TEMA 9.

MODELO DE COSTES POR PROCESOS

9.1 Concepto.
9.2 Características fundamentales de la contabilidad por procesos. Valoración de
productos intermedios o semiterminados.

9.1 CONCEPTO

La contabilidad por procesos aborda aquellos sistemas de producción en serie en los que se
obtienen unos productos homogéneos que pasan por varias fases en las cuales se realizan
siempre unas mismas operaciones siguiendo una secuencia lineal preestablecida hasta llegar a su
completo acabado.
En cada fase del proceso se realizan un conjunto de operaciones dirigidas a obtener un
componente o producto semiterminado. Estas operaciones se realizan en un centro o
departamento que transfiere sus costes al siguiente hasta obtener, por acumulación, el coste total
del producto terminado. En este modelo de costes el portador de costes es el departamento o
centro, pues en el se localizan los consumos necesarios para el desarrollo de las distintas fases
del proceso.
Tipos de procesos
Atendiendo a las relaciones entre los departamentos del proceso podemos clasificar los procesos
en tres tipos:
─ Procesos en cadena: en ellos cada departamento transfiere sus productos
semiterminados al siguiente, hasta llegar al último, en el que se obtienen los productos
terminados.
─ Procesos en paralelo: aquí cada departamento se ocupa de una parte o componente del
producto y en un departamento final se integran todos estos componentes para obtener
el producto terminado.
─ Procesos mixtos: en ellos se combinan los dos anteriores, por lo que parte del proceso se
desarrolla en cadena y parte en paralelo.

Objetivo de la contabilidad por procesos.

La contabilidad de los procesos de producción se centra en identificar los costes que intervienen
en el proceso, localizarlos en los departamentos o centros y calcular los costes y el número de
unidades de los distintos productos semiterminados y en curso que se obtienen en cada una de
las fases. Así, en un departamento inicial se producirá el consumo de materias primas y se
localizarán los costes de transformación propios de esa primera fase. Los siguientes
departamentos, en un proceso en serie, recibirán los costes transferidos por el departamento
anterior a los que se sumarán los costes propios del departamento en cuestión.

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Este método es compatible con la división de la empresa en centros funcionales de
aprovisionamiento, transformación, comercialización y administración. Normalmente la función
que se desagrega en departamentos para recoger las distintas fases del proceso de producción
es la función de transformación.

Metodología a seguir
La metodología a seguir en un proceso de producción en serie para determinar el coste de los
productos elaborados se puede resumir en cinco etapas:
1. Identificar los departamentos de las distintas fases del proceso de producción.
2. Determinar el periodo de tiempo adecuado para llevar a cabo el cálculo de costes.
3. Localizar los costes en los departamentos del proceso.
4. Determinar la producción del periodo en cada departamento y calcular el coste unitario
del producto semiterminado o terminado obtenido.
5. Transferir los costes de unos departamentos a otros, en función de las unidades de
productos semiterminados que durante el periodo fueron traspasados de una fase a otra
del proceso de producción.
Los costes de cada departamento se pueden agrupar de acuerdo a las siguientes categorías:
─ Coste de la materia prima consumida.
─ Costes de transformación propios del departamento: MOD y CIF.
─ Coste de los productos semiterminados transferidos del departamento anterior.

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 EJEMPLO 1
Una empresa se dedica a la elaboración de zumo de granada. El proceso se desarrolla en tres
fases. En la primera se selecciona y lava la fruta, obteniéndose el producto semiterminado
“granada lavada”. En la segunda fase la “granada lavada” es prensada para extraer el zumo el cual
se envasa en bidones asépticos (producto semiterminado) para poder ser llevados a la tercera
fase en la que el zumo se envasa en botellines de 250 cc que finalmente se retractilan en cajas de
24 unidades listas para la venta. Los costes propios de los tres departamentos son:
Costes propios del departamento 1 (lavado):
− Materia prima (granadas): 30.000 €.
− Mano de obra directa: 3.000 €.
− Costes indirectos de fabricación: 3.924 €.
En el periodo se han lavado 30.000 kg de granadas que se han transferido al departamento de
extracción:
Costes propios del departamento 2 (extracción):
− Mano de obra directa: 1.020 €.
− Costes indirectos de fabricación: 1.938 €
En esta fase se obtuvieron 10.200 litros de zumo
Costes propios del departamento 3 (envasado):
− Envases (botellines 250 cc): 2.448 €
− Mano de obra directa: 986 €
− Costes indirectos de fabricación: 1.989 €
Se obtuvieron en el periodo 1.700 cajas de zumo que se incorporaron al almacén de productos
terminados.
Se pide: determinar el coste unitario de los productos semiterminados y terminados que la
empresa ha elaborado en el periodo. Para los productos terminados calcular el coste de la caja
de 24 botellines.

