Transcripciones tercera prueba Tributario II

12 noviembre bloque I
¿Quiénes son los contribuyentes del IGC? Son las personas naturales que tienen un factor
de conexión personal, eso significa que tienen domicilio o residencia en Chile.
Como pueden ver, esas son personas que utilizan los servicios de abogados y yo les hago la
alerta porque es importante sobre conocer este impuesto y advertir la contingencia tributaria
sobre algún acto jurídico u operación que celebre esta persona. Si bien no estamos viendo la
tributación de los contratos, sí es relevante porque ese tipo de contribuyentes tributa en
Chile con su renta mundial.

La clase pasada dijimos del IGC que desde el punto de vista de la clasificación de los
impuestos directos o indirectos, el IGC por ser un impuesto a la renta es un impuesto
directo porque grava una manifestación directa e inmediata de la capacidad contributiva de
la persona, un revelador de la capacidad contributiva más inmediato y directo que la renta
es difícil de encontrar, porque la renta es el índice demostrativo de la capacidad
contributiva del contribuyente y en el caso del IGC por ser un impuesto a la renta es un
impuesto directo.
Vimos también que el IGC a diferencia de otros impuestos a la renta, en el IGC
encontramos una tasa que es progresiva y por tramos, es decir es un impuesto progresivo y
esto significa que en la medida que aumenta la renta del contribuyente al aumentar la renta
que es la base del impuesto es que también aumenta el tramo y aumenta la tasa de ese tramo
para efectos de tributar por el impuesto, y en simples palabras quien gana más tributa más y
viceversa con el IGC, incluso si tributa menos puede estar en el tramo exento del impuesto
que son aquellas personas que perciben una renta anual de alrededor de $8.700.000.

Dijimos sobre el IGC que es un impuesto personal, que toma en consideración las
características personales del contribuyente y adicionalmente podemos decir que es un
impuesto global, que graba el conjunto de las rentas del contribuyente sin distinguir la
fuente de donde provenga, gravando la totalidad de las rentas del contribuyente y esto
quiere decir que si su cliente obtiene rentas de Suiza esas rentas tienen que ser gravadas en
Chile siempre y cuando su cliente tenga un factor de conexión personal con nuestro país y
quedan excluidos los casos de los ingresos no renta del art. 17 que no se graban con el IGC
porque puede ser que el cliente reciba una jubilación extranjera y estos son ingresos no
rentas y tampoco tributan en Chile.

¿Qué otra característica del IGC tenemos? La declaración y pago anual, que significa que el
periodo tributario del IGC es un periodo tributario anual, esto significa en otras palabras
que el 31 de diciembre de cada año es el momento en que se determina la base imponible
del impuesto de tal forma que todas las rentas del contribuyente que haya obtenido durante
el año comercial desde el 1 de enero de ese año hasta el 31 de diciembre se incorporan a la
base del impuesto y se gravan con la tasa que corresponda del IGC. A diferencia de lo que
ocurre con un impuesto que también es progresivo por tramos pero que tiene un periodo
tributario mensual que es el impuesto de segunda categoría, que si bien es un impuesto

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progresivo por tramo grava los sueldos. Salarios o remuneraciones de los trabajadores
contribuyentes pero que se perciben mensualmente y ese impuesto se calcula mensualmente
de acuerdo a la tabla mensual del impuesto de segunda categoría, por lo que en otras
palabras acá a diferencia del IGC en el impuesto de segunda categoría una persona que
gana menos de 800.000 pesos no tributa porque el tramo exento está mensualizado por así
decirlo, son 800.000 y no 8 millones como el IGC que es anual.

Entonces, nosotros dijimos cuales son las características del IGC, cuáles son los sujetos
pasivos del IGC aclarando que no solamente se afecta con este impuesto a las personas
naturales y residentes en Chile, sino que también todas aquellas que señala el art. 52 al
referirse a los arts. 5, 6 y 7 de la LIR.
En el art. 5 se hace referencia las rentas de la comunidad hereditaria, en el art. 6 se refiere a
otros tipos de comunidades que no tienen su origen en la SCM y en el art. 7 se alude a
ciertas rentas que provienen de depósitos de confianza que se hacen a personas que se
espera que existan pero que todavía no existen, o los depósitos hechos en virtud de un
testamente u otra causa, y también los bienes que tenga una persona a cualquier título
fiduciario mientras no se acredita quienes son los verdaderos beneficiarios de las rentas
respectivas.
Recordemos que alguien puede dejar una determinada cosa o bien en beneficio de alguien
en la medida que se cumpla una determinada condición. Mientras no se sepa quién es el
beneficiario de esas rentas entonces esos bienes que podrían estar generando una renta
tendrían que tributar con el IGC.

También nosotros mencionamos que hay exclusiones en el impuesto, es decir que hay
cantidades que no van a tributar con el IGC y que corresponden a las que enumera el art. 17
de la LIR. Cuando analizamos la definición de renta que se establece en la ley nosotros
dijimos que era tan amplia y vaga la definición del legislador que existían cantidades que se
estaban afectando con impuesto, cuando en estricto rigor el legislador no quería afectarlas
con impuesto y por esa razón se estableció dentro de la LIR un art. que es el art. 17 que
contempla todos aquellos ingresos y cantidades que no se van a gravar con el impuesto a la
renta y dentro de esas cantidades se encuentran ciertos ingresos que podrían afectarse o se
podría pensar que deberían tributar con el impuesto a la renta pero que el legislador nos
aclara y las excluye de tributación en dicho art.
Estas cantidades tampoco se afectan con IGC por esa razón como en el art. 17 decía hace
un rato atrás que están las pensiones o jubilaciones extranjera entonces si alguien recibe una
jubilación extranjera y tiene que tributar en Chile por otras rentas en el IGC esa jubilación
extranjera no se incorpora a la base del impuesto porque es un ingreso no renta.

Cosa distinta de lo que mencionamos en relación a las cantidades exentas, es decir yo no

estoy hablando ahora que las cantidades enumeradas en el art. 17 sino que ahora estoy
hablando de rentas exentas, no hablo de exclusiones. ¿Qué ocurre con las rentas exentas?
¿Se acuerdan del tratamiento del legislador con las rentas exentas a propósito del IGC? Es
bien interesante lo que hace el legislador ahí
R: ¿establece un límite de 13,5 UTA?

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Haber, es interesante lo que dice el compañero, es interesante porque altiro podemos aclarar
que lo que dice a relación con el tramo del IGC respecto del tratamiento tributario que
tienen las rentas exentas, nosotros dijimos que el IGC es un impuesto progresivo por tramos
porque mientras mayor es la renta del contribuyente entonces mayor es la tasa con la que se
va a afectar esa renta, por lo que hay una cantidad que está exenta de impuesto que son de
alrededor de 8 millones anuales porque una persona que obtiene rentas por un monto
inferior a ese no tiene que tributar por el IGC.

Una cosa es el tramo exento por cantidad anual que obtiene un contribuyente respecto del
IGC y otra cosa es el tratamiento tributario que establece la LIR en el caso de que un
contribuyente obtenga rentas exentas de IGC. En términos simples, si Sebastián Fuenzalida
que es contribuyente del IGC dentro de todas las rentas que obtiene hay alguna renta exenta
de IGC, ¿Cuál es el tratamiento de esa renta exenta a propósito de este IGC?
R: ¿va a servir para la base imponible?
Profe: que es lo que hace el legislador con la renta exenta del IGC
R: va a servir para aumentar la base imponible pero no se va a cobrar como tal.

Lo primero que se hace con la renta exenta es que si bien es una renta que está exenta del
IGC, aun así la vamos a incorporar en la base del IGC, igualmente la vamos a considerar
aunque sea una renta exenta de IGC porque la ley dice dentro de la base del IGC
igualmente tiene que incluirse aquella renta exenta del IGC y la exención se aplica de tal
forma que se incorpora la renta exenta al IGC y se aumenta la base y como la base aumenta
va a producir el aumento inmediato de la progresividad del impuesto porque como las
rentas percibidas son mayores también se va a ubicar en una tasa mayor dentro del tramo
que corresponda por la progresividad que tiene el impuesto, y así se va a determinar el
impuesto de acuerdo a esta regla así una vez determinado el impuesto usted va a aplicar un
crédito que corresponde a esa renta exenta.

¿Esto es más beneficioso para el contribuyente o es más perjudicial para el contribuyente?

¿O es neutral?
En términos simples, podríamos decir que esto pareciera ser perjudicial para el
contribuyente porque está aumentando el tramo por el cual tiene que tributar al incluir más
rentas dentro de la base imponible, aumentando así la progresividad del impuesto entonces
se puede caer en un tramo mayor y por tanto vas a tributar por una tasa mayor. Se aumenta
la tasa y el crédito que se da es un crédito que, cuando la ley soluciona el problema con el
crédito sin bien es una forma de solucionar el tema de la exención en el sentido de excluir
estas rentas otorgando un crédito, el crédito que se da entonces en contra del impuesto final
determinado es un crédito que considera una tasa promedio es decir no te considera la tasa
del último tramo en el que caíste sino que se considera la tasa promedio y esto significa que
la tasa lo más probable y así va a ser es que la tasa del crédito para calcular el crédito va a
ser menor.

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Me explico nuevamente, si por el efecto de incluir las rentas exentas usted termina
tributando con una tasa de un 20%, la ley dice que ahora usted va a calcular el impuesto
(supongamos que la base son 100 y caí en una tasa del 20%) entonces voy a tener que
tributar con un impuesto de 20, y en contra de los 20 voy a tener que otorgar un crédito por
el impuesto de la renta exenta. Ocurre que la renta permitió que subiera a una tasa de 20%
pero la ley dice que dentro de los 100 que es la cantidad de rentas que tengo y de esos 100
hay 50 que son rentas exentas, esos 50 van a tener como crédito no una tasa de un 20% para
calcular sobre esos 50 sino que una tasa promedio de las tasas que están incluidas dentro de
la progresividad del impuesto hasta llegar a los 20, eso significa que los 50 de mi base que
son renta exenta para calcularle el crédito no le voy a aplicar una tasa de 20% sobre 50 sino
que una tasa promedio que necesariamente me va a reducir la tasa y me va a dar como
crédito un monto menor que si yo le aplicara el 20% sobre esos 50.

Vamos a la ley para que miremos cual es la tasa del impuesto. Las tasas del IGC están en el
art. 52 bis letra b, y yo les dije que las rentas exentas se incluyen en la base del impuesto,
entonces supongamos que las rentas que tengo en total anualmente son de 50 UTA, si yo
tengo 50 UTA estoy en el tramo del 8% y eso significa que la cantidad que está entre 30 y
50 va a tributar por un 8%, pero como les dije tengo además 50 UTA que son rentas
exentas, por lo que se incorporan esas 50 UTM y necesariamente tendré que pasar a los
otros tamos por la razón de que si percibo más de 50 UTA implica que se tribute por ese
exceso por un tramo mayor, lo que va de 50 a 70 van a tributar por 13,5 y los otros 30
restantes van a tributar con una tasa del 23%.

En mi ejemplo tenemos varias tasas que se están aplicando a la renta, pero las cantidades
exentas me están haciendo tributar por tasas mayores porque estoy pasando a tramos
mayores. Ahora bien cuando la ley me da como solución un crédito, la ley no me está
diciendo que calcule el crédito considerando las tasas mayores por las cuales usted resulta
gravado que son precisamente las rentas por las cuales yo voy a tributar que son
precisamente las tasas mayores por las que me hacen tributar las rentas exentas, porque
estas están haciendo que aumente la progresividad pero la ley me dice que al calcular el
crédito, en otras palabras, cuando usted calcule la tasa del impuesto que le va a aplicar a la
renta para poder determinar el monto que usted va a poder imputar en contra del IGC, usted
va a tener que sacar un promedio de las tasas lo que necesariamente va a reducir el monto
de las tasa que le voy a aplicar a las 50 UTA exentas, y lo que me va a producir como
consecuencia tener como resultado un crédito menor en contra del impuesto.

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La ley me dice que saque un promedio de tasas, no me considere esas que se ven en
pantalla, sino que saque el promedio. El calculo que establece la ley es una media que
debiera ser el promedio de las tasas.
Pregunta: ¿el promedio en este caso debe calcularse entre 23, 13,5, 8 y 4; y eso, dividirlo en
4 y darle un resultado de tasa?
Sí, entonces lo que ocurre con las rentas exentas si bien se da un crédito por ellas para
excluirlas de tributación, hay una parte que igual tributa.
Pregunta: en el ejemplo cuando dijo que eran 100 UTA, al final quedaba en la tasa del
30,4%?
R: No, el impuesto no funciona así y es importante que lo entiendan. La compañera dice
que el contribuyente había obtenido 50 UTA que pagaba en IGC y 50 UTA exentas de IGC,
y en ese contexto manifiesta que el total de UTA que tiene ese contribuyente son 100 UTA
y entonces el contribuyente está en el tramo entre 90 y 120 y se aplica una tasa del 30,4.

Ese razonamiento es erróneo, no es así porque la progresividad del IGC es una

progresividad por tramos: si yo tengo 100 UTA las primeras 13.5 no tributan porque las
primeras 13.5 están exentas para todos los contribuyentes al ser un tramo exento; la
cantidad que supere las 13.5 y que llegue a las 30 va a tributar con 4%; la cantidad que va
de 30 a 50 va a tributar con un 8%; la cantidad que va de 50 a 70 va a tributar con 13,5%; y
las 30 UTA restantes van a tributar con la tasa del 23%.
Pregunta: ¿tendría que considerarse un total de 120 para que quede en el tramo del 30,4
porque se considerarían las 13,5 como exentas?
R: No se compliquen con eso, hay una fórmula es mucho más simple para calcular el
impuesto, de hecho, si ponen en Google buscar la fórmula del impuesto global
complementario les va a aparecer una fórmula que establece el SII, mucho más fácil que no
va por tramo, sino que aplica un factor.

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Determinación de la base imponible del IGC
Lo que corresponde ver ahora dice relación con las rentas que forman parte de la base
imponible del IGC, por la razón que primero se debe determinar una renta bruta global,
luego la ley establece ciertas deducciones del IGC para obtener una renta neta global,
deducciones que establece la misma ley, y luego se efectúan ciertas deducciones por
inversiones que establece el legislador (art. 54 bis), para finalmente tener una base
imponible. Esto es un cálculo mucho más sencillo a propósito del que analizamos del
impuesto de primera categoría, pero no menos importante porque dentro de la renta bruta
global se establecen ciertas cantidades que están conectadas con otros impuestos.

Si nos vamos al art. que regula la base imponible del IGC, advertiremos que en el art. 54
cuando habla de la renta bruta global se alude a distintas cantidades y están conectadas con
otros, aparte de aquellas cantidades que forman parte del IGC pero que no vienen de
ninguna empresa.
Art. 54 LIR: Para los efectos del presente impuesto, la expresión renta bruta global
comprende: 1°. - La totalidad de las cantidades percibidas o retiradas por el contribuyente
a cualquier título desde la empresa, comunidad o sociedad respectiva, en conformidad a lo
dispuesto en el artículo 14 y en el número 7°. - del artículo 17 de esta ley.

Bloque II

Entonces, dentro de la renta bruta global están aquellas cantidades que provienen desde la
empresa. La norma se pone en la situación en que existe una sociedad que tiene como
dueña a un contribuyente que es una persona natural domiciliada o residente en Chile,
contribuyente de impuesto global complementario. Si el socio de la empresa retira las
rentas desde la empresa, esa renta forma parte de la base del impuesto global
complementario.
También se incluyen aquellas cantidades que se encuentren afectas al impuesto global
complementario, pero que no estén señaladas de manera expresa en el número que realiza
el art. 54. Es decir, se incluyen todas aquellas cantidades que no estén señaladas ahí.

Dentro de la renta bruta global, el número 2 se refiere a la situación de las rentas exentas
para tener presente que, dentro de la renta bruta global, también se incorporan las rentas
exentas, tanto del impuesto global complementario como las rentas exentas de otros
impuestos, pero que estén afectas de impuesto global complementario.

2°. - Las rentas exentas del impuesto de categoría o sujetas a impuestos sustitutivos, que se
encuentren afectas al impuesto global complementario de acuerdo con las leyes
respectivas. Las rentas que gocen de la rebaja parcial de la tasa del impuesto de
categoría, en virtud de leyes especiales quedarán afectas en su totalidad al impuesto

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global complementario, salvo que la ley respectiva las exima también de dicho impuesto.
En este último caso, dichas rentas se incluirán en la renta bruta global para los efectos de
lo dispuesto en el número siguiente.
3°. - Las rentas totalmente exentas de impuesto global complementario, las rentas
parcialmente exentas de este tributo, en la parte que lo estén, las rentas sujetas a
impuestos sustitutivos especiales y las rentas referidas en el N° 1 del artículo 42°.

Lo siguiente es en relación al crédito: Las rentas comprendidas en este número, se

incluirán en la renta bruta global sólo para los efectos de aplicar la escala progresiva del
impuesto global complementario; pero se dará de crédito contra el impuesto que resulte de
aplicar la escala mencionada al conjunto de las rentas a que se refiere este artículo, el
impuesto que afectaría a las rentas exentas señaladas en este número si se les aplicara
aisladamente la tasa media que, según dicha escala, resulte para el conjunto total de
rentas del contribuyente.

Eso señalamos recién, en el sentido de que, si bien las rentas exentas se incorporan dentro
de la renta bruta global, se va a dar un crédito frente al impuesto que resulte aplicar, y el
crédito corresponde a la tasa media que afectaría, según dicha escala, al conjunto total de
las rentas.
¿Qué otras cantidades están en la renta bruta global? Ciertos intereses provenientes de
instrumentos públicos u oferta pública.
Luego de la renta bruta global, lo que hacemos es revisar ciertas deducciones.

DEDUCCIONES Y RENTA NETA GLOBAL

Son ciertas deducciones que establece la ley. Si nos vamos al art. 55 vamos a ver cuáles son
las deducciones que establece el legislador. Pueden ser, por ejemplo, casos de
contribuciones que ha pagado el contribuyente, impuesto territorial, en los casos que
corresponda y establezca la ley. Tenemos deducciones por cotizaciones. Son situaciones
en que la ley establece deducciones o rebajas de la renta bruta global para obtener lo que es
la renta neta global.

Finalmente, están las deducciones por ciertas inversiones que haya realizado el
contribuyente o ciertos beneficios que establece la ley en beneficio de estos contribuyentes
del impuesto global complementario. Por ejemplo, los intereses por créditos hipotecarios:
cuando un contribuyente del impuesto global complementario tiene un crédito hipotecario
porque pidió un crédito para comprar su casa, el interés que está asociado a ese crédito se
puede deducir del impuesto global complementario.

También está el caso del ahorro previsional voluntario, que es un instrumento de

inversión que dentro de las opciones que tiene la persona que toma un ahorro previsional
voluntario, uno de los APV que existen (existen dos tipos) le permite al contribuyente –para
los tramos de rentas mayores que puede tener un ahorrante- deducir ciertas cantidades del

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impuesto global complementario. Para las personas que no pueden tomar ese APV, pueden
tomar el otro en que el Fisco le otorga una cantidad, al final del año, a su ahorro.

CRÉDITOS CONTRA EL IGC.

¿Qué créditos existen contra el impuesto global complementario?
Podría ocurrir que alguien obtenga rentas exentas y ahí se va a aplicar el crédito que
habíamos señalado.
También podría pasar que, dentro de las rentas que alguien obtiene; supongamos un
contribuyente de impuesto global complementario que, además de rentas que están
gravadas por el impuesto global complementario, obtenga un salario o remuneración por su
empleador. Estamos hablando de la situación en que un contribuyente es contribuyente de
impuesto global complementario y debe calcular el mismo incorporando la base imponible
del impuesto al conjunto de rentas que él obtiene. Y dentro de ese conjunto de rentas hay
una renta por remuneración o salario por su trabajo como trabajador dependiente en un
determinado lugar.

