variacio-
dos,de acuerdocon US gaap. incluyeuna listade partidas nesen el capitalcontable.
l
Enel casode lasempresas públicas, mínimas,que sonmenos En la niif a-5, Elementos bási-
éstasdebenseguirlos requisitos prescriptivas
que losrequi- cosde losestados financieros,
especialesde la RegulaciónS-X. sitosde la RegulaciónS-X. y en algunasnormasparticula-
resincluidasen lasSeriesde la
B a la E,se establecen algunas
reglasde presentación, rubros
que debenserpresentados
en el balancegeneraly en el
estadode resultados, asícomo
ejemplosde esosestados.
 J u L t o . D T C T E M B2R0 E
14

Presentaciénde deuda En loscasosen que se presenteuna i En loscasosen que se En loscasosen que se

como circulantevs. contrac- I presente
violacióna lasrestricciones una violacióna las Dresente una violacióna las
l tualesde una deuda (covenant),la contractuales
restricciones contractuales
iestricciones
no circulanteen el
deudapuedepresentarse como no de unadeuda(covenant), de una deuda(covenant),la
balancegeneral i
si seobtienepor partedel la deudadebepresentarse
circulante, deudadebe presentarse como
acreedorantesde la emisiónde los como circulante,salvoque salvoque se haya
circulante,
estadosfinancieros, ttval-
u¡ ¿6Lrg¡i6 se hayallegadoa un acuerdo llegadoa un acuerdocon el
ver)que cubraal menosun año des- con el acreedorantesde la acreedorantesde la fecha
puésde la fechadel balancegeneral. fechadel balancegeneral. del balancegeneraly que el
periodode graciaseapor un
periodosuperiora 12 meses
después de la fechade cierre.

Presentación dd l Losimpuestos diferidosse pre- Losimpuestosdiferidosse pre-

diferidosse presentan Losimpuestos
imptrestádiferidoen como circulanteo no circulante, sentan
como no circulantes. sentancomo no circulantes.
et balancegenerd siguiendola naturalezadel acti-
vo o pasivoque le dio origen.
antela
registradas Lasempresas puedenpresen- Seestablecen dostipos
:i:,',lff-li*; Lasempresas
secdebenpresentarsuscostos
y gastoscon baseen su función
tar suscostosy Eastoscon
baseen su naturaleza (por
de formatos:por fun-
ción y por naturaleza.
(porejemplo,costode ven- ejemplo,salarios y depre- Encasode utilizarel formato
tasy gastosadministrativos) ciación'.Sinembargo,si se oor función,la notasde-
e l i g ee l f o r m a t op o rf u n c i ó n , ben revelarla naturalezade
lasnotasdebenrevelarcierta ciertaspartidasrelevantes.
información con respecto a
la naturaleza de losgastos.

Estadode Limitadaa partidasque son in- No permitido. No permitido.

resultados:partidas y no frecuentes.
usuales
extraordinarias
Estadode resultados: Seutilizaestaclasificación paracom- Seutilizaestaclasificación Seconsidera que una opera-
presentaciónde opera- ponentes de una entidad que tengan paracomponentes de unaen- ción es discontinua si susope'
la de
característica estardisponibles tidadque tenganla caracterís- racionesson interrumpida de
cionesdiscontinuadas
parasu venta,o paracomponentes tica de estar disponibles para manera definitivay además,
cuyadisposición se ha decidido. su venta/o paracomponentes éstasrepresentan una activi-
es aplicablesólo
Estaclasificación cuyadisposición se ha deci- parala enti-
dad significativa
en loscasosen losque no se espere dido y que,además, ya sea: dad,como:la generadora de
que continúenexistiendo flujosde una líneadefinida de ne- de
efectivo, un segmento, un.t
o participa-
efectivosignificativos gociosimportante; sucursal,una subsidiaria,etc
ción activapor partede la entidad, un áreageográfica;o
relacionadoscon esecomponente. u n as u b s i d i a r q i au ef u e
a d q u i r i d ca o n I a ú n i c a
intenciód n e s e rv e n d i d a .

Fuente:Ernst& Youn8y el imcp (2012).