SOLUCIÓN

MP
Dep. Dep. PS Dep.
PS PT
1 Granada 2 Zumo 3
Granadas Zumo envasado
lavada granel
envasado

30.000 kg × 1,2308 = 10.200 litros × 3,91 =

36.924 € 39.882 €

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Departamento 1 - Lavado: Se obtiene el producto semiterminado "granada lavada".

Concepto MP MOD CIF Total

Costes periodo 30.000 € 3.000 € 3.924 € 36.924 €
Nº unidades 30.000 30.000 30.000 30.000
Coste unitario 1,2308 €

Departamento 2 - Extracción: Se obtiene el producto semiterminado "bidones de zumo".

Granada
Concepto MOD CIF Total
Lavada
Costes periodo 36.924 € 1.020 € 1.938 € 39.882 €
Nº unidades 10.200 10.200 10.200 10.200
Coste unitario 3,91 €

Departamento 3 - Envasado: Se obtiene el producto terminado "cajas 24 botellines 250 cc".

Concepto Bidones MOD CIF Botellines Total

Costes periodo 39.882 € 986 € 1.989 € 2.448 € 45.305 €
Nº unidades 1.700 1.700 1.700 1.700 1.700
Coste unitario 26,65 €

Problemáticas particulares
− Pérdida y deterioro de unidades durante el proceso de producción.
Si durante el proceso de producción se produce alguna pérdida o deterioro de unidades en
proceso hay que decidir qué tratamiento contable se va a dar a estas unidades. Si se conoce el
grado de avance de dichas unidades en el momento en que se produce el deterioro o pérdida y
se asume que las causas del daño son normales, es posible calcular el coste de dichas unidades y
determinar el coste adicional por unidad perdida (CAUP) por el que se verá incrementado el coste
de una unidad equivalente en buen estado.

Si el grado de avance de las unidades deterioradas cuando se produce el daño no es conocido, lo

normal es que se trabaje como si estas unidades no hubiesen sido procesadas y, por tanto, el
coste unitario de la unidad equivalente se verá incrementado directamente.

− Producción en curso inicial y final.

Una situación que complica el cálculo de costes en un proceso de producción en varias fases es
la existencia de producción inicial y final en curso en alguna o en todas las fases del proceso. En
esa situación habrá que recurrir al método de producción equivalente estudiado en el tema
anterior para hacer homogéneas las unidades en curso que presentan diferentes grados de
avance.

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EJEMPLO 2
Una empresa desarrolla un proceso de producción en cadena para elaborar un producto Y a partir de tres
materias primas: a, b y c. En el proceso se obtiene el producto semiterminado X.

El esquema del proceso es el siguiente:

Se dispone de la siguiente información sobre consumos de materias primas y costes indirectos

de fabricación de enero:

Consumos de materia prima Costes indirectos fabricación

a b c Taller 1 Taller 2
1.000 € 2.000 € 3.210 € 20.800 € 30.000 €
Las existencias de producción en curso en los talleres con sus correspondientes grados de avance
y valoración han sido las siguientes:

Taller 1 Taller 2
Concepto
Ex. Ini. PC Ex. Fin. PC Ex. Ini. PC Ex. Fin. PC
Unidades 100 200 ─ 200
Grado avance* 60% 20% ─ 70%
Valoración 1.750,00 € ─ ─ ─
* Hace referencia a las materias primas a, b, c y a los CIF de cada taller.
En el taller 1 se empezaron en enero 800 unidades del producto semiterminado X.
En el taller 2 se empezaron 600 unidades de producto Y.
Para empezar una unidad en el taller 2 se necesita una unidad de producto semiterminado X
procedente del taller 1. Las unidades son indivisibles.