Entonces, dentro de las posibilidades tenemos que un contribuyente, dentro de su conjunto

de rentas, obtenga rentas de distinto tipo, y una de ellas provenga de su trabajo dependiente.
Como esa renta pagó un impuesto de segunda categoría (éste grava los salarios o las
remuneraciones), ese contribuyente está incorporando, dentro de la base del impuesto
global complementario, su remuneración del año, pero esa remuneración pagó cada vez, en
que se pagó el sueldo, un impuesto de segunda categoría. Por ese impuesto la ley permite
imputar como crédito en contra del impuesto global complementario ese impuesto que se
pagó mensualmente. Ese es otro crédito que permite la ley.
También existe la posibilidad de imputar las contribuciones de bienes raíces.

IMPUESTO A LAS VENTAS Y SERVICIOS

Es sumamente relevante tener presente que la forma que asume nuestro impuesto a las
ventas y servicios en nuestro sistema tributario es la de un impuesto al valor agregado. Con
esto queremos aclarar que existen diversas formas de gravar el consumo, y nuestro país ha
establecido diversas maneras de gravar el consumo a lo largo de su historia, pero
actualmente, y de acuerdo a lo que establece el DL 825 o ley de impuestos a las ventas y

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servicio, la forma en cómo se grava el consumo en nuestro país asume la de un impuesto al
valor agregado.
Por esta razón no es técnicamente correcto decir que el impuesto a las ventas y servicios es
lo mismo que impuesto al valor agregado, sino que lo que corresponde decir es que la
forma en cómo se grava el consumo en nuestro país a través del impuesto a las ventas y
servicios es como un impuesto al valor agregado.
Todo esto significa que lo que se grava es el valor que se agrega en cada una de las etapas
de la cadena de producción y comercialización. Cuando un contribuyente de IVA adquiere
un producto para venderlo a su consumidor, en el momento de la adquisición del producto
desde su proveedor, este contribuyente de IVA tiene el derecho a utilizar el impuesto que
soportó en esa adquisición. Lo utilizará contra el impuesto que él genere al momento de
vender ese bien que está adquiriendo.

De esta manera, el impuesto no se transforma en un costo para el contribuyente de IVA,

porque va a saber que al momento de adquirir los productos que después va a vender
siempre va a poder utilizar el impuesto que soportó en la adquisición. Esto hace que el IVA
sea un sistema neutral desde el punto de vista tributario, afectando lo menos posible las
decisiones que toman los distintos agentes dentro del mercado.
Es tan perfecta la forma en que funciona el IVA o tan neutral desde el punto de vista de las
características que debe tener un buen sistema tributario, tan eficiente, que el IVA lo han
adoptado diversos países a lo largo del mundo. Nos podríamos atrever a decir que es una de
las formas de gravar el consumo más utilizadas que existen en el mundo, no solamente se
utiliza en América Latina, sino que también en Europa.

Nuestro país no siempre tuvo un impuesto al valor agregado como forma de gravar el
consumo.
¿Por qué se llegó a adoptar el IVA? Porque las formas que existían antes eran caras,
ineficientes y muy poco neutrales.
Antiguamente, el legislador establecía diversas tasas de impuestos dependiendo del
momento en que ocurría la transacción; si la transacción era entre proveedores tenía una
tasa, si era de un proveedor a un consumidor tenía otra, si era de un contribuyente del
impuesto a un consumidor final tenía otra.

En definitiva, lo que hacía antes el consumidor era gravar las distintas etapas de transacción
del bien. De esta manera, el impuesto se convertía en un costo. Al comprar el producto, éste
se veía inflado por el solo impuesto que lo había afectado en las transacciones anteriores.
Con el IVA eso no ocurre, porque el impuesto que se soporta al momento de adquirir el
producto se utiliza en contra del impuesto que se genera al momento de vender el mismo.

Una de las características de un sistema tributario lo más perfecto posible es que los
impuestos que contenga ese sistema tributario afecten lo menos posible las decisiones que
adoptan los distintos contribuyentes en un determinado mercado. Es decir, que las
decisiones económicas que tomemos no se vean influenciadas por el factor impuesto. El

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impuesto produce distorsiones, aunque no lo queramos, pero esas distorsiones o efectos
negativos sean lo menos posible. Esto lo conocemos como neutralidad.
Antes del IVA, teníamos efectos desastrosos:
En primer lugar, el impuesto encarecía el valor del bien dependiendo del número de
transacciones que ocurrían, lo que fomentaba otro tipo de conductas, como las
integraciones comerciales dentro de la cadena productiva. En simples palabras; al panadero
no le convenía ser sólo panadero, sino que le convenía tener la empresa de traslado del pan,
la empresa de molino y el campo de trigo, porque de esa manera evitaba que el producto
que le llegaba (harina) pasara por tantas manos que le encarecía el valor de su insumo.
Como era tan desastroso, los franceses idearon la forma de gravar el consumo estableciendo
un sistema lo más neutral posible, evitando que el factor impuesto influyera en las
decisiones. Lo hicieron de la siguiente manera: cuando alguien adquiere el producto, y ese
alguien es contribuyente del impuesto, va a poder utilizar ese impuesto que soportó al
momento de adquirir en el momento en que lo venda, de esta forma vamos a generar un
crédito fiscal que se va a imputar en contra de un débito fiscal.

Con esto adelantamos que el IVA no se creó en Chile, sino que tiene su origen en Francia.
Desde ahí fue exportado a distintas partes del mundo, incluyendo nuestro país.
Entonces, el consumidor final es quien soporta el impuesto, y esto es porque no es
contribuyente de IVA, y como no lo es cuando adquiera el producto, el impuesto que
soporta no lo va a poder imputar contra nada.

¿Qué destruye al IVA? Las exenciones, porque el impuesto que soportamos al adquirir el
producto lo podemos imputar solamente cuando la activad que realizamos está gravada con
IVA. Si la actividad está exenta de IVA, el impuesto que se soporta al adquirir el producto
no tenemos contra quien imputarlo.
Por esa razón, cuando algunos promueven la exención de la venta de ciertos bienes no le
están haciendo un favor al consumidor final, sino que lo perjudican, porque si la venta de
ese bien se declara exenta va a generar como consecuencia que el valor del impuesto que se
soportó al adquirir el bien no se va a poder imputar contra algo después.

19 noviembre bloque I

REVISIÓN SEGUNDA PRUEBA

1. Federico, una persona natural con nacionalidad chilena, domicilio y residencia en

Chile, decide construir una sociedad de responsabilidad limitada junto a su amigo
Felipe que también reside en Chile. Dicha sociedad se constituye con un capital de
100.000.000 y cada socio aporta el 50% de dicho capital con dinero en efectivo. La
sociedad se constituye el 2 de enero de 2020 y tiene como actividad la venta de
Smartphone y artículos computaciones. Asimismo, la sociedad opta por tributar en

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 régimen general PYME. Durante el primer año de funcionamiento la sociedad
contrató a 20 vendedores y arrendó 3 locales comerciales ubicados en las ciudades
de Valparaíso, Viña del Mar y Santiago, asimismo, adquirió una camionera para el
traslado de la mercadería entre los distintos locales y la bodega que se encuentra
cerca del puerto de Valparaíso.

En ese contexto, la sociedad obtuvo el primer año de funcionamiento perdida

tributarias por $50.000.000 ya que la pandemia del coronavirus impidió tener abierto
los locales casi por todo el año 2020. Luego, durante el año 2021, la empresa pudo
mejorar sustancialmente su situación y ha obtenido rentas por $30.000.000.

Finalmente, le informan que los socios, Federico y Felipe son contribuyentes del
impuesto global complementario y tienen una tasa efectiva de impuesto de 20% cada
uno.

Preguntas…

1.1. ¿Cuál es el tratamiento tributario de la pérdida obtenida por la sociedad

durante el año 2020?

La pérdida como consecuencia de la pandemia fue de $50.000.000. ¿Qué hace la sociedad

con esa pérdida? De acuerdo con el art. 31, el número 3, inciso cuarto, que trata sobre las
pérdidas tributarias, éstas se podrían arrastrar hacia el ejercicio siguiente y, en éste, se
podrá rebajar como un gasto necesario.

1.2. ¿Qué régimen de tributación del impuesto de primera categoría le conviene a

la empresa del caso anterior?

Opinión 1: mantener el mismo régimen tributario para poder arrastrar las reglas al siguiente
año tributario, lo que produce el beneficio de no tener que pagar impuesto de primera
categoría en el próximo ejercicio. Dicho de otra forma, como esta sociedad tiene una
pérdida de $50.000.000 que puede arrastrar hacia el ejercicio siguiente, si en el ejercicio
siguiente tiene utilidades, como va a existir una perdida que se deducirá como gasto, por
más que tenga utilidades existe la posibilidad de que no pague si éstas son inferiores a la
perdida que se deducirá como gasto. De acuerdo con este análisis, le conviene estar en el
régimen general PYME.
Opinión 2: en caso de que llegue a pagar ¿tendría el crédito para el año siguiente? En caso
de que los socios retiren las utilidades.

¿Alguien pensó que era más conveniente el régimen de transparencia tributaria? Si bien es
cierto lo que indica el compañero, quizá no es tan relevante para estos efectos, dejando
aparte el primer argumento (compañera 1, que sí es relevante). El crédito es relevante
cuando voy a retirar las utilidades para poder imputar en contra del impuesto global que se
tenga que pagar, pero quizás puede ser una vuelta más larga porque voy a haber pagado
primera y si estoy en una tasa efectiva más baja que la del 25% tendré que pedir una
devolución de impuesto porque el crédito que tengo será mayor que del 25% y en ese

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contexto no es tan conveniente quedarme en el régimen PYME. En este sentido le
corresponde el de transparencia tributaria.

Pregunta compañero… Pero si la sociedad eventualmente adquiere utilidades, podría

modificar el tramo en que se encuentra actualmente, por el que paga el 20% y en ese
sentido pagar más impuesto. Respuesta profesor… Sí, podría ocurrir eso siempre y cuando
las rentas que pasen a los socios produzcan como efecto un cambio de tramo, y si ese
cambio los sitúa por sobre el 25% no les conviene el régimen de trasparencia tributaria.

Cualquiera de las dos respuestas está correcto, según el argumento dado.

1.3. Señale fundadamente qué importancia tienen los arrendamientos que paga la
sociedad en la determinación del impuesto de primera categoría.
Son considerados gastos que permitirán disminuir la base imponible, permitiéndole al
contribuyente pagar menos impuestos. El arrendamiento es un gasto necesario para
producir la renta, generando como consecuencia una disminución de la base imponible,
haciendo que la sociedad tribute por una menor base.

Clase: IMPUESTO A LAS VENTAS Y SERVICIOS

1. Generalidades

Este impuesto se encuentra regulado en el DL 825 o Ley de Impuesto a las Ventas y

Servicios que, en nuestro país, asume la forma de un impuesto al valor agregado, por eso se
denomina “IVA”. Previo a la existencia del IVA, lo que ocurría en nuestro país es que
existían formas de gravar el consumo que eran menos neutrales y producían efectos o
consecuencias indeseadas dentro de la economía de un país, encareciendo el valor de los
productos que se transaban en la economía porque el impuesto se aplicaba en cada una de
las transacciones que tenía el producto que se vendía, entonces cuando el producto llegaba
al consumidor final tenía un valor más elevado por el sólo efecto acumulativo del impuesto.

¿Qué consecuencia negativa producía esto, además de encarecer excesivamente el bien?

Fomentaba las integraciones verticales, porque, por ejemplo, a la panadería ya no le
convenía solamente vender pan, sino que ser dueña del molino que producida harina y del
transporte, para así evitar transacciones con el producto y su encarecimiento. Distorsionaba
las decisiones que tomaban los agentes económicos, porque una persona por el sólo efecto
del impuesto podía dejar de transar un bien, o dejar de adquirir un determinado bien. Frente
a estas consecuencias catastróficas dentro de la economía del país y debido a lo poco
neutral que era el consumo en Chile, se tomó la decisión de modificar la forma en que se
gravaba el consumo y se decidió asumir una forma que se denomina “impuesto al valor
agregado”.

12
El impuesto al valor agregado ya existía en otras partes del mundo. Y consiste básicamente
en que el impuesto que gravaba una determinada operación, cuando quien adquiría el bien
era contribuyente de IVA, podrá utilizarlo en contra de ese mismo contribuyente de IVA
que iba a generar en su actividad. En términos simples, lo que hace el IVA es ir gravando el
valor que se va agregando en cada una de las transacciones, en otras palabras, el IVA no va
encareciendo el producto en cada una de las transacciones porque el impuesto no va a
considerarse en la determinación del precio o valor del bien, de esta forma, en nuestro país,
el IVA opera de la siguiente manera:

Si una persona contribuyente de IVA adquiere un determinado bien que va a utilizar para
vender en el negocio, al adquirir ese bien, se soportará el impuesto por el adquirente, de
modo que el contribuyente de IVA adquirirá un bien habiendo soportado el impuesto
pero ese impuesto soportado se podrá utilizar cuando el bien se venda a los
consumidores, de esta forma, el impuesto ya no se transforma en un elemento a considerar
al determinar el precio del bien que se adquirió. En nuestro país, como opera el IVA, se
utiliza como un crédito fiscal con un documento que acredita la existencia de ese crédito
fiscal que se denomina factura. Entonces, cuando el contribuyente de IVA adquiere el
producto para venderlo en su negocio, al adquirir el producto le darán una factura que
tendrá separado el impuesto del valor del bien que adquirió, de modo que cuando venda los
productos y genere un impuesto porque será vendedor y será contribuyente de IVA, se
podrá imputar el crédito fiscal que se tiene al haber adquirido esos bienes.

Por ejemplo, si un mes adquirí 20 cajas de lápices, obtuve una factura por ese impuesto.
Pero si ese mes vendí 50 cajas de lápices, esas pagarán impuesto, pero tengo como crédito
todo el impuesto que soporté al adquirir 30 cajas de lápices. Para que esto pueda funcionar,
la mayoría de las obligaciones deben estar gravadas con IVA, porque si yo adquiero un bien
para venderlo y esa venta está exenta de IVA, no dará derecho a utilizar el crédito fiscal.

2. Clasificación del impuesto a las ventas

2.1. Según si el impuesto se aplica en todas las etapas de la cadena de producción o

comercialización del bien o sólo a una de las etapas de esta cadena:

(i) Impuesto plurifásicos. Estamos frente a este impuesto cuando el

impuesto a las ventas se aplica en todas y cada una de las etapas de la
cadena de producción y comercialización. Este puede ser:

(a) Acumulativos o en cascada, es decir, el impuesto de cada una de las

transacciones previas se va sumando al impuesto que se aplica en la
nueva transacción, encareciendo el valor del bien artificialmente y
afectando la neutralidad del impuesto.

(b) Al valor agregado o que no es acumulativo, es decir, si bien se aplica

el impuesto en cada una de las operaciones, lo que ocurrirá es que al
existir un crédito o un derecho a crédito por el impuesto que un

13
 contribuyente de IVA soportó al adquirir el bien y que podrá utilizar
al momento de vender los bienes que adquirió, entonces el impuesto
no genera un encarecimiento del valor del bien porque no es un costo
para ese contribuyente de IVA que adquirió el bien y que después
venderá, produciéndose un respeto a la neutralidad que buscan los
sistemas tributarios. Se entiende por neutralidad el efecto de que el
impuesto afecte lo menos posible las decisiones que toman los
agendes económicos.

Pregunta… Y los impuestos que tienen el fin contrario, como el

impuesto al diésel para bajar su consumo y la contaminación.

Respuesta… Esa es la utilización del impuesto para fines distintos

de los que el impuesto es creado. Doctrinariamente se estudia el
uso de los impuestos para regular externalidades negativas que
pueden producir ciertos bienes y uno de esos son los impuestos
verdes, que son los que se aplican a las fuentes contaminantes. Ahí
el motivo del legislador no es recaudar, ni dar cumplimiento al
principio de igualdad, ni hacer justicia social, sino que
desincentivar las fuentes contaminantes que producen ciertas
industrias.

2.2. Impuestos monofásicos. Son aquellos que se aplican solamente en una de las
etapas de la cadena de comercialización o producción, ya sea que se aplique al
productor, al mayorista o al minorista.

En el caso de nuestro país, tenemos un impuesto a las ventas que es plurifásico pero que es
un impuesto al valor agregado o también conocido como un impuesto no acumulativo
porque existe un crédito fiscal que corresponde al impuesto que se soportó por el
contribuyente que se puede utilizar en contra de un debido fiscal que es el impuesto que ese
contribuyente genera en ese mismo periodo tributario. El IVA tiene un periodo tributario
mensual, de tal forma de dentro de un año tenemos 12 periodos tributarios, de enero a
diciembre.

3. Características del impuesto

(i) Es un impuesto indirecto. ¿Qué grava el IVA? De acuerdo con el art. 4 y 5

del DL 825:
“Estarán gravadas con el impuesto de esta ley las ventas de bienes
corporales muebles e inmuebles ubicados en territorio nacional,
independientemente del lugar en que se celebre la convención
respectiva” (artículo 4, inciso primero).

“El impuesto establecido en esta ley gravará los servicios prestados

o utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración

14
 correspondiente se pague o perciba en Chile o en el extranjero”
(artículo 5, inciso primero).

De estas normas se desprende que el hecho gravado son la venta de bienes

muebles e inmuebles ubicados dentro del territorio nacional, y la prestación
de servicios dentro del territorio nacional.
Dicho lo anterior, el IVA está gravando ¿una fuente mediata o inmediata? ¿es
una manifestación directa e indirecta de la capacidad contributiva? Es
indirecta porque se toma en cuenta la capacidad de consumir, pero no
toma en cuenta las características personales del contribuyente.

Además, otro criterio que se utiliza para clasificar entre impuestos directos e
indirectos es sobre quién se produce la incidencia del impuesto, en otras
palabras, quien es el sujeto que soporta económicamente el impuesto: el
contribuyente u otra persona. En el IVA el impuesto lo soporta el
consumidor, porque hacia él se traslada. Cuando se vende el producto, la
operación está gravada con IVA y el que paga el precio de venta es el
adquirente, entonces, éste debe pagar el valor del bien más el impuesto que
grava la operación, de tal forma que el vendedor recaudar el impuesto,
determinar cuál es la sumatoria total de los impuestos recaudados en el mes,
imputador los impuestos que el soportó al adquirir bienes y pagar la
diferencia al fisco.

Cuando el vendedor vende el producto, en el precio de venta está el valor del

bien más el impuesto. Esto significa que quien soporta económicamente el
impuesto no es el vendedor, sino que el adquirente del bien, porque en ese
momento está pagando también el impuesto. Esto se denomina “traslación
del impuesto”, es decir, el vendedor lo traslada hacia el consumidor, aun
cuando el contribuyente sigue siendo el vendedor porque él realiza el hecho
gravado venta.

Bloque II

Nosotros estamos hablando de las características del IVA.

1. Se trata de un impuesto indirecto

2. Es un impuesto general y no específic o: el IVA se aplica a la generalidad de los

bienes y servicios que se tranzan en un mercado. Es un impuesto no afecta ciertos y
puntuales bienes sino que afecta a la mayoría de los bienes que forman parte de un
mercado, es más, la generalidad del impuesto es lo que permite que pueda funcionar
correctamente permitiendo una neutralidad que no afecte las decisiones que tomen
los agentes en un mismo mercado en el sentido d que al existir más operaciones
gravadas le permite al adquirente poder utilizar el impuesto que soporta como un
crédito fiscal en contra del impuesto que genera en su actividad.

15
 Si no existiera esta generalidad entonces cada vez que yo adquiero un bien lo más probable
es que yo no voy a tener derecho al crédito fiscal porque la operación no estaría gravada,
pero como afecta una generalidad de bienes la mayoría de las operaciones están gravadas y
por esa razón un contribuyente de IVA cuando adquiere el bien va a tener crédito fiscal
para el momento en que tenga que pagar el impuesto al momento de realizar su actividad
como contribuyente de IVA.