Conclusiones de producción por mediode la implementación del prt--'

puestoflexibleen la Westinghouse Companyen losEst..: r '
Losorígenesdel presupuesto como herramienta de pla- Unidos(Burbano y Ortiz,1995).
neacióny controldatandel sigloxviii,cuandoen la Cran Posteriormente,lastécnicaspresupuestarias tantoc'-"'
Bretañase presentaban al parlamentolos planesde gastos titativascomo cualitativas fueronmejorándose y con: )'
del reinoy la pautaparasu posibleejecucióny control. rándosenecesarias paraplanearel futurode lasempr*-''
Después de Ia primeraCuerraMundial y con el auge aportar bases sólidasparala mejortomade susdecisi,-'*
de la eraindustrialsepensóque el empleode métodosde No obstante, estudiosrealizados en diferentescompañía.'.n'
planeación empresarialincrementarían la eficiencia de la demostrado que lasexpectativas presupuestariascon fret-'-'
empresa y porconsecuente sus Es
resultados. en 1928 cuan- cia tienen efectosnegativos en la actitudde los emple'.rr"
do seempezóa determinar la variaciónen losvolúmenes y de los gerentes/quienes reaccionan con frecuenci.-' r
 .luLro. DtcTEMBRE
2014 L)

',rrviosismo ante la presiónpresupuestaria, sobretodo en BurbanoRuiz,f. E. y Ortiz Gómez,A. (199S),

'esupuestos rígidos,loscualesson considerados rigurosos Presupuestos;EnfoqueModerno de planeación y
-r contraposición con normaspresupuestarias másflexibles. control de recursos,2" edición,
Los métodospresupuestales y el conceptomismo de McCraw-Hill:México.
:rresupuesto cambiande una empresaa otra,dependiendo Burns,f., Scapens, R.W. (2000),Conceptualising
;el tamañode Ia organización y de las áreasfuncionales management accountingchange:an institutional
;re la componen.La lógicadel presupuesto maestrose framework,ManagementAccounting Research, 11,
.rsaen la formulaciónde presupuestos por áreasfuncio- 3-25.
iles que debenser integrados en un presupuesto global. Colley lr.l. L., Doyle,f . l-., Hardie Rodbert,D., Logan
.'. comienzacon la elaboración del presupuesto de ventas G. W., y Wallace, S. (2007), principlesof general
.e consideranlos factoresexternosque puedanafectar management,Theart and scienceof getting results
,s operaciones de la empresa.Esdecir,se debe hacerun acrossorganizationalboundaries,New Haven y
,rálisisde lasfuerzaseconómicas que de manerageneral Londres: YaleUniversityPress.
.fluyan en lasventasde la compañía.Tambiénse deben
Collins,F.,Munteq P.y Finn,D. W. (19S7),Thebudgeting
' 'rmularlos presupuestos
de compras,de producción,de gamespeopleplay,TheAccountingReview,62,2949.
-.istos,de inversiones de capitaly de efectivo,loscualesse Collins,F.,Selier,R. E.y Clancy,D. K. (1984),Budgetary
'terrelacionanpara integrarse en tresestadosfinancieros attitudes:The effectsof role sender,stress,and
isicospresupuestados: el estadode resultados, el estadode performance evaluation, Accountingand Business
- :uaciónfinanciera y el estadode flujosde efectivo,loscua- Research, 14, 163-168.
'.sproyectanla futurasituaciónfinancierade la empresa. Covaleski,
M.A., Dirsmith,M. W. (1983),Budgetingas
Con esteenfoquesistemático y formalizadoen el aná- a meansfor controland loosecoupling.Accounting,
:is de integracióndel presupuesto maestropretendemos Organizations and Society,B, 4,323-40.
;.resirvade referenciapara comprenderlas fasesde las - (1986),Thebudgetaryprocessof powerand
'.rnciones administrativas de planificación y controlde los politics,Accounting,Organizations and Society,11,
-"cursoseconómicosde las
empresas. Estocontribuiráa la 3,193-214.
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empresariales y a la implementación de - (1988'),Theuseof budgetarysymbolsin the
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