23/05/2016 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO –

553-2015
 
CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
Recurso de casación interpuesto por la entidad BANANERA NACIONAL, SOCIEDAD
ANONIMA, contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso
Administrativo, el veinte de agosto de dos mil quince.
DOCTRINA
Aplicación indebida y violación de la ley
Son procedentes estos submotivos, cuando el tribunal sentenciador en el fallo impugnado
aplica una norma que no se encontraba vigente en el período impositivo auditado y como
consecuencia, omite aplicar el artículo idóneo para la solución de la controversia.
Devolución de crédito fiscal
Procede la devolución del crédito fiscal por la adquisición de servicios de asesoría en
procesos de producción y asistencia en administración de finca, por estar relacionados con
la actividad productiva de la entidad contribuyente.
LEYES ANALIZADAS
Artículos 16 (con reformas de los Decretos Número 142-96 y 20-2006 del Congreso de la
República), y 621, inciso 1º, del Código Procesal Civil y Mercantil.
 
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA
CÁMARA CIVIL
SENTENCIA
Guatemala,  veintitrés de mayo de dos mil dieciséis.
I) Se integra Cámara Civil con los magistrados suscritos; II) Recurso de casación interpuesto
contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo,
el veinte de agosto de dos mil quince.
IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES
I.          Interponente: Bananera Nacional, Sociedad Anónima, quien compareció por medio
de su  gerente general y representante legal, Gerardo Antonio Asturias Barnoya.
II.         Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, en adelante SAT,
representada por el abogado Jorge Augusto Samayoa Mazariegos, mandatario especial
judicial de dicha entidad.
III.        Tercera: Procuraduría General de la Nación, a través de la abogada Nancy Sulema
García Flores, personera de la Nación.
CUESTIONES DE HECHO
I.          La entidad Bananera Nacional, Sociedad Anónima, solicitó devolución del crédito
fiscal a la SAT, quien al verificar su solicitud le formuló un ajuste al impuesto al valor
agregado de marzo de dos mil trece, por la cantidad de doscientos un mil novecientos treinta
y dos quetzales con siete centavos          (Q 201,932.07), fundamentado en que en
determinadas facturas no se especificó la clase de servicio recibido.
II.         Tras ser confirmado el ajuste, la contribuyente interpuso recurso de revocatoria.
III.        El Directorio de la SAT declaró sin lugar el recurso y confirmó la resolución
impugnada.
IV.       La contribuyente promovió juicio contencioso-administrativo contra la SAT.
RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA
La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo declaró sin lugar la demanda.
Para ello, consideró que no podían estimarse como necesarios los rubros detallados en las
facturas números ciento cincuenta y dos, ciento cincuenta y cuatro y ciento cincuenta y
cinco, serie D, del veintidós de marzo de dos mil trece, emitidas por asesoría en procesos de
producción y asistencia en administración de finca. Justificó dicha conclusión en que el
artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado disponía que los exportadores tendrían
derecho a la devolución del crédito fiscal generado por la adquisición de bienes y servicios
utilizados directamente en su actividad, pero que en este caso los servicios contratados eran
gastos indirectos, así como que –por innecesarios– carecían de un razonamiento lógico y
jurídico, lo que los hacía insostenibles e incongruentes con la actividad mercantil
desarrollada por la demandante.
MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS
Motivo de fondo
Submotivo
a)        Aplicación indebida de la ley.
b)        Violación de la ley.
CONSIDERANDO I
La casacionista presenta una proposición jurídica completa, en razón de lo cual los motivos
de fondo que alega serán conjuntamente conocidos. Por una parte, estima que la Sala aplicó
indebidamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Agregado que estuvo
vigente hasta el treinta y uno de julio de dos mil seis, pues el crédito fiscal solicitado
corresponde al mes de marzo de dos mil trece; por la otra, aduce que se violó el artículo que
debió aplicarse, a saber, el 16 de la misma ley, reformado por el artículo 39 de las
Disposiciones legales para el fortalecimiento de la administración tributaria, Decreto Número
20-2006 del Congreso de la República.