3. Es un impuesto plurifásico: porque es un impuesto que se aplica en todas las

transacciones, en todas las etapas de circulación de los bienes y de los servicios.
Entonces esto significa que el impuesto se paga por los contribuyentes y se percibe
por el Estado no en una única fase, sino que en cada una de las fases hasta llegar al
consumidor final. Pero aun así siendo un impuesto plurifásico no es un impuesto
acumulativo.

El IVA no es acumulativo, esto es que el impuesto no va a encarecer el valor del bien

que se tranzan en el mercado porque el contribuyente de IVA cuando adquiere el bien
puede utilizar el crédito fiscal que soportó al momento de tener que pagar el IVA
cuando venda los bienes que forman parte de su actividad. No va acumulándose el
impuesto en cada una de las etapas, sino que al existir un crédito fiscal se va a producir
este alivio para el contribuyente de IVA de no considerar el impuesto al momento de
determinar el precio del valor de venta del bien porque el impuesto él lo puede
recuperar como un crédito fiscal.

4. Es un impuesto proporcional: Atendemos a la tasa o alícuota del impuesto, entonces

el IVA sería un impuesto proporcional porque su tasa es proporcional, entonces si
bien la base pueda variar la tasa será la misma. Ejemplo de esto se da en el caso de
que la venta de un lápiz o de un computador estará gravada con un 19% sin importar
el precio de éstos. Siempre es el 19% del valor de la base o del valor de la venta. En
otras palabras, decimos que es un impuesto proporcional porque la tasa del
impuesto no varía con los aumentos que pueda experimentar la base
imponible.

5. Es un impuesto periódico: el período tributario del IVA es un período mensual.

ARTICULO 64°- Los contribuyentes afectos a la presente ley deberán pagar en la

Tesorería Comunal respectiva, o en las Oficinas Bancarias autorizadas por el servicio de
Tesorerías, hasta el día 12 de cada mes, los impuestos devengados en el mes anterior.
En el mismo acto deberán presentar una declaración jurada del monto total de las
operaciones realizadas en el mes anterior, incluso las exentas de impuesto. No obstante,
cuando se trate de las ventas a que se refiere el artículo 41°, la declaración deberá ser
presentada en el Servicio de Impuestos Internos.

16
Entonces los contribuyentes de IVA deben presentar una declaración mensual del impuesto
que comprendan todas las operaciones que van desde el 1° hasta el 31 del mes anterior.
Entonces podemos ver que además de ser un impuesto con un periodo tributario mensual,

6. El IVA es un impuesto sujeto a declaración . Esto es importante. ¿Qué ocurre si un

cliente no presenta la declaración? Art. 200 Código tributario: El Servicio podrá
liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los
impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años contado desde la
expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago.

El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de

impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la
presentada fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos, constituyen impuestos
sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración del
contribuyente o del responsable del impuesto.

Entonces
 ¿Cuál es la importancia de que el periodo tributario del IVA sea mensual? Si
llega un cliente y dice “me están fiscalizando el mes de enero del año 1985”, ¿qué
ocurre con la fiscalización del IVA si es un periodo tributario mensual? ¿desde
cuándo se cuenta el plazo que tiene el Servicio para fiscalizar al contribuyente? Se
comienza a contar desde que termina la declaración hasta los 6 años que se debió
presentar esta declaración, estos 6 años contados desde el plazo legal de expiración
en que debió efectuarse el pago del impuesto.

Entonces la importancia de que sea un impuesto de declaración mensual es que el plazo de

fiscalización se va a contar desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el
pago del impuesto de ese periodo mensual. El plazo de 3 años que tiene el Servicio para
fiscalizar se cuenta dependiendo del periodo tributario que se esté fiscalizando.

 ¿qué importancia tiene que sea un impuesto sujeto a declaración? Que el

período de fiscalización se aplica un plazo distinto si es que el contribuyente no
presenta su declaración. Lo que ocurre en este caso es que se puede comenzar una
fiscalización por parte del Servicio. También puede tener otras consecuencias: los
impuestos sujetos a fiscalización tienen efectos más gravosos que uno que no está
sujeto a declaración cuando no se presenta esta declaración.

7. El IVA aplica el principio del país de destino: Esto quiere decir que los bienes que
salen del país salen sin impuesto, es decir, los bienes que salen de Chile no se les
aplica IVA y los bienes que ingresan al país se gravan con IVA. De esta forma lo
que hace el IVA para efectos de que el productor interno pueda competir en
igualdad de condiciones con el resto del mundo es permitirle sacar del país el
producto sin IVA y cuando un producto entra al mercado chileno para que el
importador pueda competir en igualdad de condiciones con los productores internos

17
 ese producto debe pagar IVA. Los impuestos no se exportan y los productos que
ingresen lo hacen gravados.

8. Es un impuesto neutro: esta neutralidad del impuesto se logra con el otorgamiento

del crédito fiscal que se puede imputar contra el débito fiscal y que se acredita
mediante documentos tributarios que corresponde a los que recibe el comprador que
es contribuye comprador y que es la factura y que le da derecho de ese crédito fiscal
que podrá imputar en contra del IVA que él genera en las ventas de ese periodo. Ese
débito fiscal que es el IVA que el genera se va a calcular y determina mensualmente
y se le va a imputar el crédito fiscal que corresponde a la sumatoria del impuesto
que él soportó en ese mes el mismo contribuyente de IVA, de tal forma que a ese
débito le vamos a imputar el crédito y la diferencia va a ser el impuesto a pagar.
Entonces, el IVA no encarece el valor del bien porque el adquirente que es
contribuyente de iva sabe que podrá utilizar el impuesto que está soportando y por
tanto ese impuesto no se transforma en un costo para él.

La neutralidad del impuesto de la cual estamos hablando se produce tanto en el comercio

interno como en el comercio externo, porque en el comercio ext3erior lo que se grava son
las importaciones, pero los productos que salen de un determinado país se les aplica el
principio del país de destino y esas operaciones están exentas de IVA.

¿En qué aspectos se ve la neutralidad del impuesto? Les decía que si yo soy contribuyente
de IVA voy a tener derecho a un crédito fiscal siempre y cuando yo después realice
operaciones gravadas, es decir, si yo compro un lápiz y me dedico a la venta de lápices y
tengo una librería cuando adquiera los lápices yo tendré derecho a crédito fiscal porque
después yo voy a realizar operaciones gravadas con IVA que es la venta de los lápices.

Sin embargo, cuando una persona adquiere un bien para exportarlo la operación que viene a
ser después es una operación que está exenta de IVA porque las exportaciones están
exentas de IVA. El problema que se genera con esto es que al adquirir el bien yo soporté un
impuesto, pero si la operación que realizo después está exenta ese impuesto que soporté no
lo voy a poder imputar nunca en contra de un crédito fiscal porque no se genera débito
fiscal.
Entonces en la exportación –si esto lo dejáramos así –el impuesto que soporte al adquirir el
bien que después voy a exportar ese impuesto después se va a trasformar en un costo para
el exportador traduciéndose en un valor mayor que el de la exportación y al final no se
logrará el fin deseado que es que el exportador compita e igualdad de condiciones en el
mercado mundial.

Desde ese punto de vista pareciera que falta algo para otorgar neutralidad al exportador.
Entonces el IVA idea una forma de mantener la neutralidad incluso en la exportación y
consiste en darle la posibilidad al exportador de que aun cuando él al momento de exportar,
al realizar una actividad que está exenta de IVA él pueda recuperar el impuesto que soportó
al momento de adquirir los bienes que después exporta.

18
Es decir, lo que hace el IVA con el exportador es decirle “mire yo sé que usted está
adquiriendo bienes que después va a destinarlo a una actividad que está exenta de IVA,
pero para evitar que usted tenga que soportar el IVA y transformarse eso en un costo para
usted lo que haremos es que yo Fisco voy a devolverle el impuesto que soportó en sus
adquisiciones y que usted va a destinar a su actividad de exportación. Así cuando usted
exporte no tiene que preocuparse del impuesto que usted soportó porque yo se lo voy a
devolver. Así usted sólo importa al precio que corresponda sin considerar al impuesto
como un costo”

Art. 12 Ley IVA: Estarán exentos del impuesto establecido en este Título:
d) las especies exportadas en su venta al exterior.

Si nos quedamos hasta aquí ocurriría el efecto catastrófico en el sentido de que el

exportador no podría utilizar como crédito fiscal el impuesto que soporta al adquirir los
bienes que después va a soportar porque su actividad exenta.

Art. 36 Ley IVA: Los exportadores tendrán derecho a recuperar el impuesto de este Título
que se les hubiere recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su
actividad de exportación. Igual derecho tendrán respecto del impuesto pagado al importar
bienes para el mismo objeto. Las solicitudes, declaraciones y demás antecedentes
necesarios para hacer efectivos los beneficios que se otorgan en este artículo, deberán
presentarse en el Servicio de Impuestos Internos.

Y la neutralidad a nivel interno se mantiene construyendo el mecanismo del crédito y el

débito. El contribuyente de IVA que adquiere un bien tendrá derecho a un crédito fiscal que
podrá imputar al debido fiscal al momento de vender como contribuyente de IVA. Ese
débito se imputa al crédito y la diferencia es lo que se paga. Así el impuesto que soporté no
se transforma en un costo más.

9. Es un impuesto fiscal: lo que se recauda del IVA va a las Arcas fiscales

10. Es un impuesto interno: se aplica dentro del país y se aplica al comercio interno del
país, no es un impuesto externo como los Aranceles Aduaneros.

11. Es un impuesto indirecto: grava una manifestación indirecta de la capacidad

contributiva.

12. El IVA no es un impuesto de retención.

13. Es un impuesto de determinación, declaración y de pago mensual.

19
 14. Es un impuesto real.

24 noviembre clase suspendida

26 noviembre bloque I y II
La clase anterior estábamos viendo el impuesto a las ventas y servicios, específicamente las
características de este impuesto y cuáles eran las desventajas que presentaba el IVA. Dentro
de las características que mencionábamos estaban:
1. Es un impuesto general: porque se grava con él, la generalidad de los bienes y servicios
que están en el mercado. Esto es de suma relevancia, ya que, al momento de adquirir
esos bienes, ellos van a tener derecho a crédito fiscal.

2. Es un impuesto indirecto: porque no considera las características personales del sujeto

pasivo.

3. Es plurifásico: se aplica en todas las etapas de circulación de los bienes y servicios.

Pero es un impuesto plurifásico que no es acumulativo, eso significa que no se va
encarecer el valor del bien a medida que se va aplicando el IVA en las distintas
transacciones. Por lo tanto, cuando yo adquiero el bien que posteriormente voy a
vender, al momento de adquirir ese bien, yo soporté un impuesto que voy a poder
utilizar, esto significa que el impuesto que soporté al momento de la adquisición, va ser
para mí un crédito fiscal que no será considerado dentro de la determinación del precio.
En otras palabras, el impuesto que soporté al adquirir el bien no va a influir en la
determinación del precio porque ese impuesto yo lo voy a poder utilizar.

4. Es un impuesto proporcional: esto significa que la tasa del impuesto no varía con los
aumentos que pueda tener la base imponible, dábamos el ejemplo de la venta de una
botella o un lápiz, a pesar del precio son diferentes, la tasa del IVA sería del 19%.

5. Es periódico: esto significa que el hecho que se grava se repite con frecuencia o que se
repite de acuerdo a intervalos de tiempo determinados, siendo el periodo tributario del
IVA de un mes, por ende, sería del 1 al 31 del mes anterior. Por consiguiente, dentro de
un año tributario tenemos 12 periodos tributarios.

Es importante saber el periodo tributario del IVA para efectos del plazo que tiene el SII
para fiscalizar el contribuyente, porque el plazo de tres años se cuenta desde la
expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago del impuesto de ese periodo y
por esa razón es importante conocer el periodo tributario porque el IVA además tiene la
característica de ser un impuesto sujeto a declaración, es decir, previo a pagarlo debe
ser declarado por el contribuyente.

Sujetos en el Impuesto a la Ventas y Servicios.

20
Lo que corresponde ver ahora dice relación con los sujetos en el impuesto a la ventas y
servicios, en el IVA se produce esta situación en la que algunos se confunden respecto de
quien es realmente el contribuyente del impuesto. En términos generales, vamos a decir que
el contribuyente es la persona que realiza el hecho gravado, la persona que se pone en la
hipótesis de la norma y realiza esa hipótesis normativa de tal forma que se desencadena la
consecuencia jurídica de dar nacimiento a la obligación tributario. En ese contexto, en el
caso IVA el sujeto sería quien realiza el hecho gravado que está establecido en la ley de
impuesto a las ventas y servicios, pero existen ciertas situaciones particulares en las que
hay situaciones en que el que realiza el hecho es un ente y el que es el sujeto de la
obligación es una persona que puede ser parte pasiva en la relación obligacional.
La regla general, es que en el impuesto a la ventas y servicios el contribuyente va ser la
persona que realiza una venta o que presta servicios, en términos generales, podríamos
decir que el sujeto pasivo principal es en términos generales la empresa porque son ellas las
que se dedicas por regla general a realizar ventas o prestar servicios. Sin embargo, hay
ciertas situaciones particulares en las que no podemos identificar como contribuyente a un
determinado ente, que es lo que ocurre con las comunidades.

Art. 3 Ley del IVA Son contribuyentes, para los efectos de esta ley, las personas naturales
o jurídicas, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que realicen ventas,
que presten servicios o efectúen cualquier otra operación gravada con los impuestos
establecidos en ella.
En el caso de las comunidades y sociedades de hecho, los comuneros y socios serán
solidariamente responsables de todas las obligaciones de esta ley que afecten a la
respectiva comunidad o sociedad de hecho.

Entonces, por regla general, vamos a decir que, en materia de sujeto, los sujetos pasivos
principales o contribuyentes son las personas naturales o jurídicas que realizan ventas o que
presten servicios. Luego la ley dice incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho,
sin embargo, nosotros debemos tener presente que las comunidades y las sociedades de
hecho presentan un problema desde el punto de vista del sujeto pasivo de la obligación
tributaria. ¿Puedo demandar yo a la comunidad como ente?, tendría que demandarla contra
los comuneros y no contra la comunidad, por ende, no tiene personalidad jurídica, lo mismo
sucede con la comunidad de hecho.

Si bien cuando hablamos de los sujetos de los contribuyentes, nosotros entendemos que son
el vendedor y el prestador de servicios, hay ciertas situaciones en las cuales como ocurre
con las comunidades y las sociedades de hecho, en las que el sujeto autor del hecho es la
comunidad o la sociedad de hecho, pero el sujeto de la relación obligacional no es la
comunidad ni la sociedad de hecho, sino que, son los comuneros o los socios. En ese
contexto cuando hablamos del sujeto pasivo nosotros tenemos que entender que, en el caso
de la comunidad, es el sujeto del hecho la comunidad, pero el sujeto de la relación
obligacional son los comuneros.

Y ¿Cómo responden estos comuneros o socios de hecho? leamos el art. 3 inc. 2: En el caso
de las comunidades y sociedades de hecho, los comuneros y socios serán solidariamente

21
responsables de todas las obligaciones de esta ley que afecten a la respectiva comunidad o
sociedad de hecho.

Ahora, respecto de los sujetos debemos tener presente que el Art. 10 de la Ley nos reafirma
lo que acabamos de señalar en el sentido de que, el impuesto va a afectar como
contribuyentes al vendedor y al prestador de servicios.
Artículo 10°- El impuesto establecido en el presente Título afectará al vendedor, sea que
celebre una convención que esta ley defina como venta o equipare a venta.
Igualmente, el impuesto afectará a quien realice la prestación en aquellas operaciones
definidas como servicios o que la ley equipare a tales.

Entonces, la regla general acá es que en materia de contribuyentes el impuesto afecta al

vendedor, en los términos que define la ley como "vendedores" y también a los prestadores
de servicio en los términos que establece la misma ley.
Vamos a ver más adelante, cuando analicemos los hechos gravados qué es lo que se
entiende por vendedor y qué es lo que se entiende por prestador de servicios, lo importante
es que tengamos presente esta idea de que el impuesto afecta aquél sujeto que es vendedor
o que es prestador de servicios, teniendo presente que en el caso de la comunidad y la
sociedad de hecho, el sujeto causante o autor del hecho podemos decir que es la comunidad
o la sociedad de hecho, pero el sujeto de la relación obligacional es en el caso de la
sociedad de hecho los socios de aquella y en el caso de la comunidad los comuneros.

¿Qué es una sociedad de hecho?, eran las sociedades que se formaban, pero no cumplían
con todos los requisitos para nacer a la vida del derecho, entonces en definitiva lo que se
formaba entre los socios no era una sociedad, sino que, una comunidad.
Debemos tener presente que desde el punto de vista de los sujetos también el impuesto
puede afectar al fisco, instituciones semifiscales, a organismos de administración
autónomas, las municipalidades, las empresas de estos organismos o en que tengan
participación estos organismos, en los términos que establece la ley. Es decir, todo este ente
puede ser sujetos generadores del impuesto como también sujetos pasivos de IVA, así que
no crean que porque una Municipalidad por ser un ente estatal no es contribuyente de IVA
si realiza el hecho gravado, si lo llega a realizar la Municipalidad de igual forma tiene que
pagar impuesto. Tal es el caso de las Farmacias populares, ellos tienen que pagar IVA por
los medicamentos que ellos están vendiendo.

Devolvámonos al Art. 3 de la Ley del IVA y si bien este artículo alude a los que son los
contribuyentes del impuesto de las ventas y servicios, aclarando que ocurre en aquellos
casos en que estamos frente a una comunidad o una sociedad de hecho, en el sentido de que
van hacer solidariamente responsables de las obligaciones que establece la ley: los socios o
los comuneros. Además, el Art. 3 nos dice que eventualmente el impuesto puede afectar a
una persona distinta del vendedor o del prestador de servicios, en otras palabras, de acuerdo
a la ley la regla general es que el contribuyente es el vendedor o el prestador de servicios,
es él quien realiza el hecho gravado, pero existen ciertas situaciones en que el impuesto
puede afectar a una persona distinta de la que realiza el hecho gravado y eso se dará cuando

22
se produzca un cambio de sujeto en el impuesto a la ventas y servicios, puede ocurrir por
ejemplo que la venta la realice una persona que tiene escasa instrucción, tiene ciertos
problemas que van impedir que pueda cumplir de manera cabal con su obligación tributaria
y el legislador tomando conocimiento de estas situaciones establece que el sujeto del
impuesto sea el comprador de esta persona, un ejemplo simple podría ocurrir que un
supermercado le quiera comprar la plantación de lechugas a una persona que se dedica a la
explotación de su campo agrícola y puede ocurrir que esa persona sea de baja instrucción,
no sabe leer ni escribir, no sabe que es lo que es cumplir con una obligación tributaria,
entonces lo que hace la ley es establecer un cambio de sujeto de tal forma que el
supermercado "CENCOSUD" cuando le compren la plantación a este campesino, sea el
mismo supermercado como comprador que retenga el impuesto que este campesino tiene
que pagar como vendedor de esas verduras. Las situaciones de cambio de sujeto están
reguladas a través de resoluciones que dicta el servicio, en las que establece el cambio de
sujeto, leamos el inc. 3 del Art. 3 "No obstante lo dispuesto en el inciso primero, el tributo
afectará al adquirente, beneficiario del servicio o persona que deba soportar el recargo o
inclusión, en los casos que lo determine esta ley o las normas generales que imparta la
Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo, para lo cual
podrá considerar, entre otras circunstancias, el volumen de ventas y servicios o ingresos
registrados, por los vendedores y prestadores de servicios y,o los adquirentes y
beneficiarios o personas que deban soportar el recargo o inclusión. En virtud de esta
facultad, la Dirección referida podrá disponer el cambio de sujeto del tributo también sólo
por una parte de la tasa del impuesto, como asimismo autorizar a los vendedores o
prestadores de servicios, que por la aplicación de lo dispuesto en este inciso no puedan
recuperar oportunamente sus créditos fiscales, a imputar el respectivo impuesto soportado
o pagado a cualquier otro impuesto fiscal incluso de retención o de recargo que deban
pagar por el mismo período tributario, a darle el carácter de pago provisional mensual de
la ley de la renta, o a que les sea devuelto por el Servicio de Tesorerías en el plazo de
treinta días de presentada la solicitud, la cual deberá formularse dentro del mes siguiente
al de la retención del tributo efectuado por el adquirente o beneficiario del servicio; pero
en todos los casos hasta el monto del débito fiscal correspondiente."

