Asesoramiento Fiscal

[AFO017867] ADGN012PO ASESORÍA FISCAL
[MOD016075] ADGN012PO ASESORÍA FISCAL

[UDI088999] ASESORAMIENTO FISCAL
Introducción
Para invertir en unos u otros productos, se hace necesario de conocer de la fiscalidad de los mismos.
No es lo mismo invertir en un bien inmueble, por ejemplo, que en las acciones de una sociedad. Es
por ello por lo que, el inversor conozca de los Impuestos a los que puede estar sujeta una operación,
o bien sea un profesional al que encargue la labor, para, a través de la planificación fiscal, ofrecer
una mejor alternativa de inversión al cliente.
Por tanto, en este tema, repasaremos de forma amplia el funcionamiento de cada uno de los
es
impuestos en los que tributan las operaciones de inversión, con el objetivo de, a través de la
planificación fiscal, aconsejar al inversor hacia la mejor de las alternativas de inversión.
e.
oc
gd
c.
ti
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Objetivos
Los objetivos de esta unidad de asesoramiento fiscal son los siguientes:
Repasar el funcionamiento general de los principales impuestos de nuestro ordenamiento
jurídico en los que tributan las operaciones de inversión.
Introducir la fiscalidad de los no residentes para los casos en los que los extranjeros inviertan
en nuestro país.
es
Resaltar la importancia de la planificación fiscal para la toma de decisiones del inversor.
e.
oc
gd
c.
ti
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Mapa Conceptual
[[[Elemento Multimedia]]]
es
e.
oc
gd
c.
ti
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Irpf
En la actualidad, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o IRPF se encuentra regulado
por la Ley 35/2006 de IRPF, de 28 de noviembre (LIRPF) y también por el Real Decreto 439/2007, de
30 de marzo, en el que se regula el Reglamento del Impuesto sobre las Personas Físicas (RIRPF).
El IRPF se define en el artículo 1 de la Ley IRPF como “un tributo de carácter personal y
directo que grava, según los principios de igualdad, generalidad y progresividad, la renta de
es
las personas físicas de acuerdo con su naturaleza y sus circunstancias personales y
familiares”.
e.
Su ámbito de aplicación se encuentra en todo el territorio español, con las especialidades previstas
para Canarias, Ceuta y Melilla y sin perjuicio de los regímenes forales y de lo dispuesto en los
oc
tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno.
Se trata de un impuesto que grava todo tipo de renta obtenida por las personas físicas, de modo que
su hecho imponible está formado por la obtención de renta del contribuyente. Se entienden como
gd
renta los siguientes componentes:
Rendimientos del trabajo.

c.
Rendimientos del capital mobiliario.
Rendimientos del capital inmobiliario.

ti
Rendimientos de actividades económicas.
Ganancias y pérdidas patrimoniales.
Imputaciones de renta establecidas por la ley.
Una vez calculados los rendimientos netos reducidos correspondientes, las ganancias y pérdidas
patrimoniales y las imputaciones de renta, se produce lo que se llama como integración y
compensación de las diferentes rentas según su origen y su clasificación como renta general o del
ahorro. El resultado de estas operaciones dará lugar a la base imponible general y del ahorro. Para
ello, atenderemos a lo establecido en los artículos 47 y siguientes de la LIRPF.
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Una vez obtenidas la base imponible general y del ahorro, se aplicarán las distintas reducciones
establecidas en la Ley, en los artículos 50 y siguientes. Se obtienen así las bases liquidables
general y del ahorro. Se procederá a aplicar las distintas escalas del impuesto, debiendo tener en
cuenta el concepto de Mínimo personal y familiar del contribuyente.
Tras el cálculo de las cuotas íntegras aplicaremos otra serie de deducciones y finalmente se
restarán las retenciones y pagos a cuenta para calcular con ello el resultado de la declaración.
A lo largo de este curso nos hemos centrado básicamente en el cálculo de los rendimientos que
es
generan las inversiones en ciertos productos y la fiscalidad de los distintos sistemas de previsión
social y sistemas de ahorro.
e.
Destacar además que las competencias que pueden asumir las Comunidades Autónomas son las
siguientes:
oc
Importe del mínimo personal y familiar aplicable para el cálculo del gravamen autonómico.
Escala autonómica aplicable a la base liquidable general
Deducciones en las cuotas íntegra autonómicas por diversas circunstancias o ayudas.

gd
Aumentos o disminuciones en los porcentajes del tramo autonómico de la deducción por
inversión en vivienda habitual (sin efecto desde el 01.01.2013)
Por tanto, el invertir en una u otra comunidad puede diferir en la tributación del contribuyente.
c.
Partes de la base imponible

ti
En la composición de la base imponible se distinguirá entre renta general y renta del ahorro.
Renta general
Rendimientos del trabajo
Rendimientos del capital inmobiliario
Los rendimientos del capital mobiliario clasificados como “otros rendimientos de capital
mobiliario”
Rendimientos de actividades económicas
Imputación de rentas
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Las ganancias y pérdidas patrimoniales que no deriven de la transmisión de un elemento
patrimonial.
es
e.
oc
gd
Renta del ahorro
Las ganancias y pérdidas patrimoniales que deriven de la transmisión de un elemento

c.
patrimonial
Los siguientes rendimientos del capital mobiliario:

ti
Los derivados de la participación en fondos propios.
Los obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios.
Los procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro.
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es
e.
oc
Rellena los huecos de la siguiente frase.
gd
El [[IRPF]] se define en el artículo 1 de la [[Ley]] IRPF como “un tributo de carácter [[personal]] y
directo que grava, según los principios de [[igualdad]], generalidad y progresividad, la [[renta]] de
las personas físicas de acuerdo con su [[naturaleza]] y sus circunstancias personales y
[[familiares]]”.
c.
Su ámbito de aplicación se encuentra en todo el territorio español, con las

especialidades previstas para Canarias, Ceuta y Melilla y sin perjuicio de los
regímenes forales y de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que
ti
hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno.
Integración y compensación de la Base Imponible General
Los rendimientos netos (del trabajo, capital inmobiliario, capital mobiliario) y las imputaciones de
rentas se integran y compensan entre sí sin limitación alguna, obteniéndose un saldo total positivo o
negativo.
Saldo negativo: se integra en la base imponible general
Saldo positivo: su importe compensa el saldo negativo de las ganancias y pérdidas
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patrimoniales que no provengan de transmisiones de elementos patrimoniales y determinados
saldos negativos de ejercicios anteriores, y se integran en la base imponible general.
Las ganancias y pérdidas patrimoniales que no deriven de transmisiones de elementos patrimoniales
y aquellas ganancias o pérdidas derivadas de transmisiones realizadas en un periodo inferior a un
año, se integran y compensan exclusivamente entre sí, originando como resultado un saldo positivo o
negativo.
es
Saldo positivo: se integra en la base imponible general
Saldo negativo: se compensa con el saldo positivo de rendimientos e imputaciones de rentas
del mismo período impositivo que no formen parte de la renta del ahorro, con el límite del 25%
e.
de dicho saldo positivo. El exceso pendiente se compensará en los cuatro años siguientes.
oc
Integración y compensación de la Base Imponible del Ahorro
La base imponible del ahorro estará constituida por el saldo positivo de sumar los siguientes saldos:
a) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período
gd
impositivo, los rendimientos a que se refiere el artículo 46 de esta Ley.
Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere este párrafo arrojase saldo

c.
negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de las rentas previstas en la letra b) de
este apartado, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 25% de dicho saldo
positivo.
ti
Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los cuatro años
siguientes en el mismo orden establecido en los párrafos anteriores.
b) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período
impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidas en el mismo a que se refiere el artículo
46 de esta Ley.
Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere este párrafo arrojase saldo
negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de las rentas previstas en la letra a) de este
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apartado, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 25% de dicho saldo positivo.
Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los cuatro años
siguientes en el mismo orden establecido en los párrafos anteriores.
Base liquidable
La base liquidable es el resultado de practicar en la base imponible las reducciones que resulten
procedentes.
es
La base liquidable general no puede resultar negativa como consecuencia de la minoración de las
reducciones y lo mismo ocurre con la base liquidable del ahorro.
e.
Base liquidable general
La base liquidable general se obtiene como diferencia entre la base imponible general y las
oc
reducciones.
Estas reducciones se aplicarán en el siguiente orden:

gd
Por tributación conjunta.
Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social.
Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos a favor de

c.
personas con discapacidad.
Por aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad.
Por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos.

ti
Por aportaciones a la mutualidad de previsión social de deportistas profesionales.
Algunas de ellas ya las hemos comentado en apartados anteriores. Aun así, las recordamos.
Reducción por tributación conjunta
El importe de la reducción varía en función del tipo de unidad familiar:
Unidad familiar integrada por los cónyuges y, en su caso, hijos: reducción de 3.400€ anuales
Unidad familiar integrada por el padre o la madre y los hijos: reducción de 2.150€ anuales
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La reducción que proceda de las comentadas se aplicará, en primer lugar, a la base imponible
general, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.
La reducción que proceda de las comentadas se aplicará, en primer lugar, a la base imponible
general, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.
Reducción por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social
Dentro de las reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social podemos
es
distinguir:
Aportaciones y contribuciones a planes de pensiones.
e.
Aportaciones y contribuciones a mutualidades de previsión social.
Primas satisfechas a planes de previsión asegurados.
Aportaciones y contribuciones a planes de previsión social empresarial.

oc
Primas satisfechas a seguros privados de dependencia.
Existe un límite máximo conjunto para las cantidades que pueden reducirse por aportaciones a
gd
dichos sistemas, el cual se fija en la menor de las dos cantidades siguientes:
El 30 por 100 de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas
percibidos individualmente en el ejercicio.

c.
8.000 euros anuales.

ti
Además, 5.000 euros anuales para las primas a seguros colectivos de dependencia satisfechas por la
empresa.
Este límite se aplicará individualmente a cada partícipe integrado en la unidad familiar.
Además de las reducciones realizadas de acuerdo con dichos límites, los contribuyentes cuyo
cónyuge no obtenga rendimientos netos del trabajo ni de actividades económicas, o los
obtenga en cuantía inferior a 8.000€ anuales, podrán reducir la base imponible general las
aportaciones realizadas a planes de pensiones y a mutualidades de previsión social de los que
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sea partícipe o mutualista dicho cónyuge, con el límite de 2.000€, sin que la base liquidable
resulte negativa.
Comenzar Actividad
es
Relaciona los elementos de la columna Derecha con la columna Izquierda
Saldo negativo. 1 Se integra en la base imponible

general.
e.
Saldo positivo. 2
Su importe compensa el saldo
negativo de las ganancias y
pérdidas patrimoniales.
oc
Los rendimientos netos (del trabajo, capital inmobiliario, capital mobiliario) y las
gd
imputaciones de rentas se integran y compensan entre sí sin limitación alguna,

obteniéndose un saldo total positivo o negativo.
c.
Reducción por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos a
favor de personas con discapacidad

ti
Las aportaciones deben realizarse a favor de personas con discapacidad física o sensorial igual o
superior al 65%, psíquica superior al 33% o incapacidad declarada judicialmente con independencia
de su grado.
Los límites máximos son los siguientes:
Aportaciones realizadas por parientes de la persona con discapacidad, en línea directa o
colateral, hasta el tercer grado inclusive, así como por el cónyuge o aquellos que lo tuviesen a
su cargo en régimen de tutela o acogimiento: son deducibles en la base imponible de cada uno
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de los aportantes, con un límite máximo, para cada aportante, de 10.000€ anuales.
Aportaciones realizadas por personas con discapacidad: las aportaciones y contribuciones
pueden ser objeto de reducción con un único límite anual de 24.250€.
Las reducciones correspondientes a aportaciones efectuadas por los parientes y por la propia
persona con discapacidad están limitadas a un máximo conjunto de 24.250€ anuales.
Reducción por aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad
es
Las aportaciones, dinerarias o en especie, al patrimonio protegido de personas con discapacidad
reducen la base imponible teniendo en cuenta lo siguiente:
e.
Aportantes: los parientes en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, el
cónyuge de la persona con discapacidad o quienes lo tengan a su cargo en régimen de tutela o
acogimiento. No reducen las aportaciones efectuadas por la propia persona con discapacidad
oc
titular del patrimonio protegido.
Límite máximo: Es de 10.000€ anuales por cada aportante, sin que el conjunto de reducciones
practicadas respecto a un mismo patrimonio protegido pueda superar 24.250€ anuales.

gd
Para el discapacitado las aportaciones tienen el carácter de Rendimientos del trabajo.
Reducción por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos

c.
Pensión compensatoria a favor del cónyuge, siempre que haya sido fijada en la resolución judicial,
o lo hayan acordado los cónyuges en el convenio regulador de la separación o divorcio aprobado

ti
judicialmente, reduce la base imponible general del pagador.
Anualidades por alimentos a favor de personas distintas de los hijos, que sean fijadas por decisión
judicial, reducen la base imponible general del pagador.
Anualidades por alimentos a favor de los hijos por decisión judicial, no reducen la base imponible
general. Cuando el importe de dichas anualidades sea inferior a la base liquidable general, se
someten a gravamen separadamente con el fin de limitar la progresividad de la escala del impuesto
Base liquidable del ahorro
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La base liquidable del ahorro está constituida por la base imponible del ahorro, una vez minorada,
en su caso, por el remanente no aplicado, si lo hubiere, de las reducciones por tributación
conjunta, por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos y por cuotas de afiliación y
aportaciones a partidos políticos.
Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podrá ser compensado con los de las
bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro ejercicios siguientes. La
compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios
es
siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo señalado mediante la acumulación a bases
liquidables generales negativas de años posteriores.
e.
oc
gd
c.
ti
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es
e.
oc
gd
c.
ti
Mínimo personal y familiar
Una vez calculada la base liquidable, llega el momento de aplicar los tipos impositivos de gravamen
según la escala y nivel de renta, adecuándose a las circunstancias personales y familiares de cada
contribuyente, descontando los “mínimos personales y familiares” de las bases liquidables para
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llegar a la cuota íntegra.
Existen cuatro clases de mínimos exentos:
Personal
Por descendientes
Por ascendientes
Por discapacidad
es
Todos ellos se han visto incrementados. Veamos en que cuantías.
Mínimo personal del contribuyente (Art.57 LIRPF)
e.
El mínimo personal del contribuyente asciende a 5.550 euros anuales.
Además cuando el contribuyente sea mayor a 65 años, el mínimo se aumentan en 1.150 euros.
oc
De igual manera, para contribuyentes mayores de 75 años, el mínimo se incrementará
adicionalmente en 1.400 euros anuales.

gd
Mínimo por descendientes (Art. 58 LIRPF)
El mínimo por descendientes se aplicara por cada uno de los descendientes que sean menores de 25
c.
años o con discapacidad cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente, y no
renga rentas anuales (excluidas exentas) superiores a 8.000 euros.

ti
Estos mínimos serán:
2.400 euros anuales por el primero.
2.700 euros anuales por el segundo.
4.000 euros anuales por el tercero.
4.500 euros anuales por el cuarto y siguientes.
Además, en caso de que el descendiente sea menor de tres años, el mínimo se incrementa 2.800
euros.
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Mínimo por ascendientes (Art. 59 LIRPF)
El mínimo por ascendientes se aplicará por cada ascendiente mayor de 65 años o con
discapacidad cualquiera que sea su edad, que conviva con el contribuyente y no obtenga
rentas (excluidas exentas) superiores a 8.000 euros.
En este sentido, por cada ascendiente que cumpla los requisitos anteriores, estarán exentos 1.150
es
euros
En los casos en los que el contribuyente sea mayor de 75 años, el mínimo se incrementará 1.400
euros anuales.
Mínimo por discapacidad (Art. 60 LIRPF)
e.
oc
Los mínimos por discapacidad se adicionarán al mínimo del contribuyente y al mínimo por
descendiente y ascendiente.
gd
Contribuyente
Se aumenta el mínimo a 3.000 euros anuales por discapacidad, siendo 9.000 en caso de acreditar
grado de discapacidad igual o superior al 65%, e incrementándose en 3.000 euros si necesitara

c.
ayuda de terceras personas.

ti
Ascendientes y descendientes
El mínimo por discapacidad de ascendientes o descendientes será de 3.000 euros anuales por
cada uno de los descendientes o ascendientes que generen derecho a la aplicación del mínimo a que
se refieren los artículos 58 y 59 de esta Ley, que sean personas con discapacidad, cualquiera que sea
su edad. El mínimo será de 9.000 euros anuales, por cada uno de ellos que acrediten un grado de
discapacidad igual o superior al 65 por ciento.
Dicho mínimo se aumentará, en concepto de gastos de asistencia, en 3.000 euros anuales por cada
ascendiente o descendiente que acredite necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida,
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o un grado de discapacidad igual o superior al 65 por ciento.
Sea un contribuyente X de 66 años de edad, con dos descendientes con discapacidad que viven
con él. Uno de ellos con grado superior al 33% y el otro con grado superior al 65% necesitando
ayuda de un tercero. Por otro lado, vive su padre con él con 85 años de edad.
Calculemos el mínimo total que tendrá exento el contribuyente en 2015
es
2015
Mínimo Personal +65 años = 5.550 + 1.150 = 6.700€
Mínimo Personal por primer hijo = 2.400 €
e.
Mínimo Personal por segundo hijo = 2.700 €
Mínimo por ascendiente = 1.150 + 1.400 = 2.550 €

oc
Mínimo por discapacidad = 3.000€ (1º Hijo) + 9.000€ (2º Hijo 65%) + 3.000€ (Asist) =
15.000€
TOTAL = 29.350€
gd
Indica si la siguiente frase es verdadera o falsa: Si la base liquidable general

c.
resultase negativa, su importe podrá ser compensado con los de las bases
liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro ejercicios
siguientes.
ti
Verdadero.
Falso.
Cuotas íntegras
Veamos cómo se calculan las cuotas íntegras de las bases liquidables general y del ahorro. Para ello
establecemos las siguientes fases en cada una de las bases.
El gravamen de la base liquidable general del IRPF se estructura en cuatro fases:
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Fase 1ª A la totalidad de la base liquidable general, incluida la correspondiente al importe del
mínimo personal y familiar que forma parte de la misma, se le aplican las escalas, general y
autonómica, del impuesto obteniéndose las correspondientes cuotas parciales (Cuota 1 y Cuota
2).
Fase 2ª A la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar
estatal establecido en el IRPF se le aplica la escala general del impuesto, obteniéndose la cuota
parcial (Cuota 3).
Fase 3ª A la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar
es
incrementado o disminuido en los importes establecidos, en su caso, por la Comunidad
Autónoma en la normativa autonómica se le aplica la escala autonómica correspondiente,
obteniéndose la cuota parcial (Cuota 4).
e.
Fase 4ª A partir de las cuotas parciales obtenidas se calculan la cuota general estatal (Cuota 1
menos Cuota 3) y la cuota íntegra general autonómica (Cuota 2 menos Cuota 4).
oc
El gravamen de la base liquidable ahorro del IRPF se estructura en cuatro fases:
gd
Fase 1ª: El importe de la base liquidable del ahorro se grava a los tipos de la escala del ahorro,
estatal y autonómica, fijados en cada momento, obteniéndose las correspondientes cuotas
parciales (Cuota A y Cuota B).
Fase 2ª: La cuantía de la cuota estatal resultante de aplicar la escala a la base liquidable del
c.
ahorro (Cuota A) se minorará, en su caso, en el importe derivado de aplicar al remanente del
mínimo personal y familiar estatal no aplicado (esto es, al exceso del citado mínimo sobre la
ti
cuantía de la base liquidable general) la escala del ahorro estatal fijada en cada momento
(Cuota C).
Fase 3ª: La cuantía de la cuota autonómica resultante de aplicar la escala a la base liquidable
del ahorro (Cuota B) se minorará en el importe derivado de aplicar al remanente no aplicado
del mínimo personal y familiar autonómico (esto es, al exceso del citado mínimo sobre la
cuantía de la base liquidable general) la escala del ahorro autonómica fijada en cada momento
(Cuota D).
Fase 4ª: A partir de las cuatro cuotas parciales obtenidas se calculan la cuota íntegra del
ahorro estatal (Cuota A menos Cuota C) y cuota íntegra del ahorro autonómica (Cuota B menos
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Cuota D).
Resumimos en el siguiente cuadro:
es
e.
oc
gd
c.
Escalas Base General

ti
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 63.1.1º de la Ley del IRPF, a la base liquidable general se
le aplicarán los tipos que se indican en la siguiente escala:
Para 2016 y posteriores.
Base liquidable
Resto de base
Cuota íntegra Tipo (porcentaje)
liquidable
(hasta euros)
0 0 12.450,00 9,5
12.450,00 1.182,75 7.750,00 12,00
20.200,00 2.112,75 15.000,00 15,00
35.200,00 4.362,75 24.800,00 18,50
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60.000,00 8.950,75 En adelante 22,50

A la base liquidable general se le aplicarán los tipos de la escala autonómica del Impuesto que,
conforme a lo previsto en la Ley 22/2009, por el que se regula el sistema de financiación de las
Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, hayan sido
aprobadas por la Comunidad Autónoma.
Cada Comunidad Autónoma aprueba su escala, a lo que remitimos al alumno a consultar la
normativa de su comunidad actualizada.
es
La cuantía resultante se minorará en el importe derivado de aplicar a la parte de la base liquidable
general correspondiente al mínimo personal y familiar que resulte de los incrementos o
disminuciones a que se refiere el artículo 56.3 de la Ley del IRPF, la escala autonómica aprobada
e.
por cada Comunidad Autónoma.
Escalas Base del Ahorro

oc
A la base liquidable del ahorro se le aplicarán los tipos regulados en el artículo 66.1 y disposición
adicional trigésima primera.1. c) de la Ley de IRPF.

gd
Base liquidable
Tipo
Cuota íntegra Resto de base liquidable
porcentaje
Hasta euros
0 0 6.000 9,50
6.000,00 570 44.000 10,50
c.
50.000,00 5.190 En adelante 11,50

ti
del ahorro correspondiente al mínimo personal y familiar, la escala anterior.
La escala autonómica aplicable a la base del ahorro será la dispuesta en el artículo 76 y disposición
adicional trigésima primera.1.e) de la Ley de IRPF.
Base liquidable Cuota íntegra Resto base liquidable Tipo porcentaje

0 0 6.000 9,50
6.000,00 570 44.000 10,50
50.000,00 5.190 En adelante 11,50
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del ahorro correspondiente al mínimo personal y familiar que resulte de los incrementos o
disminuciones a que se refiere el artículo 56.3 de la LIRPF, la escala anterior.
Otras son los gravámenes aplicables a contribuyentes del IRPF residentes en el extranjero y los
aplicables a los trabajadores desplazados a territorio español. Para ello remitimos al alumno a los
artículos 63 y siguientes y al Artículo 93.2.e) y disposición adicional trigésima primera. 1.f) y g) Ley
IRPF.
Igualmente, varias son las especialidades en la determinación de la cuota íntegra estatal y
es
autonómica para los casos en los que hay anualidades por alimentos, rentas exentas con
progresividad o supuestos especiales de concurrencia de rentas, estipuladas en los artículos 64 y 75.
e.
Cuotas líquidas
Calculadas las cuotas íntegras, estatal y autonómica, el siguiente proceso es restar de éstas las
oc
correspondientes deducciones, obteniendo finalmente las cuotas líquidas estatal y autonómica. Las
deducciones las dividimos en dos grandes grupos:

gd
Deducciones estatales. El 50% de estas deducciones minoran la cuota líquida estatal y el otro
50% minoran la cuota íntegra autonómica.
Deducciones autonómicas. Estas íntegramente minoran la cuota íntegra autonómica.

c.
Separada de esta distinción resaltamos la deducción por inversión en vivienda habitual. Esta no
suele integrarse en ninguno de los grupos puesto que presenta una deducción en el tramo
ti
autonómico aprobado por cada una de ellas y otra en el tramo estatal, según lo establecido en el
artículo 68.1 de la LIRPF. También discriminamos de este grupo la deducción por inversión en
empresas de nueva o reciente creación, pues se deduce íntegramente de la cuota estatal. De este
modo tenemos qué:
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es
e.
oc
gd
c.
ti
La aplicación de las deducciones generales y autonómicas no podrá dar lugar a una cuota líquida
negativa. Las deducciones generales que no puedan ser aplicadas por insuficiencia de cuota íntegra
estatal, no podrán deducirse de la cuota íntegra autonómica o complementaria.
Del mismo modo, las deducciones autonómicas que no puedan ser aplicadas por insuficiencia de la
cuota íntegra autonómica, no podrán deducirse de la cuota íntegra estatal.
Finalmente, el contribuyente deberá conservar en su poder los justificantes de las deducciones
practicadas, para cualquier comprobación por parte de la Administración Tributaria, sin que sea
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necesario que adjunte a su declaración los justificantes de las deducciones practicadas.
Veamos brevemente cada una de ellas sin entrar en profundidad.
Ordena las distintas fases de la base liquidable general.
A la totalidad de la base liquidable general, incluida la correspondiente al importe del mínimo

personal y familiar que forma parte de la misma.
A la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar estatal
establecido en el IRPF se le aplica la escala general del impuesto.
A la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado
es
o disminuido en los importes establecidos.
A partir de las cuotas parciales obtenidas se calculan la cuota general estatal.
Estas son las fases que hay que seguir para calcular las cuotas íntegras de las bases
e.
liquidables.
Deducción por inversión en vivienda habitual. Régimen transitorio

oc
Con efectos desde el 01.01.2013, y según establece la Disposición transitoria 18ª de la LIRPF y la
12ª del Reglamento, se elimina la deducción por inversión en vivienda habitual y consecuentemente,
gd
su tramo autonómico. No obstante, se establece un régimen transitorio que establece que podrán
continuar practicando la deducción los siguientes contribuyentes:
Aquellos que hubiesen adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 01.01.2013 o

c.
satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha por la construcción de la misma.
Aquellos que hubiesen satisfecho cantidades con anterioridad a 01.1.2013 por obras de
ti
rehabilitación o ampliación de la vivienda habitual, siempre que las citadas obras estén
terminadas antes del 01.01.2017.
Aquellos que hubiesen satisfecho cantidades para la realización de obras e instalaciones de
adecuación de la vivienda habitual de las personas con discapacidad con anterioridad a
01.01.2013, siempre y cuando tales obras o instalaciones estén concluidas antes de 01.01.2017.
La Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias
dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica
suprime, con efectos desde 1 de enero de 2013, la deducción por inversión en vivienda
habitual.
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En cualquiera de los casos, se exige como requisito que el contribuyente hubiera practicado la
deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la
adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a
01.01.2013, salvo que, en el supuesto de adquirir una vivienda habitual habiendo disfrutado de la
deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, la deducción no se hubiera
podido practicar porque las cantidades invertidas en la nueva vivienda no supere en las cantidades
invertidas en otras viviendas habituales anteriores, y/o porque el importe invertido en la misma no
haya superado el importe exento por reinversión.
es
Será vivienda habitual la que atiende a lo establecido en la LIRPF.
La base de la deducción está constituida por las cantidades satisfechas por la adquisición por
e.
rehabilitación de la vivienda habitual, con un límite de 9.040 euros. Esta misma cantidad es la
establecida para el caso de construcción o ampliación de la vivienda habitual.

oc
El porcentaje de deducción será:
Tramo estatal: los contribuyentes podrán deducirse el 7,5 % de las cantidades satisfechas en
gd
el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o
vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente.
Tramo autonómico: con carácter general, los contribuyentes podrán deducirse el 7,5 % de las
cantidades satisfechas en el periodo que se trate por la adquisición o rehabilitación de la

c.
vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente, salvo que
la CCAA apruebe otro porcentaje.

ti
Se aconseja la lectura de la disposición transitoria 18ª y los artículo 67.1, 68.1, 70.1, 77.1, y 78 de la
Ley del Impuesto, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012.
Deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación

Los contribuyentes pueden deducirse en la cuota estatal del IRPF el 30% de las cantidades
satisfechas en el periodo de que se trate por la suscripción de acciones o participaciones en
empresas de nueva o reciente creación realizada a partir de 29.09.2013, pudiendo, además de la
aportación temporal al capital (capital semilla), aportar sus conocimientos empresariales o
profesionales adecuados para el desarrollo de la entidad en la que invierten en los términos que
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establezca el acuerdo de inversión entre el contribuyente y la entidad (inversor de proximidad o
“business angel”). Esta deducción fue establecida en la Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo
a los emprendedores y su internacionalización.
La base máxima de deducción será 60.000 euros anuales y estará formada por el valor de
adquisición de las acciones o participaciones suscritas.
es
Tanto la entidad como el contribuyente deben de cumplir una serie de requisitos.
Deducciones generales de la normativa estatal
e.
Las deducciones reguladas en la normativa estatal en el artículo 68 de la LIRPF y la Disposición
Adicional 29ª, y que pueden aplicar los contribuyentes de IRPF, con independencia de la Comunidad
Autónoma en la que hayan residido durante el periodo impositivo, son las siguientes:
oc
Deducciones por incentivos y estímulos a la inversión empresarial en actividades
económicas en estimación directa. Los contribuyentes que desarrollen actividades

gd
económicas en estimación directa, en cualquiera de sus dos modalidades, podrán aplicar los
incentivos y estímulos a la inversión empresarial establecidos o que se establezcan en la
normativa del Impuesto sobre Sociedades, con igualdad de porcentajes y límites de deducción.
c.
De este modo, las inversiones empresariales que en el ejercicio determinan el derecho a deducir
que contiene la LIS son las siguientes:

ti
a) Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (artículo 35 de
la LIS).
b) Deducción por Deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales
y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales (artículo 36 de la LIS).
c) Deducción por creación de empleo (artículo 37 LIS).
d) Deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad (Artículo 38 de la LIS).
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25 / 172
Se aconseja su lectura para profundizar en cada una de ellas.
También son deducciones las siguiente:
Deducciones por inversión en elementos del inmovilizado material nuevos o
inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas. Artículo 68.2.c) LIRPF.
Deducciones por donativos y otras aportaciones a partidos políticos. Artículo 68.3, 69.1
LIRPF y 69.2 RIRPF.
es
Deducción por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla. Artículo 68.4 LIRPF y 58 RIRPF.
Deducción por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico
Español y de las ciudades, conjuntos y bienes declarados Patrimonio Mundial. Artículo
68.5 y 69.1 LIRPF.
e.
Deducción aplicable a las unidades familiares formadas por residentes fiscales en Estados
miembros de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo
oc
Esta deducción viene regulada en la disposición adiciones cuadragésima octava (Sic). Con efectos
desde el 01/01/2018 aquellos contribuyentes que no puedan presentar la declaración conjunta por
residir en alguno de los otros miembros de la unidad familiar en otro Estado miembro de la Unión
gd
Europea o del Espacio Económico Europeo podrán equiparar la cuota a pagar a la que hubiera
soportado en el caso de que todos los miembros de la unidad familiar hubieran sido residentes
fiscales en España.
c.
Esta deducción no será aplicable cuando alguno de los miembros de la unidad familiar hubiera
optado por tributar por el régimen especial para trabajadores desplazados del IRPF o por la opción
ti
para contribuyentes en otros Estados miembros de la Unión Europea del IRNR o adolezca falta de
NIF.
Cuota líquida incrementada
Cuando en el año se hubiera incumplido alguno de los requisitos exigibles para consolidar el
derecho a las deducciones ya practicadas y se pierda, en todo o en parte, el derecho a las mismas, el
contribuyente estará obligado a sumar a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica
devengadas en el ejercicio, las cantidades indebidamente deducidas, más los correspondientes
intereses de demora. De esta forma, obtenemos la cuota líquida estatal y autonómica incrementada.
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Si sumamos la cuota líquida estatal y autonómica incrementada, obtenemos la cuota líquida total
incrementada.
Posteriormente habrá que tener en cuenta las deducciones por doble imposición
internacional, por doble imposición en el régimen de transparencia fiscal internacional y por
doble imposición en el régimen de imputación de rentas por la cesión de derechos de imagen,
las que no vamos a desarrollar.
es
No se nos olvide tampoco restar las retenciones y pagos a cuenta de la declaración ya realizados.
e.
Resultado de la declaración
El resultado de la declaración se obtiene como diferencia entre la cuota líquida total, o en su caso, la
oc
cuota líquida total incrementada y las siguientes cantidades:
Deducción por maternidad

gd
Puede minorarse la cuota diferencial en 1.200€ anuales por cada hijo menor de 3 años, siempre que
se cumplan los requisitos siguientes:
Que se trate de una mujer (o padre o tutor en caso de fallecimiento de la madre o si tiene
c.
atribuida de forma exclusiva la guarda o custodia) con hijos menores de 3 años por los que
tenga derecho a la aplicación del mínimo por descendientes.

