A S E S O R Í A

TRIBUTARIA

Modificación al límite de la donación

de alimentos perecibles en el Impuesto a la Renta
INFORME ESPECIAL

RESUMEN EJECUTIVO Saúl VILLAZANA OCHOA(*)

A inicios del presente ejercicio se promulgaron disposiciones legales rela-

tivas a donaciones para ayudar a los afectados en zonas declaradas en
estado de emergencia e, igualmente, las donaciones de alimentos en buen es-
tado que hubieran perdido su valor comercial, pero que se encuentren aptos
para el consumo humano, antes de ser desechados. En el presente informe se
analizarán los alcances de Ley Nº 30631 (publicada el 08/08/17), que modifica
el segundo tipo de donaciones.

I. ¿QUÉ ES LA DONACIÓN? ASPECTOS De las disposiciones del Código Civil citadas se

GENERALES
La donación de acuerdo con la RAE (1) es la
“[l]iberalidad de alguien que transmite gratui-
tamente algo que le pertenece a favor de otra
persona que lo acepta”.
Por su parte, el Código Civil en su artículo 1621
establece que “[p]or la donación el donante se
obliga a transferir gratuitamente al donatario la
propiedad de un bien”.
Asimismo, el artículo 1623 establece que
“[l]a donación de bienes muebles puede hacerse
verbalmente, cuando su valor no exceda del
25 % de la Unidad Impositiva Tributaria, vigente
al momento en que se celebre el contrato”.
Como complemento de ello, el artículo 1624
establece que “[s]i el valor de los bienes muebles
excede el límite fijado en el artículo 1623, la
donación se deberá hacer por escrito de fecha
cierta, bajo sanción de nulidad. En el instrumento
deben especificarse y valorizarse los bienes que se
donen”.
Por otro lado, el artículo 1625 establece que
“[l]a donación de bienes inmuebles, debe hacerse
por escritura pública, con indicación individual
del inmueble o inmuebles donados, de su valor
real y el de las cargas que ha de satisfacer el
donatario, bajo sanción de nulidad”.
desprenden algunas conclusiones que vale la
pena resaltar, son las siguientes:
 Para fines legales, la donación de bienes
de valor relevante se requiere cumplir con
ciertas formalidades para la validez del acto,
como es un documento de fecha cierta o una
escritura pública.
 No se hace referencia al dinero expresamente,
pero se entiende que estos califican como
bienes muebles.
 La donación no está prevista para el caso de
los servicios.
En correlato a ello, la normativa tributaria a partir
del 2017 ha establecido tres regímenes diferentes
para las donaciones, que se han regulado a
propósito de los desastres ocurridos en el Perú;
son los siguientes:
i) Las donaciones comunes establecidas del
literal x) en el artículo 37 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta, Decreto Supremo
Nº 179-2004-EF (en adelante, LIR).
Dicha norma establece que a fin de establecer
la renta neta de tercera categoría se deducirá
de la renta bruta los gastos necesarios para
producirla y mantener su fuente, así como los
vinculados con la generación de ganancias
de capital, en tanto la deducción no esté

(*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San
Marcos-UNMSM. Especialista en Tributación Empresarial por el PEE de la Universidad ESAN.
(1) Real Academia Española <http://www.rae.es/>.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 307