Nosotros dijimos que la regla general es que el impuesto tiene como contribuyentes o mejor
dicho, más que la regla general es que el impuesto por regla general afecta al vendedor o al
prestador de servicios en los términos que establece la misma ley que es lo que se entiende
por "vendedor" y por "prestador de servicios". Sin embargo, hay ciertas situaciones que
están establecidas en la ley o por el SII por la Dirección Nacional de aquél, en las que el
impuesto va afectar no al vendedor ni al prestador de servicios, sino que, al adquirente de
los bienes que se están vendiendo o al beneficiario de los servicios. Son situaciones que son
muy particulares y que se establecen con las finalidad de resguardar el interés fiscal, de tal
forma que el impuesto pueda ser efectivamente declarado y enterado en arcas fiscales por
ese adquirente de los bienes o ese beneficiario del servicio, para estos efectos la ley autoriza
al SII para que pueda considerar de acuerdo a las circunstancias, el volumen de venta de
servicios que se prestan, de los ingresos registrados por el vendedor o prestador de servicios
u otras circunstancias, establecer este cambio de sujeto en el Impuesto a la ventas y
servicios.

Todo esto con el respectivo problema constitucional que podría existir en el hecho de que
sea el SII, el que esté estableciendo un sujeto pasivo distinto del contribuyente, recordemos

23
que de acuerdo al principio de legalidad la ley debe contener los elementos esenciales del
tributo y uno de esos elementos esenciales es el sujeto pasivo en cualquier de sus formas
(contribuyente, sustituto y responsable), en este caso se está produciendo un cambio de
sujeto en que se establece un sustituto que va a retener el impuesto, que lo va declarar en
lugar del vendedor o del prestador de servicios y que lo va enterar en arcas fiscales, todo
este cambio de sujeto se le está autorizando al SII sin que sea la misma ley que esté
efectuando este cambio de sujeto.
Este cambio de sujetos se puede producir incluso por una parte del impuesto, no por todo.
En el mismo artículo se señala "En virtud de esta facultad, la Dirección referida podrá
disponer el cambio de sujeto del tributo también sólo por una parte de la tasa del impuesto",
ahora ¿Cuál es el problema que se presenta en este caso, además, del problema de
constitucionalidad en el sentido que el cambio de sujeto lo puede hacer el SII? el otro
problema práctico que se puede dar y que la ley soluciona en esta disposición, es lo que le
ocurre a un contribuyente de IVA que tiene clientes que solamente son clientes que están
obligados a retenerle el impuesto, me explico, cuando se produce el cambio de sujeto
podría ocurrir por ejemplo en el aquél dado hace unos momentos de este campesino que le
vende su mercadería de verduras a un supermercado, podría ocurrir que ese campesino
tenga como único cliente a ese supermercado y si esto es así se va producir un problema
para ese campesino o para ese comerciante que tiene como único cliente a una empresa que
está obligada a retenerle el impuesto, por la razón de que ese sujeto (contribuyente) va a
acumular créditos fiscales al momento de adquirir bienes para su producción o actividad, va
adquirir esos bienes con factura y va generar créditos fiscales pero ese crédito fiscal
siempre supone que se generen débitos fiscales en contra de los cuales se pueda imputar.
¿Cuál es el problema que se produce en estos casos?, que como existe un cambio de sujeto,
este contribuyente no genera débito fiscal, sino que, su comprador es el que se encarga de
retener el impuesto, de declararlo y de pagarlo. Por lo tanto, no se produce un débito fiscal.

¿Qué hace esa persona que sólo tiene crédito fiscal y no los puede recuperar porque no
genera débitos fiscales?, leamos lo que señala la disposición "En virtud de esta facultad, la
Dirección referida podrá disponer el cambio de sujeto del tributo también sólo por una parte
de la tasa del impuesto, como asimismo autorizar a los vendedores o prestadores de
servicios, que por la aplicación de lo dispuesto en este inciso no puedan recuperar
oportunamente sus créditos fiscales, a imputar el respectivo impuesto soportado o pagado a
cualquier otro impuesto fiscal incluso de retención o de recargo que deban pagar por el
mismo período tributario, a darle el carácter de pago provisional mensual de la ley de la
renta, o a que les sea devuelto por el Servicio de Tesorerías en el plazo de treinta días de
presentada la solicitud". Ósea estos contribuyentes que no tienen débitos fiscales en contra
de los cuales imputar ese crédito fiscal van a poder imputar ese crédito fiscal a otro
impuesto fiscal o incluso puede pedir la devolución de ese crédito.

El inc. 2 supone una hipótesis también de contribuyente de difícil fiscalización, el cambio

de sujeto se da mucho en aquellos rubros o comercios en los que se da el tema de las
facturas falsas, hay muchos comercios o rubros que son un nicho muy potente de facturas
falsas, entonces ahí el servicio para poder resguardar el interés fiscal lo que hace es exigir
que todos aquellos que compren a esos comercios, retengan y paguen el impuesto. Con el
fin de evitar que estos sujetos a los cuales se les está comprando puedan verse involucrado
en un fraude tributario y de esa forma pueda verse afectada la recaudación fiscal, un

24
comercio donde se da mucho es la venta de chatarras, el cual se presta mucho para el uso de
facturas falsas, entonces por esa razón las personas que compren a un comercio que vende
chatarra se le exige que él sea ese comprador que retenga, declare y pague el IVA.

En ese contexto podemos decir que en el caso del Art. 3 en el cambio de sujeto existen dos
tipos de sustitución, recordemos que dentro de los sujetos pasivos de la obligación tributaria
está el sujeto pasivo principal (contribuyente), pero también puede haber un sustituto o
incluso un responsable del impuesto. En este caso, cuando hablamos de cambio de sujeto en
el IVA nosotros estamos hablando de un caso de sustitución, recordando que la sustitución
o el sustituto es aquél sujeto que se obliga en lugar del contribuyente, por un hecho que se
le atribuye al contribuyente, el hecho que se le atribuye es la realización del hecho gravado,
ya sea de la venta o la prestación del servicio. Recordar que el contribuyente no deja de ser
contribuyente, sino que, él es quien realiza el hecho gravado, la diferencia es que se
establece un sustituto que se obliga en lugar del contribuyente: reteniendo el IVA,
declarándolo y pagando. De esta forma, podemos decir que acá hay dos tipos de
sustitución:

1. Legal: es la que establece la ley en el Art. 11 letra B y E.

2. Administrativa: es la que hace el SII. Cuando la ley dice que el tributo afectará
adquirente, beneficiario del servicio o la persona que deba soportar el recargo o inclusión
en los casos que los determinen las normas generales que imparte la Dirección Nacional del
SII a su juicio exclusivo.

¿En qué caso hay sustitución legal? Art. 11 B) y E)

"Artículo 11°- Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo anterior, serán considerados
sujetos del impuesto:
b) El comprador o adquirente, cuando el vendedor o tradente no tenga residencia en Chile,
o se trate de la operación descrita en el inciso segundo de la letra a) del artículo 8º;
e) El beneficiario del servicio que sea un contribuyente del impuesto de este Título,
siempre que la prestación sea realizada por un prestador domiciliado o residente en el
extranjero;"

Es importante tener presente que en el impuesto a la ventas y servicios, el sujeto pasivo en

cada uno de los hechos gravados tiene que cumplir las características que establece el
mismo legislador, si ustedes se van al art. 2 Ley del IVA, ustedes encontrarán un listado de
definiciones que incorpora el legislador, definiciones que no coinciden con las definiciones
legales que nosotros entendemos respecto de alguna de estas operaciones, sino que, son
definiciones que establece la ley para efectos de las rentas y servicios de tal forma que si se
realiza una venta en los términos que ahí se define entonces se ha realizado el hecho
gravado 

25
Si se realiza una prestación de servicios en los términos que ahí se dice entonces, se ha
producido el hecho gravado en los términos de la ley de impuestos a la renta y servicios,
dicho lo anterior. 

Traslación del Impuesto

Es importante tener presente además que el IVA opera con lo que se denomina la traslación
del impuesto, esto significa que si bien el sujeto pasivo principal o contribuyente es el
vendedor o prestador de servicios la carga económica del impuesto no la soporta ni el
vendedor ni el prestador de servicios, si no que se traslada hacia el comprador o el
beneficiario del servicio, se traslada hacia el sujeto  que adquiere los bienes o que se
beneficia con los servicios, ¿y porque se traslada? se traslada porque el impuesto se calcula
sobre el valor de la venta, y es ese monto total lo que debe pagar el comprador, es decir si
bien el que realiza la operación gravada el hecho gravado venta, es el vendedor, el
comprador o adquiriente es el que tendrá que soportar económicamente el impuesto al
pagar el precio del bien más el impuesto. Se traslada hacia delante.

En el caso de los adquirientes que son contribuyentes de IVA se va a solucionar con el

crédito fiscal al que  va a tener derecho ese comprador,  si es contribuyente de IVA,  porque
va a poder usar ese impuesto que soporto al momento de adquirir los bienes, hasta que el
bien finalmente llegue al consumidor final que no tiene la posibilidad de utilizar el
impuesto que está soportando, ósea el impuesto se va trasladando de tal forma que llegue a
un consumidor final que no es contribuyente de IVA y que por ende no va a poder utilizar
ese impuesto en un crédito fiscal, es el en que en definitiva va a soportar el impuesto, en
última instancia por así decirlo.

¿Dónde se encuentra está traslación? en la ley, en el artículo 69 de la ley del IVA, está la
regulación de la traslación:

Artículo 69.- Las personas que realicen operaciones gravadas con el impuesto de la
presente ley, con excepción del que afecta a las importaciones, deberán cargar a los
compradores o beneficiarios del servicio, en su caso, una suma igual al monto del
respectivo gravamen, aun cuando sean dichos compradores o beneficiarios, quienes, en
conformidad con esta ley, deban enterar el tributo en arcas fiscales. El impuesto deberá
indicarse separadamente en las facturas y boletas (338), salvo en aquellos casos en que la
Dirección Nacional de Impuestos Internos autorice su inclusión. (339) Tratándose de
boletas, el impuesto deberá incluirse en el precio, con excepción de las emitidas por los
contribuyentes señalados en la letra e) del artículo 16, en las cuales se indicará
separadamente el impuesto previa autorización del Servicio de Impuestos Internos.
Asimismo, en el caso de las boletas a que se refiere el inciso tercero del artículo 56, el
impuesto deberá indicarse separadamente.
El recargo del impuesto se hará efectivo aun cuando los precios de los bienes y servicios
hayan sido fijados por la autoridad, en virtud de disposiciones legales o reglamentarias.
(340)

Con todo, el impuesto recargado no será considerado para los efectos de calcular otros
recargos legales que puedan afectar al precio de las especies o servicios.  

26
Entonces la traslación de la que se habla ese fenómeno de traslación es la ley, se denomina
recargo   y dice que las personas que son contribuyentes del impuesto las personas que
realicen operaciones gravadas con el impuesto de esta ley, excluyendo  a los que hacen
importaciones van  a cargar a los compradores o beneficiarios del servicio en su caso,
dependiendo si es venta o prestación de servicios una suma igual al monto del respectivo
gravamen aun cuando sean dichos compradores o beneficiarios quienes en conformidad a la
ley deban enterar el tributo a las arcas fiscales, en esta última parte el legislador se está
poniendo en el caso de que ocurra un cambio de sujeto en que el comprador o beneficiario
del servicio sea el que tenga que enterar y pagar el impuesto en arcas fiscales, por eso dice
aun cuando sean dichos compradores o beneficiarios quienes en conformidad de esta ley
deban enterar el tributo en arcas fiscales. 
Este es el ejemplo en que el supermercado tiene que retener el impuesto del vendedor que
le está vendiendo, tiene que declararlo y enterarlo en arcas fiscales, es esa retención que
hace el mismo se está recargando de alguna manera el impuesto por la compra y el mis va
tener que declarar y pagar el tributo. 

Se incorporo en la ley 21.210 una modificación que establece que el impuesto tiene que ir
separado tanto en las facturas, y ahora se agregó en las boletas, por esta razón cuando se
compra un producto, como se recibe una boleta al no ser comprador final, uno se puede
fijar que ahora las boletas tienen separados el impuesto incluso en la boleta del
supermercado,  va aparecer el impuesto desglosado, lo que corresponde al producto y al
IVA, antes esto no era así entonces las personas no se daban cuenta, de cuanto estaban
pagando por IVA, ahora las boletas tienen el desglose de cuanto es el Iva que se está
soportando.

La extensión de la ley en el impuesto a las rentas y servicios 

Cabe recordar que son problemas  distintos  la eficacia de la ley en el espacio  y la

extensión de la ley, el tema de la eficacia de la ley en el espacio o cual es el espacio sobre el
cual la ley se va a aplicar, en el caso del impuesto a la renta se analizó vinculado respecto a
la realización de los hechos gravados, nosotros decíamos cuál es el espacio sobre el cual la
ley tributaria se aplica  y eso se respondía sobre el principio de territorialidad, pero otro
tema distinto que se analiza en esa oportunidad era el tema de la extensión de la ley cuando
todo o parte del hecho gravado son realizados fuera del territorio de la república o por
personas que pertenecen o son súbitos de otras personas que pertenecen a otros países.

En el caso de la ley de impuestos a las ventas y servicios el tema viene resuelto en el

artículo cuarto de la ley: Artículo 4º.- Estarán gravadas con el impuesto de esta ley las
ventas de bienes corporales muebles e inmuebles (16) ubicados en territorio nacional,
independientemente del lugar en que se celebre la convención respectiva. Para los efectos
de este artículo se entenderán ubicados en territorio nacional, aun cuando al tiempo de
celebrarse la convención se encuentren transitoriamente fuera de él, los bienes cuya
inscripción, matrícula, patente o padrón hayan sido otorgados en Chile. Asimismo, se
entenderán ubicados en territorio nacional los bienes corporales muebles adquiridos por
una persona que no tenga el carácter de vendedor o de prestador de servicios, cuando a la

27
fecha en que se celebre el contrato de compraventa, los respectivos bienes ya se
encuentren embarcados en el país de procedencia.

Entonces la regla general en materia de ventas es que están gravados con la ley de ventas y
servicios a venta de bienes corporales muebles e inmuebles  siempre que estén ubicados en
el territorio nacional, esto independiente de donde se celebre la convención respectiva,
entonces lo importante de los bienes de las rentas que son bienes corporales muebles o
inmuebles se encuentren ubicados dentro del territorio nacional, esa es la regla general sin
embargo, el legislador en los incisos siguientes de este artículo cuarto establece ciertas
reglas excepcionales a la regla general que está establecida en el inciso primero.  

Por ende podría ocurrir eventualmente que un bien corporal inmueble se encuentre ubicado
fuera del territorio nacional de la república, pero ese bien tenga una inscripción de una
matrícula, o  un padrón que se haya otorgado en chile, en ese caso, en ese caso aún cuando
al momento de celebrarse la convención  y la venta el bien se encuentre transitoriamente
fuera del país igualmente se va a entender que se encuentran ubicados en territorio nacional
e igualmente vamos a aplicar el impuesto a las ventas y servicios.

Esto es una norma de control lo que busca evitar, es que el bien salga del país con el fin de
burlar el impuesto, entonces si el bien tiene una matrícula, una inscripción, una patente o un
padrón, y el bien se encuentra transitoriamente fuera del país la venta igual va a estar
grabada con IVA, otra situación distinta que contempla la ley es la que establece el inciso
tercero del artículo cuarto.

En primer lugar, hay que tener presente que de acuerdo al inciso primero las ventas que
están grabadas son las ventas de bienes corporales muebles e inmuebles que estén ubicados
dentro del territorio nacional, pero en este caso estamos ubicados frente a bienes que se
encuentran fuera del territorio nacional, que se encuentran embarcados en un país
extranjero con destino a chile, los bienes muebles que se están vendiendo acá en chile.
ahora esos bienes muebles que se están vendiendo, se están vendiendo a una persona que no
es contribuyente de IVA, eso es lo que dice la norma y, por tanto, no va a tener derecho a
crédito fiscal, el legislador estableció esta situación. dentro de la neutralidad en el comercio
exterior se eximen de impuesto las exportaciones, pero se graban con impuestos las
importaciones de bienes, cuando alguien importa algún producto esa importación está
grabada con IVA, por la neutralidad que se aplica a la ley de comercio exterior. (las
declaraciones se declaran exentas y las importaciones están grabadas).

Una persona importa bienes que están embarcados con destino a Chile, la importación está
grabada y se va a pagar el impuesto cuando la mercadería se saque del puerto. pero en este
caso el legislador se está ubicando en una situación previa y se está ubicado en la situación
previa en la que el importador vende la mercadería antes de que la mercadería llegue a
puerto.

EJ 1: Sebastián Fuenzalida hace las importaciones, el profesor sabe que la importación va a

pagar el IVA al momento de sacar la mercadería del puerto, pero vendo la mercadería antes
de que llegue al país, sí no estuviera esta norma está venta previa no pagaría IVA, pero

28
como está norma de control, esa norma venta previa si se hace a una persona que no es
contribuyente de IVA va a pagar impuesto, va a pagar impuesto esa venta y luego esa
persona que adquiere los documentos de importación va a tener que pagar el IVA al sacar la
mercadería del puerto. 

Lo que busca el legislador con esta norma es no perder el IVA de la venta previa al
momento de sacar la mercadería del puerto, si no está esta norma esa venta previa no
estaría grabada con IVA y se perdería el IVA de esa operación.

EJ 2:  

EJ 2:  Al lado izquierdo se puede observar con la disposición y al lado derecho sin la
disposición.

1. con la disposición yo tengo un valor de importación de 10 millones y un IVA de 1 millón

900 por esa importación de 10 millones, yo ya se el valor de la importación va a costar 10
millones más un millón novecientos del IVA, EN TOTAL 11 MILLONES 900. si yo vendo
el producto antes de que llegue a puerto, yo lo venderé a un precio mayor, yo lo voy a
vender a 15 millones porque ya sé que mi costo son 10 millones, y ese millón 900 se va a
pagar cuando yo saque la mercadería del puerto, pero yo lo voy a vender ahora, voy a
incorporar mi utilidad y lo voy a vender en 15 millones, como está la norma esa venta está
gravada con IVA y hay un IVA de dos millones 850 y por tanto el total de la operación va a
ser de 17 millones 850 .

2. Sin la disposición si yo importo el producto, yo sé que el valor de importación son de 10

millones, eso es el IVA de los 10 millones, pero como yo todavía no saco la mercadería de
puerto yo sé que mi valor de importación son 10 millones y que cuando se saque de puerto
va a ser 1 millón 900, si yo vendo esta mercadería y agrego está utilidad yo la voy a vender

29
en 15 millones, pero estos 15 millones que yo los estoy vendiendo, los estoy vendiendo 
libre de impuestos, sin la norma, porque está operación previa no aparece  grabada con
IVA  sino que solamente la importación  de la mercadería cuando se saque del puerto, sin la
disposición el fisco pierde el impuesto de IVA de la venta, este IVA previo de la venta esos
dos millones 850 se pierden cuando no hay norma, porque yo solo voy a vender a 15
millones y mi adquirente cuando saque la mercadería del puerto va a pagar el precio del
IVA de la importación que son 10 millones va  a pagar un IVA de 1.900 .

Entonces esa norma lo que viene a hacer es considerar ubicados dentro del territorio
nacional esta mercadería que está embarcada con destino a chile en un puerto extranjero
con la finalidad de grabar esa venta previa a la que la mercadería sea retirada desde el
puerto y antes de que llegue al país.