ti
Que realice una actividad por cuenta propia o ajena por la cual esté dada de alta en el régimen
correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad.
Esta deducción se podrá incrementar en 1.000 euros adicionales más, en concepto de cantidades
satisfechas a guarderías y centros de educación infantil autorizados por la preinscripción y
matrícula de dichas menores, la asistencia, en horario general y ampliado, y la alimentación,
siempre que se hayan producido por meses completos y no tuvieran la consideración de
rendimientos del trabajo en especie exentos.
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Este incremento se calculará de forma proporcional al número de meses en que se cumplan los
requisitos para obtener este incremento, es decir, ambos requisitos simultáneamente,
manteniéndose como límite para cada hijo las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y
mutualidades devengadas en cada periodo impositivo con posterioridad al nacimiento o adopción, y
además el importe total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en dicho periodo a la
guardería o centro educativo en relación con ese hijo.
Esta mejora no podrá anticiparse. Serán las guarderías y centros infantiles quienes deban de
es
cumplimentar el Modelo 233 de Declaración informativa por gastos de guarderías, en el plazo del
mes de enero (excepcionalmente hasta el 15 de febrero para cumplimentar la información relativa al
ejercicio 2018).
e.
Deducción por familia numerosa o persona con discapacidad a cargo
Los contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de
oc
alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad podrán minorar la cuota
diferencial del impuesto en las siguientes deducciones:

gd
Por cada descendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por
descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, hasta 1.200 euros anuales.
Por cada ascendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por
ascendientes previsto en el artículo 59 de esta Ley, hasta 1.200 euros anuales.

c.
Por ser un ascendiente, o un hermano huérfano de padre y madre, que forme parte de una
familia numerosa conforme a la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias

ti
Numerosas, hasta 1.200 euros anuales. Con efectos desde el 05/07/2018, se amplía hasta en
600 euros anuales este límite, por cada uno de los hijos que formen parte de la familia
numerosa de categoría general (3 hijos) o especial (5 en familia numerosa de categoría
especial).
En caso de familias numerosas de categoría especial, esta deducción se incrementará en un 100
por ciento. Este incremento no se tendrá en cuenta a efectos del límite a que se refiere del artículo
81 bis LIRPF.
Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de alguna de las anteriores
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28 / 172
deducciones respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa, su importe se
prorrateará entre ellos por partes iguales, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 4 del artículo
81 bis LIRPF.
Las deducciones se calcularán de forma proporcional al número de meses en que se cumplan de
forma simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 anterior, y tendrán como límite para cada
una de las deducciones, las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades
devengadas en cada período impositivo. No obstante, si tuviera derecho a la deducción prevista en
es
las letras a) o b) del apartado anterior respecto de varios ascendientes o descendientes con
discapacidad, el citado límite se aplicará de forma independiente respecto de cada uno de ellos.
A efectos del cálculo de este límite se computarán las cotizaciones y cuotas por sus importes
e.
íntegros, sin tomar en consideración las bonificaciones que pudieran corresponder.
Se podrá solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el abono de las deducciones de

oc
forma anticipada. En estos supuestos, no se minorará la cuota diferencial del impuesto.
Reglamentariamente se regularán el procedimiento y las condiciones para tener derecho a la
práctica de estas deducciones, así como los supuestos en que se pueda solicitar de forma anticipada
gd
su abono.
Asimismo, reglamentariamente se podrán determinar los supuestos de cesión del derecho a la

c.
deducción a otro contribuyente que tenga derecho a su aplicación respecto de un mismo
descendiente, ascendiente o familia numerosa.

ti
En este caso, a efectos del cálculo de la deducción a que se refiere el apartado 2 de este artículo, se
tendrá en cuenta de forma conjunta, tanto el número de meses en que se cumplan de forma
simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 de este artículo como las cotizaciones y cuotas
totales a la Seguridad Social y Mutualidades correspondientes a todos los contribuyentes que
tuvieran derecho a la deducción”
De forma resumida, aquellos contribuyentes que obtengan rendimientos del trabajo o rendimientos
de actividades económicas, tendrán derecho a una deducción de 1.200 euros por cada ascendiente o
descendiente discapacitado (que den derecho a la aplicación del mínimo exento correspondiente) o
familia numerosa teniendo como límite las cotizaciones totales a la seguridad social y
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29 / 172
mutualidades de previsión social de los contribuyentes que tengan derecho a la deducción.
Además, y de forma destacable, podrán solicitar el abono de dicha deducción de forma anticipada a
la Agencia Tributaria considerándose así un impuesto negativo, no pudiendo deducirse para hallar
la cuota diferencial en la declaración del IRPF.
4. Con efectos desde el 05/07/2018 se crea la deducción de 1.200 euros anuales por cónyuge no
separado legalmente con discapacidad, siempre y cuando no obtenga rentas anuales (excluidas las
exentas) que superen los 8.000 euros anuales y no tengan derecho a las deducciones por
es
descendiente o ascendiente con discapacidad con derechos a la aplicación de sus mínimos
correspondientes.
Ejemplo:
e.
Contribuyente X, que tiene 2 hijos y un padre, discapacitados. Dicha discapacidad y grado de
oc
consanguineidad le dan derecho a aplicar los mínimos por descendientes y ascendientes
discapacitados. El contribuyente obtiene únicamente rentas del trabajo, y su cuota líquida es
de 2.000 euros. Por otro lado, la suma total de cuotas a la seguridad social en 2015 han sido
gd
de 3.000 euros.
C.L. = 2.000 euros

c.
Deducción por cada ascendientes/descendiente discapacitado

ti
1º hijo = 1.200 euros
2º hijo = 1.200 euros
1º Padre = 1.200 euros
Total Deducción = 3.600 euros
Límite de cotización a la seguridad social = 3.000 euros
Aplicación de deducción = -3.000 euros
Total Cuota Diferencial = 2.000 – 3.000 = -1.000 euros
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30 / 172
Comenzar Actividad
Tramo estatal. 1 con carácter general, los

contribuyentes podrán deducirse
el 7,5 % de las cantidades
Tramo autonómico. 2 satisfechas en el periodo que se
trate por la adquisición o
rehabilitación de la vivienda que
constituya o vaya a constituir la
es
residencia habitual del
contribuyente, salvo que la CCAA
apruebe otro porcentaje.
e.
los contribuyentes podrán
deducirse el 7,5 % de las
cantidades satisfechas en el
período de que se trate por la
oc
adquisición o rehabilitación de la
vivienda que constituya o vaya a
constituir la residencia habitual
del contribuyente.
gd
La base de la deducción está constituida por las cantidades satisfechas por la

adquisición por rehabilitación de la vivienda habitual, con un límite de 9.040
euros. Esta misma cantidad es la establecida para el caso de construcción o
c.
ampliación de la vivienda habitual.

ti
Retenciones y demás pagos a cuenta
En el IRPF los pagos a cuenta se considerarán deuda tributaria y podrán consistir en:
Retenciones.
Ingresos a cuenta.
Pagos fraccionados.
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Como regla general, están obligados a retener o ingresar a cuenta del IRPF:
Los sujetos pasivos del IS que satisfagan o abonen rentas sujetas al IRPF
Las personas físicas que realizan actividades económicas, respecto a las rentas sujetas al IRPF,
que satisfagan o abonen en el ejercicio de sus actividades.
Las entidades en régimen de atribución de rentas que satisfagan o abonen rentas sujetas al
IRPF.
es
Retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos del trabajo
resulta algo complicado y arduo el procedimiento para finalmente calcular el porcentaje de
retención que corresponde a los rendimientos del trabajo. Aconsejamos para ello la lectura de los
e.
artículo 80 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta. Tener en cuenta que para ello,
debe de conocerse los rendimientos brutos que va a percibir el contribuyente y su situación

oc
personal.
Eso sí, hay un límite cuantitativo que excluye de la obligación de retener. Estos están en el artículo
81 RIRPF.
gd
Ante la complicidad del cálculo, la AEAT pone a disposición del usuario una aplicación para
proceder al cálculo de forma automática. La encontrará en el siguiente enlace:

c.
Servicio de cálculo de retenciones de la AEAT

ti
Retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos del capital mobiliario
Con carácter general, en los rendimientos de capital mobiliario la base de retención está constituida
por la contraprestación íntegra exigible o satisfecha.
La retención a practicar es el resultado de aplicar a la base de retención el tipo o porcentaje que
corresponda. El tipo de retención a cuenta del IRPF es del 19%, salvo para los rendimientos
derivados de la cesión del derecho de explotación de derechos de imagen (artículo 101.10 LIRPF),
siempre que no sean en el desarrollo de una actividad económica, siendo el porcentaje del 24%.
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Retenciones e ingresos a cuenta del capital inmobiliario
Están sujetos a retención los arrendamientos o subarrendamientos de inmuebles urbanos con las
siguientes excepciones:
Arrendamientos de viviendas por empresas para sus empleados.
Cuando las rentas satisfechas por el arrendatario a un mismo arrendador no superen los 900€
anuales.
es
Cuando la actividad del arrendador esté clasificada en alguno de los epígrafes del grupo 861
del IAE, y aplicando al valor catastral de los inmuebles destinados al arrendamiento o
subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los epígrafes del citado
grupo, no hubiese resultado cuota cero (valor catastral de los inmuebles superior a 601.012,10
euros).
e.
oc
El arrendatario de vivienda habitual en el que el arrendatario es una persona física que no tiene la
consideración a efectos del Impuesto sobre la Renta de empresario o profesional, no está sujeto a
retención.
gd
La base de la retención es el importe total que satisfaga al arrendador excluido el IVA y la retención
a practicar será el resultado de aplicar a la base de retención el porcentaje del 19%.
Retenciones y pagos fraccionados en actividades económicas

c.
En el ámbito de los rendimientos de actividades económicas, la normativa del IRPF contempla tres
ti
tipos de pagos a cuenta:
Retenciones, que se practican sobre determinados rendimientos de actividades económicas
cuando se satisfacen en metálico.
Ingresos a cuenta, que se efectúan sobre determinados rendimientos de actividades
económicas cuando se satisfacen en especie.
Pagos fraccionados, que son realizados directamente por el contribuyente que ejerce las
actividades económicas.
Retenciones
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Cuando los rendimientos derivan de la contraprestación de una actividad profesional, sobre los
ingresos íntegros satisfechos se aplicará el tipo general de retención del 15% No obstante se
aplicará el 7% en los siguientes casos.
Contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales: periodo impositivo de
inicio de actividades y en los dos siguientes.
Rendimientos satisfechos a representantes garantizados de tabacalera, recaudadores
municipales, agentes de seguros que utilicen los servicios de subagentes, delegados
es
territoriales del organismo loterías.
En el caso de actividades agrícolas, ganaderas y forestales, están sujetos a retención la totalidad
e.
de los rendimientos íntegros percibidos, con excepción de:
Las subvenciones corrientes y de capital

oc
Las indemnizaciones
El tipo de retención es:

gd
El 2% con carácter general.
El 1% en las actividades ganaderas de engorde de porcino y avicultura.

c.
Están sujetas a retención las actividades empresariales en estimación objetiva de ciertos
epígrafes. (artículo 95.6 RIRPF)

ti
La base de retención son los ingresos íntegros satisfechos por el pagador de la factura emitida y el
tipo de retención es del 1%.
Ingresos a cuenta
Se establece la obligación de efectuar ingresos a cuenta de IRPF sobre las retribuciones satisfechas
en especie.
La base del ingreso a cuenta es el valor de mercado de la retribución en especie.
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El porcentaje del ingreso a cuenta es el mismo que para el cálculo de las retenciones sobre esta
misma clase de rendimientos.
Pagos fraccionados
La obligación de efectuar pagos fraccionados del impuesto alcanza a los contribuyentes que ejercen
actividades económicas cualquiera que sea el método de determinación de sus rendimientos.
No obstante, los que desarrollen actividades agrícolas, ganaderas o forestales no deberán
es
hacerlo si en el año natural anterior al menos el 70% de los ingresos de la explotación, con
excepción de las subvenciones corrientes o de capital y las indemnizaciones, fueron objeto de
retención o ingreso a cuenta.
e.
Los contribuyentes que desarrollen actividades profesionales tampoco deberán de efectuar pagos
fraccionados cuando se dé la misma circunstancia.

oc
En las entidades en régimen de atribución de rentas que ejerzan actividades económicas, los
pagos fraccionados han de ser realizados por cada uno de los socios, comuneros o partícipes, en
proporción a su participación en el beneficio de la entidad.

gd
En cada uno de los plazos reglamentarios previstos deben ingresarse las cantidades que resulten de
aplicar a la base de cálculo los porcentajes que en cada caso correspondan.

c.
Por actividades que estén en régimen de estimación directa en cualquiera de sus modalidades:
20% del rendimiento neto correspondiente desde principios de año y el último trimestre a que
ti
se refiere el pago fraccionado.
Por las actividades en régimen de estimación objetiva el 4% (si cuenta con más de una persona
asalariada) de los rendimientos netos resultantes según los datos base del primer día del año
en caso de inicio, del día del comienzo, con una sola persona asalariada el 3%, y en el caso de
que no disponga de personal el 2%.
En las actividades agrícolas, ganaderas, forestales o pesqueras, cualquiera que fuese el
régimen de determinación del rendimiento neto, será del 2% de los ingresos del trimestre,
excluida las subvenciones de capital y las indemnizaciones.
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De la cantidad resultante por la aplicación de lo anterior, se deducirán, en su caso, las retenciones
y los ingresos a cuenta efectuados en el periodo comprendido desde el día 1 de enero al último día
del trimestre al que se refiere el pago fraccionado, y la deducción por obtención de rendimientos de
actividades económicas.
Retenciones e ingresos a cuenta de ganancias patrimoniales

El porcentaje de retención o ingreso a cuenta a aplicar sobre las ganancias derivadas de
transmisiones o reembolso de acciones y participaciones de instituciones de inversión colectiva será
del 19% en 2016
es
Retenciones Ganancias Patrimoniales
Premios de juegos, concursos, rifas etc. sujetos a retención, distintos de los sujetos a GELA (101.7
e.
LIRPF): 19%.
Rentas excluidas de retención o ingreso a cuenta

oc
No existe obligación de practicar retención o ingreso a cuenta sobre:
gd
Las rentas exentas del artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre la renta de las personas físicas y
las dietas y gastos de viaje exceptuados de gravamen.
Los rendimientos de valores emitidos por el Banco de España que constituyen instrumento
regulador de intervención en el mercado monetario y los de las letras del tesoro.

c.
Las primas de conversión de obligaciones en acciones.

ti
Obligaciones formales del retenedor
Presentar, en los plazos, forma y lugares que se establezcan, declaración de las cantidades
retenidas o pagos a cuenta realizados, o declaración negativa cuando no hubiera procedido su
práctica.
Presentar un resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta.
Conservar la documentación correspondiente.
Expedir certificación acreditativa de retenciones e ingresos a cuenta efectuados.
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Puede consultar el siguiente cuadro resumen de los tipos de retenciones de la AEAT.

La [[obligación]] de efectuar pagos [[fraccionados]] del impuesto alcanza a los [[contribuyentes]] que
ejercen actividades [[económicas]] cualquiera que sea el método de [[determinación]] de sus
rendimientos.
Los que desarrollen actividades agrícolas, ganaderas o forestales no deberán hacerlo

si en el año natural anterior al menos el 70% de los ingresos de la explotación, con
excepción de las subvenciones corrientes o de capital y las indemnizaciones, fueron
objeto de retención o ingreso a cuenta.
es
e.
oc
gd
c.
ti
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Impuesto sobre el patrimonio.
El Impuesto sobre el Patrimonio fue establecido por la Ley 19/1991, de 6 de junio (en adelante L.I.P.)
y tuvo una finalidad básicamente censal. No obstante se le dio carácter también recaudatorio con el
fin de cumplir con dos objetivos:
Incentivar y favorecer una mayor eficacia en la utilización de patrimonios y recursos, mediante
el establecimiento de una cuota mínima que obliga al pago del impuesto, aunque no existan
es
rentas derivadas de los elementos patrimoniales.
Conseguir una mayor justicia redistributiva aumentando el carácter progresivo de la escala de
tipos de gravamen del impuesto que se elevan, así como el mínimo exento.
e.
Sin embargo, una vez comprobada la pérdida de su capacidad para alcanzar dichos objetivos se
procedió a suprimir el gravamen con efectos desde el 1 de enero de 2008, mediante la fórmula de
oc
establecer una bonificación estatal del 100 por 100 sobre su cuota íntegra y de derogar las
obligaciones formales relativas a la autoliquidación del impuesto, la presentación de la declaración
y, en su caso, el pago de la deuda tributaria.

gd
El comité de expertos aconsejó la supresión definitiva de este impuesto, contrario a lo reclamado por
la mayoría de las comunidades autónomas al tratarse de un tributo cedido a las mismas, decisión
que finalmente fue adoptada por el Gobierno.

c.
No obstante, las circunstancias actuales, con los efectos de la crisis económica, han hecho
necesario, a través del Real Decreto-ley 13/2011, de 16 de septiembre, su recuperación, si bien con
ti
dos importantes novedades:
Su restablecimiento tiene carácter temporal, ya que se contempla exclusivamente para los años
2011 y 2012. Más adelante se prorrogó durante dos años más. Se ha seguido prorrogando el
resto de años incluyendo el 2018, así lo establece la Ley de Presupuestos Generales del Estado
para este ejercicio.
Se refuerza su carácter extraordinario, dirigido a que contribuyan únicamente los
contribuyentes con una especial capacidad económica, para lo que se ha elevado el límite de la
exención de la vivienda habitual hasta un importe máximo de 300.000 euros y se ha fijado el
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mínimo exento en 700.000 euros, aunque hay que recordar que las comunidades autónomas
ostentan amplias competencias normativas sobre este último extremo para sus residentes.
El Impuesto sobre el Patrimonio como impuesto principal
El Impuesto sobre el Patrimonio está configurado como un impuesto principal e independiente,
aunque si atendemos a su principal función, que es la informativa, se termina considerando como un
complemento del Impuesto sobre la Renta, no teniendo la consideración de gasto deducible. Su
es
función recaudatoria pasa a ser residual pues, como veremos más adelante, solo deben presentarlos
contribuyentes con un patrimonio elevado.
e.
oc
gd
c.
Ante todo aclararles que vamos a incidir más en este impuesto en este apartado puesto que a lo
ti
largo del contenido anterior no se ha comentado nada al respecto.
Naturaleza y hecho imponible
El Impuesto sobre el Patrimonio es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava el
patrimonio neto de las personas físicas del que sean titulares a fecha 31 de diciembre de cada año.
El primer concepto que debemos matizar es, el de del patrimonio del contribuyente.
Patrimonio neto
Constituye el patrimonio neto de la persona física el conjunto de bienes y derechos de contenido
económico de los que la misma sea titular, con deducción de las cargas y gravámenes que
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disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que su titular deba
responder (artículo 1, L.I.P).
Hecho imponible
Constituirá el hecho imponible del impuesto la titularidad por el sujeto pasivo en el momento del
devengo del patrimonio neto a que se refiere el párrafo anterior. Se presume que forman parte del
patrimonio del sujeto pasivo los bienes y derechos que hubieran pertenecido al mismo en el
momento del anterior devengo, salvo prueba de transmisión o pérdida patrimonial, artículo 3 Ley
es
Impuesto Patrimonio.
Vemos que no se establece un catálogo de bienes y derechos gravables siéndolos todos aquellos
susceptibles de valoración económica.
e.
Dado el carácter estático del Impuesto, que grava el valor de los bienes y derechos de contenido
económico de que sea titular el sujeto pasivo en una fecha determinada, la posesión de
oc
determinados bienes a lo largo de un año, que se venden o trasmiten antes de finalizar este, no está
sujeta a gravamen.
gd
Ámbito territorial
El Impuesto sobre el Patrimonio se aplica en todo el territorio nacional, sin perjuicio de los
regímenes tributarios forales de Concierto y Convenio Económico vigentes en los Territorios

c.
Históricos del País Vasco y de la Comunidad Foral de Navarra, respectivamente, y de lo dispuesto en
los tratados o convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno,
ti
artículo 2.1, LIP.
Cesión del Impuesto sobre el Patrimonio de las Comunidades Autónomas
El Impuesto sobre el Patrimonio es un impuesto cuyo rendimiento está cedido en su totalidad a las
comunidades autónomas. A efectos de la atribución del rendimiento se toma como punto de conexión
la residencia habitual del sujeto pasivo en dicho territorio, que es la misma que corresponde para el
IRPF a la fecha del devengo del impuesto
Como consecuencia de la cesión, las comunidades autónomas podrán asumir competencias
normativas sobre:
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El mínimo exento.
El tipo de gravamen.
Las deducciones y bonificaciones de la cuota.
Las deducciones y bonificaciones aprobadas por las comunidades autónomas resultarán, en todo
caso, compatibles con las establecidas en la normativa estatal reguladora del impuesto y no podrán
suponer una modificación de las mismas. Estas deducciones o bonificaciones autonómicas se aplican
con posterioridad a las reguladas por la normativa del Estado.
es
Personas con discapacidad
Por otra parte, ha de tenerse en cuenta, además que las comunidades autónomas podrán declarar la
e.
exención en el Impuesto sobre el Patrimonio de los bienes y derechos integrantes del patrimonio
protegido de las personas con discapacidad.

oc
Al ser el Impuesto sobre el Patrimonio un tributo cedido a las comunidades autónomas, con
su restablecimiento éstas recuperan de manera efectiva su capacidad normativa y su

gd
recaudación, lo que supondrá para las mismas la posibilidad de obtener, aunque sea
temporalmente, unos recursos adicionales a los que resulten del nuevo modelo de financiación
para continuar con las políticas públicas y reducir el déficit.

c.
Si las comunidades autónomas no hicieran uso de las competencias normativas sobre este
Impuesto, se aplicará, en su defecto, la normativa del Estado.

ti
Comenzar Actividad
Patrimonio neto. 1 La titularidad por el sujeto pasivo

en el momento del devengo del
patrimonio neto a que se refiere
Hecho imponible. 2 el párrafo anterior.
tic.gdoce.es
41 / 172
El conjunto de bienes y derechos

de contenido económico de los
que la misma sea titular, con
deducción de las cargas y
gravámenes que disminuyan su
valor.
El Impuesto sobre el Patrimonio es un tributo de carácter directo y naturaleza

personal que grava el patrimonio neto de las personas físicas del que sean
titulares a fecha 31 de diciembre de cada año. El primer concepto que debemos
es
matizar es, el de del patrimonio del contribuyente.
Devengo del Impuesto
e.
oc
Artículo 29, Ley Impuesto Patrimonio
El Impuesto sobre el Patrimonio se devenga el día 31 de diciembre de cada año y afecta al
patrimonio del que sea titular el sujeto pasivo en dicha fecha. En consecuencia, en este
gd
impuesto no existe un período impositivo propiamente dicho.
Así, el fallecimiento de una persona un día distinto del 31 de diciembre determina que el impuesto
no se devengue en ese ejercicio.

c.
El caudal relicto se grava como parte del patrimonio de los herederos o legatarios, sin que en ningún
ti
caso éstos deban presentar declaración del Impuesto sobre el Patrimonio por el fallecido.
Sujeto pasivo
Son sujetos pasivos del impuesto sobre el Patrimonio, solo las personas físicas, no siéndolo por tanto
ni las personas jurídicas ni los entes sin personalidad.
A diferencia del IRPF, la persona física será gravada de forma individual, no siendo posible la
conjunta.
El sometimiento al impuesto podrá ser por dos modalidades, la “personal” y la “real”, dependiendo
de si la residencia del sujeto pasivo esté en el territorio nacional o esté fuera.
tic.gdoce.es
42 / 172
Sujetos pasivos por obligación personal (Artículo 5 Ley Impuesto Patrimonio)
Se considera a esta modalidad como la modalidad normal de aplicación del impuesto. Según esta, se
grava la totalidad del patrimonio neto del sujeto pasivo (patrimonio mundial) de que sean titulares a
31 de diciembre con independencia del lugar donde estén situados los bienes o puedan ejercitar los
derechos.
Están sometidos por obligación personal:
es
a) Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.
Para la determinación de la residencia habitual se estará a los criterios establecidos en las normas
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
e.
No obstante, cuando un residente en territorio español pase a tener su residencia en otro país
podrá optar por seguir tributando por obligación personal en España. Dicha opción deberá
oc
ejercitarse mediante la presentación de la declaración por obligación personal en el primer ejercicio
en el que hubiera dejado de ser residente en territorio español.

gd
b) Las personas físicas de nacionalidad española, así como su cónyuge no separado legalmente y
los hijos menores de edad que tuviesen su residencia habitual en el extranjero, por su condición de:
Miembros de misiones diplomáticas españolas, ya fuera como Jefe de la Misión, como

c.
miembros del personal diplomático, administrativo, técnico o de servicios de la misma.
Miembros de las oficinas consulares españolas, ya fuera como Jefe de las mismas o como
ti
funcionario o personal de servicios a ellas adscritos, con excepción de los vicecónsules
honorarios o agentes consulares honorarios y del personal dependiente de los mismos.
Titulares de cargo o empleo oficial del Estado español, como miembros de las delegaciones y
representaciones permanentes acreditadas ante organismos internacionales o que formen
parte de delegaciones o misiones de observadores en el extranjero.
Funcionarios en activo que ejerzan en el extranjero cargo o empleo oficial que no tenga
carácter diplomático o consular.
No obstante, las personas anteriormente relacionadas no estarán sujetas al Impuesto por obligación
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personal cuando, no siendo funcionarios públicos en activo o titulares de cargo o empleo oficial, ya
tuvieran su residencia habitual en el extranjero con anterioridad a la adquisición de cualquiera de
las condiciones enumeradas anteriormente.
En el caso de los cónyuges no separados legalmente y los hijos menores de edad, no estarán sujetas
al Impuesto por obligación personal cuando ya tuvieran su residencia habitual en el extranjero con
anterioridad a la adquisición por el cónyuge, el padre o la madre, de cualquiera de las condiciones
enumeradas anteriormente.
es
Sujetos pasivos por obligación real
Las siguientes personas tributan solo por los bienes y derechos de que sean titulares cuando los
e.
mismos estén situados, puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en territorio español.
a) Las personas físicas que no tengan su residencia habitual en España y sean titulares de bienes o
oc
derechos que estén situados, puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en territorio español.
b) Las personas físicas que hayan adquirido su residencia fiscal en España como consecuencia de su
desplazamiento a territorio español por motivos de trabajo y que, al amparo de lo previsto en el

gd
artículo 93 de la LIRPF, hayan optado por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
En ambos casos, la declaración se referirá exclusivamente a los bienes o derechos de que sean
titulares, siempre que los mismos estén situados, puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en
c.
territorio español.
ti
Los sujetos pasivos no residentes en territorio español están obligados a nombrar una
persona física o jurídica con residencia en España para que les represente ante la
Administración Tributaria en relación con sus obligaciones por este impuesto, cuando operen
por mediación de un establecimiento permanente o cuando por la cuantía y características del
patrimonio situado en territorio español así lo requiera la Administración Tributaria, y a
comunicar dicho nombramiento
Para la determinación de estos 2.000.000 deberán tenerse en cuenta todos los bienes y
derechos del sujeto pasivo, estén o no exentos del Impuesto, computados sin considerar las
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cargas y gravámenes que disminuyan el valor de los mismos, ni tampoco las deudas u
obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
Artículo 4 Ley Impuesto Patrimonio
es
e.
oc
gd
c.
Están exentos del Impuesto sobre el Patrimonio los siguientes bienes y derechos:
a) Los bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español, que estén inscritos en el Registro
ti
General de Bienes de Interés Cultural o en el Inventario General de Bienes Muebles, así como
aquellos otros que hayan sido calificados como Bienes de Interés Cultural por el Ministerio de
Cultura, inscritos en el Registro correspondiente.
No obstante, en el supuesto de zonas arqueológicas y sitios o conjuntos históricos, los bienes exentos
son únicamente los siguientes bienes inmuebles:
En zonas arqueológicas: los bienes inmuebles incluidos como objeto de especial protección
en el instrumento de planeamiento urbanístico a que se refiere el artículo 20 de la Ley 16/1985,
de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español.
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En sitios o conjuntos históricos: los bienes inmuebles que cuenten con una antigüedad igual
o superior a cincuenta años y estén incluidos en el Catálogo previsto en el artículo 86 del
Reglamento de Planeamiento Urbanístico como objeto de protección integral en los términos
previstos en el artículo 21 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español.
b) Los bienes integrantes del Patrimonio Histórico de las comunidades autónomas que hayan
sido calificados e inscritos de acuerdo con lo establecido en sus normas reguladoras.
c) Determinados objetos de arte y antigüedades. A efecto de la aplicación de la exención, se
es
consideran objetos de arte las pinturas, esculturas, dibujos, grabados, litografías u otros análogos,
siempre que, en todos los casos, se trate de obras originales.
Antigüedades: los bienes muebles, útiles u ornamentales, excluidos los objetos de arte, que tengan
más de cien años de antigüedad y cuyas características originales fundamentales no hubieran sido
e.
alteradas por modificaciones o reparaciones efectuadas durante los cien últimos años.
Los objetos de arte y antigüedades que se declaran exentos son los siguientes:
oc
1) Aquellos cuyo valor sea inferior a las cantidades que se indican:
gd
90.151,82 euros cuando se trate de obras pictóricas y escultóricas con menos de cien años de
antigüedad.
60.101,21 euros en el caso de obras pictóricas con cien o más años de antigüedad.
60.101,21 euros cuando se trate de colecciones o conjuntos de objetos artísticos, culturales y

c.
antigüedades.
42.070,85 euros cuando se trate de obras escultóricas, relieves y bajo relieves con cien o más
ti
años de antigüedad.
42.070,85 euros en los casos de colecciones de dibujos, grabados, libros, documentos e
instrumentos musicales.
42.070,85 euros cuando se trate de mobiliario.
30.050,61 euros en los casos de alfombras, tapices y tejidos históricos.
18.030,36 euros cuando se trate de dibujos, grabados, libros impresos o manuscritos y
documentos unitarios en cualquier soporte.
9.015,18 euros en los casos de instrumentos musicales unitarios de carácter histórico.
9.015,18 euros en los casos de objetos de cerámica, porcelana y cristal antiguos.
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6.010,12 euros cuando se trate de objetos arqueológicos.
2.404,05 euros cuando se trate de objetos etnográficos.
2) Los que hayan sido cedidos por sus propietarios en depósito permanente por un período no
inferior a tres años a Museos o Instituciones Culturales sin fin de lucro, para su exhibición pública,
mientras se encuentren depositados.
3) La obra propia de los artistas mientras permanezca en el patrimonio del autor.