A-1
4 ASESORÍA TRIBUTARIA
expresamente prohibida por esta
ley, en consecuencia son deducibles:
“x) Los gastos por concepto de
donaciones otorgadas en favor de
entidades y dependencias del Sector
Público Nacional, excepto empresas,
y de entidades sin fines de lucro
cuyo objeto social comprenda uno
o varios de los siguientes fines:(i)
beneficencia; (ii) asistencia o bien-
estar social; (iii) educación; (iv) cul-
turales; (v) científicos; (vi) artísticos;
(vii) literarios; (viii) deportivos; (ix)
salud; (x) patrimonio histórico cultural
indígena; y otros de fines semejantes;
siempre que dichas entidades y de-
pendencias cuenten con la califica-
ción previa por parte de la SUNAT. La
deducción no podrá exceder del diez
por ciento (10%) de la renta neta de
tercera categoría, luego de efectuada
la compensación de pérdidas a que se
refiere el artículo 50”.
ii) Las donaciones de alimentos pere-
cibles reguladas en el literal x.1 del
artículo 37 de la LIR, que ha sido
recientemente modificada por la Ley
Nº 30631 (publicada el 08/08/2017),
denominada “Ley que amplía el lí-
mite de deducibilidad de gastos
por concepto de donaciones de ali-
mentos en buen estado para efectos
del Impuesto a la Renta”, vigente a
partir del 01/01/2018
01/01/2018, que serán
materia de análisis y comentario en
el presente informe.
iii) Las donaciones de bienes y servicios
en casos de desastres naturales.
La donación de bienes y servicios
en los supuestos de desastres natu-
rales ha sido regulada por la Ley N.°
30498, Ley que promueve la dona-
ción de alimentos y facilita el trans-
porte de donaciones en situaciones
de desastres naturales (publicada
el 08/08/2016, vigente a partir del
01/01/2017). Igualmente, esta Ley
ha sido reglamentada por el Decreto
Supremo Nº 055-2017-EF.
La Ley señala que esta norma parti-
cular tiene por objeto regular las do-
naciones y los servicios gratuitos para
atender a la población afectada de
las localidades declaradas en estado
de emergencia por desastres pro-
ducidos por fenómenos naturales,
siendo aplicable durante el plazo de
dicho estado de emergencia.
En ese sentido, los bienes y servi-
cios prestados a título gratuito cuya
donación se encuentran compren-
didos serán los detallados mediante
el decreto supremo que declare el
estado de emergencia por desastres
producidos por fenómenos naturales.
A-2 1ra. quincena - Agosto 2017
De ese modo, las donaciones entre-
gadas a las entidades perceptoras de
donaciones calificadas por la Sunat que
sean destinados a estados de emer-
gencia no constituyen renta gravada de
dichas entidades a efectos del Impuesto
a la Renta. La aludida finalidad se en-
tenderá cumplida con el documento
que emita la entidad perceptora de
donaciones en el que se deje constancia
del destino de los bienes.
En este caso, los donantes están
obligados a los requisitos y condi-
ciones establecidos en el inciso x)
del artículo 37 y en el inciso b) del
artículo 49 de la LIR y en el inciso s)
del artículo 21 de su reglamento, a
efectos de considerar las donaciones
como gasto deducible.
Cabe referir que de no cumplir las dona-
ciones con los requisitos y condiciones
establecidos para cada caso; de acuerdo
con lo establecido en el literal d) del artículo
44 de la LIR no serán deducibles para la
determinación de la renta imponible de