Artículo quinto (de los servicios) 

Artículo 5º.- El impuesto establecido en esta ley gravará los servicios prestados o
utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración correspondiente se pague o
perciba en Chile o en el extranjero. Se entenderá que el servicio es prestado en el
territorio nacional cuando la actividad que genera el servicio es desarrollada en Chile,
independientemente del lugar donde éste se utilice. Tratándose de los servicios del artículo
8 letra n) que sean prestados en forma digital, se presumirá que el servicio es utilizado en
el territorio nacional si, al tiempo de contratar dichos servicios o realizar los pagos
correspondientes a ellos, concurriesen al menos dos de las siguientes situaciones:

i. Que la dirección IP del dispositivo utilizado por el usuario u otro mecanismo de

geolocalización indiquen que este se encuentra en Chile;
ii. Que la tarjeta, cuenta corriente bancaria u otro medio de pago utilizado para el
pago se encuentre emitido o registrado en Chile;
iii. Que el domicilio indicado por el usuario para la facturación o la emisión de
comprobantes de pago se encuentre ubicado en el territorio nacional; o,
iv. Que la tarjeta de módulo de identidad del suscriptor (SIM) del teléfono móvil
mediante el cual se recibe el servicio tenga como código de país a Chile. (17)

Entonces tratándose de los servicios estos se van a grabar cuando se encuentren prestados o
utilizados en el territorio nacional, es decir el servicio se graba prestado utilizado en Chile,
sé que la remuneración se pague o perciba en chile o en el extranjero ahora que se entiende
que el servicio está prestado en el territorio nacional, se entiende que el servicio es prestado
en el territorio nacional, nos aclara la misma ley cuando está actividad que genera el
servicio es desarrollada en nuestro país, esto independientemente del lugar donde se
utilice el servicio. Si la actividad que genera el servicio el servicio es desarrollada en chile,
entonces se entiende que el servicio es prestado en el territorio nacional.

Situación distinta es la que existe en materia de servicios prestados de manera digital,

porque acá lo que hace la ley es establecer una presunción. Una presunción donde se
presume que el servicio está siendo utilizado en el territorio nacional. Si concurren los
elementos que establece el mismo artículo quinto en su inciso tercero.

30
Perfecto, entonces si ocurrieren al menos 2 de esas 3 situaciones, se entenderán que los
servicios son utilizados en el territorio nacional. Bien, ahora Son los servicios que regula el
artículo octavo letra n de la ley de impuesto a las ventas y servicios. Si nosotros nos vamos
al artículo octavo letra n que fueron servicios incorporados con la ley 21210, vamos a
advertir que dentro de estos servicios se encuentran muchos de los que nosotros utilizamos
día a día. Por ejemplo, Spotify, Netflix, Amazon prime ETC.

Artículo octavo letra n

Artículo 8º.- El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos efectos
serán consideradas también como ventas y servicios, según corresponda:

n) Los siguientes servicios remunerados realizados por prestadores domiciliados o

residentes en el extranjero:
1. La intermediación de servicios prestados en Chile, cualquiera sea su naturaleza, o de
ventas realizadas en Chile o en el extranjero siempre que estas últimas den origen a una
importación;
2. El suministro o la entrega de contenido de entretenimiento digital, tal como videos,
música, juegos u otros análogos, a través de descarga, streaming u otra tecnología,
incluyendo para estos efectos, textos, revistas, diarios y libros;
3. La puesta a disposición de software, almacenamiento, plataformas o infraestructura
informática; y
4. La publicidad, con independencia del soporte o medio a través del cual sea entregada,
materializada o ejecutada. (35)

Perfecto, como pueden ver acá se gravo con IVA estas plataformas que utilizamos como
entretenimiento digital. Es todo un tema y representa un desafío para las administraciones
tributarias que se ha producido a nivel mundial para las administraciones tributarias.

Me explico, cuando usted utiliza Spotify, o alguna aplicación, es muy difícil decir que ese
servicio está siendo prestado en Chile, porque a lo mejor la matriz o el equipo
computacional o el servidor que presta el servicio está ubicado en otro país.

Los Hechos Gravados de la Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios.

El primer hecho gravado a analizar en la Ley del IVA es la VENTA. Esta se
encuentra definida en el artículo 2 nº1 de la Ley del IVA.
Artículo 2°- Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique otro
significado, se entenderá:
1°) Por "venta", toda convención independiente de la designación que le den las partes,
que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes
corporales inmuebles construidos, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de
derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que
conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta. Los terrenos no se
encontrarán afectos al impuesto establecido en esta ley.

31
 Lo primero que podemos notar en esta definición es que la venta, en primer lugar,
no corresponde a lo que entendemos por compraventa en el derecho civil. Venta, para
efectos tributarios y específicamente para la Ley del IVA, es una convención -
(independiente de la designación del nombre que le den las partes)- que sirva para transferir
a título oneroso el dominio, es decir, que sea un título traslaticio de dominio, de bienes
corporales o que tienen una existencia cierta que se pueden percibir por los sentidos. Ya sea
que, estos bienes corporales sean muebles o bienes corporales inmuebles construidos o de
una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos.
Como, asimismo, todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que a la presente ley
equipare a venta. Y además la ley nos aclara que, en el caso de los terrenos, estos no se
encontrarán afectos a IVA. Ya era suficiente con decir que deben ser “bienes inmuebles
corporales construidos” pero, la ley quiso reiterar que los terrenos no se encuentran afectos
a IVA. Es decir, la venta de terrenos no paga IVA.
Ahora, si nosotros tuviéramos que desglosar esta definición que establece el
legislador, nosotros tenemos que complementar esta definición con lo que dice el legislador
en el mismo artículo segundo, pero en la definición de VENDEDOR.

En el numeral tercero, del artículo 2, nos encontramos con la definición de

VENDEDOR.
Artículo 2: Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique otro
significado, se entenderá:
3°) Por "vendedor" cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las
sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales
muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos de terceros.
Corresponderá al Servicio de Impuestos Internos calificar la habitualidad. Con todo, no
se considerará habitual la enajenación de inmuebles que se efectúe como consecuencia de
la ejecución de garantías hipotecarias así como la enajenación posterior de inmuebles
adjudicados o recibidos en pago de deudas y siempre que exista una obligación legal de
vender dichos inmuebles dentro de un plazo determinado; y los demás casos de ventas
forzadas en pública subasta autorizadas por resolución judicial.
Se considera también "vendedor" al productor, fabricante o vendedor habitual de bienes
corporales inmuebles que venda materias primas o insumos que, por cualquier causa, no
utilice en sus procesos productivos.

Volviendo a la definición de venta. ¿Qué es lo primero que podemos decir respecto

de la venta? En primer lugar, nosotros tenemos que ver que debe tratarse de una
convención, es decir, de un acto jurídico bilateral, en donde requiere un concurso real de
voluntades. Además de que sea una convención, dicha convención debe servir para
transferir a título oneroso el dominio, es decir, tiene que tratarse de un título traslaticio de
dominio que puede ser una compraventa u otro título traslaticio de dominio. Lo importante
es que cumpla con los requisitos que establece esta definición, y para eso, la onerosidad es
una exigencia que establece la ley, ¿por qué razón? Porque la ley dice “para transferir a
título oneroso el dominio”, quedando excluidos, por lo tanto, cualquier donación que no es
un título oneroso.

32
 ¿Qué más? Este título translaticio de dominio tiene que recaer sobre bienes
corporales. En otras palabras, las ventas de bienes incorporales no están gravada con IVA.
La venta debe recaer sobre bienes corporales y aquellos pueden ser muebles o inmuebles.
Pero, tratándose de la venta de bienes corporales inmuebles – como el IVA lo que busca
gravar es el valor agregado o el valor que se ha incorporado en la operación, tiene que
tratarse de un inmueble con valor agregado, construido porque el terreno solo no está
gravado con IVA, esa es la lógica, lo que se busca gravar es el valor que se agrega al bien y
como el terreno no tiene valor agregado, no lo está, solo las construcciones.

COMPAÑERA: profe, estaba pensando en este ejemplo de la importación que se vendía

antes de llegar a puerto y ahí se iba a cobrar el IVA a esta utilidad que se obtenía por
vender los productos a un mayor valor. ¿Por qué en el caso de la tierra no ocurre lo mismo
si yo lo compro a 10 y lo quiero vender a 20?

PROFESOR: Porque mire, lo que entiendo yo es que, ese aumento del valor del terreno no
va asociado a un valor que le agregue el vendedor a ese bien. Quizá es difícil notarlo en el
ejemplo que coloca, pero, en el valor del terreno, lo que entiendo yo es que como no tiene
nada, ni una construcción, no tiene un valor agregado, no podríamos afectar con un
impuesto la venta de ese bien y así opera el IVA en general con los terrenos, y no es de
ahora, es de hace mucho tiempo. Quizás usted está confundiendo es, es el impuesto, porque
no es que la venta del terreno no se pague nada de impuesto, en la venta del terreno, esa
utilidad es objeto de otro impuesto, el del impuesto a la renta. Entonces lo que usted está
pensando es en la rentabilidad del vendedor, pero esa rentabilidad es una renta que está
afecta a un impuesto distinto que es el del impuesto a la renta por el mayor valor. Pero en
este caso, el IVA pone su mira en el valor que se agrega al bien y en los terrenos no hay
valor que se agrega al bien, solo hay tierra. Cosa distinta es la construcción de una
vivienda, edificio, oficina, etc., donde lo que se vende es una construcción.

Y, en quinto lugar, la venta debe ser realizada por un vendedor en los términos del
artículo 2 nº3 de la Ley del IVA. Vendedor que debe cumplir con las exigencias de
vendedor que establece la ley. Esto significa que, para ser considerado vendedor, es
requisito sine qua non la habitualidad en la venta de bienes corporales muebles o
inmuebles. Es decir, para poder realizar el hecho gravado, no solamente tiene que tratarse
de una venta en los términos que acabamos de definir, sino que el sujeto tiene que ser un
vendedor en los términos que establece la ley. De tal forma que, si yo no soy un vendedor
habitual de bienes corporales muebles o inmuebles, la operación no está gravada con IVA.

Por eso, cuando usted vende un producto, por regla general es esa venta no está gravada
con IVA porque nuestra venta es una venta esporádica de un bien que adquirimos y que no
lo adquirimos con la finalidad de ser vendido -lo más probable-, lo que se grava con IVA es
la venta habitual, digamos el comerciante, las empresas, el comercio establecido, etc.
¿Alguna pregunta?

33
COMPAÑERA: ¿Profesor? Pregunta respecto al servicio digital. Yo pago NETFLIX con
Movistar y se me hace un cargo de mi plan + netflix y de ahí de ese monto me saca el IVA.
Entonces, en este caso, ¿existiría un caso de sustitución o no? porque netflix no me cobra
directamente y sería entonces movistar el que me paga el impuesto.

PROFESOR: Muy buena acotación, efectivamente. En ese caso, hay una sustitución y es en
Chile el sujeto que retiene el impuesto y lo entera en arcas fiscales.

COMPAÑERA: o sea que la sustitución también se aplica con personas internacionales, no

solamente dentro del territorio.

PROFESOR; Claro, de hecho, en el impuesto adicional opera así. Nosotros cuando vimos
ejemplos de sustitución en renta, vimos el ejemplo del impuesto adicional donde el
contribuyente está fuera del país y el pagador está dentro del país.

COMPAÑERA: si, es que me daba un poco vuelta porque no todos pagamos netflix
directamente. Eso estaba buscando.

PROFESOR: sí, pero todo esto está regulado. El artículo 3 de la ley del IVA, en su parte
final, habla de una retención de este tipo, dice: “ La Dirección podrá disponer, mediante
una o más resoluciones fundadas, que los emisores de tarjetas de pago con provisión de
fondos, débito, crédito u otros sistemas de pago análogos retengan el total o una parte de
los impuestos contemplados en esta ley, respecto de todo o parte de las operaciones
realizadas por prestadores domiciliados o residentes en el extranjero que no se hayan
sujetado al régimen de tributación simplificada establecido en el párrafo 7° bis y que se
solucionen por su intermedio.” Y esto, porque el párrafo 7º bis establece la forma en cómo
se va a pagar el impuesto en el caso de esos sujetos. Y si no se sujetan a esa forma,
entonces se va a retener de esta forma el impuesto.

01 diciembre
Vimos parte de los sujetos en términos generales y dijimos que el sujeto principal, quien
realiza el hecho gravado en la Ley de impuestos y servicios, es en el caso del vendedor en
los términos que establece la ley, y en el caso de la prestación de servicios el prestador de
servicios.
Dijimos que la persona que soporta económicamente el impuesto no es el contribuyente, es
decir, no es el vendedor ni el prestador de servicios porque existe un recargo del impuesto
en el precio que significa trasladar el impuesto al comprador –en el caso de las ventas –o al
beneficiario del servicio en el caso del servicio. De esta forma, es el comprador o
adquiriente o el beneficiario del servicio el que soporta económicamente el impuesto
produciéndose en este caso en el caso del IVA una traslación del impuesto.

34
También mencionamos que existían ciertas situaciones en las que si bien el contribuyente
es el vendedor o el prestador de servicios, habían personas que se comportaban como
sujetos pasivos en los que ya no era ni el vendedor ni el prestador de servicios el que se
encargaba de declarar y enterar en las arcas fiscales el impuesto sino que se producía un
cambio de sujeto, un cambio ya sea en los casos que establece la ley o en los casos que
establecía la Dirección Nacional del Servicio según el art. 3° de la ley del IVA.

Ocurre que, en ciertos casos, por ejemplo, en contribuyentes de difícil fiscalización lo que
se hacía esta cambiar el sujeto del Iva de tal forma que el adquirente fuera el que retuviera
el Iva, lo retuviera y lo pagara en lugar del vendedor que era la persona que estaba
realizando el hecho gravado. Esto se produce porque en estos casos el vendedor puede ser
un sujeto que no era fácil de fiscalizar, un sujeto que presentaba ciertos riesgos desde el
punto de vista de la fiscalización y desde un punto de vista preventiva se establecía el
cambio de sujeto para que el comprador o adquirente fuera esa persona la que retuviera el
IVA y lo enterara en lugar del vendedor.

Ejemplo de esto es la persona que producía y vendía ciertas verduras y se las vendía al
supermercado, siendo este último quien retenga el impuesto.
Sobre la territorialidad del impuesto. En este caso se distingue lo que ocurre en las ventas
de lo que ocurre en las prestaciones de servicios.
Tratándose de las ventas el legislador es claro y nos dice que sobre el hecho gravado venta
estarán gravados siempre y cuando esas ventas se relacionen con la venta de bienes
corporales muebles o inmuebles que estén ubicados dentro del territorio nacional, es decir,
al legislador le es irrelevante el lugar en donde se celebra la convención. Si el bien respecto
del cual se está realizando la venta se encuentra ubicado en Chile y es un bien corporal
mueble o inmueble entonces esa venta estará gravada con IVA siempre y cuando se
cumplan con los demás requisitos.

Veíamos ciertas situaciones particulares que se daban respecto de esta regla establecida en
el art. 4 ley IVA en la que si bien la regla general es que en el caso de la venta para estar
gravada el bien corporal que se está vendiendo se encuentre ubicado en Chile, existían
ciertas situaciones en las cuales el bien corporal no se encontraba en Chile, pero aun así
nosotros aplicaremos el impuesto:
Una primera excepción se da en las situaciones que establece el inciso 2° del art. 4 IVA
sobre este caso de bienes corporales muebles que tienen su patente, registro, inscripción o
matricula en nuestro país o que tienen un padrón que haya sido otorgado en Chile y el bien
se encuentra transitoriamente fuera del territorio de la República. En este caso aun cuando
el bien se encuentre ubicado fuera del territorio nacional la venta estará gravada con IVA
porque ese bien tiene una inscripción que ha sido otorgado en nuestro país.

En segundo lugar, está la situación que dice relación con bienes muebles que se encuentran
embarcados con destino a Chile en el país de procedencia. Entonces, yo Sebastián
Fuenzalida estoy importando unos productos de China, los bienes están embarcados y yo
antes de que la mercadería llegue al puerto vendo esa mercadería a una persona que no es

35
contribuyente de IVA. El legislador establece esta situación como un hecho gravado porque
si bien la importación misma está gravada con impuesto sobre el precio de importación yo
soy el importador y el IVA lo va a recibir el fisco sobre el precio que yo estoy importando,
pero antes de que esa mercadería sea retirada desde el puerto lo que estoy haciendo es
vendiéndola a una persona que no es contribuyente de IVA.

Como Sebastián quiere obtener una ganancia con la venta de esta mercadería la va a vender
a un precio mayor que al precio de importación (importo a 100 y la vendo antes de que
llegue a Chile a 200). Esta norma lo que hace es recaudar el IVA gravando esta situación
previa para que se pague un IVA sobre el precio de venta de 200.
Es decir, el fisco en este caso no solamente va a recaudar el IVA sobre el precio de
importación que son 100 sino que además va a recaudar un IVA sobre la venta previa a
retirar la mercadería del puerto antes de que llegue a Chile sobre el valor de 200 al que
estoy vendiendo.

Si esta norma del art. 4 inciso 3 no estuviera el fisco perdería la recaudación de esta venta
previa que se está haciendo a un valor mayor que el de importación.
En cuanto a la venta de bienes corporales muebles e inmuebles la territorialidad del
impuesto se encuentra en el art. 4 IVA.

En el caso de los servicios los que se gravan son aquellos que san sido prestados o
utilizados dentro del territorio nacional. En este caso dijimos que se entiende que el servicio
es prestado en Chile cuando la actividad de genera el servicio se desarrolla en nuestro país,
independiente del lugar donde se utiliza el servicio. Si la actividad que genera el servicio se
desarrolla en Chile entonces esa actividad estará gravada porque es un servicio gravado en
nuestro país.

Sobre los servicios digitales, de ciertas plataformas, servicios que involucran ciertas
tecnologías en las que no es tan fácil identificar dónde el servicio se está prestando. En
estos casos hay que resolver la situación con el art. 8 letra n) IVA que aclara cuáles son
estos servicios y hay que recurrir también a la disposición que está contenida en el art. 5°
porque este artículo se refiere a los servicios y entonces se van a entender que el servicio es
utilizado en el territorio nacional y en consecuencia estará gravado con IVA si al tiempo de
contratar los servicios o al tiempo de realizar los pagos correspondientes a estos servicios
concurrían a lo menos 2 de las situaciones que enumera el art. 5° IVA.
Sobre este último punto en relación a los servicios digitales es importante tener presente
que la Ley 21.210 fue la que incorporó los servicios digitales dentro de la ley de IVA.
Dentro de esta incorporación o modificación que se hace está la introducción de un nuevo
párrafo en la ley de IVA que alude expresamente a esta situación sobre los servicios
digitales, esto porque los servicios digitales presentan un inconveniente en el sentido de que
el prestador de servicios digítales no se encuentra en Chile.

36
¿Es fácil para el fisco fiscalizar a Netflix como contribuyente de IVA? No, porque el
prestador del servicio no se encuentra en Chile. Desde este punto de vista de la fiscalización
es desafiante.
De esta forma la ley 22.210 incorporó un párrafo 7° bis a la ley IVA. Este párrafo parte con
el art. 35 letra a):

PÁRRAFO 7º BIS (207)

Del régimen simplificado para contribuyentes no domiciliados ni residentes en Chile
Artículo 35 A.- Los contribuyentes no domiciliados ni residentes en Chile que presten
servicios gravados conforme al artículo 8º, letra n), para ser utilizados en el territorio
nacional por personas naturales que no son contribuyentes de los impuestos
establecidos en esta ley, quedarán sujetos al régimen de tributación simplificada que
tratan los artículos siguientes. Asimismo, los contribuyentes no domiciliados ni
residentes en Chile podrán solicitar al Servicio de Impuestos Internos sujetarse a este
régimen de tributación simplificada por la prestación de otros servicios a las
referidas personas naturales.