d) El ajuar doméstico, entendiéndose como tal los efectos personales y del hogar, utensilios
es
domésticos y demás bienes muebles de uso particular del sujeto pasivo, excepto las joyas, pieles de
carácter suntuario, automóviles, vehículos de dos o tres ruedas con cilindrada igual o superior a 125
centímetros cúbicos, embarcaciones de recreo o de deportes náuticos, las aeronaves y los objetos de
e.
arte y antigüedades.
e) Los derechos de contenido económico en los siguientes instrumentos:

oc
Los derechos consolidados de los partícipes y los derechos económicos de los beneficiarios en
un plan de pensiones.
gd
Los derechos de contenido económico que correspondan a primas satisfechas a los planes de
previsión asegurados definidos en el artículo 51.3 de la LIRPF.
Los derechos de contenido económico que correspondan aportaciones realizadas por el sujeto
pasivo a los planes de previsión social empresarial regulados en el artículo 51.4 de la LIRPF.
c.
Los derechos de contenido económico derivados de las primas satisfechas por el sujeto pasivo a
los contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que
ti
instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos
previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los
Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, así como los derivados de las
primas satisfechas por los empresarios a los citados contratos de seguro colectivo.
Los derechos de contenido económico que correspondan a primas satisfechas a los seguros
privados que cubran la dependencia definidos en el artículo 51.5 de la LIRPF.
f) Los derechos derivados de la propiedad intelectual o industrial, mientras permanezcan en el
patrimonio del autor y, en el caso de la propiedad industrial, siempre que no estén afectos a
tic.gdoce.es
47 / 172
actividades empresariales.
es
g) Los valores pertenecientes a no residentes cuyos rendimientos estén exentos en virtud de lo
e.
dispuesto en el artículo 14 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no
Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo.
h) El patrimonio empresarial y profesional. Esta exención incluye los bienes y derechos de las
oc
personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad económica, empresarial o profesional,
siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el contribuyente y constituya
su principal fuente de renta.

gd
La aplicación de la exención está condicionada a que en la fecha de devengo del impuesto (31 de
diciembre) se cumplan los siguientes requisitos:
1) Que los bienes y derechos estén afectos al desarrollo de una actividad económica, empresarial o
c.
profesional, en los términos del artículo 29 de la LIRPF y artículo 22 del Reglamento de dicho
impuesto.
ti
Se entenderá que el “arrendamiento de inmuebles” constituye actividad económica cuando para

la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada
completa.
2) Que la actividad económica, empresarial o profesional, a la que dichos bienes y derechos estén
afectos se ejerza de forma habitual, personal y directa por el contribuyente titular de los mismos.
No obstante, estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos cónyuges, cuando se utilicen
en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de ellos, siempre que se
cumplan el resto de requisitos exigidos por la Ley.
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3) Que la actividad económica, empresarial o profesional, constituya la principal fuente de renta del
contribuyente.
Se entenderá que la actividad empresarial o profesional constituye la principal fuente de renta

cuando, al menos el 50 por 100 del importe de la base imponible general y del ahorro del IRPF del
contribuyente, suma de las casillas 455y 465de la página 10 de la declaración del IRPF, provenga de
rendimientos netos de las actividades empresariales o profesionales de que se trate.
A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán las remuneraciones por las
funciones de dirección que se ejerzan en las entidades de las que, en su caso, se posean
participaciones exentas de este impuesto, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan causa
es
de la participación del sujeto pasivo en dichas entidades.
4) Cuando un mismo contribuyente ejerza dos o más actividades empresariales o profesionales de
e.
forma habitual, personal y directa, la exención alcanzará a todos los bienes y derechos afectos a las
mismas, considerándose que la principal fuente de renta viene determinada por el conjunto de los
rendimientos empresariales o profesionales de todas ellas.

oc
IMPORTANTE: En el supuesto de menores de edad o incapacitados que sean titulares de los
elementos patrimoniales afectos, los requisitos exigidos en los números 2) y 3) anteriores, se

gd
considerarán cumplidos cuando se ajusten a los mismos sus representantes legales.

c.
Don Rodríguez desarrolla en el ejercicio 2012 de forma habitual, personal y directa una
actividad empresarial de la que ha obtenido unos rendimientos netos de 29.000 euros. La base
ti
imponible general y del ahorro del IRPF declarada por el señor Rodríguez en dicho ejercicio
asciende a 60.000 euros. El valor de todos los bienes y derechos afectos a la actividad
económica desarrollada, a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, es de 200.000 euros. Ha
percibido durante 2012 un total de 3.000 euros por el desempeño de determinadas funciones
directivas que le ha encomendado el Consejo de Administración de una entidad en la que tiene
participaciones exentas del Impuesto sobre el Patrimonio.
Determinar si los bienes y derechos de don Rodríguez afectos a la actividad empresarial
desarrollada por el mismo están o no exentos en el Impuesto sobre el Patrimonio en 2012.
Solución
tic.gdoce.es
49 / 172
Para el cálculo de la principal fuente de renta de don Rodríguez no se tienen en cuenta las
retribuciones percibidas por las funciones de dirección desempeñadas en la entidad de la que
posee participaciones exentas del Impuesto sobre el Patrimonio. Por lo tanto, el 50 por 100 de
la base imponible general y del ahorro del IRPF del contribuyente asciende a:
50% de (60.000 - 3.000) = 28.500 euros.
El rendimiento neto de la actividad del presente ejercicio asciende a 29.000 euros, que es
superior al 50 por 100 de la base imponible del IRPF del contribuyente. Por consiguiente, los
es
bienes y derechos afectos a la actividad empresarial están exentos del Impuesto sobre el
Patrimonio en el ejercicio 2012.
e.
Comentario: al depender de un determinado nivel de rendimientos, puede suceder que un mismo
contribuyente tenga derecho a la exención en un determinado ejercicio y no en el siguiente.
oc
Comenzar Actividad
gd
Sujetos pasivos por obligación 1 Las personas físicas que hayan

c.
personal. adquirido su residencia fiscal en

España como consecuencia de su
desplazamiento a territorio
Sujetos pasivos por obligación 2 español por motivos de trabajo.
ti
real.
Las personas físicas que tengan

su residencia habitual en
Son sujetos pasivos del impuesto sobre el Patrimonio, solo las personas físicas,
no siéndolo por tanto ni las personas jurídicas ni los entes sin personalidad.
tic.gdoce.es
50 / 172
i) Participaciones en determinadas entidades, con o sin cotización en mercados organizados,

excluidas las participaciones en Instituciones de Inversión Colectiva. Para que resulte de aplicación
la exención, han de cumplirse, a la fecha del devengo de impuesto (31 de diciembre), los siguientes
requisitos y condiciones:
1) Que la entidad, sea o no societaria, realice una actividad económica y no tenga por actividad
principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto,
no realiza una actividad económica cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social,
cualquiera de las siguientes condiciones:
es
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores.
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
e.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a
ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

oc
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas
será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación
patrimonial de la sociedad.
gd
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos
patrimoniales no afectos, no se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.

c.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como
consecuencia del desarrollo de actividades económicas.

ti
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad
constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la
finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la
correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no
esté comprendida en esta letra.
Sin perjuicio de lo anterior, no se computarán como valores ni como elementos no afectos a
actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios
tic.gdoce.es
51 / 172
no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización
de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio
año como en los últimos 10 años anteriores.
A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos
que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los
ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por 100, de la realización
de actividades económicas.
es
2) Que la participación del contribuyente en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100,
computada de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes,
descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga el parentesco su origen en la
e.
consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas de las personas
oc
anteriormente indicadas, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma,
deberán cumplirse, al menos, en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que
todas ellas tengan derecho a la exención.

gd
3) Que el contribuyente ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad. A estos
efectos se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante
el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de: presidente, director general, gerente,
c.
administrador, directores de departamento, consejeros y miembros del consejo de administración u
órgano equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva
ti
intervención en las decisiones de la empresa.
En el supuesto de que los titulares de las acciones o participaciones sean menores de edad o
incapacitados, esta condición se considerará cumplida cuando se ajusten a la misma sus
representantes legales.
4) Que, por las funciones de dirección ejercidas en la entidad, el contribuyente perciba una
remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de sus rendimientos netos
del trabajo y de actividades económicas correspondientes al ejercicio 2012. A efectos de
determinar dicho porcentaje, no se computarán los rendimientos de las actividades económicas
tic.gdoce.es
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desarrolladas de forma habitual, personal y directa por el contribuyente cuyos bienes y derechos
afectos disfruten de exención por este impuesto.
Cuando una misma persona sea directamente titular de participaciones en varias entidades en las
cuales concurran los requisitos y condiciones anteriormente citados, el cómputo del porcentaje del
50 por 100 se efectuará de forma separada respecto de cada una de dichas entidades. Es decir, sin
incluir entre los rendimientos derivados del ejercicio de las funciones de dirección los obtenidos en
otras entidades.
es
5) Cuantía de la exención. Cumplidos los requisitos y condiciones mencionados, la exención
alcanza a la totalidad del valor de las participaciones, siempre que la totalidad del patrimonio
neto de la entidad se encuentre afecto a la actividad económica desarrollada. Sin embargo, si en el
e.
patrimonio de la entidad existen bienes y derechos que no se encuentran afectos al desarrollo de
ninguna actividad económica, la exención sólo alcanzará al valor de las participaciones en la parte
oc
que corresponda a la proporción existente entre los activos afectos al ejercicio de una actividad
económica, minorados en el importe de las deudas derivadas de la actividad, y el valor total del
patrimonio neto de la entidad.

gd
No pueden considerarse elementos afectos los destinados exclusivamente al uso personal del
sujeto pasivo o de cualquiera de los integrantes del grupo de parentesco a que se refiere el número
3) anterior, ni aquéllos que estén cedidos por precio inferior al de mercado a personas o entidades
vinculadas de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto
c.
sobre Sociedades.
ti
En tales supuestos, para determinar el valor de las participaciones exentas, puede utilizarse la
siguiente fórmula:
Cumplidos los requisitos comentados, pueden aplicar la exención, además del titular de la
tic.gdoce.es
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plena propiedad o de la nuda propiedad de las acciones y participaciones, el titular del
derecho de usufructo vitalicio sobre las mismas.
Doña Jiménez ha obtenido en el ejercicio 2012 rendimientos netos del trabajo por importe de
50.000 euros. Además, ha obtenido 17.000 euros de rendimientos netos derivados de una
actividad, actividad que desarrolla de forma habitual, personal y directa y cuyos bienes y
derechos afectos al ejercicio de esta actividad están exentos en dicho ejercicio del Impuesto
es
sobre el Patrimonio al cumplirse los requisitos exigidos al efecto.
Doña Jiménez, participa, además, con un porcentaje del 33 por 100 en el capital social de las
e.
sociedades anónimas "Alfa" y "Beta", que no cotizan en bolsa ni están sometidas al régimen de
sociedades patrimoniales. En ambas sociedades ejerce funciones de dirección, percibiendo por
ello en el ejercicio 2012 en concepto de rendimientos del trabajo las siguientes retribuciones:
oc
S.A. "Alfa": 15.000 euros.
S.A. "Beta": 76.000 euros.

gd
De acuerdo con la contabilidad de la S.A. "Beta", debidamente auditada, el valor neto de los
activos de la entidad afectos al desarrollo de la actividad económica asciende a 2.000.000 de
euros, en el ejercicio 2012, siendo 2.600.000 euros el valor total del patrimonio neto de la
c.
entidad en dicho ejercicio. Asimismo, de acuerdo con los datos contables de la entidad, el valor
de la participación de doña Jiménez, a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, asciende a

ti
150.000 euros.
Determinar el valor de las participaciones exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio en el
ejercicio 2012.
Solución
1.- Porcentaje de participación:
La titular de las participaciones cumple el porcentaje mínimo de participación exigido para la
aplicación de la exención en cada una de las dos sociedades (al menos del 5 por ciento
tic.gdoce.es
54 / 172
computada de forma individual).
2.- Porcentaje de las retribuciones por las funciones de dirección ejercidas en el seno de cada
entidad:
S.A. "Alfa": 15.000 x 100 ÷ 65.000 (50.000 + 15.000) = 23,08 por 100
S.A. "Beta": 76.000 x 100 ÷ 126.000 (50.000 + 76.000) = 60,32 por 100
El cómputo del porcentaje de las retribuciones se realiza de forma separada para cada una de
es
las entidades, sin computarse en ambos casos los rendimientos netos de la actividad
económica desarrollada por doña Jiménez, cuyos bienes y derechos afectos disfrutan de la
exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, ni tampoco los obtenidos en la otra entidad.
e.
A la vista de los porcentajes obtenidos, sólo procede la exención de las participaciones en la
S.A. "Beta", al ser las retribuciones por las funciones de dirección desarrolladas en esta
oc
sociedad superiores al 50 por 100 de los rendimientos netos del trabajo obtenidos en el
ejercicio 2012.
gd
3.- Determinación del importe exento de las participaciones:
Al existir dentro del balance de la S.A. "Beta" bienes y derechos que no se encuentran afectos
al ejercicio de la actividad económica, el valor concreto de las participaciones exentas se

c.
determina de la siguiente forma:
150.000 x 2.000.000 ÷ 2.600.000 = 115.384,62 euros.

ti
j) La vivienda habitual del contribuyente, con un importe máximo de 300.000 euros. La exención
se aplicará por el sujeto pasivo que ostente sobre la vivienda habitual el derecho de propiedad, pleno
o compartido, o un derecho real de uso o disfrute sobre la misma (usufructo, uso o habitación). Los
contribuyentes que sean titulares de derechos que no den lugar al uso y disfrute de la vivienda
habitual (como, por ejemplo, la nuda propiedad, que únicamente confiere a su titular el poder de
disposición de la vivienda, pero no su uso y disfrute), no podrán aplicar la exención de la vivienda
habitual.
tic.gdoce.es
55 / 172
A efectos de la aplicación de la exención, tiene la consideración de vivienda habitual aquella en la
que el declarante resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la
vivienda tuvo aquél carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el
fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de
vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de
empleo más ventajoso u otras análogas.
Contribuyentes residentes en Castilla y León
es
Además de las exenciones anteriormente comentadas, los contribuyentes residentes en el territorio
de la Comunidad de Castilla y León podrán aplicar la exención de los bienes y derechos de contenido
económico que formen parte del patrimonio especialmente protegido del contribuyente, constituido
e.
al amparo de la Ley 41/2003, de 18 de noviembre, de protección patrimonial de las personas con
discapacidad y de modificación del Código Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil y de la Normativa

oc
Tributaria con esta finalidad.
Deben incluirse en la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio la relación y

gd
valoración de los elementos patrimoniales exentos que correspondan al patrimonio
empresarial o profesional, a las participaciones exentas en entidades con o sin cotización en
mercados organizados y a la vivienda habitual del contribuyente. El resto de elementos
patrimoniales exentos no deben incluirse en la declaración.

c.
ti
Indica si la siguiente frase es verdadera o falsa: En el supuesto de que los

titulares de las acciones o participaciones sean menores de edad o incapacitados,
esta condición se considerará cumplida cuando se ajusten a la misma sus
representantes legales.
Verdadero.
Falso.
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Titularidad de los elementos patrimoniales
Artículo 7 y artículo 8 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.
Al configurarse el Impuesto sobre el Patrimonio como un impuesto estrictamente individual y no
existir la tributación conjunta ni la acumulación de patrimonios de los cónyuges e hijos menores, es
preciso delimitar los criterios de atribución e imputación de los elementos patrimoniales al sujeto
pasivo declarante. A este respecto, la Ley del impuesto establece las siguientes reglas:
Criterio general
es
Los bienes y derechos, así como las cargas, gravámenes, deudas y obligaciones se atribuirán a los
sujetos pasivos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de
e.
las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración.
Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, así como de
oc
las cargas, gravámenes, deudas y obligaciones, la Administración Tributaria tendrá derecho a
considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público.
Asimismo, se presume que forman parte del patrimonio los bienes y derechos que hubieran
gd
pertenecido al sujeto pasivo en el momento del anterior devengo, salvo prueba de transmisión o
pérdida patrimonial.
Reglas de titularidad en caso de matrimonio
En caso de matrimonio, resultan de aplicación las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y
c.
derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio, así
como los preceptos de la legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre
ti
los miembros de la familia.
La titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos reguladores del
correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos cónyuges, se atribuirá
por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de participación.
Las cargas, gravámenes, deudas y obligaciones se atribuirán a los cónyuges de acuerdo con el
mismo criterio.
Supuestos especiales de titularidad patrimonial

a) Bienes y derechos de entidades sin personalidad jurídica.
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Los bienes y derechos de que sean titulares las sociedades civiles, herencias yacentes, comunidades
de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad
económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, se atribuirán a los socios comuneros
o partícipes, según las normas aplicables en cada caso y si éstas no constaran a la Administración,
en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.
b) Bienes o derechos adquiridos con precio aplazado, artículo 8. Uno Ley Impuesto Patrimonio.
En la adquisición de bienes o derechos con contraprestación aplazada, en todo o en parte, el valor
es
del elemento patrimonial que resulte de las normas de este impuesto se imputará íntegramente al
adquirente del mismo, quien incluirá entre sus deudas la parte de la contraprestación aplazada. Por
su parte, el vendedor incluirá entre los derechos de su patrimonio el crédito correspondiente a la
e.
parte de la contraprestación aplazada.
oc
Don Rodrigo vende a don Fernández un local por 120.000 euros, recibiendo en metálico
70.000 euros, que invierte en acciones admitidas a negociación, y quedando aplazado el resto.
El valor de negociación media en el cuarto trimestre del año de las acciones adquiridas por
gd
don Rodrigo, asciende a 65.500 euros. Determinar la declaración del comprador y vendedor
del citado local.
Solución
c.
Declaración de don Fernández (comprador):

ti
- Otros inmuebles urbanos (el local adquirido) ______________________ 120.000
- Deudas deducibles (la deuda con don Rodrigo) ____________________ - 50.000
Declaración de don Rodrigo (vendedor):
- Acciones admitidas a negociación _______________________________ 65.500
- Otros bienes y derechos (el crédito contra don Fernández) ____________ 50.000
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Venta de bienes con reserva de dominio, artículo 8.Dos Ley Impuesto Patrimonio
En caso de venta de bienes con reserva de dominio, mientras la propiedad no se transmita al

adquirente, el derecho de éste se computará por la totalidad de las cantidades que hubiera
entregado hasta la fecha del devengo del impuesto, constituyendo dichas cantidades deudas del
vendedor, que será a quien se impute el valor del elemento patrimonial que resulte de las normas
del impuesto.
Don Rodrigo vende a don Fernández un local, valorado a efectos del Impuesto sobre el
Patrimonio en 100.000 euros, por importe de 120.000 euros, con pacto de reserva de dominio,
es
habiendo recibido a cuenta 70.000 euros, que invierte en acciones admitidas a negociación
cuyo valor de negociación media del cuarto trimestre es de 65.500 euros.
e.
Determinar la declaración del comprador y vendedor del citado local.
Solución
oc
Declaración de don Fernández (comprador):
- Otros bienes y derechos (importe pagado a cuenta) _________________ 70.000

gd
Declaración de don Rodrigo (vendedor):
- Otros inmuebles urbanos (el local) ______________________________ 100.000

c.
- Acciones admitidas a negociación _______________________________ 65.500
- Deudas deducibles (cobrado a cuenta) __________________________ - 70.000

ti
Liquidación del Impuesto sobre el Patrimonio.
La liquidación del Impuesto sobre el Patrimonio nos va a determinar, en su caso, la cuota a ingresar
por el mismo. Para su cálculo vamos a tener que estudiar conceptos como pueden ser, la base
imponible, la base liquidable, la cuota íntegra, las posibles bonificaciones y reducciones a aplicar a
las mismas para determinar finalmente la cuota resultante a ingresar.
Para ello podemos estructurar la liquidación en las siguientes fases:
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59 / 172
es
e.
oc
Pasamos a desarrollar cada una de las fases en los siguientes apartados.
FASE 1ª: Determinación de la base imponible (patrimonio neto)

gd
La base imponible se define como el valor del patrimonio del sujeto pasivo a fecha del devengo del
impuesto determinada por la diferencia entre:

c.
El valor de los bienes y derechos no exentos
Las cargas y gravámenes de naturaleza real que disminuyen el valor de los respectivos bienes y
ti
derechos y las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
El problema está en valorar estos bienes y derechos a la fecha del devengo. Para ello, la propia ley
establece una serie de reglas que nos pueden ayudar.
Dependiendo de la naturaleza de los bienes y derechos, el Impuesto va a determinar unas reglas
específicas de valoración que pasamos a comentar:
Bienes inmuebles:
Los bienes inmuebles (viviendas, trasteros, plazas de garaje…) tanto de naturaleza urbana como
tic.gdoce.es
60 / 172
rústica deben valorarse en el Impuesto sobre el Patrimonio de acuerdo con las siguientes reglas:
Regla general de valoración:
Los bienes inmuebles de naturaleza urbana o rústica se computarán tomando como referencia
el mayor valor de los tres siguientes:
El valor catastral consignado en el recibo correspondiente del Impuesto sobre Bienes
Inmuebles
El valor comprobado por la Administración a efectos de otros tributos, como, por ejemplo, el
es
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o el Impuesto de
Sucesiones y Donaciones.
e.
El precio, contraprestación o valor de adquisición. En relación con estos términos debe precisarse
que el precio se refiere a las operaciones de compraventa, la contraprestación a las permutas y el
valor de adquisición a los supuestos de sucesiones o donaciones. Ante la falta de reglamentación,

oc
nos vamos al IRPF para entender, que en este concepto se incluirá también el impuesto pagado en la
adquisición del inmueble (IVA ó ITP) y los gastos de Gestoría, Notaría, etc. necesarios para la
operación.
gd
En el valor de la vivienda se incluyen las plazas de garaje adquiridas con ella (en la misma fecha)
hasta un máximo de dos.

c.
D. Jaime Parra Suarez posee una vivienda, considerada habitual, que adquirió junto a su
Esposa el 1 de diciembre de 2003 por 630.000 euros. El valor catastral que aparece en el
ti
último recibo del IBI es de 432.365 euros. El valor comprobado por la Administración está por
debajo del pagado en la compraventa.
Valorar, a efectos del Impuesto del Patrimonio, la vivienda para ambos cónyuges
Solución
La vivienda habitual representa un bien ganancial y en consecuencia deberá atribuirse por
mitad a ambos cónyuges.
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De conformidad con lo establecido en el artículo 10.1 de la L.I.P. deberá computarse por el
mayor de los tres valores siguientes: catastral, comprobado por la Administración y precio de
compra. En nuestro caso, el mayor son los 630.000 correspondientes a la compra.
Valor a efectos del I.P………………………………… 630.000
Asignación a cada contribuyente……………… 315.000
Importe exento por cada contribuyente… - 300.000
Importe a declarar por cada cónyuge……… 15.000
es
La [[liquidación]] del Impuesto sobre el [[Patrimonio]] nos va a determinar, en su caso, la [[cuota]] a
e.
ingresar por el [[mismo]].
Para su cálculo vamos a tener que estudiar conceptos como pueden ser, la base
oc
imponible, la base liquidable, la cuota íntegra, las posibles bonificaciones y
reducciones a aplicar a las mismas para determinar finalmente la cuota resultante a
ingresar.
gd
Reglas especiales de valoración:

a) Inmuebles que estén arrendados
Los inmuebles urbanos arrendados, con carácter general, se valorarán de acuerdo con la regla
c.
general anteriormente comentada sin suponer diferencias al respecto.
b) Inmuebles arrendados antes del 9 de mayo de 1985.

ti
No obstante, las viviendas y locales de negocio arrendados mediante contratos celebrados antes del
9 de mayo de 1985 se valorarán por el menor de los siguientes valores:
a) La proporcionada por la aplicación de las reglas de valoración generales de la ley del Impuesto
anteriormente vista.
b) El resultado de capitalizar al 4% de la renta anual devengada durante el año al que la declaración
se refiere. La capitalización se hace como si fuese una renta perpetua, por lo que se puede seguir la
siguiente expresión:
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Valor computable = Renta devengada x 100/4
El Sr. Suarez posee una vivienda adquirida en el año 1980 por un importe de 16.000.000 de
pesetas que al fin del ejercicio tiene un valor catastral de 180.000 euros. Lo tiene arrendado
desde el año 1984 a un matrimonio habiendo recibido durante este ejercicio una renta de 700
euros mensuales.
Determinar el valor de la vivienda a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio.
es
Solución
El valor será el menor de los dos siguientes:
e.
Reglas de valoración con carácter general. En este caso, el valor catastral (180.000
euros) es superior al de adquisición (16 millones de pesetas = 96.162 euros). Por tanto,
oc
prevalecen los 180.000 euros.
Valor computable: renta devengada x 100/4 = (700x12) x 100/4 = 210.000

gd
La menor de estas cantidades será por tanto 180.000 euros, cantidad por la que se valora la
vivienda.
Recordamos que la vivienda habitual está exenta con un máximo de 300.000 euros.
c.
c) Inmuebles en fase de construcción.

ti
Los inmuebles que estén en fase de construcción se valorarán por las cantidades que
efectivamente se hubiesen invertido en dicha construcción hasta la fecha del devengo del impuesto
(31 de diciembre). También deberá computarse el correspondiente valor patrimonial del solar. En
caso de propiedad horizontal, la parte proporcional del valor del solar se determinará según el
porcentaje fijado en el título.
d) Inmuebles adquiridos en régimen de multipropiedad.
Se valorarán por el precio de adquisición de los certificados u otros títulos representativos de los
tic.gdoce.es
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mismos.
e) Derecho de nuda propiedad sobre inmuebles.
El valor del derecho de nuda propiedad se computará por la diferencia entre el valor total del
bien y el valor del usufructo que sobre el mismo se haya constituido. En el caso de que el derecho
real que recaiga sobre el bien sea un usufructo vitalicio que, a su vez, sea temporal, la nuda
propiedad se valorará aplicando, de entre las reglas de valoración del usufructo, aquélla que
atribuya menor valor a la nuda propiedad.
es
El usufructo lo vamos a ver en el apartado 10 siguiente, donde pondremos un ejemplo referido al
derecho de nuda propiedad sobre inmuebles.
e.
Bienes y derechos afectos a actividades económicas (artículo 11 L.I.P)
Los bienes y derechos afectos a actividades económicas, empresariales o profesionales pueden
resultar exentos del impuesto si el titular de los mismos cumple los requisitos establecidos al efecto
oc
y que hemos visto en el tema anterior. Resulten o no exentos deben declararse utilizando las reglas
de valoración siguientes:
gd
a) Actividades económicas con contabilidad ajustada al Código de Comercio.
Los bienes y derechos de las personas físicas afectos al ejercicio de actividades empresariales o
profesionales según las normas del IRPF, excepto los bienes inmuebles, se computarán por el valor
c.
que resulte de su contabilidad por diferencia entre el activo y el pasivo, siempre que la contabilidad
se ajuste a lo dispuesto en el Código de Comercio.

ti
b) Actividades económicas sin contabilidad ajustada al Código de Comercio.
En este caso, la valoración de los bienes y derechos afectos se efectuará, elemento por elemento,
aplicando las normas de valoración del Impuesto sobre el Patrimonio que correspondan a la
naturaleza de cada elemento.
IMPORTANTE
En caso de matrimonio, tanto si los bienes o derechos afectos a actividades económicas,
empresariales o profesionales, son privativos del cónyuge que ejerce la actividad como si, son
comunes a ambos cónyuges, la valoración de los mismos se efectuará aplicando las reglas
tic.gdoce.es
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comentadas en este apartado. En este último supuesto, el valor así determinado se atribuirá
por mitad en la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio de cada uno de ellos, salvo que
se justifique otra cuota distinta de participación.
Si para el desarrollo de la actividad se dispusiese de bienes o derechos (locales, maquinaria,
etc.) pertenecientes de forma privativa al cónyuge que no ejerce la actividad, este último los
computará íntegramente en su declaración, valorándolos de acuerdo con las reglas contenidas
en la normativa del impuesto para los bienes y derechos no afectos que se recogen en los
es
restantes apartados de este epígrafe.
Depósitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo, cuentas financieras y otros

tipos de imposiciones en cuenta (art. 12 L.I.P)
e.
La valoración de cada uno de los depósitos en cuenta se efectuará por el saldo que arrojen a la fecha
del devengo del impuesto (31 de diciembre), salvo que éste resultase inferior al saldo medio
oc
correspondiente al último trimestre del año, en cuyo caso se tomará este último.
Para el cálculo de dicho saldo medio no se computarán:

gd
Los fondos retirados para la adquisición de bienes y derechos que figuren en el patrimonio.
Los fondos retirados para la cancelación o reducción de deudas.
Los ingresos efectuados en el último trimestre que provengan de préstamos o créditos. En

c.
estos casos, tampoco será deducible la deuda correspondiente.

ti
IMPORTANTE: En el supuesto de que sean varios los titulares de las correspondientes
cuentas, sus valores se imputarán por partes iguales a cada uno de ellos, salvo que se
justifique otra cuota diferente de participación entre ellos.
D. Juan González presenta los siguientes valores de su cuenta corriente con fecha 31 de
diciembre a efectos de valorarla en el Impuesto Patrimonio.
Saldo a 31 de diciembre……………….. 39.000
tic.gdoce.es
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Saldo medio del último trimestre…....83.695,65
es
e.
oc
(1) Fondos retirados para la adquisición de bienes que figuran en el patrimonio.
gd
(2) Fondos retirados para la cancelación de deudas.
Solución:
c.
El saldo medio del último trimestre que nos da el banco, no nos sirve de cara a
determinar el valor de la cuenta pues dos de los movimientos no se deben de tener en
cuenta, los señalados con (1) y (2).

ti
Para el saldo medio debemos de excluir, al computar el saldo inicial, los 100.000 euros
que se destinaron a la adquisición de bienes y los 20.000 utilizados para cancelar la
deuda. 155.000 – 100.000 – 20.000 = 35.000
35.000 x 45 días + 38.000 x 30 días + 40.000 x 5 días + 39.000 x 12 días = 3.383.000/92
días = 36.771,7
Valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios, (artículo 13 y artículo

14 L.I.P)
Se incluyen como tales, entre otros, los valores; la Deuda Pública (tanto del Estado como de las
tic.gdoce.es
66 / 172
comunidades autónomas), las Letras del Tesoro; los bonos, cédulas y pagarés, públicos y privados; y
los préstamos y créditos concedidos cuya titularidad corresponda al contribuyente.
En función de que los correspondientes valores estén o no negociados en mercados organizados,
resultan aplicables los siguientes criterios valorativos:
a) Valores negociados en mercados organizados.
Deben computarse según el valor de negociación media del cuarto trimestre de cada año, cualquiera
es
que sea su denominación, representación y la naturaleza de los rendimientos obtenidos.
b) Valores no negociados en mercados organizados.
e.
La valoración de cada uno de estos títulos se realizará por su nominal, incluidas, en su caso, las
primas de amortización o reembolso, cualquiera que sea su denominación, representación y la
naturaleza de los rendimientos obtenidos.