Para evidenciar lo primero, la recurrente trascribió partes conducentes de la sentencia, entre
ellas la que refleja que la norma elegida por la Sala fue la que regulaba lo siguiente: «En el
caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten
servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del
crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen
directamente en su respectiva actividad…». Mediante otras citas, la casacionista hizo ver
que la Sala se basó en el término ‘directamente’ para concluir que no procedía la devolución
del crédito fiscal por rubros que puedan considerarse como necesarios.
En cuanto a lo segundo, argumentó que ella demostró tanto en sede administrativa como
judicial que en las facturas cuestionadas se especificó el concepto por el cual se emitieron
(asesoría en proceso de producción y asistencia administrativa en fincas), y que sin duda se
puede apreciar que los servicios están relacionados con el proceso productivo de banano
para la exportación. Alega que si la Sala hubiera aplicado la norma correcta, habría
subsumido los hechos probados dentro del presupuesto vigente, que en su parte conducente
indica: «Los contribuyentes que se dediquen a la exportación (…) tendrán derecho a la
devolución cuando el impuesto hubiere sido generado por (…) la utilización de servicios, que
se aplique a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso
productivo».
Alegaciones
La SAT alegó que la recurrente impugna cuestiones de hecho y no de derecho, lo cual no
corresponde a los motivos hechos valer.
La Procuraduría General de la Nación adujo que la recurrente «establece normas
procesales de interpretación, no ataca el procedimiento sustantivo» (sic) y que considera
que los magistrados debían «haber pensado como él, [interpretado] como él, no tomando la
literalidad del articulo(sic)», por lo cual pidió que se declare improcedente la casación.
Análisis de la Cámara
La violación de la ley se produce por la falsa elección de la norma jurídica aplicable
(aplicación indebida), que da lugar a la inaplicación de la norma atinente al caso (violación
strictu sensu).
En el presente caso, la recurrente denuncia que la Sala aplicó indebidamente el artículo 16
de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que estuvo vigente hasta el treinta y uno de julio
de dos mil seis, siendo que se debió aplicar el artículo que estaba vigente en el período
impositivo correspondiente a marzo de dos mil trece. Para complementar su  tesis, denuncia
que la Sala de haber omitido la aplicación del mismo artículo, pero reformado por el Decreto
número 20-2006 del Congreso de la República. Indica, también, que él demostró que el
concepto por el que se emitieron las facturas cuestionadas fue concretamente el de asesoría
en proceso de producción y asistencia administrativa en fincas, lo cual sin ninguna duda está
relacionado con el proceso productivo de banano para la exportación.
Esta Cámara, verificado que el asunto nace de ajustes formulados al impuesto al valor
agregado de marzo de dos mil trece, determina que en dicho período se encontraba vigente
el artículo en cuestión con las reformas del Decreto número 20-2006, en cuyo tercer párrafo
se establece: «… Los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o
presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la
devolución del crédito fiscal cuando el impuesto hubiere sido generado por la importación,
adquisición de bienes o la utilización de servicios que se apliquen a actos gravados o a
operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso productivo o de
comercialización de bienes y servicios del contribuyente». Dicho precepto cobró vigencia a
partir del primero de agosto de dos mil seis.
La Sala, en cambio, utilizó la siguiente norma: «… En el caso de los contribuyentes que se
dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el
mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la
adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad». Esa
disposición coincide exactamente con el artículo 16 reformado por el Decreto número 142-96
del Congreso de la República; es decir, con la disposición relativa a exportadores que estuvo
vigente antes de la reforma del Decreto número 20-2006 que se analiza.
El cotejo anterior permite a este tribunal arribar a la conclusión de que la Sala aplicó una
norma que no estaba vigente durante el período impositivo de marzo de dos mil trece, de
manera que la Sala la aplicó indebidamente para solucionar la controversia.