Este régimen establece ciertas características que toman en consideración a este

contribuyente que no está domiciliado o residentes en Chile.
El art. 35 B eximen o liberan a estos contribuyentes de, por ejemplo, de llevar ciertos
registros que establece la ley para aquellos contribuyentes que sí están en Chile. Además,
estos contribuyentes quedan sin la posibilidad de tener derecho a crédito fiscal, es decir,
estos contribuyentes no tienen la posibilidad de poder utilizar en nuestro país el impuesto
que soportan al desarrollar su actividad.

Es lógico porque estos contribuyentes no obtienen servicios ni bienes de contribuyentes de

IVA que se encuent5ren en nuestro país, sino que estos contribuyentes están ubicados fuera
del país, entonces son tiene mucho sentido que se les dé derecho a crédito fiscal si en
verdad estos contribuyentes no van a generar crédito fiscal porque sus adquisiciones y los
servicios que realizan no provienen de contribuyentes de IVA que estén en nuestro país.
Además, este régimen especial establece que estos contribuyentes van a tener que recargar
a la contraprestación recibida por los servicios afectaos que ellos r4ealzian el impuesto de
esta ley. Esto se calcula aplicando a la contraprestación la tasa del impuesto que establece
el art. 14. Es decir, ellos tienen que efectuar el recargo del impuesto.

Artículo 35 D: Los contribuyentes sujetos a lo establecido en el régimen de este

Párrafo 7º bis deberán recargar a la contraprestación recibida por los servicios
afectos, el impuesto de esta ley, el que se calculará aplicando a dicha
contraprestación la tasa establecida en el artículo 14.
El impuesto que estos contribuyentes deberán pagar se determinará sobre la base de
la suma de los impuestos recargados conforme al inciso primero, por los servicios

37
prestados en el período tributario respectivo. Par a estos efectos, se entenderá por
“período tributario” un periodo de uno o tres meses seguidos, a elección del
contribuyente.

Artículo 35 E:.Los contribuyentes sujetos a lo establecido en el régimen de este

Párrafo 7º bis deberán declarar en forma simplificada y pagar los impuestos
devengados en un período tributario, hasta el día 20 del primer mes siguiente.
La declaración y pago del impuesto se realizará electrónicamente, a través del
portal o mecanismo digital que el Servicio de Impuestos Internos habilite al efecto,
estando facultado con ese objeto para disponer y requerir información en idiomas
distintos al español.

Este régimen que establece este párrafo es opcional. Existe la posibilidad de que el
contribuyente que presta estos servicios y que se encuentra ubicado fuera del territorio
nacional no se quiera acoger a esto. Y por esta razón el art. 3° IVA se pone en el caso de
estos contribuyentes que no se han querido acoger al párrafo 7° bis, es decir,

¿Qué ocurre si un contribuyente que no se encuentra domiciliado ni residente en Chile no

se quiere acoger al párrafo 7° bis? En este caso va a regir lo que establece el legislador en el
art. 3°:
Art. 3, inciso penúltimo: La Dirección podrá disponer, mediante una o más
resoluciones fundadas, que los emisores de tarjetas de pago con provisión de
fondos, débito, crédito u otros sistemas de pago análogos retengan el total o una
parte de los impuestos contemplados en esta ley, respecto de todo o parte de las
operaciones realizadas por prestadores domiciliados o residentes en el extranjero
que no se hayan sujetado al régimen de tributación simplificada establecido en el
párrafo 7 º intermedio.

Pensemos en Spotify, ¿piensan que Spotify se acogió al párrafo 7° bis? No, entonces lo que
hace el legislador es establecer un sustituto, que viene siendo los emisores de las tarjetas de
pago. Ellos van a tener que retener el total o parte de los impuestos de la ley IVA.
Entonces en resumidas cuentas tratándose de la prestación de servicios los servicios que se
encuentran gravados en nuestro país son los servicios prestados o utilizados en nuestro país,
esto de acuerdo al inciso 1° art.5 ley IVA. Entendemos que el servicio es prestado en Chile
cuando la actividad que genera el servicio se desarrolla en nuestro país independientemente
del lugar donde se utilice el servicio.

Ahora, sobre los servicios digitales el legislador nos aclara esto en el inciso 3° art. 5 que
establece una presunción entendiendo que el servicio es utilizado en nuestro país siempre
que se cumplan al menos dos de las situaciones que regula el art. 5°:
Artículo 5º.- El impuesto establecido en esta ley gravará los servicios prestados o
utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración correspondiente se pague o
perciba en Chile o en el extranjero.

38
Se entenderá que el servicio es prestado en el territorio nacional cuando la actividad que
genera el servicio es desarrollada en Chile, independientemente del lugar donde éste se
utilice.
Tratándose de los servicios del artículo 8 letra n) que sean prestados en forma digital, se
presumirá que el servicio es utilizado en el territorio nacional si, al tiempo de contratar
dichos servicios o realizar los pagos correspondientes a ellos, concurriesen al menos dos
de las siguientes situaciones:
i. Que la dirección IP del dispositivo utilizado por el usuario u otro mecanismo de
geolocalización indiquen que este se encuentra en Chile;
ii. ii. Que la tarjeta, cuenta corriente bancaria u otro medio de pago utilizado para
el pago se encuentre emitido o registrado en Chile;
iii. iii. Que el domicilio indicado por el usuario para la facturación o la emisión de
comprobantes de pago se encuentre ubicado en el territorio nacional; o,
iv. iv. Que la tarjeta de módulo de identidad del suscriptor (SIM) del teléfono móvil
mediante el cual se recibe el servicio tenga como código de país a Chile.

HECHO GRAVADO VENTA

La venta se encuentra definida en el art. 2° n°1 Ley IVA:
Artículo 2º.- Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique otro
significado, se entenderá:
1º) Por “venta”, toda convención independiente de la designación que le den las partes,
que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes
corporales inmuebles construidos, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de
derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que
conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta. Los terrenos no se
encontrarán afectos al impuesto establecido en esta ley.

En este contexto aclaramos que la venta como hecho gravado de la ley IVA:
1. Es una convención: es un acto jurídico bilateral.
2. Debe constituir un título traslaticio de dominio: la misma ley exige que esa
convención tiene que servir para transferir a título oneroso el dominio.
3. Debe ser a título oneroso: Esto implica que esa convención que constituye un título
translaticio tiene que ser a título oneroso. Aquí no pueden formar parte al gravado
las donaciones, de lo contrario no se configura la venta.
4. Debe recaer necesariamente sobre los bienes corporales muebles e inmuebles
construidos: se grava la venta de bienes corporales muebles o de construcciones, los
terrenos no forman parte del hecho gravado IVA.
5. Efectuado todo esto por un vendedor.

¿Quién es un vendedor para los efectos de la Ley IVA?

39
Artículo 2: 3º) Por “vendedor” cualquiera persona natural o jurídica, incluyendo las
comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de
bienes corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos de
terceros. Corresponderá al Servicio de Impuestos Internos calificar la habitualidad. Con
todo, no se considerará habitual la enajenación de inmuebles que se efectúe como
consecuencia de la ejecución de garantías hipotecarias así como la enajenación posterior
de inmuebles adjudicados o recibidos en pago de deudas y siempre que exista una
obligación legal de vender dichos inmuebles dentro de un plazo determinado; y los demás
casos de ventas forzadas en pública subasta autorizadas por resolución judicial.
Se considerará también “vendedor” al productor, fabricante o vendedor habitual de
bienes corporales inmuebles que venda materias primas o insumos que, por cualquier
causa, no utilice en sus procesos productivos.

Esto implica que para que se configure el hecho gravado venta el autor de ese hecho
gravado debe tener la calidad de vendedor en los términos que establece la ley.
Esto significa que el vendedor debe ser una persona que se dedique de forma habitual a la
venta de bienes corporales muebles e inmuebles.
En otras palabras, una persona va a ser contribuyente de IVA siempre y cuando exista
habitualidad en realizar la operación venta. Esta habitualidad es calificada de acuerdo a la
ley por el SII.

Para esto vamos al Decreto Supremo N° 55 del 02 de febrero de 1977 que contempla en el
art. 4 las reglas para calificar la habitualidad en el hecho gravado venta:
Artículo 4°: Para calificar la habitualidad a que se refiere el N° 3 del artículo 2° de la ley,
el Servicio considerará la naturaleza, cantidad y frecuencia con que el vendedor realice
las ventas de los bienes corporales muebles o inmuebles de que se trate y, con estos
antecedentes, determinará si el ánimo que guió al contribuyente fue adquirirlos para su
uso, consumo o para la reventa.
Corresponderá al referido contribuyente probar que no existe habitualidad en sus ventas
y/o que no adquirió las especies muebles o inmuebles con ánimo de revenderlas.
Se presume habitualidad respecto de todas las transferencias y retiros que efectúe un
vendedor dentro de su giro.

Como se puede apreciar para calificar la habitualidad el SII debe considerar ciertos
elementos indiciarios de la motivación que tuvo el contribuyente al momento de adquirir
los bienes, es decir, se trata de un juicio que debe realizar en organismo fiscalizador que
está objetivizado con la naturaleza, cantidad y la frecuencia con que el vendedor realiza las
ventas.
Objetivizado porque el SII debe considerar estos elementos para determinar un elemento
subjetivo que es el ánimo que tuvo el sujeto al momento de adquirir los bienes porque lego
de analizar esta naturaleza, cantidad de estos bienes y la frecuencia debe determinar si el
contribuyente adquirió estos bienes para utilizarlos en su uso personal, para consumirlos, o
bien para la reventa.

40
El Reglamento además señala que quien debe probar que no hay habitualidad es el
contribuyente, en él está la carga de probar un hecho negativo.
Con todo, esta disposición del Reglamento establece una presunción de habitualidad que se
refiere a aquel sujeto que realice un retito de los bienes de su negocio, entendiéndose que
ese retiro de bienes que forman parte del giro de su actividad es una venta porque se
cumple la exigencia de la habitualidad.

Además, la misma ley del IVA si volvemos al art. 2° al hablar del vendedor la ley establece
presunciones de no habitualidad. No se va a considerar habitual una venta:
 No se considerará habitual la enajenación de inmuebles que se efectúe como
consecuencia de la ejecución de garantías hipotecarias: estas presunciones
benefician a ciertos contribuyentes en particular. El legislador se está colocando en
la hipótesis de la compra de una casa, por ejemplo. Se pide un crédito hipotecario a
un banco, a una institución financiera que se dedique a otorgar créditos hipotecarios
Entonces el banco otorga el crédito hipotecario, pero después no pueden pagar el
dividendo que está asociado al crédito hipotecario. En este caso el acreedor
hipotecario puede ejecutar la hipoteca y esa enajenación como consecuencia de la
ejecución de la garantía hipotecaria se va a considerar que no es habitual u por tan
se considerará que para el Banco no es habitual la enajenación de ese bien
inmueble. Esa operación no va a estar gravada con IVA.

 La enajenación posterior de inmuebles adjudicados o recibidos en pago de

deudas y siempre que exista una obligación legal de vender dichos inmuebles
dentro de un plazo determinado: Los Bancos son los contribuyentes que están
obligados a vender los inmuebles dentro de un determinado plazo cuando los
reciben en modo de deuda y cuando existe algún inmueble adjudicado. Es decir,
esta es una presunción de habitualidad dirigida a la Banca o a aquellos
contribuyentes que están obligados a vender un bien en un determinado plazo.

 Y los demás casos de ventas forzadas en pública subasta autorizadas por

resolución judicial.

Desde el punto de vista del cumplimiento

Es necesario generalmente que haya una entrega real o simbólica de las especies, según el
art. 9 letra a):
Artículo 9º.- El impuesto establecido en este Título se devengará:
a) En las ventas de bienes corporales muebles y prestaciones de servicios, en la fecha de
emisión de la factura o boleta. En la venta de bienes corporales muebles, en caso que
la entrega de las especies sea anterior a dicha fecha o bien, cuando por la naturaleza
del acto que da origen a la transferencia no se emitan dichos documentos, el impuesto

41
 se devengará en la fecha de la entrega real o simbólica de las especies. En las
prestaciones de servicios, si no se hubieren emitido facturas o boletas, según
corresponda, o no correspondiere emitirlas, el tributo se devengará en la fecha en que
la remuneración se perciba o se ponga, en cualquier forma, a disposición del
prestador del servicio.

Uno puede decir que generalmente se requiere o necesita que haya entrega real o simbólica
de las especies, pero podría ocurrir que la factura o boleta se pueda emitir antes.
Ahora, no es muy lógica la disposición porque lo determinante para emitir a factura o
boleta es la entrega del bien y el contribuyente emitirá la factura o boleta una vez que se
haga la entrega del bien porque no es lógico que la boleta se emita antes que la entrega del
bien porque ante de la entrega no hay ninguna obligación para el vendedor de tener que
emitir la boleta o factura.

Desde el punto de vista del elemento territorial.

Ya señalamos que lo que se grava con IVA es la venta de bienes corporales muebles e
inmuebles que estén ubicados dentro del territorio nacional, independientemente del lugar
en donde se celebre la convención.

Desde el punto de vista temporal.

Podemos decir que el IVA tiene un periodo tributario que es mensual y se aplica a
cualquiera de los hechos grabados que estamos analizando hasta ahora y por tanto en el
caso de la venta el periodo tributario sigue siendo de un mes.

El hecho gravado de la base imponible.

El hecho gravado de la base imponible de ese hecho gravado diremos que en el caso de la
venta la base imposible está constituido por el valor de la operación constituida teniendo
presente que en el IVA estamos frente a un impuesto con tasa proporcional de 19%.

LOS SERVICIOS
También tienen una definición dentro del art. 2 n°2 IVA:
Artículo 2:
2º) Por “servicio”, la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual
percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre
que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los Nºs. 3 y 4, del artículo
20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Tratándose de un servicio que comprenda conjuntamente prestaciones tanto afectas como
no afectas o exentas del impuesto establecido en esta ley, sólo se gravarán aquellas que,
por su naturaleza, se encuentren afectas. En consecuencia, cada prestación será gravada,

42
o no, de forma separada y atendiendo a su naturaleza propia, para lo cual se deberá
determinar el valor de cada una independientemente. No obstante, si un servicio
comprende un conjunto de prestaciones tanto afectas, como no afectas o exentas, que no
puedan individualizarse unas de otras, se afectará con el impuesto de esta ley la totalidad
de dicho servicio. Para efectos de la determinación de los valores respectivos el Servicio
de Impuestos Internos podrá aplicar lo establecido en el artículo 64 del Código
Tributario.

Entonces respecto de los servicios para tener claridad respecto de si estamos o no frente a
un servicio necesariamente tenemos que auxiliarnos en la Ley de impuesto a la Reta ya que
la actividad que genta el servicio necesariamente tiene que estar comprendida en los n° 3 y
4 del artículo 20 de LIR.
Recordar que el art. 20 LIR regula los hechos gravados del impuesto de 1° categoría y los
n° 3 y 4 regula a las rentas que provienen de la industria, comercio, los auxiliares del
comercio, empresas, etc.

Ahora teniendo claro lo anterior y habiendo leído la definición en relación al servicio

debemos tener presente que para estar frente a un servicio es necesario:
1. que ocurra una acción o prestación: esto significa que debe haber una conducta
positiva que realiza el sujeto para que se pueda generar el hecho gravado servicio.

2. El servicio debe ser oneroso: se debe recibir a cambio de la prestación o de la

actividad que genera el servicio un interés, una prima, comisión o cualquier otra
forma de remuneración. En otras palabras, si el servicio que se está prestando es
gratuito el hecho no debe ser gravado.

3. La actividad que genera ese servicio tiene que estar comprendida en el art. 20 n°3 y
4° LIR:

Artículo 20 LIR:
3°.- Las rentas de la industria, del comercio, de la minería y de la explotación de riquezas
del mar y demás actividades extractivas, compañías aéreas, de seguros, de los bancos,
asociaciones de ahorro y préstamos, sociedades administradoras de fondos, sociedades de
inversión o capitalización, de empresas financieras y otras de actividad análoga,
constructora, periodísticas, publicitarias, de radiodifusión, televisión, procesamiento
automático de datos y telecomunicaciones.
4°.- Las rentas obtenidas por corredores, sean titulados o no, sin perjuicio de lo que al
respecto dispone el N° 2° del artículo 42°, comisionistas con oficina establecida,
martilleros, agentes de aduanas, embarcadores y otros que intervengan en el comercio
marítimo, portuario y aduanero, y agentes de seguros que no sean personas naturales;
colegios, academias e institutos de enseñanza particulares y otros establecimientos
particulares de este género; clínicas, hospitales, laboratorios y otros establecimientos
análogos particulares y empresas de diversión y esparcimiento.

43
En definitiva, son empresas, comercios, industrias, personas que se dedican a la actividad
mercantil. Si no forma parte del n° 3 y 4 la actividad que genera el servicio falta un
requisito para que se genere el hecho gravado y por tanto no se grava con impuesto.

03 diciembre bloque I

RESUMEN

Nosotros habíamos dicho que una venta, de acuerdo al legislador, en materia tributaria es
una convención sin importar cómo la nombren o denominen las partes, que tiene que servir
para transferir a título oneroso el dominio de bienes que son corporales y que pueden ser
muebles o inmuebles, excluyendo siempre los terrenos que no forman parte del hecho
gravado. 

Dijimos adicionalmente, que el sujeto principal que es el contribuyente que realiza el hecho
gravado tiene que cumplir también con las exigencias y características que señala el mismo
artículo 2 cuando define lo que se entiende por vendedor, y uno de los requisitos más
importantes que debe cumplir el vendedor para que se pueda configurar el hecho gravado
venta es que ese vendedor sea un vendedor habitual, en otras palabras, la habitualidad en el
sujeto vendedor es una exigencia para que se configure el hecho gravado venta en la ley del
IVA, porque si no es un vendedor, en los términos que establece la ley, el que realiza la
venta, entonces nos e configura el hecho gravado y no se va a desencadenar la consecuencia
jurídica de tener que pagar el impuesto a las ventas y servicios.

Nosotros aclaramos que la venta tiene que ser realizada en los términos territoriales que
establece la ley, es decir, tiene que tratarse de bienes que se encuentren ubicados dentro del
territorio de la república, salvo las excepciones analizadas. Y, dijimos también que la venta,
por la definición de vendedor, también contempla ciertas presunciones en las que no
existiría habitualidad. Estas 3 excepciones son las que establece el art. 2 y que se refieren
particularmente a determinados sujetos que se dedican a la venta de ciertos bienes en un
contexto particular, ahí nos referíamos a los acreedores hipotecarios que están obligados a
vender esos bienes, a los bancos cuando reciben en parte de pago un bien inmueble del que
están obligados ellos a vender por ley esos bienes, y habíamos visto también la presunción
de no habitualidad en el caso de la venta de pública subasta.

Luego, nosotros comenzamos a analizar lo que es la prestación de servicios, y dijimos que

en caso del hecho gravado prestación de servicios, el legislador también da una definición
de prestación de servicios en el art. 2 N° 2 de la ley de impuesto a las ventas y servicios. En
esta definición nosotros decíamos que el legislador hacía una referencia al art. 20 de LIR,
porque de acuerdo a la definición el servicio es toda acción o prestación que una persona
realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de
remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los
N°s. 3 y 4, del artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

44
Esto significa que el servicio, para poder configurarse como hecho gravado, debe
corresponder a una actividad que necesariamente tiene que estar comprendida en otro
cuerpo legal que es la LIR y, específicamente, en los N 3 y 4 del art. 20 de esa ley, es decir,
la prestación de servicios necesariamente debe corresponder a una actividad que sea
comercial o empresarial o en los términos que establecen los N 3 y 4 de la LIR. Si no es
posible incluir la actividad que genera el servicio en alguno de esos numerales no se
configura el hecho gravado servicio y no se configura la consecuencia jurídica de dar
nacimiento a la obligación.

Además, habíamos aclarado que el servicio necesariamente requiere una conducta positiva,
es decir, es un actuar, es una acción, una prestación que necesariamente tiene que ser a
título oneroso, porque la ley habla de remuneración, prima, incluso habla de interés o
comisión o cualquier otra forma de remuneración, lo que significa que quedan excluidos las
prestaciones a título gratuito. 