oc
Valores representativos de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de
entidad, (art 15 y art 16 L.I.P.)
Tienen tal consideración las acciones y participaciones en el capital social o fondos propios de
gd
entidades jurídicas, sociedades y fondos de inversión. Estos valores deben incluirse en la declaración
del Impuesto sobre el Patrimonio, valorándose de acuerdo con las reglas siguientes:
a) Acciones y participaciones en el capital social o en el fondo patrimonial de instituciones

c.
de inversión colectiva (sociedades y fondos de inversión), negociadas en mercados
organizados.
ti
Las acciones y participaciones en el capital social o fondos propios de cualesquiera entidades
jurídicas negociadas en mercados organizados, salvo las correspondientes a Instituciones de
Inversión Colectiva (SICAV), se computarán según su valor de negociación media del cuarto
trimestre de cada año.
A estos efectos, por el Ministerio de Economía y Hacienda se publicará anualmente la relación de
los valores que se negocien en mercados organizados, con su cotización media correspondiente al
cuarto trimestre del año.
Cuando se trate de suscripción de nuevas acciones no admitidas todavía a cotización oficial, emitidas
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por entidades jurídicas que coticen en mercados organizados, se tomará como valor de estas
acciones el de la última negociación de los títulos antiguos dentro del período de suscripción.
En los supuestos de ampliaciones de capital pendientes de desembolso, la valoración de las acciones
se hará de acuerdo con las normas anteriores, como si estuviesen totalmente desembolsadas,
incluyendo la parte pendiente de desembolso como deuda del sujeto pasivo.
b) Demás valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de
entidad.
es
Tratándose de acciones y participaciones que no cotizan en Bolsa, la valoración de las mismas
dependerá de si la sociedad ha sido auditada o no.
e.
Si el balance, bien de manera obligatoria o voluntaria, ha sido sometido a revisión y verificación y el
informe de auditoría resulta favorable, la valoración ser realizará por el valor teórico resultante del
oc
último balance aprobado (Recordamos que el valor teórico es el Patrimonio Neto dividido entre el
número de acciones).
En el caso de que el balance no haya sido auditado o el informe de auditoría no resultase favorable,
gd
la valoración se realizará por el mayor valor de los tres siguientes:
el valor nominal.
el valor teórico resultante del último balance aprobado con anterioridad al devengo del IP.
c.
el que resulte de capitalizar al tipo del 20 por 100 el promedio de los beneficios de los tres
ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto. No se
ti
tendrán en cuenta los resultados negativos.
A este último efecto, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos y las
asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actualización de balances.
La Señora Gracia Mota posee 4.000 acciones de la Sociedad Aro, S.A. cuyos títulos no cotizan
en bolsa y que presente las siguientes características:
Capital social……………………… 100.000 euros (10.000 títulos x 100 euros)
tic.gdoce.es
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Patrimonio Neto de la sociedad a 31.12.14 es 1.800.000
Los resultados de los últimos ejercicios han sido: 500.000 euros (2012); 350.000 euros (2013)
y 520.000 (2.014)
Determinar el valor de la participación de la Señora Gracia en los siguientes casos:
a) El balance de Aro, S.A. ha sido auditado con informe favorable
b) El balance de Aro, S.A. no ha sido auditado
es
Solución.
a) Si el balance ha sido auditado, el valor de las acciones será el valor teórico atendiendo al
e.
patrimonio neto de 2.014.
Valor teórico = PN/número de acciones; VT = 1.800.000/10.000 = 180

oc
Valor de la participación = 4.000 acciones x 180 = 720.000 euros
b) Si nocotiza, se tomará el mayor de los tres valores:

gd
1. Valor nominal: 4.000 acciones x 100 = 400.000
2. Valor teórico: 720.000

c.
3. Promedio últimos resultados; 500.000 + 350.000 + 520.000 / 3 = 456.666,67 x 100/20 =
2.283.333,33 / 10.000 acciones = 228,33

ti
4.000 acciones x 228,33 = 913.333,33 este, al ser el mayor, será su valor.
Las acciones y participaciones en el capital social o en el fondo patrimonial de las Instituciones de
Inversión Colectiva (SICAV) se computarán por el valor liquidativo en la fecha del devengo del
impuesto, valorando los activos incluidos en balance de acuerdo con las normas que se recogen en
su legislación específica y siendo deducibles las obligaciones con terceros.
La valoración de las participaciones de los socios o asociados, en el capital social de las
cooperativas se determinará en función del importe total de las aportaciones sociales
tic.gdoce.es
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desembolsadas, obligatorias o voluntarias, resultante del último balance aprobado, con deducción,
en su caso, de las pérdidas sociales no reintegradas.
A los efectos previstos en este artículo, las entidades deberán suministrar a los socios, asociados o
partícipes certificados con las valoraciones correspondientes.
Seguros de vida
Los seguros de vida contratados por el contribuyente, aunque el beneficiario sea un tercero, se
computarán por su valor de rescate en el momento del devengo del impuesto (31 de diciembre).
es
Dicho valor deberá ser facilitado por la entidad aseguradora.
Rentas temporales o vitalicias

La valoración de las rentas temporales o vitalicias constituidas como consecuencia de la entrega de
e.
un capital, bien sea en dinero, bienes muebles o inmuebles, cuya titularidad corresponda al
declarante deberá realizarse por el resultado de capitalizar la anualidad al tipo de interés legal del
dinero vigente a la fecha de devengo de este impuesto (31 de diciembre) y tomando del capital
oc
resultante aquella parte que, según las reglas establecidas para valorar los usufructos, corresponda
a la edad del rentista, si la renta es vitalicia; o a la duración de la renta, si es temporal.

gd
Cuando el importe de la renta no se cuantifique en unidades monetarias, la valoración se obtendrá
capitalizando la cantidad correspondiente al importe del indicador público de renta de efectos
múltiples (IPREM) para el ejercicio del que se trate.

c.
Don Fernández, de 60 años de edad, a 31 de diciembre del año X, transmitió el piso en el que
residía a cambio de una renta vitalicia de 12.000 euros anuales. El interés legal del dinero en
ti
dicho año X fue del 4 por 100. Determinar el valor por el que dicha renta vitalicia debe
declararse en el Impuesto sobre el Patrimonio.
Solución.
Capitalización de la renta que se percibe:
12.000 x (100 ÷ 4) = 300.000 euros.
Se aplica el porcentaje que le corresponda al usufructo vitalicio en función de la edad del
rentista:
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Usufructo vitalicio = 89 – edad
(89 - 60) = 29%
Valor de la renta vitalicia: 29% de 300.000 = 87.000 euros.
Vehículos, joyas, pieles de carácter suntuario, embarcaciones y aeronaves

En este apartado se incluyen las joyas, pieles de carácter suntuario, automóviles, vehículos de dos o
tres ruedas cuya cilindrada sea igual o superior a 125 centímetros cúbicos, embarcaciones de recreo
es
o de deportes náuticos, aviones, avionetas, veleros y demás aeronaves cuya titularidad corresponda
al declarante.
e.
La valoración de estos bienes se efectuará por su valor de mercado a la fecha del devengo del
impuesto (31 de diciembre). Para determinar el valor de mercado podrán utilizarse las tablas de
valoración de vehículos usados aplicables en la gestión del Impuesto sobre Transmisiones

oc
Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones e Impuesto
Especial sobre determinados Medios de Transporte.

gd
Estas tablas las vamos a encontrar en la página de la Agencia Tributaria y van a variar cada año. En
ellas se comenta cómo proceder para con los vehículos y embarcaciones (artículos 3 y 4 de la
Orden).
c.
Queremos determinar, a efectos del impuesto sobre el patrimonio del año 2016 el valor de un
turismo con los siguientes datos

ti
Fecha de adquisición: 14.05.09
Precio: 125.000 euros
Marca y modelo: Jaguar Xd 3.0 DLWB Portfolio
Solución
Para determinar su valor debemos ir a la página de la Agencia Tributaria. Para el año 2016 será la
Orden HAP/2763/2015, de 17 de diciembre. En ella, en el Anexo I buscamos el modelo y vemos
que le corresponde un precio de 80.500
tic.gdoce.es
71 / 172
En el anexo IV encontramos los porcentajes a aplicar a dicho valor, atendiendo a los años de
utilización del vehículo. En nuestro ejemplo, el vehículo lo hemos utilizado desde el 14/05/09, por
lo que han pasado más de siete años. El porcentaje es el 28%.
Valor del turismo a declarar = 80.500 x 28% = 22.540
es
Comenzar Actividad
e.
Inmuebles arrendados antes del 1 La proporcionada por la
9 de mayo de 1985. aplicación de las reglas de
valoración generales de la ley del
Impuesto anteriormente vista.
oc
Inmuebles en fase de 2
construcción.
Se valorarán por las cantidades
que efectivamente se hubiesen
Inmuebles adquiridos en invertido en dicha construcción
gd
3
régimen de multipropiedad. hasta la fecha del devengo del
impuesto (31 de diciembre).
Se valorarán por el precio de

c.
adquisición de los certificados u

otros títulos representativos de
los mismos.
ti
Los inmuebles urbanos arrendados, con carácter general, se valorarán de

acuerdo con la regla general anteriormente comentada sin suponer diferencias al
respecto.
Objetos de arte y antigüedades

A efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, se entiende por:
tic.gdoce.es
72 / 172
Objetos de arte: las pinturas, esculturas, dibujos, grabados, litografías u otros análogos,
siempre que en todos los casos se trate de obras originales.
Antigüedades: los bienes muebles, útiles u ornamentales, excluidos los objetos de arte, que
tengan más de cien años de antigüedad y cuyas características fundamentales no hubieran sido
alteradas por modificaciones o reparaciones efectuadas durante los cien últimos años.
La valoración de estos bienes se efectuará por su valor de mercado a la fecha de devengo del
impuesto (31 de diciembre).
es
Los objetos de arte y las antigüedades que tengan la consideración de exentos del impuesto no
deben incluirse en la declaración.
e.
Derechos reales de uso y disfrute (excluidos los que, en su caso, recaigan sobre la vivienda
habitual del sujeto pasivo)
En este apartado se incluyen los derechos reales de uso y disfrute, excepto los que recaigan sobre la
oc
vivienda habitual del sujeto pasivo, así como los derechos sobre bienes inmuebles adquiridos en
virtud de contratos de multipropiedad, propiedad a tiempo parcial o fórmulas similares, cuando
dichos contratos no comporten la titularidad parcial del inmueble.

gd
a) Usufructo temporal. Su valor se estimará proporcionalmente respecto del valor total del bien,
en razón de un 2 por 100 por cada período de un año que quede de vigencia del usufructo, sin
exceder del 70 por 100. Por consiguiente, para determinar el valor de los usufructos temporales se
c.
aplicará sobre el valor total del bien el porcentaje que resulte de la siguiente operación:
ti
b) Usufructo vitalicio. Su valor se estimará partiendo del 70 por 100 del valor total del bien,
cuando el usufructuario tenga menos de 20 años de edad, y minorando dicho porcentaje en un 1 por
100 por cada año en que se supere dicha edad, hasta un mínimo del 10 por 100 del valor total del
bien.
Por consiguiente, el valor de los usufructos vitalicios será la cantidad que se obtenga de aplicar
sobre el valor total del bien el porcentaje que resulte de la siguiente operación:
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73 / 172
c) Derechos de uso y habitación. Se computarán por el valor que resulte de aplicar sobre el 75
por 100 del valor de los bienes sobre los que fueron impuestos tales derechos, las reglas
correspondientes a la valoración de los usufructos temporales o vitalicios, según el caso.
d) Derechos de aprovechamiento por turno de bienes inmuebles. Se valorarán por su precio
de adquisición, cualquiera que sea su naturaleza.
es
Don Fernández es titular de un derecho de usufructo vitalicio sobre un inmueble cuya
valoración, a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, es de 90.151,82 euros. La edad del
e.
usufructuario a 31 de diciembre es de 25 años.
Determinar el valor del usufructo vitalicio a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio.
oc
Solución
1. Determinación del porcentaje aplicable en función de la edad del usufructuario: (89 - 25) =
gd
64 por 100
2. Valor del usufructo vitalicio: 64% de 90.151,82 = 57.697,16 euros

c.
D. Esteban Fernández es nudo propietario de una vivienda por herencia de su madre, valorada
ti
en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones por 14.365 euros. El usufructo vitalicio le
corresponde a su padre que tiene 80 años. A fecha de cierre del año, el valor catastral del piso
es de 22.368 euros.
Determinar el valor de la nuda propiedad de la vivienda a declarar por D. Esteban Fernández.
Solución
El valor de la nuda propiedad será la diferencia entre el valor del bien y el valor del usufructo
que sobre el mismo se haya constituido.
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Valor del bien (tomamos el catastral al ser mayor) = 22.368 euros
Valor del usufructo = 89 – 80 = 9%, mínimo del 10% x 22.368 = 2.236,8
Valor declarado total = 22.368 – 2.236,8 = 20.131,2
Concesiones administrativas
La valoración de las concesiones administrativas para la explotación de servicios o bienes de
dominio o titularidad pública, cualquiera que sea su duración, debe efectuarse aplicando los criterios
es
contenidos en el artículo 13 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Derechos derivados de la propiedad intelectual o industrial
e.
Los derechos derivados de la Propiedad Intelectual e Industrial adquiridos a terceros que no se
encuentren afectos al desarrollo de actividades económicas, empresariales o profesionales, deben

oc
computarse por su valor de adquisición.
Si los derechos derivados de la Propiedad Intelectual e Industrial adquiridos a terceros se
encuentran afectos al desarrollo de actividades empresariales o profesionales, deben declararse en

gd
el apartado correspondiente a los bienes y derechos afectos a actividades económicas.
Opciones contractuales
En este apartado se incluirán las opciones contractuales cuya titularidad corresponda al declarante,
c.
derivadas de contratos que faculten a una persona para que, a su arbitrio y dentro de un tiempo
máximo pactado, pueda decidir acerca del perfeccionamiento de un contrato principal

ti
(generalmente de compraventa) frente a otra persona que, de momento, queda vinculada a soportar
los resultados de dicha libre decisión del titular del derecho de opción. Las opciones contractuales
se valoran por el precio especial convenido y, a falta de éste, o si fuese menor, por el 5 por 100 de la
base sobre la que se liquidarían, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos
Jurídicos Documentados, los contratos sobre los que dichas opciones recaigan.
Demás bienes y derechos de contenido económico

Los bienes y derechos de contenido económico no contemplados en los apartados anteriores se
valorarán por el precio de mercado a la fecha del devengo del impuesto, 31 de diciembre.
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Cargas y deudas
Tienen la consideración de deudas deducibles en el Impuesto sobre el Patrimonio las cargas y
gravámenes de naturaleza real que disminuyan el valor de los respectivos bienes o derechos, así
como las deudas y obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
Las deudas sólo serán deducibles cuando estén debidamente justificadas y se valoran por su valor
nominal en la fecha del devengo sin que en ningún caso sean deducibles los intereses.
El valor de las cargas y gravámenes que recaen sobre los bienes se restan directamente del valor
es
de estos, determinando un menor valor del patrimonio bruto Esto motiva que cargas y gravámenes
sólo sean deducibles hasta el importe del valor del bien sobre el que recaen. No cabe una valoración
negativa.
e.
Por el contrario, deudas y obligaciones en general se descuentan globalmente del patrimonio
bruto para calcular el patrimonio neto, sin que exista límite en la cuantía deducible.
oc
No serán objeto de deducción:
a) Las cantidades avaladas hasta que el avalista esté obligado a pagar la deuda, por haberse
gd
ejercitado el derecho contra el deudor principal y resultar éste fallido. En caso de obligación
solidaria, las cantidades avaladas no podrán deducirse hasta que se ejercite el derecho contra el
avalista.
c.
b) La hipoteca que garantice el precio aplazado en la adquisición de un bien, sin perjuicio de que sí
lo sea el precio aplazado o deuda garantizada.

ti
Víctor ha adquirido una segunda vivienda por 250.000€, sobre la que ha constituido una hipoteca
en garantía del precio aplazado de 150.000€, siendo el valor catastral de la misma de 120.000€.
La Administración ha comprobado el valor de la transmisión a efectos del ITPAJD, fijándolo en
280.000€.
Se pide:
Determine qué efectos tienen estos hechos en relación con la declaración de Víctor por IP.
Solución:
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Víctor debe, en su declaración por IP, computar su vivienda en el valor comprobado por la
Administración, es decir, en 280.000€, por ser mayor que el valor catastral y que el precio de
adquisición (art.10.Uno LIP).
La hipoteca en garantía del precio aplazado no es deducible, aunque sí lo es la parte del precio
aplazado como deuda (art.25.Dos.b LIP).
c) Las cargas y gravámenes que correspondan a bienes exentos de este impuesto, ni las deudas
contraídas para la adquisición de los mismos.
es
Cuando la exención sea parcial, como sucede en los supuestos en los que el valor de la vivienda
habitual sea superior a 300.000 euros, será deducible, en su caso, la parte proporcional de las
e.
deudas que corresponda a la parte no exenta del bien o derecho de que se trate.
Supuesto especial: deudas relacionadas con bienes y derechos afectos.

oc
La inclusión de estas deudas junto con las restantes deudas deducibles sólo procederá cuando
concurran las siguientes circunstancias:
a) Cuando los elementos patrimoniales afectos a actividades empresariales y profesionales no estén

gd
exentos del Impuesto sobre el Patrimonio.
b) Cuando el sujeto pasivo no lleve contabilidad ajustada al Código de Comercio.

c.
IMPORTANTE: En los supuestos de obligación real de contribuir, sólo serán deducibles las
cargas y gravámenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio español o
ti
puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en el mismo, así como las deudas por capitales
invertidos en los indicados de bienes.
El Patrimonio Neto está constituido por la diferencia algebraica entre el importe del patrimonio
bruto y la totalidad de las deudas deducibles.
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Comenzar Actividad
Objetos de arte. 1 Las pinturas, esculturas, dibujos,

grabados, litografías u otros
análogos, siempre que en todos
Antigüedades. 2 los casos se trate de obras
originales.
es
Cuyas características
fundamentales no hubieran sido
alteradas por modificaciones o
reparaciones efectuadas durante
los cien últimos años.
e.
oc
La valoración de estos bienes se efectuará por su valor de mercado a la fecha de
devengo del impuesto (31 de diciembre).
gd
FASE 2ª: Determinación de la base liquidable (patrimonio neto sujeto a gravamen)
En el supuesto de obligación personal, la base liquidable se obtiene restando de la Base imponible la

c.
cantidad fijada como mínimo exento. Esta reducción es la única permitida por la ley y su importe va
a estar determinado por la Comunidad Autónoma siendo, en su defecto, la reducción de 700.000

ti
euros.
En la práctica el límite exento actúa como límite que determina la obligación de presentar
declaración por el Impuesto sobre el Patrimonio.
En consecuencia, la base imponible se reducirá exclusivamente en el supuesto de obligación
personal de contribuir, en el importe que haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma en
concepto de mínimo exento (véase en las leyes en materia de tributos cedidos)
Base liquidable (patrimonio neto sujeto a gravamen)
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La base liquidable es la diferencia entre el importe de la base imponible (patrimonio neto) y la
cantidad que proceda aplicar en concepto de mínimo exento.
Destacamos la regla general y la regla especial para bienes y derechos exentos con progresividad.
Regla general
La base liquidable positiva se gravará aplicando sobre su importe la escala del impuesto aprobada
por la Comunidad Autónoma de residencia del sujeto pasivo o, si ésta no la hubiera aprobado, la
es
escala establecida con carácter general en la Ley del impuesto.
Escala de gravamen aplicable con carácter general.
e.
oc
gd
c.
ti
Supongamos que tenemos una Base Liquidable por un importe de 700.000 euros y queremos
determinar la cuota íntegra.
Hasta 668.499,75 ……………………………………………………2.506,86
Resto (700.000 – 668.499,75 )= 31.500,25 x 0.9% = 283,50
Cuota íntegra…………………………………………………………….2.790,36
En la actualidad tienen escalas de gravamen diferenciadas de la estatal las comunidades de
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Cantabria, Andalucía, Asturias, Baleares, Extremadura, Cataluña, Galicia y Murcia.
Regla especial: bienes y derechos exentos con progresividad
Artículo 32 Ley Impuesto Patrimonio
Los sujetos pasivos sometidos al impuesto por obligación personal de contribuir que sean titulares
de bienes o derechos situados o que puedan ejercitarse o deban cumplirse en un Estado con el que
España tenga suscrito un convenio bilateral para evitar la doble imposición, en cuya virtud dichos
es
elementos patrimoniales están exentos del impuesto español, pero pueden ser tenidos en cuenta
para calcular el impuesto correspondiente a los restantes elementos patrimoniales, deberán
determinar la cuota íntegra con arreglo al siguiente procedimiento:
e.
1) Determinación de la base para la aplicación de la escala del gravamen
2) El valor de los bienes y derechos exentos, minorado, en su caso, en el valor de las cargas,
oc
gravámenes y deudas correspondientes a los mismos, deberá sumarse al importe de la base
liquidable, con objeto de determinar la base para la aplicación de la escala de gravamen.

gd
Base para aplicación = base liquidable + bienes y derechos exentos
3) Determinación de la cuota íntegra en euros atendiendo a la escala normal.
4) Determinación del tipo medio de gravamen. Una vez obtenida la cuota íntegra, se determina el
c.
tipo medio de gravamen. Dicho tipo medio de gravamen es el resultado de multiplicar por 100 el
cociente resultante de dividir la cuota entre la base para la aplicación de la escala de gravamen:
ti
Tipo medio de gravamen = (Cuota íntegra/Bases para la aplicación de la escala) x 100
Una vez obtenido dicho tipo medio, éste se aplicará exclusivamente sobre la base liquidable, sin
incluir los bienes y derechos exentos, excepto para determinar el tipo de gravamen, también
denominados elementos exentos con progresividad.
El señor Rodríguez residente en la Comunidad Autónoma de Galicia presenta los siguientes
datos en su declaración del Impuesto sobre el Patrimonio correspondiente al ejercicio 2012:
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- Base liquidable: 356.909,76 euros.
- Bienes y derechos exentos, excepto para determinar el tipo de gravamen aplicable: 68.950,63
euros.
Determinar el importe de la cuota íntegra.
Solución
1. Determinación de la base para la aplicación de la escala de gravamen:
es
Dicha magnitud es el resultado de sumar la base liquidable y el valor neto de los bienes y
derechos exentos, excepto para determinar el tipo de gravamen aplicable al resto del
e.
patrimonio. Es decir, 356.909,76 + 68.950,63 = 425.860,39 euros.
2. Aplicación de la escala del impuesto a la base para la aplicación de la escala de gravamen:

oc
Hasta: 334.252,88 ____________________________________________ 835,63
Resto: 91.607,51 al 0,5% _______________________________________ 458,04

gd
Cuota resultante (suma) ______________________________________ 1.293,67 3.
Determinación del tipo medio de gravamen: (1.293,67 ÷ 425.860,39) x 100 = 0,30%

c.
4. Obtención de la cuota íntegra.
Cuota íntegra = 356.909,76 x 0,30% = 1.070,73 euros.

ti
Se podrán establecer bonificaciones autonómicas de la cuota del Impuesto sobre el Patrimonio,
que podrán ser aplicadas por los sujetos pasivos residentes en sus respectivos territorios que
cumplan las condiciones y requisitos, establecidos por las correspondientes normas autonómicas. Se
recomienda la revisión de la normativa autonómica de Islas Baleares, Cataluña, Asturias, Aragón,
Galicia y La Rioja principalmente.
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es
Devengo del Impuesto
e.
oc
Tal y como se ha comentado con anterioridad en el presente módulo, el Impuesto sobre el
Patrimonio se devenga el 31 de diciembre de cada año. No se prevé ningún supuesto de devengo
anterior o diferente ni tampoco períodos impositivos distintos del año natural. No es necesario,
gd
como en el Impuesto sobre la Renta, la previsión del supuesto de fallecimiento del contribuyente
durante el año natural, puesto que el impuesto afecta o grava los bienes y derechos de que son
titulares las personas físicas el último día del año, momento en el cual los bienes del fallecido
c.
pertenecerán a sus herederos y serán igualmente gravados por el impuesto.
Obligación de declarar
ti
Los contribuyentes de este impuesto están obligados a presentar una declaración completa, ajustada
al modelo oficial (Modelo 714), que comprende una descripción de los bienes, derechos y deudas de
que es titular, su valoración de acuerdo con los criterios del impuesto, así como una liquidación de
éste y la determinación de la cuota a ingresar, resultado que se debe ingresar en el momento de la
presentación.
Las obligaciones de declaración e ingreso son comunes a los sujetos por obligación personal y por
obligación real que, sin embargo, se diferencian en la extensión y ámbito afectado por esta
obligación:
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Los sujetos por obligación personal (en general residentes en territorio español) están
obligados a declarar si la cuota resultante es a ingresar y su declaración ha de ser
universal comprensiva de los bienes y derechos de que sean titulares en todo el
mundo.
Los contribuyentes sujetos por obligación real están igualmente obligados a declarar,
cualquiera que sea su valor, los bienes y derechos de que son titulares en España,
cuando su cuota sea positiva.
es
La declaración y consiguiente liquidación de este impuesto nunca puede resultar negativa y ser
objeto de devolución por parte de la Administración. En este impuesto no existen, a diferencia del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, pagos a cuenta y fraccionados, retenciones e
e.
ingresos a cuenta, que excedan de la cuota final a pagar.
En este impuesto tampoco es posible hablar de bases imponibles negativas a compensar en

oc
ejercicios posteriores, sino que se verifica el principio de independencia de ejercicios.
Plazos y lugares de declaración

gd
La declaración se efectúa conjuntamente con la del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
en los mismos plazos y lugares. Las declaraciones de ambos impuestos deben presentarse
conjuntamente. Si no existe obligación de presentar declaración por el Impuesto sobre la Renta,

c.
entonces la del Patrimonio se presentará en el plazo general de aquélla.
Modelo simplificado de declaración conjunta Patrimonio/IRPF

ti
Se ha previsto un modelo simplificado de declaración para los sujetos pasivos por obligación real
cuyas rentas en España se limiten a los rendimientos derivados de una vivienda. Se trata de un
modelo de declaración 214 que tiene la particularidad de que agrupa las liquidaciones de los dos
impuestos personales, Patrimonio y Renta, en un solo impreso de muy sencillo uso. Este tipo de
declaración es de uso exclusivo para:
Sujetos pasivos por obligación real (no residentes).
Sujetos cuyo patrimonio en territorio español esté constituido exclusivamente por una
vivienda.
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El modelo se presenta en el plazo del año natural inmediato siguiente, con lo cual se alarga
enormemente el plazo de la declaración, de dos a doce meses, y se facilita así al no residente el
cumplimiento de esta obligación. La declaración se presenta ante la Delegación de la Agencia
Tributaria en cuyo ámbito esté situado el inmueble.
Autoliquidación e ingreso de la deuda
La presentación de la declaración y la obligación de practicar la correspondiente autoliquidación
conlleva, asimismo, también la obligación de ingresar la deuda tributaria que, en su caso, resulte.
es
La deuda tributaria resultante no es susceptible de fraccionamiento en dos plazos de ingreso como
ocurre en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La deuda por este impuesto debe
ingresarse en su totalidad en el momento de la presentación de la declaración (sin perjuicio de la
e.
posibilidad de solicitar aplazamiento/fraccionamiento de pago en los términos que establece la Ley
58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y el Reglamento General de Recaudación aprobado

oc
por el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio).

La base [[liquidable]] positiva se gravará aplicando sobre su [[importe]] la escala del impuesto
aprobada por la [[Comunidad]] Autónoma de residencia del sujeto [[pasivo]] o, si ésta no la hubiera
gd
[[aprobado]], la escala establecida con carácter [[general]] en la Ley del impuesto.
Esta es la regla general para bienes y derechos exentos con progresividad.

c.
ti
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Impuesto sobre sociedades.
El Impuesto sobre Sociedades (IS) está regulado en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del
Impuestos sobre Sociedades y por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, en el que se aprueba su
Reglamento (RIS).
Se trata de un impuesto de carácter directo y naturaleza personal cuya finalidad es gravar la
renta de las sociedades y demás entidades jurídicas. Su territorio de aplicación es todo el territorio
español, sin perjuicio de la normativa de los territorios forales y de los tratados y convenios
es
internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno.
Para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, se debe partir del resultado
e.
contable de las sociedades (determinado a partir de los principios y normas contables establecidos
en el Código de Comercio y en el Plan General de Contabilidad) y establecer una serie de
correcciones según las excepciones tipificadas en la normativa.

oc
Hecho imponible
El hecho imponible del Impuesto sobre Sociedades es la obtención de renta por el sujeto pasivo, sea
gd
cual sea su fuente u origen.
Sujeto pasivo
c.
El determinante de la sujeción al IS es la residencia en territorio español. Serán residentes en
territorio español, las entidades que cumplan los requisitos siguientes:

ti
Que se hayan constituido conforme a las leyes españolas.
Que tengan su domicilio social en territorio español.
Que tengan la sede de dirección efectiva en territorio español (se entenderá que tiene la sede
de dirección efectiva en territorio español cuando radique en él la dirección y control del
conjunto de sus actividades).
Estarán sujetas al Impuesto sobre Sociedades toda clase de entidades, sea cual sea su forma o
denominación, siempre que tengan personalidad jurídica propia, excepto las sociedades civiles.
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Los sujetos pasivos están gravados por la totalidad de la renta obtenida, independientemente del
lugar donde se haya producido y sea cual sea la residencia del pagador.
Base imponible
El artículo 10 del TRLIS establece que la base imponible se constituye por el importe de la renta en
el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos
anteriores.
es
El régimen general de determinación de la base imponible será el régimen de estimación directa,
pudiendo utilizarse el régimen de estimación objetiva en circunstancias muy concretas y, de forma
subsidiaria, el régimen de estimación indirecta.
e.
El esquema de cálculo de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades es el siguiente:
oc
BASE IMPONIBLE = Resultado contable +/- Ajustes extracontables – Compensación de bases
imponibles negativas de ejercicios anteriores.

gd
Los ajustes contables surgen de la diferencia entre los criterios contables y fiscales, dando lugar a
dos tipos distintos:

c.
Diferencias permanentes: Aquellas diferencias entre el resultado contable y el resultado
fiscal que no van a ser reversibles en períodos siguientes. En otras palabras, se trata de gastos
contables que no son deducibles fiscalmente e ingresos contables que no son computables
ti
fiscalmente.
Diferencias temporarias: Se trata de diferencias entre el resultado contable y el resultado
fiscal que sí van a poder revertirse en períodos posteriores. Se originan por diferencias entre la
temporalidad de los criterios fiscales y contables.
Son un ejemplo típico de diferencia permanente, las multas y sanciones: Mientras que
contablemente permiten la dotación del gasto, fiscalmente no son gastos deducibles, por lo que
deberá anotarse un ajuste extracontable positivo para determinar la base imponible.
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Por otro lado, la amortización sería un ejemplo de diferencia temporaria. Es posible que un
elemento del inmovilizado pueda acogerse a la libertad de amortización o a amortización acelerada
siguiendo criterios fiscales, mientras que contablemente deberá amortizarse teniendo en cuenta las
normas de valoración y la vida útil del bien. En los primeros períodos se producirán ajustes
negativos ya que fiscalmente se amortizará más que contablemente. Sin embargo, una vez agotada
la amortización fiscal, seguirá vigente la amortización contable, surgiendo la necesidad de anotar un
ajuste positivo en los períodos en los que se produzca.
es
Devengo del impuesto
El impuesto se devenga el último día del periodo impositivo. La exigibilidad y por tanto el pago del
Impuesto se producirá cuando finalice el plazo voluntario de declaración: 25 días naturales
siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo. Si normalmente el
e.
periodo impositivo termina el 31 de diciembre, el impuesto será exigible el día 25 de julio del año
siguiente.
Tipo impositivo
oc
El tipo de gravamen a aplicar a las sociedades va a venir regulado en el artículo 29 de la LIS,
pudiendo ser objeto de variación en la Ley de Presupuestos Generales del Estado de cada año.
Debido a que la casuística es muy variada, vamos a destacar los más habituales, recomendando la
gd
lectura del citado artículo a quien necesite más información.
El tipo general del impuesto será del 25%. Se establecen, no obstante, otros tipos de gravamen
diferentes que comentamos:

c.
Tributarán al 20 % las sociedades cooperativas fiscalmente protegidas, excepto por lo que se

ti
refiere a los resultados extracooperativos, que tributarán al tipo general.
Tributarán al 10 % las entidades a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en la
Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los
incentivos fiscales al mecenazgo.
Tributarán al tipo del 30% las entidades que se dediquen a la exploración, investigación y
explotación de yacimientos y almacenamientos subterráneos de hidrocarburos, excepto las
actividades relativas al refino, que quedarán sometidas al tipo general de gravamen.
Entidades de nueva creación, tributara toda la base imponible al 15%.
Entidades de crédito tributarán al 30%
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Cuota íntegra y esquema liquidatorio
La cuota íntegra en el Impuesto sobre Sociedades está definida como el resultado de aplicar el tipo
de gravamen a la base imponible.
El esquema liquidatorio del IS, para llegar del resultado contable a la cuota íntegra es el
siguiente:
Resultado contable antes de impuestos
es
(+/-) Ajustes extracontables
= BASE IMPONIBLE PREVIA
(-) Compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores
= BASE IMPONIBLE
e.
(x) TIPO DE GRAVAMEN
= CUOTA ÍNTEGRA
(-) Deducciones por doble imposición
oc
(-) Bonificaciones
= CUOTA ÍNTEGRA AJUSTADA POSITIVA
(-) Otras deducciones
= CUOTA LÍQUIDA POSITIVA
gd
(-) Pagos fraccionados