Se pide: determinar el coste unitario de los productos semiterminados y terminados que la

empresa ha elaborado en enero. Así mismo, valorar los productos en curso que han quedado en
los talleres 1 y 2.

SOLUCIÓN

En este ejemplo tendremos que valorar por separado los productos:

• Semiterminado X, con un coste industrial de producción igual al consumo de materias
primas a y b más los costes propios del taller 1.

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 • Producto Y, con un coste industrial de producción igual al consumo de materia prima c,
el consumo de producto semiterminado X y los costes propios del taller 2. Se consumirán
tantos productos semiterminados X como productos Y se empiecen en taller 2.

VALORACIÓN PRODUCCIÓN OBTENIDA EN TALLER 1 (Producto semiterminado X)

Coste industrial de producción enero: MP a + MP b + Taller 1 = 23.800 €

TALLER 1
CONCEPTOS C.Industrial Pción
Costes del periodo actual 23.800 €
PRODUCCIONES
U.F. Ud. Equiv.
NE y T 100 40
EyT 600 600
E y NT 200 40
Total unidades equivalentes 680
Coste unidad equivalente 35 €
VALORACIONES
NE y T 100 1.400 €
EyT 600 21.000 €
E y NT 200 1.400 €
TOTAL 23.800 €

Coste unidades terminadas en enero

Concepto Valoración
1.750 €
Exi. en curso (NE y T) (100 u.f.)
1.400 €
E y T (600 u.f) 21.000 €
Coste unidades terminadas (700 u.f.) 24.150 €
Nº unidades terminadas 700
Coste unitario 34,50 €

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VALORACIÓN PRODUCCIÓN OBTENIDA EN TALLER 2 (Producto terminado Y)
Aquí hay que destacar que para empezar 600 unidades en el taller 2 hay que traspasar 600
unidades de producto semiterminado X llevando incorporado cada unidad un coste de 34,5 €.
Por tanto, el coste que pasa del taller 1 al taller 2 es: 600 ud. x 34,5 € = 20.700 €.

Grado Costes
Producción Taller 2 Ud.
avance incorporados
Exi. en curso ─ ─ ─
EyT 400 ─ ─
Exf. en curso (E y NT) 200 70,00% ─

Inventario Producto semiterminado X

Concepto Unidades Coste Valoración
Existencia Inicial ─ ─ ─
Producción 700 34,50 € 24.150 €
Salida a Taller 2 600 34,50 € 20.700 €
Existencia final 100 34,50 € 3.450 €

Este coste, 20.700 € que se corresponde con 600

Coste Industrial de la Producción Taller 2
unidades Empezadas en taller 2, se repartirá entre
Materia Prima c 3.210 € esas 600 unidades, independientemente del
Consumo P. Intermedios 20.700 € grado de avance que esas unidades alcancen en
Taller 2 30.000 € taller 2. Recibirá cada una de ellas 34,5 € que ya
TOTAL 53.910 € llevan incorporado.

CONCEPTOS Mat. Prima c + Taller 2 Semiterm. X TOTAL

Coste Industrial de la producción 33.210,00 € 20.700,00 € 53.910,00 €
PRODUCCIÓN
NE y T 0
EyT 400 400 400
E y NT 200 140 200
Total unidades equivalentes 540 600
Coste unidad equivalente 61,50 € 34,50 € 96,00 €
VALORACIÓN
NE y T 0 0,00 € 0,00 € 0,00 €
EyT 400 24.600,00 € 13.800,00 € 38.400,00 €
E y NT 200 8.610,00 € 6.900,00 € 15.510,00 €
TOTAL 33.210,00 € 20.700,00 € 53.910,00 €

CIUPT = 38.400 / 400 = 96,00 €

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BIBLIOGRAFÍA
• MALLO RODRÍGUEZ, C. y JIMÉNEZ MONTAÑÉS, M.A. Contabilidad de costes. Madrid. Ed.
Pirámide. 2009.
• SERRA SALVADOR, V. Contabilidad de Costes. Cálculo, análisis y control. Valencia. Ed. Tirant
lo Blanch. 2003.
• VACAS GUERRERO, C., BONILLA PRIEGO, M.J., SANTOS CEBRIÁN, M., y AVILÉS PALACIOS, C.
Contabilidad de Costes. Madrid. Ed. Pirámide. 2019.

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