tercera categoría, calificando como un
acto de liberalidad en dinero o en especie.
A continuación revisaremos las normas
aplicables a la donación de alimentos
perecibles.
II. LAS DONACIONES DE ALIMENTOS
PERECIBLES REGULADAS EN EL
LITERAL X.1) DEL ARTÍCULO 37 DE
LA LIR
1. Disposiciones generales: límite
del gasto
La Ley N° 30498, Ley que promueve
la donación de alimentos y facilita el
transporte de donaciones en situa-
ciones de desastres naturales (publi-
cada el 08/08/2016, vigente a partir del
01/01/2017) incorporó el literal x.1) en
el artículo 37 de la LIR. Este dispone que
son gastos deducibles:
“Los gastos por concepto de dona-
ciones de alimentos en buen estado
que hubieran perdido valor comercial
y se encuentren aptos para el consumo
humano que se realicen a las entidades
perceptoras de donaciones, así como
los gastos necesarios que se encuentren
vinculados con dichas donaciones. La
deducción para estos casos no podrá
exceder del 10% de la renta neta de
tercera categoría. Tratándose de con-
tribuyentes que tengan pérdidas en el
ejercicio, la deducción no podrá exceder
del 3% de la venta neta del ejercicio”
ejercicio”.
Ahora bien, la citada norma y el límite
establecido solo será aplicable para el
ejercicio 2017, toda vez que para el
ejercicio 2018 la Ley Nº 30631 (publi-
cada el 08/08/2017), denominada “Ley
que amplía el límite de deducibilidad de
gastos por concepto de donaciones de
alimentos en buen estado para efectos
del Impuesto a la Renta”, ha modificado
dicho límite estableciendo lo siguiente:
“Los gastos por concepto de dona-
ciones de alimentos en buen estado
que hubieran perdido valor comercial
y se encuentren aptos para el consumo
humano que se realicen a las entidades
perceptoras de donaciones, así como
los gastos necesarios que se encuentren
vinculados con dichas donaciones. La
deducción para estos casos no podrá
exceder del 1.5 % del total de las ventas
netas de alimentos del ejercicio que
realice el contribuyente, entendiéndose
por alimentos para estos efectos a cual-
quier sustancia comestible apta para el
consumo humano”
humano”.
Lo señalado en los párrafos anteriores
se puede resumir en el siguiente cuadro:
Ejercicio La deducción tiene como límite:
- Utilidad: 10 % de la renta neta
de tercera categoría.
2017
- Pérdida: 3 % de la venta neta
del ejercicio.
2018 y El 1.5 % del total de las ventas
siguientes: netas de alimentos del ejercicio
Si bien la norma se denomina Ley que
amplía el límite de deducibilidad de
gastos por concepto de donaciones de
alimentos en buen estado para efectos
del Impuesto a la Renta, ello no resulta
ser tan cierto, toda vez que dependerá
de las circunstancias de cada empresa
para determinar si el gasto es mayor
o menor.
Así, por ejemplo, en el siguiente caso
se aprecia que la nueva norma no ne-
cesariamente amplía el límite del gasto.
Empresa de alimentos X
Ventas netas: 100,000
Costos: (40,000)
Gastos: (30,000)
Renta neta: 30,000
Considerando la información citada
aplicamos el límite en cada caso:
Ejercicio Límite del gasto
2017 30,000 x 10 % = 3,000
2018 100,000 x 1.5 % = 1,500
En ese sentido, dependiendo de cada
caso, el límite del gasto establecido
no necesariamente implica una mayor
deducción para la determinación de las
rentas de la tercera categoría, de ese
modo la denominación de la norma
resulta incoherente.