(-) Retenciones y pagos a cuenta
= CUOTA DIFERENCIAL (a ingresar o a devolver)
Como se puede observar en el esquema, el IS permite establecer una serie de bonificaciones y
c.
deducciones aplicables a la cuota íntegra para determinar la cuota íntegra ajustada y la cuota
líquida.
ti
Los pagos fraccionados y las retenciones y pagos a cuenta realizados a lo largo del período
impositivo minoran la cuota líquida para obtener la cuota diferencial, consistente en la cantidad a
pagar a la Administración (cuando las retenciones y pagos a cuenta y los pagos fraccionados han
sido inferiores a la cuota líquida) o en la cantidad que deberá devolver la Administración (en caso
contrario).
Ejemplo
Si tenemos una sociedad con los siguientes datos:
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Cuota líquida: 30.000€
Pagos fraccionados: 25.000€
Retenciones y pagos a cuenta: 10.000
La cuota diferencial en este caso sería de:
CUOTA DIFERENCIAL: 30.000 – 25.000 – 10.000 = -5.000€
Al obtener una cuota diferencial negativa, deberá solicitarse la devolución de dicho importe a
es
la Administración ya que se ha obtenido un resultado “a devolver”.
e.
Amortizaciones
Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material,
oc
intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los
distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.
Se considerará que la depreciación es efectiva cuando se aplique algunos de los métodos admitidos
gd
por la norma fiscal. Éstos son: método de amortización lineal según tablas oficiales y amortización
degresiva (porcentaje constante y suma de dígitos creciente o decreciente) o cualquier método
planteado por el contribuyente y aprobado por la administración.

c.
Amortización según método lineal.
Un bien cuyo precio de adquisición fue de 3.000 euros. Contablemente se amortizará en 5 años, y
ti
fiscalmente, por el método lineal se hará en 6 años.
Contablemente amortizamos: 3000/5 = 600.
Fiscalmente amortizamos: 3000/6 = 500.
Tenemos un gasto contable de 600, pero fiscalmente solo es deducible 500.
Año Amortización Contable Amortización Fiscal Ajuste

1 600 500 +100
2 600 500 +100
3 600 500 +100
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4 600 500 +100

5 600 500 +100
6 - 500 -500
Por lo tanto, desde el año 1 al 5 se realizará un ajuste extracontable de +100, y en el año 6, como el
bien está amortizado contablemente se realizará un ajuste de -500.
Las tablas de Amortización incorporadas por la Ley 27/2014, son las siguientes:
Coeficiente Lineal Período

Tipo de Elemento
Máximo de años máximo
es
Obra Civil
Obra civil general 2% 100
Pavimentos 6% 34
Infraestructuras y obras mineras 7% 30
Centrales
e.
Centrales hidráulicas 2% 100
Centrales nucleares 3% 60
Centrales de carbón 4% 50
Centrales renovables 7% 30
oc
Otras centrales 5% 40
Tipo de Elemento
Edificios
Edificios Industriales 3% 68
gd
Terrenos dedicados exclusivamente a escombreras 4% 50

Almacenes y depósitos (gaseosos, líquidos y sólidos) 7% 30
Edificios comerciales, administrativos, de servicios y 2% 100
viviendas
Instalaciones
c.
Subestaciones. Redes de Transporte y distribución de 5% 40

energía 7% 30
Cables 10% 20
Resto instalaciones 12% 18
ti
Maquinaria 15% 14
Equipos médicos y asimilados
Elementos de transporte
Locomotoras, vagones y equipos de tracción 8% 25
Buques, aeronaves 10% 20
Elementos de transporte interno 10% 20
Elementos de transporte externo 16% 14
Autocamiones 20% 10
Mobiliario y enseres
Mobiliario 10% 20
Lencería 25% 8
Cristalería 50% 4
Útiles y herramientas 25% 8
Moldes, matrices y modelos 33% 6
Otros enseres 15% 14
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Tipo de Elemento
Equipos electrónicos e informáticos. Sistemas y
programas 20% 10
Equipos electrónicos 25% 8
Equipos para procesos de información 33% 6
Sistemas y programas informáticos 33% 6
Producciones cinematográficas, fonográficas, videos y 10% 20
series audiovisuales
Otros elementos
es
Comenzar Actividad
e.
Diferencias permanentes. 1 Se trata de diferencias entre el

resultado contable y el resultado
oc
fiscal que sí van a poder
Diferencias temporarias. 2 revertirse en períodos
posteriores.
gd
Aquellas diferencias entre el

resultado contable y el resultado
fiscal que no van a ser reversibles
en períodos siguientes.
c.
Son un ejemplo típico de diferencia permanente, las multas y sanciones:

Mientras que contablemente permiten la dotación del gasto, fiscalmente no son
ti
gastos deducibles, por lo que deberá anotarse un ajuste extracontable positivo

para determinar la base imponible.
Pérdidas por deterioro de créditos por insolvencias
Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de
los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes
circunstancias:
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Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.
Que el deudor esté declarado en situación de concurso.
Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.
Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o
procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
Según establece el artículo 13 de la LIS, no serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro
de créditos:
es
1. Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean
objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía.
e.
2. Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén
en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los
oc
términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.
3. Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores.

gd
Las sociedades de dimensión reducida pueden llevar un sistema individualizado de sus clientes y
por tanto un control de sus posibles insolvencias. Si la sociedad tienen un tamaño superior, este
seguimiento individualizado no es posible, por lo que la estimación la hacen por lo que se denomina
sistema global, es decir, un porcentaje de sus clientes entienden que serán insolventes. Este
c.
porcentaje es una estimación y no se considera deducible, salvo un caso especial, que se verá más
adelante, para las empresas de Reducida dimensión, donde se entiende que será deducible una
ti
estimación del 1% del saldo de clientes y deudores.
Una sociedad presenta esta información en relación a la dotación a la pérdida por deterioro
por insolvencias.
Año Saldo factura Fecha vencimiento del crédito Dotación pérdida insolvencias Ajuste
1 20.000 10/10/X1 20.000 +20.000
2 - - - -20.000
En el año 1, llegado el vencimiento del crédito el cliente no paga. A finales del mismo año, la
sociedad procede a dotar la correspondiente provisión. Por ello, se realiza un ajuste de
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+20.000, dado que la dotación aún no es deducible fiscalmente, ya que no se cumplen los
requisitos expuestos anteriormente.
En el año 2, puesto que ya han pasado más de seis meses desde el cumplimiento de la
obligación, esta dotación sí es deducible fiscalmente procediendo a un ajuste de -20.000.
Gastos no deducibles
es
Para su admisibilidad como partidas deducibles, los gastos deben cumplir las siguientes
condiciones:
Justificación.
e.
Contabilización.
Imputación.
oc
Necesidad.
No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

gd
Retribución de los fondos propios.
Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades.
Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el recargo por

c.
presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y autoliquidaciones.
Las pérdidas del juego.

ti
Los donativos y liberalidades.
No se entenderán comprendidos en este párrafo los gastos por relaciones públicas con clientes o
proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de
la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y
prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.
No obstante, y ante la dificultad que plantea determinar si los gastos por atenciones a clientes o
proveedores se consideran necesarios para la consecución de dichos fines, la Ley 27/2014,
establece un límite general del 1% del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo,
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93 / 172
por lo que los gastos que superen dicha cifra, no serán fiscalmente deducible.
También añade, que no estarán incluidos dentro del concepto de donativo y liberalidad, y por tanto
si será un gasto fiscalmente deducible, las retribuciones a los administradores por el desempeño de
funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la
entidad.
Los gastos de servicios en operaciones con paraísos fiscales.
es
Los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades
del grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio.
Las cantidades pagadas en concepto de indemnización por extinción de la relación laboral que
supere 1.000.000 de euros, o la cuantía establecida con carácter obligatoria en el Estatuto de
los trabajadores.
e.
Los gastos correspondientes a operaciones vinculadas que, como consecuencia de una
oc
calificación fiscal diferente en estas, no generen ingreso o generen un ingreso exento o
sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10 %.
Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en

gd
los fondos propios de entidades respecto de la que se de alguna de las siguientes
circunstancias:
1.º que, en el período impositivo en que se registre el deterioro, se cumplan los requisitos
c.
establecidos en el artículo 21 de la LIS.
2.º que, en caso de participación en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en
ti
territorio español, en dicho período impositivo no se cumpla el requisito establecido en la letra b) del
apartado 1 del artículo 21 de la LIS.
Las disminuciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable
correspondientes a valores representativos de las participaciones en el capital o en los fondos
propios de entidades a que se refiere el punto anterior, que se imputen en la cuenta de
pérdidas y ganancias, salvo que, con carácter previo, se haya integrado en la base imponible,
en su caso, un incremento de valor correspondiente a valores homogéneos del mismo importe.
Cabe resaltar igualmente que los gastos financieros netos serán deducibles con un límite del
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30% del beneficio operativo del ejercicio. En todo caso, serán deducibles gastos financieros
netos del período impositivo por importe de 1 millón de euros.
En el esquema liquidatorio del Impuesto sobre Sociedades, llegamos al momento de obtener la
base imponible del mismo, que será objeto de gravamen.
La reforma fiscal de 2015, introduce dos nuevos conceptos denominados “reserva de
capitalización” y “reserva de nivelación” donde las primeras podrán ser objeto de aplicación de
es
cualquier empresa o entidad, mientras que las segundas solo podrán ser empleadas por las
empresas consideradas de reducida dimensión.
e.
La dotación de dichas reservas, posibilitarán la reducción de la base imponible en los términos que
veremos a continuación.
oc
Reserva de capitalización
Como acabamos de ver, la dotación de este tipo de reserva, y los incentivos fiscales derivados de la
misma, podrán ser objeto de aplicación por cualquier tipo de empresa o entidad.
gd
La ley 27/ 2014, de 27 de noviembre, introduce este concepto en su artículo 25. Veamos punto por
punto la relevancia del mismo.

c.
“1. Los contribuyentes que tributen al tipo de gravamen previsto en los apartados 1 o 6 del artículo
29 de esta Ley tendrán derecho a una reducción en la base imponible del 10 por ciento del importe
del incremento de sus fondos propios, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
ti
a) Que el importe del incremento de los fondos propios de la entidad se mantenga durante un plazo
de 5 años desde el cierre del período impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la
existencia de pérdidas contables en la entidad.
b) Que se dote una reserva por el importe de la reducción, que deberá figurar en el balance con
absoluta separación y título apropiado y será indisponible durante el plazo previsto en la letra
anterior”
En esta primera parte del artículo, se señala el incentivo fiscal a considerar, que en resumen
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podemos concretar en una reducción del 10% del importe que se destine al incremento de fondos
propios dotando una reserva por el importe de la reducción.
Dicho incentivo fiscal pretende, a cambio de tributar menos, aumentar la financiación propia de la
empresa y reducir su dependencia en la financiación ajena.
Como veremos más adelante, se suprime la deducción por inversión de beneficios en inmovilizado,
que daba lugar a una reducción del 10% de dicha inversión sobre la cuota íntegra. Esta reducción de
base imponible equivaldría a la deducción suprimida, sustituyendo el concepto de inversión sobre
es
inmovilizado, en inversión sobre activos empresariales.
Además, la reserva dotada, deberá ser indisponible durante 5 años desde el cierre del período
e.
impositivo.
Sigamos leyendo el punto 1 de dicho artículo.

oc
“A estos efectos, no se entenderá que se ha dispuesto de la referida reserva, en los siguientes casos:
a) Cuando el socio o accionista ejerza su derecho a separarse de la entidad.

gd
b) Cuando la reserva se elimine, total o parcialmente, como consecuencia de operaciones a las que
resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta
Ley.
c.
c) Cuando la entidad deba aplicar la referida reserva en virtud de una obligación de carácter legal.
En ningún caso, el derecho a la reducción prevista en este apartado podrá superar el importe del 10
ti
por ciento de la base imponible positiva del período impositivo previa a esta reducción, a la
integración a que se refiere el apartado 12 del artículo 11 de esta Ley y a la compensación de bases
imponibles negativas.
No obstante, en caso de insuficiente base imponible para aplicar la reducción, las cantidades
pendientes podrán ser objeto de aplicación en los períodos impositivos que finalicen en los 2 años
inmediatos y sucesivos al cierre del período impositivo en que se haya generado el derecho a la
reducción, conjuntamente con la reducción que pudiera corresponder, en su caso, por aplicación de
lo dispuesto en este artículo en el período impositivo correspondiente, y con el límite previsto en el
tic.gdoce.es
96 / 172
párrafo anterior”.
Cierra de esta manera los casos en los que no se considerará disponer de la reserva, dando
seguridad jurídica al contribuyente en caso de que se produzcan las situaciones mencionadas.
Por otro lado, se fija un límite de aplicación, que será el 10% de la propia base imponible
previa a la reducción por la propia reserva, y previa también a la dotación por deterioro de
créditos por posibles insolvencias del artículo 11.12 de la ley 27/2014, y a la compensación de
es
bases imponibles negativas.
Por último, se permite que las cantidades que no hayan podido reducir la base imponible en el
e.
período en cuestión por insuficiencia de la misma, puedan aplicarse en los dos ejercicios
inmediatamente posteriores.
oc
Pasemos al punto 2 del artículo 25.
“2. El incremento de fondos propios vendrá determinado por la diferencia positiva entre los fondos
gd
propios existentes al cierre del ejercicio sin incluir los resultados del mismo, y los fondos propios
existentes al inicio del mismo, sin incluir los resultados del ejercicio anterior.
No obstante, a los efectos de determinar el referido incremento, no se tendrán en cuenta como

c.
fondos propios al inicio y al final del período impositivo:
a) Las aportaciones de los socios.

ti
b) Las ampliaciones de capital o fondos propios por compensación de créditos.
c) Las ampliaciones de fondos propios por operaciones con acciones propias o de reestructuración.
d) Las reservas de carácter legal o estatutario.
e) Las reservas indisponibles que se doten por aplicación de lo dispuesto en el artículo 105 de esta
Ley y en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y
Fiscal de Canarias.
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f) Los fondos propios que correspondan a una emisión de instrumentos financieros compuestos.
g) Los fondos propios que se correspondan con variaciones en activos por impuesto diferido
derivadas de una disminución o aumento del tipo de gravamen de este Impuesto.
Estas partidas tampoco se tendrán en cuenta para determinar el mantenimiento del incremento de
fondos propios en cada período impositivo en que resulte exigible.”
Este punto delimita qué se considerará y cómo computará el incremento de fondos propios.
es
En este sentido, se determina dicho incremento como la diferencia entre los fondos propios a la
finalización del período, sin contar con el resultado del ejercicio en cuestión, y los fondos propios al
inicio del período, sin contar el resultado del ejercicio anterior, y en ningún caso supondrá un
e.
incremento:
Las aportaciones de los socios.

oc
Las ampliaciones de capital o fondos propios por compensación de créditos.
Las ampliaciones de fondos propios por operaciones con acciones propias o de
reestructuración.
gd
Las reservas de carácter legal o estatutario.
Las reservas indisponibles que se doten por aplicación de lo dispuesto en el artículo 105 de
esta Ley y en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen

c.
Económico y Fiscal de Canarias.
Los fondos propios que correspondan a una emisión de instrumentos financieros compuestos.
ti
Los fondos propios que se correspondan con variaciones en activos por impuesto diferido
derivadas de una disminución o aumento del tipo de gravamen de este Impuesto.
Como último condicionamiento para la aplicación de esta reducción el punto 3 dice:
“La reducción correspondiente a la reserva prevista en este artículo será incompatible en el mismo
período impositivo con la reducción en base imponible en concepto de factor de agotamiento
prevista en los artículos 91 y 95 de esta Ley”
El factor de agotamiento del base imponible expuesto se refiere a los Regímenes Fiscales de la
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98 / 172
Minería (artículo 91) y de Investigación y Explotación de Hidrocarburos (artículo 95), que por su
peculiaridad no será no será objeto de estudio de este curso.
Finalmente, por el incumplimiento de los requisitos que acabamos de analizar, el punto 4, aclara que
se regularizarán las cantidades indebidamente reducidas, atendiendo también los intereses de
demora correspondientes
A continuación veremos un ejemplo y su repercusión. No obstante, debemos aclarar, que no se
requiere de ningún apunte contable para aplicar la reducción, simplemente deberemos de dotar la
es
reserva, e identificarla de manera separada a otros tipos de reservas ya existentes en nuestros
fondos propios.
e.
Sea una sociedad X, cuyos Fondos Propios (sin contar con el resultado del ejercicio del año
anterior) a 1 de enero de 2015 asciende a 30.000 euros, y a 31 de diciembre del mismo año y
oc
sin contar con el resultado del ejercicio arrojado por el período, a 60.000 euros.
Se ha producido pues un Incremento de Fondos propios por 30.000.

gd
La base imponible del impuesto, es de 20.000 euros.
El resultado del ejercicio fue de 40.000 euros.
Solución :
c.
En primer lugar debemos dotar una reserva indisponible por valor del 10% del incremento de
ti
los FFPP que será un 10% sobre 30.000 = 3.000
Debe Haber
(129) Resultado del ejercicio 3.000
(1144) Reserva de Capitalización 3.000
Posteriormente, aplicaremos la reducción sobre la Base imponible, teniendo en cuenta el
límite del 10% de la base imponible:
10% sobre 20.000 = 2.000
Tenemos derecho a aplicar una reducción de 3.000 euros, pero en 2015, solo podremos
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reducir 2.000, dejando pendientes los otros 1.000 para aplicarlos en los dos períodos
posteriores, sin perjuicio de la reducción que pueda generarse en dichos períodos.
Agrupa los siguientes elementos.

Que deben cumplir los gastos.
Justificación.
Contabilización.
Imputación.
Necesidad.
No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles.
es
Retribución de los fondos propios.
Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades.
Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el recargo por
presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y autoliquidaciones.
Las pérdidas del juego.
e.
No se entenderán comprendidos en este párrafo los gastos por relaciones públicas con
clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con
oc
respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o
indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen
correlacionados con los ingresos.
gd
Reserva de nivelación
La reducción derivada de la dotación de la Reserva de Nivelación, será de aplicación exclusiva por
aquellas empresas que sean consideradas como entidades de reducida dimensión.

c.
La esencia de esta reserva, es aumentar la capitalización de las empresas, rebajando la fiscalidad
de las sociedades con beneficios que, en lugar de repartirlos como dividendos, decidan destinarlos a
ti
reservas, de manera que esta parte del beneficio que no tributa pueda compensarse con pérdidas
que previsiblemente se estimen en los siguientes 5 años.
Para su análisis, vayámonos a su redacción en el artículo 105 de la nueva Ley 27/2014.
“1. Las entidades que cumplan las condiciones establecidas en el artículo 101 de esta Ley en el
período impositivo y apliquen el tipo de gravamen previsto en el primer párrafo del apartado 1 del
artículo 29 de esta Ley, podrán minorar su base imponible positiva hasta el 10 por ciento de su
importe.
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En todo caso, la minoración no podrá superar el importe de 1 millón de euros. Si el período
impositivo tuviera una duración inferior a un año, el importe de la minoración no podrá superar el
resultado de multiplicar 1 millón de euros por la proporción existente entre la duración del período
impositivo respecto del año”
En este primer apartado, el artículo 105 de la ley determina el incentivo fiscal en sí, definiendo los
límites de su cuantía.
es
En primer lugar, el máximo porcentaje en que se podrá reducir la base imponible será en un
10%.
En segundo lugar, la cuantía de la reducción no podrá superar el millón de euros, que en caso
de que el período impositivo tuviera una duración inferior a un año, dicho límite se calculara en
proporción.
e.
oc
Vamos al segundo punto:
“2. Las cantidades a que se refiere el apartado anterior se adicionarán a la base imponible de los
períodos impositivos que concluyan en los 5 años inmediatos y sucesivos a la finalización del período
gd
impositivo en que se realice dicha minoración, siempre que el contribuyente tenga una base
imponible negativa, y hasta el importe de la misma.
El importe restante se adicionará a la base imponible del período impositivo correspondiente a la

c.
fecha de conclusión del referido plazo”.

ti
Es aquí donde reside el quid de la cuestión. El importe que minora la base imponible del período en
cuestión, deberá ser compensando con bases imponibles negativas en los 5 períodos siguientes,
de manera que se te permite diferir la tributación del resultado.
Dicho apartado cierra con la conclusión de que si no se ha podido compensar, o solo se ha podido
compensar parcialmente la reducción señalada una vez finalizado el plazo de esos 5 años, se deberá
integrar en la base imponible del último período impositivo correspondiente a dicho plazo.
Todo parece indicar que lo que se genera aquí es una diferencia temporaria que se irá revirtiendo
en los próximos periodos generándose así un pasivo por diferencias temporarias:
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Debe Haber
(6301) Impuesto diferido -
(478) Pasivo por reserva de nivelación -
Si seguimos con el tercer apartado, veremos el requisito indispensable para la aplicación de dicha
reducción:
“3. El contribuyente deberá dotar una reserva por el importe de la minoración a que se refiere el
apartado 1 de este artículo, que será indisponible hasta el período impositivo en que se produzca la
adición a la base imponible de la entidad de las cantidades a que se refiere el apartado anterior.
es
La reserva deberá dotarse con cargo a los resultados positivos del ejercicio en que se realice la
minoración en base imponible. En caso de no poderse dotar esta reserva, la minoración estará
e.
condicionada a que la misma se dote con cargo a los primeros resultados positivos de ejercicios
siguientes respecto de los que resulte posible realizar esa dotación.

oc
A estos efectos, no se entenderá que se ha dispuesto de la referida reserva, en los siguientes casos:
Cuando el socio o accionista ejerza su derecho a separarse de la entidad.
Cuando la reserva se elimine, total o parcialmente, como consecuencia de operaciones a las

gd
que resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII
de esta Ley.
Cuando la entidad deba aplicar la referida reserva en virtud de una obligación de carácter
c.
legal”.
ti
Con esto, el legislador pretende salvaguardar ese beneficio que ha dejado de tributar, capitalizando
el resultado del ejercicio como aumento de los fondos propios, siendo indisponible durante los 5
años que dura el período de regularización con las bases imponibles negativas.
La indisponibilidad de la misma se configura con los mismos casos que la reserva de
capitalización.
En el apartado 4 del mismo artículo determina que “se tendrá en cuenta a los efectos de determinar
los pagos fraccionados…”
El apartado 5 por su parte, determina que no podrá utilizarse la reserva de nivelación,
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simultáneamente al cumplimiento de la reserva de capitalización, ni a la de Inversiones en Canarias.
“Las cantidades destinadas a la dotación de la reserva prevista en este artículo no podrán aplicarse,
simultáneamente, al cumplimiento de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de
esta Ley ni de la Reserva para Inversiones en Canarias prevista en el artículo 27 de la Ley 19/1994,
de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias”
No hay que confundir este apartado con la idea de que no se podrán aplicar las reducciones
simultáneamente, sino que la cantidad que se destine a una reserva concreta y que origina la
es
reducción correspondiente, no se podrá destinar a dos reservas a la vez.
Por último en el apartado 6:
e.
“6. El incumplimiento de lo dispuesto en este artículo determinará la integración en la cuota íntegra
del período impositivo en que tenga lugar el incumplimiento, la cuota íntegra correspondiente a las
oc
cantidades que han sido objeto de minoración, incrementadas en un 5 por ciento, además de los
intereses de demora.”
Esto quiere decir, que en caso de incumplimiento durante los 5 años de compensación se
gd
incumpliera alguno de los requisitos que acabamos de ver, se deberá integrar en la cuota íntegra (y
no en la base imponible) las cantidades que han sido objeto de minoración, incrementándose en un
5% además de los intereses de demora.

c.
Una sociedad X, arroja una base imponible de 50.000 euros, y un resultado del ejercicio de
ti
100.000 euros.
Decide en 2015, dotar la reserva de nivelación por el importe que se quiere reducir.
50.000 x 10% = 5.000
Debe Haber
(129) Resultado del ejercicio 5.000
(1145) Reserva de Capitalización 5.000
Al aplicar la reducción por el 10% de la base imponible, generamos un pasivo por
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diferencias temporarias.
Debe Haber
(6301) Impuesto diferido 5.000
(478) Pasivo por reserva de nivelación 5.000
En el período 2018, arroja por primera vez en 3 años, una base imponible negativa por
valor de -2.000, por lo tanto debemos de compensar con el pasivo por reserva de
nivelación
es
Debe Haber
e.
En el período 2019, el último año en que puede compensar la reducción generada en
2015, arroja una base imponible negativa de -1000. Como podemos observar, nos quedan
oc
3.000 euros aún por compensar, por lo que absorbemos dicha pérdida y además
obtenemos una base imponible positiva debido a que era el último año para compensar.
gd
Debe Haber
Finalmente tendremos una base imponible en 2019 de 2.000.
c.
ti
Compensación de bases imponibles negativas
Cuando definimos lo que se consideraba Base Imponible acudimos al artículo 10 que decía:
“la Base Imponible es el importe de la renta en el periodo de imposición minorada por la
compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.”
Pues bien, hasta ahora hemos estado viendo la base imponible del ejercicio y ahora es momento de
centrarnos en el otro concepto que ahí se menciona que son las Bases Imponibles Negativas, y en
concreto su compensación.
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La ley establece en artículo 26 punto 1, que las bases imponibles negativas del Impuesto de
Sociedades que hayan sido objeto de autoliquidación, se puede compensar con bases imponibles
positivas de los periodos impositivos siguientes.
Limitaciones
Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser
compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos siguientes con el límite del 70 por
ciento de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización establecida en el
es
artículo 25 de la LIS y a su compensación.
En todo caso, se podrán compensar en el período impositivo bases imponibles negativas hasta el
e.
importe de 1 millón de euros.
La limitación no resultará de aplicación en el importe de las rentas correspondientes a quitas o

oc
esperas consecuencia de un acuerdo con los acreedores del contribuyente. Las bases imponibles
negativas que sean objeto de compensación con dichas rentas no se tendrán en consideración
respecto del importe de 1 millón de euros anterior.

gd
El límite previsto no se aplicará en el período impositivo en que se produzca la extinción de la
entidad, salvo que la misma sea consecuencia de una operación de reestructuración a la que resulte
de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.
c.
2. Si el período impositivo tuviera una duración inferior al año, las bases imponibles negativas que
podrán ser objeto de compensación en el período impositivo, será el resultado de multiplicar un

ti
millón de euros por la proporción existente entre la duración del periodos impositivo respecto al año.
3. El límite comentado del 70% en la compensación de Bases Imponibles negativas de ejercicios
anteriores no será aplicado a las entidades de nueva creación en los tres primeros periodos
impositivos en que se genere una base imponible positiva previa a su compensación.
Sociedad de nueva creación Constituimos nuestra sociedad en el año 2015. Las bases
imponibles previas hasta el año 2019 han sido las siguientes.
Año 2015: - 20.000
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105 / 172
Año 2016: -6.000
Año 2017: -7.000
Año 2018: 6.000
Año 2019: - 9.000
¿Cuál será el plazo de compensación de las bases imponibles en los distintos ejercicios?
es
El plazo para compensar las bases negativas de los años 2015, 2016 y 2017 comenzará en el
año 2018 y el de la base negativa del 2019 comenzará es ese mismo momento. Y en los tres
años primeros, tanto en un caso como en otro, no se aplicará la limitación del 70%.
e.
El sujeto pasivo no tiene obligación a aplicar las bases imponibles negativas hasta el límite
máximo posible, si no que puede aplicar una cantidad inferior tal como estime oportuno.
oc
Base imponible negativa no compensable.
gd
Se podría pensar en la posibilidad de que sociedades con grandes beneficios y obligadas a una
tributación alta en el impuesto, estén interesadas en adquirir sociedades con Bases Imponibles
negativas y poder aprovecharse de estas para tributar menos. Para evitar esta situación, el artículo
26.4 de la LIS ha previsto la reducción de las Bases Imponibles Negativas de la siguiente manera:
c.
No podrán ser objeto de compensación las bases imponibles negativas cuando concurran las
siguientes circunstancias:
ti
a) La mayoría del capital social o de los derechos a participar en los resultados de la entidad que
hubiere sido adquirida por una persona o entidad o por un conjunto de personas o entidades
vinculadas, con posterioridad a la conclusión del período impositivo al que corresponde la base
imponible negativa.
b) Las personas o entidades a que se refiere el párrafo anterior hubieran tenido una participación
inferior al 25 por ciento en el momento de la conclusión del período impositivo al que corresponde la
base imponible negativa.
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c) La entidad adquirida se encuentre en alguna de las siguientes circunstancias:
1.º No viniera realizando actividad económica alguna dentro de los 3 meses anteriores a la
adquisición;
2.º Realizara una actividad económica en los 2 años posteriores a la adquisición diferente o adicional
a la realizada con anterioridad, que determinara, en sí misma, un importe neto de la cifra de
negocios en esos años posteriores superior al 50 por ciento del importe medio de la cifra de negocios
de la entidad correspondiente a los 2 años anteriores. Se entenderá por actividad diferente o
es
adicional aquella que tenga asignado diferente grupo a la realizada con anterioridad, en la
Clasificación Nacional de Actividades Económicas.
e.
3.º Se trate de una entidad patrimonial en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5
de esta Ley.
oc
4.º La entidad haya sido dada de baja en el índice de entidades por aplicación de lo dispuesto en la
letra b) del apartado 1 del artículo 119 de esta Ley.
5. El derecho de la Administración para comprobar o investigar las bases imponibles negativas

gd
pendientes de compensación prescribirá a los 10 años a contar desde el día siguiente a aquel en que
finalice el plazo establecido para presentar la declaración o autoliquidación correspondiente al
período impositivo en que se generó el derecho a su compensación.

c.
Transcurrido dicho plazo, el contribuyente deberá acreditar que las bases imponibles negativas cuya
compensación pretenda resultan procedentes, así como su cuantía, mediante la exhibición de la

ti
liquidación o autoliquidación y de la contabilidad, con acreditación de su depósito durante el
citado plazo en el Registro Mercantil.
La empresa X tiene 1 millón de bases imponibles negativas a compensar, y en el presente
ejercicio presenta una base imponible positiva de 1 millón de euros.
Si atendemos al límite cuantitativo del 70% de la base imponible previa, tenemos que solo
podríamos compensar 700.000 euros, pero cerramos el problema considerando que en todo
caso podremos compensar el importe de 1 millón de euros como mínimo, por lo que podremos
tic.gdoce.es
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realizar la compensación íntegra.
En el caso contrario, si la empresa X tuviera 1.500.000 euros de bases imponibles negativas a
compensar, y una base imponible positiva de 1.800.000 euros, el límite cuantitativo para su
compensación será del 70% de 1.800.000 euros, es decir 1.260.000 euros. Por lo tanto nos
quedarían aún 240.000 euros por compensar en períodos posteriores.
Bonificaciones
es
Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla
1. Tendrá una bonificación del 50%, la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas
e.
obtenidas en Ceuta o Melilla por entidades que operen efectiva y materialmente en dichos
territorios.
oc
Las entidades a que se refiere el párrafo anterior serán las siguientes:
Entidades españolas domiciliadas fiscalmente en dichos territorios.

gd
Entidades españolas domiciliadas fiscalmente fuera de dichos territorios y que operen en ellos
mediante establecimiento o sucursal.
Entidades extranjeras no residentes en España y que operen en dichos territorios mediante
establecimiento permanente.
c.
2. Se entenderá por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla aquellas que correspondan a actividades
ti
que determinen en dichos territorios el cierre de un ciclo mercantil con resultados económicos.
A estos efectos, se considerará cumplido lo dispuesto en el párrafo anterior en el caso de
arrendamiento de inmuebles situados en estos territorios.
No se estimará que median dichas circunstancias cuando se trate de operaciones aisladas de
extracción, fabricación, compra, transporte, entrada y salida de géneros o efectos en aquellos y, en
general, cuando las operaciones no determinen por sí solas rentas.
3. A los efectos de la aplicación de la bonificación prevista en este artículo, tendrán la consideración
tic.gdoce.es
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de rentas obtenidas en Ceuta o Melilla aquellas correspondientes a las entidades relacionadas en el
apartado 1 de este artículo, que posean, como mínimo, un lugar fijo de negocios en dichos
territorios, hasta un importe de 50.000 euros por persona empleada con contrato laboral y a jornada
completa que ejerza sus funciones en Ceuta o Melilla, con un límite máximo total de 400.000 euros.
En el supuesto de que se obtengan rentas superiores al citado importe, la aplicación de la
bonificación prevista en este artículo exigirá la acreditación del cierre en Ceuta o Melilla de un ciclo
mercantil que determine resultados económicos. Las cantidades a que se refiere este apartado se
determinarán a nivel del grupo de sociedades, en el supuesto de entidades que formen parte del
es
mismo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia
de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
e.
Asimismo, se entenderán obtenidas en Ceuta o Melilla las rentas procedentes del comercio al por
mayor cuando esta actividad se organice, dirija, contrate y facture a través de un lugar fijo de
negocios situado en dichos territorios que cuente en los mismos con los medios materiales y
oc
personales necesarios para ello.
4. Excepcionalmente, para la determinación de la renta imputable a Ceuta o Melilla, obtenida por
entidades pesqueras, se procederá asignando los siguientes porcentajes:

gd
El 2% de la renta total al territorio en que esté la sede de dirección efectiva.
El 40% de la renta total se distribuirá en proporción al volumen de desembarcos de capturas

c.
que realicen en Ceuta o Melilla.
Las exportaciones se imputarán al territorio en que radique la sede de dirección efectiva.

ti
El 40% restante de la renta total, en proporción al valor contable de los buques según estén
matriculados en Ceuta o Melilla y en territorios distintos.
El porcentaje previsto en la letra c) solo será aplicable cuando la entidad de que se trate tenga la
sede de dirección efectiva en Ceuta o Melilla. En otro caso el porcentaje acrecerá el de la letra b).
5. En las entidades de navegación marítima y aérea se atribuirá la renta a Ceuta o Melilla con
arreglo a los mismos criterios y porcentajes aplicables a las empresas pesqueras, sustituyendo la
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referencia a desembarcos de las capturas por la de pasajes, fletes y arrendamientos allí contratados.
6. Las entidades a las que se refiere la letra a) que tengan su sede de dirección efectiva en Ceuta o
Melilla y las referidas en la letra c), del apartado 1 de este artículo, que operen efectiva y
materialmente en Ceuta o Melilla durante un plazo no inferior a 3 años, podrán aplicar la
bonificación prevista en este artículo por las rentas obtenidas fuera de dichas ciudades en los
períodos impositivos que finalicen una vez transcurrido el citado plazo cuando, al menos, la mitad de
sus activos estén situados en aquellas. No obstante, quedan exceptuadas de lo previsto en este
es
apartado las rentas que procedan del arrendamiento de bienes inmuebles situados fuera de dichos
territorios.
El importe máximo de rentas con derecho a bonificación será el de las rentas obtenidas en
e.
Ceuta o Melilla, en los términos señalados en este artículo.
Bonificación por prestación de servicios públicos locales

oc
Tendrá una bonificación del 99 % la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas
de la prestación de cualquiera de los servicios comprendidos en el apartado 2 del artículo 25 o en el
apartado 1.a), b) y c) del artículo 36 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del
gd
Régimen Local, de competencias de las entidades locales territoriales, municipales y provinciales,
excepto cuando se exploten por el sistema de empresa mixta o de capital íntegramente privado.
c.
La bonificación también se aplicará cuando los servicios referidos en el párrafo anterior se presten
por entidades íntegramente dependientes del Estado o de las comunidades autónomas

ti
Bonificación por servicios públicos locales
Tendrá una bonificación del 99 % la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas
derivadas de la prestación de servicios por entidades públicas locales, así como entidades
íntegramente dependientes del Estado o de las comunidades autónomas.
La bonificación se ciñe a las entidades con forma jurídica privada participada al 100% por una
entidad local y que preste lo servicios públicos a que se refieren en los artículos 25.2 y 36.1 de la
Ley Reguladora de Bases del Régimen Local.
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Ordena los cuatro puntos de pérdidas por deterioro de créditos por insolvencias.
Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.