Ahora, en el caso, del servicio, al igual que el otro hecho gravado, tenemos que identificar
al sujeto del hecho gravado que es el prestador de servicio y que la ley también define en el
mismo art. 2 N 4, dice que:

ART 2 N 4 4°) Por "prestador de servicios" cualquier persona natural o jurídica,

incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que preste servicios en forma
habitual o esporádica.

La definición no es muy feliz, porque para definir prestador de servicios alude a la palabra
preste, como que no nos aclara mucho que significa esto de prestación, pero si nos vamos a
la definición de servicios podemos entender a qué se refiere el legislador.

¿Qué es lo relevante del prestador de servicios que lo diferencia del otro hecho
gravado que es la venta?

En el caso de la prestación de servicios NO hay, no podemos encontrar, es irrelevante si el

prestador es habitual, da lo mismo. Si es que no es habitual el hecho gravado se puede
configurar de toda manera.

Estábamos en la prestación de servicios. Si vamos a la definición de servicio que está en el

Art. 2 en su N° 2: ART 2 N° 2. 2°) Por "servicio", la acción o prestación que una persona
realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma
de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en
los N°s. 3 y 4, del artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

Tratándose de un servicio que comprenda conjuntamente prestaciones tanto afectas como

no afectas o exentas del impuesto establecido en esta ley, sólo se gravarán aquellas que,
por su naturaleza, se encuentren afectas. En consecuencia, cada prestación será gravada,
o no, de forma separada y atendiendo a su naturaleza propia, para lo cual se deberá
determinar el valor de cada una independientemente. No obstante, si un servicio
comprende un conjunto de prestaciones tanto afectas, como no afectas o exentas, que no
puedan individualizarse unas de otras, se afectará con el impuesto de esta ley la totalidad

45
de dicho servicio. Para efectos de la determinación de los valores respectivos el Servicio
de Impuestos Internos podrá aplicar lo establecido en el artículo 64 del Código Tributario.

Me interesa la primera parte del art. De acuerdo a lo que vimos, en el caso del servicio,
nosotros estamos hablando de una acción o de una prestación, esto significa que es una
conducta positiva que se exterioriza hacia afuera y esta acción o prestación se realiza para
con otra persona. Dijimos también que la misma definición, cuando alude a la percepción
de un interés, de una prima, de una comisión o de cualquier otra forma de remuneración,
nos está aclarando que todo tipo de prestación gratuita no puede formar parte de este hecho
gravado, lo que significa que cualquier servicio que se haga por beneficencia o por ayudar a
una fundación, por ejemplo, en donde no se cobre por esa prestación, eso no estaría
gravado.

Ahora, esto además de acuerdo a la definición, exige que la actividad que genera el servicio
esté comprendida en los números 3 y 4 del art. 20 LIR

ART. 20 LI3. N 3 y 4

ARTICULO 20°. - Establécese un impuesto de 25% que podrá ser imputado a los

impuestos finales de acuerdo con las normas de los artículos 56, número 3), y 63.
Conforme a lo anterior, para los contribuyentes que se acojan al Régimen Pro Pyme
contenido en la letra D) del artículo 14, la tasa será de 25%. En el caso de los
contribuyentes sujetos al régimen del artículo 14 letra A, el impuesto será de 27%. Este
impuesto se determinará, recaudará y pagará sobre:

3°. - Las rentas de la industria, del comercio, de la minería y de la explotación de riquezas

del mar y demás actividades extractivas, compañías aéreas, de seguros, de los bancos,
asociaciones de ahorro y préstamos, sociedades administradoras de fondos, sociedades de
inversión o capitalización, de empresas financieras y otras de actividad análoga,
constructora, periodísticas, publicitarias, de radiodifusión, televisión, procesamiento
automático de datos y telecomunicaciones.

4°.- Las rentas obtenidas por corredores, sean titulados o no, sin perjuicio de lo que al
respecto dispone el N° 2° del artículo 42°, comisionistas con oficina establecida,
martilleros, agentes de aduanas, embarcadores y otros que intervengan en el comercio
marítimo, portuario y aduanero, y agentes de seguros que no sean personas naturales;
colegios, academias e institutos de enseñanza particulares y otros establecimientos
particulares de este género; clínicas, hospitales, laboratorios y otros establecimientos
análogos particulares y empresas de diversión y esparcimiento

Acá vamos a advertir que la prestación de servicios dice relación con actividades
mercantiles, comerciales, empresariales, en general, de comercio. 

Ahora, vamos al reglamento de la ley de impuesto a las ventas y servicios y vamos a leer el
art. 5, que se conecta con la lectura anterior.

ART. 5.  Para los efectos de la aplicación del Impuesto al Valor Agregado a las
remuneraciones provenientes de "actividades comprendidas en los números 3 y 4 del

46
artículo 20° de la Ley sobre Impuesto a la Renta", basta que se trate de un ingreso, cuya
imposición quede comprendida dentro de los referidos números 3 y 4 de la disposición
citada, aunque en el hecho no pague el impuesto de Primera Categoría, en virtud de
alguna exención que pueda favorecerlo o que esté sujeto a un régimen especial sustitutivo.
No se encuentran gravadas con el impuesto al valor agregado, por tratarse de actividades
no comprendidas en los N.os 3 y 4 del artículo 20° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, los
servicios que digan relación directa con la actividad agrícola, como, asimismo, las
relacionadas con la actividad cooperativa en sus relaciones entre cooperativa y
cooperado, en la forma y condiciones que lo determine la Dirección Nacional de
Impuestos Internos.

Acá la disposición nos aclara que lo importante es que la actividad que genera el servicio se
encuentre comprendida en los numerales, sin importar si es que existe en la práctica alguna
exención que libere del impuesto a esa actividad. Lo relevante es que se encuentre
comprendida. Recordemos que cuando existe una exención, en verdad lo que hay son dos
normas jurídicas, una primera norma, que es la que crea el impuesto y establece el hecho
gravado de tal manera que cuando se realiza se produce la consecuencia jurídica que da
nacimiento a la obligación tributaria, y, una segunda norma, que es la que libera del
impuesto y establece la exención y cuyo efecto o consecuencia jurídica produce o es que no
se produzca el efecto de la norma que crea el impuesto. En otras palabras, la norma que
establece la exención lo que hace es impedir que se produzca el nacimiento a la obligación
tributaria, impide que la consecuencia jurídica de la otra norma que establece el impuesto
se desencadene.

Entonces, lo que nos dice acá el reglamento es que, si hay una actividad que se encuentra
comprendida en los números 3 y 4, pero que en la práctica no está pagando el impuesto
porque hay una exención que favorece esa actividad, esa actividad va a estar gravada con
IVA, se va a entender comprendida y, por tanto, el servicio al que corresponde esa
actividad va a estar afecto, sin importar lo que ocurre en el impuesto a la renta, en el sentido
de que hay una exención que lo favorece.

Un ejemplo en donde la actividad está gravada con IVA y que está exenta del impuesto a la
renta puede ser lo que ocurre con las municipalidades. Pienso en el art. 39 que establece las
exenciones en la LIR, y dentro de estas exenciones, en el art. 40 que están las exenciones
personales están las exenciones que favorecen a las municipalidades, el fisco, las demás
instituciones, fiscales o semifiscales, las instituciones de a administración autónoma, de
organismos autónomos del estado y las municipalidades --> Están exentos del impuesto de
primera categoría, pero si una municipalidad realiza un hecho gravado con IVA, la
prestación de servicios, si bien, no va a pagar renta sí va a tener que pagar el impuesto a las
ventas y servicios.

Ahora, el inciso segundo del art. 5 del reglamento nos hace una aclaración de qué ocurre
con la actividad agrícola.

ART 5, inc 2.  No se encuentran gravadas con el impuesto al valor agregado, por tratarse
de actividades no comprendidas en los N.os 3 y 4 del artículo 20° de la Ley sobre Impuesto
a la Renta, los servicios que digan relación directa con la actividad agrícola, como,

47
asimismo, las relacionadas con la actividad cooperativa en sus relaciones entre
cooperativa y cooperado, en la forma y condiciones que lo determine la Dirección
Nacional de Impuestos Internos.

Esta norma es curiosa en el sentido de que no establece una exención, sino que viene a ser
como una aclaración de lo que regula ley, y nos dice que hay actividades que podrían estar
en duda de si están incluidas o no, y nos dice que por no estar incluidas aquellos servicios
que digan relación directa con la actividad agrícola no podrían estar gravadas con el
impuesto a las ventas y servicios porque no estarían incluidas en los números 3 y 4. Es una
aclaración.

Es curioso que lo haga el reglamento porque el reglamento no tiene rango legal, es un

reglamento, no tiene rango legal, es decir, es una norma que es inferior -jerárquicamente
hablando- de una disposición legal.

Para determinar si una actividad está comprendida en los N 3 y 4 del art.20 hay que
examinar en base a qué disposiciones tributa esa actividad en la ley de la renta, ¿qué cosa?
La remuneración del servicio de que se trate. Claro, porque si la remuneración del servicio
de que se trate es una renta que no puede ser considerada en los N 3 y 4, esa actividad NO
está gravada.

Respecto del sujeto, ya adelantábamos que a la definición de prestador de servicios está en

el art. 2 N 4 de la ley de impuesto a las ventas y servicios.

ART 2 N 4 4°) Por "prestador de servicios" cualquier persona natural o jurídica,

incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que preste servicios en forma
habitual o esporádica.

Claramente, no exige habitualidad dicha disposición. Eso es super importante, porque el

impuesto al final va a afectar a quien realice la prestación, da lo mismo si es habitual o no.
Conectemos esto con lo que establece el art. 10 inc 2, porque nos aclara a quién va a afectar
en los servicios el impuesto:

ART 10, inc 2. Artículo 10°- El impuesto establecido en el presente Título afectará al

vendedor, sea que celebre una convención que esta ley defina como venta o equipare a
venta.
Igualmente, el impuesto afectará a quien realice la prestación en aquellas operaciones
definidas como servicios o que la ley equipare a tales.

Es a ese sujeto al que va a afectar el impuesto, teniendo presente que, si bien el

contribuyente es el prestador de servicios, podría ocurrir, de acuerdo a lo que vimos en
clases anteriores y de conformidad a lo que establece el art. 3 de la ley del IVA, podría
ocurrir que haya un cambio de sujeto en el que sea el beneficiario del servicio el que tenga
que retener, pagar y declarar el impuesto correspondiente. Eso en los casos de cambio del
sujeto.

48
En la práctica, lo que hace el beneficiario del servicio o el comprador de los bienes que se
están vendiendo, primero, el SII lo que hace es dictar una resolución en donde dice "en
estos casos va a haber un cambio de sujeto y la persona que va a tener que retener, declarar
y pagar el impuesto es el comprador o el beneficiario del servicio", es decir, identifica
primero en qué situaciones se va a producir un cambio de sujeto. Esto sin considerar el
tema/discusión constitucional que podría haber de por medio. Prescindiendo de eso, lo que
hace el servicio en la práctica es dictar esa resolución e informar en qué actividades se va a
producir el cambio de sujeto, por ejemplo, en la compra de carne, en la compra de chatarra
(por dar un ejemplo).

Efectuada esa resolución, dictada, publicada, los contribuyentes tomando conocimiento de

aquello, lo que ocurre es que el comprador va a tener que emitir una factura de compra al
momento de adquirir los productos de este vendedor, es decir, se emite un documento
tributario especial para esto, de tal manera que la operación quede registrada y que el
impuesto que se tiene que declarar y pagar quede claramente identificado, entonces ese
comprador va a declarar ese impuesto y va a enterar en arcas fiscales ese impuesto que le
retuvo a su vendedor. 

Ahí nosotros hablamos también de un problema practico que se producía para el vendedor,
al que le retienen, porque si el vendedor tiene un solo cliente o tiene varios clientes y todos
ellos le tienen que retener él va a ir acumulando crédito fiscal por las adquisiciones que
tiene, pero como no va a generar débito fiscal, porque el débito fiscal lo va a declarar su
comprador, se le produce un problema practico porque ese crédito fiscal que el va teniendo
no lo puede utilizar, entonces en ese caso la ley establece mecanismos de solución,
permitiendo que ese vendedor pueda recuperar el impuesto de esos créditos fiscales y pueda
obtener una devolución, por ejemplo.

Teniendo claro lo anterior, ya sabemos que aquello que la doctrina o algunos autores
denominan hechos gravados básicos son la venta, por un lado, y la prestación de servicios,
por el otro lado.

De esta forma, ustedes deberían estar en condiciones de identificar cuándo estamos frente a
una venta y cuando no estamos frente a una venta.

¿Está gravada con IVA la permuta? ¿Una permuta de bienes muebles, es un hecho
gravado con IVA?

Supongamos que el vendedor el habitual (para que no nos metamos con el tema de la
habitualidad), supongamos que se cumple el requisito de la habitualidad, pero lo que se
hace es permutar un bien corporal mueble por otro bien corporal mueble.

¿Esa permuta está gravada con IVA, de acuerdo a la definición que establece el
legislador de los hechos gravados?

Primero, ¿frente a qué hecho gravado nosotros podríamos entrar a analizar la

pregunta? ¿frente a la prestación de servicios o frente a una venta?

49
R: Venta.

Entonces, prescindimos de la prestación de servicios frente a la permuta.

¿Hay venta en la permuta en los términos que establece la ley del IVA? ¿y, por qué
razón (si o no)?

¿Qué es la permuta?

R: Es un intercambio de 2 bienes de similar valor. Es un contrato.

¿Cómo lo define el legislador?

ART 1897 CC. La permutación o cambio es un contrato en que las partes se obligan
mutuamente a dar una especie o cuerpo cierto por otro.

Entonces, es un contrato en que las partes se obligan a dar una especie o cuerpo cierto por
otra.

¿La permuta es una convención? ¿Qué es una convención?

R:  Un acto jurídico bilateral en donde una parte se obliga con otra a dar, hacer o no hacer
alguna cosa.

Hay algo que es de la esencia, que podríamos definir como convención, ¿qué es la
convención? Es un acto jurídico bilateral, bien, pero ¿qué hay en definitiva en la
convención?

Hay un acuerdo de voluntades, eso simplemente hablando, entonces, en la permuta ¿hay

una convención? Sí, se cumple con el requisito entonces. Ahora, para que haya venta no
basta con que haya una convención, sino que esa convención tiene que constituir un título
translaticio de dominio.

¿La permuta constituye un título translaticio de dominio?

ART 703 El justo título es constitutivo o translaticio de dominio.

Son constitutivos de dominio la ocupación, la accesión y la prescripción.
Son translaticios de dominio los que por su naturaleza sirven para transferirlo, como la
venta, la permuta, la donación entre vivos.
Pertenecen a esta clase las sentencias de adjudicación en juicios divisorios, y los actos
legales de partición.
Las sentencias judiciales sobre derechos litigiosos no forman nuevo título para legitimar la
posesión.
Las transacciones en cuanto se limitan a reconocer o declarar derechos preexistentes, no
forman nuevo título; pero en cuanto transfieren la propiedad de un objeto no disputado,
constituyen un título nuevo.

50
Sí es un título translaticio de dominio. Entonces, primer requisito, estamos frente a una
convención, sí, segundo requisito, esa convención constituye un título translaticio de
dominio, sí.

- Profe dice que en la prueba pondrá un ejercicio así-

¿Cuál es el otro requisito que tenemos que analizar para ver si la permuta puede estar
gravada con IVA o no?

R: Ver si es un bien corporal.

Y dijimos, en el ejemplo, que la permuta recaía sobre bien corporal mueble. Entonces se
cumple el requisito.

¿Qué otro requisito adicional hay que analizar si es que estamos frente a una venta?

R: Que la transferencia sea a título oneroso.

En este caso, ¿la permuta es a título oneroso? ¿qué significa que sea a título oneroso?

R: Cuando ambas partes reportan beneficio o utilidad del contrato celebrado. 

En base a lo que dijo el compañero ¿es a título oneroso o gratuito?

R: Oneroso, porque de acuerdo a la definición de permuta las partes de obligan a dar una
especie o cuerpo cierto por otra. Ambas tienen beneficio.

¿Qué es lo que está ocurriendo en la práctica? Imagínense la permuta en la práctica para

poder responder esto. En la practica la permuta es un intercambio, yo le doy a una persona
un bien corporal mueble y recibo otro bien corporal mueble. Eso no es gratuito.

¿La permuta está gravada con IVA?

Sí, por todo lo que hemos dicho hasta acá.

-Profe dice que en la prueba va a poner una situación y va a preguntar si esa situación está o
no está gravada con IVA? Ese sería el ejemplo práctico-

Bloque II
Lo que corresponde ver ahora dice relación con el momento en que se devenga el impuesto
en el caso de estos hechos gravados, renta o prestación de servicios.

51
DEVENGO DEL IMPUESTO DEL IVA
Cuando nosotros hablamos del devengo del impuesto se está haciendo alusión al momento
en el que se entiende que se realiza el hecho gravado y se produce el nacimiento de la
obligación tributaria. La legislación española se encarga de definir en términos bastantes
similares a los que les he dicho por devengo del impuesto, si bien nuestra legislación
tributaria no define lo que es el devengo del impuesto si hace referencia y le dedica el
artículo 9 de la ley del IVA al devengo del impuesto de las ventas y servicios.
En ese contexto, la duda es ¿En qué momento el IVA se devenga en las ventas? y ¿En qué
momento se devenga el IVA en las prestaciones de servicio? Cuando nosotros vamos al
artículo 9 de la ley del IVA se advertirá que el legislador distingue entre ventas y
prestaciones de servicios
Artículo 9º.- El impuesto establecido en este Título se devengará:
En las ventas de bienes corporales muebles y prestaciones de servicios, en la fecha de
emisión de la factura o boleta. En la venta de bienes corporales muebles, en caso que la
entrega de las especies sea anterior a dicha fecha o bien, cuando por la naturaleza del
acto que da origen a la transferencia no se emitan dichos documentos, el impuesto se
devengará en la fecha de la entrega real o simbólica de las especies. En las prestaciones
de servicios, si no se hubieren emitido facturas o boletas, según corresponda, o no
correspondiere emitirlas, el tributo se devengará en la fecha en que la remuneración se
perciba o se ponga, en cualquier forma, a disposición del prestador del servicio.
En el caso de las ventas la ley nos dice que el impuesto se devenga al igual que en el caso
de las prestaciones de servicios AL MOMENTO EN QUE SE EMITE LA FACTURA O
LA BOLETA, teniendo presente que la factura es un documento tributario que se emite
cuando la operación es realizada entre dos contribuyentes del IVA y la boleta en cambio se
emite cuando la operación se realiza entre un contribuyente de IVA y un consumidor final,
por ello es que cuando nosotros compramos recibimos una boleta porque nosotros no
somos contribuyentes del IVA, pero si el que compra es una contribuyente de IVA lo que
recibe es un documento tributario que se denomina factura.
La ley dice que el devengo del impuesto, es decir el momento en que se entiende en que se
realiza el hecho gravado y se produce el nacimiento de la obligación es el momento en que
se emite la boleta o la factura. Pero el legislador además agrega que en el caso de la venta
de bienes corporales muebles donde la entrega de la especie sea anterior a la fecha de
emisión de la boleta o factura o cuando por la naturaleza del acto que da origen a la
transferencia no se tenga que emitir dichos documentos, en estos casos el impuesto se va
devengar el impuesto en la fecha de la entrega real o simbólica de las especies.

El profesor hace leer la siguiente parte del artículo 9 de la ley del IVA: En las ventas de
bienes corporales muebles y prestaciones de servicios, en la fecha de emisión de la factura
o boleta. En la venta de bienes corporales muebles, en caso que la entrega de las especies
sea anterior a dicha fecha o bien, cuando por la naturaleza del acto que da origen a la
transferencia no se emitan dichos documentos, el impuesto se devengará en la fecha de la
entrega real o simbólica de las especies.