2. Disposiciones reglamentarias
para la donación de alimentos
perecibles
La Ley N° 30498 ha sido reglamentada
por el Decreto Supremo Nº 055-2017-
EF, que, igualmente, ha incorporado el
literal s.1) en el artículo 21 del Regla-
mento de la LIR.
Entre las disposiciones aplicables a la
donación de alimentos perecibles te-
nemos que:
 Esta norma ampara un supuesto
particular de donación de alimentos
en buen estado, esto es, aptos para
el consumo humano, en lugar que
se desechen.
 En caso de que se tenga utilidad tribu-
taria, se establece que la deducción para
estos casos no podrá exceder del 10 %
de la renta neta de tercera categoría (en
el 2017); sin embargo, en este caso,
no se precisa si la renta neta es luego
de aplicar las pérdidas tributarias que
regula el artículo 50 de la LIR.
Considerando que la renta neta es
el resultado de aplicar al resultado
contable las adiciones, deducciones y
la pérdida compensable de ejercicios
anteriores, esta referencia debe ser
entendida de ese modo, aun cuando
no se haya precisado como en el caso
del literal x) del artículo 37 de la LIR.
Sin embargo, dada la modificación del
límite del gasto deducible por la Ley
Nº 30631, el literal s.1) del artículo 21
del Reglamento de la LIR tendrá que
modificarse y adecuarse para el 2018.
 Un aspecto novedoso en este caso
es que tratándose de contribuyentes
que tengan pérdidas, la deducción
(para el 2017) no podrá exceder del
3 % de la venta neta del ejercicio.
Para el 2018 en adelante solo será
el 1.5 %. En este caso se generará una
mayor pérdida que se podrá com-
pensar en los ejercicios siguientes, de
acuerdo con el artículo 50 de la LIR.
El Reglamento de la LIR, en el literal
s.1) del artículo 21 ha precisado que
la deducción, tratándose de donantes
que tengan pérdidas en el ejercicio
2017, no podrá exceder del 3 % de
los ingresos gravables de la tercera
categoría devengados en el ejercicio,
menos las devoluciones, bonifica-
ciones, descuentos y demás conceptos
de naturaleza similar que respondan
a la costumbre de la plaza.
 La donación de alimentos podrá ser
deducida como gasto en el ejercicio
en el que aquella conste en un do-
cumento de fecha cierta en el que
se especifiquen sus características,
valor y estado de conservación.
INFORME ESPECIAL
 El valor de las donaciones de ali-
mentos no puede ser en ningún
caso superior al costo computable
de los bienes donados.
En este caso, cabe destacar que, de
acuerdo con el artículo 1 de la Ley
Nº 30498, se busca promover la donación
de alimentos en buen estado que hubieran
perdido valor comercial y se encuentren
aptos para el consumo humano, a efectos
de que, a partir del tercer año de la entrada
en vigencia de esta Ley, los almacenes
de alimentos y supermercados donen la
totalidad de los alimentos que tengan
esta condición, quedando prohibida la
destrucción de los mismos con la finalidad
de contribuir a satisfacer las necesidades
alimentarias de la población económica-
mente más vulnerable.
En ese sentido, la recepción de alimentos
se realizará a través de las entidades per-
ceptoras de donaciones, que como en el
común de los casos, es cualquier organi-
zación pública o privada sin fines de lucro
calificada como entidad perceptora de
donaciones por la Sunat, cuyo objetivo
es recuperar alimentos en buen estado
evitando su desperdicio o mal uso, para
distribuirlos a personas que necesiten de
estos, de forma gratuita, directamente o
a través de instituciones caritativas y de
ayuda social que tengan también la calidad
de entidad perceptora de donación.
Los beneficiarios son cualquier persona
que reciba alimentación gratuita.
Por su parte, califican como alimentos,
cualquier sustancia comestible, ya sea
cruda, procesada, preparada o cocinada,
hielo, bebidas, ingredientes que cum-
plen con todos los requisitos de calidad
legal correspondiente y que, si bien no
pueden ser comercializados en el mer-
cado por razones de apariencia, frescura,
madurez, tamaño u otras condiciones
equivalentes, se encuentran aptos para
el consumo humano al momento de ser
transferidos a la entidad perceptora.
3. Procedimiento de donación
Una vez recibida la donación, las en-
tidades perceptoras la distribuirán en
favor de los beneficiarios.
En el caso de alimentos empaquetados,
los donantes dejarán constancia en el
empaque de los alimentos su descripción
y fecha de vencimiento.
La entidad perceptora de donaciones
llevará un “registro y control de los
alimentos donados” que debe contener
la siguiente información(2):
(2) El registro podrá ser exigido y revisado por:
- Los donantes a efectos de verificar la correcta utilización de los alimentos materia de la donación.
- La entidad designada por el Ministerio de Desarrollo e Inclusión Social.
- La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (Sunat).
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a) Fecha de recepción de los alimentos.
b) Descripción de los alimentos recibidos, con-
signando como mínimo la unidad de medida,
el número de unidades, la denominación del
alimento y marca, de ser el caso, peso o
volumen, estado de conservación, su valor
y la fecha de vencimiento que figure en el
rotulado inscrito o adherido al envase o
empaque, de corresponder.
c) Relación de los beneficiarios o de las insti-
tuciones caritativas y de ayuda social que
recibieron los alimentos donados, señalando
lo siguiente:
i) Nombres y apellidos del beneficiario, tipo
y número de su documento de identidad;
o,
ii) Denominación de la institución caritativa
y de ayuda social, número de Registro
Único de Contribuyentes, nombres
y apellidos del representante legal y
tipo y número de su documento de
identidad.
iii) Detalle de los alimentos entregados,
consignando como mínimo la unidad
de medida, el número de unidades, la
denominación del alimento y marca,
de ser el caso, peso o volumen, estado
de conservación, su valor y la fecha de
vencimiento que figure en el rotulado
inscrito o adherido al envase o empaque,
de corresponder.
iv) Fecha de entrega de los alimentos.
v) Firma del beneficiario o del representante
legal de la institución caritativa y de
ayuda social o, en su caso, el sello de
recepción de aquella.
Si con posterioridad a la donación se
comprobara que al momento de su
recepción los bienes donados no estu-
vieron aptos para su consumo o uso,
el donante perderá el derecho al goce
de los beneficios tributarios a que se
refiere el presente capítulo. Para este
fin el donatario deberá comunicar a la
Sunat de tal hecho, en la forma y plazos
que esta establezca.
Lo antes señalado es de aplicación in-
dependientemente de la responsabi-
lidad civil, administrativa y penal que
corresponda.
En ese sentido, los donantes serán res-
ponsables civil o penalmente por los
daños causados en el caso de que se
probara la existencia de culpa grave
o dolo imputable al momento de la
entrega efectiva de la donación.
Las entidades perceptoras serán respon-
sables civil o penalmente por los daños
causados en caso de que se probase la
culpa grave o dolo imputable, desde el
momento en que reciben los productos
alimenticios en donación hasta la en-
trega a los beneficiarios.
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