Que el deudor esté declarado en situación de concurso.
Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.
Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o
procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles
insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto.
es
Deducciones
Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica
e.
Deducción por actividades de investigación y desarrollo
oc
La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción
de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.
a) Concepto de investigación y desarrollo.

gd
Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos
conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la
aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico

c.
para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas
de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o
ti
sistemas preexistentes.
Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos
productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo
no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no
puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del
muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como
lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel
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cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.
También se considerará actividad de investigación y desarrollo la creación, combinación y
configuración de software avanzado, mediante nuevos teoremas y algoritmos o sistemas
operativos, lenguajes, interfaces y aplicaciones destinados a la elaboración de productos, procesos o
servicios nuevos o mejorados sustancialmente. Se asimilará a este concepto el software destinado a
facilitar el acceso a los servicios de la sociedad de la información a las personas con discapacidad,
cuando se realice sin fin de lucro. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas
es
con el mantenimiento del software o sus actualizaciones menores.
b) Base de la deducción.
e.
La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos de investigación y desarrollo
y, en su caso, por las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible excluidos los
edificios y terrenos.
oc
Se considerarán gastos de investigación y desarrollo los realizados por el contribuyente,
incluidas las amortizaciones de los bienes afectos a las citadas actividades, en cuanto estén
directamente relacionados con dichas actividades y se apliquen efectivamente a la realización de

gd
éstas, constando específicamente individualizados por proyectos.
La base de la deducción se minorará en el importe de las subvenciones recibidas para el fomento de

c.
dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo.
Los gastos de investigación y desarrollo que integran la base de la deducción deben corresponder a
ti
actividades efectuadas en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio
Económico Europeo.
Igualmente tendrán la consideración de gastos de investigación y desarrollo las cantidades
pagadas para la realización de dichas actividades en España o en cualquier Estado miembro de la
Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, por encargo del contribuyente, individualmente o
en colaboración con otras entidades.
Las inversiones se entenderán realizadas cuando los elementos patrimoniales sean puestos en
condiciones de funcionamiento.
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c) Porcentajes de deducción.
1.º El 25 por ciento de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto.
En el caso de que los gastos efectuados en la realización de actividades de investigación y
desarrollo en el período impositivo sean mayores que la media de los efectuados en los 2 años
anteriores, se aplicará el porcentaje establecido en el párrafo anterior hasta dicha media, y el 42 por
ciento sobre el exceso respecto de ésta.
es
2. Además de la deducción que proceda conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores se
practicará una deducción adicional del 17 por ciento del importe de los gastos de personal de la
entidad correspondientes a investigadores cualificados adscritos en exclusiva a actividades de
e.
investigación y desarrollo.
3.º El 8 por ciento de las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos
oc
los edificios y terrenos, siempre que estén afectos exclusivamente a las actividades de investigación
y desarrollo.
Los elementos en que se materialice la inversión deberán permanecer en el patrimonio del

gd
contribuyente, salvo pérdidas justificadas, hasta que cumplan su finalidad específica en las
actividades de investigación y desarrollo, excepto que su vida útil conforme al método de
amortización, admitido en la letra a) del apartado 1 del artículo 12, que se aplique, fuese inferior.
c.
Deducción por actividades de innovación tecnológica
La realización de actividades de innovación tecnológica dará derecho a practicar una deducción de

ti
la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.
a) Concepto de innovación tecnológica.
Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la
obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.
Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el
punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.
Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o
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diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial
o proyectos piloto, incluidos los relacionados con la animación y los videojuegos y los muestrarios
textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la
madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su
explotación comercial.
b) Base de la deducción.
La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos del período en actividades de
es
innovación tecnológica que correspondan a los siguientes conceptos:
1.º Actividades de diagnóstico tecnológico tendentes a la identificación, la definición y la orientación
e.
de soluciones tecnológicas avanzadas, con independencia de los resultados en que culminen.
2.º Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la

oc
elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos,
especificaciones técnicas y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba,
instalación y utilización de un producto, así como la elaboración de muestrarios textiles, de la
industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera.
gd
3.º Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, «know-how» y diseños. No
darán derecho a la deducción las cantidades satisfechas a personas o entidades vinculadas al

c.
contribuyente. La base correspondiente a este concepto no podrá superar la cuantía de 1 millón de
euros.
ti
4.º Obtención del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la
serie ISO 9000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos correspondientes a la implantación de
dichas normas.
Se consideran gastos de innovación tecnológica los realizados por el contribuyente en cuanto
estén directamente relacionados con dichas actividades, se apliquen efectivamente a la
realización de éstas y consten específicamente individualizados por proyectos.
Los gastos de innovación tecnológica que integran la base de la deducción deben corresponder a
tic.gdoce.es
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actividades efectuadas en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio
Económico Europeo.
Igualmente, tendrán la consideración de gastos de innovación tecnológica las cantidades pagadas
para la realización de dichas actividades en España o en cualquier Estado miembro de la Unión
Europea o del Espacio Económico Europeo, por encargo del contribuyente, individualmente o en
colaboración con otras entidades.
La base de la deducción se minorará en el importe de las subvenciones recibidas para el fomento de
es
dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo.
c) Porcentaje de deducción.
e.
El 12 por ciento de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto.
No se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica las

oc
consistentes en:
a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En

gd
particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de
un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un
cliente, los cambios periódicos o de temporada, excepto los muestrarios textiles y de la industria del
calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, así como las
c.
modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.
b) Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de distribución de

ti
bienes y servicios. En particular, la planificación de la actividad productiva: la preparación y el
inicio de la producción, incluyendo el reglaje de herramientas y aquellas otras actividades distintas
de las descritas en la letra b) del apartado anterior; la incorporación o modificación de instalaciones,
máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas
como de investigación y desarrollo o de innovación; la solución de problemas técnicos de procesos
productivos interrumpidos; el control de calidad y la normalización de productos y procesos; la
prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado; el establecimiento de redes o
instalaciones para la comercialización; el adiestramiento y la formación del personal relacionada con
dichas actividades.
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c) La exploración, sondeo o prospección de minerales e hidrocarburos.
Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los contribuyentes podrán aportar
informe motivado emitido por el Ministerio de Economía y Competitividad, o por un organismo
adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la
letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del contribuyente como
investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación,
teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter
es
vinculante para la Administración tributaria.
El contribuyente podrá presentar consultas sobre la interpretación y aplicación de la presente
deducción, cuya contestación tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria, en los
e.
términos previstos en los artículos 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General
Tributaria.
oc
A estos efectos, los contribuyentes podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de
Economía y Competitividad, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los
requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para
gd
calificar las actividades del contribuyente como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su
apartado 2, para calificarlas como innovación tecnológica, teniendo en cuenta en ambos casos lo
establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración
tributaria.
c.
Igualmente, a efectos de aplicar la presente deducción, el contribuyente podrá solicitar a la

ti
Administración tributaria la adopción de acuerdos previos de valoración de los gastos e inversiones
correspondientes a proyectos de investigación y desarrollo o de innovación tecnológica, conforme a
lo previsto en el artículo 91 de la Ley General Tributaria.
A estos efectos, los contribuyentes podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de
Economía y Competitividad, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los
requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo, para
calificar las actividades del contribuyente como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su
apartado 2, para calificarlas como innovación tecnológica, teniendo en cuenta en ambos casos lo
establecido en el apartado 3, así como a la identificación de los gastos e inversiones que puedan ser
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imputados a dichas actividades. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración
tributaria exclusivamente en relación con la calificación de las actividades.
Reglamentariamente se podrán concretar los supuestos de hecho que determinan la aplicación de
las deducciones contempladas en este precepto, así como el procedimiento de adopción de
acuerdos de valoración a que se refiere el apartado anterior. No vamos a desarrollarlas, aun así,
comentar que son las siguientes:
es
Deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y
espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales.
Deducciones por creación de empleo
Deducción por creación de empleo para trabajadores minusválidos
Todas ellas con normas comunes.
e.
oc
gd
c.
ti
Comenzar Actividad
Concepto de investigación y 1 Se considerará investigación a la

desarrollo. indagación original planificada
que persiga descubrir nuevos
conocimientos y una superior
Base de la deducción. 2 comprensión en el ámbito
científico y tecnológico.
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estará constituida por el importe

de los gastos de investigación y
desarrollo y, en su caso, por las
inversiones en elementos de
inmovilizado material e intangible
excluidos los edificios y terrenos.
La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a

practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en
este apartado.
es
Régimen especial para empresas de reducida dimensión
e.
Pasamos ahora al análisis de los regímenes especiales para empresas de reducida dimensión; es
oc
decir, aquellas cuyo importe neto en la cifra de negocios sea inferior a diez millones de euros.
Se considerarán empresas de reducida dimensión aquellas cuyo importe neto de la cifra de

gd
negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros. No
obstante, se excluirán aquellas que tengan la consideración de entidades patrimoniales.
Además en caso de grupos de entidades, para la determinación del importe neto de la cifra de
c.
negocios, se tendrán en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por aplicación
de la normativa contable.
ti
En definitiva, este régimen se basa en dotar a estas entidades que suponen el grueso empresarial de
la economía española, de una serie de incentivos fiscales.
Las modificaciones que se producen tras la Ley 27/2014 son las siguientes:
Escala de gravamen.
2016: Al 25% toda la base imponible.
Modificación de la libertad de amortización para bienes de escaso valor.
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Dotación de reserva de nivelación.
Empresa de nueva creación
Si la empresa es de nueva creación, obviamente no podemos fijarnos en el ejercicio anterior, por lo
que el importe de la cifra de negocios se referirá al periodo impositivo en que se desarrolla la
actividad, elevándola al año.
es
Libertad de amortización
El disfrute de la libertad de amortización está sujeto al cumplimiento de los siguientes requisitos:
e.
Calificación de la sociedad de reducida dimensión en el periodo impositivo en el que se realiza
la inversión.
La inversión debe de realizarse en elementos nuevos del activo fijo material o de inversiones
oc
inmobiliarias.
Los elementos objeto de inversión han de ponerse a disposición de la empresa dentro del
periodo impositivo que cumple la condición de reducida dimensión.

gd
La inversión debe de ir acompañada de un incremento de la plantilla media de la empresa
referida a los 24 meses siguientes al inicio del periodo impositivo en que los bienes entren en
funcionamiento, en relación a la plantilla media de los 12 meses anteriores. Añadir, que dicho
c.
incremento debe de mantenerse al menos durante los 24 meses siguientes, a partir de los
primeros 24 meses.
El límite de libertad de amortización será la que resulte de multiplicar la cifra de 120.000 euros
ti
por el referido incremento calculado con dos decimales.
Ejemplo
Adquirimos una maquina por valor de 40.000 € que entra en funcionamiento ese año. El
incremento de plantilla media ha sido de 0,5 y sabemos que se mantendrá. El coeficiente de
amortización contable es del 20%. Nuestro beneficio contable es de 100.000 €.
Podemos aplicar libertad de amortización sobre esa máquina. El límite es de 120.000 por
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incremento de 1 persona contratada, pero como el incremento ha sido de 0,5, el importe
máximo de libertad de amortización es de 60.000 euros.
Nosotros amortizaremos libremente 40.000 € por lo que no hay problema.
Contablemente, la amortización ha sido de 40.000 * 20%= 8.000 € (es el gasto contable por
amortización anual).
El gasto fiscal será de 40.000 €. Hay una diferencia temporaria negativa entre ambos de
es
32.000
Tenemos que corregir el resultado contable para hallar la base imponible.
e.
Resultado contable= 100.000 euros
Ajuste temporal negativo= -32.000 euros

oc
Base imponible = 68.000 euros
Pero al año siguiente, entre el resultado contable encontraremos la cuota de amortización

gd
correspondiente, 8.000 €. Este gasto no es deducible fiscalmente porque ya se ha amortizado
todo. Tenemos que corregir el resultado contable con un ajuste positivo, porque la base
imponible no puede recoger ese gasto:

c.
Resultado contable año x+1 = 200.000 €
Ajuste positivo= 8.000 €

ti
Base imponible= 208.000 €.
Caso de incumplimiento de los requisitos para aplicar la libertad de amortización
La decisión de acogerse a la libertad de amortización vemos que se hacer realmente sobre una
estimación de cumplimiento de los requisitos de ampliación de la plantilla. Es perfectamente
posible, que dichas estimaciones finalmente no se cumplan, debiendo por tanto la sociedad de
ingresar la cuota íntegra que hubiera correspondido a la cantidad deducida en exceso más los
correspondientes intereses de demora. Esto se ingresará junto con la autoliquidación del año
siguiente.
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Libertad de amortización para inversiones de escaso valor
El artículo 12.3. e) de la nueva Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades introduce un nuevo
concepto de libertad de amortización de manera que:
“Los elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no exceda de 300 euros,
hasta el límite de 25.000 euros referido al período impositivo. Si el período impositivo tuviera
es
una duración inferior a un año, el límite señalado será el resultado de multiplicar 25.000 euros
por la proporción existente entre la duración del período impositivo del año.
Las cantidades aplicadas a la libertad de amortización minorarán, a efectos fiscales, el valor
de los elementos amortizados”.
e.
oc
Este nuevo supuesto de libertad de amortización, sustituye al que se contempla en el artículo 110
del TRLIS, en el que se podían amortizar libremente aquellos elementos nuevos del inmovilizado
material, cuyo valor no excediera de 601,01 euros, hasta el límite de los 12.020,24 euros.
gd
De esta manera, se aumenta el límite para la amortización de bienes de escaso valor, acotando dicho
valor a 300 euros.

c.
Amortización Acelerada de los elementos nuevos del inmovilizado material, de

las inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible
ti
El cómputo de la amortización acelerada está sujeto al cumplimiento de los siguientes
requisitos:
Deben de ser empresas de reducida dimensión en el periodo impositivo en que los elementos
objetos de inversión sean puestos a su disposición.
La inversión debe de realizarse sobre elementos nuevos del inmovilizado material o de las
inversiones inmobiliarias.
A efectos fiscales podrán amortizarse en función del coeficiente que resulte de multiplicar por
2 el coeficiente de amortización lineal máximo previsto en las tablas de amortización
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oficialmente aprobadas.
Este régimen de amortización acelerada es compatible con cualquier beneficio fiscal que pueda
aplicarse a esos elementos patrimoniales, de acuerdo con las normas generales de la Ley del
Impuesto sobre Sociedades.
Maquinaria adquirida por un millón de euros que entra en funcionamiento el 1 de Julio de
2007, al que según tablas se le aplica un coeficiente máximo del 25% (4 años). Coeficiente de
es
aceleración: 2 (doble).
Año 2007: Amortización Contable: 25% s/1.000.000 = 250.000, como entra en funcionamiento
e.
a mitad de año sería: 250.000 / 2 = 125.000 euros.
Amortización fiscal: 125.000 x 2 = 250.000 euros, surgiendo una diferencia temporaria

oc
negativa, debido a la diferencia entre la amortización fiscal y contable.
Igualmente ocurre en el año 2008, pero aquí como se amortiza el año entero, la diferencia
temporaria negativa es de 250.000.

gd
En el año 2009, la amortización contable y fiscal coinciden, por lo que no procede a realizar
ningún ajuste.
c.
Y en los años 2010 y 2011, el bien está ya amortizado fiscalmente, pero no contablemente, por
ello surgen diferencias temporarias positivas, por 250.000 y 150.000 euros respectivamente.
ti
Año Amortización Contable Amortización Fiscal Ajuste

2007 125.000 250.000 -125.000
2008 250.000 500.000 -250.000
2009 250.000 250.000 0
2010 250.000 - +250.000
2011 125.000 - +125.000
Será deducible la pérdida por deterioro de los créditos para la cobertura del riesgo derivado de
las posibles insolvencias hasta el límite del 1% sobre los deudores existentes a la conclusión del
período impositivo, salvo que se hubiera reconocido una pérdida por deterioro individual o que se
trate de deudores cuyas pérdidas por deterioro no tengan el carácter de deducible.
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Nuestra sociedad cumple los requisitos para ser considerada de reducida dimensión y
presenta los siguientes saldos de créditos a nuestro favor.
(430.1) Diputación de Granada …….……………50.000
(440.0) Deudores varios……………………………. 40.000
(5323) Créditos a empresas del grupo..… 40.000
es
(544.0) Créditos a corto plazo al personal. 20.000
(430.3) Javier Ruiz Robles………………………. 30.000
e.
(436.4) Expósito Valverde dudoso cobro……10.000
(490.4) Deterioro valor Expósito Valverde -10.000

oc
(551) Cuenta corriente con socios…. 15.000
Total: 195.000
gd
Determinar qué cantidad puede deducir por el método de estimación global.
Solución:
c.
De los saldos anteriores debemos eliminar los siguientes:

ti
(430.1) Diputación de Granada …….……………50.000
(5323) Créditos a empresas del grupo..… 40.000
(436.4) Expósito Valverde dudoso cobro…… 10.000
(551) Cuenta corriente con socios……………. 15.000
Total……………………………………………………………115.000
Por tanto será el 1% de 195.000 – 115.000 = 80 ; 1% s / 80.000 = 800
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Calificación de la sociedad de reducida dimensión en el periodo impositivo en el

que se realiza la inversión. ¿Pertenece a la libertad de amortización?
Verdadero.
Falso.
es
e.
oc
gd
c.
ti
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Impuesto de sucesiones y donaciones.
El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) se encuentra regulado en la Ley 29/1987, de 18 de
diciembre (ley del impuesto) y en el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (reglamento) y es
completamente incompatible con el IRPF (una misma renta no puede ser gravada por ambos
impuestos).
Se trata de un impuesto de naturaleza directa y subjetiva y grava los incrementos patrimoniales
obtenidos a título lucrativo por personas físicas en los términos previstos en su normativa.
es
El ISD se exige en todo el territorio español, sin perjuicio por lo establecido en los regímenes
tributarios forales y de lo dispuesto en Tratados o Convenios Internacionales que hayan pasado a
e.
formar parte del ordenamiento interno.
No obstante, se encuentra cedido a las Comunidades Autónomas el rendimiento producido en su

oc
territorio.
Hecho imponible
gd
El hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones está constituido por:
La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título
c.
gratuito, “inter vivos”.
La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida,

ti
cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario.
Se establecen además, dos presunciones de hechos imponibles que deben ponerse en
conocimiento de los interesados para que puedan formular las alegaciones y pruebas que estimen
convenientes:
Se presumirá la existencia de una transmisión lucrativa cuando de los datos en poder de la
Administración conste la disminución del patrimonio de una persona y, simultáneamente o con
posterioridad, conste el incremento patrimonial correspondiente dentro del plazo de
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prescripción del impuesto en alguno de los siguientes sujetos:
Cónyuge
Descendientes
Herederos o legatarios
En las adquisiciones onerosas realizadas por los ascendientes en representación de los
descendientes menores de edad, también se presumirá una transmisión lucrativa, a menos que
exista prueba en contrario.
es
Sujeto pasivo
Son sujetos pasivos del impuesto las siguientes personas físicas:
e.
Los herederos en las transmisiones mortis causa.
oc
El donatario o persona favorecida por ellas, en las donaciones y demás transmisiones lucrativas
inter vivos.
El beneficiario, en los seguros de vida.

gd
Base imponible
La base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones está constituida por elementos
distintos según el hecho imponible del impuesto:

c.
Transmisiones mortis causa: Valor neto de los bienes y derechos de la adquisición

ti
individual. En otras palabras, es el valor real de dichos bienes y derechos, menos las cargas,
deudas y gastos deducibles.
Donaciones y transmisiones inter vivos: Valor neto de los bienes y derechos adquiridos.
Seguros sobre la vida: Cantidades percibidas por el usuario.
Base liquidable
Independientemente de las modificaciones introducidas por las Comunidades Autónomas, la ley del
impuesto establece que las reducciones de la base imponible con la finalidad de obtener la base
liquidable, deben aplicarse siguiendo este orden: en primer lugar se aplican las reducciones
tic.gdoce.es
126 / 172
correspondientes al Estado y, seguidamente, las reducciones de la Comunidad Autónoma, en el caso
de haberla.
Una vez obtenida la base liquidable, puede aplicarse la tarifa del impuesto, el coeficiente
multiplicador y las deducciones por doble imposición internacional y la bonificación por Ceuta y
Melilla (sólo si proceden), para determinar finalmente la cuota íntegra.
Devengo del impuesto
es
El devengo del impuesto, como ya se ha comentado anteriormente, es el momento en el que se
cumplen todas las condiciones del hecho imponible y, por tanto, en el que nace la obligación
tributaria.
e.
En el caso del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el devengo se establecerá atendiendo
también al hecho imponible del impuesto:

oc
Adquisiciones mortis causa: El día del fallecimiento del causante de la sucesión.
Transmisiones lucrativas inter vivos: El día que se cause o celebre el contrato.
Seguros sobre la vida: El día del fallecimiento del asegurado. En los casos de sobrevivencia
gd
del asegurado, el devengo se producirá el día en que la primera o única cantidad a percibir sea
exigible por el beneficiario.

c.
Gestión del impuesto
Las competencias de gestión y liquidación del impuesto corresponden a las Delegaciones y

ti
Administraciones de Hacienda o, en su caso, a las oficinas con funciones análogas de las CCAA que
tengan cedida la gestión del tributo.
Aunque las Comunidades Autónomas pueden regular los aspectos sobre la gestión y liquidación del
impuesto, la competencia para establecer como obligatorio el régimen de autoliquidación del ISD
corresponde al Estado.
El Sr. Pérez fallece el 10 de agosto de 2019 en Barcelona, ciudad en la que ha residido los
últimos años. Los herederos viven en Madrid.
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127 / 172
En este caso, la normativa aplicable a la sucesión del Sr. Pérez, será la normativa autonómica
de Cataluña por ser los herederos residentes en España y el fallecido haber residido varios
años (un mayor número de días de los cinco años inmediatos anteriores) en Barcelona.
En lo que no esté regulado en la normativa autonómica de Cataluña, deberá aplicarse la
normativa estatal.
En este apartado de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones vamos a destacar las distintas
es
reducciones estatales en relación a las adquisiciones mortis causa (sucesiones), inter vivos
(donaciones) y seguros de vida.
Reducciones en la base imponible por Adquisiciones mortis causa
e.
(sucesiones)
Encontramos los siguientes tipos de reducciones:

oc
Personales, por parentesco.
Por la condición física o psíquica del adquirente.

gd
Por adquisición de la empresa familiar.
Por adquisición de la vivienda habitual.
Por adquisición de explotaciones agrarias
Por adquisición de bienes integrantes del patrimonio histórico

c.
Por transmisión consecutiva mortis causa de unos mismos bienes

ti
Reducciones personales
En función del grado de parentesco se aplican las siguientes reducciones:
REDUCCIONES BASE IMPONIBLE: adquisiciones mortis causa

Grupo Composición Reducciones
+ General: 15.956,87 €
+ Por cada año menos de 21 que
- Descendientes, cualquiera que sea su filiación tenga el causahabiente o
I (legítima, ilegítima, natural o no) o adoptados, menores beneficiario: 3.990,72 €
de 21 años. La reducción total por ambos
conceptos no puede exceder de
47.858,59 €
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128 / 172
- Descendientes y adoptados no incluidos en el Grupo I.

II - Cónyuges, ascendientes o adoptantes de cualquier + General: 15.956,87 €
edad.
- Colaterales de 2º y 3er grado.
III + General: 7.993,46 €
- Ascendientes y descendientes por afinidad.
Las demás personas colaterales no incluidas en alguno
IV de los grupos anteriores (colaterales de 4º grado o más; No hay reducción
pariente afines fuera de la línea directa; extraños).
Estas reducciones personales no tienen aplicación para el caso de las donaciones, sino que es
sólo para supuestos mortis causa recogidos por el impuesto de sucesiones. Por ello, entre
es
parientes es más ventajosa fiscalmente la transmisión por legado que la donación.
e.
Comenzar Actividad
oc
Transmisiones mortis causa. 1 Valor neto de los bienes y

derechos de la adquisición
individual.
gd
Donaciones y transmisiones 2
inter vivos.
Valor neto de los bienes y
derechos adquiridos.
Seguros sobre la vida. 3
c.
Cantidades percibidas por el

usuario.
ti
La base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones está constituida

por elementos distintos según el hecho imponible del impuesto
Condición física o psíquica del adquirente
La cuantía de la reducción, sin perjuicio de la que corresponda por el grado de parentesco, es:
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129 / 172
Grado de discapacidad igual o superior al 33% e inferior al 65%: 47.858,59 euros.
Grado de discapacidad igual o superior al 65%: 150.253,03 euros.
Con carácter general, se equiparan a las personas con discapacidad con un grado igual o superior al
65%, con aquellas cuya incapacidad se declare judicialmente (por el ordenamiento civil, (DGT
12.07.01), aunque no alcancen dicho grado (Ley 55/1999, de 29 de diciembre, Disposición Adicional
Duodécima).
es
Para determinar el grado de incapacidad de las personas físicas y, consecuentemente, poder
aplicar las reducciones correspondientes a la base liquidable del ISD, se estará a lo dispuesto por el
Real Decreto 1971/1999, de 23 de diciembre, de procedimiento para el reconocimiento, declaración
e.
y calificación del grado de discapacidad.
Adquisición de la empresa familiar, negocio profesional o participaciones en entidades

oc
En las adquisiciones mortis causa se aplica en la base imponible una reducción del 95% del valor
que corresponda a empresas individuales o negocios profesionales y participaciones en
entidades, a los que sea aplicable la exención del Impuesto de Patrimonio.

gd
Esta reducción requiere que se mantenga la adquisición durante los diez años siguientes al
fallecimiento del causante, salvo que fallezca el adquirente dentro de este plazo, debiendo practicar
liquidación complementaria si se incumple el plazo.

c.
La reducción solo es posible cuando el negocio familiar forma parte de la masa hereditaria y, en
ti
consecuencia, es objeto de transmisión mortis causa, no siendo aplicable cuando la empresa se
adjudica al cónyuge supérstite en pago de su participación en la sociedad de gananciales (TSJ
Burgos 23.12.09).
La reducción opera sobre la parte de valor del bien en cuestión incluida en la base imponible del
sujeto pasivo. La Dirección General de Tributos (DGT) entiende que dicho valor debe entenderse
neto de cargas, gravámenes, deudas y gastos deducibles, en la proporción correspondiente
(DGT Resolución 2/1999 apartado III.1.1 23.03.1999). Sin embargo, el Tribunal Supremo (TS)
no confirma tal criterio interpretativo y entiende que la reducción del 95% debe aplicarse
literalmente sobre el valor de la empresa individual, negocio profesional o participaciones en
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entidades, sin la minoración de conceptos como cargas o deudas ajenos al mismo (TS 18.03.09).
Adquisición de la vivienda habitual
Para el caso de la adquisición mortis causa de la vivienda habitual se aplica en la base imponible una
reducción del 95% del valor que corresponda a la vivienda habitual del fallecido, en favor de
su cónyuge, ascendientes, descendientes o pariente colateral mayor de 65 años que hubiese
convivido con él durante los dos años anteriores. El límite máximo de reducción en este supuesto
es, para cada sujeto pasivo, de 122.606,47 euros.
es
Esta reducción requiere que se mantenga la adquisición durante los diez años siguientes al
fallecimiento del causante, debiendo practicar liquidación complementaria si se incumple el plazo.
e.
A estos efectos, el concepto de vivienda habitual es el que fija el IRPF, para lo que se exige la
residencia continuada durante un período de 3 años.

oc
En caso de fallecimiento del cónyuge, hay que atender a la concreta adjudicación a cada
parte de los bienes gananciales efectuada en la liquidación de la sociedad de gananciales, sin

gd
que resulte procedente entender en cualquier caso adjudicados por mitad la totalidad de tales
bienes, salvo que así se haya pactado efectivamente por el cónyuge supérstite y los herederos
del causante (DGT CV 20.10.04).

c.
La reducción del 95% del valor de la vivienda habitual del causante beneficia a los herederos en
función de la parte que les corresponde conforme a la aplicación de las normas legales y a las
ti
disposiciones testamentarias que regulan la sucesión, con independencia de las particiones que
estos hagan (TEAC 05.06.02).
Explotaciones agrarias
Son aplicables las reducciones previstas en la L. 19/1995, de Modernización de las
Explotaciones Agrarias, aunque esta reducción es incompatible con la prevista en el caso de
empresa familiar. Para el estudio más detallado de las características de esta reducción nos
remitimos al apartado correspondiente del tema de donaciones donde se recoge también esta
reducción.
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Bienes integrantes del patrimonio histórico
Se establece una reducción del 95% por adquisición mortis causa de bienes integrantes del
Patrimonio Histórico Español o del Patrimonio Histórico o Cultural de las Comunidades Autónomas,
por cónyuge, descendientes o adoptados del fallecido. El único requisito es el mantenimiento de 10
años de lo adquirido.
Reducción por transmisión consecutiva mortis causa de unos mismos bienes.
es
Si unos mismos bienes en un período máximo de diez años fueran objeto de dos o más transmisiones
mortis causa en favor de descendientes, en la segunda y ulteriores se deducirá de la base imponible,
además, el importe de lo satisfecho por el impuesto en las transmisiones precedentes.
e.
Aplicación de las reducciones
La Resolución de la Dirección General de Tributos 2/1999, de 23 de marzo, fija el criterio de

oc
cómo se aplican y se reparten las reducciones por adquisición de vivienda habitual o adquisición de
empresa familiar.
gd
En primer lugar, si se trata del fallecimiento de una persona casada bajo el régimen de
gananciales, tras la disolución del régimen económico matrimonial, la reducción deberá calcularse
sobre el valor de los bienes que se encuentren incluidos en el caudal relicto del causante. Si, como
consecuencia de la disolución del régimen económico de gananciales, se atribuye al causante la

c.
mitad de la vivienda habitual sólo se aplicará la reducción sobre dicha mitad. Si, por el contrario, se
atribuye a aquél la totalidad de la vivienda habitual, la reducción operará sobre el valor total de la
ti
misma.
Ahora bien, a efectos del ISD, establece el artículo 27 de la Ley 29/1987, que cualesquiera que sean
las particiones y adjudicaciones que los interesados hagan, se considerará como si se hubiesen
hecho con estricta igualdad y con arreglo a las normas reguladoras de la sucesión.
Por lo tanto, la reducción beneficiará por igual a los causahabientes en la sucesión, en la
medida en que cumplan todos los requisitos previstos en el artículo 20.2.c) anteriormente
citado, con independencia de las adjudicaciones realizadas en la partición, y cada uno sobre
la parte del valor del bien objeto de reducción, incluida en su correspondiente base
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imponible.
No obstante, para el caso de aquellos legatarios a los que el testador les haya asignado bienes
concretos y específicos, en este caso la reducción correspondiente la aplicará únicamente el
legatario favorecido por el bien concreto, sin que el resto de herederos se pueda aplicar reducción
alguna por la adquisición de ese bien (vivienda habitual o empresa familiar).