52
El legislador en esta parte y en el caso de las ventas de bienes corporales está dando a
entender que podría ocurrir que la entrega de las especies sea anterior a la fecha de emisión
de la boleta o factura. ¿Cuál es el problema que se identifica de lo anterior? El problema es
que esto no conversa con lo que dice el mismo legislador en el artículo 55 de la ley del
IVA, porque en este artículo el legislador dice cuál es el momento en que se debe emitir la
factura o boleta.

Artículo 55.- En los casos de ventas de bienes corporales muebles, las facturas deberán ser
emitidas en el mismo momento (294) en que se efectúe la entrega real o simbólica de las
especies.

Si nosotros nos vamos al artículo 55 se va a apreciar que la factura debe ser emitida en el
mismo momento en que se efectúa la entrega real o simbólica de las especies, es decir de
acuerdo a este artículo no sería posible que la entrega real o simbólica de las especies sea
anterior a la emisión de la factura. ¿Por qué razón? Porque la factura se tiene que emitir en
el mismo momento en que se efectúa la entrega real o simbólica.

De esta forma cuando el legislador se refiere al devengo del impuesto en el artículo 9 donde
hay una entrega antes de la emisión de la factura, debemos advertir que aquello no es
posible por lo establecido en el artículo 55 pues es en la entrega real o simbólica donde
debe emitirse el documento.
Ahora ¿Qué ocurre con los servicios? Si volvemos al artículo 9, este último nos indicará
que el devengo del impuesto se produce también al momento de la emisión de la boleta o
factura, porque dice que tanto en las ventas de bienes corporales muebles como en la
prestación de servicios se producirá el devengo del impuesto en la fecha de emisión de la
boleta o factura.

Si no se ha emitido la boleta o factura en el caso de las prestaciones de servicios o bien no

corresponde emitir boleta o factura, el tributo se va a devengar en el momento en que la
remuneración se perciba por parte del prestador de servicios o bien cuando la remuneración
se ponga por cualquier medio a disposición del prestador de servicios. Por lo tanto, si la
remuneración es percibida por el prestador de servicios se devengará el impuesto o bien si
se pone de cualquier forma a disposición del prestador de servicios esa remuneración
también va a devengar el impuesto.
¿Por qué es importante el momento en que se devenga el impuesto? ¿Por qué es importante
saber cuándo surgiría la obligación tributaria? R: Para saber cuándo hay que declararlo y
pagarlo y ¿Por qué es importante saber eso? R: Porque si no se cumplen con los plazos
habrá multas y si no se declara los plazos de prescripción hay que contarlos de un momento
o fecha cierta y para eso hay que conocer cuando se devengó el impuesto.

El devengo también se refiere a otros hechos gravados en el artículo 9, nosotros dijimos que
en materia de comercio exterior lo que ocurría es que las exportaciones son exentas, pero
las importaciones están gravadas con la finalidad de mantener la neutralidad a nivel de
comercio exterior. Ahora en el caso de las importaciones ¿Cuándo se devenga el impuesto?

53
La ley nos aclara en el artículo 9 letra B que el impuesto se devenga al momento de
consumarse legalmente la importación o cuando se tramita totalmente la importación
condicional.

b) En las importaciones, al momento de consumarse legalmente la importación o

tramitarse totalmente la importación condicional. Las Aduanas no autorizarán el retiro de
los bienes del recinto aduanero sin que se le acredite previamente la cancelación del
respectivo tributo, salvo en el caso de las importaciones con cobertura diferida a que se
refiere el inciso cuarto del artículo 64 y las indicadas en los incisos segundo y siguientes
del artículo 104 de la Ordenanza de Aduanas (36). Las especies que ingresen al país
acogidas a regímenes aduaneros especiales causarán, al momento de quedar a la libre
disposición de sus dueños, el impuesto que corresponda por la diferencia de base
imponible que se produzca, salvo en el caso de las importaciones a que se refiere la letra B
del artículo 12.

El presente artículo señala que el Servicio Nacional de Aduanas no puede autorizar el retiro
de bienes del recinto aduanero sin que se acredite previamente el pago del respectivo
tributo.

Ahora bien ¿Qué ocurre con las prestaciones de servicios periódicos?

E) En las prestaciones de servicios periódicos, al término de cada período fijado para el
pago del precio, si la fecha de este período antecediere a la de los hechos señalados en la
letra a) del presente artículo.

En los servicios periódicos (Servicios que se prestan constantemente en el tiempo) el

impuesto se va a devengar al término de cada periodo que está fijado para el pago del
precio, si la fecha de este período antecediere a la de los hechos señalados en la letra a)
del presente artículo, es decir que si el periodo termina antes que se emita la boleta en ese
momento se devengará el IVA.
Sin embargo, tratándose de los suministros y servicios domiciliarios periódicos mensuales
de gas combustible, energía eléctrica, telefónicos y de agua potable, el impuesto se
devengará al término de cada período fijado para el pago del precio, independiente del
hecho de su cancelación. (39)

Cuestión importante es también lo referido por la ley respecto de los servicios de

suministros y servicios domiciliarios periódicos como, por ejemplo, la cuenta de la luz, del
agua, del teléfono ¿Cuándo se devenga el impuesto en estos casos? En la cuenta de los
servicios básicos el impuesto se va a devengar al término de cada periodo fijado para el
pago del precio, independientemente si se paga o no el servicio.

¿Qué significa esto? Si a usted se le termina el periodo de facturación o mejor dicho se

produce el termino para el periodo fijado para el pago del precio la empresa de electricidad
o de agua potable va a tener que pagar el IVA aun cuando no haya recibido todavía el pago

54
de ese servicio que ha concluido, es decir en el caso de los servicios domiciliarios
periódicos mensuales el impuesto se tendrá que pagar aun cuando el deudor de ese servicio
no haya paga ese servicio siempre y cuando se produzca el término del periodo fijado para
el pago del precio.
En otras palabras, si usted adeuda la cuenta de telefonía móvil, no obstante, usted adeudarla
la empresa de telefonía móvil va a tener que pagar el IVA cuando se produzca el devengo
del impuesto que es al término del respectivo periodo fijado para el pago del precio.
Lo que corresponde ver ahora son

LOS HECHOS GRAVADOS ESPECIALES

Dentro de los hechos gravados que regula la ley del IVA hay algunos autores (Así también
lo ha hecho el SII) que distinguen lo que son los hechos gravados básicos de lo que son
hechos gravados especiales.
Se entiende que los hechos gravados básicos son los que corresponden a la venta o a la
prestación de servicios. Pero hay otros hechos gravados que regula el artículo 8vo de la ley
del IVA que se denominan hechos gravados especiales o bien que se asimilan a ventas y
servicios, aunque en estricto rigor no hay similitud, pero hay autores que dicen que estos
hechos se asimilan a ventas o servicios.

En este caso estos hechos gravados distintos de las ventas y prestaciones de servicios que se
encuentran regulados en el artículo 8vo de la ley del IVA, los vamos a denominar
HECHOS GRAVADOS ESPECIALES. Si ustedes se van al artículo antes mencionado
podrán apreciar una enumeración de varios hechos gravados, pero en su encabezado podrán
ver esta denominación que aludimos en el sentido de que son asimilaciones a ventas y
servicios pero que en estricto rigor muchos de ellos no tienen nada de ventas y servicios.
Artículo 8º.- El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos efectos
serán consideradas también como ventas y servicios, según corresponda: (Encabezado)

El primer hecho gravado especial que regula el artículo 8vo dice relación con el comercio
exterior, específicamente con las importaciones.
Nosotros habíamos dicho a propósito de la neutralidad del IVA que en materia de comercio
exterior el legislador mantiene la neutralidad del impuesto, entendiendo por neutralidad
afectar lo menos posible las decisiones que toman los agentes económicos en el mercado.
En el caso del comercio exterior en el IVA se manifiesta gravando la importación y
declarando exenta la exportación, permitiendo además que el exportador pueda recuperar el
impuesto que ha soportado en sus adquisiciones para desarrollar su actividad de
exportación.

Entonces teniendo presente que las importaciones tienen que estar gravadas con IVA, el
legislador regula en la letra A del artículo 8vo de la ley del IVA a las importaciones,
aclarando que la habitualidad no es requisito para que se configure el hecho gravado, es
decir la importación en la medida en que se produzca va a generar el impuesto a las ventas
y servicios.

55
A) Las importaciones, sea que tengan o no el carácter de habituales.
Asimismo se considerará venta la primera enajenación de los vehículos automóviles
importados al amparo de las partidas del Capítulo 0 del Arancel Aduanero, en cuya virtud
gozan de exención total o parcial de derechos e impuestos con respecto a los que les
afectarían en el régimen general.
Los Notarios no podrán autorizar ningún documento ni las firmas puestas en él, tratándose
de un contrato afecto al impuesto que grava la operación establecida en el inciso anterior,
sin que se les acredite previamente el pago del mismo, debiendo dejar constancia de este
hecho en el instrumento respectivo. A su vez, el Servicio de Registro Civil e Identificación
no inscribirá en su Registro de Vehículos Motorizados ninguna transferencia de los
vehículos señalados, si no constare, en el Título respectivo el hecho de haberse pagado el
impuesto.

¿Qué es una importación? Para responder a esta pregunta debemos irnos al DFL 30 DE
1982, a partir del cual se podrá advertir que la importación es definida como la
introducción legal de mercancías extranjeras para su uso o consumo en el país. Y ¿Por qué
es importante que la importación este gravada? Porque de esa manera el importador puede
competir en igualdad de condiciones con los productores nacionales, es una forma de
equiparar el tratamiento hacia el importador para que los productores nacionales no se vean
perjudicados, a diferencia de la exportación que está exenta para que no se exporten
impuestos y para que el exportador pueda competir en igualdad de condiciones con el resto
de los exportadores.

El segundo hecho gravado que regula el artículo 8vo en su letra B son ciertos aportes: B)
Los aportes a sociedades y otras transferencias de dominio de bienes corporales muebles e
inmuebles (19), efectuados por vendedores, que se produzcan con ocasión de la
constitución, ampliación o modificación de sociedades, en la forma que lo determine (20)
la Dirección Nacional de Impuestos Internos.

¿Qué es lo que ocurre en este caso?

Estamos frente a la constitución de una sociedad en la que se efectúa un aporte de capital y
ese aporte no lo efectúa cualquier persona, sino que lo efectúa una persona que tiene la
calidad de vendedor para los efectos de la ley, es decir es una persona que se dedica
habitualmente a la venta de bienes corporales muebles o inmuebles y ese vendedor al
momento de aportar su capital lo hace aportando bienes corporales muebles o inmuebles.
En otras palabras, lo que está previendo acá la ley se ejemplifica de la siguiendo forma:
Mire sr. vendedor si usted quiere aportar bienes que forman parte de su actividad y que si
usted vende están gravadas con IVA, al momento del aporte yo también le voy a aplicar el
impuesto porque usted está efectuando para mí una venta cuando aporta esos bienes que
dedica a vender habitualmente. Entonces si un vendedor quiere aportar los bienes que
forman parte de su negocio a una sociedad, esa será una operación gravada con IVA por lo
cual la persona deberá pagar tal impuesto.

56
Entonces en esta hipótesis van a quedar gravadas con IVA aquellos aportes de bienes
corporales muebles en la medida que el socio aportante sea vendedor de los bienes que
aporta a la sociedad respectiva. Mirando desde el punto de vista del activo los bienes que
está aportando el vendedor son bienes que forman parte del activo realizable y no aquellos
que forman parte del activo fijo.

La otra hipótesis es la que contempla la letra C: C) Las adjudicaciones de bienes

corporales muebles e inmuebles (21) de su giro, realizadas en liquidaciones de sociedades
civiles y comerciales. Igual norma se aplicará respecto de las sociedades de hecho y
comunidades, salvo las comunidades hereditarias y provenientes de la disolución de la
sociedad conyugal. (21)

La hipótesis que está previendo acá el legislador es el caso de una liquidación de una
sociedad civil o de una sociedad comercial que está liquidando bienes que forman parte de
su giro, es decir la sociedad en este caso se dedica a la venta de ciertos bienes y esos bienes
los está liquidando la sociedad (Bienes que la sociedad habitualmente vende), si se produce
una adjudicación de esos bienes al momento de liquidarse la sociedad por alguno de los
socios, esos bienes que salen de la sociedad se van a entender que se están vendiendo y por
tanto va a ser considerado un hecho gravado ya que al ser estos bienes parte del giro
realizable de la sociedad se entenderá que al salir de la sociedad de estos bienes se ha
realizado una venta y por tanto tiene que pagarse IVA por aquella adjudicación.

Debe tenerse siempre presente que la adjudicación debe ser respecto de bienes que
pertenezcan al giro realizable de la sociedad.

Ahora viene el análisis de la letra D: D) Los retiros de bienes corporales muebles e

inmuebles (23) efectuados por un vendedor o por el dueño, socios, directores o empleados
de la empresa, para su uso o consumo personal o de su familia, ya sean de su propia
producción o comprados para la reventa, o para la prestación de servicios, cualquiera que
sea la naturaleza jurídica de la empresa. Para estos efectos, se considerarán retirados
para su uso o consumo propio todos los bienes que faltaren en los inventarios del vendedor
o prestador de servicios y cuya salida de la empresa no pudiere justificarse con
documentación fehaciente, salvo los casos fortuitos o de fuerza mayor, calificados por el
Servicio de Impuestos Internos, (24) u otros que determine el Reglamento.
Igualmente serán considerados como ventas los retiros de bienes corporales muebles e
inmuebles (23) destinados a rifas y sorteos, aun a título gratuito, y sean o no de su giro,
efectuados con fines promocionales o de propaganda por los vendedores afectos a este
impuesto.
Lo establecido en el inciso anterior será aplicable, del mismo modo, a toda entrega o
distribución gratuita de bienes corporales muebles e inmuebles (23) que los vendedores
efectúen con iguales fines.
No se considerarán comprendidas en esta letra, las entregas gratuitas a que se refiere el
Nº 3 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta que cumplan con los requisitos
que para cada caso establece la citada disposición. El contribuyente respectivo no

57
perderá el derecho al uso del crédito fiscal por el impuesto que se le haya recargado en
la adquisición de los bienes respectivos ni se aplicarán las normas de proporcionalidad
para el uso del crédito fiscal que establece esta ley.

Entonces cuando hablamos de los retiros nosotros tenemos que distinguir las diversas
hipótesis que la ley considera para efectos de gravar un retiro de bienes corporales muebles
o inmuebles ¿Por qué razón? Porque el retiro lo está haciendo una persona que tiene la
calidad de vendedor respecto de esos bienes que está retirando. En simples palabras el
dueño del negocio que vende zapatillas y que sacas zapatillas para usarlas se va a
considerar como un retiro y por ende se va a gravar con IVA.
Pregunta compa: ¿Cómo se controla la situación antes descrita?
Profesor: Eso se va controlando a nivel de inventario.

En este caso hay que ponerse en la hipótesis de una fiscalización, lo que hace el SII cuando
fiscaliza una empresa, generalmente estas son contribuyentes que tienen bodegas, que
tienen inventario de lo que existe en bodegas y son contribuyentes que manejan un volumen
alto de mercadería y en ese contexto lo que se hace es contrastar lo que hay en el inventario
con lo que hay en la bodega. Entonces si el fiscalizador se percata de que hay bienes que no
están en la bodega y que, si están inventarios, él puede considerar que estos bienes fueron
retirados de la empresa y gravar con IVA aquellos bienes.
Pregunta compa: Por ello es que es tan importante cuando las empresas hacen un inventario
de las mermas:
Profesor: El caso de las mermas tiene otro tratamiento, este es un caso distinto porque la
merma puede decir relación con otro problema, piénsese por ejemplo las mermas que se
producen por bienes que perecen, es decir se puede producir una merma por el vencimiento
de los productos donde será necesario destruir y sacarlos de la bodega, pero para ello
también se establece una regulación para poder destruir ese producto y eliminarlo.

Es súper relevante el tema de los inventarios porque si los bienes no están el fiscalizador va
a entender que esos bienes se sacaron y les va a aplicar el IVA cobrándole el respectivo
impuesto. Pero en el caso de los retiros debemos distinguir entre los distintos tipos de
retiros a los que está haciendo alusión está disposición.

1) En primer lugar, está haciendo alusión al retiro de bienes corporales muebles que
realiza un vendedor o una persona que es vendedora respecto de esos bienes para su
uso o consumo personal o para el consumo de su familia.

En este caso el retiro de los bienes va a estar gravado con IVA y ¿Cuáles son los bienes que
se van considerar retirados? Todos aquellos bienes que falten de los inventarios de ese
vendedor o de ese prestador de servicios y siempre que la empresa no pueda justificar con
la documentación fehacientemente esa salida de la empresa, salvo los casos fortuitos o de
fuerza mayor. Pero si la empresa al ser fiscalizada detecta una falta de inventarios que no
puede justificar se entenderá que esos retiros están gravados con IVA.

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 2) La segunda situación dice relación con estos regalos que hacen las empresas para
fines promocionales. Piénsese por ejemplo en el producto que la empresa regale y
que forme parte de su giro, pensemos en un negocio que vende computadores y que
rifa un computador entre los primeros 100 clientes que entren a comprar un día X.

Esa empresa que está rifando un computador que forma parte de su giro tendrá que pagar
IVA por la salida de ese computador porque es un bien que forma parte de su actividad y
respecto del cual ella es vendedora habitual.

Pregunta compañera: Esto ¿Aplica también para las muestras?

Profesor: Lo que ocurre es que las muestras no son en estricto la misma cantidad del
producto.
Entonces todos estos bienes que se entregan con fines promocionales o de propaganda por
el vendedor en el caso de ser retirados van a estar gravados con IVA.

Finalmente, la ley 21.210 incorporó que no se van a gravar con IVA ciertas entregas
gratuitas que pueden hacer las empresas. ¿A qué bienes me refiero? A los bienes que se
establece el artículo 31 de la LIR y que son bienes que están próximos a vencer, piénsese
por ejemplo en los pañales para adulto mayor que pueda regalar una empresa de pañales
porque esos productos están a unos meses de meses, entonces la empresa que vende pañales
en lugar de dejar que los productos venzan los regala a una fundación que apoya a los
adultos mayores. Este retiro no está gravado con IVA.
Pregunta compa: Esto ¿Aplica a las cosas perecibles de un supermercado?
Profesor: Siempre y cuando cumplan los requisitos del artículo 31 de la LIR.
Si usted se va al número 3 del artículo 31 usted podrá advertir que la ley incorporó ciertas
entregas gratuitas de bienes. Para estos efectos, se exigirá que se trate de bienes respecto
de los cuales su comercialización se ha vuelto inviable por razones de plazo, desperfectos
o fallas en su fabricación, manipulación o transporte, por modificaciones sustantivas en
las líneas de comercialización que conlleven la decisión de productores y vendedores de
eliminar tales bienes del mercado pero que, conservando sus condiciones para el consumo
o uso según corresponda, son entregados gratuitamente a instituciones sin fines de lucro,
debidamente inscritas ante el Servicio, para su distribución gratuita, consumo o utilización
entre personas naturales de escasos recursos beneficiarias de tales instituciones, u otras
instituciones sin fines de lucro que las puedan utilizar en el cumplimiento de sus fines.

A esta situación es la que se refiere lo que está con negrita en la letra D del artículo 8vo de
la ley del IVA.
Entonces en materia de retiros tenemos:
A) Los retiros propiamente tales que son los retiros que se efectúan desde la empresa.
B) Tenemos los faltantes de inventarios de tal forma que si hay un bien que falta del
inventario también se considerará un retiro que se grava con IVA.
C) Tenemos las rifas y sorteos respectos de los cuales la empresa es vendedora que se
va considerar como una operación gravada con IVA.
D) Tenemos las demás entregas promocionales que también se van a gravar con IVA
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E) Finalmente tenemos las entregas de productos a Instituciones sin fines de lucro cuya
comercialización de eso productos se ha vuelto inviable, pero en este último caso
estos bienes que se entregan a aquellas instituciones no están gravadas con IVA.

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