De la indebida aplicación, se advierte que el Tribunal sentenciador omitió aplicar el artículo
16 reformado por el Decreto número 20-2006 del Congreso de la República. En
consecuencia, se verifica la existencia de los vicios denunciados, en vista de lo cual la
sentencia debe casarse y dictar la que en derecho corresponde.
Al aplicarse la norma adecuada –es decir el artículo 16 con la reforma del Decreto número
20-2006– se advierte que la ley tan solo exige que el gasto esté vinculado con el proceso
productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente, de manera que es
irrelevante si se trata de un gasto directo o indirecto. Del contenido del artículo relacionado,
se advierte que los gastos documentados en las facturas ciento cincuenta y dos, ciento
cincuenta y cuatro y ciento cincuenta y cinco, todas de la serie «D» y de fecha veintidós de
marzo de dos mil trece, emitidas por Bananera del Sur, Sociedad Anónima, a nombre de
Bananera Nacional, Sociedad Anónima, se refieren a asesoría en proceso productivo y
asistencia de administración en finca respectivamente, las cuales obran a folios ciento
sesenta y seis, ciento setenta y siete y doscientos veintiuno del expediente administrativo.
Esta Cámara, al realizar el estudio correspondiente, considera que los gastos de asesorías y
asistencias a que se refieren las facturas están relacionadas o vinculadas con la actividad
comercial de la contribuyente, de donde se concluye que se cumple el requisito legal
necesario para la procedencia de la devolución del crédito fiscal. La SAT, en su contestación
de demanda, sostiene que cuando se trata de servicios, debe especificarse concretamente
la clase de servicios recibidos, como su monto de remuneración y honorario; pero alega que,
en el presente caso, esto no se cumplió. Este tribunal comparte la necesidad de dichos
requisitos que, de hecho, son mandados por la propia Ley del Impuesto al Valor Agregado.
Sin embargo, vistos los documentos en cuestión, difiere de la apreciación de la contestación
de la demandada y considera que las facturas cuentan con la concreción suficiente para que
se reconozca el derecho a la devolución del crédito fiscal que se solicita, dado que
especifican que el servicio prestado es de asesoría en el proceso productivo y de asistencia
de administración en finca.
Por lo anterior, el ajuste formulado por la SAT y confirmado por su Directorio no se
encuentra ajustado a derecho, por lo que la resolución administrativa impugnada deberá ser
revocada, luego de accederse a la pretensión de la contribuyente de declarar con lugar la
demanda contenciosa administrativa planteada contra dicha entidad.
CONSIDERANDO II
Por considerar que la SAT actuó en defensa de los intereses del fisco, no se hace especial
condena en costas.
LEYES APLICABLES
Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala;
7 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1º, 630 y 635 del Código
Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo
Judicial.
POR TANTO
LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con fundamento en lo considerado
y las leyes citadas, al resolver DECLARA: I. PROCEDENTE el recurso de casación
interpuesto por Bananera Nacional, Sociedad Anónima, II. CASA  la sentencia dictada por la
Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el veinte de agosto de dos mil
quince; por ende  al resolver conforme a derecho, DECLARA: a) Con lugar la demanda
contenciosa administrativa planteada por Bananera Nacional, Sociedad Anónima, contra la
Superintendencia de Administración Tributaria; b) Revoca la resolución número ciento
noventa y cuatro guion dos mil catorce (194-2014) de fecha once de abril de dos mil catorce,
emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria; c) Se ordena a
la Superintendencia de Administración Tributaria la devolución del crédito fiscal del impuesto
al valor agregado solicitado.  II. No hay especial condena en costas por lo antes
considerado. III.Notifíquese y, con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes
a donde corresponda.
 
Sergio Amadeo Pineda Castañeda,  Magistrado Vocal Séptimo; Presidente Cámara Civil;
Blanca Aida Stalling Dávila, Magistrada Vocal Octava; Vitalina Orellana y Orellana,
Magistrada Vocal Tercera; Nester Mauricio Vásquez Pimentel, Magistrado Vocal Decimo
Primero; Cecilia Odethe Moscoso Arriaza de Salazar, Secretaria de la Corte Suprema de
Justicia.