En las [[adquisiciones]] mortis causa se aplica en la base [[imponible]] una reducción del 95% del
[[valor]] que corresponda a empresas individuales o [[negocios]] profesionales y participaciones en
es
[[entidades]], a los que sea aplicable la exención del [[Impuesto]] de Patrimonio.
Esta reducción requiere que se mantenga la adquisición durante los diez años
siguientes al fallecimiento del causante, salvo que fallezca el adquirente dentro de este
e.
plazo, debiendo practicar liquidación complementaria si se incumple el plazo.
oc
Reducciones en la base imponible por transmisiones lucrativas inter vivos
(donaciones)
Para la determinación de la base liquidable del ISD hay que aplicar, en primer lugar, las reducciones
gd
estatales correspondientes, si bien esta aplicación se hace de acuerdo con la normativa
autonómica en vigor en caso de que esta haya establecido mejoras mediante el aumento del
importe o porcentaje de reducción, la ampliación de las personas que pueden acogerse a la misma o
la disminución de los requisitos para poder aplicarla.

c.
Aunque casi todas las autonomías tienen incorporadas mejoras de esta índole en sus normas propias,
resulta más adecuado comenzar por el estudio de las reducciones estatales, aunque se apliquen de
ti
forma supletoria, en la medida en que son bastante frecuentes las remisiones a ellas por parte de la
normativa autonómica en la materia.
Las distintas reducciones aplicables a la base imponible, según la normativa estatal, se resumen
en las siguientes:
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es
Participaciones
Para determinar la base liquidable correspondiente a la adquisición de participaciones, de una
empresa individual, de un negocio profesional o de otras entidades del donante se practica una
e.
reducción del 95% en la base imponible, constituida por el valor de la adquisición, sujeto al
cumplimiento de una serie de requisitos relativos a:

oc
El objeto de la adquisición.
El grado de parentesco con el donante.
La edad o situación de incapacidad del donante.

gd
Las funciones directivas del donante.
La permanencia en el patrimonio del adquirente.

c.
El objeto de la adquisición. Las participaciones de una empresa individual, un negocio profesional
o en entidades del donante han de estar exentas a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio. En este
sentido el objeto de la adquisición que da derecho a reducir la base imponible es el mismo que el
ti
establecido en la reducción por la adquisición en virtud de título sucesorio de una empresa
individual, de un negocio profesional o de participaciones en entidades.
El grado de parentesco con el donante. Sólo se aplica la reducción si las participaciones se
transmiten inter vivos a favor del cónyuge o descendiente del donante. Dentro de los descendientes
se incluye, de forma expresa, a los adoptados.
La edad o situación de incapacidad del donante. El donante debe tener sesenta y cinco años o
más, o encontrarse en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
Es necesario acreditar la situación de incapacidad del donante de conformidad con lo previsto en la
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normativa de aplicación, compuesta fundamentalmente por el Estatuto de los Trabajadores (RD
Legislativo 1/1995), la Ley General de la Seguridad Social (RD Legislativo 1/1994) y sus respectivas
normas de desarrollo.
Las funciones directivas del donante. El donante debe dejar de ejercer funciones directivas y de
percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión. A
estos efectos no se considera función directiva la mera pertenencia a un Consejo de Administración.
La permanencia en el patrimonio del adquirente. El último de los requisitos consiste en que el
es
donatario debe mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el
Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación. Este
requisito ha de entenderse en el mismo sentido establecido para las reducciones mortis causa, de
e.
modo que lo que hay que mantener es el valor de las participaciones adquiridas y no el destino de
las mismas; de ahí la prohibición de que el donatario lleve a cabo actos de disposición y operaciones
oc
societarias que, de forma directa o indirecta, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor
de la adquisición.
Pues bien, el incumplimiento de los tres últimos requisitos origina la obligación de ingresar la
gd
cantidad que se hubiera dejado de pagar en su momento como consecuencia de la aplicación de la
reducción prevista, así como los correspondientes intereses de demora.
D. Fernando, titular de la totalidad de las participaciones sociales que integran el 100% del capital
c.
social de la sociedad “Alfa, S.L.” dona las mismas a su hijo Miguel, por valor de 500.000 €;
asumiendo Miguel, en la escritura de donación, un crédito que, garantizado con prenda sobre las
ti
mismas, tenía don Fernando de saldo vivo a la fecha de la donación de 150.000 €.
Se considera que don Fernando cumple con todos los requisitos de edad (65 años o más) y
exención en el Impuesto sobre el Patrimonio que exige el artículo 20.6 de la LISD.
Se considera que el 100% del valor de las participaciones gozan de exención en el Impuesto
sobre el Patrimonio.
1. Base imponible de la donación:
500.000 (valor bienes donados) – 150.000 (valor deuda asumida) = 350.000
tic.gdoce.es
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2. Magnitud sobre la que se aplica la reducción del 95%:
95% de 350.000 € = 332.500 €
3. Base liquidable:
350.000 (base imponible) - 332.500 (importe de la reducción) = 17.500
La base liquidable, finalmente, sería de 17.500 €
es
Según consulta de la DGT de 27.09.2011, en el caso de empresa individual o negocio profesional,
respecto a elementos patrimoniales afectos a la actividad con posterioridad a la adquisición, es
preciso que a la fecha de la transmisión hubiera transcurrido un plazo de cinco años
e.
ininterrumpidos desde la afectación.
Por otro lado, las participaciones en entidades nunca se consideran afectas a actividades
oc
económicas, por lo que no se aplica el comentado requisito anterior.
Don Miguel, titular de una empresa individual de comercio de calzado, dona a su hijo Rogelio la
empresa. El donante cumple con los requisitos de edad y exención en el Impuesto sobre el
gd
Patrimonio. Tenía una nave industrial alquilada que, al quedar libre de arrendamiento, afectó al
negocio de calzado dos años antes de la donación.
Por consiguiente, la nave no gozará de reducción, aunque forme parte de la empresa, ya que la
c.
afectación y pase del patrimonio personal al empresarial se ha producido con menos de cinco años
de antelación.
ti
Si, por el contrario, don Miguel hubiera comprado la nave y la hubiera afectado inmediatamente a la
actividad empresarial, sí que gozaría de reducción.
En definitiva, se trata de evitar maniobras ficticias de traspaso del patrimonio personal al
empresarial con el fin de gozar de la reducción del 95% o de la aprobada por la Comunidad
Autónoma correspondiente.
Bienes integrantes del Patrimonio Histórico
Se aplica una reducción del 95% del valor, a efectos de cálculo de la base imponible, para el caso de
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donación a favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de bienes integrantes del Patrimonio
Histórico Español o del Patrimonio Histórico o Cultural de las Comunidades Autónomas, exentos
según la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio.
A esta donación le son aplicables los requisitos de edad o grado de incapacidad del donante, y de
obligación del donatario de conservación de los bienes en su patrimonio y mantenimiento de la
exención del Impuesto sobre el Patrimonio por plazo de diez años desde la fecha de la escritura
pública de donación, que resultan exigible para los supuestos de adquisición lucrativa ínter vivos de
es
participaciones.
En cuanto a la calificación concreta de los bienes a que se refiere la exención regulada en la
normativa del Impuesto sobre el Patrimonio, hay que estar a la normativa especial de aplicación al
e.
Patrimonio Histórico, Artístico y Cultural propia del Estado o de las Comunidades Autónomas, según
los casos.
oc
gd
Comenzar Actividad
El objeto de la adquisición. 1 Las participaciones de una

c.
empresa individual, un negocio

profesional o en entidades del
El grado de parentesco con el 2 donante han de estar exentas a
donante. efectos del Impuesto sobre el
ti
Patrimonio.
La edad o situación de 3
incapacidad del donante. Sólo se aplica la reducción si las
participaciones se transmiten
inter vivos a favor del cónyuge o
Las funciones directivas del 4 descendiente del donante.
donante.
El donante debe tener sesenta y

cinco años o más, o encontrarse
La permanencia en el 5
en situación de incapacidad
patrimonio del adquirente.
permanente, en grado de absoluta
o gran invalidez.
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Debe dejar de ejercer funciones

directivas y de percibir
remuneraciones por el ejercicio
de dichas funciones desde el
momento de la transmisión.
El último de los requisitos

consiste en que el donatario debe
mantener lo adquirido y tener
derecho a la exención en el
Impuesto sobre el Patrimonio
es
durante los diez años siguientes a
la fecha de la escritura pública de
donación.
e.
Para determinar la base liquidable correspondiente a la adquisición de
participaciones, de una empresa individual, de un negocio profesional o de otras
entidades del donante se practica una reducción del 95% en la base imponible
oc
gd
Beneficios fiscales para explotaciones agrarias
Transmisión íntegra de explotación agraria prioritaria. La transmisión o adquisición por
cualquier título, oneroso o lucrativo, ínter vivos o mortis causa, del pleno dominio o del usufructo
c.
vitalicio de una explotación agraria en su integridad, en favor o por el titular de otra explotación que
sea prioritaria o que alcance esta consideración como consecuencia de la adquisición, goza de una
ti
reducción del 90% de la base imponible del impuesto que grave la transmisión o adquisición de la
explotación o de sus elementos integrantes, siempre que, como consecuencia de dicha transmisión,
no se altere la condición de prioritaria de la explotación del adquirente.
Para poder practicar esta reducción es necesario cumplir con los siguientes requisitos:
a) La transmisión de la explotación debe realizarse en escritura pública.
b) En esta escritura, y en el Registro de la Propiedad (si las fincas están inscritas en el mismo), se
debe hacer constar la mención relativa a que si las fincas transmitidas fuesen enajenadas,
arrendadas o cedidas durante el plazo de los cinco años siguientes a la transmisión, debe justificarse
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previamente el pago del impuesto correspondiente, o de la parte del mismo que se hubiese dejado de
ingresar como consecuencia de la reducción practicada, junto con los intereses de demora, salvo
supuestos de fuerza mayor, como paso previo para realizar las correspondientes inscripciones.
El incumplimiento de este requisito de permanencia determina, por sí mismo, la inaplicabilidad de la
reducción a las transmisiones ulteriores. Lo mismo sucede si se incumple el requisito de dejar
constancia de esta limitación en el Registro de la Propiedad.
c) Es necesario, además y de acuerdo con la jurisprudencia, que conste el reconocimiento
es
administrativo de la condición de explotación agraria prioritaria de la finca que se trasmite, sin
que baste a tal efecto con la mera constancia en la escritura de adjudicación de herencia de que se
ha solicitado la calificación de explotación prioritaria. Por tanto, es necesario el acto administrativo
e.
que califique la explotación agraria como tal.
d) No cabe la práctica de la reducción si el adquirente no reúne la condición de agricultor

oc
profesional. De este modo, no se puede aplicar la reducción si las fincas adquiridas se pretenden
atribuir al patrimonio de una sociedad mercantil del adquirente.
La reducción alcanza el 100% del objeto de la adquisición en los casos siguientes:

gd
Si el cónyuge supérstite continúa en la explotación de la finca.
Si el adquirente tiene la condición de agricultor joven, o de asalariado agrario, y la transmisión

c.
o adquisición se realiza durante los cinco años siguientes a su primera instalación.

ti
Transmisión parcial de explotación agraria prioritaria. En la transmisión o adquisición por
cualquier título, oneroso o lucrativo, ínter vivos o mortis causa, del pleno dominio o del usufructo
vitalicio de una finca rústica o de parte de una explotación agraria, en favor de un titular de
explotación prioritaria que no pierda o que alcance esta condición como consecuencia de la
adquisición, se aplica una reducción del 75% en la base imponible de los impuestos que graven la
transmisión o adquisición.
Los requisitos establecidos para la aplicación de esta reducción son los mismos que se han
comentado en el apartado anterior. Si el adquirente reúne la condición de joven agricultor o de
asalariado agrario, la reducción a aplicar es del 85%.
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139 / 172
Transmisión de superficies rústicas de dedicación forestal. En las transmisiones mortis causa
y en las donaciones ínter vivos de superficies rústicas de dedicación forestal, tanto en pleno dominio
como en nuda propiedad, se practica una reducción en la base imponible del impuesto
correspondiente según la siguiente escala:
Superficie adquirida Reducción

Superficies incluidas en planes de protección por razones de interés natural 90%
Superficies con un plan de ordenación forestal o un plan técnico de gestión y mejora
75%
forestal, o figuras equivalentes de planificación forestal
Restantes superficies rústicas de dedicación forestal, siempre que como consecuencia
es
de la adquisición no se altere el carácter forestal del predio y no sea transferido ínter
50%
vivos, arrendada o cedida su explotación por el adquirente durante los cinco años
siguientes al de la adquisición
e.
Reducciones en la base imponible por seguros de vida.
Normativa aplicable:
oc
Artículo 20.1 y 2, de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones.
gd
Artículo 42.1 y 2, del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el
Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

c.
La base liquidable se obtiene aplicando en la base imponible las reducciones
señaladas en la LISD.
ti
En esta modalidad de hecho imponible resultan de aplicación las reducciones personales
y, como consecuencia de la condición física o psíquica del adquirente, aplicables para
determinar la base liquidable en las adquisiciones por herencia, legado y otros títulos
sucesorios.
Seguro contratado antes del 19.01.1987
En relación con este caso especial habrá de tenerse en cuenta el contenido de la Disposición
Transitoria 4ª de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
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140 / 172
Si la contratación fue anterior a 19.01.1987, la percepción por el beneficiario de las cantidades
derivadas del contrato continúa disfrutando de los beneficios fiscales que se recogían en la
legislación anterior (Decreto 1018/1967, de 6 de abril, artículos 19.1.3 y 20.1.1, 3, 4 y 5).
Tales beneficios son:
a) Exención de hasta 3.005,06 euros, cuando el parentesco entre el contratante y el beneficiario
sea de cónyuges, ascendientes o descendientes.
es
b) Reducción en la base imponible de:
Un 90%, de las cantidades que excedan de 3.005,06 euros, cuando el parentesco sea de
e.
cónyuges, ascendientes o descendientes.
Un 50%, cuando el parentesco sea colateral de 2º grado.
Un 25%, cuando el parentesco sea colateral de 3º o 4º grado.

oc
Un 10%, cuando el parentesco sea colateral de grado más distante o no exista parentesco.
El cambio de compañía aseguradora supone la pérdida de los beneficios fiscales, aunque se haga
gd
para obtener mejores condiciones en un seguro colectivo de vida (DGT 02.02.1994).También se
pierden estos beneficios fiscales cuando se modifica uno de los elementos esenciales del seguro,
como es la suma asegurada, con posterioridad a la entrada en vigor de la LISD (TEAC 18.07.2001).
c.
Reducción adicional
Con independencia de las reducciones expuestas anteriormente, se aplica otra del 100% a las
ti
cantidades percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro sobre la vida. El importe
máximo deducible por este concepto se sitúa en 9.195,49 euros (artículo 20.2.b LISD).
El parentesco con el contratante fallecido ha de ser el de cónyuge, ascendiente, descendiente,
adoptante o adoptado. En los seguros colectivos o contratados por las empresas, se está al grado de
parentesco entre el asegurado fallecido y el beneficiario.
La reducción es única por sujeto pasivo, con independencia del número de contratos de los que sea
beneficiario. No es aplicable cuando se tenga derecho a los beneficios aludidos en relación a los
seguros contratados con anterioridad al 19.01.1987 (Disposición Transitoria Cuarta, LISD),
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141 / 172
comentados en el punto anterior.
Esta reducción se aplica, sin límite, a los seguros de vida que traigan causa en actos de terrorismo o
en servicios prestados en misiones internacionales humanitarias o de paz, siendo extensible a todos
los posibles beneficiarios.
La normativa estatal no contempla ninguna reducción en la base imponible para los casos en los
que el beneficiario de un contrato de seguro de vida para caso de fallecimiento es la pareja de
hecho. No obstante, las comunidades autónomas pueden crear las reducciones que consideren
es
convenientes.
e.
Comenzar Actividad
oc
Superficies incluidas en planes 1 90%

de protección por razones de
gd
interés natural.
75%
Superficies con un plan de 2

ordenación forestal o un plan 50%
c.
técnico de gestión y mejora

forestal, o figuras equivalentes
de planificación forestal.
ti
Restantes superficies rústicas 3

de dedicación forestal, siempre
que como consecuencia de la
adquisición no se altere el
carácter forestal del predio y no
sea transferido ínter vivos.
Transmisión de superficies rústicas de dedicación forestal. En las transmisiones

mortis causa y en las donaciones ínter vivos de superficies rústicas de dedicación
forestal, tanto en pleno dominio como en nuda propiedad, se practica una
tic.gdoce.es
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reducción en la base imponible del impuesto correspondiente.
es
e.
oc
gd
c.
ti
tic.gdoce.es
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Fiscalidad de los no residentes.
En este apartado trataremos la tributación de los no residentes por operaciones en territorio
nacional. Para ello, desarrollaremos el Impuesto sobre la Renta de No Residentes
Son el Real Decreto Legislativo 5/2004, que recoge el Texto Refundido de la Ley del Impuesto
sobre la Renta de no Residentes (TRLIRNR); y el Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, que
aprueba su Reglamento, los dos documentos que regulan el Impuesto sobre la Renta de no
Residentes. Las principales características de este Impuesto son:
es
Es de carácter directo.
Grava la renta obtenida en territorio español.
e.
Están sujetas las personas físicas y entidades no residentes en territorio español.
oc
El IRNR se aplicará en todo el territorio español, sin perjuicio de los regímenes tributarios forales
de concierto y convenio económico en vigor en el País Vasco y la Comunidad Foral de Navarra.

gd
Entidad no residente tiene un establecimiento permanente con domicilio fiscal en el
País Vasco. Administración competente para la exacción del IRNR.
Si el establecimiento permanente tiene su domicilio fiscal en el País Vasco y su volumen de

c.
operaciones en el ejercicio anterior no hubiera excedido de 6 millones de euros, la exacción
del impuesto corresponderá de forma exclusiva a las Diputaciones Forales.

ti
Si el volumen de operaciones en el ejercicio anterior hubiere excedido de 6 millones de euros,
la exacción del impuesto corresponderá a las diputaciones forales, a la Administración del
Estado o a ambas administraciones en proporción al volumen de operaciones realizado en cada
territorio durante el ejercicio, cualquiera que sea su domicilio fiscal.
Normativa/Doctrina: Artículo 15 y 22.Uno Ley 12/2002 de Concierto Económico con el País
Vasco.
En Canarias, Ceuta y Melilla se tendrán en cuenta las especialidades que resulten aplicables en
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virtud de su normativa específica y de lo dispuesto en la ley. La Ley de este Impuesto se entiende sin
perjuicio de lo que se dispone en los tratados y convenios internacionales, que formen parte del
ordenamiento interno. De esta forma el IRNR sólo se aplicará en aquellos casos en los que se
obtengan rentas en España y no exista un convenio fiscal o tratado bilateral o multilateral de doble
imposición internacional.
Serán contribuyentes por el IRNR (artículo 5 TRLIRNR):
es
Personas físicas y entidades no residentes en territorio español conforme al artículo 6, que
obtengan rentas en él, salvo que sean contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas.
Personas físicas que sean residentes en España por alguna de las circunstancias previstas en el
e.
artículo 9 (9.4) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.

oc
Entidades en régimen de atribución de rentas a que se refiere el artículo 38 del TRLIRNR.
La determinación de la residencia en territorio español se efectuará según lo dispuesto en el

gd
artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y en el artículo 8.1
de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, fundamentalmente:
Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. En este caso se
c.
computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal
en otro país.
ti
Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos,
de forma directa o indirecta.
En ciertos casos se considera que los contribuyentes no residentes en territorio español tendrán su
domicilio fiscal, a efectos del cumplimiento de sus obligaciones tributarias en España (artículo 11
TRLIRNR):
Si operan en España a través de establecimientos permanentes.
En caso de que obtengan rentas derivadas de bienes inmuebles.
tic.gdoce.es
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En el resto de casos, en el domicilio fiscal del representante o, en su defecto, en el del
responsable solidario.
Los contribuyentes por el IRNR están obligados a nombrar, antes del fin del plazo de declaración
de la renta obtenida en España, a una personas física o jurídica con residencia en España, para que
les represente ante la Administración Tributaria en relación con sus obligaciones por este Impuesto,
en caso de que por las características de la renta lo requiera la Administración Tributaria.
es
Asimismo, según el artículo 9 del TRLIRNR, responderán solidariamente del ingreso de las deudas
tributarias correspondientes a los rendimientos que haya satisfecho o a las rentas de los bienes o
derechos cuyo depósito o gestión tenga encomendado, respectivamente, el pagador de los
e.
rendimientos devengados sin mediación de establecimiento permanente por los contribuyentes o el
depositario o gestor de los bienes o derechos de los contribuyentes no afectos a un establecimiento
permanente.
oc
Vamos a distinguir tres tipos de Rentas:
a) Rentas obtenidas en territorio español.

gd
b) Rentas obtenidas mediante establecimiento permanente.
c) Rentas obtenidas sin establecimiento permanente.

c.
Rentas obtenidas en territorio español.
El hecho imponible se constituye por la obtención de rentas, dinerarias o en especie, en territorio

ti
español por los contribuyentes por este Impuesto. Se presumen como retribuidas, salvo prueba en
contrario, las prestaciones o cesiones de bienes, derechos y servicios susceptibles de generar rentas
sujetas a este Impuesto.
De la misma forma no estarán sometidas a sujeción por el IRNR las rentas que lo estén por el
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Supuestos de exención del IRNR:
Las rentas que también lo están del IRPF y que perciban personas físicas, exceptuando los
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146 / 172
dividendos y las participaciones en beneficios.
Las pensiones asistenciales por ancianidad reconocidas en el Real Decreto 782/1993.
Las becas y otras cantidades percibidas por personas físicas, satisfechas por las
administraciones públicas en virtud de acuerdos y convenios internacionales de cooperación
cultural, educativa y científica.

Son el [[Real]] Decreto Legislativo [[5/2004]], que recoge el Texto Refundido de la [[Ley]] del
Impuesto sobre la Renta de no [[Residentes]] (TRLIRNR); y el Real Decreto [[1776/2004]], de 30 de
es
julio, que aprueba su [[Reglamento]], los dos documentos que regulan el [[Impuesto]] sobre la Renta
de no Residentes.
Las principales características de este Impuesto son: Es de carácter directo. Grava la
e.
renta obtenida en territorio español. Están sujetas las personas físicas y entidades no
residentes en territorio español.
oc
Rentas obtenidas mediante establecimiento permanente
Son rentas obtenidas en territorio español las rentas de actividades o explotaciones económicas
realizadas mediante establecimiento permanente situado en territorio español.

gd
Establecimiento permanente
Una persona física o entidad opera mediante establecimiento permanente en territorio español
c.
cuando por cualquier título disponga en éste, de forma continuada o habitual, de instalaciones o
lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad, o actúe en él
ti
por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del contribuyente, que
ejerza con habitualidad dichos poderes, tales como, a título ejemplificativo, son las sedes de
dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas u otros
establecimientos, las minas, y las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda
de seis meses.
Son rentas imputables al establecimiento permanente:
Aquellos rendimientos de actividades o explotaciones económicas desarrolladas por dicho
establecimiento.
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Rendimientos derivados de elementos patrimoniales afectos al establecimiento permanente.
Ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales afectos al
establecimiento permanente.
Elementos patrimoniales afectos al establecimiento permanente
Aquellos vinculados funcionalmente al desarrollo de la actividad que constituye su objeto. Son
afectos aquellos transmitidos en los tres períodos impositivos siguientes a la desafectación.
es
No será posible compensar rentas entre establecimientos permanentes distintos. Si el mismo
contribuyente dispone de centros de actividad en territorio español, se considerará que éstos
constituyen establecimientos permanentes independientes, y se gravarán en consecuencia
e.
separadamente, cuando concurran las siguientes circunstancias:
Las actividades deben ser claramente diferenciadas.

oc
La gestión de las actividades debe llevarse de modo separado.
A la base imponible se aplicará el tipo de gravamen que corresponda de entre los previstos en la
gd
normativa del Impuesto de Sociedades
En caso de que las rentas obtenidas por establecimientos permanentes de entidades no residentes se
transfieran al extranjero, será exigible una imposición complementaria, al tipo de gravamen del
c.
19%. Esta imposición complementaria no será exigible a:

ti
a) A las rentas obtenidas en territorio español a través de establecimientos permanentes por
entidades que tengan su residencia fiscal en otro Estado miembro de la Unión Europea, salvo
que se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal.
b) A las rentas obtenidas en territorio español a través de establecimientos permanentes por
entidades que tengan su residencia fiscal en un Estado que haya suscrito con España un
convenio para evitar la doble imposición, en el que no se establezca expresamente otra cosa,
siempre que exista un tratamiento recíproco
El período impositivo coincidirá con el ejercicio económico declarado por el establecimiento
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permanente, sin que pueda exceder de 12 meses. El impuesto se devengará el último día del
período impositivo.
Estos establecimientos permanentes tienen ciertas obligaciones formales:
Llevar una contabilidad separada.
Cumplir el resto de obligaciones fiscales.
Estar sometidos al régimen de retenciones del Impuesto sobre Sociedades por las rentas que
es
perciban.
Efectuar pagos fraccionados a cuenta de la liquidación del IRNR en los mismos términos que
las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades.
e.
Practicar retenciones e ingresos en cuenta en los mismos términos que las entidades residentes
en territorio español.
oc
Rentas obtenidas sin establecimiento permanente
Según el TRLIRNR son rentas obtenidas sin establecimiento permanente aquellas rentas de
gd
actividades o explotaciones económicas realizadas sin que medie establecimiento permanente
ubicado en España, en los siguientes casos:

c.
Las actividades económicas realizadas en territorio español.
Las prestaciones de servicios que son utilizados en territorio español.
Las derivadas de la actuación en territorio español de artistas y deportistas.

ti
Los rendimientos del trabajo, cuando:
Deriven, directa o indirectamente, de una actividad personal desarrollada en territorio español.
Se trate de retribuciones públicas satisfechas por la Administración española.
Sean remuneraciones satisfechas por personas físicas que realicen actividades económicas, en
el ejercicio de sus actividades, o entidades residentes en territorio español o por
establecimientos permanentes situados en éste por razón de un empleo ejercido a bordo de un
buque o aeronave en tráfico internacional.
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Las pensiones y prestaciones cuando provengan de un empleo que se ha prestado en territorio
español.
Las retribuciones de administradores y miembros de consejos de administración.
Determinados rendimientos del capital mobiliario:
Dividendos y otros rendimientos derivados de la participación en fondos propios de entidades
residentes en España.
es
Intereses y rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capital propios que se hayan
satisfecho a persona o entidades residentes en territorio español.
Cánones o regalías satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por
e.
establecimientos permanentes situados en éste, o que se utilicen en territorio español.
Otros rendimiento de capital mobiliario satisfechos por personas físicas que realicen
actividades económicas en el ejercicio de sus actividades, o entidades residentes en territorio

oc
español o por establecimientos permanentes situados en territorio español.
Aquellos rendimientos derivados, ya sea directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados

gd
en territorio español o de derechos relativos a éstos.
Las rentas bienes inmuebles urbanos imputadas a los contribuyentes personas físicas titulares de
inmuebles situados en territorio español no afectos a actividades económicas.

c.
Las ganancias patrimoniales, cuando:

ti
Deriven de valores emitidos por personas o entidades residentes en territorio español.
Deriven de otros bienes muebles, distintos de los valores, situados en territorio español o de
derechos que deban cumplirse o se ejerciten en territorio español.
Procedan, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de
derechos relativos a éstos.
Se incorporen al patrimonio del contribuyente bienes situados en territorio español o derechos
que deban cumplirse o se ejerciten en dicho territorio, aun cuando no deriven de una
transmisión previa, como las ganancias en el juego.
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Vamos a centrarnos en éstas últimas rentas, las obtenidas sin establecimiento permanente.
es
e.
Aquellos vinculados funcionalmente al desarrollo de la actividad que constituye
oc
su objeto. Son afectos aquellos transmitidos en los tres períodos impositivos
siguientes a la desafectación.
Establecimiento permanente.
gd
Elementos patrimoniales afectos al establecimiento permanente.

c.
Base imponible
La base imponible que corresponde a los rendimientos que los contribuyentes por este Impuesto
ti
obtengan sin mediación de establecimiento permanente estará constituida por su importe íntegro,
sin que sean de aplicación los porcentajes multiplicadores que correspondan -que aparecen en el
artículo 23 (23.1) LIRPF- ni las reducciones.
1. En caso de rendimientos de capital mobiliario:
No se aplicarán los porcentajes multiplicadores por participar en fondos propios de cualquier
entidad del artículo 23 de la LIRPF.
No se aplicarán reducciones en la cuota.
Para actividades económicas o explotaciones económicas realizadas en España sin mediación
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de establecimiento permanente, la base imponible será igual a la diferencia entre ingresos
íntegros y gastos de personal, de aprovisionamiento de materiales incorporados a las obras o
trabajos y de suministros, en las condiciones que se establezcan en el artículo 5 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
2. Para ganancias patrimoniales la base imponible se determinará aplicando a cada alteración del
patrimonio las normas previstas en la sección 4ª del capítulo I del título II, salvo el artículo 31
(31.2), y en el título VIII, salvo el artículo 95 (95.1.a, segundo párrafo) de la LIRPF.
es
3. La renta imputada de bienes inmuebles situados en territorio español se determinará con
arreglo al IRPF.
e.
4. Rendimientos de capital inmobiliario: el rendimiento a declarar es el importe íntegro que se
recibe del arrendatario, sin deducir ningún gasto.

oc
No obstante, cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión
Europea y desde 1 de enero de 2015, también en Islandia y Noruega, para la determinación de la
base imponible, podrán deducir los gastos previstos en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las
gd
Personas Físicas, siempre que se acredite que están relacionados directamente con los rendimientos
obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad
realizada en España.
c.
5. La base imponible que corresponde a las ganancias patrimoniales se determinará aplicando, a
cada alteración patrimonial que se produzca, la normas previstas en la Sección IV del Capítulo II del
ti
Título III y en la Sección VI del Título X, salvo el artículo 94 (94.1.a), segundo párrafo de la LIRPF.
Cuota tributaria
Para determinar la cuota tributaria aplicaremos a la base imponible los siguientes tipos de
gravamen:
El tipo general será del 24%.
Para pensiones y demás prestaciones similares percibidas por personas físicas no residentes en
tic.gdoce.es
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territorio español, cualquiera que sea la persona que haya generado el derecho a su percepción,
serán gravadas de acuerdo con la siguiente escala:
Importe anual pensión hasta - € Cuota - € Resto pensión hasta - € Tipo aplicable - €
0 0 12.000 8
12.000 960 6.700 30
Aquellos rendimientos del trabajo de personas físicas no residentes en territorio español, siempre
que no sean contribuyentes por el IRPF y presten sus servicios en misiones diplomáticas y
representaciones consulares de España en el extranjero, cuando no proceda la aplicación de normas
es
específicas derivadas de los tratados internacionales en los que España sea parte, se gravarán al 8%.
En rendimientos de operaciones de reaseguro el 1,5%.
e.
El 4% para entidades de navegación marítima o aérea residentes en el extranjero que entren en
oc
Se aplicará el 19% para:
Dividendos y otros rendimientos derivados de la participación en fondos propios de una

gd
entidad.
Intereses y otros rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios.
Ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de
elementos patrimoniales.
c.
Los rendimientos del trabajo percibidos por personas físicas no residentes en territorio español en
ti
virtud de un contrato de duración determinada para trabajadores extranjeros de temporada, de
acuerdo con lo establecido en la normativa laboral, se gravarán al tipo del 2%.
Se deducirán de la cuota:
Cantidades correspondientes a donativos en las condiciones previstas en el artículo 69.3 del
TRLIRPF, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.
Las retenciones e ingresos a cuenta que se hubieran practicado sobre las rentas del
contribuyente.
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El Impuesto se devengará:
Rendimientos: Al resultar exigibles o en la fecha del cobro si ésta fuese anterior.
Ganancias patrimoniales: Cuando tenga lugar la alteración patrimonial.
Rentas imputadas a bienes inmuebles: El 31 de diciembre de cada año.
Restantes casos: Cuando sean exigibles las correspondientes rentas
Rentas presuntas: Cuando resulten exigibles o el 31 de diciembre de cada año.
Fallecimiento contribuyente: Las rentas pendientes de imputación se entenderán exigibles
es
en fecha de fallecimiento.

La [[base]] imponible que corresponde a los [[rendimientos]] que los contribuyentes por este
e.
[[Impuesto]] obtengan sin mediación de [[establecimiento]] permanente estará constituida por su
[[importe]] íntegro.
oc
Sin que sean de aplicación los porcentajes multiplicadores que correspondan -que
aparecen en el artículo 23 (23.1) LIRPF- ni las reducciones.
gd
Obligaciones formales, de retención y de ingreso a cuenta
Obligaciones formales
Aquellos contribuyentes que obtengan rentas de las referidas en territorio español sin mediación de
c.
establecimiento permanente o, en su caso, sus responsables solidarios, estarán obligados a
presentar declaración, determinando e ingresando la deuda tributaria correspondiente, por este

ti
impuesto en la forma, lugar y plazos que se establezcan.
Cuando deban practicar retenciones e ingresos a cuenta, estarán obligados a presentar la
declaración censal y a llevar los registros de ingresos y gastos que reglamentariamente se
determinen.
Retenciones
Los contribuyentes que operen en España sin mediación de establecimiento permanente estarán
obligados a practicar las retenciones e ingresos a cuenta respecto de los rendimientos del trabajo
que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención que constituyan
tic.gdoce.es
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gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el artículo 24.2
Obligación de retener e ingresar a cuenta.
1. Estarán obligados a practicar retención e ingreso a cuenta respecto de las rentas sujetas a este
impuesto que satisfagan o abonen:
Las entidades, incluidas las entidades en régimen de atribución, residentes en territorio
español.
es
Las personas físicas residentes en territorio español que realicen actividades económicas,
respecto de las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de aquéllas.
Los contribuyentes de este impuesto mediante establecimiento permanente o sin
e.
establecimiento permanente, pero, en este caso, únicamente respecto de los rendimientos a
que se refiere el artículo 30.
Los contribuyentes a que se refiere el artículo 5.c

oc
Las entidades aseguradoras domiciliadas en otro Estado miembro del Espacio Económico
Europeo que operen en España en régimen de libre prestación de servicios, en relación con las
operaciones que se realicen en España.

gd
En ningún caso estarán obligadas a practicar retención o ingreso a cuenta las misiones diplomáticas
u oficinas consulares en España de estados extranjeros.

c.
2. Los sujetos obligados a retener deberán retener o ingresar a cuenta una cantidad equivalente a
la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria
ti
correspondiente a los contribuyentes por este impuesto sin establecimiento permanente o las
establecidas en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin tener en
consideración lo dispuesto en el artículo 24.2 y 24.6, el artículo 26 y el artículo 44.
Sin perjuicio de lo anterior, para el cálculo del ingreso a cuenta se estará a lo dispuesto
reglamentariamente.
3. Los sujetos obligados a retener o a ingresar a cuenta asumirán la obligación de efectuar el
tic.gdoce.es
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ingreso en el Tesoro, sin que el incumplimiento de aquella obligación pueda excusarles de ésta.
4. No procederá practicar retención o ingreso a cuenta respecto de:
a) Las rentas que estén exentas en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 de la LIRNR o en un
convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin perjuicio de la obligación de
declarar prevista en el apartado 5 siguiente.
No obstante lo anterior, sí existirá obligación de practicar retención o ingreso a cuenta respecto de
es
las rentas a las que se refieren las letras j), k) y l) del apartado 1 del artículo 14.
No existirá obligación de presentar declaración respecto de los rendimientos a que se refiere el
artículo 14.1 d).
e.
b) El rendimiento derivado de la distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones, o
de la reducción de capital. Reglamentariamente podrá establecerse la obligación de practicar

oc
retención o ingreso a cuenta en dichos supuestos.
c) Las rentas satisfechas o abonadas a contribuyentes por este Impuesto sin establecimiento
gd
permanente, cuando se acredite el pago del impuesto o la procedencia de exención.
d) Las rentas a que se refiere el artículo 118.1.c) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre
Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

c.
e) Las rentas que se establezcan reglamentariamente.
5. El sujeto obligado a retener y a practicar ingresos a cuenta deberá presentar declaración y

ti
efectuar el ingreso en el Tesoro en el lugar, forma y plazos que se establezcan, de las cantidades
retenidas o de los ingresos a cuenta realizados, o declaración negativa cuando no hubiera procedido
la práctica de éstos. Asimismo, presentará un resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta con
el contenido que se determine reglamentariamente.
El sujeto obligado a retener y a practicar ingresos a cuenta estará obligado a conservar la
documentación correspondiente y a expedir, en las condiciones que se determinen, certificación
acreditativa de las retenciones o ingresos a cuenta efectuados.
6. Todo ello se entiende sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 25 (25.2) LIRNR.
tic.gdoce.es
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Obligaciones de retención sobre las rentas del trabajo en caso de cambio de residencia.
Los trabajadores por cuenta ajena que, no siendo contribuyentes de este impuesto, vayan a
adquirir dicha condición como consecuencia de su desplazamiento al extranjero podrán comunicarlo
a la Administración Tributaria, dejando constancia de la fecha de salida del territorio español, a
exclusivos efectos de que el pagador de los rendimientos del trabajo les considere como
contribuyentes de este impuesto.
De acuerdo con el procedimiento que reglamentariamente se establezca, la Administración
es
Tributaria expedirá un documento acreditativo a los trabajadores por cuenta ajena que lo soliciten,
que comunicarán al pagador de sus rendimientos del trabajo residentes o con establecimiento
permanente en España, y en el que conste la fecha a partir de la cual las retenciones e ingresos a
e.
cuenta se practicarán por este impuesto.
Lo anterior no exonerará al trabajador de acreditar su nueva residencia fiscal ante la Administración

oc
Tributaria.
Supuestos especiales de obtención de rentas

gd
Existe una serie de supuestos especiales de obtención de rentas que es necesario que observemos.
En este apartado desgranaremos estos supuestos:

c.
Entidades en régimen de atribución de rentas
Opción para contribuyentes residentes en otros estados miembros de la Unión Europea
Viviendas ubicadas en territorio español que son utilizadas por sus propietarios no residentes
ti
Entidades en régimen de atribución de rentas
Las entidades en régimen de atribución de rentas que cuenten entre sus miembros con
contribuyentes de este impuesto aplicarán lo dispuesto en la sección 2ª del título VII del TRLIRPF,
con las especialidades previstas en la LIRPF. Con las especialidades previstas en el capítulo V de la
LIRNR, según se trate de entidades constituidas en España o en el extranjero.
Igualmente, los miembros que sean contribuyentes de IRNR aplicarán las especialidades
recogidas en el capítulo V de LIRNR.
tic.gdoce.es
157 / 172
En el caso de entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen una actividad
económica en territorio español, los miembros no residentes en territorio español serán
contribuyentes de este impuesto con establecimiento permanente.
En el caso de entidades que no desarrollen una actividad en territorio español, miembros no
residentes en territorio español serán contribuyentes de este impuesto sin establecimiento
permanente, y la parte de renta que les sea atribuible se determinará de acuerdo con las normas del
capítulo IV de la LIRNR. En este caso, estará obligada a ingresar a cuenta la diferencia entre la
es
parte de la retención soportada que le corresponda al miembro no residente y la retención que
hubiera resultado de haberse aplicado directamente sobre la renta atribuida lo dispuesto en el
artículo 31.
e.
Tratándose de transmisiones de bienes inmuebles situados en territorio español, cuando alguno
de los miembros de la entidad en atribución de rentas no sea residente en territorio español, el

oc
adquirente practicará, sobre la parte de la contraprestación acordada que corresponda a dichos
miembros, la retención que resulte por aplicación del artículo 25.2.
Entidades constituidas en el extranjero cuya naturaleza jurídica sea idéntica o análoga a la de las
gd
entidades en atribución de rentas constituidas de acuerdo con las leyes españolas.
Cuando una entidad en régimen de atribución de rentas constituida en el extranjero realice una
actividad económica en territorio español, y toda o parte de ésta se desarrolle, de forma continuada
c.
o habitual, mediante instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, o actúe en él a través de
un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta de la entidad, será contribuyente de
ti
este impuesto y presentará, en los términos que establezca el Ministro de Hacienda, una
autoliquidación anual conforme a las siguientes reglas:
La base imponible estará constituida por la parte de la renta, cualquiera que sea el lugar de su
obtención, determinada conforme a lo establecido en el artículo 90 del texto refundido de la
Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto
Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, que resulte atribuible a los miembros no residentes de la
entidad.
La cuota íntegra se determinará aplicando sobre la base imponible el previsto por el Impuesto
sobre Sociedades.
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Dicha cuota se minorará aplicando las bonificaciones y deducciones que permite el artículo 19
(19.4) para los contribuyentes que operan mediante establecimiento permanente, así como los
pagos a cuenta, siempre en la parte correspondiente a la renta atribuible a los miembros no
residentes.
En caso de que una entidad en régimen de atribución de rentas constituida en el extranjero
obtenga rentas en territorio español sin desarrollar en éste una actividad económica, los
es
miembros no residentes en territorio español serán contribuyentes sin establecimiento
permanente y la parte de renta que les sea atribuible se determinará de acuerdo a ello.
e.
Opción para contribuyentes residentes en otros estados miembros de la Unión Europea.
Todo contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes tiene la opción de tributar por
oc
el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siempre que se den algunos requisitos (artículo
46 LIRNR):
gd
Que haya obtenido durante el ejercicio en España por rendimientos del trabajo y por
rendimientos de actividades económicas, como mínimo, el 75 % de la totalidad de su renta
siempre que tales rentas hayan tributado efectivamente durante el período por el IRNR.
c.
Que la renta obtenida durante el ejercicio en España haya sido inferior al 90% del mínimo
personal y familiar que le hubiese correspondido de acuerdo con sus circunstancias personales
y familiares de haber sido residente en España siempre que dicha renta haya tributado
ti
efectivamente durante el período por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes y que la
renta obtenida fuera de España haya sido, asimismo, inferior a dicho mínimo.
Aconsejamos la lectura del artículo 46 LIRNR.
Las personas físicas que opten por este régimen no perderán su condición como contribuyentes del
IRNR.
La renta gravable, el tipo de gravamen aplicable, la cuota tributaria y el período impositivo y el
devengo serán los que indican las normas del IRPF.
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Viviendas ubicadas en territorio español que son utilizadas por sus propietarios no
residentes
A pesar de no haber obtenido otros rendimientos, las personas físicas no residentes que utilizan
viviendas de su propiedad ubicadas en territorio español tributarán por una renta presunta de dicho
inmueble (artículos 24 y 25.1.a LIRPF). El rendimiento lo calcularemos:
El 2%, con carácter general. Dicho porcentaje debe aplicarse sobre el valor catastral del
inmueble que figure en el recibo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles (Urbana)
es
correspondiente al ejercicio en cuestión.
El 1,1 % en los siguientes supuestos:
Inmuebles cuyos valores catastrales hayan sido revisados, modificados o
e.
determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter
general, de conformidad con la normativa catastral y hayan entrado en vigor en el
periodo impositivo o en el plazo de los diez periodos anteriores.

oc
Inmuebles que, a la fecha de devengo del impuesto (normalmente, el 31 de
diciembre), carecieran de valor catastral o éste no haya sido notificado al titular.

gd
En este último caso, el porcentaje del 1,1% se aplicará sobre el 50% del mayor de los siguientes
valores:
c.
El precio, contraprestación o valor de adquisición del inmueble.
El valor del inmueble comprobado por la Administración a efectos de otros tributos.

ti
Se tributa por este concepto sobre el rendimiento bruto, sin deducción de gastos, ni siquiera el IBI.
La LIRPF excluye de esta tributación a la vivienda habitual pero la vivienda sita en España de un
no residente no puede ser la vivienda habitual, precisamente por dicha condición de no residente.
Este rendimiento constituye la base imponible a la que se aplicará el tipo de gravamen del 24%. El
devengo será el 31 de diciembre de cada año, que es el período al que corresponde la citada renta
estimada.
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Entidades en régimen de 1 Todo contribuyente por el

atribución de rentas. Impuesto sobre la Renta de no
Residentes tiene la opción de
tributar por el Impuesto sobre la
Opción para contribuyentes 2 Renta de las Personas Físicas.
residentes en otros estados
miembros de la Unión Europea.
es
Que cuenten entre sus miembros
con contribuyentes de este
Viviendas ubicadas en territorio 3 impuesto aplicarán lo dispuesto
español que son utilizadas por en la sección 2ª del título VII del
sus propietarios no residentes. TRLIRPF, con las especialidades
e.
previstas en la LIRPF.
A pesar de no haber obtenido

oc
otros rendimientos, las personas
físicas no residentes que utilizan
viviendas de su propiedad
ubicadas en territorio español
tributarán por una renta presunta
gd
de dicho inmueble (artículos 24 y

25.1.a LIRPF).
c.
Existen una serie de supuestos especiales de obtención de rentas que es

necesario que observemos. En este apartado desgranaremos estos supuestos.
ti
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Planificación fiscal.
La planificación fiscal podemos definirla como el arte o la práctica para que determinadas
operaciones (inversión, ahorro, etc.) resulten fiscalmente más económicas para el contribuyente. El
objetivo es pues minimizar o diferir en el tiempo la carga tributaria de las operaciones que realicen
los distintos contribuyentes. Deberemos así prever o anticiparnos a los hechos.
Se hace imprescindible pues, a la hora de decidir si invertir o ahorrar o ambos, observar la
tributación que suponen tales operaciones, pues, si la tributación es mayor de un producto u otro,
es
la decisión puede cambiar.
Es el asesor financiero, fiscal o cualquier otro profesional quien debe de:
e.
evaluar o medir la incidencia de los impuestos en diferentes situaciones u operaciones.
elegir la alternativa que maximice el resultado después de impuestos.

oc
seleccionar el momento oportuno para llevar al cabo la liquidación y pago de los impuestos.
Distinguimos aquí igualmente algunos conceptos clave:

gd
Evasión fiscal: actuación que produce una reducción o eliminación de impuestos, vulnerando
la legislación fiscal.
c.
Fraude de ley: actuación al amparo de una norma dictada con una finalidad distinta y cuyo
resultado es una reducción de la carga tributaria asociada al acto, negocio o contrato realizado.
Planificación fiscal: Diseñar anticipadamente una actuación, o conjunto de actuaciones, que,

ti
sin vulnerar ningún precepto legal y sin incurrir en fraude de ley, permite al contribuyente
minimizar, o diferir, su carga tributaria.
Queda claro pues que, la planificación no es nada fácil, dependerá de las intenciones del inversor u
ahorrador, de la normativa fiscal, del producto u operación, de la comunidad en la que nos
encontremos, etc.
Así, la planificación fiscal forma parte del trabajo que deberá realizar el profesional o particular que
gestione su patrimonio, pues incide económicamente de una manera importante en el
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contribuyente.

La [[planificación]] fiscal podemos definirlo como el [[arte]] o la práctica para que determinadas
[[operaciones]] (inversión, ahorro, etc.) resulten [[fiscalmente]] más económicas para el
[[contribuyente]].
El objetivo es pues minimizar o diferir en el tiempo la carga tributaria de las

operaciones que realicen los distintos contribuyentes.
es
Optimización fiscal en la gestión de patrimonio mobiliario e
inmobiliario.
e.
Bien es cierto que la mayoría de las personas que tienen dinero ahorrado invierten en inmuebles o
como mucho, el acciones o similar.

oc
Lo que sí que es cierto es que, tanto uno como otro, pueden suponer una gran rentabilidad pero OJO,
la tributación de tener el dinero en el banco a invertirlo en bienes inmuebles o muebles, es muy
distinta a tener el dinero en el banco. Así grosso modo, el comprar un bien inmueble le supondrá al
gd
comprador:
pagar IVA o Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (si es de segunda mano),

c.
pagar IBI todos los años
tributar por el rendimiento obtenido si se alquila en IRPF o imputación inmobiliaria si no se
alquila,
ti
gastos de inscripción, gastos de notaría,
Impuesto sobre Sucesiones o donaciones si pasa a terceros por transmisión lucrativa, junto con
el Impuesto de plusvalías (municipal) etc.
Sin embargo, el dinero líquido en el banco, tributará por Renta si da beneficios y por ISD si se
dona o se hereda. Sin duda, es importante el ahorro fiscal en este caso.
Por otro lado, hay distintas formas de adquirir propiedades. Puede hacerse a través de una
empresa o de forma particular, a través de fundaciones, etc. La elección tendrá sin duda un efecto
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importante en la recuperación de la inversión después de todos los Impuestos.
No podemos olvidar también la inversión en otros países. Se hace imprescindible conocer cómo
tributan en otros territorios las operaciones y ver la incidencia en la tributación en España.
Por otro, en los casos de gran patrimonio inmobiliario familiar, puede ser recomendable la creación
de una sociedad inmobiliaria. De este modo, se aportan los inmuebles del patrimonio personal al
patrimonio empresarial, gestionando la sociedad los distintos inmuebles a través de una Sociedad
Limitada.
es
Cabe resaltar que, posteriormente, si dichas participaciones son transmitidas al cónyuge o a los hijos
por donación o herencia, puede practicarse la reducción del 95% en el Impuesto sobre Sucesiones y
e.
Donaciones.
También es importante conocer el destino o uso de los inmuebles o muebles. No es lo mismo la

oc
especulación que por ejemplo el destino de un inmueble a alquiler.
Una forma habitual de invertir es adquirir inmuebles para posteriormente rehabilitarlos y
revenderlos o alquilarlos. Resulta así pues imprescindible la planificación fiscal previa desde el
gd
punto de vista de los distintos Impuestos como el IVA, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales
o Impuesto sobre Sociedades. Sin olvidar además que el IVA es un impuesto recuperable, si tu
actividad no está exenta de IVA, podrás deducirlo.

c.
Recordemos que el alquiler de vivienda habitual se encuentra exento de IVA, mientras que el
alquiler turístico en el que se ofrezcan servicios similares a los de la industria hotelera, estará sujeto
ti
a IVA.
Comunidades Autónomas.
Las distintas CCAA tienen cedidas ciertas competencias en cuanto a Impuestos se refiere. En
concreto:
Tributos totalmente cedidos: se cede el 100% de la recaudación a la comunidad autónoma,
con una cierta capacidad normativa. En general, dicha competencia normativa incluye la
fijación de reducciones, tipos impositivos y bonificaciones. Destacamos el Impuesto sobre
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Sucesiones y Donaciones (ISD), Impuesto sobre el Patrimonio (IP) e Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ISD, ITP Y AJD).
Tributos parcialmente cedidos: sólo se cede el 50% de la recaudación a las CCAA. Este es el
caso del IRPF y el IVA. No obstante, con una gran diferencia, en cuanto al IRPF, se le cede
también a las CCAA, cierta competencia normativa, para fijar el mínimo personal y familiar, el
50% la escala general de gravamen y las deducciones. Y en cuanto al IVA, no se cede ninguna
competencia normativa a las CCAA.
es
Es aconsejable así consultar la normativa autonómica para planificar fiscalmente las distintas
operaciones.
Concluyendo, son infinidad de cuestiones las que se deben de tener en cuenta para planificar y
optimizar la fiscalización en la gestión del patrimonio mobiliario e inmobiliario.
e.
oc
Comenzar Actividad

gd
Tributos totalmente cedidos. 1 Se cede el 100% de la

recaudación a la comunidad
autónoma, con una cierta
Tributos parcialmente cedidos. 2 capacidad normativa.
c.
Sólo se cede el 50% de la

recaudación a las CCAA.
ti
Es aconsejable así consultar la normativa autonómica para planificar fiscalmente

las distintas operaciones.
Planificación hereditaria.
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La atribución a las comunidades autónomas de competencias normativas del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones (ISD), ya que se trata de un tributo cedido, ha sido aprovechado por dichas
comunidades para desarrollar medidas fiscales que en última instancia alejan a este impuesto del
principio constitucional de igualdad entre los ciudadanos de las distintas comunidades.
En esta materia de sucesiones y donaciones, la legislación estatal es la que fija la regulación básica,
configurando los elementos esenciales y el régimen jurídico general del impuesto, sin perjuicio del
desarrollo normativo posterior que pueda llevar a cabo cada Comunidad dentro de sus
es
competencias. En concreto, las comunidades autónomas tienen competencias normativas respecto
de aspectos como:
reducciones de la base imponible,
e.
tarifas del impuesto, cuantías y coeficientes del patrimonio preexistente,
deducciones y bonificaciones de la cuota,

oc
liquidación y gestión.
Por tanto, son las materias más sensibles a la hora de liquidar cualquier impuesto, ya que son los
gd
aspectos diferenciadores que hacen que en una Comunidad pagues mucho más que en otra
liquidando sobre un mismo patrimonio.
Es usual escuchar el comentario de que en algunas comunidades el Impuesto sobre Sucesiones y

c.
Donaciones se ha “suprimido”, sin embargo eso no es del todo cierto. El Estado tiene la competencia
exclusiva sobre los tributos cedidos, y dichas competencias fiscales cedidas a las comunidades
autónomas no se extienden a la posibilidad de suprimir el gravamen de este impuesto. Sin embargo,

ti
en la práctica es un hecho indiscutible que algunas comunidades en uso de sus competencias han
eliminado “de facto” el gravamen sucesorio, ya que como todo el mundo entenderá, establecer una
reducción del 99% es prácticamente igual a la eliminación del impuesto.
Esta eliminación “de facto” del impuesto sucesorio hace que, siempre conforme a la legislación
vigente y con la ley en la mano, haya sujetos que se pongan en manos de profesionales para hacer
su “planificación fiscal sucesoria”, y es que no es lo mismo, cuando se tiene un patrimonio
importante que repartir entre los herederos, fallecer en Madrid, Cataluña, Asturias o Andalucía.
La atribución a las comunidades autónomas de competencias normativas del Impuesto sobre
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Sucesiones y Donaciones (ISD), ya que se trata de un tributo cedido, ha sido aprovechado por
dichas comunidades para desarrollar medidas fiscales que en última instancia alejan a este impuesto
del principio constitucional de igualdad entre los ciudadanos de las distintas comunidades.
Por tanto, se hace imprescindible primero observar si tributaría la Sucesión en nuestro país y
posteriormente ver en qué comunidad. Esta es la base para una correcta planificación hereditaria
en nuestro país. No olviden siempre consultar pues la Normativa de la Comunidad Autónoma en la
que habría que liquidar el Impuesto sobre Sucesiones.
es
Para ver donde tributa la operación, la AEAT establece el siguiente cuadro resumen muy útil para
consulta.
e.
oc
gd
c.
ti

La [[atribución]] a las comunidades autónomas de [[competencias]] normativas del Impuesto sobre
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[[Sucesiones]] y Donaciones (ISD), ya que se trata de un [[tributo]] cedido, ha sido aprovechado por
dichas [[comunidades]] para desarrollar medidas fiscales que en [[última]] instancia alejan a este
impuesto del principio [[constitucional]] de igualdad entre los ciudadanos de las [[distintas]]
comunidades.
En esta materia de sucesiones y donaciones, la legislación estatal es la que fija la

regulación básica, configurando los elementos esenciales y el régimen jurídico general
del impuesto, sin perjuicio del desarrollo normativo posterior que pueda llevar a cabo
cada Comunidad dentro de sus competencias.
es
e.
oc
gd
c.
ti
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Recuerda
[[[Elemento Multimedia]]]
es
e.
oc
gd
c.
ti
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Autoevaluación
El IRPF se define en el artículo 1 de la Ley IRPF como:
Un tributo de carácter personal e indirecto que grava la renta de las personas

jurídicas.
es
Un tributo de carácter personal y directo que grava, la renta de las personas físicas de
acuerdo con su naturaleza y sus circunstancias personales y familiares.
Un tributo de carácter personal y directo que grava, la renta de las personas físicas de
e.
acuerdo con su naturaleza y sin tener en cuenta sus circunstancias personales y
familiares.
oc
Todas las respuestas son correctas.
gd
En el IRPF, las Comunidades Autónomas pueden asumir competencias con

respecto a:
Importe del mínimo personal y familiar aplicable para el cálculo del gravamen
c.
autonómico.
ti
Escala autonómica aplicable a la base liquidable general.
Deducciones en la cuota íntegra autonómica por diversas circunstancias o ayudas.
En el Impuesto sobre el Patrimonio, los derechos consolidados de los partícipes

y los derechos económicos de los beneficiarios en un plan de pensiones están:
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Sujetos y no exentos.
No sujetos al Impuesto.
Sujetos pero exentos del Impuesto.
No sujeto al Impuesto pero sí lo está a IVA.
es
El Impuesto sobre Sociedades se devenga:
e.
El primer día del periodo impositivo, que siempre coincide con el año natural.
oc
El impuesto se devenga el último día del periodo impositivo, que puede coincidir o no
con el año natural.
gd
El último día del periodo impositivo, que siempre coincide con el año natural.
El 25 de julio del año siguiente.

c.
El hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones está constituido

ti
por:
La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título

sucesorio.
La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a

título gratuito, “inter vivos”.
La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la
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vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario.
es
e.
oc
gd
c.
ti
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[AFO017867] ADGN012PO ASESORÍA FISCAL

[MOD016075] ADGN012PO ASESORÍA FISCAL

una mejor alternativa de inversión al cliente.

planificación fiscal, aconsejar al inversor hacia la mejor de las alternativas de inversión.

Los objetivos de esta unidad de asesoramiento fiscal son los siguientes:

Repasar el funcionamiento general de los principales impuestos de nuestro ordenamiento

jurídico en los que tributan las operaciones de inversión.

renta los siguientes componentes:

Rendimientos del trabajo.

Rendimientos del capital mobiliario.

Rendimientos del capital inmobiliario.

Rendimientos de actividades económicas.

Ganancias y pérdidas patrimoniales.

Imputaciones de renta establecidas por la ley.

patrimoniales y las imputaciones de renta, se produce lo que se llama como integración y

ello, atenderemos a lo establecido en los artículos 47 y siguientes de la LIRPF.

cuenta el concepto de Mínimo personal y familiar del contribuyente.

social y sistemas de ahorro.

Escala autonómica aplicable a la base liquidable general

Deducciones en las cuotas íntegra autonómicas por diversas circunstancias o ayudas.

Aumentos o disminuciones en los porcentajes del tramo autonómico de la deducción por

inversión en vivienda habitual (sin efecto desde el 01.01.2013)

Partes de la base imponible

Rendimientos del trabajo

Rendimientos del capital inmobiliario

Rendimientos de actividades económicas

Las ganancias y pérdidas patrimoniales que no deriven de la transmisión de un elemento

Renta del ahorro

Las ganancias y pérdidas patrimoniales que deriven de la transmisión de un elemento

Los siguientes rendimientos del capital mobiliario:

Los derivados de la participación en fondos propios.

Los obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios.

Los procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro.

Su ámbito de aplicación se encuentra en todo el territorio español, con las

hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno.

Integración y compensación de la Base Imponible General

Saldo negativo: se integra en la base imponible general

Saldo positivo: su importe compensa el saldo negativo de las ganancias y pérdidas

patrimoniales que no provengan de transmisiones de elementos patrimoniales y determinados

saldos negativos de ejercicios anteriores, y se integran en la base imponible general.

Las ganancias y pérdidas patrimoniales que no deriven de transmisiones de elementos patrimoniales

y aquellas ganancias o pérdidas derivadas de transmisiones realizadas en un periodo inferior a un

Saldo negativo: se compensa con el saldo positivo de rendimientos e imputaciones de rentas

impositivo, los rendimientos a que se refiere el artículo 46 de esta Ley.

Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere este párrafo arrojase saldo

siguientes en el mismo orden establecido en los párrafos anteriores.

Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere este párrafo arrojase saldo

siguientes en el mismo orden establecido en los párrafos anteriores.

reducciones y lo mismo ocurre con la base liquidable del ahorro.

Estas reducciones se aplicarán en el siguiente orden:

Por tributación conjunta.

Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social.

Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos a favor de

personas con discapacidad.

Por aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad.

Por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos.

Por aportaciones a la mutualidad de previsión social de deportistas profesionales.

El importe de la reducción varía en función del tipo de unidad familiar:

Reducción por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social

Aportaciones y contribuciones a planes de pensiones.

Primas satisfechas a planes de previsión asegurados.

Aportaciones y contribuciones a planes de previsión social empresarial.

dichos sistemas, el cual se fija en la menor de las dos cantidades siguientes: