ÍNDICE

ÍNDICE

INTRODUCCIÓN
FUNDAMENTOS EPISTEMOLÓGICOS DE LA CIENCIA CONTABLE
FUNDAMENTOS EPISTEMOLÓGICOS DE LA CIENCIA CONTABLE. BASES HISTÓRICO-
CONCEPTUALES DEL PROGRAMA DE INVESTIGACIÓN ICODEANA

1. INTRODUCCIÓN

2. SOBRE LA CRISIS DE LA FILOSOFÍA DE LA CIENCIA EN EL SIGLO XX. 31

3. LA HISTORIA DE LA CIENCIA Y LA FILOSOFÍA DE LA CIENCIA SOBRE EL DESARROLLO DE LA

CIENCIA. UNA VISIÓN PANORÁMICA

4. ACERCA DEL PROBLEMA DE UNA METODOLOGÍA NORMATIVA PARA EL DESARROLLO DE LA

CIENCIA.
4.1. ¿DEBEN LOS FILÓSOFOS DE LA CIENCIA SER BUENOS HISTORIADORES DE LA CIENCIA (Y
VICEVERSA)?
4.2. LAS NORMAS METODOLÓGICAS Y EL PROBLEMA DE LA RACIONALIDAD.

5. RACIONALIDAD Y PROGRESO DEL DESARROLLO CIENTÍFICO DE LA CONTABILIDAD COMO

CIENCIA AUTÉNTICA: UNA CONTROVERSIA METAMETODOLÓGICA 62

5.1. METODOLOGÍA
5.2. RACIONALIDAD
5.3. RACIONALIDAD Y PROGRESO

6. EL ESTRUCTURALISMO EPISTEMOLÓGICO COMO FUNDAMENTO PRAGMÁTICO DEL DESARROLLO

DE LA CIENCIA CONTABLE

7. BIBLIOGRAFÍA
 LA CONTABILIDAD DEL CONOCIMIENTO
LA CONTABILIDAD DEL CONOCIMIENTO. APROXIMACIONES TEÓRICAS Y METODLÓGICAS
INTERDISCIPLINARIAS

CAPÍTULO I: INTRODUCCIÓN
1.1 PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA
1.2 OBJETIVOS DE LA INVESTIGACIÓN
1.3 SUPUESTOS E HIPÓTESIS
1.4 MÉTODO Y PROCEDIMIENTOS

CAPÍTULO II: EL DESARROLLO DE LA CONTABILIDAD Y LOS SISTEMAS SOCIALES HUMANOS

2.1 LOS SISTEMAS SOCIALES HUMANOS EMERGENTES EN EL CONTEXTO DE LA SOCIEDAD
DEL CONOCIMIENTO
2.2 EL DESARROLLO DE LA CONTABILIDAD EN EL PROCESO HISTÓRICO Y LOS RETOS DE LA
SOCIEDAD DEL CONOCIMIENTO
2.3 LA CONTABILIDAD Y EL FUNCIONAMIENTO DE LOS SISTEMAS ARTIFICIALES EMERGENTES
Y SUS PERSPECTIVAS TEÓRICAS

CAPÍTULO III: EL CONOCIMIENTO: OBJETO DE INVESTIGACIÓN INTERDISCIPLINARIA Y SUS

CONSECUENCIAS TEÓRICAS Y METODOLÓGICAS EN LA ESTRUCTURACIÓN DE LA
CONTABILIDAD DEL CONOCIMIENTO

3.1 EL CONOCIMIENTO, ¿REALIDAD COMPLEJA?

3.2 EL PROBLEMA DEL CONOCIMIENTO
3.3 ESTRUCTURA CREENCIAL
3.4 ESTRUCTURA MENTAL
3.5 EL CONOCIMIENTO Y LAS POSIBILIDADES TEÓRICAS DE LA CONTABILIDAD DEL
CONOCIMIENTO

CAPÍTULO IV: LA CONTABILIDAD DEL CONOCIMIENTO: APROXIMACIÓN A LA MEDICIÓN

CONTABLE DEL CONOCIMIENTO

4.1 FUNDAMENTO DE LA CONTABILIDAD DEL CONOCIMIENTO

4.2 PROYECTO METROLÓGICO CONTABLE DEL CONOCIMIENTO

CONCLUSIONES

BIBLIOGRAFÍA
 AUDITORIA CONTABLE DEL CAPITAL INTELECTUAL
AUDITORIA CONTABLE DEL CAPITAL INTELECTUAL. FUNDAMENTOS Y METODOLOGÍA

1. INTRODUCCIÓN

2. EL PROBLEMA TEÓRICO DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES, EL CAPITAL INTELECTUAL Y DEL

CAPITAL CONOCIMIENTO

3 LOS PROYECTOS DE INVESTIGACION DE INTANGIBLE-INTELECTUAL-CONOCIMIENTO 162

3.1.- EL PROYECTO MERITUM

3.2. EL MODELO INTELLECTUS
3.3 EL PROYECTO “CONTABILIDAD FUNDHERENTISTA DEL CONOCIMIENTO” DEL INSTITUTO
CONTABILIDAD Y DESARROLLO (ICODE)

4. MODELOS DE MEDICIÓN DEL CAPITAL INTANGIBLE, DEL CAPITAL INTELECTUAL O DEL

CAPITAL CONOCIMIENTO
A. BALANCED BUSINESS SCORECARD (KAPLAN Y NORTON, 1996)
B. NAVIGATOR DE SKANDIA (EDVINSSON, 1992-1996)
C. MODELO INTELECT (EUROFORUM, 1998)
D. MODELO DE GESTIÓN DEL CONOCIMIENTO DE KPMG CONSULTING (TEJEDOR Y AGUIRRE,
1998)
E. KNOWLEDGE MANAGEMENT ASSESSMENT TOOL (KMAT)192
F. PROCESO DE CREACIÓN DEL CONOCIMIENTO (NONAKA, TAKEUCHI, 1995)

5. PERSPECTIVAS DE LA AUDITORIA CONTABLE DEL CAPITAL INTELECTUAL 195

A. TIPOS DE AUDITORIA
B. PASOS HACIA EL DESARROLLO DE INFORMES DE CAPITAL INTELECTUAL

6. CONCLUSIONES

7. BIBLIOGRAFÍA
 EL CONTADOR COMO GENERADOR DEL CAPITAL INTELECTUAL

CAPITULO I: GESTIÓN DEL CONOCIMIENTO (KNOWLEDGE MANAGEMENT)

1.1. NECESARIA CONCEPTUALIZACION
1.2. GESTIÓN DEL CONOCIMIENTO EN LAS ORGANIZACIONES
1.3. EL CAPITAL INTELECTUAL
1.4. ESTAMOS EN LA SOCIEDAD DEL CONOCIMIENTO, ¿QUÉ RECURSOS GENERAN MAYOR
VALOR EN ESTA ECONOMÍA? TANGIBLES O INTAGIBLES?

CAPITULO II: EL CONTEXTO ACTUAL Y LA CONTABILIDAD

2.1. CARACTERIZACIÓN DEL ENTORNO EMPRESARIAL
2.2. NUEVO ENTORNO, NUEVOS REQUERIMIENTOS
2.3. CRITICAS AL MODELO CONTABLE ACTUAL PARA VALORAR EL CAPITAL INTELECTUAL
2.4. DECADENCIA DEL PARADIGMA CONTABLE DE UTILIDAD217
2.5. IMPLICANCIAS DEL PARADIGMA DE UTILIDAD
2.6. ¿QUÉ IMPLICA DESARROLLAR UN NUEVO MODELO CONTABLE?

CAPITULO III: CAMBIOS PARADIGMATICOS EN EL CONTADOR PÚBLICO PARA QUE PUEDA

GENERAR EL CAPITAL INTELECTUAL
3.1. ACTIVIDADES QUE DEBE CUMPLIR EL CONTADOR PARA INCREMENTAR Y DESARROLLAR
SU CAPITAL INTELECTUAL
3.2. EL BALANCED SCORECARD APLICADO AL CONTADOR PÚBLICO

CONCLUSIONES

BIBLIOGRAFÍA
 INTRODUCCIÓN
Vivimos en un mundo pletórico de datos, frases e íconos. La percepción que los seres humanos
tenemos de nosotros mismos ha cambiado, en vista de que se ha modificado la apreciación que
tenemos de nuestro entorno. Nuestra circunstancia no es más la del barrio o la ciudad en donde
vivimos, ni siquiera la del país en donde radicamos. Nuestros horizontes son, al menos en
apariencia, de carácter planetario.
Eso no significa que estemos al tanto de todo lo que sucede en todo el mundo. Lo que ocurre es
que entre los numerosos mensajes que recibimos todos los días, se encuentran muchos que
provienen de latitudes tan diversas y tan lejanas que, a menudo, ni siquiera acertamos a identificar
con claridad en dónde se encuentran los sitios de donde provienen tales informaciones. Por ello, se
habla mucho de la Sociedad de la Información o de la Sociedad del Conocimiento. ¿Qué rasgos la
definen la sociedad actual? ¿En qué aspectos resulta novedosa? ¿En qué medida puede cambiar
la vida de nuestros países, nuestras organizaciones, de nosotros mismos, etc.? ¿Qué limitaciones
tiene ese nuevo contexto? Son preguntas urgentes que requieren respuestas ingeniosas para
proponer nuevas formas de actuar cotidiana y profesionalmente, de explicar tecnológica y
científicamente y de comprender racional e históricamente a la sociedad contemporánea.

Pero, por ahora a este nuevo contexto socioeconómico lo definen características como las
siguientes: Exuberancia. Disponemos de una apabullante y diversa cantidad de datos. Se trata de
un volumen de información tan profuso que es por sí mismo parte del escenario en donde nos
desenvolvemos todos los días. Omnipresencia. Los nuevos instrumentos de información, o al
menos sus contenidos, los encontramos por doquier, forman parte del escenario público
contemporáneo (son en buena medida dicho escenario) y también de nuestra vida privada.
Nuestros abuelos (o bisabuelos, según el rango generacional en el que estemos ubicados) fueron
contemporáneos del surgimiento de la radio, se asombraron con las primeras transmisiones de
acontecimientos internacionales y tenían que esperar varios meses a que les llegara una carta del
extranjero; para viajar de Barcelona a Nueva York lo más apropiado era tomar un buque en una
travesía de varias semanas. La generación siguiente creció y conformó su imaginario cultural al
lado de la televisión, que durante sus primeras décadas era sólo en blanco y negro, se enteró con
pasmo y gusto de los primeros viajes espaciales, conformó sus preferencias cinematográficas en la
asistencia a la sala de cine delante de una pantalla que reflejaba la proyección de 35mm y ha
transitado no sin asombro de la telefonía alámbrica y convencional a la de carácter celular o móvil.
Los jóvenes de hoy nacieron cuando la difusión de señales televisivas por satélite ya era una
realidad, saben que se puede cruzar el Atlántico en un vuelo de unas cuantas horas, han visto más
cine en televisión y en video que en las salas tradicionales y no se asombran con la Internet porque
han crecido junto a ella durante la última década: frecuentan espacios de chat, emplean el correo
electrónico y manejan programas de navegación en la red de redes con una habilidad literalmente
innata. Esa es la Sociedad de la Información. Los medios de comunicación se han convertido en el
espacio de interacción social por excelencia, lo cual implica mayores facilidades para el
intercambio de preocupaciones e ideas pero, también, una riesgosa supeditación a los consorcios
que tienen mayor influencia, particularmente en los medios de difusión abierta (o generalista, como
les llaman en algunos sitios). Irradiación. La sociedad contemporánea también se distingue por la
distancia hoy prácticamente ilimitada que alcanza el intercambio de mensajes. Las barreras
geográficas se difuminan; las distancias físicas se vuelven relativas al menos en comparación con
el pasado reciente. Ya no tenemos que esperar varios meses para que una carta nuestra llegue de
un país a otro. Ni siquiera debemos padecer las interrupciones de la telefonía convencional. Hoy
en día basta con enviar un correo electrónico, o e-mail, para ponernos en contacto con alguien a
quien incluso posiblemente no conocemos y en un país cuyas coordenadas tal vez tampoco
identificamos del todo. Velocidad. La comunicación, salvo fallas técnicas, se ha vuelto instantánea.
Ya no es preciso aguardar varios días, o aún más, para recibir la respuesta del destinatario de un
mensaje nuestro e incluso existen mecanismos para entablar comunicación simultánea a precios
mucho más bajos que los de la telefonía tradicional. Multilateralidad / Centralidad. Las
capacidades técnicas de la comunicación contemporánea permiten que recibamos información de
todas partes, aunque lo más frecuente es que la mayor parte de la información que circula por el
mundo surja de unos cuantos sitios. En todos los países hay estaciones de televisión y radio y en
muchos de ellos, producción cinematográfica.. Sin embargo el contenido de las series y los filmes
más conocidos en todo el mundo suele ser elaborado en las metrópolis culturales. Esa tendencia
se mantiene en la Internet, en donde las páginas más visitadas son de origen estadounidense y,
todavía, el país con más usuarios de la red de redes sigue siendo Estados Unidos. Interactividad /
Unilateralidad. A diferencia de la comunicación convencional (como la que ofrecen la televisión y
la radio tradicionales) los nuevos instrumentos para propagar información permiten que sus
usuarios sean no sólo consumidores, sino además productores de sus propios mensajes. En la
Internet podemos conocer contenidos de toda índole y, junto con ello, contribuir nosotros mismos a
incrementar el caudal de datos disponible en la red de redes. Sin embargo esa capacidad de la
Internet sigue siendo poco utilizada. La gran mayoría de sus usuarios son consumidores pasivos
de los contenidos que ya existen en la Internet. Desigualdad. La Sociedad de la Información
ofrece tal abundancia de contenidos y tantas posibilidades para la educación y el intercambio entre
la gente de todo el mundo, que casi siempre es vista como remedio a las muchas carencias que
padece la humanidad. Numerosos autores, especialmente los más conocidos promotores de la
Internet, suelen tener visiones fundamentalmente optimistas acerca de las capacidades igualitarias
y liberadoras de la red de redes (por ejemplo Gates: 1995 y 1999 y Negroponte, 1995). Sin
embargo la Internet, igual que cualquier otro instrumento para la propagación y el intercambio de
información, no resuelve por sí sola los problemas del mundo. De hecho, ha sido casi inevitable
que reproduzca algunas de las desigualdades más notables que hay en nuestros países. Mientras
las naciones más industrializadas extienden el acceso a la red de redes entre porcentajes cada vez
más altos de sus ciudadanos, la Internet sigue siendo ajena a casi la totalidad de la gente en los
países más pobres o incluso en zonas o entre segmentos de la población marginados aún en los
países más desarrollados. Heterogeneidad. En los medios contemporáneos y particularmente en
la Internet se duplican –y multiplican– actitudes, opiniones, pensamientos y circunstancias que
están presentes en nuestras sociedades. Si en estas sociedades hay creatividad, inteligencia y
arte, sin duda algo de eso se reflejará en los nuevos espacios de la Sociedad de la Información.
Pero de la misma manera, puesto que en nuestras sociedades también tenemos prejuicios,
abusos, insolencias y crímenes, también esas actitudes y posiciones estarán expresadas en estos
medios. Particularmente, la Internet se ha convertido en foro para manifestaciones de toda índole
aunque con frecuencia otros medios exageran la existencia de contenidos de carácter agresivo o
incómodo, según el punto de vista de quien los aprecie. Desorientación. La enorme y creciente
cantidad de información a la que podemos tener acceso no sólo es oportunidad de desarrollo social
y personal. También y antes que nada, se ha convertido en desafío cotidiano y en motivo de
agobio para quienes recibimos o podemos encontrar millares de noticias, símbolos, declaraciones,
imágenes e incitaciones de casi cualquier índole a través de los medios y especialmente en la red
de redes. Esa plétora de datos no es necesariamente fuente de enriquecimiento cultural, sino a
veces de aturdimiento personal y colectivo. El empleo de los nuevos medios requiere destrezas
que van más allá de la habilidad para abrir un programa o poner en marcha un equipo de cómputo.
Se necesitan aprendizajes específicos para elegir entre aquello que nos resulta útil, y lo mucho de
lo que podemos prescindir. Ciudadanía pasiva. La dispersión y abundancia de mensajes, la
preponderancia de los contenidos de carácter comercial y particularmente propagados por grandes
consorcios mediáticos y la ausencia de capacitación y reflexión suficientes sobre estos temas,
suelen aunarse para que en la Sociedad de la Información el consumo prevalezca sobre la
creatividad y el intercambio mercantil sea más frecuente que el intercambio de conocimientos. No
pretendemos que no haya intereses comerciales en los nuevos medios –al contrario, ellos suelen
ser el motor principal para la expansión de la tecnología y de los contenidos–. Pero sí es pertinente
señalar esa tendencia, que se ha sobrepuesto a los proyectos más altruistas que han pretendido
que la Sociedad de la Información sea un nuevo estadio en el desarrollo cultural y en la
humanización misma de nuestras sociedades.

La sociedad contemporánea es expresión de las realidades y capacidades de los medios de

comunicación más nuevos, o renovados merced a los desarrollos tecnológicos que se consolidaron
en la última década del siglo: la televisión, el almacenamiento de información, la propagación de
video, sonido y textos, han podido comprimirse en soportes de almacenamiento como los discos
compactos o a través de señales que no podrían conducir todos esos datos si no hubieran sido
traducidos a formatos digitales. La digitalización de la información es el sustento de la nueva
revolución informática. Su expresión hasta ahora más compleja, aunque sin duda seguirá
desarrollándose para quizá asumir nuevos formatos en el mediano plazo, es la Internet.

Lo anterior hace posible entender a la globalización como una serie de procesos multidireccionales
y no simplemente como la internacionalización de culturas y mensajes que solían estar apartados
unos respecto de otros. Giddens recuerda cómo "la globalización presiona no sólo hacia arriba,
sino también hacia abajo, creando nuevas presiones para la autonomía local". En Internet entre
otras formas de intercambio surgen nuevos modos de solidaridad, desde las cadenas de mensajes
hasta la coordinación de protestas o adhesiones respecto de las más diversas causas. Y también
aparecen nuevas formas de aislamiento, tanto entre las personas como entre las naciones.

Por otro lado, especialmente vista desde la perspectiva económica, tenemos la influencia del
conocimiento en la sociedad contemporánea. La generación y utilización eficaz del conocimiento
constituye un factor de desarrollo económico de importancia creciente. Sin embargo, la sola
existencia del conocimiento no garantiza el cambio y la innovación de las organizaciones y de
nuestros países. La capacidad de una sociedad para incorporar la ciencia y la tecnología como
factores dinámicos para su progreso depende de condiciones políticas, económicas y sociales que
la ciencia misma no puede crear. La competitividad que se sustenta en la capacidad de generar y
difundir el progreso técnico -competitividad estructural- se caracteriza como un fenómeno cuya
emergencia depende sistemáticamente de fenómenos de menor nivel que se generan como
resultado del funcionamiento de los sistemas educativo, productivo, y de ciencia y tecnología, de
las interrelaciones entre ellos, y de su interacción con el resto del sistema social. En este trabajo se
profundiza en la caracterización de las condiciones estructurales que deben darse para la
emergencia de la competitividad. Cuatro niveles de análisis de la estructura de la economía social -
los niveles micro, meso, meta y macro- son considerados. La articulación orgánica y de orden
estructural que debe darse entre los sistemas productivo, educativo, y de investigación y desarrollo
se conceptualiza y “diseña” en el nivel meso, y se operacionaliza en el nivel micro. Las acciones
conjuntas en los niveles meso y micro son posibles gracias a condiciones adecuadas en los niveles
macro y meta. Para cada uno de los niveles considerados se requieren políticas y estrategias cuya
operacionalización es necesaria para garantizar las relaciones de orden estructural que deben
darse al interior de cada nivel, y entre niveles, en un esfuerzo por contribuir a la clarificación de la
estructura organizacional requerida para viabilizar la innovación tecnológica y el cambio de
nuestras organizaciones.

Las economías más avanzadas basan su barrera de competitividad cada vez en mayor grado en la
generación y utilización eficaz del conocimiento. La investigación científica y tecnológica, en su
calidad de actividad generadora de conocimiento, es un componente esencial de la competitividad
económica. Sin embargo, la aplicación social de este conocimiento depende de diversos aspectos
y condiciones que ni la ciencia ni la tecnología por sí mismas pueden crear.

La generación en un país de fuentes perdurables de ventaja comparativa en relación con otros

países debe sustentarse en una estrategia de desarrollo basada en conocimiento científico
moderno, que visualice la participación en la dinamización de la frontera de la innovación como un
elemento fundamental de dicha estrategia. Por lo tanto, debe fundamentarse sobre un conjunto de
políticas que favorezcan el desarrollo de capacidades científico-tecnológicas endógenas, así como
la inserción y asimilación de éstas de manera efectiva en la economía como elemento clave de
fortalecimiento del sector productivo. Condiciones estructurales determinadas son necesarias para
hacer esto posible.

Tanto las exigencias económicas, tecnológicas y cognoscitivas de la nueva sociedad implica

directamente el surgimiento de las comunidades nootrópicas. Esta comunidad requiere un análisis
más detallado para comprender la nueva realidad social que está surgiendo y en las cuales
actuarán las profesiones o disciplinas futuras.

Se dice que cuanto más y mejor acceso tengamos a la información, seremos más sabios y más
ricos. De hecho, a quienes es más probable que les suceda tal cosa es a quienes viven dentro de
comunidades nootrópicas, esto es, comunidades orientadas a desarrollar procesos basados en el
conocimiento o generadores de conocimiento, porque –una vez más conviene insistir en ello- lo
esencial no es la información, sino la cantidad y clase de conocimiento que ésta contiene. Siempre
que nos refiramos a procesos cognitivos, no a mera comunicación social, es preciso admitir la
supremacía del conocimiento sobre la información.

Hablemos de la noosfera, a la que subdividiré a efectos didácticos en tres estructuras. Podemos

asumir como una metáfora útil que todas las ideas, obras de arte, lenguas, ideologías, músicas,
poemas, ecuaciones matemáticas, fórmulas químicas, teorías, datos registrados sobre la
Naturaleza, diseños, textos, fotografías, religiones, ritos, mitos, ..., constituyen la primera estructura
noosférica: es el reservorio del conocimiento, el territorio universal de los productos de la
inteligencia humana. Hagamos la hipótesis de que es aproximadamente factible contar con
registros de todos los ítems de dicho reservorio.

Bien mirado, el entorno artificial en el que viven los humanos es otra estructura de la noosfera, ya
que sus elementos tangibles, siempre renovables, sean viviendas, muebles, iglesias, puentes,
aviones, fábricas, redes eléctricas, carreteras, ordenadores, lentes de contacto, instrumentos
musicales, sean procesos u organizaciones sociales, proceden de la aplicación del conocimiento.
En particular, el instrumental técnico, científico e industrial forma la tecnosfera, un mundo de
“paquetes” de conocimiento integrado, que es algo así como una proyección material de la
noosfera.

El conocimiento, con independencia de su campo de especialización y haciendo salvedad de cómo

quede fijado en objetos materiales, se maneja, expresa, registra y difunde muy habitualmente por
un grupo de signos, al que podemos llamar neutralmente información. Es por esa razón que la
infotecnología, o tecnología de la información y de las comunicaciones, si se prefiere, juega un
papel capital en el progreso del conocimiento y en el desarrollo de la tecnosfera, de la que forma
parte.

Por último, unas cuantas copias sueltas y personalizadas de algunas pequeñas parcelas de la
noosfera-reservorio habitan en cada momento en la mente de cada ser humano, de modo que
podría decirse que asintóticamente existe una copia completa de la noosfera en la humanidad viva,
sólo que fragmentada irregularmente en miles de millones de mentes. Es la tercera estructura.
Armados con esos fragmentos, los humanos se organizan para acomodarse a su entorno social y
ambiental o para transformarlo, contribuyendo en muchos casos a enriquecer la noosfera, cada día
más frecuentemente, todo hay que decirlo, con fines lucrativos.

De lo expuesto hasta aquí podemos resumir que la noosfera, esto es, los conocimientos en sentido
amplio, constituye un conjunto dinámico formado por tres estructuras: a) los registros del
conocimiento (noosfera-reservorio); b) el entorno artificial producido por la aplicación del
conocimiento (a destacar la noosfera-tecnosfera); y c) las copias vivas, fragmentarias,
especializadas y diminutas, que bullen activas en las mentes de los humanos, con las que éstos
difícilmente pueden afrontar, solos, el crecimiento exponencial de los dos primeros, por lo demás
en gran medida debido paradójicamente a la fragmentación sistemática del saber humano en
currículos o especialidades. Dicho crecimiento, tanto en cuanto a su diversidad –llamémosla
noodiversidad-, como en cuanto al número increíble de sus componentes y a la complejidad de
muchos de ellos, lleva a la Humanidad actual a una era de complejidad y a nosotros a
preguntarnos si los humanos sabrán compatibilizar su aportación continuada al desarrollo de la
noosfera con una gestión adecuada de la complejidad resultante. Cabe subrayar a este respecto
que los cambios potenciales secundarios a la explosión y aplicación sistemática del conocimiento
desbordan largamente la capacidad humana individual de comprensión y asimilación.

Hipotéticamente, la noosfera-reservorio está siempre más o menos disponible, prácticamente en

régimen de autoservicio universal, para todos los seres humanos, pero lo cierto es que hay
comunidades que, por libre elección de sus componentes, se han desarrollado más
nootrópicamente que otras y hoy ostentan posiciones de liderazgo, cultivando además parcelas
reservadas de la noosfera en provecho propio, cuyos productos venden a otras comunidades
deficitarias. Han implementado resortes sociales, instrumentos políticos y materiales, recursos y
sistemas “atractores” para incentivar y facilitar los procesos relacionados con el conocimiento, bien
sea acceso a él, almacenaje, difusión, creación, debate, utilización: Bibliotecas, museos,
infraestructuras técnicas, conservatorios musicales, teatros, campos deportivos, universidades,
centros de saber, academias eruditas, laboratorios y centros de I + D, instituciones culturales,
colegios profesionales, fundaciones, publicaciones, leyes, iniciativas institucionales, partidas
presupuestarias, empresas que transforman conocimiento en valor, etcétera. Han comprendido
que la noosfera es no sólo la fuente del desarrollo intelectual y cultural, sino que podía convertirse
también en la principal fuente de riqueza individual y colectiva.

Ahora, describamos lo anterior en clave antropológica. Según Arsuaga (El collar del neandertal),
los humanos, a partir del Homo habilis, nos hemos especializado en la inteligencia, hemos creado
“un sistema revolucionario de transmitir información, el manejo de símbolos, el lenguaje articulado”.
No sé lo que dirán los paleoantropólogos ante mi osadía, pero creo que el despliegue de esa
capacidad (noos) está llevando a los humanos más evolucionados a agruparse y diferenciarse en
comunidades de economía productiva basada en el cultivo de los campos del conocimiento, a la
que podríamos llamar noocultura.

El conocimiento se cultiva, también se fabrica, como asimismo se fabrican las herramientas y

técnicas para cultivarlo o fabricarlo, y con él se inventan y fabrican todos los artefactos que
componen nuestro entorno artificial, igual que se crean instituciones, procedimientos y artes. Como
cualquier ser vivo, el humano forma parte de la biosfera, pero con su inteligencia simbólica
construye y reconstruye un mundo propio y aparte, la noosfera, poblado de seres tangibles –
automóvil, lentillas– e intangibles –teoría, fórmula química, música, poema, sistema de
numeración– en el que habita y con el que coevoluciona.

El centro, ya no único pero sí último, de producción y explotación de la noosfera son las mentes
humanas. La mente, al momento de nacer, no contiene nada de la noosfera, pero, si se conecta
vital o socialmente a ésta, irá guardando algo de ella, copias personalizadas sin duda, mejores o
peores. Los seres humanos aprenden de otros seres humanos por imitación o repitiendo acciones
ya probadas hasta conseguir ciertas destrezas. Sin embargo, los genuinos canales multiplicadores
del conocimiento han sido los contenedores portables de información, especialmente el libro
impreso. Las medidas de instrucción pública para difundir entre la población las artes de leer y
escribir, y, luego, sucesivas disposiciones para aumentar una y otra vez sus niveles educativos,
han hecho el resto. Ahora, cuando hemos estabilizado la noción de aprendizaje permanente, nos
cuesta trabajo creer que en pleno siglo XV eran pocos los reyes y nobles que supieran leer y
escribir.

Así pues, en las sociedades desarrolladas actuales adquirir copias mentales de la noosfera se ha
convertido en una necesidad individual permanente, y perentoria, al margen de que para muchos
pueda ser circunstancialmente también un placer. Bajo muy diversos grados, formas y categorías,
las sociedades actuales son todas sociedades de conocimiento y sociedades de información,
simplemente por una cuestión de evolución. Dado que sólo es operativo el conocimiento que se
construye en la mente (o en alguno de sus derivados), el proceso individual –y por extensión el
grupal o societario– de extraer conocimiento de la información noosférica deviene en dispositivo
social básico.

En el año 1991 se publicó en Claves de Razón Práctica un extenso artículo titulado “La sociedad
informatizada: Apuntes para una patología de la técnica”, en el que, para analizar, entre otros, los
efectos de la hiperinformación, dibujaba un flujograma básico de los procesos individuales
cognoscitivos que transforman la información que contiene conocimiento en conocimiento
adquirido, y luego, en una fase posterior y disociada, aplican este conocimiento en algún tipo de
acción. No deje el lector de observar que el análisis de entonces, incluía de modo explícito la
acción. Con la perspectiva actual, y las reflexiones del presente, en conjunto podría constituir la
base para un modelo general de los flujos de información y conocimiento en la “nueva” economía,
también llamada economía del conocimiento o economía creativa.

La relación conceptual de la información con el conocimiento es especial y confusa –Edgar Morin

diría que es una relación de complementariedad, concurrencia y antagonismo–, pero lo que
quisimos resaltar es fundamentalmente su dependencia respecto del observador o receptor. Ya
que antes hablábamos de libros, imaginemos, a título de ejemplo, que tomamos uno cualquiera
que exponga un ensayo minucioso sobre los orígenes y evolución del universo físico. Desde el
punto de vista de un observador neutral, ese libro es en primera aproximación sólo un extenso
grupo de símbolos, que expresa de forma ordenada el saber de su autor y lo registra en la
noosfera. Precisamente, su autor ha utilizado ciertas agrupaciones de signos, tales como palabras,
fórmulas, imágenes y esquemas, para pulir, ordenar y codificar sus teorías y transmitirlas a los
demás. Pero, desde el punto de vista de la noosfera, entendida en su acepción de inventario del
conocimiento de la Humanidad, ese ensayo es un registro informativo de conocimiento, y por ello lo
computamos como conocimiento. Ahora bien, desde el punto de vista de un posible lector, ese
ensayo se ve –más allá de sus códigos lingüísticos-, bien como un paquete de información
incomprensible, si el lector es totalmente ignorante, bien como un paquete de información que
parece contener un conocimiento interesante, merecedor del esfuerzo de estudiarlo, descodificarlo
y asimilarlo. El segundo lector posee, de entrada, un nivel de conocimientos que lo capacita
potencialmente para aplicar las claves que descodifican los significados de los conceptos que
componen el conocimiento contenido en esa información y está dispuesto a hacer el esfuerzo para
metabolizarla e incorporarla como conocimiento propio, adaptado a sus características
intelectuales. Dicho sea como inciso, parte del conocimiento previo y del esfuerzo necesarios
pueden incluir la traducción de otra lengua, hoy habitualmente el inglés, a la suya propia. Al final
del esfuerzo, el lector se habrá convertido en poseedor, ciertamente no exclusivo, de una copia
mental de un pedazo de conocimiento almacenado en la noosfera.

Así, el proceso cognoscitivo puede proseguir y transformarse en recurso para la acción, y en

general lo hace. Recurriendo posteriormente a otros conocimientos ya adquiridos o acopiando
otros nuevos si fueran necesarios y aportando más esfuerzo y resortes diversos disponibles, que
podrían incluir cooperación con otros individuos, el sujeto considerado terminará desarrollando
acciones con finalidades muy variadas, que, sin duda, dejan su huella en el mundo. Es corriente
que tales acciones se repitan después una y otra vez sin necesidad de procesar nuevos
conocimientos, de hecho en esto radica la eficacia.

En el esquema descrito se recorre una secuencia general de etapas y elementos, que

enumerativamente son: a) información/conocimiento procedente de la noosfera-reservorio; b)
conocimientos previos y esfuerzo por parte del individuo; c) conocimiento adquirido, compuesto por
una cierta “copia” mental de alguna parcela de la noosfera; d) más esfuerzo; y f) acción.

Los resultados de este flujo de etapas y sus características dependerán del grado de conocimiento
y del grado de esfuerzo involucrados en cada circuito personal, del número y agrupaciones de
circuitos, y del tipo y variedad de acciones. Desde el punto de vista de una sociedad concreta,
cuanto mayor y más variado sea el número de sus ciudadanos que desarrollen procesos
cognoscitivos que requieran altos grados de conocimiento y esfuerzo, y cuanto mayor sea el
número, volumen y calidad de comunidades enfocadas a un objetivo común, mayor será su nivel
de nootropismo, y más intensiva será como sociedad del conocimiento. Un ejemplo de sociedad de
conocimiento de baja intensidad, y por tanto una sociedad reproductora, imitativa, débilmente
nootrópica, es aquella en que se realicen mayoritariamente procesos con conocimientos
elementales y bajos esfuerzos, por mucha información que circule, como es el caso conocido del
consumo masivo de los medios de comunicación audiovisual, típicamente pasivos.

Como corolario de lo dicho, se deduce la conveniencia de que las fuerzas sociales acuerden
reforzar las siguientes pautas: Acceso fácil y universal a la información; mejora de los niveles de
cualificación y educación; motivación y racionalización de los esfuerzos; estimulación de las
iniciativas orientadas a integrar cuantos procesos cognoscitivos sean necesarios para acometer
acciones colectivas superadoras de los efectos perniciosos producidos por la fragmentación del
conocimiento; canalización del mayor número posible de acciones hacia el enriquecimiento
sistemático de las tres estructuras noosféricas.

Antes, las comunidades vivían aisladas unas de otras durante años, durante siglos o siempre.
Ahora, el mundo se ha transformado en un espacio social que se recorre informativamente en
segundos y en un espacio físico que se cubre en horas (o en segundos). Fuerzas económicas,
técnicas y políticas de un poder antes desconocido gobiernan los flujos que modifican los estados
de ese mundo y de sus habitantes. En medio de las turbulencias y de tanta complejidad, los
cerebros humanos operan imprevisiblemente regidos por una mezcla misteriosa de racionalidad y
animalidad. La constitución de comunidades nootrópicas y el despliegue progresivo de la
noocultura no garantizan la práctica de la justicia, la virtud, la solidaridad o la sabiduría. De hecho,
la fragmentación del conocimiento, que conduce invariablemente a la superespecialización, es, en
primera instancia, sinónimo de ignorancia. Es seguro que de ese juego de fuerzas surgirá un nuevo
orden.

Hasta aquí la concepción filosófica, antropológica y sociológica de la sociedad contemporánea,

llamada sociedad del conocimiento, que sustenta teóricamente, y fácticamente, las investigaciones
que agrupan este compendio de trabajos de investigación denominado LA CONTABILIDAD EN LA
SOCIEDAD DEL CONOCIMIENTO. Investigaciones Icodeanas. Tomo I. Las Investigaciones
Icodeanas se publican con la finalidad de compartir los logros teóricos del Instituto Contabilidad y
Desarrollo (ICODE) y se incluyen los trabajos más significativos y relevantes de sus investigadores.

El tomo I de estas investigaciones incluye cuatro trabajos a saber: FUNDAMENTOS

EPISTEMOLÓGICOS DE LA CIENCIA CONTABLE. Bases del Programa de Investigación
Icodeana, del Prof. Zósimo De la Cruz Sullca. Aquí se plantea que cada disciplina científica tiene
su objeto de estudio y métodos específicos para producir y aceptar conocimientos. Lo que se diga
y cómo se diga, así como la manera peculiar de proceder para generar y aceptar conocimientos,
todo esto, son cuestiones peculiarmente científicas, y cada disciplina desarrolla sus propios
procedimientos, sus propios métodos. Pero algo común a todas las disciplinas es que deben
delimitar cierto campo de estudio y proceder de esta cierta manera para obtener conocimiento
acerca de su campo de estudio, par lo cual siempre es necesario contar con ciertos recursos
metodológicos y instrumentos teóricos estructuradas en la Epistemología.

Seguir un método significa tener un procedimiento sistemático para proponer hipótesis o teorías
que pretenden ofrecer conocimiento del mundo y para aceptar o rechazar esas hipótesis o esas
teorías como genuino o auténtico conocimiento del mundo.

Cualquiera que sean las reglas metodológicas, y cualquiera que sea su rango de generalidad o
especificidad, las reglas existen y se supone que los científicos deben seguirlas si quieren obtener
determinados fines.

Ahora bien, los métodos de las ciencias, aun si los entendemos en el sentido estrecho como
conjunto de reglas que en su totalidad expresan un procedimiento para obtener ciertos fines,
presuponen otros dos tipos de elementos fundamentales, a saber, las creencias y conocimientos
previos, por una parte, y valores, por otra.

Una idea central, cada vez más aceptada en la epistemología contemporánea, es que los fines y
los valores de la investigación científica no siempre han sido los mismos. Los fines y los valores de
la investigación científica no están fijos ni son inmutables. Así como las creencias y los
conocimientos sustantivos que producen las ciencias han cambiado a los largo de la historia,
también han cambiado los fines los valores en función de los cuales se desarrolla la investigación
científico.

La realidad actual, en el ámbito contable se caracteriza por los intentos de elaboración de una
estructura teórica que unifique la contabilidad en un intento integrador de las distintas subáreas
contables específicas, en vez de un conjunto de convenciones defectuosamente conectadas. Este
fenómeno no surge por el azar, sino es consecuencia lógica de todo un proceso histórico.

La ciencia es el conjunto de conocimientos científicos estructurados como un sistema hipotético

deductivo, es decir, conocimientos objetivos, verdaderos, universales y necesarios, comunicables.
Esto es ciencia auténtica. La única manera o estrategia de desarrollar a la contabilidad es
convertirla en ciencia contable auténtica. No discutiendo en qué normas nos ponemos de acuerdo,
sino fundamentando cuales de los supuestos son científicos. La implicación inmediata de tal salida
es la exigencia de realizar investigaciones científicas en contabilidad, por un lado, y, por otro lado,
realizar investigaciones metateóricas que permitan la construcción o reconstrucción de la ciencia
contable.

Lo anterior implica un trabajo de investigación metateórica sobre los fundamentos epistemológicos

de la ciencia contable auténtica, que no ha sido discutida con seriedad en la comunidad académica
internacional contable, pues todavía se adolece de la formación rigurosa que exige ésta tarea en el
ámbito epistemológico. Los eventos académicos internacionales están dedicados con prioridad a
temas o áreas que implican la labor profesional del contador en cada nuevo entorno
socioeconómico mundial. Pero la discusión teórica y epistemológica está casi abandonada.

El segundo trabajo titulado APROXIMACIONES TEÓRICAS Y METODLÓGICAS

INTERDISCIPLINARIAS A LA CONTABILIDAD DEL CONOCIMIENTO del CPC. Jesús Capcha
Carbajal, sostiene que con la irrupción y desarrollo de las nuevas tecnologías se están produciendo
una serie de cambios estructurales, a nivel económico, laboral, social, educativo, político, de
relaciones. En definitiva, se está configurando la emergencia de una nueva forma de entender la
cultura y la realidad socioeconómica. En esta coyuntura, la información y el conocimiento aparecen
como los elementos clave, aglutinadores, estructuradores de este tipo de sociedad.

En este contexto, la Contabilidad del Conocimiento es una técnica, en emergencia, que permite la
descripción mensurable del conocimiento, como entidad biplanar: la estructura creencial y de la
estructura mental, relevante y adecuado que posee una organización para el cumplimiento de sus
fines y objetivos. La estructura creencial se manifiesta en forma de un complejo cognitivo que está
constituido por los datos, la información y el saber. Y la estructura mental se manifiesta en forma
de proceso cognitivo que está constituido por los estados, los acontecimientos y los hechos
cognitivos. Ambas estructuras constituyen una base del conocimiento y ésta para ser gestionada
deberá ser medida. Dicha medición, cuando se trata de los sistemas artificiales como las
organizaciones o empresas es deseable que sea contable si queremos identificar la eficiencia o
ineficiencia de tal conocimiento o funcionamiento empresarial.

Cómo hacer factible dicha medición es la tarea de la contabilidad del conocimiento. La medición de
la estructura creencial y mental sólo es posible mediante la jerarquización de los conocimientos y el
análisis de los niveles de conocimiento. El resultado de la aplicación de la jerarquización y
nivelación permiten describir y explicar el proceso y el complejo cognitivos, en algún elemento de
aquellos. Y esto permite establecer los indicadores más significativas del conocimiento en cuestión.
La descripción de la metodología y del proyecto metrológico de la contabilidad del conocimiento se
realiza en términos semiaxiomático o informalmente axiomáticos. Lo anterior es viable si
analizamos el funcionamiento de la contabilidad del conocimiento a través de la teoría de la
inteligencia híbrida.

Por otro lado, debemos dejar constancia que la propuesta se nutre de muchas investigaciones,
entre los más importantes tenemos el Proyecto Meritum y el Modelo Intellectus. Por eso, hacemos
una presentación resumida de sus propuestas y luego mostrar nuestras diferencias tanto
metodológicas, conceptuales y epistemológicas (teóricas).

La tercera investigación denominada AUDITORIA CONTABLE DEL CAPITAL INTELECTUAL.

Fundamentos y Metodología del CPC Víctor de la Cruz Cerrón plantea la tesis de que si aceptamos
que el objetivo de las empresas es la creación de valor para el accionista, deberíamos evaluar a
partir de dicha hipótesis la utilidad de la información financiera y no financiera presentada por una
organización a los usuarios de la misma.

Las críticas que las distintas disciplinas de la administración han venido realizando a las prácticas
contables desde hace varias décadas, por no cumplir a cabalidad con el objetivo señalado, se han
profundizado en el último lustro, a partir de la aceptación que estamos viviendo una transición
hacia una nueva economía global basada en el conocimiento.

Los criterios para construir riqueza, parafraseando a Lester Thurow, están cambiando. La gestión
de los activos intangibles se ha convertido en la principal fuente de competitividad de las empresas
y de los países. La creación y desarrollo de los activos intangibles (marcas, patentes, investigación
y desarrollo, carteras de clientes, conocimientos y su gestión en la empresa, procesos, etc.) se ha
convertido en la principal fuente creadora de valor para las compañías. Capital Intelectual se le ha
denominado a este proceso de crear y desarrollar activos intangibles.

¿Cuál es el problema? Dice L.Thurow: El conocimiento es la nueva base de la riqueza. Nunca lo

había sido. En el pasado, cuando los capitalistas hablaban de su riqueza se referían a las fábricas,
a los equipamientos y a los recursos naturales que poseían. En el futuro, cuando los capitalistas
hablen de su riqueza estarán refiriéndose al control que poseen sobre el conocimiento. Si se habla
de “poseer” capital, equipamientos o recursos naturales, el concepto de “posesión” (tener un activo
desde nuestra perspectiva contable) es claro.

En este marco, las asignaciones de recursos en la economía entre las distintas empresas, regiones
y países, empiezan a basarse en conceptos y criterios que difieren del pasado. Difieren en
contenido y en velocidad. Tenemos más información disponible, pero menos tiempo para decidir.
Los riesgos y las oportunidades aumentan exponencialmente y viajan a la velocidad de la luz. En
este contexto, los informes financieros, siguen jugando un papel crucial en la asignación de
recursos en la economía. Su adaptación a las nuevas demandas y su comprensión por todos los
agentes intervinientes, adquiere una importancia crucial.

¿Estamos los contadores preparados para responder a estos retos o tienen razón los profesionales
de otras disciplinas al decirnos que hemos perdido el tren de la nueva economía? Frente a esta
problemática estamos todos preocupados, pues depende de nosotros salir a derrotar el problema
con alternativas ingeniosas.

Finalmente tenemos la investigación titulada EL CONTADOR COMO GENERADOR DE CAPITAL

INTELECTUAL, del CPC. Hernán Capcha Carbajal. El contexto actual esta caracterizado por la
aceleración del cambio, que se ha constituido en el motor del desarrollo científico y tecnológico,
esto se hace patente en el nuevo entorno digital de los negocios, en estas condiciones las
empresas deben aprender a adaptarse a los continuos cambios y que las clases de organización
de antaño son las que menos probabilidades tienen de dominar el mañana, el nuevo entorno
también significa nuevos requerimientos y para satisfacerlos la administración moderna debe lograr
que los elementos interdependientes busquen el logro de la EXCELENCIA TOTAL, en este
contexto es cuando mas se hacen notar las debilidades y limitaciones del actual modelo contable,
diseñado para las empresas de siglos anteriores, especialmente porque son históricas y no
permiten valorar los activos intangibles lo cual impide gestionar el capital intelectual, asimismo los
riegos a los cuales se enfrenta la empresa no son revelados por los estados contables, esto se
origina en la decadencia del marco conceptual o teórico vigente es decir el paradigma contable de
utilidad (se orienta a brindar la mayor utilidad posible a la toma de decisiones), debemos mencionar
los otros dos paradigmas anteriores al mencionado tales como el paradigma del beneficio
económico ( que tiene como objetivo el conocer la realidad económica) y anterior a éste el
paradigma de registro o legalista con el cual se inicio la contabilidad formalmente( el objetivo
principal era suministrar datos al propietario sobre su situación acreedora y deudora). A todo lo
mencionado debemos precisar las implicancias de desarrollar un nuevo modelo contable, se debe
evaluar las carencias detectadas en prácticas actualmente vigentes y las dificultades que tienen los
destinatarios de la información contable y proponer caminos para superarlos, esto supone una
reconsideración al marco conceptual vigente, una evaluación a las normas contables a aplicar, el
replanteo del concepto de valor y la identificación de las nuevas necesidades del entorno
empresarial y profesional.

En este panorama cómo el contador publico puede realizar cambios y tomar acciones que le
permitan participar de manera decisiva en la generación del capital de su cliente, y para ello el
propio contador debe empezar por desarrollar su capital intelectual, medirlo y luego gestionarlo,
para ello planteamos que la herramienta del BSC aplicado al Contador publico como individuo
tendrá como efecto positivo una mejora en la generación de capital intelectual en sus clientes. Para
ello el contador publico debe cumplir actividades generadoras de capital intelectual mediante su
incursión en el desempeño profesional en otras áreas afines y de actualidad, para ello el contador
al igual que las empresas deben prepararse y desarrollarse en ambientes competitivos, asimismo
debemos mencionar que en el XXIV CIC Uruguay 2001se planteo el proyecto COGNITOR que
equivale a un administrador de capital intelectual. El BSC decíamos que se presta como
herramienta de medición del capital intelectual del contador por cuanto se puede aplicar en las
cuatro perspectivas teniendo presente que la perspectiva financiera se refiere en este caso a la
satisfacción de necesidades en el ámbito profesional, social, familiar y personal. La perspectiva del
cliente en el que se identifican los segmentos de clientes y de mercado, también se encuentra la
perspectiva del proceso interno y la de formación y crecimiento que implica el hábito de la
educación continua, el compromiso por el auto desarrollo y la motivación.

En síntesis la temática del presente volumen de las investigaciones icodeanas abarca desde la
epistemología hasta la formación, desde la teoría hasta las propuestas técnicas. Esta forma de
percibir nuestro trabajo investigativo es el resultado de una filosofía sistémica y rigorista que busca
en todo el bagaje cultural de humanidad alguna intuición que repercuta en el avance científico de la
contabilidad contemporánea, ello implica una actitud científica de no exclusión de las reflexiones.

Para finalizar esta Introducción, he de manifestar, a nombre de todos los investigadores del
Instituto Contabilidad y Desarrollo, nuestra gratitud a cuantos nos han estimulado, directa o
indirectamente, a llevar a cabo las investigaciones, la evaluación y la redacción de la presente obra
con sus sugerencias, objeciones y consejos. En primer lugar, a los intelectuales de la comunidad
epistemológica, especialmente a Mario Bunge (Universidad Mc Gill, Canadá), Stephen French
(Universidad de Leeds, Inglaterra), Rom Harré (Universidad de Oxford, Inglaterra), Jesús Mosterín
(Universidad de Barcelona, España), Luis Villoro y León Olivé (Universidad Nacional Autónoma de
México), Juan Abugattas Abugattas, Luis Piscoya Hermoza, Arsenio Guzmán Jorquera y Holger
Saavedra (Universidad Nacional Mayor de San Marcos), Miguel Giusti, Ciro Alegría y Pablo
Quintanilla (Pontificia Universidad Católica del Perú), David Sobrerilla (Universidad de Lima),
Francisco Miró Quesada Cantuarias (Sociedad Peruana de Filosofía) quienes nos han hecho llegar
valiosas indicaciones. En segundo lugar, agradecemos a los académicos del área contable,
especialmente a CPA Leonardo Rodríguez (Cuba en el exilio), CPA Enrique Zamorano García
(México), CPA Víctor Abreú Páez (Rep. Dominicana), Jorge Tua Pereda (España), CPA Guillermo
León Martínez Pino y Rafael Franco (Colombia), Juan Carlos Viegas y María del Carmen
Rodríguez de Ramírez (Argentina), Víctor Vargas Calderón y Oscar Pajuelo Ramírez (Perú) y
muchos compatriotas de la comunidad contable.

Con la esperanza de que seguiremos recibiendo las sugerencias y críticas de nuestros lectores
ponemos a consideración de la comunidad académica contable nacional e internacional el
presente esfuerzo intelectual colectivo.

Prof. Zósimo DE LA CRUZ SULLCA

Director de Investigaciones del ICODE
FUNDAMENTOS EPISTEMOLÓGICOS DE LA CIENCIA CONTABLE
Bases Histórico-Conceptuales del Programa de Investigación Icodeana

Prof. ZÓSIMO DE LA CRUZ S.

SPE-UNMSM/INTERCIENCIAS-PERÚ
Director de Investigaciones del ICODE
zdelacruzfil@hotmail.com

1. INTRODUCCIÓN.

Puede concebirse la filosofía en general como una actividad reflexiva de segundo nivel respecto de
actividades reflexivas de primer nivel, es decir, de ciertos modos conceptualmente articulados con
que los seres humanos se enfrentan a la realidad. La filosofía tiene entonces como objeto de
estudio esas reflexiones previas; trata de analizarlas, interpretarlas, fundamentarlas, criticarlas, e
incluso a veces mejorarlas. Así, el modo religioso de enfrentarse a la realidad da lugar a la filosofía
de la religión; el modo moral, a la filosofía de la moral (o ética); el modo artístico, a la filosofía del
arte (o estética), etc.

Uno de los modos más efectivos, sorprendentes y “revolucionarios” de enfrentarse a la realidad ha

sido (al menos en los últimos cuatro siglos) el modo científico. Por ello no es de extrañar que la
filosofía de la ciencia (o epistemología) ocupe un lugar preeminente en la filosofía actual. Dada la
innegable influencia que ejerce la ciencia en nuestra cultura, es difícil negar la perentoriedad de
una reflexión filosófica sobre ella. A tal reflexión la denominamos “filosofía de la ciencia”.

Es conveniente en este punto hacer una aclaración terminológica, de trasfondo metodológico.

Entenderemos aquí por “ciencia” el conjunto de las disciplinas teóricas conocidas usualmente
como “ciencias empíricas o factuales”, es decir, aquellas disciplinas que tienen por objeto hechos
directa o indirectamente contrastables por la experiencia sensorial humana. Este rótulo incluye en
consecuencia tanto las llamadas “ciencias naturales”, las “ciencias sociales” como las llamadas
“ciencias socionaturales”. De hecho, el punto de vista metodológico general desde el cual se ha
configurado nuestra exposición es el de que no existe un “abismo ontológico” infranqueable entre
los objetos de estudio de esos tres grupos de disciplinas ni entre la naturaleza de sus conceptos,
teorías y métodos respectivos. Por supuesto que pueden detectarse diferencias metodológicas
importantes entre la física y la economía, pongamos por caso; pero es difícil argüir que ellas han
de ser necesariamente más profundas o radicales que las que se dan entre la física y la etología,
por un lado, o la economía y la teoría literaria, por otro. Es más, hoy día proliferan las áreas
disciplinarias con respecto a las cuales ni siquiera sus propios especialistas concuerdan en
adjudicarlas al campo de las ciencias naturales o al de las sociales; la psicología, la lingüística y la
geografía (por mencionar sólo algunos ejemplos) se encuentran claramente en esta situación. Así,
pues, cuando hablamos aquí de filosofía de la ciencia, nos referimos a la reflexión filosófica sobre
las ciencias naturales, sociales e “intermedias”.

La ciencia es un fenómeno cultural relativamente reciente en la historia de la humanidad, al menos

en comparación con otros modos de reflexión como el religioso o el moral. Incluso tomando un
punto de vista laxo, es difícil identificar claros ejemplos de ciencias empíricas antes del periodo
helenístico, y aun allí cum grano salis. Pero muchos más reciente, naturalmente, es la toma de
conciencia de que, con el surgimiento de las ciencias empíricas, se había producido un hecho
cultural esencialmente nuevo. Sólo entonces pudo concebirse una filosofía de la ciencia en sentido
estricto. Esta toma de conciencia filosófica no se produjo sino hasta fines del siglo XVIII. Quizá
pueda considerarse a Kant como el primer filósofo en quien podemos detectar algo parecido a la
filosofía de la ciencia en el sentido actual. Sin embargo, la filosofía de la ciencia de Kant
(esencialmente filosofía de la mecánica) se halla aún inextricablemente ligada a cuestiones más
tradicionales de teoría del conocimiento y metafísica. Es en el siglo XIX cuando aparecen autores
más concentrada y específicamente dedicados a nuestra disciplina: Comte, Wheeler, Mill, Mach,
Poincaré, Duhem fueron probablemente los más influyentes.

Ahora bien, tan sólo en el sigo XX alcanza la filosofía de la ciencia su madurez metodológica y
llega a institucionalizarse como disciplina relativamente autónoma. Para ello fue crucial que la
reflexión filosófica sobre la ciencia pudiera disponer de las herramientas conceptuales que había
forjado la generación inmediatamente anterior: la lógica formal, la teoría de conjuntos y, más en
general, los métodos semánticos de la filosofía analítica. Para ello fueron decisivos los trabajos de
Frege y Russell, principalmente. De esta confluencia de vectores (los intereses epistemológicos de
los autores decimonónicos mencionados por un lado, y nuevos métodos analítico-formales, por
otro) surgió el primer enfoque específico y autoconsciente de la filosofía de la ciencia en su etapa
de eclosión (en la década de 1920-1930): el positivismo lógico (empirismo lógico, en un sentido
más lato) del Círculo de Viena y grupos emparentados, como la Escuela de Berlín, la Escuela de
Varsovia y diversas figuras aisladas en los países anglosajones y escandinavos. Probablemente,
hoy en día ningún filósofo de la ciencia acepte los postulados específicos del positivismo lógico; sin
embargo, es innegable que el desarrollo posterior de la filosofía de la ciencia, e incluso gran parte
de la temática abordada y de los métodos utilizados actualmente, presuponen los planteamientos
originados en dicho movimiento.

Es un tópico afirmar que en la filosofía, a diferencia de las ciencias, no puede hablarse de

progreso. Como todo tópico, éste es o trivial o falso. Si por “progreso” se entiende la mera
acumulación lineal de juicios que, una vez establecidos, nunca más son sujetos a examen crítico o
revisión, entonces manifiestamente es cierto que no hay progreso en filosofía, pero entonces
tampoco lo hay en ninguna ciencia ni en ninguna otra área de la cultura. En cambio, si por
progreso entendemos el proceso por el cual se alcanzan perspectivas más complejas y
diferenciadas, que por su propia diferenciación hacen imposible una “vuelta atrás”, así como un
amplio consenso sobre lo más valiosos de los resultados obtenidos hasta la fecha, entonces está
claro que hay progreso en filosofía, y muy en particular en filosofía de la ciencia. Dejando a un lado
el caso de la lógica (de la que puede discutirse si forma parte o no de la filosofía), la filosofía de la
ciencia es el área de la filosofía que más progresos tangibles e incuestionables ha hecho en lo que
va de siglo. No sólo se trata de que se ha alcanzado una perspectiva mucho mejor articulada sobre
la ciencia que la visión estimulante y prometedora, pero primitivamente ingenua, que propugnaba
el positivismo lógico; se trata también de que pueden reseñarse una serie de resultados concretos
sobre lo que hay en la disciplina el mismo tipo de consenso que es característico de las disciplinas
científicas añejas (a saber, resultados sobre los cuales “ya no se discute”). Mencionemos sólo
algunos: una tipología precisa y diferenciada de los diversos conceptos científico, que supera en
mucho el burdo par cualitativo/cuantitativo; la demostración efectiva de que los conceptos teóricos
no pueden reducirse a los observacionales; el abandono definitivo del principio de verificabilidad
para las leyes científicas; la determinación exacta de la naturaleza del método axiomático, de las
diversas formas que éste puede adoptar y su aplicación concreta a innumerables teorías científicas
particulares; la introducción de distintos modos de metrizar conceptos científicos (superando, entre
otras cosas, la idea primitiva de que sólo las magnitudes extensivas pueden metrizarse); el
abandono tanto de la concepción “cumulativista” como de la “falsacionista” en el análisis diacrónico
de la ciencia.

2. SOBRE LA CRISIS DE LA FILOSOFÍA DE LA CIENCIA EN EL SIGLO XX.

El origen del debate sobre las relaciones entre la Historia de la Ciencia y la Filosofía de la Ciencia
se sitúa normalmente en la publicación de la obra de Thomas S. Kuhn La estructura de las
revoluciones científicas (1962), aunque algunas críticas recibidas en los cincuenta por la
concepción de la ciencia heredada del empirismo lógico ya estaban basadas en la constatación de
un cierto desajuste entre la estructura de la ciencia tal como la describían los filósofos tradicionales
y la práctica real de los científicos en la historia, además de otras razones epistemológicas. En todo
caso, con o sin precedentes, el éxito de la obrita de Kuhn consiguió que la relevancia de la Historia
de la Ciencia en el planteamiento y la respuesta de los problemas filosóficos, metodológicos o
epistemológicos fuera algo que, unos años después, se aceptaba casi fuera de toda duda. Así, de
acuerdo a una poderosa tradición expositiva que, por lo que alcanzo a saber, se remonta a la
introducción escrita por Frederick Suppe al libro La estructura de las teorías científicas, en la
Filosofía de la Ciencia (o al menos en su dominante versión anglosajona, aunque sus principales
líderes eran autores de origen germano emigrados en los años treinta) había existido entre los
años cuarenta y los sesenta un notable consenso sobre la naturaleza básicamente formal de la
disciplina, emparentada sobre todo con la lógica y la metamatemática; Suppe, siguiendo a Putnam,
denominó “Concepción Heredada” (received view) a la síntesis de los principios básicos
establecidos en este consenso.

Estos principios incluían, desde el punto de vista de la metodología de trabajo de los filósofos de la
ciencia, la idea de que las teorías científicas debían reconstruirse en un lenguaje formalizado que
sirviera como herramienta básica para los posteriores estudios epistemológicos, con lo que una de
las principales tareas del filósofo sería la de expresar el contenido de las teorías con absoluta
claridad, y esto significaba en la práctica fabricar una versión de las teorías científicas a la que
pudieran ser aplicadas las técnicas desarrolladas desde finales del XIX para el análisis formal de
los sistemas lógicos axiomáticos. Otro principio metodológico fundamental de la “Concepción
Heredada” era la distinción absoluta entre lo que Reichenbach denominó “contexto de
descubrimiento” y “contexto de justificación”, respectivamente, afirmándose además que sólo el
segundo de estos contextos era relevante para la Filosofía de la Ciencia. Finalmente, esta
concepción tradicional también afirmaba que debía existir algún criterio de tipo lógico que
permitiera distinguir el conocimiento verdaderamente científico de las afirmaciones pseudo-
científicas.

Con respecto a los principios sustantivos de la “Concepción Heredada” sobre la estructura de la

ciencia, los más importantes se referían a la necesidad de distinguir dos vocabularios en el
lenguaje de las teorías (correspondientes a los términos observacionales y a los teóricos), al
análisis del valor epistémico de las teorías basado en la relación de confirmación (que podía
estudiarse en términos cualitativos, al estilo de Hempel, o cuantitativos, al estilo de la lógica
inductiva de Carnap), y a la idea de que el desarrollo de las ciencias maduras procede
fundamentalmente mediante la reducción de las teorías exitosas antiguas a teorías nuevas más
amplias y precisas. De la distinción entre los términos observacionales y los teóricos se derivaba a
su vez una clasificación de los enunciados científicos en regularidades empíricas, leyes teóricas y
reglas de correspondencia, así como una tesis sobre la interpretación semántica de cada uno de
ambos tipos de términos: mientras que los observacionales recibirían una interpretación completa
directamente a través de la experiencia, los teóricos sólo recibirían una interpretación empírica
parcial, a través de las reglas de correspondencia.

A modo de síntesis podemos afirmar que la concepción derivada del empirismo lógico basaba su
análisis de la ciencia en tres grandes dicotomías conceptuales: la distinción entre enunciados
analíticos y sintéticos (digamos, entre forma y contenido dentro de las expresiones lingüísticas), la
distinción entre conceptos observacionales y teóricos, y la distinción entre enunciados positivos
(descripciones) y normativos (justificaciones). Estas tres distinciones se presuponían como
absolutas, válidas para todo contexto histórico, y conducentes siempre a los mismos resultados
independientemente de cuándo, dónde y por quién fuera aplicadas.

Siempre según de acuerdo a la tradición expositiva de la moderna historia de la Filosofía de la

Ciencia, este gran consenso se habría roto bruscamente con la aparición de la obra de Kuhn, que
habría substituido aquel marco de análisis de las teorías científicas por otra concepción de acuerdo
con la cual lo más importante son las pautas del desarrollo histórico de la ciencia, pautas que sólo
pueden comprenderse debidamente usando categorías históricas, sociológicas y psicológicas. El
principal debate de la filosofía de la ciencia a partir de la segunda mitad de los sesenta se habría
centrado, entonces, en la cuestión de qué categorías de este tipo serían las más apropiadas para
describir o explicar el desarrollo de la ciencia. Por citar sólo cuatro de las propuestas más famosas,
estas categorías podían ser las de Kuhn (“paradigmas”, “ciencia normal”, “revoluciones”, “cambio
de Gestalt”...), las de Laudan (“tradición de investigación”, “problemas empíricos”, “problemas
conceptuales”...), las de Lakatos (“programas de investigación”, “núcleo firme”, “cinturón protector”,
“heurística”, “cambios de problemática”...) o las de los seguidores de Sneed y Stegmüller (“red
teórica”, “evolución teórica”, “reducción aproximativa”....). Estas cuatro propuestas vendrían a ser
otras tantas variantes del tipo de concepciones de la ciencia que habrían resultado de la
“Revolución Historicista”, ordenadas de menor a mayor grado de formalización. Mi inclusión de la
concepción estructuralista o “no enunciativa” sneediana entre estos cuatro ejemplos tiene,
obviamente, la intención de mostrar que lo más importante de dicha “Revolución” no habría sido,
en particular, el abandono de las herramientas típicas del lógico matemático y su sustitución por las
del historiador, sino el cambio del centro de interés, entre los filósofos de la ciencia, desde la
estructura de las teorías hacia su dinámica. Se puede argumentar que en el caso de la “concepción
no-enunciativa”, el aspecto esencial seguía siendo el análisis de la estructura de las teorías, y que
la insistencia de autores como Stegmüller y Moulines en los aspectos dinámicos de la ciencia se
debía, más que a otra cosa, al intento de hacer aceptable este “nuevo patrón de reconstrucción” a
una relativa mayoría de filósofos convencidos por los argumentos historicistas de Kuhn. Pero, sea
dicha insistencia el resultado de una argucia retórica o de un interés filosófico auténtico, lo más
importante sería, para la tradición expositiva a la que me estoy refiriendo, que ambas posibilidades
demostrarían la existencia de un cambio radical de intereses dentro de la comunidad de los
filósofos de la ciencia.

De todas formas, la influencia de Kuhn se habría dejado notar especialmente en el surgimiento de

los que podríamos denominar “enfoques sociologistas radicales”, que, sobre todo a partir de la
constitución del llamado “Programa Fuerte en la sociología del conocimiento”, han intentado llevar
hasta sus últimas consecuencias la intuición de que, para entender la ciencia, lo más relevante es
explicar de qué manera influyen el contexto histórico, la estructura social de las comunidades
científicas, y los intereses personales y colectivos, en las decisiones de los investigadores. Aunque
estos enfoques no están ni mucho menos despreocupados por entender el contenido y la
estructura de las teorías científicas, lo que más les interesa de ambas cosas es encontrar en
cualquiera de ellas indicios de “influencias sociales”, y, por lo tanto, el mero análisis formal se
considera como una herramienta bastante ineficaz.

Por otro lado, la “Concepción Heredada” como una especie de paradigma (en sentido cuasi-
kuhniano), que dominara la disciplina casi de manera hegemónica, no resiste el paso del tiempo.
Dado lo reducido de la población de filósofos de la ciencia en los años cuarenta y cincuenta, los
“críticos” del empirismo lógico y de sus seguidores distaban mucho de ser una minoría marginal, y,
además, fuera de los Estados Unidos llegaban a ser una abrumadora mayoría. Piénsese, por
ejemplo, en la influencia de Karl Popper en Gran Bretaña y de Gaston Bachelard en Francia. Por
otro lado, desde la publicación de las primeras obras “americanas” de Carnap y Reichenbach, que
distaron de lograr un consenso inmediato en los Estados Unidos (por entonces dominado
filosóficamente por el pragmatismo), hasta la aparición de La estructura de las revoluciones
científicas, pasaron escasamente veinticinco años, mientras que desde la publicación de esta obra
hasta nuestros días han transcurrido casi cuarenta, y en esta segunda etapa ha habido corrientes
que, además de tener un número apreciable de seguidores, han perdurado tanto como lo pudo
hacer el empirismo lógico. Esto nos permite sospechar que el período de posible hegemonía de la
“Concepción Heredada” no es realmente una etapa de consenso seguida por una “crisis” que a su
vez da comienzo a una bifurcación en la disciplina, sino que, en mi opinión, las cosas se describen
mejor diciendo que en ningún momento ha existido una tradición hegemónica en la Filosofía de la
Ciencia del siglo XX, sino que siempre han coexistido vigorosos enfoques muy diferentes y
contrapuestos, aunque con el aumento del número de especialistas ha habido una tendencia
creciente al aumento de la diversidad de enfoques. Agrupar todos estos enfoques alrededor de la
influencia que sobre ellos haya podido tener la “Revolución Historicista” no deja de ser una
clasificación artificial, excesivamente simplificada; en particular, porque, como señala Giere,

“aunque en los noventa existen muy pocos filósofos de la ciencia que se identificarían a sí mismos
como empiristas lógicos, la mayoría aún se ocupa de temas y emplea métodos de análisis que son
históricamente continuos con los del empirismo lógico”.

Entre estos temas y métodos de análisis podemos citar la teoría de la confirmación bayesiana y
sus alternativas, la teoría de la medición, la naturaleza de las explicaciones científicas, la estructura
de las teorías, la reducción interteórica, la naturaleza y función de las leyes y los modelos, los
problemas del realismo y de la verosimilitud, el análisis de la causalidad, etcétera, además de los
numerosos problemas conceptuales derivados de muchas teorías científicas reales, cuestiones
todas ellas que podían caer plenamente bajo los intereses de los representantes de la “Concepción
Heredada” y que pueden ser discutidas, y de hecho lo son muy a menudo, con pocos miramientos
hacia los problemas históricos, aunque sin compartir dogmáticamente los presupuestos del
empirismo lógico. Giere también indica que difícilmente podemos interpretar la revolución kuhniana
como una invitación a “volver a tener en cuenta la ciencia real”, en vez de las pretendidas
caricaturas de la ciencia que aparecerían en las discusiones sobre la confirmación de las leyes y el
significado de los términos teóricos de la “Concepción Heredada”, pues los creadores del
empirismo lógico (aunque tal vez no tanto sus primeros discípulos americanos) no sólo estaban
perfectamente al tanto de “la ciencia real”, siendo muchos de ellos profesores de física en la
universidad germana de entreguerras, sino que el principal estímulo filosófico a lo largo de la vida
de estos autores fue el de crear una teoría de la ciencia que estuviese a la altura de las dos
grandes teorías físicas desarrolladas en las primeras décadas del siglo: la mecánica relativista y la
mecánica cuántica. Si hubo una mayor “atención a la ciencia real” a partir de la revolución
kuhniana, esto ha de entenderse más bien como un aumento de la importancia de los estudios
históricos, psicológicos y sociológicos en la Filosofía de la Ciencia, algo que no ha venido a
sustituir, ni mucho menos, a la lista de cuestiones ofrecida al principio de este párrafo, sino que
simplemente se ha añadido al conjunto de temas que han pasado a ser objeto legítimo de estudio
en nuestra disciplina, y ampliando así el número de posibles enfoques utilizados en el análisis de
estos temas.

Por otro lado, la mayor parte de estos asuntos habían sido ya estudiados muy intensamente por
parte de otras tradiciones de investigación sobre la ciencia distintas del empirismo lógico. No sólo
se trata de que el enfoque historicista de Kuhn y otros autores hubiera tenido algunos “precursores”
notables, como Ludwig Fleck, o de que la relatividad de los enunciados observacionales hubiera
sido asumida desde muy pronto por algunos notables defensores del positivismo lógico, como Otto
Neurath, sino que este mismo positivismo lógico era hasta cierto punto en la Europa Central de
entreguerras una corriente filosófica marginal, y otras corrientes más dominantes, como la
fenomenología de Edmund Husserl y Max Scheler, la sociología del conocimiento de Karl
Mannheim y el neokantismo de Ernst Cassirer, la teoría “psicoanalítica” de la ciencia de Gaston
Bachelard en Francia, o el pragmatismo de John Dewey en los Estados Unidos, todas ellas habían
asumido en mayor o menor medida la esencial relatividad del conocimiento científico con respecto
a las condiciones culturales, sociales o económicas de cada época, si bien esta asunción se había
llevado a cabo más a partir de una posturas filosóficas determinadas que mediante un estudio
sistemático de la historia de la ciencia. Dentro de este contexto, el empirismo lógico tuvo la suerte
de ganar la adhesión de la mayor parte de los filósofos de la ciencia de Estados Unidos
inmediatamente después de la Segunda Guerra Mundial, pero ni mucho menos puede llegar a
considerarse como una “ortodoxia” temporal en la historia de la Filosofía de la Ciencia. Así, una
representación gráfica medianamente realista de dicha historia en la segunda mitad del siglo XX
sería, por lo tanto, mucho más confusa que la que se muestra en la figura 1, pues contendría
numerosos enfoques más o menos relacionados entre sí, y tan mezclados en algunos puntos que
sería difícil reconocerlos como escuelas autónomas.

3. LA HISTORIA DE LA CIENCIA Y LA FILOSOFÍA DE LA CIENCIA SOBRE EL DESARROLLO

DE LA CIENCIA. UNA VISIÓN PANORÁMICA

Sea como sea, el hecho es que desde los años sesenta hubo un creciente interés por la Historia
entre los filósofos de la ciencia, si bien la pretendida “Revuelta Historicista”, más que dar un cambio
completo de rumbo a los intereses, problemas y perspectivas de la disciplina, se limitó a introducir
en ella nuevos temas y nuevos enfoques sin eliminar los que ya existían, aunque afectándolos en
mayor o menor medida. Entre los problemas más importantes que se suscitaron debido a este
creciente interés podemos señalar el de la objetividad del conocimiento científico, el del progreso
de la ciencia y el de su racionalidad, cualidades que casi todos los filósofos de la ciencia, tanto
fuera como dentro del empirismo lógico, habían dado por sentadas anteriormente, y que ahora se
convirtieron en cuestiones de intensa disputa. El análisis de estos problemas hacía más razonable
el uso de argumentos derivados de la historia de la ciencia (bien que entre otras clases de
argumentos), y por este motivo se suscitó desde finales de los sesenta una literatura más o menos
voluminosa sobre “las relaciones entre la Historia de la Ciencia y la Filosofía de la Ciencia”. A
continuación resumiré algunas de las posiciones más importantes sostenidas a lo largo de dicho
debate.

Una de las primeras obras en las que se experimentó el choque entre la Historia de la Ciencia y la
Filosofía de la Ciencia fue el libro de Joseph Agassi titulado Towards an Historiography of Science
(1963). En ese libro, el conocido discípulo de Popper criticaba la mayor parte de las obras de
historia de la ciencia entonces existentes por estar basadas, desde su punto de vista, en imágenes
falsas del método científico, como eran el inductivismo y el convencionalismo. Esto supone que los
trabajos de los historiadores de la ciencia cometerán un doble error: por una parte, al imaginar
(equivocadamente) que los grandes científicos del pasado han seguido uno de esos dos métodos,
no acertarán a reconstruir el proceso del desarrollo del conocimiento tal como realmente sucedió
(por ejemplo, tenderán a ignorar, por no ser capaces de percibir su importancia, las continuas
disputas metodológicas entre los científicos); por otra parte, al intentar emplear esas mismas (y
defectuosas) metodologías como historiadores, no conseguirán elaborar teorías verdaderamente
interesantes y exitosas sobre la historia de la ciencia. Agassi, en cambio, intenta utilizar la hipótesis
de que los científicos han seguido más o menos la metodología falsacionista, en el sentido de que
sus experimentos y observaciones no fueron realizados como una mera búsqueda de hechos, sino
como contrastaciones de teorías, y afirma que, con esta metodología, es posible porducir
investigaciones historiográficas mucho más relevantes. Un curioso paralelismo entre la obra de
Agassi y la de Kuhn es que, mientras esta última hizo que muchos filósofos de la ciencia
considerasen importante la Historia, la primera intentaba demostrar que los historiadores de la
ciencia debían emplear de un modo consciente los resultados de la Metodología.

La obra de Agassi fue duramente criticada en el libro del historiador Maurice Finocchiaro, History of
Science as Explanation (1973). Su argumento parte de la distinción entre dos tipos de obras en
Historia de la Ciencia, a saber, las descriptivas y las explicativas. Las primeras se limitan a
acumular hechos relevantes, sin pretender ofrecer interpretaciones muy profundas de los mismos,
y su función principal es la de servir como fuente de referencias. Las segundas, en cambio,
intentan explicar por qué los científicos del pasado actuaron como lo hicieron. El primer tipo de
obras no necesitaría estar basado en ninguna concepción filosófica; las del segundo tipo, en
cambio, habrán de basarse principios a partir de los cuales generar las explicaciones. Finocciaro
argumenta que muchos de estos principios difícilmente se encontrarán en las teorías
metodológicas mencionadas por Agassi, todas las cuales se ocupan más del “contexto de
justificación” que del “contexto de descubrimiento”, que es el que centra la antención del
historiador. Por ejemplo, el esquema popperiano de “conjeturas y refutaciones” no es tanto una
estructura lógica en la mente de los científicos reales de la historia, sino una estructura en la mente
del filósofo, que en ocasiones puede confundir más que iluminar los hechos históricos. Además,
incluso cuando ciertos principios de una metodología son útiles para explicar la conducta y las
creencias de un científico, eso no implica que los principios de otra metodología rival no puedan
ser igual de útiles en otros casos, con lo que el historiador no debe elegir entre las diversas
metodologías, sino que puede y debe utilizarlas todas. Finocchiaro afirma incluso que el
conocimiento de la ciencia contemporánea, y no sólo el de la filosofía actual de la ciencia, puede
llegar a ser perjudicial para el historiador, pues este conocimiento (al estar por lo general mucho
mejor justificado que el de épocas anteriores) puede impedirnos entender los verdaderos procesos
de razonamiento de los científicos del pasado.

En su contribución al simposio del que surgió el ya citado e influyente libro La estructura de las
teorías científicas, editado por Suppe, el conocido historiador de la ciencia I. B. Cohen criticaba el
uso que los filósofos suelen hacer de los ejemplos históricos, en parte por extrapolar categorías
científicas y metodológicas actuales al pensamiento de los científicos de otras épocas, y en parte
por no estar lo suficientemente preocupados de determinar si esos ejemplos son realmente
correctos desde el punto de vista histórico. Por otro lado, “los filósofos”, afirma, “se sirven de la
historia para dotar a sus afirmaciones de contenido empírico, o al menos para encontrar ejemplos
en el mundo de la ciencia (tal y como se la ha practicado de hecho) que sirvan para ilustrar una
tesis propia o para refutar alguna opuesta”; y añade que “es evidente que para este objetivo resulta
más útil la historia verdadera que la falsa”. En cambio, el historiador no tiene este tipo de prejuicios
filosóficos a la hora de realizar sus investigaciones, y él se ocupa de averiguar, en la medida de lo
posible, qué era lo que realmente pensaban los científicos del pasado, o qué influencias recibieron
y ejercieron de hecho, sin preocuparse, por lo general, de establecer tesis generales sobre el
proceso de investigación científica. Además, aunque no niega que la Filosofía de la Ciencia puede
aportar conceptos útiles para el historiador, Cohen no piensa que la mayor parte de los
historiadores de la ciencia se vayan a beneficiar mucho si dedican una parte de su esfuerzo a
convertirse en expertos en Metodología, pues la mayor parte de la literatura de dicha disciplina
existente hasta finales de los sesenta era muy difícilmente aplicable de forma directa a la
investigación histórica. Además, muchos casos en los que obras de Historia de la Ciencia han sido
elaboradas desde ciertos presupuestos filosóficos muestran que, al rechazarse o pasar totalmente
de moda las filosofías que las iluminaron, resulte “difícil, si no imposible, leer esas obras hoy con
algún provecho”. En general, para comprender el pensamiento de un científico, sería mucho más
importante estar al corriente de la filosofía general y la filosofía de la ciencia de su época que estar
familiarizado con la filosofía de la ciencia contemporánea. Por contra, en su comentario a este
artículo de Cohen, Peter Achinstein indicaba que difícilmente puede un historiador averiguar qué
tipo de razonamientos hicieron los científicos del pasado si no tiene unas nociones claras,
proporcionadas básicamente por la filosofía de la ciencia, de cuáles son los tipos posibles de
razonamiento científico y lo ignora casi todo sobre la validez y aplicabilidad de cada uno.

Posiblemente la contribución más relevante a la literatura sobre las relaciones entre la Historia y la
Filosofía de la Ciencia fue el artículo de Imre Lakatos titulado “La Historia de la Ciencia y sus
reconstrucciones racionales”, presentado originalmente en un simposio en el marco de la reunión
bianual de 1970 de la Philosophy of Science Assocation. En este artículo Lakatos mantiene dos
tesis principales. La primera, inspirada posiblemente en la obra de Agassi comentada más arriba,
es que cada doctrina metodológica (Lakatos examina, como Agassi, el inductivismo, el
convencionalismo y el falsacionismo, además de su propia metodología de los programas de
investigación) puede entenderse como un “programa de investigación historiográfico” que intenta
explicar los “juicios de valor” emitidos por los científicos en el pasado sobre las diversas teorías,
hipótesis o programas de investigación que han sido propuestos a lo largo de la historia, en
particular, los juicios sobre su aceptación o rechazo. La segunda tesis lakatosiana es que puede
utilizarse la historia real de la ciencia para determinar cuál de aquellas doctrinas metodológicas
está mejor “corroborada”. Así, igual que en la investigación científica las teorías se usan para
explicar los hechos y los hechos para contrastar las teorías, Lakatos propone que la Filosofía de la
Ciencia proporcione teorías para explicar los hechos “descubiertos” por la Historia de la Ciencia, y
ésta sirva, por tanto, como juez para decidir qué teoría filosófica sobre la ciencia es la más
apropiada. La archiconocida frase con la que Lakatos comienza su artículo, parafraseando a Kant,
resume lo esencial de ambas tesis: “La Filosofía de la Ciencia sin la Historia de la Ciencia es vacía.
La Historia de la Ciencia sin la Filosofía de la Ciencia es ciega”.

La primera tesis condujo a Lakatos a efectuar una distinción entre “historia interna” e “historia
externa” diferente de la distinción habitual. Según el uso más corriente de estas dos expresiones,
la historia interna de una disciplina es la historia de sus contenidos “puramente científicos” (la
evolución de las teorías e hipótesis, el desarrollo de las pruebas experimentales, etcétera),
mientras que la historia externa consistiría en la investigación de la influencia que sobre esa
disciplina hayan podido tener los diversos factores “extracientíficos” (hechos económicos,
creencias religiosas, ideologías, decisiones políticas, etcétera). En cambio, Lakatos llama “historia
interna” al conjunto de decisiones sobre la aceptación y el rechazo de teorías que, de acuerdo con
una doctrina metodológica en particular, se muestran como “racionales” o “justificables”, mientras
que la “historia externa” serían todas las demás decisiones que los científicos reales tomaron. Esto
quiere decir que el contenido de los conceptos de “historia interna” y “externa” sería dependiente
de cada metodología. Por su parte, el criterio meta-metodológico defendido por Lakatos en la
segunda tesis citada es el de que es preferible aquella metodología que consiga incluir una parte
mayor de la historia real como “historia interna”, es decir, como decisiones o juicios de valor
racionales. Sobra decir que es su propia metodología la que, según él, sale mejor parada de esta
contrastación con la historia.

Las tesis de Lakatos recibieron numerosas críticas. Por ejemplo, Kuhn señaló que si un filósofo
defiende una cierta metodología de acuerdo con la cual una parte de la historia de la ciencia es
irracional, sólo usará la parte restante (su propia visión de la “historia interna”) como fuente de
datos relevantes para juzgar su propia metodología; es decir, “el filósofo sólo aprenderá de la
historia, por lo que al método científico se refiere, lo que previamente haya introducido en ella”.
Richard Hall criticó la identificación lakatosiana entre, por un lado, el “código de honestidad
científico” realmente existente en una comunidad, o el propuesto por una metodología, y, por otro
lado, los criterios de racionalidad, ya que en muchas ocasiones puede ser racional ser deshonesto;
aunque pueda ser cierto que muchas metodologías no establecen una clara distinción entre ambas
cosas, no ocurriría así con el inductivismo, al menos en las contribuciones de Carnap y Hempel,
afirma Hall, pues éstos distinguen claramente entre las estrategias que puede utilizar un científico
para aumentar el grado de confirmación de una teoría (por ejemplo), maximizando una función de
utilidad epistémica, y las que puede seguir para alcanzar sus objetivos personales, maximizando
su función de utilidad individual. Cuando Lakatos utiliza el adjetivo “racional” se está refiriendo,
aparentemente, sólo al primero de estos sentidos. Además, se entiendan en cualquiera de los dos
sentidos, las recomendaciones de una metodología serán normalmente hipotéticas más que
categóricas, es decir, tendrán la forma “en tales circunstancias, será racional hacer tal cosa”, de
modo que la aplicación de estas normas a casos concretos de la historia de la ciencia será
sumamente difícil, porque el historiador y el filósofo actuales tendrán pocas oportunidades de
averiguar si en la situación en la que se encontraban los científicos del pasado se daban
exactamente dichas circunstancias. Empero, la crítica más severa de Hall a Lakatos es que, según
su segunda tesis, una metodología que considerase racionales cualesquiera decisiones científicas,
incluso las que de acuerdo con el sentido común y con el consenso mayoritario de los científicos
son decisiones irracionales, esa metodología, si hiciéramos caso a Lakatos, sería la mejor
“corroborada”, pues según ella toda la historia de la ciencia sería “historia interna”, y no quedaría
nada que fuera “historia externa”.

El filósofo polaco Stefan Amsterdamski también ha criticado las tesis de Lakatos, basándose
fundamentalmente en la incapacidad de la Metodología para proporcionar criterios realmente
practicables de selección de teorías. Por una parte, los criterios de selección en los que
efectivamente se basan los científicos están determinados por factores extralógicos, que dependen
de la “imagen ideal de ciencia” vigente en cada época y en cada contexto, y, en último término, de
los factores sociales que rodean el desarrollo de la ciencia. Además, el problema de la selección
de teorías, en la ciencia contemporánea, se refiere sobre todo al reparto de los recursos
económicos que van a destinarse al desarrollo de cada teoría, y esa decisión suele ser tomada por
instituciones colegiadas que necesitan algún criterio de racionalidad, difícil de encontrar en las
teorías de los filósofos acerca del método científico. Así pues, los criterios de selección han de ser
básicamente de naturaleza social. Esto no conduce a Amsterdamski, empero, a una posición
radicalmente sociologista ni relativista, pues concede que el ser humano es capaz de perseguir
desinteresadamente la verdad, así como de argumentar y tomar decisiones racionalmente, pero el
concepto de racionalidad subyacente a esta visión estaría muy alejado de los principios
considerados tradicionalmente por la Metodología de la Ciencia.

Pero, sin duda, las críticas más severas al artículo de Lakatos procedieron del bando de los
historiadores de la ciencia. Éstos, por una parte, se resistieron a la idea de que la Filosofía debiera
ser la única y exclusiva fuente de explicaciones que pudieran usarse en la investigación histórica,
es decir, rechazaron la tesis de que subyaciendo a cada enfoque historiográfico existiera una
filosofía de la ciencia claramente articulada (o articulable) como “núcleo duro” del propio enfoque
(por usar los términos de Lakatos). En particular, se señalaba el hecho de que la mayor parte de
los historiadores de la ciencia resultaban inclasificables bajo los “programas de investigación
historiográfica” esquematizados por Lakatos, y en general, se criticó como carente de fundamento
la idea lakatosiana de que un mismo autor debería defender necesariamente la misma
“metodología” en el plano filosófico que “metametodología” en el plano historiográfico. Por otra
parte, los historiadores están más interesados en descubrir los procesos de investigación tal y
como tuvieron lugar que por ofrecer una “reconstrucción racional” de los mismos, apta para el
consumo de los filósofos. Por ejemplo, al historiador le interesa la cuestión de cómo llega a
emerger un programa de investigación con su “núcleo”, y no solamente lo que le pasa al programa
una vez que ha sido constituído, que es para lo que el enfoque de Lakatos ofrece alguna
indicación. Todo esto significa que la Historia de la Ciencia es autónoma con respecto a la Filosofía
de la Ciencia, según la mayoría de los historiadores, pues éstos no necesitan que la teoría del
conocimiento o la metodología abstracta les dicten cuáles son los problemas más interesantes que
deben resolver, ni cuáles son las líneas que deben seguir para solucionarlos.

Otro artículo muy conocido sobre las relaciones entre la Historia de la Ciencia y la Filosofía de la
Ciencia, y que defiende una postura muy diferente de la de Lakatos y de la de sus críticos
historiadores, es el que Ronald Giere publicó en 1973 con el curioso título de “Historia y Filosofía
de la Ciencia: ¿relación íntima o matrimonio de conveniencia?”. La tesis principal de Giere es que,
aceptando que la Filosofía de la Ciencia no puede desentenderse de la ciencia tal como realmente
se practica, ni de la forma y el contenido reales de las teorías científicas, el estudio sistemático de
la historia de la ciencia es bastante irrelevante para resolver los problemas específicos de la
Filosofía de la Ciencia. En especial, estos problemas se refieren a la evaluación o validación de los
conocimientos y métodos científicos, y para ello es razonable utilizar como punto de referencia las
teorías más recientes, que son las que estarán mejor validadas. Extrapolando la tesis de Giere a
una o dos décadas después, cuando el tema del realismo (más que el de la racionalidad) se
convirtió en el centro de atención de una gran parte de los filósofos de la ciencia, podríamos
indicar, en la misma línea que este autor, que para aclarar la cuestión de si debe aceptarse o no la
existencia independiente de las entidades o estructuras postuladas por las teorías científicas, lo
más interesante con diferencia es preguntarnos si existen o no los quarks, los agujeros negros o
los genes, más que los epiciclos, el flogisto o el éter, y por ello, estudiar la historia de aquellos
episodios de la investigación científica en los que se discutió la existencia de estas últimas
entidades resultaría, cuando menos, filosóficamente poco atractivo. Así pues, el filósofo de la
ciencia está obligado a conocer de cerca la ciencia, pero no necesariamente la historia de la
ciencia. Una tesis similar defendía varios años después Daniel Garber, indicando que la principal
función de la metodología de la ciencia es el de promover las mejores prácticas científicas posibles,
aunque este autor reconoce que la historia puede ofrecernos ejemplos de “buen pensamiento
científico” que podemos tener en cuenta al desarrollar las teorías metodológicas.

Entre algunas de las respuestas que recibió el polémico artículo de Giere, destacaré las de Ernan
McMullin y Richard Burian. Según el primero de estos autores, la ciencia real no es sólo un
instrumento que le sirve al metodólogo o epistemólogo para resolver algunos de sus problemas
filosóficos, sino que también es el objeto del que se ocupa la Filosofía de la Ciencia. Cuando se
contrastan históricamente las afirmaciones de los filósofos sobre la ciencia, muchas de ellas
resultan ser simple y llanamente falsas; con el fin de evitar estos errores, sería necesario conocer
con bastante detalle la Historia de la Ciencia. Además, McMullin señalaba, desde algunos antes,
que la historia de la ciencia es en cierto sentido más relevante para el filósofo que la ciencia
contemporánea porque la primera proporciona casos de estudio completos en su dimensión
temporal. Burian, por su parte, en una vena mucho más kuhniana, afirma que las propias teorías
científicas son entidades históricas, en el sentido de que no pueden ser consideradas como
estructuras inmutables, sino que su propia identificación y evaluación es un proceso que sucede a
lo largo del tiempo, en el marco de un contexto histórico determinado, en el que se dan muchos
factores subyacentes que simplemente desaparecen al “reconstruir racionalmente” las teorías. Así,
cuando un filósofo ofrece y discute alguna reconstrucción de una teoría del pasado, debe estudiar
si está teniendo en cuenta suficientemente la evolución histórica de la teoría y el contexto en el que
fue desarrollada y evaluada.

Mas el autor en cuya obra ha sido más decisiva la cuestión de las relaciones entre la Historia y la
Filosofía de la Ciencia ha sido, seguramente, Larry Laudan, que es uno de los filósofos de la
ciencia de primera línea que más se ha involucrado en la investigación histórica. En particular, su
libro El progreso y sus problemas constituyó una síntesis muy notable de los enfoques
“historicistas” derivados de la obra de Kuhn y los enfoques “racionalistas” al estilo de Popper y
Lakatos. En esta obra, Laudan sostiene que, si la tarea del filósofo es la de dilucidar la racionalidad
de la ciencia (y esta última noción, a su vez, la reduce Laudan a la cuestión de si una determinada
tradición de investigación progresa o no), entonces el filósofo debe obtener de la historia de la
ciencia, en primer lugar, un conjunto de “intuiciones preanalíticas sobre la racionalidad científica”
(es decir, ejemplos paradigmáticos de decisiones sobre la aceptación o el rechazo de teorías, que
se tomen como prácticamente fuera de duda para cualquier persona científicamente educada),
intuiciones con las que contrastar la metodología preferida por cada filósofo, y, en segundo lugar,
un registro lo más detallado posible de casos históricos de evolución de tradiciones de
investigación, para determinar cómo pueden ser aplicados los criterios de esa metodología a
dichos procesos, y esto, a su vez, con el fin de juzgar si aquellas tradiciones de investigación han
sido más o menos progresivas. La Historia de la Ciencia sería, así, esencial para la Filosofía de la
Ciencia, pero sin constituir por ello un tipo de investigación subordinado conceptualmente a ésta,
como proponía Lakatos.

En trabajos posteriores, Laudan ha ido más lejos que lo que las tesis que acabamos de ver
implican a propósito de las relaciones entre la Historia y la Filosofía de la Ciencia, al afirmar que la
propia Historia de la Ciencia es la fuente de la que la Filosofía de la Ciencia extrae su carácter
normativo, o más bien, sus posibles prescripciones concretas. Esto es, curiosamente, una
consecuencia del enfoque “naturalista” adoptado por Laudan tras la publicación de El progreso y
sus problemas, y desarrollado en particular en el libro Ciencia y valores. Según este enfoque, no
existe ninguna discontinuidad entre la ciencia y la filosofía, en el sentido de que la filosofía debe
emplear, en general, los mismos métodos de investigación que las ciencias empíricas; esto implica
que no es posible justificar las intuiciones normativas sobre el progreso y la racionalidad en una
concepción apriorística de la ciencia, por muy ilustradas que estén dichas intuiciones por los casos
históricos. Ahora bien, mientras que otros autores sacarían a partir de aquí la conclusión de que el
único estudio válido de la ciencia es el de tipo psicologista o sociologista, Laudan añade que esa
estrategia también eliminaría el carácter prescriptivo de la metaciencia, pues se limitaría a mostrar
cuáles han sido los juicios de valor mantenidos por los científicos a lo largo de la historia. En
cambio, opina Laudan, si la metodología ha de seguir manteniendo un espíritu normativo, debe
utilizar la historia de un modo distinto. Las normas metodológicas han de entenderse como
imperativos hipotéticos, es decir, como enunciados que establecen una cierta conexión entre los
valores o los fines que los científicos pretenden conseguir y los medios (“métodos”) que son
precisos o convenientes para alcanzarlos de manera satisfactoria. Pues bien, los dos elementos
presentes en estas normas deben ser extraidos de la Historia de la Ciencia, pues sólo ella nos
puede decir qué fines han perseguido de hecho los científicos y cuál ha sido el grado de eficacia de
cada regla metodológica. La importancia de la Historia de la Ciencia va todavía más allá, pues no
sólo sucede que los valores científicos justifiquen las normas metodológicas, sino que las propias
teorías científicas que han sido validadas con ayuda de aquellas normas, al indicarnos cómo es el
mundo, qué cosas son posibles y cuáles no, etcétera, también tienen algo que decir acerca de qué
fines son alcanzables, qué valores son compatibles entre sí, y qué métodos son más dignos de
confianza. Las normas de la metodología sólo son justificables, pues, investigando la historia de las
teorías científicas que las fundamentan y que, a su vez, son fundamentadas por ellas. Es innegable
que todo esto implica un alto grado de circularidad, pero la conclusión de Laudan es, precisamente,
que por ser así la relación entre valores científicos, principos metodológicos y teorías, no podemos
esperar que la Filosofía de la Ciencia se base en fundamentos con validez absoluta, sino que sus
conclusiones serán siempre tan provisionales como las de la propia ciencia, y tendrán, como
mucho, el grado de aceptabilidad que tengan las teorías científicas.
4. ACERCA DEL PROBLEMA DE UNA METODOLOGÍA NORMATIVA PARA EL DESARROLLO
DE LA CIENCIA.

4.1. ¿Deben los filósofos de la ciencia ser buenos historiadores de la ciencia (y viceversa)?

Generalmente, tras la cuestión de si la Historia y la Filosofía de la Ciencia eran disciplinas

independientes o se necesitaban la una a la otra se solían esconder varias disputas de naturaleza
puramente académica, como, por ejemplo, la de si la Historia de la Ciencia debía englobarse en los
departamentos de Lógica y Filosofía de la Ciencia o constituir un departamento aparte
(posiblemente en las propias facultades de ciencias), o la de si el historiador de la ciencia como
historiador debía defender y emplear una cierta postura filosófica en su trabajo, y el filósofo ciencia
como filósofo debía embarcarse en investigaciones historiográficas. Con respecto a la primera
cuestión, tradicionalmente la Historia de la Ciencia ha venido siendo una disciplina muy dispersa
en su distribución académica, en el sentido de que algunos de sus practicantes se han adscrito a
departamentos de Lógica y Filosofía de la Ciencia, otros han ocupado un lugar en las facultades de
aquellas disciplinas cuya historia estudian, e incluso se han constituido algunos centros de
investigación autónomos para el estudio la historia de la ciencia. Dos décadas después de los
momentos más ácidos de la polémica que estoy exponiendo, no parece que esta situación tenga
nada de especialmente malo o especialmente bueno, pues, con independencia de su adscripción
académica, los historiadores de la ciencia parece que pueden hacer un trabajo de buena calidad.
Resulta curioso, en cambio, que no se haya cuestionado tan a menudo la mayoritaria adscripción
de los filósofos de la ciencia a los departamentos de Lógica, al menos dentro de las facultades de
Filosofía, cuando, tras la pretendida “revolución historicista”, si algo quedó meridianamente claro es
que la metodología no es una simple “lógica aplicada”. Empero, esta situación tampoco parece
tener consecuencias particularmente negativas.

Con respecto a la segunda cuestión (la de si historiadores y filósofos deben utilizar en su trabajo
las herramientas de los otros), mi propia postura se aproxima más a las de Paolo Rossi y Ronald
Giere que a ninguna de las demás que han sido expuestas. En concreto, pienso que el filósofo de
la ciencia necesita tener un conocimiento profundo (y esto requerirá generalmente que sea “de
primera mano”) sobre algunas ramas de la ciencia, y un conocimiento amplio de algunas otras
ramas, aunque no necesariamente tan profundo (y, por tanto, puede basarse para ello en “fuentes
secundarias fiables”). Los tiempos en los que el filósofo debía ser el integrador de todas las ramas
del conocimiento han quedado, si es que alguna vez existieron, definitivamente atrás, sobre todo
tras la explosión de las disciplinas científicas en el último siglo y medio. Pero aunque es
conveniente que una buena parte de los conocimientos que el filósofo tenga sobre la ciencia lo
sean sobre la historia de la ciencia (por lo menos para evitar cometer serios anacronismos y otros
errores graves al referise a la ciencia del pasado), no considero imprescindible que su fuente
básica de contacto con la ciencia real sea la Historia de la Ciencia, sino que me parece más
conveniente mantener una relación directa con las prácticas científicas de alguna disciplina
científica contemporánea. Al fin y al cabo, el historiador de la ciencia no puede experimentar de
forma verosímil el sentido de participante en las actividades que él investiga (y mucho menos si su
actividad como historiador no es la principal), al menos no tanto como quien se involucra de forma
efectiva en las discusiones de una disciplina concreta. Esto no significa, ni mucho menos, que el
filósofo pueda permitirse ignorar la historia de la ciencia (justificaré precisamente lo contrario en la
sección siguiente), pero sí afirmo que me parecen más relevantes sus contactos con la práctica de
la ciencia contemporánea que su dedicación a la investigación historiográfica.

Por otro lado, pienso que el trabajo de los buenos historiadores de la ciencia no se deja
representar de forma mínimamente fiel en la caricatura lakatosiana de alguien que intenta aplicar a
los datos históricos los principios de racionalidad científica elaborados desde una cierta
epistemología, sobre todo si ésta es apriorística. Es verdad que muchos historiadores han
pretendido que sus descubrimientos servían para apoyar algunas tesis filosóficas, pero creo que,
por lo general, esta clase de pretensiones ha tendido más a oscurecer y obstaculizar la
investigación historiográfica que a iluminarla. En concreto, pienso que está totalmente fuera de
lugar el requerimiento de Lakatos de que los historiadores de la ciencia tendrían que limitarse a
contrastar la evolución real de las teorías científicas con su evolución tal como “debería” haber
ocurrido según alguna doctrina filosófica, esto es, con las “reconstrucciones racionales” de dicha
evolución. Más bien me parece que el historiador tiene bastante trabajo con establecer de forma
suficientemente verosímil cuál fue la evolución real de la ciencia, y puede dejar a los filósofos
interpretar sus resultados como deseen. En particular, más que tomar partido por una metodología
determinada y “reconstruir” con ella las decisiones de los científicos que estudia, el historiador
tendría que averiguar qué principios metodológicos aceptaban o practicaban efectivamente los
científicos del pasado, por qué lo hacían así, y qué consecuencias tenía esto sobre sus otras
decisiones. Si ocurriese que unos científicos hubieran seguido (o creído seguir) un tipo de
metodología y otros hubieran hecho lo propio con una metodología distinta, esto sería algo que de
ninguna forma se podría averiguar si los historiadores se limitaran a seguir las recomendaciones de
Lakatos, pues este autor plantea el uso contrastador la historia en el sentido de que dicha
contrastación debería darnos como resultado alguna tesis que afirmase que una sola metodología
(y Lakatos apuesta obviamente por la suya en particular) es la que mejor consigue explicar el
desarrollo de la ciencia.

Naturalmente, en la medida en la que las investigaciones científicas del pasado hayan estado
influidas por cuestiones o polémicas de tipo metafísico, epistemológico o metodológico, será
absolutamente imprescindible para el historiador que las estudia tener un conocimiento suficiente
sobre tales problemas. Pero esta necesidad debe ser bien entendida, y en particular hay que
advertir dos cosas. La primera consiste en darse cuenta de que esto no implica que el historiador
deba tener una opinión formada sobre cuál puede ser la solución más aceptable a esas cuestiones
filosóficas, pues es posible que el mero hecho de querer defenderla le lleve a ofrecer una visión
sesgada de aquellos acontecimientos históricos; más bien lo importante es que el historiador sepa
percibir claramente todos los argumentos y las posibles falacias que pueden cometerse al defender
cada posición. Lo segundo que hay que advertir es que, de forma análoga a como el filósofo
sacará en general más ventaja de conocer a fondo la ciencia contemporánea que la ciencia
pasada, así para el historiador será generalmente más útil dominar las disputas filosóficas del
pasado que las contemporáneas, pues a él le interesará sobre todo conocer el estado de la
discusión sobre ese tipo de problemas en la época sobre la cual él está investigando.

Todo esto no quiere decir que la Filosofía contemporánea de la Ciencia sea inútil para la Historia
de la Ciencia pues, como ha afirmado por ejemplo el historiador John Murdoch, muchas veces el
intento de explicar las teorías científicas pasadas a la luz de conceptos científicos y filosóficos
modernos, aunque generalmente nos conduzca a la conclusión de que los segundos no pueden
aplicarse a las primeras, sí que nos sirven para descubrir y entender aspectos de aquellas teorías
que seguramente no habríamos llegado a descubrir si no las hubiéramos contemplado desde este
punto de vista. De todas formas, no creo que la sugerencia de Murdoch deba entenderse como
una estrategia que los historiadores deberían seguir regularmente, sino sólo como un punto de
contacto más entre la Historia y la Filosofía de la Ciencia.

En resumen, y contestando a la pregunta con la que encabezaba este subapartado: es cierto que
el historiador puede beneficiarse en cierta medida de la Filosofía de la Ciencia, y que el filósofo
puede sacar aún más partido de la Historia, pero esto no implica que cada uno de ellos deba
dedicarse a las actividades habituales del otro. Es decir, merece la pena que, por ejemplo, el
filósofo tenga conocimientos abundantes sobre la historia de la ciencia (es, incluso,
imprescindible), pero no creo que sea necesario en ningún modo que haya obtenido dichos
conocimientos mediante una investigación historiográfica realizada por él mismo; basta con que se
aplique a estudiar (y tal vez discutir) buenos libros y artículos de Historia de la Ciencia, los cuales,
al fin y al cabo, siempre serán mejores si los ha elaborado un historiador especialista que si los ha
escrito el propio filósofo “en sus ratos libres”. Y lo mismo cabe decir del historiador.

4.2. Las normas metodológicas y el problema de la racionalidad.

De todas formas, cuando el tema de discusión se va desplazando hacia la pregunta de si las

actividades del historiador y del filósofo de la ciencia dependen mutuamente entre sí, o hacia la
pregunta de si ambas actividades deben entremezclarse, pienso que vamos desenfocando el
asunto más importante de la discusión, el cual, desde mi punto de vista, no es otro que el
siguiente: si pretendemos que la metodología de la ciencia tenga un carácter eminentemente
normativo, indicando qué pautas de acción de los científicos son racionales, o qué desarrollos
teóricos son progresivos, entonces resulta inevitable contrastar con las prácticas científicas reales
los criterios de racionalidad y progreso ofrecidos por los filósofos. Defender una teoría sobre la
racionalidad científica que nos llevara a la conclusión de que la inmensa mayoría de los
investigadores han sido irracionales casi todo el tiempo, estaría más cerca del fundamentalismo
que de la propia filosofía. Por tanto, cada filósofo deberá utilizar “datos” obtenidos de la ciencia real
para defender sus propias teorías y criticar las de sus oponentes, pero es ya menos relevante la
cuestión de si esos “datos” los obtiene a partir de la ciencia pasada o de la ciencia actual.

Ahora bien, puesto que la mayor parte de los estudios históricos no están elaborados como
intentos de responder a las preguntas planteadas por las metodologías contemporáneas en
disputa, puede ser difícil encontrar en las obras de los historiadores de la ciencia el tipo de “datos”
que los filósofos necesitan, pero eso no obliga de ninguna manera a los historiadores a cambiar el
tipo de trabajos que llevan a cabo, y sólo ofrecerán ese tipo de colaboración si les resulta
interesante. En particular, los historiadores estarían más dispuestos a responder con sus trabajos a
las preguntas formuladas por los metodólogos si percibieran que estas preguntas les podrían servir
para desarrollar nuevos enfoques historiográficos interesantes desde su propio punto de vista (por
ejemplo, si una historia de la termodinámica clásica elaborada con la intención de averiguar si
respondía o no a la metodología lakatosiana o sneediana fuese a aportar alguna novedad valiosa a
nuestro conocimiento histórico de la ciencia de aquella época). En la medida en la que las teorías
filosóficas no sean capaces de aportar perspectivas iluminadoras para los historiadores, no es de
esperar que éstos las adopten como hipótesis de trabajo.

El filósofo puede responder que, dado que el historiador no sólo quiere describir el pasado, sino
también “explicarlo” (en el sentido de hacerlo inteligible), debe también tener alguna teoría, aunque
ésta sea no explícita, que le permita afirmar que entre unos hechos y otros se dan unas relaciones
tales que los primeros explican los segundos. Esto es lo que quería indicar Lakatos con la segunda
parte de su célebre frase (“la Historia de la Ciencia sin la Filosofía de la Ciencia es ciega”). Pero el
historiador, a su vez, puede muy bien dudar de que el tipo de “teorías” que él necesita vayan a ser
precisamente las que le ofrecen los filósofos. Por ejemplo, ¿por qué no dar cuenta de los hechos
históricos basándonos en teorías psicológicas o sociológicas, en lugar de teorías filosóficas sobre
la “racionalidad científica”? De forma aún más específica, ¿por qué debería utilizar el historiador
teorías normativas, que afirman lo que los científicos deben hacer, en lugar de teorías positivas,
que se limitan a exponer cómo influyen unos factores sobre otros? Al fin y al cabo, si no pensamos
en la Historia de la Ciencia, sino en cualquier otra rama de la Historia, un relato basado en
concepciones previas acerca del bien y el mal tenderá a parecer “mera ideología” (al menos para
quienes no compartan esas preconcepciones); ¿por qué habría de suceder de otra manera en el
caso de la Historia de la Ciencia? En este sentido, una historia de la Revolución Científica
elaborada desde los “presupuestos” del falsacionismo no creo que fuera a resultar menos subjetiva
e inaceptable que una historia de la Conquista de América basada en el supuesto de una
congénita superioridad moral e intelectual de los europeos sobre los indígenas americanos.
Teniendo esto en cuenta, no es de extrañar que entre los historiadores de la ciencia hayan gozado
de más predicamento algunas tesis sociologistas (empezando por las de Kuhn) que las teorías
metodológicas más en boga entre los filósofos de la ciencia.

La raíz de este problema se encuentra, desde mi punto de vista, en una cierta confusión acerca de
la propia idea de una “metodología normativa”. Larry Laudan y Ronald Giere han ayudado
considerablemente a deshacer esta confusión al mostrar que las normas metodológicas, usando
los famosos términos kantianos, tienen la estructura de los imperativos hipotéticos, más que la de
los categóricos. En tal sentido, dichas normas no le dicen al científico lo que debe hacer sin más,
sino lo que resulta racional hacer si pretende alcanzar ciertos fines. Esto implica que aunque dos
científicos tomen decisiones diferentes en un contexto similar, tal cosa no debe llevarnos
necesariamente a concluir que al menos uno de ellos tomó una decisión irracional, pues es posible
que el motivo de la discrepancia haya que buscarlo en los diferentes objetivos que ambos
persiguiesen, o bien en el hecho de que cada científico poseyera información diferente sobre la
situación, o no dispusieran ambos de los mismos recursos. Desde este punto de vista, podemos
afirmar lo siguiente (en contra de la tesis de Lakatos): la aplicación a la historia de las normas
metodológicas, como explicaciones de la conducta de los científicos, no tiene por qué llevarnos a la
conclusión de que algunas decisiones científicas han sido racionales (la “historia interna” de la
ciencia) y otras irracionales (la “historia externa”), sino que en principio podemos suponer que
todas las decisiones de los científicos han sido “racionales”, en el sentido de haber sido, o haber
pretendido ser, instrumentalmente eficaces para satisfacer sus aspiraciones, al menos desde la
situación en la que cada decisión fue tomada, y dada la información que cada científico tenía en
ese momento.

Esto no es más que una aplicación del principio de racionalidad a la Historia y la Filosofía de la
Ciencia, tal como ese principio se utiliza en algunas ciencias sociales, en especial en la economía,
y, para ser más precisos, en la teoría económica neoclásica. Dicho principio afirma que todo el
mundo hace siempre lo que cree que es mejor para él, es decir, aquello que “maximiza su utilidad”,
dentro de sus posibilidades. Expresado de esta manera, se trata de un principio totalmente vacío,
pues, dada cualquier conducta, siempre podemos imaginar una “función de utilidad” tal que esa
conducta sea la que permite maximizarla. Pero esto no hace que el principio sea inútil
científicamente; el mismo problema existe, por ejemplo, con la segunda ley de la mecánica: dado
cualquier tipo de movimiento, siempre podemos imaginar alguna fuerza que haga moverse a los
objetos precisamente de esa manera. Lo que necesitamos hacer para convertir el principio de
racionalidad en una tesis verdaderamente explicativa es intentar reducir el conjunto de objetivos de
los científicos lo máximo posible, preferentemente de tal manera que todos los científicos persigan
básicamente los mismos fines, y de tal modo que la conducta de cada uno se diferencie sólo
porque sus opciones, y los costes asociados a cada una, sean distintos en cada caso. Es decir, la
tarea del filósofo de la ciencia, con respecto al problema de las normas científicas, consistiría sobre
todo responder a la siguiente cuestión: ¿qué objetivos pueden tener los científicos para que sea
racional aceptar las normas que aceptan, dadas las situaciones a las que se enfrentan? Una buena
respuesta a esta pregunta sería aquella que redujera la cantidad y la variedad de dichos objetivos
lo máximo posible, y que fuera consistente, por otro lado, con las consecuencias que pudiéramos
extraer de otros tipos de testimonios (por ejemplo, sus declaraciones directas) sobre los fines o
valores adoptados por los científicos.

En el próximo apartado ofreceré una respuesta parcial a esta cuestión, pero ahora quiero volver al
tema de la normatividad. Como hemos visto, las normas metodológicas tendrían en este enfoque el
carácter de imperativos hipotéticos, y esto implica que resulta problemático entender la aceptación
de dichas normas como si dicha aceptación fuera equivalente a una especie de “canon de
honestidad científica”. Este es un problema que tiene en general la concepción económica del ser
humano cuando intentamos utilizarla para explicar los aspectos morales de la conducta: si todo el
mundo se limita a intentar maximizar su utilidad, y la conducta de cada uno sólo se diferencia por
las opciones que tiene a su alcance y por algunas peculiaridades de su función de utilidad, ¿qué
diferencia hay entre quienes trabajan honradamente y quienes se dedican al robo? Al fin y al cabo,
ambos están “maximizando su utilidad”. Existen varias teorías que intentan resolver esta dificultad,
pero la solución que me parece más razonable es la siguiente:

a) en primer lugar, algunos “imperativos categóricos” se pueden defender teóricamente si se

muestra que, supuesto que los científicos sean racionales, habrá ciertas cosas que deban hacer
independientemente de cuáles sean sus fines (i. e., puesto que un imperativo hipotético dice que
“si quieres conseguir X, debes hacer Y”, tendríamos un imperativo categórico si demostráramos
que “para todo X, si quieres X, debes hacer Z”);

b) en segundo lugar, lo más importante para dar carácter normativo a las reglas científicas no me
parece que sea su estructura formal (si son reglas condicionales o incondicionales), sino el hecho
de que el científico individual se haya comprometido con unas reglas determinadas; una regla, en
este enfoque, no debe entenderse como una “regularidad” en la conducta de los científicos, sino
más bien como un principio con el que cada científico se puede comprometer (o no); una conducta
“deshonesta” no equivaldría, por tanto, a una conducta que meramente no coincide con las normas
adoptadas por la mayoría, sino en la violación de una norma a la que el propio sujeto ha decidido
otorgar carácter normativo.

Así, cuando nos preguntamos por las “normas adoptadas por los científicos”, nuestra cuestión es
triple. Por un lado, queremos saber si algunas normas científicas tendrán necesariamente un
carácter universal. Por otro lado, nos preguntamos también qué fines pueden haber sido los que
les han llevado a unos científicos a aceptar exactamente las normas que han aceptado (de las
cuales podemos suponer que, en general, no serán universalmente aceptadas). Finalmente,
podemos preguntarnos por qué en ciertas ocasiones los sujetos deciden incumplir esas mismas
normas. Con respecto a la primera cuestión, sólo se me ocurre algo que toda persona debería
hacer si quiere ser racional, e independientemente de los fines que se proponga conseguir, y es,
simplemente, intentar averiguar, en la medida de lo posible, qué consecuencias puede esperar de
cada una de las acciones que podría llevar a cabo. Esto podemos entenderlo como una especie de
compromiso mínimo de la racionalidad con la verdad. Se trata un compromiso con la verdad
porque, ceteris paribus, cualquier persona que intente obtener los mejores resultados posibles con
sus decisiones, preferirá tener creencias verdaderas antes que creencias falsas. Pero es un
compromiso mínimo porque no implica necesariamente que el objetivo del científico sea “descubrir
(o publicar) la verdad”, sino que el requisito considerado se refiere sólo a la conexión entre las
decisiones del científico y sus resultados; por ejemplo, al científico le interesa saber que, haciendo
ciertos experimentos, aumentará la probabilidad de que sus trabajos sean aceptados, pero no es
necesario que el mismo investigador sostenga una interpretación “realista” de los resultados de
esos experimentos. En cambio, la existencia de este compromiso mínimo sí que puede utilizarse
como un argumento (entre otros) contra las epistemologías o sociologías del conocimiento
radicalmente relativistas, pues, si los científicos son capaces de descubrir ciertas verdades (las
relacionadas con sus prácticas sociales), y además están interesados en ello, no se entiende por
qué otro tipo de verdades estarían inevitablemente más allá de su alcance y de sus intereses.

Con respecto a la segunda cuestión, que analizaré con más detalle en el apartado siguiente,
digamos ahora simplemente que mi estrategia será más o menos abductiva: dadas las normas
que, aparentemente, los científicos han seguido en el curso de la historia y parecen seguir en la
actualidad, intentaré buscar algunos fines que cumplan las dos siguientes condiciones:

a) que parezcan simples y razonables, y

b) que resulte posible inferir que la obediencia de aquellas normas es una estrategia racional para
alcanzar precisamente dichos fines.

Por último, con respecto a la cuestión del incumplimiento de las normas, la respuesta es
sencillamente la misma que podemos dar a la pregunta de por qué una persona puede aprobar el
establecimiento de una ley contra el robo, y, simultáneamente, decidir robar alguna cosa de vez en
cuando, siempre que el riesgo de ser descubierto sea muy bajo. Esta doble decisión no es
irracional, al menos en el sentido instrumental del término, en la medida en que ambas cosas (la
aprobación “pública” de la ley y su incumplimiento “privado”) forman parte de una estrategia que
maximiza la utilidad de esa persona. Así, en el caso de los científicos, es perfectamente racional
que uno de ellos acepte el compromiso de describir con rigor el resultado de sus observaciones,
pongamos, y a la vez no cumpla dicho compromiso si en cierta ocasión es poco probable que sea
descubierto y las ventajas que puede obtener falsificando sus datos son considerables. Como en el
caso del orden social y económico, los científicos mismos verán si la frecuencia con la que se
incumplen las normas ha llegado a un punto en el que se vea amenazada la consecución de los
fines de cada científico, y, en tal caso, pueden plantearse si reforzar esas normas de alguna
manera (estableciendo mecanismos de control más severos, por ejemplo) o dejar simplemente las
cosas como están (pues el coste de aplicar estas nuevas normas puede ser tal vez demasiado
alto).

Concluiré este apartado volviendo al tema de las relaciones entre la Historia y la Filosofía de la
Ciencia. En el enfoque sobre las normas científicas que acabo de esbozar, y al que daré un mayor
contenido en el próximo apartado, la Historia de la Ciencia es relevante en un sentido muy cercano
al que proponía Lakatos, a saber, para proporcionar los “hechos básicos” que la teoría sobre las
normas debe explicar; pero, al contrario que en el caso de Lakatos, nuestra teoría no debe
estipular cuáles son los objetivos de los científicos, sino que más bien se limita a proponer una
hipótesis sobre cuáles pueden ser esos fines, si las normas derivadas de la historia deben poder
ser explicadas como elementos de una estrategia racional por parte de cada científico. Con
respecto a la tesis de Laudan, según la cual el contenido normativo de la teoría se deriva
completamente de la Historia, mi enfoque establece más bien que, aunque es cierto que la Historia
nos proporciona las normas efectivamente seguidas, e incluso nos sugiere algunos fines
perseguidos por los científicos, lo que la teoría añade es la justificación del carácter normativo de
tales normas, es decir, la demostración de que es racional seguir esas reglas si lo que se pretende
es alcanzar aquellos fines.

Concluiré este apartado indicando un uso filosófico adicional que puede darse a una teoría de las
normas científicas concebida según la pauta que he descrito. Dicho uso es, simplemente, el de
discutir si las normas aceptadas por los científicos son eficaces para alcanzar otros fines, que cada
filósofo pueda pensar que merece la pena perseguir. Por ejemplo, podríamos tal vez llegar a la
conclusión de que el descubrimiento de la verdad objetiva sobre la estructura de la realidad no es
un fin situado muy alto en la escala de valores de la mayor parte de los científicos, y que,
consecuentemente, éstos no se preocupan mucho de adoptar aquellas normas que garanticen la
consecución de aquel fin; pero de aquí no se sigue de ningún modo que las normas de hecho
adoptadas carezcan en absoluto de la capacidad de proporcionarnos verdades que sean válidas
desde el punto de vista de alguna teoría epistemológica. Tal vez los científicos, persiguiendo sólo
sus propios intereses profesionales, sean conducidos hacia la verdad “como guiados por una mano
invisible”, por decirlo con las famosas palabras de Adam Smith. ¡Claro, que también existe el riesgo
contrario!: es posible que los científicos intenten descubrir la verdad, pero que el juego de sus
intereses les lleve a adoptar normas y a seguir estrategias que dificulten de hecho el logro de tal
objetivo. Y, finalmente, el filósofo también puede usar la teoría de las normas de manera
puramente estipulativa: si ciertos argumentos le llevan a pensar que tales y cuales fines son los
que debería perseguir la ciencia, entonces podría seguir el enfoque defendido aquí para intentar
deducir cuáles tendrían que ser las normas metodológicas que maximizarían las posibilidades de
alcanzar sus fines favoritos. Que los científicos de carne y hueso le hagan caso después, ya será
otra cuestión.

5. RACIONALIDAD Y PROGRESO DEL DESARROLLO CIENTÍFICO DE LA CONTABILIDAD

COMO CIENCIA AUTÉNTICA: UNA CONTROVERSIA METAMETODOLÓGICA

En esta parte de nuestro estudio nos proponemos examinar la relación entre las nociones de
racionalidad y progreso, aplicadas al problema del desarrollo científico de la contabilidad desde
una perspectiva formal, la que posibilita la aplicación en otras ciencias sociales. Para ello
partiremos de la consideración de un enunciado metametodológico que, además de involucrar un
análisis de la relación entre los conceptos mencionados, conduce también a problemas como los
de la estructura y el proceso de cambio de los marcos conceptuales como los de la estructura y el
proceso de cambio de los marcos conceptuales en la ciencia y el papel de la historia de la ciencia
en la evolución de metodología científicas y, en general, su relación con la filosofía de la ciencia.

El enunciado metametodológico en cuestión tiene la forma de un imperativo y puede expresarse

como una norma metametodológica:

(NMF) Norma metametodológica fundamental: Una metodología científica debe reconstruir lo más
posible de la ciencia del pasado como una actividad racional que produce resultados bien fundados
y que se desarrolla racionalmente. De esta norma fundamental se deriva un criterio comparativo
para la elección entre metodologías:
(CEM) Criterio de elección entre metodologías: Una metodología de la ciencia es preferible a otra si
reconstruye como racionales más episodios de la historia de la ciencia que la otra y si muestra que
esta historia reconstruida es progresiva.

Podrían surgir de inmediato dos preocupaciones con respecto a esta norma y este criterio. Una
sería relativa a su vaguedad e imprecisión. La otra a que efectivamente sean, o hayan sido,
significativamente defendidos dentro de la filosofía de la ciencia contemporánea.

5.1. Metodología

Para analizar la norma metametodológica (NMF) y el criterio derivado (CEM), es necesario, en

primer lugar, indicar en qué sentido se entiende el término ‘metodología’. Por una metodología
entenderemos un modelo de cambio y desarrollo científicos propiamente dichos, como por
ejemplo, según ciertas metodologías, que los científicos deberían hacer generalizaciones
inductivas o, según otras, que los científicos deberían aceptar sólo aquellas proposiciones que
sean falsables empíricamente. Diferentes metodologías pueden proponer normas distintas, lo cual
puede conducir a rivalidades entre metodologías. Las normas del tipo aludidos forman parte de los
criterios de cientificidad y de los criterios de evaluación de teorías científicas, los cuales deberían
estar también incluidos en las metodologías. Tales normas forman parte de esos criterios en el
sentido de que las acciones o las decisiones de los científicos deberían mostrarse conformes con
ellas para ser aceptadas efectivamente como científicas y como conducentes a genuino
conocimiento científico. Las metodologías también incluyen valores, de acuerdo con los cuales se
orientan las acciones de los científicos y los cuales operan también para la elección de teorías.
Asimismo, las metodologías incluyen los fines en función de los cuales se produce, evalúa y acepta
el conocimiento científico (de acuerdo con cada metodología). Sin embargo, una cierta
metodología puede reconocer que no existe un único conjunto de normas y reglas de investigación
científica que sean validasen todo momento del desarrollo de la ciencia; en diferentes épocas
pueden estar vigentes diferentes normas. Lo mismo ocurre con los fines de la investigación
científica.

Una metodología, entendida así, presupone una cierta concepción epistemológica de la ciencia, es
decir, una concepción de la naturaleza y de la justificación del conocimiento científico, incluyendo
una concepción del papel de las acciones de los científicos en la producción, evaluación y
aceptación de ciertos cuerpos de creencias como genuino conocimiento científico.

Tal vez puede entenderse mejor lo anterior si subrayamos los siguientes niveles en las discusiones
de filosofía de la ciencia:

1. El primer nivel es el de los análisis en cada ciencia particular, especialmente de sus teorías y
métodos específicos; éstos incluyen normas, en particular reglas de experimentación y criterios
de evaluación para la aceptación de creencias como conocimiento científico dentro del campo
en cuestión.
2. El segundo nivel es el de las metodologías en el sentido arriba indicado. Los trabajos más
influyentes en la filosofía de la ciencia de los últimos años puede interpretarse como si
ofrecieran modelos de desarrollo científico, lo cual quiere decir que reconstruyen la
metodología científica, en el sentido aquí indicado. Para reconstruir adecuadamente el proceso
de desarrollo científico, los modelos deben incluir, aunque sea en la forma de presupuestos,
concepciones acerca de la estructura de las teorías científicas.
3. El tercer nivel contiene explícitamente las concepciones epistemológicas acerca de las
ciencias, las cuales pueden estar sólo presupuestas en los modelos de desarrollo. Estas son
las concepciones acerca de la naturaleza del conocimiento científico y del problema de su
justificación y aceptabilidad racional; incluyen ideas sobre el papel de la observación y la
experimentación en las ciencias, así como acerca de los marcos conceptuales presupuestos
por las teorías y las actividades científicas. Contienen también ideas sobre la objetividad, la
racionalidad y el progreso científicos. Se trata, pues, del nivel en el que se someten a discusión
y crítica las metodologías mismas, entendidas como modelos de desarrollo científico; por esta
razón puede llamársele legítimamente el nivel de la metametodología, y las disputas dentro de
este nivel pueden entenderse como controversias metametodologícas.
5.2. Racionalidad

Un término clave en la formulación de la NMF es el de ‘racionalidad’. Sin embargo, existen muchos

sentidos posibles de este término, lo cual da lugar a una seria ambigüedad. En el caso de la
ciencia del pasado, el término ‘racionalidad’ suele aplicarse a por lo menos dos tipos diferentes de
cosas: por un lado a las decisiones y actividades de los científicos, y por extensión a las creencias
que se generan y aceptan como resultados de tales decisiones y acciones; por otro lado el término
se aplica al proceso de desarrollo de la ciencia.

A su vez las decisiones de los científicos pueden referirse a:

a. Medios para obtener fines dados;

b. Valores y fines;
c. Aceptación o rechazo de concepciones del mundo (entramados conceptuales más
comprensivos que las teorías);
d. Aceptación o rechazo de teorías;
e. Aceptación o rechazo de datos como evidencia pertinente;
f. Aceptación de reglas y normas;
g. Aceptación o rechazo de principios lógicos.

Cada uno de estos niveles da lugar a un concepto de racionalidad, y coinciden en gran medida con
los conceptos de racionalidad de Mario Bunge. Siguiendo de manera aproximada sus ideas, cada
uno de los anteriores niveles puede verse como si diera lugar a los siguientes conceptos de
racionalidad.

1. Racionalidad instrumental o de medios-fines: trata de la elección de los medios más

adecuados para la obtención de fines dados.
2. Racionalidad evaluativa: acerca de los fines que son realizables y que merecen ser
perseguidos porque les asignamos un valor.
3. Racionalidad ontológica: requiere la adopción de una visión del mundo consistente, compatible
con la ciencia y la tecnología disponibles.
4. Racionalidad epistemológica: requiere que las teorías que se acepten tengan apoyo empírico y
evita conjeturas que sean incompatibles con el cuerpo de conocimiento científico y tecnológico
aceptado por medio de buenas razones.
5. Racionalidad metodológica: requiere que la aceptación de creencias se haga después de una
crítica cuidadosa y sólo cuando exista una adecuada justificación, es decir, pruebas o
evidencia favorable y que no existan razones suficientemente poderosas como ara abandonar
la creencia en cuestión: asimismo exige que la aceptación de creencias esté basada en
normas y reglas que tengan alguna garantía, aunque también ellas sean revisables.
6. Racionalidad lógica: exige evitar las contradicciones.

Puede llamarse racionalidad completa al concepto que englobe todos estos niveles. Cuando se
ejemplifica uno de estos niveles, o una combinación de algunos de ellos, podemos hablar de
racionalidad parcial.

La anterior caracterización de la racionalidad completa pretende tener una utilidad para el análisis
de la racionalidad y el progreso de la ciencia, no pretende caracterizar algún concepto universal de
racionalidad.

Al hablar de la racionalidad de los científicos al tomar ciertas decisiones o al realizar cierto tipo de
acciones debe distinguirse entre la racionalidad de los científicos como individuos y la racionalidad
de las comunidades. Por ejemplo, puede resultar racional para una comunidad el que diferentes
subgrupos de ella persigan programas diferentes, aunque analizadas a nivel individual, o a nivel de
los subgrupos, y dejando de lado el contexto de toda la comunidad, algunas de las decisiones de
perseguir tal o cual programa a la larga parezcan irracionales; sin embargo, analizadas en el
contexto de la comunidad, es decir, al tomar en cuenta los recursos, las creencias y el
conocimiento previo disponibles para esa comunidad, esas acciones pueden resultar racionales,
por ejemplo bajo un principio de cooperación dentro de la comunidad, o bajo un principio según el
cual la comunidad queda “cubierta” en las apuestas que hace.

Conviene señalar que en el caso de la racionalidad instrumental, la toma de decisiones o las

acciones que se ejecutan requieren un acuerdo acerca de los principios lógicos, normas, valores,
ejemplos paradigmáticos, creencias y conocimientos previos y fines, esto es, las decisiones se
toman bajo el supuesto de que se comparte un mismo marco conceptual.

En cuanto a las aplicaciones del predicado ‘racional’ al desarrollo de la ciencia conviene distinguir
claramente la racionalidad del proceso de desarrollo científico mismo y la toma de decisiones de
los científicos o las comunidades en cada uno de los niveles antes mencionados. Ese proceso
debe verse como una sucesión de marcos conceptuales dentro de los cuales existen principios
lógicos, normas y reglas, métodos de investigación, conocimientos y creencias, teorías, valores y
fines. Daremos por sentado que la filosofía de la ciencia postempirista ha ofrecido suficientes
razones para considerar que el desarrollo de la ciencia está constituido por esa sucesión de
marcos conceptuales.

Bajo este planteamiento existen dos problemas de interés:

a) Primero: ¿qué puede querer decir que dicho proceso de desarrollo científico sea racional?
b) Segundo: ¿puede reducirse la racionalidad del proceso mismo a las decisiones y acciones de
los científicos o de las comunidades de los científicos?, es decir, la calificación de racional del
proceso ¿no significa nada más que ser el resultado de decisiones y acciones de los científicos
o de las comunidades, las cuales pueden calificarse de racionales?. Es claro que ese proceso
es resultado, en parte, del conjunto de decisiones y acciones realizadas por los científicos,
pero ¿se agota la explicación y el significado mismo de lo que quiere decir que el proceso de
desarrollo científico sea racional con las decisiones de los científicos o de las comunidades? Lo
que nos proponemos defender adelante es que la respuesta debe ser negativa: el proceso de
desarrollo científico, tal y como puede ser legítimamente reconstruido, tiene una genuina
autonomía con respecto a las decisiones de los agentes, sean científicos individuales o sean
comunidades.

Para esto es necesario insistir en que el proceso de desarrollo científico consiste en una sucesión
de marcos conceptuales. Así, la noción de racionalidad del proceso de desarrollo puede plantearse
en términos de la racionalidad de las transformaciones de los sucesivos marcos conceptuales:
sean MC 1 y MC 2 dos marcos conceptuales sucesivos en el proceso de desarrollo científico (de
acuerdo a una cierta reconstrucción), la transformación del primero en el segundo, o la sustitución
del primero por el segundo, es racional si un sujeto racional que parta de MC 1 puede ser
convencido, en una discusión racional con un sujeto racional que se adhiera a MC 2 –o de
abandonarlo- de tal manera que las transformaciones resulten en MC 2 .

Esto presupone varias ideas:

1. Que los agentes que se adhieran a uno y otro marco conceptual tienen una competencia
comunicativa y una capacidad de diálogo.
2. La posibilidad de que dicha capacidad pueda ejercerse discutiendo únicamente en términos de
razones y excluyendo ejercicios de poder que no sean epistémicos, es decir, que no se basen
en la fuerza de las razones, de las pruebas y de los argumentos.
3. Que a partir de la realización de los elementos que suponen (1) y (2) puedan ponerse a
discusión, entre agentes que parten de marcos distintos, los principios lógicos aceptados
dentro de cada marco, así como sus respectivas reglas y normas metodológicas,
conocimientos y creencias previos, concepciones del mundo, valores y los fines, así como los
medios que se consideran adecuados para obtener los fines buscados. Cada uno de estos
elementos puede ponerse a discusión de manera individual y en la discusión puede recurrirse
 a todos los otros niveles. Así, por ejemplo, puede pensarse en la discusión de un cierto fin que
persiga el sujeto que se adhiere a MC 1 ; tal vez su marco conceptual le impide darse cuenta de
que el fin en cuestión es irrealizable, nuestro supuesto es que es posible aducir razones que
provienen de MC 2 y que pueden resultar aceptables para ese sujeto precisamente como
razones para reconocer que el fin que perseguía es irrealizable (aunque tal vez requiera
cambios en MC 1 , pero cambios que gradualmente puede aceptar hacer, también con base en
razones). Todo esto supone que puede haber modificaciones importantes en MC 1 , además de
que el resultado de la discusión sea el abandono del fin en cuestión. Los cambios en los
presupuestos bajo los cuales piensa y actúa el sujeto en cuestión (principios lógicos, normas,
creencias previas, etc.) pueden llegar a ser tan fundamentales que ya no coincidan más con
MC 1 , sino que se acerquen más a MC 2 . esta es la idea central dentro de la concepción de
cambios graduales y racionales de marcos conceptuales. Pensemos en otro ejemplo, digamos
en la modificación de la idea acerca del dominio de aplicación de un cierto principio lógico, por
ejemplo, que se cambie de la idea de que tenía un dominio universal de aplicación, a la idea de
que existen razonamientos sobre los cuales no es aplicable; esto puede ocurrir, digamos, si se
aceptan ciertas teorías sustantivas, cierta visión del mundo, por ejemplo la que se deriva de la
aceptaciones de la mecánica cuántica, pues entonces puede pensarse que un sujeto racional
que admita la mecánica cuántica podría ser llevado por medio de una discusión racional a la
modificación de su marco conceptual, en el sentido de reconocer que para razonar acerca del
nivel de los fenómenos cuánticos no se aplican todos los principios de la lógica clásica.
Análogamente, una cierta visión del mundo preferida bajo un cierto marco conceptual, puede
llegar a ser modificada racionalmente por los agentes racionales que se adhieran a ella, si en
una discusión racional se les muestra que su visión del mundo es internamente inconsistente,
inconsistencia que quizá desde su marco conceptual fuera inapreciable, pero que a la luz de
evidencia disponible a partir de otro marco conceptual puede quedar en claro.

Lo anterior quiere decir que en el proceso de desarrollo de la ciencia es posible reconstruir las
transformaciones de los marcos conceptuales de una manera en la cual pueden encontrarse
razones que para los científicos y las comunidades en cuestión hubieran sido suficientes para
modificar elementos de sus marcos conceptuales, desde principios lógicos hasta normas, valores y
fines. El compromiso de la reconstrucción es que esas razones efectivamente hubieran sido
razones comprensibles y aceptables para los científicos o las comunidades de que se trata,
aunque eso hubiera requerido una discusión racional que quizá no se haya dado de hecho como
fenómeno histórico.

Mediante el examen de este tipo de razones es posible hablar de una reconstrucción racional del
proceso de desarrollo de los marcos conceptuales presupuestos por las teorías y las actividades
científicas. Según lo expuesto, la transformación de un marco conceptual en otro sucesivo puede
reconstruirse como racional, y por eso todo el proceso puede reconstruirse como racional, aunque
marcos conceptuales que se encuentren bastante alejados entre sí puedan diferir en casi todos sus
elementos, o incluso en todos.

Notemos que la idea anterior rechaza la noción de racionalidad metodológica como conjunto de
reglas y normas válidas para toda comunidad y dentro de todo marco conceptual para justificar la
adopción de ciertas creencias o la ejecución de ciertas acciones. Los conjuntos de reglas pueden
estar fijos dentro de cada marco conceptual, pero pueden variar de uno a otro. Por esto, la
racionalidad del proceso de desarrollo científico debe entenderse en el sentido de racionalidad
completa, según el sentido sugerido arriba. Esto quiere decir que el proceso admite una
reconstrucción según la cual se presupone esa racionalidad completa, la cual funciona como idea
regulativa, pero que se ejemplifica de hecho, al menos como racionalidad parcial, en numerosas
ocasiones dentro del proceso. Esa idea implica también que los científicos son sujetos que pueden
ejercer su capacidad de ser racionales, la cual aquí se entiende en el sentido de una disposición a
actuar y a sostener creencias, valores y fines de acuerdo con la racionalidad completa.

Deliberadamente hemos hablado de la reconstrucción racional del proceso de desarrollo de la

ciencia y no de la historia de la ciencia. La reconstrucción racional se refiere a la reconstrucción de
los marcos conceptuales y a su sucesión. Puede haber reconstrucciones diferentes, cada una de
las cuales conduce a un cierto modelo de desarrollo, que es lo que hemos llamado una
metodología. Es preciso distinguir entre las reconstrucciones racionales y la cuestión que de hecho
los científicos o las comunidades hayan modificado sus marcos, o los hayan sustituido, mediante
decisiones tomadas sobre la base de las razones que a podemos reconstruir. Quizá en ocasiones
la sustitución de un marco por otro se debió a causas no epistémicas, por ejemplo ejercicios de
poder u otro tipo de factores sociales no epistémicos, tales como influencias de tipo ideológico,
coerción, etc. Eso no sería un obstáculo, en principio, para realizar una reconstrucción del estilo de
la sugerida que sea racional y correcta en el sentido de que, independientemente de la cuestión de
hecho, las razones que pueden observarse en la reconstrucción hubieran sido accesibles a los
agentes pertinentes. Esta es la razón por la cual la noción de racionalidad del proceso de
desarrollo científico no puede reducirse a la toma de decisiones racionales por parte de3 los
científicos individuales o de las comunidades.

5.3. Racionalidad y Progreso

Hemos visto que si adoptamos una noción amplia de racionalidad que incluya tanto a la
racionalidad instrumental como a la evaluativa, la ontológica, la epistemológica, la metodológica y
la lógica, la cual nos permitiría concebir los procesos de cambio de creencias, reglas, valores y
fines con base en razones, entonces la noción de progreso implica la de cambio racional, no sólo
en el sentido de que se requiere un comportamiento racional (instrumental) de científicos del
pasado para que desde el punto de vista de ahora exista una base de inducción que vuelva
razonables las decisiones que ahora se toman y tenga sentido así la noción misma de que ha
habido progreso, sino también en el sentido de que ha habido una selección de todos esos
elementos que permite la elección de fines realizables, la elección de mejores medios para
obtenerlos, la selección de normas y reglas que mejor permiten lograr esos fines, etc.

Pero si además aceptamos que lo anterior admite una reconstrucción por medios de diversos y
sucesivos marcos conceptuales, entonces a la luz de cada uno de ellos es posible reconstruir las
razones que convencerían a sujetos que se adhirieran a otros marcos conceptuales previos de la
conveniencia de aceptar ciertas transformaciones en ellos, transformaciones que incluirían fines y
valores, tanto como reglas metodológicas y conocimientos. En este caso, puede apreciarse que la
pretensión de que el último marco dentro de la sucesión ha resultado y se ha beneficiado del
desarrollo de las transformaciones de los anteriores, es decir, la pretensión de que el desarrollo ha
sido progresivo, puede explicarse porque el proceso ha sido racional, esto es, desde cada marco
posterior es posible encontrar razones para modificar al marco previo, y tal reconstrucción racional
no depende de que de hecho hayan ocurrido los episodios históricos en los cuales los científicos
de determinada comunidad hayan hecho elecciones racionales. La racionalidad del proceso es
autónoma e irreducible a la racionalidad delos científicos individuales y sus comunidades.

En suma, la noción de que el proceso de desarrollo científico ha sido progresivo exige

explicaciones de los pasos de una marco conceptual a otro. Dentro de estas explicaciones deben
tomarse en cuenta a los factores epistémicos y a los no epistémicos. En muchas ocasiones el
papel de los factores epistémicos es notable y ofrece una explicación de un proceso que se llevó a
cabo por la operación de razones para las comunidades en cuestión, o de decisiones y acciones
racionales. En otras ocasiones además de factores epistémicos pueden haber operado muchos
otros, no epistémicos, que el historiador de la ciencia debe analizar. Pero se reconstruye como
progresiva una sucesión de marcos conceptuales, una de las mejores explicaciones de ese
progreso es en términos de la racionalidad del mismo. Con base en lo anterior podemos concluir:

a. La afirmación de algunos epistemólogos como Laudan de que la racionalidad no se requiere

para dar cuenta del progreso científico está equivocada.
b. La norma metametodológica fundamental expresada al principio es correcta.
c. La aceptación de NMF no nos compromete con una identificación entre “racionalidad” y
“corrección metodológica”, pues por metodología no se entiende aquí un conjunto de normas y
reglas universales que sean aplicables en todas las circunstancias. Cierto que la
 reconstrucción racional presupone una caracterización de la racionalidad, pero la metodología,
y por consiguiente la corrección metodológica, no es idéntica a la racionalidad, sino que la
metodología presupone la racionalidad.
d. Bajo esta perspectiva la historia de la ciencia no es la piedra de toque para las
reconstrucciones racionales y, por consiguiente, no se asumen compromisos previos a una
caracterización de la racionalidad.
e. El criterio de elección entre metodologías debe ser modificado al efecto de que reconozca la
diferencia entre reconstrucción racional del proceso de desarrollo científico e historia de la
ciencia. La modificación puede ser la siguiente: (CEM’) Criterio de elección entre metodologías:
Una metodología de la ciencia es preferible a otra si ofrece una sucesión de marcos
conceptuales cada uno de los cuales permite ofrecer razones aceptables y suficientes para que
sujetos racionales que, partiendo del marco previo en una discusión racional, llegaran a
modificar su marco de partida y a aceptar el marco sucesivo en virtud de esas razones. Es
preferible la metodología que explique mejor, es decir, la que reconstruya más clara y
completamente los marcos conceptuales que históricamente existieron, de manera que se
expongan claramente las razones que hubieran sido aceptables para quienes partieran del
marco previo; esto explica el hecho de que el desarrollo de la ciencia haya alcanzado los
niveles actuales de una manera racional y tal que permite asegurar que ha habido progreso en
ese desarrollo.

Ante la posible acusación de que este criterio promueve la historia ficción de la ciencia, la réplica
es que los marcos conceptuales que la metodología debe reconstruir son los marcos conceptuales
que históricamente han existido de hecho; no hay nada de ficción en eso. Lo que es cierto es que
muchas veces ha habido transformaciones de marcos conceptuales causadas por factores no
epistémicos. La reconstrucción racional no toma en cuenta esto, sin que ello implique que eso no
sea importantísimo para la historia de la ciencia, la cual debe dar las explicaciones completas de lo
que realmente ocurrió y de cuáles fueron sus causas. Esta diferencia, y la idealización que supone
la reconstrucción racional (por la eliminación de factores no epistémicos), es la que produce el
“aire” de ficción. Pero la ficción no es tal, se trata de la profunda diferencia epistemológica entre el
nivel de la metodología de la ciencia y el de la historia de la ciencia. El nivel de la metodología,
entendida como la reconstrucción racional de la ciencia, tiene un estatus epistémico por derecho
propio, el cual está relacionado con el de la historia de la ciencia, pero no es el mismo.

El nivel de la metodología es precisamente en donde se deben construir modelos que hagan

explícita la racionalidad e la ciencia y de su desarrollo. La racionalidad y el desarrollo de la ciencia
son hechos históricos, la disciplina que se encarga de ofrecernos explicaciones de cómo son ellos
posibles es la filosofía de la ciencia al nivel de las metodologías. En general, la epistemologías
parte del hecho de que existe el conocimiento y una de sus tareas es decirnos cómo es el
conocimiento posible, cómo se justifica y cómo se desarrolla. La filosofía de la ciencia, al nivel de la
metodología, parte del hecho de que hay conocimiento ci8entífico, su tarea es la de explicarnos
cómo se desarrolla. Lo que hasta ahora no ha enseñando es que se desarrolla por medio de una
sucesión de marcos conceptuales, sucesión que es progresiva porque es racional. Cierto que
existe una fuerte competencia entre diferentes metodologías para detallar el mejor modelo. Arriba
hemos ofrecido un criterio para elegir entre los diversos modelos que ahora se nos ofrecen. Una
buena razón para rechazar ciertos modelos es que sólo describen el carácter progresivo del
proceso de desarrollo de la ciencia, pero no explican por qué lo es.

La historia de la ciencia no puede ser entonces la piedra de toque para decidir y evaluar
metodologías, pero en la medida en que los marcos conceptuales reconstruidos por cada
metodología deben ser los que históricamente existieron, la historia de la ciencia ejerce un
importante control sobre la metodología. El nivel de las metodologías no es una disciplina empírica,
ni cada metodología es u modelo de aspectos de la realidad empírica. El nivel de las metodologías
forma parte de una disciplina filosófica encargada de hacer análisis conceptuales. Por eso no debe
extrañar que no exista una piedra de toque empírica para su contrastación. La evaluación de las
metodologías, tratándose de uno de los niveles de la filosofía de la ciencia, no puede ser sino con
base en análisis conceptuales y en razonamientos, controlados, eso sí, por los datos de la historia
conceptual de la ciencia.

6. EL ESTRUCTURALISMO EPISTEMOLÓGICO COMO FUNDAMENTO PRAGMÁTICO DEL

DESARROLLO DE LA CIENCIA CONTABLE

El desarrollo metódico que observamos en la filosofía de la ciencia actual, es, por lo demás
totalmente independiente de la cuestión de si hay que formalizar o no las concepciones
epistemológicas. Algunos autores han interpretado el llamado “giro pragmático“ en la filosofía de la
ciencia como un abandono de los métodos de análisis formales. Esto es una interpretación
metodológica errónea. Por lo menos desde los trabajos de Richard Montague sabemos que se
puede construir una pragmática general formalizada; y muchos de los temas centrales de la teoría
de la ciencia, como, por ejemplo, el concepto de explicación o la problemática de los términos
teóricos, se tratan hoy día partiendo de concepciones a la vez pragmatizadas y formalizadas. En
realidad, ya los clásicos de la teoría formal de la ciencia, en primer lugar el propio Rudolf Carnap,
habían subrayado la necesidad de incluir elementos pragmáticos en una reconstrucción lógica
completa de los constructos científicos. Ya en su monografía sobre los fundamentos de la lógica y
de las matemáticas (Carnap 1939) había indicado cómo habría que emprender correctamente un
análisis formal-pragmático del lenguaje descriptivo de la ciencia. Así pues, el “giro pragmático” en
la filosofía de la ciencia no surgió apenas en los años 60, sino que ya estaba, por así decir,
“programado” desde el principio. Sin embargo, es cierto que los clásicos de la teoría formal de la
ciencia, en sus trabajos más sistemáticos, se dedicaron casi exclusivamente a los aspectos
sintáctico-semánticos de la ciencia. Ello tenía por otro lado sus buenos motivos metodológicos: en
primer lugar, no se puede hacer todo a la vez; en segundo lugar, primero había que explorar todas
las capacidades de la lógica clásica, de la semántica de Tarski y otros medios formales análogos
para analizar las estructuras sintáctico-semánticas, antes de que se pudiera pasar a un aparato
conceptual más general. Por razones parecidas, las estructuras diacrónicas de la ciencia no es que
fueran completamente descuidadas por los epistemólogos clásicos, pero sí fueron dejadas a un
lado con ventaja de la perspectiva sincrónica.

Hoy día, la situación es completamente distinta. La dinámica propia de la teoría formal de la ciencia
ha conducido a un complejo de resultados y planteamientos, ante los cuales, en rigor, carece de
sentido establecer una distinción tajante, por un lado, entre semántica y pragmática, y por otro,
entre sincronía y diacronía. Estas distinciones metodológicas siguen siendo útiles como
idealizaciones que nos sirven, a modo de medios heurísticos, al principio de cualquier análisis
conceptual de la ciencia; pero debemos concebirlas en realidad como la famosa “escalera de
Wittgenstein”: las podemos arrojar una vez que hayamos alcanzado la visión correcta de las cosas.

Ahora bien, de todas las concepciones de la teoría de la ciencia que actual-mente están en
discusión, el programa estructuralista de reconstrucción de las teorías es, en mi opinión, el enfoque
en el que la síntesis de las diferenciaciones metodológicas antes citadas se ha llevado a cabo de la
manera más consecuente y prometedora. Este enfoque pertenece al campo de la teoría formal de
la ciencia en el sentido de que no solo se hace uso de la lógica formal, sino también de los
conceptos y métodos de la teoría de modelos tarskiana y de los medios de representación de la
teoría de conjuntos elemental. En esto último se ve inspirado sobre todo por los trabajos previos de
Patrick Suppes y sus colaboradores, quienes ya han reconstruido una gran porción de las ciencias
empíricas con medios relativamente elementales de la teoría de conjuntos y utilizando el método
que se conoce como “axiomatización por medio de un predicado conjuntista”. Tarski y Suppes son,
pues, los dos precedentes metodológicos inmediatos de la concepción estructuralista, tal como
ésta fue iniciada primero por Joseph Sneed (1971), reelaborada y divulgada por Wolfgang
Stegmüller (1983 y 1981), y que ha culminado (al menos por el momento) en la obra conjunta An
Architectonic for Science (Balzer, Moulines y Sneed 1987). El enfoque estructuralista procede
formalmente o semiformalmente en todos aquellos aspectos de la reconstrucción de la ciencia que
pueden tratarse de manera puramente extensional; pero también pone en claro que hay diversos
aspectos que al menos de momento no pueden tratarse así, y como no está claro en qué medida
se puede aplicar una lógica intensional formal a dichos aspectos, deja como cuestión abierta hasta
qué punto hay que proceder en una formalización y qué partes del análisis deben ser informales. El
punto de vista puramente sintáctico juega un papel escaso en la concepción estructuralista,
aunque no del todo inexistente; en cualquier caso, lo característico de este enfoque es una
combinación original de los modos de análisis semántico y pragmático. Estos últimos, a su vez, los
toma el estructuralismo como la base para un análisis a la vez sincrónico y diacrónico de
determinados aspectos de los constructos científicos. En lo que sigue, me propongo exponer
cuáles son los elementos esenciales de la metateoría estructuralista que pueden tratarse desde un
punto de vista semántico-formal, especialmente modelo-teórico, y cuáles son aquellos que tienen
un carácter más pragmático-informal, y que tienen más que ver con la perspectiva diacrónica.

El estructuralismo metodológico debe su nombre a su punto de partida reconstructivo, a saber, la

propuesta metodológica de que no hay que tomar, como es usual en la filosofía de la ciencia, los
enunciados o proposiciones como las unidades básicas del conocimiento científico, sino más bien
diversos tipos de estructuras, en cuanto entidades no-proposicionales, que son inherentes al
conocimiento científico. El término —estructura“ se entiende aquí como término técnico de la teoría
de conjuntos, y más concretamente dicho, en el sentido de Bourbaki. De acuerdo con este
enfoque, las teorías científicas se conciben como determinados complejos consistentes en
diversos tipos de estructuras. En un primer paso (y solo este primer paso podemos dar en este
breve ensayo), esos complejos que son las teorías científicas consisten en modelos en el sentido
de la semántica formal, esto es, en estructuras que satisfacen determinados axiomas. Así pues, un
modelo es un tuplo de la forma

<D 1 ,..., D m , IR 1 ,..., R n >

donde los D i representan los llamados “conjuntos básicos” (o sea, la —ontología“ de la teoría),
mientras que las R i son relaciones construidas sobre los conjuntos D i . En las disciplinas
cuantitativas se tratará ahí generalmente de funciones métricas definidas sobre dominios de
objetos empíricos y números reales. En cualquier caso, la identidad de una teoría (en este primer
paso) viene determinada por una clase de modelos así definidos. La formulación que se escoja
para los axiomas que han de ser satisfechos por estos modelos es considerada por el
estructuralismo como una cuestión relativamente secundaria. Lo principal es que la forma
axiomática escogida fije exactamente la clase de modelos que necesitamos para la representación
formal de un determinado dominio de la experiencia que por alguna razón nos interesa. Es por ello
que el análisis sintáctico de una axiomatización dada juega en el estructuralismo un papel
relativamente subordinado con respecto a los planteamientos metateóricos generales; el análisis
sintáctico es a lo sumo un medio heurístico para la reconstrucción adecuada de teorías particulares
en estudios concretos. Al discutir la metateoría general, lo que pasa al primer plano son los
conceptos y principios semántico-modelo-teóricos.

Si bien, según lo anteriormente dicho, la elección concreta de los axiomas que determinan una
teoría es relativamente secundaria para identificar dicha teoría, en cambio, lo que es esencial es la
distinción entre dos tipos generales de axiomas dentro de cada teoría. En efecto, hay que distinguir
entre las condiciones de marco o determinaciones conceptuales de los modelos, por un lado, y los
verdaderos axiomas con contenido, o sea, las leyes fundamentales, por otro. Esta distinción se
puede hacer también desde un punto de vista puramente modelo-teórico: llamaremos “modelos
potenciales” a aquellas estructuras a las que solo se imponen las determinaciones conceptuales y
que por lo tanto constituyen el marco conceptual de la teoría; a su totalidad la simbolizaremos por
—Mp“. A las estructuras que, por añadidura, satisfacen las leyes genuinas de la teoría, las
llamaremos “modelos actuales”; las simbolizaremos simplemente por —M“. Es evidente que vale
“M ⊆ Mp”. En caso de que la teoría en cuestión no sea empíricamente trivial, siempre valdrá: M ⊆
Mp.

Así pues, de acuerdo con el estructuralismo, la identificación de una teoría dada cualquiera
comienza por la fijación de sus clases Mp y M. La fijación de estas clases normalmente se hará
dando una lista de fórmulas de la teoría de conjuntos que aceptamos como axiomas. No obstante,
hay que tener presente siempre que estas fórmulas, como ya hemos indicado, solo son en realidad
medios auxiliares para la identificación de las clases de modelos en cuestión y no constituyen la
“sustancia” de la teoría. Podríamos tomar otros axiomas para determinar las mismas clases de
estructuras y por tanto la misma teoría. Confundir los axiomas concretamente escogidos con la
teoría en sí misma sería un error parecido al de confundir el número de pasaporte de una persona
con la identidad misma de esta persona.

En principio, y mientras no se deban tomar en cuenta ulteriores complicaciones, el par de

estructuras <Mp, M> constituye la identidad formal de una teoría dada. Llamaremos a este par —
núcleo (estructural) formal o simplemente —núcleo“ de la teoría y lo simbolizaremos por —K. Ahora
bien, la identidad —K = <Mp, M>“ solo vale en un primer paso de aproximación a la identidad
formal de la teoría. En realidad, a dicha identidad le corresponden al menos tres complejos
estructurales adicionales (o bien cuatro, si se quiere tratar la cuestión de la aproximación empírica);
estas estructuras adicionales corresponden, respectivamente, a las siguientes constataciones
metateóricas:

a. al hecho de que los modelos de una misma teoría no suelen darse aislados unos de otros, sino
que aparecen conectados entre sí mediante las llamadas —condiciones de ligadura“;
b. al hecho de que los modelos de una teoría dada suelen estar esencialmente ligados a los
modelos de otras teorías y de que estas conexiones son de diversos tipos;
c. al hecho de que hay que distinguir dos niveles conceptuales y metodológicos dentro de una
teoría T dada: el nivel de los conceptos que son específicos de esa teoría, y a los que
llamamos conceptos —T-teóricos“, y el nivel de los conceptos que provienen, por así decir, del
—medio ambiente“ de T, a los cuales llamamos conceptos “T-no-teóricos”.

Estos tres (o cuatro) complejos adicionales que hay que tomar en cuenta para identificar
formalmente una teoría son también definibles en términos modelo-teóri-cos y en principio
deberíamos definirlos aquí también, si expusiéramos la identidad de una teoría de una manera
completa. Ello, sin embargo, rompería el estrecho marco de este ensayo. En el presente contexto,
nos contentaremos con la simplificación drástica de que el núcleo formal de la teoría consiste
meramente del par < Mp , M>; esta idea simplificada de las teorías basta para exponer los
elementos esenciales de la concepción estructuralista de la ciencia.

Ahora bien, una tesis fundamental de esta concepción radica precisamente en la idea de que el
núcleo formal (incluso si tomamos en cuenta la simplificación arriba mencionada) no representa el
único componente de la identidad de una teoría empírica. Esto es, no sabremos realmente de qué
teoría se trata si solo indicamos el marco conceptual y las leyes fundamentales de una teoría. Al
contrario de lo que ocurre en las teorías de la matemática pura, en el caso de las disciplinas
empíricas necesitamos la indicación del dominio de aplicaciones intencionales de estas teorías
para identificarlas de manera completa.

Ahora bien, resulta que una teoría empírica no viene dada solamente por un núcleo K, sino también
por un dominio de aplicaciones intencionales que es independiente del primero, y al cual
simbolizaremos por —I: T = <K, I >. Es justamente cuando nos planteamos la cuestión de una
determinación ulterior de este dominio I, que se ponen de manifiesto las insuficiencias de una
consideración puramente semántico-sincrónica de las teorías y que nos vemos llevados
directamente a la inclusión de elementos pragmático-diacrónicos en nuestro concepto de teoría.
Para comprender por qué ello es así, debemos preguntarnos primero cómo habría que imaginar la
aprehensión modelo-teórica del dominio I:

En primer lugar, hay que concebir las aplicaciones intencionales de una teoría dada como aquellos
sistemas empíricos a los que queremos aplicar las leyes fundamentales de la teoría en cuestión,
para posibilitar, por ejemplo, explicaciones, predicciones y quizás también transformaciones
tecnológicas de hechos concretos. Para alcanzar este objetivo, esos sistemas, sin embargo, deben
estar ante todo concebidos en términos de los conceptos de la teoría misma, de lo contrario, no
obtendríamos ninguna homogeneidad conceptual entre las leyes generales y los datos o hechos
concretos. Ello significa que los sistemas empíricos en cuestión deben ser representados ante todo
como modelos potenciales de la teoría. En nuestro simbolismo, significa esto que debemos
presuponer que I ⊆ Mp.

De acuerdo con esta presuposición, las aplicaciones intencionales serán reconstruidas como
determinados modelos potenciales de la teoría que nos interesan para determinados fines
empíricos. Se trata aquí simplemente de un supuesto metodológico para que simplemente
podamos empezar con el trabajo aplicativo de la teoría. Entonces, podemos imaginar distintas
posibilidades con respecto a la cuestión de la aplicabilidad de las leyes, es decir, respecto a la
relación entre M e I; debemos considerar aquí tres alternativas posibles:
1)
2) (I) I ⊆ M;
3) (II) No es el caso que I ⊆ M pero sí I ∩ M ≠ ∅ ;
(III) I ∩ M = ∅ .

(I) representa el caso de un éxito total de la teoría, es decir, todos los sistemas que sehan
propuesto como aplicaciones intencionales resultan ser efectivamente modelos actuales de la
teoría, lo cual a su vez significa que todos ellos satisfacen exactamente las leyes planteadas. Es
muy probable que en la historia real de las ciencias nunca se haya dado esta situación ideal, si
prescindimos de aproximaciones e idealizaciones. El caso (II) representa la situación de una teoría
que tiene un éxito parcial o, dicho de otro modo, que ha sido —refutada parcialmente: algunos
sistemas empíricos que nos interesan cumplen las leyes, mientras que otros no. Cuanto mayor sea
la intersección I ∩ M en relación con la diferencia I œ M, tanto más exitosa será la teoría. El caso
en que vale (III) significa una —catástrofe total para la teoría: en efecto, se trataría en este caso de
una teoría que no es capaz de abarcar entre sus modelos actuales ni uno solo de los sistemas a
los que se pretendía aplicar; a una teoría así podemos eliminarla sin más del escenario científico,
pues carece por completo de valor, al menos, desde un punto de vista empírico. Así pues, para una
evaluación metodológica adecuada de una teoría dada, lo más decisivo es la pregunta de cuál de
las tres alternativas indicadas es la real, o sea, que debemos preguntarnos por la relación existente
entre I ∩ M e I œ M. El problema, sin embargo, es que si nos limitamos a emplear los medios
conceptuales hasta ahora reseñados de nuestro concepto de teoría, no podemos dar una
respuesta satisfactoria a dicha pregunta. Desde un punto de vista puramente estático-semántico, lo
único que podemos constatar es que I es un subconjunto de Mp , pero no podemos decir nada
acerca de cuáles son los bordes exactos de I dentro de Mp , cuáles son sus límites. Ello a su vez
proviene del hecho, esencial para el estructuralismo, de que el dominio I, por su constitución
misma, es lo que se puede llamar un —conjunto abierto“; esta denominación no del todo correcta
no pretende significar otra cosa sino el hecho de que la determinación exacta de los bordes de I
solo puede llevarse a cabo, por principio, si hacemos uso de conceptos pragmáticodiacrónicos: I es
una entidad con bordes imprecisos y constantemente cambiantes. Aparte de la determinación
modelo-teórica relativamente débil según la cual —I ⊆ Mp “, la identificación de I presupone
implícitamente una serie de parámetros sociohistóricos, que son irreducibles a conceptos
puramente semántico-sincrónicos. Dado que la identidad de la teoría incluye el concepto de
aplicación intencional, y éste a su vez, depende de dichos parámetros, resulta en consecuencia
que la determinación de la teoría en su totalidad deberá tomar en cuenta dichos parámetros.
Llegamos aquí a un punto en que la concepción estructural muestra claramente la necesidad de
una cooperación interdisciplinaria entre lógicos, sociólogos e historiadores para resolver el
problema conceptual, metatéorico, de la identidad de las teorías científicas, pues la elucidación de
los parámetros pragmático-diacrónicos que la constituyen deberá tomar en cuenta los resultados
de esas disciplinas diversas. Más que ningún otro enfoque de la actualidad, el estructuralismo pone
de relieve la necesidad del trabajo interdisciplinario en la metateoría de la ciencia.

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APROXIMACIONES TEÓRICAS Y METODLÓGICAS INTERDISCIPLINARIAS
CPC. Jesus capcha carbajal
Presidente de del Instituto Contabilidad y Desarrollo ICODE
Premio Interamericano de Investigacion Contable
"Roberto Casas Alatriste" AIC 2005
jcapcha@contasis.net

CAPÍTULO I: INTRODUCCIÓN

La Contabilidad, en los últimos tiempos, se ha desarrollado de manera vertiginosa. Especialmente

porque su papel en el funcionamiento de las organizaciones se ha convertido en fundamental. Por
eso, la discusión sobre su naturaleza científica también es básica en la actualidad. Ahora sabemos
que el conocimiento científico no consiste en la mera acumulación de hechos o de datos sobre el
mundo, sino, especialmente, en la generación de modelos y teorías. Una teoría es un sistema
explicativo concreto y causal que incluye leyes, interpreta la realidad y genera nuevas
observaciones y experimentos. Es así, que el progreso de la ciencia se caracteriza por el
surgimiento, el desarrollo, la corrección y la sustitución de dichos sistemas llamadas teorías
científicas. De esta caracterización no escapa la ciencia contable.

Una particular característica de la etapa actual del desarrollo de la ciencia contable, de sus
cambios cuantitativos y cualitativos, es la acción simultánea de dos tendencias: diferenciación e
integración de las distintas esferas del conocimiento científico contable.

Una de las manifestaciones más eficaces de la tendencia integradora en la ciencia contable la

constituyen las investigaciones desde perspectivas sistémicas. La especificidad de estas
investigaciones consiste en su orientación hacia el estudio de los problemas complejos, integrales,
de gran envergadura; como las: socioeconómicas, político globales, ecológicos y teóricos (teorías y
metateorías); de los hechos o sistemas contables; en la orientación consecuente del investigador
no sólo hacía el conocimiento de la esencia de los problemas en estudio y los correspondientes
objetos, sino también hacía la creación de los medios que permiten asegurar la dirección racional
de estos objetos, contribuir a la solución de los procesos planteados. Esta unidad de las funciones
investigadoras y transformadoras determina el carácter integral, interdisciplinario de las
investigaciones sistémicas.

1.1 PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA

La forma más radical de iniciar el planteamiento del problema es definiendo los términos que se
utilizan en su formulación. Entendemos por contabilidad al conjunto de técnicas y procedimientos
que permiten la descripción de los estados, acontecimientos y hechos contables. Los estudios de
los fundamentos teóricos y valorativos de la contabilidad se denominan teorías contables. Razón
por la cual hay muchas teorías contables. La ciencia contable, en cambio, es el estudio de las
regularidades del hecho contable, que es una forma específica de los hechos económicos y éstas
son de los hechos sociales. La ciencia contable es el sistema explicativo, hipotético-deductivo y
teórico de los hechos contables. Los hechos contables están constituidos por los estados y
acontecimientos contables como los estados financieros.

Al desarrollarse, la contabilidad ha ido abarcando ámbitos que antes no se consideraban propios

de la contabilidad, como la ecología, los intangibles, y ahora el capital intelectual, especialmente, el
conocimiento y la información.

Estos nuevos ámbitos fueron contemplados en sucesivas conferencias Interamericanas de

Contabilidad, en las que se plantearon los siguientes temas implícitos en la evaluación del modelo
contable actual y la búsqueda de alternativas:
a. Tendencia al suministro de mayor cantidad y mejor calidad de información
b. Equilibrio entre información financiera y no financiera
c. Alcance de la información a contemplar por parte del modelo contable a utilizar
d. La problemática relacionada con el “capital intelectual”
e. Riesgos de una divulgación excesiva
f. La incidencia de la “auditabilidad” de la información a brindar
g. Importancia de la objetividad de la información y de su comparabilidad
h.. Posibilidades de acceso “igualitario” a la información por parte de distintos usuarios

Reconociendo estos temas implícitos, se puso en cuestión el hecho de que la contabilidad sólo
suministre los tradicionales estados contables o, además de aquello, los llamados informes de
negocios (que si reflejen los nuevos ámbitos señalados). Por un lado quienes a partir de una
posición conservadora plantean anexar como información complementaria a los estados contables
información sobre el capital intelectual o sobre el conocimiento, como puede verse en la
información complementaria denominada Capital Intelectual (sin señalar qué unidad de medida se
utilizó y cómo se podría mensurar dichas variables); y por otro lado, quienes consideran que los
estados contables serían sólo un componente más de los llamados informes de negocios (que se
caracterizan por brindar información cualitativa y no financiera de los intangibles).

Detrás de estas últimas discusiones y planteamientos aún se ciernen sobre la Contabilidad una
serie de dificultades teóricas y prácticas. ¿Cuáles son las principales variables generadoras de
valor de una empresa en el presente?, ¿Pueden ser identificadas y medibles por la contabilidad
tradicional?, ¿Cuál es el concepto de capital intelectual que maneja el marco conceptual para
Activos Intangibles, NIC 38?. Debería existir un informe de capital intelectual o del conocimiento? ¿
Suplementario o complementario a los estados financieros? ¿Cuáles son las nuevas
responsabilidades de la profesión? En términos de evaluación epistemológica historicista, el
paradigma de utilidad o de responsabilidad social resultan entonados con la problemática contable
actual?.¿Los estados financieros consideran la influencia de las actividades desarrolladas dentro
de las empresas como fuente generadora de valor? ¿Permiten los estados contables extraer
conclusiones válidas sobre la evolución económica y financiera de las empresas basadas en una
razonable correlación entre los ingresos y gastos asociados a la utilización del conocimiento?

De esta panorámica lo que nos interesa son los siguientes problemas: ¿qué naturaleza tiene
aquella contabilidad que cumpliría la tarea de medir el conocimiento en las empresas?, ¿cómo
puede adecuarse la explicación de la inteligencia híbrida en la organización y presentación del
conocimiento desde perspectivas contables? y ¿qué características debe tener una teoría de la
medición (metrología) contable del conocimiento? Estos problemas serán analizados en la
presente investigación.

1.2 OBJETIVOS DE LA INVESTIGACIÓN

1. Estructurar y fundamentar la Contabilidad del Conocimiento.

2. Determinar los procedimientos mínimos necesarios para el diseño de la medición “contable” del
conocimiento relevante para el desarrollo de la organización empresarial.
3. Establecer los límites metodológicos de la contabilidad del conocimiento.
4. Establecer los límites epistemológicos de la contabilidad del conocimiento y de su naturaleza
técnica.

1.3 SUPUESTOS E HIPÓTESIS

La Contabilidad del Conocimiento es una técnica que permite la descripción mensurable del
conocimiento (de toda su estructura biplanar: la estructura creencial y de la estructura mental)
relevante y adecuado que posee una organización para el cumplimiento de sus fines y objetivos.
Es decir, la contabilidad del conocimiento es la técnica que permite la descripción del conocimiento
relevante para el desarrollo de las organizaciones a través de un sistema axiomático que cumple
función mensurable. La modelación de las organizaciones que deben ser medidas como clase
conocimiento se realiza a través de la Inteligencia Híbrida, es decir, las organizaciones
consideradas ejemplares de inteligencia híbrida.

El desarrollo de la contabilidad del conocimiento pasa necesariamente por fundamentar su teoría

de la medición. Y para ello se requiere del método sistémico, especialmente del modelo de
jerarquización y del modelo de los niveles propuesta epistemológica actual que describe y norma
las potencialidades y el desarrollo de las técnicas, teorías y ciencias.

1.4 MÉTODO Y PROCEDIMIENTOS

La metodología general aplicada a nuestra investigación, en concordancia al objeto de estudio:

medición del conocimiento, es el fundherentismo. Estructurada epistemológica y lógicamente por
Susan Haack. Se sustenta en los siguientes principios:

1. (FH1) La experiencia del sujeto es importante para la justificación de sus creencias empíricas,
pero no es necesario que exista una clase privilegiada de creencias empíricas justificadas
exclusivamente por el apoyo de la experiencia, independientemente del apoyo de otras
creencias;
2. (FH2) La justificación no es exclusivamente unidireccional, sino que incluye relaciones
omnipresentes de apoyo mutuo.

Los anteriores principios fundan los siguientes procedimientos que se utilizarán en el desarrollo de
la investigación:

1. Se brinda una panorámica del problema que le es inherente a las nuevas exigencias teóricas
teniendo presente las alternativas o respuestas que han ido surgiendo frente a dicha
problemática.
2. Se realiza una descripción y explicación de la naturaleza del objeto a estudiar, analizar o medir
con perspectivas interdisciplinarias.
3. Se fundamenta la técnica o la teoría en forma de estructura básica.
4. Se estructura una metodología básica de autoconstrucción de la técnica o teoría.
5. Se modela, simula o aplica la técnica o la teoría o en su defecto se proyecta operativamente
dichas actividades.

CAPÍTULO II: EL DESARROLLO DE LA CONTABILIDAD Y LOS SISTEMAS SOCIALES

HUMANOS

Los sistemas sociales humanos, en los últimos tiempos, ha ido artificializando con mayor
complejidad. Las organizaciones han cambiado radicalmente en base a las decisiones
profundamente innovadoras de los seres humanos. Estas nuevas realidades han venido exigiendo
nuevas respuestas de los grupos profesionales, académicos o científicos. La contabilidad no ha
escapado a esta exigencia, además es su única alternativa de sobrevivencia.

2.1 LOS SISTEMAS SOCIALES HUMANOS EMERGENTES EN EL CONTEXTO DE LA

SOCIEDAD DEL CONOCIMIENTO

2.1.1 Los sistemas sociales

Lo que a continuación anotamos sobre los sistemas sociales, especialmente emergentes,

corresponde a las definiciones (D), axiomas (A) y corolarios (C) expuestas por Bunge (1995) y
tendrán que ser entendidas como un resumen apretado de sus ideas.

1 D1: Un sistema social es un sistema concreto compuesto por animales gregarios que (a)
comparten un entorno, (b) actúan directa o indirectamente sobre miembros del sistema y (c)
coopera entre sí en algunos respectos y rivalizan en otros.
2 D2: Un sistema social humano es un sistema social compuesto por seres humanos que
dependen del trabajo propio o ajeno para subvenir a sus necesidades y satisfacer sus deseos.
3 D3: Un sistema social humano es: (a) natural, o espontáneo, si y sólo si es auto-organizado, o
sea, si emerge espontáneamente por reproducción, asociación o autoensambladura; (b)
artificial, o formal, o una organización, si y sólo si es formado y sostenido conforme a
finalidades, planes y reglas.
4 D4: Una sociedad humana es un sistema compuesto por cuatro subsistemas principales:
(a) el sistema biológico.
(b) el sistema económico.
(c) el sistema político.
(d) el sistema cultural.
1 D5: Una supersociedad humana es un sistema compuesto de sociedades humanas.
2 D6: El sistema social mundial es la supersociedad humana compuesta por todas las
sociedades humanas.
3 D7: Un proceso (o actividad) social humano es un proceso en el que intervienen por lo menos
dos personas interactuantes.
4 D8: Un movimiento social es un proceso dirigido (no espontáneo), que ocurre al menos en un
sistema social artificial (u organización) y que arrastra a agentes que no pertenece
originariamente a éste.
5 A1: Todo ser humano pertenece por lo menos a un sistema social.
6 C1: No hay personas totalmente marginadas.
7 A2: Los sistemas sociales se mantienen unidos por lazos de varios tipos: biológicos,
psicológicos, económicos, políticas o culturales.
8 C2: La segregación de cualquier tipo (sexual, racial, económica, político, religión, etc.) debilita
la cohesión social.
9 A3: En virtud de la pertenencia de toda persona a varios sistemas sociales, sus creencias,
preferencias, actitudes, expectativas, elecciones y acciones están condicionadas socialmente
así como motivadas internamente.
10 C3: El ser humano no es autónomo ni heterónomo.
11 A4: Todo sistema social, en todo momento, está embarcado en algunos procesos: continuo o
discontinuo, de cambio cuantitativo o cualitativo, causal, probabilista o mixto.
12 A5: Todo sistema social tiene una función específica (o sea, un proceso o actividad que
ningún otro sistema puede llevar a cabo).
13 A6: Los cambios de un sistema social se originan en (a) cambios en sus componentes o (b)
interacciones entre sus componentes o entre algunos de éstos y cosas de su entorno.
14 A7: Un sistema social puede cambiar de composición por uno de los procesos siguientes:
incorporación, pérdida o sustitución de miembros, asociación de personas o subsistemas, o
bien reorganización o desmantelamiento de éstos.
15 A8: Todo proceso o actividad social modifica el estado del sistema o los sistemas en que
ocurre.
16 A9: Todos los miembros de un sistema social cooperan en algunos respectos al tiempo que
rivalizan en otros.
17 A10: La competencia estimula la iniciativa y la innovación; en tanto que la cooperación
favorece la eficiencia y la continuidad del sistema y promueve la responsabilidad y la cohesión.
18 A11: Un sistema social emerge si y sólo si su existencia contribuye a satisfacer algunas de las
necesidades o deseos (reales o percibidos) de algunos de sus miembros.
19 A12: Un sistema social se desintegra (pacífica o violentamente) si y sólo si (a) deja de
beneficiar a la mayoría de sus miembros, o (b) la intensidad de los conflictos dentro del
sistema es mayor que las de cooperación.
20 C4: La competencia perfecta (incontrolada) es socialmente disolvente.
21 A13: Todo sistema social mejora su eficiencia mediante la competencia a condición de que
ésta no destruya los enlaces que mantienen unido al sistema.
22 C5: Todo sistema social se estanca o decae si cesa toda competencia entre sus miembros.
23 C6: Todo sistema social se desintegró si sus miembros de la sociedad el tiempo que perjudica
a otros.
24 A14: Toda innovación social beneficia a algunos miembros de la sociedad el tiempo que
 perjudica a otros.
25 C7: Toda innovación social es resistida activa o pasivamente por quienes creen que habrían
de ser perjudicados por ella.

Entonces todas las organizaciones son sistemas artificiales y sus mecanismos también deben ser
analizados en base a dicha caracterización. Ahora la sociedad del conocimiento nos exige analizar
el conocimiento como elemento sustancial de las organizaciones. Lo que significa responder a la
pregunta de ¿cómo funcionan y cómo se miden los conocimientos en sistemas artificiales?

2.1.2 La sociedad del conocimiento

Cuando decimos sociedad del conocimiento nos estamos refiriendo a un sistema social humano
artificial emergente que funciona fundamentalmente en base al conocimiento y la información y
convierte a todos sus mecanismos en estructuras creenciales y estructuras cognitivas. Por eso en
esta sociedad tratamos el conocimiento, las formas de organización y las instituciones sociales
interactuando para configurar el aprendizaje y las competencias innovadoras de las organizaciones
y/o empresas, centrándose en los sistemas de educación y formación, y los tipos de mercados de
trabajo por ser las instituciones societales clave en la configuración de la organización del trabajo y
de la base del conocimiento de la organización. Así, el conocimiento, difícil de crear y transmitir si
no hay interacción social y movilidad laboral, constituye la fuente principal de aprendizaje y de una
mayor ventaja competitiva sostenible en la economía del conocimiento. Las instituciones que son
capaces de aprovechar el conocimiento como fuente de aprendizaje tienen más posibilidades de
producir sólidas competencias, por ejemplo, para la innovación.

Pero la categorización de las sociedades modernas industrializadas como sociedades del

conocimiento y también sociedades del riesgo tiene una limitación y es la categoría que se utiliza
para especificarla. Para tales categorizaciones debieran analizarse las relaciones entre los
términos conocimiento, información, datos, inseguridad, ignorancia y riesgo, y explicar en qué
sentido una sociedad se puede caracterizar por cada uno de ellos.

Sin embargo, en estas sociedades lo más importante es la gestión de los conocimientos y ésta se
presenta actualmente como un síntoma de las crisis de los aprendizajes colectivos: desde hace
varios decenios la gestión de los conocimientos ha adoptado en las organizaciones la forma de
agentes consagrados (expertos de la oficina de estudios, de los laboratorios de investigación, de la
administración ...), pero el surgimiento de una preocupación por la innovación intensiva provoca
precisamente la crisis de esos agentes encargados de la concepción. Induce a plantearse no ya la
“transferencia” de conocimientos sino la gestión de los aprendizajes procedentes de diversos
orígenes esenciales para la producción colectiva de conocimientos. Esta gestión supone, de hecho,
nuevas formas de organización llamadas “organizaciones orientadas a la concepción” que, al
propiciar los ciclos de aprendizajes colectivos, permiten la regeneración simultánea de los objetos,
los conocimientos y las profesiones.

Al hablar de la sociedad del conocimiento es necesario establecer un puente entre un corpus de

investigación sobre las sociedades "basadas en el conocimiento", y otro sobre la revolución de las
tecnologías de la información y la comunicación, poniendo de relieve las diferencias entre
información y conocimiento. Tradicionalmente, la economía ha ignorado de manera explícita estas
diferencias con el fin de centrarse sólo en las cualidades de la información como bien económico.
Este enfoque adolece de diversos defectos, entre los cuales: a) reduce la adquisición de
conocimientos, es decir, del aprendizaje, a la recepción de información, b) ignora el análisis de las
tecnologías para representar el conocimiento, y c) es incapaz de reflexionar sobre el papel de las
redes sociales en el intercambio de conocimientos. Abordar estos temas requerirá nuevas teorías
de la estructura industrial basadas en el intercambio sostenido de conocimientos y en nuevos
enfoques de la investigación. Las nuevas tecnologías de la comunicación, especialmente Internet,
suscitan preguntas concretas sobre la fijación de precios como mecanismo de incentivo para regir
el acceso a los recursos de información. Sobre estas nuevas posibilidades requerimos un nuevo
programa de investigación orientado por las políticas para centrarse en los problemas de acceso,
estandarización e inversión en capital humano e infraestructuras de redes sociales y físicas. Este
nuevo programa de investigación reemplaza en gran parte un programa tradicional cuyas
principales preocupaciones consistían en fijar precios y en el dominio empresarial de las redes
monopólicas de telecomunicación y de la producción de información y conocimiento.

El cambio hacia la sociedad del conocimiento queda patente en multitud de elementos que nos
rodean. Pensemos por ejemplo, en la lata de Coca-cola. No hace demasiado tiempo, los envases
eran de vidrio pesado, difícilmente almacenables y apilables. Sin cambiar el contenido, hemos
pasado a envases mucho más ligeros, las latas, reciclables y además fácilmente apilables, lo que
se traduce en importantes ahorros de espacio para almacenamiento. Otro ejemplo claro son los
ordenadores. Hace apenas una década, los ordenadores eran unos ingenios de considerable
tamaño y escasa capacidad si los comparamos con los actuales. Hoy es posible encontrar
ordenadores portátiles con un peso ínfimo y con las mismas prestaciones que un ordenador de
sobremesa, en términos de capacidad y velocidad. Finalmente, los alimentos también han
cambiado radicalmente.

Los avances realizados en el ámbito científico, permiten la existencia de variedades más

resistentes, siendo incluso posible cultivar sin tierra. Es decir, ya no es tan importante el recurso
humano o el capital, sino el conocimiento. En el ámbito de la empresa, todo este nuevo contexto se
traduce en nuevos retos para la contabilidad. En primer lugar, puesto que la gran mayoría de estos
nuevos activos que crean valor no están reflejados en los Estados financieros y, en segundo lugar,
puesto que como consecuencia de lo primero, los estados financieros están perdiendo utilidad
como reflejo del potencial de beneficios futuros de la empresa.

2.2 EL DESARROLLO DE LA CONTABILIDAD EN EL PROCESO HISTÓRICO Y LOS RETOS

DE LA SOCIEDAD DEL CONOCIMIENTO

2.2.1 El problema del desarrollo histórico de la Contabilidad y la categoría epistemohistórica

de Paradigma

Frente al nuevo contexto de la realidad económica y empresarial, la Contabilidad se va adecuando

muy a su pesar a ese nuevo entorno con nuevas propuestas técnicas y teóricas, las mismas que
han girado en torno de dos concepciones, dos escuelas que le han dado cada uno su sello
particular en base a su noción de Contabilidad. Es así que la escuela del pensamiento positivo
enfoca la contabilidad de forma sistemática, en base a una rigurosa lógica y correspondencia
empírica, poniendo el énfasis en la neutralidad, o ausencia de juicios de valor en lo referente a los
acontecimientos contables. Desde esta perspectiva Raymond Chambers, mantiene la tesis de que
la contabilidad es un proceso de descubrir, recoger hechos y que como tal no difiere de otras
ciencias empíricas. El positivismo en contabilidad utiliza el método inductivo para la construcción
de su teoría, dicho método tiene la siguiente secuencia: a) observación y registro de los hechos;
b)análisis y clasificación de los mismos; c)conclusiones generalizadas a través de la derivación
inductiva, y d)contrastación de las conclusiones.

Por otro lado, el normativismo se basa en una concepción teleológica, donde los conceptos de
ética y bienestar, relacionados con la determinación de objetivos, necesidades del usuario e
interpretación de la información contable, toman un papel relevante. Estas cuestiones normativas
encierran juicios de valor, tales como “debería”, “bueno”, “malo” y otras similares. En el
normativismo la elaboración de las teorías se construyen en base a una investigación a priori y
para la búsqueda de la verdad establece juicios de valor. Es por consiguiente, eminentemente
prescriptiva. El camino metodológico del normativismo es la deductiva. En líneas generales el
método deductivo es aquel que partiendo de enunciados generales llegan a enunciados menos
generales, es decir, van de los general a lo particular. En este sistema se parte de objetos y
postulados para deducir principios fundamentales que constituyen la base para posibles
aplicaciones concretas.

Para describir el desarrollo de la contabilidad, del pensamiento contable, a través de la historia, es

decir, en el contexto de los acontecimientos socioeconómicos en proceso de desarrollo, debemos
utilizar categorías de la epistemología historicista. Tanto Khunn (Paradigmas), Lakatos (programas
de investigación científica), Laudan (tradiciones de investigación) están reconocidos como
historicistas.

Estas teorías historicistas propuestas en la epistemología y que pretenden dar cuenta del
desarrollo y cambio científico o del pensamiento científico comparten algunas premisas
fundamentales, a saber y que enumeramos a continuación:

1. La historia de la ciencia es la principal fuente de información para construir y poner a prueba

los modelos sobre la ciencia. En particular, los modelos que intentan dar cuenta de la dinámica
científica deben estar respaldados por el estudio de la práctica efectiva y estar sujetos a
contrastación empírica.
2. No hay una única manera de organizar conceptualmente la experiencia. Si bien la experiencia
es un ingrediente fundamental en la adquisición de conocimiento, la ciencia no sólo es
experiencia sino también, y sobre todo, capacidad de ver los mismos hechos de distintas
maneras. Todos los “hechos” de la ciencia están cargados de teoría.
3. Las teorías científicas se construyen y se evalúan, siempre, dentro de marcos conceptuales
amplios. Estos marcos conceptuales están formados por una serie de supuestos básicos
(presupuestos) que establecen, entre otras cosas: i) los intereses por los que se construyen las
teorías y lo que se espera de ellas (qué problemas deben resolver y a qué campo de
fenómenos se deben aplicar), ii) sus compromisos ontológicos (qué entidades y procesos se
postulan como existentes),y, iii) sus compromisos metodológicos (a qué criterios se deben
ajustar para su evaluación). Estos marcos conceptuales adquieren características específicas y
nombres diferentes según el autor (paradigmas, programas de investigación, tradiciones de
investigación, redes interteóricas, etc.), pero en general se consideran como las unidades
básicas del análisis de la ciencia.
4. Los marcos conceptuales mismos cambian. Ciertamente se trata de estructuras que tienen una
vida media más larga que sus teorías asociadas, pero de ninguna manera son entidades fijas o
ahistóricas. De aquí la preocupación por proponer modelos que den cuenta de los cambios
más profundos y a largo plazo en el nivel de los presupuestos.
5. La ciencia no es una empresa totalmente autónoma. Dado que no hay procedimientos
algorítmicos para la evaluación y comparación de teorías (no hay una medida universal de su
éxito), el cambio teórico está subordinado por las razones que, en cada contexto, existen a su
favor; esta situación da lugar a que factores de tipo “externo” (ideológicos, sociales,
psicológicos, etc.) jueguen un papel en el desarrollo científico.
6. El desarrollo de la ciencia no es lineal ni acumulativo. Como la regla es más bien la
competencia y el conflicto entre teorías rivales, casi siempre la aceptación de una teoría
implica el rechazo de otra, y esto puede traer consigo pérdidas explicativas. Incluso se
considera que la coexistencia de enfoques diversos es esencial para el crecimiento y la mejora
del conocimiento científico.
7. La ciencia es una empresa cuya racionalidad es imposible determinar a priori. Sólo la
investigación empírica de sus mecanismos y resultados a través del tiempo nos puede revelar
en qué consiste la racionalidad científica. Por tanto los estándares o principios normativos
deben extraerse del registro histórico de la ciencia exitosa.
8. Los modelos del desarrollo científico no tienen una base neutral de contrastación. Como la
base para poner a prueba estos modelos filosóficos es la historia de la ciencia, y como no hay
una historia de la ciencia que sea metodológicamente neutral (toda historia supone ciertas
ideas sobre lo que es la ciencia), se plantea como apremiante el problema de establecer las
relaciones e interacciones entre historia de la ciencia y filosofía (metodología) de la ciencia.

La mayoría de las tesis arriba enumeradas se articularon por primera vez en el modelo propuesto
por Kuhn. El modelo kuhniano establece una serie de etapas sucesivas en el desarrollo de una
disciplina científica. Resumamos algunos aspectos centrales de su propuesta por la importancia
que tiene su modelo y porque cumple con cabalidad su función heurística y didáctica.
A. Etapa pre-paradigmática

Etapa en la cual coexisten diversas “escuelas” que compiten entre sí por el dominio en un cierto
campo de investigación. Entre estas escuelas existe muy poco (o ningún) acuerdo con respecto a
la caracterización de los objetos de estudio, los problemas que hay que resolver y su orden de
importancia, los métodos y procedimientos más adecuados, etc. Lo característico en esta etapa es
que la investigación que realizan los grupos en competencia no logra producir un cuerpo
acumulativo de resultados. Este período de las escuelas termina cuando el campo de investigación
se unifica bajo la dirección de un mismo conjunto de supuestos básicos, que Kuhn llama
“paradigma”. Los investigadores llegan a estar de acuerdo en que uno de los enfoques
competidores es tan prometedor que abandonan los demás, y aceptan este enfoque como base de
su propia investigación. Esta transición, que ocurre sólo una vez en cada disciplina científica y es
por tanto irreversible, crea el primer consenso alrededor de un paradigma, y marca el paso hacia la
ciencia madura.

La categoría epistemohistórica de paradigma tiene dos sentidos. El primer sentido se refiere a las
soluciones exitosas y sorprendentes de ciertos problemas, las cuales son reconocidas por toda la
comunidad pertinente. El segundo sentido se refiere al conjunto de supuestos o compromisos
básicos que comparte la comunidad encargada de desarrollar una disciplina científica. Este
conjunto incluye compromisos con ciertos supuestos ontológicos: i) generalizaciones simbólicas
(leyes fundamentales), ii) modelos (procedimientos y técnicas de investigación),y , iii) criterios de
evaluación de las teorías.

B. Etapa de ciencia normal

El consenso acerca de un paradigma (segundo sentido) marca el inicio de una etapa de “ciencia
normal”. La ciencia normal consiste, básicamente, en una actividad de resolución de problemas
(enigmas) como una especie de juego de rompecabezas. A través de esta actividad el paradigma
vigente se va haciendo cada vez más preciso y mejor articulado. La etapa de la ciencia normal es
conservadora; el objetivo no es la búsqueda de novedades, ni en el nivel de los hechos ni en el de
la teoría. Como el conjunto de supuestos básicos no se considera problemático ni sujeto a revisión
(los fracasos en la resolución de problemas se toman, por lo general, como falta de habilidad de los
científicos, no como contraejemplos), se trabaja todo el tiempo bajo las mismas reglas del juego, y
esto permite que los resultados se produzcan todos en la misma dirección y sean claramente
acumulables.

C. Etapa de ciencia en crisis

Contrariamente a sus propósitos, la investigación normal –con su creciente especialización y

extensión del campo de aplicaciones- conduce al planteamiento de problemas (“anomalías”) que se
resisten a ser resueltos con las herramientas del paradigma en cuestión. Si bien es cierto que la
adecuación entre un paradigma y la “naturaleza” nunca es total o perfecta –siempre y desde un
principio existen problemas no resueltos-, el surgimiento de ciertas anomalías hace pensar que
algo anda mal a nivel profundo, y que sólo un cambio en los supuestos básicos hará posible
encontrar una solución. Esta etapa en que se cuestiona la eficacia y la corrección del paradigma
mismo es la etapa de “ciencia en crisis”. Con la crisis comienza la “ciencia extraordinaria”, esto es,
la actividad de proponer teorías alternativas que implican un rechazo o una modificación de los
supuestos básicos aceptados hasta entonces. Es en estos períodos cuando cobra auge la reflexión
filosófica sobre dichos supuestos o fundamentos. La proliferación de teorías y perspectivas
alternativas tiene una importancia crucial en el desarrollo de la ciencia, pues los científicos nunca
abandonan un paradigma a menos que exista un paradigma alternativo que permita resolver las
anomalías. Las crisis se terminan de alguna de las tres siguientes maneras:

1. el paradigma cuestionado se muestra finalmente capaz de resolver los problemas que

provocaron la crisis;
2. ni los enfoques más radicalmente novedosos logran dar cuenta de las anomalías, por lo cual
 éstas se archivan (se reservan para una etapa futura donde se cuente con mejores
herramientas conceptuales e instrumentales), y
3. surge un paradigma alternativo que resuelve las anomalías y comienza la lucha por lograr un
nuevo consenso.

D. Etapa de revolución científica

Kuhn describe el cambio de paradigmas como una “revolución científica”. Al describir el cambio de
paradigmas como una revolución, Kuhn está negando que la elección entre teorías pertenecientes
a paradigmas distintos sea una cuestión que pueda resolverse aplicando un algoritmo neutral. La
elección entre teorías rivales no se puede resolver de manera inequívoca sólo por medio de la
lógica y la experiencia neutral, ni mediante decisiones claramente gobernadas por reglas
metodológicas. Las diferencias entre los contendientes durante una revolución científica pueden
llegar a ser tan profundas que impidan llegar a cualquier acuerdo sobre qué cuenta como un
argumento decisivo a favor de alguno de los paradigmas en competencia. Por lo que finalmente el
cambio de paradigmas depende del consenso de la comunidad científica.

2.2.2 Paradigmas de la Contabilidad

La lucha de las dos concepciones, positivismo y normativismo, también ha posibilitado el

surgimiento de varios paradigmas contables que vienen a ser respuestas a los cambios del entorno
económico y empresarial. Los paradigmas son los siguientes:

1. El paradigma de registro ó legalista (iniciado con Paccioli)

2. El paradigma del beneficio económico (Balance Económico)
3. El Paradigma de utilidad (información útil para las decisiones).
4. Nuevos paradigmas emergentes

La contabilidad nace y se desarrolla eminentemente vinculada a la finalidad del registro (paradigma

de registro), la concepción legalista que caracteriza a esta primera etapa de nuestra disciplina, en
la que se atribuyen a los libros el carácter de prueba fehaciente es buena muestra de ello. De ahí
que resulta comprensibles los arcaicos preceptos de que los libros estuvieran encuadernados,
forrados y foliados, llevándolas además con claridad, por orden de fechas, sin blancos,
interpolaciones, raspadura ni enmendaduras, y sin señales de haber sido alterados. Solo de esta
forma ejercían el papel de prueba fehaciente.

En el paradigma del beneficio económico prevalece la visión económica y con ello el objetivo de la
contabilidad de conocer la realidad económica de la empresa. Si bien es cierto que la orientación
económica no está ausente en el paradigma de registro o legalista, es tratado apenas como un
enigma derivado del entorno económico cambiante que rodeaba a las empresas y que se volvió
menos entendible para la contabilidad a través del primer paradigma en especial en los últimos
años de su vigencia. Eugene Schmalenbach con su obra el Balance Dinámico es el que preconiza
la necesidad del control patrimonial de las empresas, y define a la contabilidad de la manera
siguiente:

“La contabilidad estudia y analiza el patrimonio en su aspecto estático y dinámico con el objeto de
conocer la realidad económica en términos cuantitativos y a todos sus niveles organizativos...”

En esta misma línea están Fabio Besta, Ginno Zapa, como es natural con algunas diferencias. De
acuerdo con este paradigma las generalizaciones simbólicas se basan en los conceptos de renta y
valor para la medición del patrimonio, la partida doble evolucionada a una dualidad de la empresa
en marcha se constituye en el patrón metodológico de medición, las técnicas y procedimientos se
seleccionan en función a su correlación y uniformidad con los conceptos fundamentales, y el
sistema contable refleja adecuadamente la realidad económica (verdad económica) y suministra
uni-direccionalmente la información suficiente a los usuarios potenciales.
Tras el paradigma del beneficio económico, la etapa siguiente es la sustitución de la búsqueda de
una verdad única por una verdad orientada al usuario, que pretende y persigue brindar la mayor
utilidad posible en la toma de decisiones, con lo que los valores de verificabilidad y objetividad del
paradigma de beneficio económico, sin dejar de ser importantes dejan paso al de relevancia
(paradigma de la utilidad contable). El principal objetivo de la contabilidad es suministrar
información económica, cuantitativa, que resulte útil en la toma de decisiones para distintos
usuarios: el estado, los acreedores, los accionistas, gerentes, etc. La búsqueda y determinación de
los objetivos de la información contable (objetivos ligados a los intereses de los distintos usuarios,
intereses muchas veces en pugna) y su consiguiente incidencia en las reglas contables, es una
atención constante no sólo en la literatura especializada, sino también en la regulación contable tal
como puede apreciarse de la propuesta de Túa Pereda del itinerario hipotético deductivo que se
debe seguir en la emisión de normas contable, derivadas a partir del entorno empresarial y de los
objetivos que busca conseguir la información financiera (utilidad para los distintos usuarios).
También, en este marco paradigmático, Richard Matessich con su programa condicional-normativo
señala que la contabilidad es una ciencia aplicada,

“dentro del ámbito condicional-normativo, situado su epicentro en la búsqueda del modo de relacionar
unos medios eficaces con unos fines dados. En términos generales, en cualquier ciencia aplicada se
debe de definir claramente los objetivos para después investigar desde el ámbito empírico y analítico
los medios pertinentes para alcanzar esos objetivos establecidos”.

En cierto momento y hasta finales del siglo todos los problemas que se venían presentando en el
campo de la contabilidad bajo la predominancia del llamado paradigma de utilidad, eran resueltos
mediante la aplicación de la matriz disciplinar de utilidad, en lo que Kuhn denomina un juego de
rompecabezas y que consiste en acomodar los problemas que se presentan en función a los
alcances del paradigma predominante.

Como sabemos esta etapa de ciencia normal, reclamada por Khun (como aquella que toda
comunidad científica debe procurar que se extienda el mayor tiempo posible para así dotar de
estabilidad a la ciencia, fue criticada por Popper por considerar que con esto se aseguraba el
conformismo intelectual en la ciencia. Este fenómeno efectivamente ha venido ocurriendo dentro
del paradigma de utilidad, específicamente mediante la aplicación del llamado principio de moneda
común denominador y que busca obtener relevancia en la información financiera al exigir que se
contabilizen únicamente aquellos eventos contables susceptibles de ser cuantificados en términos
monetarios, con lo cual nuevos eventos económicos y de indudable importancia en el resultado y
situación financiera de las empresas como los intangibles y la llamada gestión del conocimiento
(que son de orden cualitativo y difícil de expresar en términos monetarios) fueron dejados de lado
por la regulación contable (Nic 38 Intangibles).

Otro problema que escapa de los alcances del paradigma de utilidad es la que origina la llamada
responsabilidad social de las empresas y por el cual la contabilidad debería de informar a la
sociedad la forma en que la empresa viene administrando los recursos que detentan y realizar un
balance social. Esta problemática ha venido siendo atendida por la regulación contable de manera
meridiana por ejemplo con la Nic 41 Agricultura y la llamada contabilidad ambiental. Sin embargo
no podría precisar si efectivamente constituyese un enigma no resuelto por el paradigma de
utilidad.

2.2.3 Los retos de la contabilidad en la sociedad del conocimiento

Un enigma trascendental convertido en anomalía del paradigma de utilidad, es la llamada

contabilidad del conocimiento, de la que ha sobrevenido la etapa de ciencia en crisis por la que
actualmente atraviesa la contabilidad y en camino a una revolución científica.

Decimos estos porque existen limitaciones en la medición de intangibles derivadas del paradigma
de utilidad, entre ellos tenemos:
1 Genera información histórica y no estratégica
1. Diferencias entre valor de mercado vs. valor en libros en empresas de la nueva economía.
2. La contabilidad solo registra transacciones, los intangibles no lo son.
2 Tratamiento de los activos intangibles: los autogenerados no se pueden cuantificar, no son
depreciables, van incrementando su valor con el tiempo.
3 Asimetría de información interna – externa.
4 Revelaciones insuficientes de intangibles y riesgos.
5 Principio de comparación no es aplicable al capital intelectual.

Frente a esta problemática, surge una propuesta teórica que señala la decadencia del paradigma
de utilidad (o condicional-normativo) para resolver estos enigmas trascendentales en el campo
contable. La Teoría del Conocimiento crítico considera que una Ciencia Auténtica es aquella capaz
de enfrentar por igual y de forma interrelacionada los dos propósitos fundamentales de toda
ciencia: i) la búsqueda de la verdad, de las explicaciones causales, que busca decirnos: ¿Cómo es
el objeto que estudia?, o contabilidad positiva, y, ii) la búsqueda de la eficiencia, para lo cual se
tiene que prescribir, que busca decirnos: Cómo debe ser?, ó llamada contabilidad normativa, pero
interrelacionadas ambas en un itinerario hipotético deductivo.

De esta forma considera que el enigma generado por la llamada contabilidad del conocimiento se
ha producido a falta precisamente de una teoría que permita comprender los alcances de esta
nueva realidad empresarial y a partir de este entendimiento, buscar las normas y prescripciones
necesarias que permitan su manipulación, o en términos de la nueva economía, la gestión del
conocimiento, pero no puede gestionarse aquello que no puede ser medido, y ese es el enigma
central que no puede ser resuelto por el paradigma de utilidad. La emisión de normas
prescindiendo de una teoría ha limitado el alcance y aplicación de estas, y paradójicamente no
resultan útiles y pragmáticas (a pesar de ser esos sus propósitos finales). Esta postura
metodológica normativista que predomina en el campo contable y que sustenta al paradigma de
utilidad es el que ha resultado insuficiente para entender y manipular las nuevas realidades y ha
originado la pérdida de relevancia del paradigma de utilidad, incluso el aporte formalizador de
Matessich se inserta en una perspectiva normativista, la cual justifica señalando que la contabilidad
es una ciencia aplicada cuyo propósito principal es la búsqueda de fines-medios, a diferencia de
las puras que buscan explicaciones causales,

“una ciencia aplicada está sujeta a tintes normativos y su objetividad se basa precisamente en la clara
“revelación” de sus objetivos y otros juicios de valor dentro de un contexto o situación específica”. Y
porque más adelante: “la característica de una teoría condicional-normativa es la determinar el objetivo
así como la hipótesis instrumentales (por ejemplo, las relaciones fines-medios determinadas
empíricamente) dentro de un marco teórico. Esto hace a la teoría tener la característica de
“condicional” en la medida que las normas claramente reveladas constituyen las condiciones para su
validez”.

Pero no sólo el nivel de conceptos fundamentales o “generalizaciones simbólicas” del paradigma

de utilidad se encuentran en crisis, también sus modelos, en ese sentido Samuel Alberto Mantilla
señala que la propia partida doble resultaría insuficiente para la medición del conocimiento toda
vez que no constituyen transacciones en los cuales identificar la relación causal. De igual forma los
valores compartidos de utilidad, objetividad y verificabilidad de la información no resultan aplicables
en el tratamiento a los intangibles que son precisamente lo contrario. Los ejemplares compartidos
como costo histórico, depreciaciones no son aplicables, puesto que es imposible determinar costo
histórico de los intangibles autogenerados y resulta contraproducente depreciarlos cuando estos en
el tiempo incrementan su valor.

Los problemas de la contabilidad del conocimiento se comenzarán a resolver cuando se formule

una teoría contable a la luz de la cadena de valor radicalmente diferente de la contabilidad
tradicional, de ahí que se requieran nuevas teorías y modelos explicativos de estas nuevas
realidades, en base a estas teorizaciones la contabilidad (entendida como una ciencia) se permitirá
aplicaciones y tecnologías relevantes a las exigencias de la llamada gestión del conocimiento
Al desarrollarse, la contabilidad ha ido abarcando ámbitos que antes no se consideraban propios
de la contabilidad, como la ecología, los intangibles, y ahora el capital intelectual, especialmente, el
conocimiento y la información. Estos nuevos ámbitos fueron contemplados en la XXIV Conferencia
Interamericana de Contabilidad Uruguay-2001, en la que se plantearon los siguientes temas
implícitos en la evaluación del modelo contable actual y la búsqueda de alternativas:

1 Tendencia al suministro de mayor cantidad y mejor calidad de información

2 Equilibrio entre información financiera y no financiera
3 Alcance de la información a contemplar por parte del modelo contable a utilizar
4 La problemática relacionada con el “capital intelectual”
5 Riesgos de una divulgación excesiva
6 La incidencia de la “auditabilidad” de la información a brindar
7 Importancia de la objetividad de la información y de su comparabilidad
8 Posibilidades de acceso “igualitario” a la información por parte de distintos usuarios.

Reconociendo estos temas implícitos, se puso en cuestión si la contabilidad suministre los

tradicionales estados contables o los llamados informes de negocios (que si reflejen los nuevos
ámbitos señalados). Por un lado quienes a partir de una posición conservadora plantean anexar
como información complementaria a los estados contables información sobre el capital intelectual y
por otro lado quienes consideran que los estados contables serían sólo un componente más de los
llamados informes de negocios (que se caracterizan por brindar información cualitativa y no
financiera de los intangibles). Así empieza el debate teórico de la contabilidad del conocimiento.

Los esfuerzos intelectuales en la comunidad científica contable para consolidar la pertinencia de la

contabilidad del conocimiento como disciplina científica empiezan a dar resultados que vislumbran
promisorios logros teóricos y técnicos. Sin embargo, por ser los primeros grandes pasos no están
exentos de limitaciones o debilidades teóricas y metodológicas. Para identificar esas limitaciones
presentamos sinópticamente lo que son el proyecto MERITUM y el Modelo Intellectus. Cada uno
con sus propias categorías MERITUM llama intangibles a los conocimientos e Intellectus los
denomina Capital Intelectual.

2.3 LA CONTABILIDAD Y EL FUNCIONAMIENTO DE LOS SISTEMAS ARTIFICIALES

EMERGENTES Y SUS PERSPECTIVAS TEÓRICAS

2.3.1 Proyecto “MERITUM”

En dicho contexto surge el proyecto MERITUM, cuyo principal objetivo es el análisis de cómo las
empresas están midiendo los intangibles y cuál es el impacto de los intangibles en los mercados
financieros.

MERITUM es el acrónimo en inglés de Measuring Intangibles to Understand and Improve

Innovation Management (Medición de los intangibles para comprender y mejorar la gestión de la
innovación). Se trata de un proyecto de investigación financiado por la Comisión Europea en el IV
Programa Marco, que inició su andadura en Noviembre de 1998. Los países integrantes son
España, como coordinador, Finlandia, Francia, Dinamarca, Noruega y Suecia.

Los objetivos del proyecto son cuatro:

1. Llegar a una definición consensuada de qué se entiende por intangibles y a una clasificación
única que fuese significativa en términos teóricos pero que, al mismo tiempo, sea operativa
para las empresas.
2. Analizar las mejores prácticas en Europa en la medición y gestión de los intangibles.
3. Estudiar el impacto de los intangibles en los mercados de capitales.
4. Establecer un conjunto de directrices que permitieran a las empresas medir y difundir
información sobre intangibles.
Estos cuatro objetivos se traducen en cuatro actividades fundamentales:

a) Clasificación de intangibles
b) Estudios de caso para la medición y gestión
c) Estudio del mercado de capitales
d) Elaboración de directrices

El principal resultado de la actividad (a), fue una definición de lo que se entendía por intangibles.
En general, se habla de recursos intangibles e inversiones o actividades intangibles. Cuando nos
referimos a recursos intangibles, estamos pensando en términos de stock, es decir, considerando
la vertiente estática. Son todos aquellos intangibles que pueden medirse en un momento
determinado, como por ejemplo, los derechos de propiedad intelectual o las capacidades de los
recursos humanos. Por el contrario, hablamos de actividades o inversiones intangibles, en términos
dinámicos, como el conjunto de actividades que la empresa emprende con el objeto de aumentar,
adquirir, medir o controlar los recursos intangibles existentes en la empresa. Por ejemplo, la
formación.

Tanto los recursos como las actividades intangibles pueden clasificarse en tres categorías: capital
humano, capital estructural y capital relacional. Por capital humano se entiende el conjunto de
habilidades y conocimiento que el trabajador posee y que en términos familiares, se lleva consigo
al término de jornada laboral. Por capital estructural, entendemos el conocimiento que permanece
en la empresa al término de la jornada laboral, por ejemplo el clima de trabajo, la cultura o la
estrategia. Finalmente, por capital relacional se entiende el conjunto de relaciones externas de la
empresa, tanto con clientes y proveedores como con otros agentes como pueden ser las
universidades, la administración, etc.

Cuando comienzan a analizar cómo las empresas europeas estaban midiendo y gestionando los
intangibles, lo primero que observan es que:

1. Las empresas no estaban interesadas en medir todos los intangibles, sino sólo aquellos que
pudieran ser gestionados. Es decir, se estaba partiendo de la utilización de la información
sobre intangibles para uso interno, es decir, de gestión.
2. En segundo lugar, y como consecuencia de lo primero, sólo estaban interesadas en medir
aquellos intangibles que estuvieran, de alguna forma, relacionado con sus procesos de
creación de valor.

Al analizar el proceso de implantación de un sistema para la medición y gestión de los intangibles,

se dieron cuenta de que casi todas las empresas estaban siguiendo un patrón común, en tres
etapas. En primer lugar, la identificación de aquellos intangibles más relacionados con su proceso
de creación de valor, en segundo lugar, la medición de los activos intangibles identificados y,
finalmente, la gestión de dichos activos.

El proceso de identificación tiene su punto de partida en los objetivos estratégicos. Una vez que la
empresa ha identificado sus objetivos estratégicos, comienza a preguntarse qué habilidades debe
desarrollar o aumentar con el objeto de poder alcanzar los objetivos estratégicos planteados. Estas
habilidades se han denominado intangibles críticos. A partir de entonces la empresa se plantea qué
recursos intangibles son necesarios para poder desarrollar esas habilidades y, al mismo tiempo,
que actividades son necesarias desarrollar en el seno de la empresa, con el objetivo de aumentar o
adquirir los recursos intangibles necesarios.

Es importante resaltar, que la propia identificación se constituye en un proceso de aprendizaje. El

ser conscientes de lo que se tiene y de aquello de lo que se carece, en numerosas ocasiones, se
traduce en cambios en los objetivos estratégicos planteados. Los resultados del proceso de
identificación son diferentes entre empresas. No sólo la composición de los distintos recursos y
actividades intangibles relacionadas con los objetivos estratégicos es diferente, sino que también lo
es el peso atribuido a cada uno de ellos. Por lo tanto, no se puede hablar de un único sistema de
intangibles aplicable a todas las empresas, sino de sistemas específicos que además, irán
cambiando en el tiempo a medida que los objetivos estratégicos también lo hagan.

2.3.2 El modelo INTELLECTUS

El Modelo Intellectus está siendo desarrollado en el seno del Centro de Investigación sobre la
Sociedad del Conocimiento (CIC) en el Parque Científico de Madrid. El equipo de trabajo que actúa
como ponente, dirigido por el profesor Eduardo Bueno, es el siguiente: María Arrien, Carlos Merino,
Patricia Ordóñez, Óscar Rodríguez y Mª Paz Salmador. El mencionado equipo está trabajando, a
través de reuniones periódicas, con el Taller "Estado del Arte sobre Capital Intelectual" del Foro del
Conocimiento Intellectus de dicho CIC.

Recogemos esta primera propuesta del Modelo Intellectus de Capital Intelectual, desarrollando
fundamentalmente los siguientes aspectos (CIC, 2002):
* Estructura básica y dimensiones conceptuales.
* Metodología y lógica.
* Características.

A. ESTRUCTURA BÁSICA Y DIMENSIONES CONCEPTUALES

El Modelo Intellectus se estructura de la forma que aparece en la Figura 1:

El modelo propone, en principio, tres componentes básicos del Capital Intelectual, a saber, Capital
Humano, Estructural y Relacional; criterios generalmente aceptados por las diferentes iniciativas
contrastadas internacionalmente. En este caso, y debido a su posible conveniencia operativa, se
consideran los siguientes desgloses: Por un lado, el Capital Estructural se divide en Capital
Organizativo y Capital Tecnológico como ámbitos diferenciados de conocimiento y gestión. Por otro
lado, el Capital Relacional presenta una novedad, basada en una reciente tendencia en el campo
de estudio del Capital Intelectual, al resaltar la posible consideración de un nuevo componente, el
Capital Social, como aspecto con la suficiente importancia para su desglose en el modelo. Este
nuevo ámbito centraría su atención en las relaciones con los aspectos relativos al medioambiente,
desarrollo regional, compromiso social, la ética, el buen gobierno corporativo, etc

Todos los componentes citados, entre los que existen interacciones e influencias, vienen
relacionados por dos planos enriquecedores para la gestión, a saber, las perspectivas endógena y
exógena y por un "multiplicador" o componente dinamizador. Con relación a las citadas
perspectivas, hay que destacar que la endógena se centra, como es lógico, en determinados
componentes más o menos relacionados con personas y organización; focalizándose la exógena
en la relación con los agentes del entorno. En su interrelación aparece la función tecnológica que
hace de engarce entre ambas, facilitando la transmisión de intangibles entre una y otra. Esta doble
óptica es básica ya que ambas perspectivas presentan consideraciones distintas a la hora de
orientar la gestión de sus elementos.

En lo que al "multiplicador" o componente dinamizador se refiere, es interesante considerar que en

el ámbito de la gestión y la mejora continua, el interés fundamental no se centra únicamente en la
medición de los indicadores que se estimen para cada capital (como "foto" fija de la situación del
Capital Intelectual) sino también y especialmente en las acciones para su creación y desarrollo, es
decir, en las actividades intangibles que multiplican de forma exponencial el valor creado y que
actúan como dinamizadores con objeto de alcanzar un valor futuro superior al valor presente, como
expresión de la citada mejora continua.

Así, el modelo se presenta bajo tres dimensiones conceptuales:

1 La primera se centra en la estructura de sus componentes

2 La segunda aporta la consideración de las perspectivas endógena y exógena.
3 La tercera desarrolla el factor temporal y su dinamización a través del concepto de
multiplicador o expresión de la existencia de componentes dinamizadores.

No obstante, es conveniente resaltar que la presentación del Modelo Intellectus pasa por ser una
propuesta (todavía abierta a consideraciones y evaluaciones futuras) de un marco de referencia
dinámico, flexible y adaptable a las diferentes características y necesidades organizativas.

B. METODOLOGÍA Y LÓGICA

El planteamiento del Modelo Intellectus se basa en una metodología simple que, a través de un
desarrollo arborescente, pretende aportar un marco en el que se clarifiquen las interrelaciones
entre los diferentes componentes y niveles que integran su estructura.

Como es evidente, el análisis de la lógica del modelo pasa por una primera definición de los
conceptos básicos utilizados, a saber:

1. Componentes: Agrupación de activos intangibles en función de la naturaleza explicativa de su

valor.
2. Elementos: Grupos homogéneos de activos intangibles de cada uno de los componentes del
Capital Intelectual, a partir de su tipología empresarial u organizativa.
3. Variables: Activos intangibles integrantes de un elemento del Capital Intelectual.
4. Indicadores: Instrumentos de medición o datos, que sirven para conocer el estado y la
evolución de las variables representativas de los activos intangibles.

Esta configuración permite un desglose por familias o tipologías de los diferentes componentes, lo
que redunda en una alta adaptabilidad del modelo, tanto en lo referente a su profundidad
(verticalidad) como a su extensión (horizontalidad). No obstante, cabe argumentar la necesaria
prudencia a la hora de establecer prioridades en la significatividad de los diferentes items con el fin
de hacer manejable y comprensible el modelo resultante.

En este sentido, son fundamentales las consideraciones relativas a las necesidades de la

organización, vinculadas con su entorno de actividad y sus procesos de negocio, que pueden
traducirse en una estructura con un mayor o menor número de elementos, variables y diferentes
niveles de indicadores.

C. CARACTERÍSTICAS

El nuevo modelo propuesto reúne cinco atributos fundamentales:

1. Alineamiento con la estrategia de la organización.

2. Flexibilidad para su adaptación a las necesidades de la organización.
3. Metodología clara, concisa y ordenada que permite su comprensión y operatividad.
4. Medición adecuada y contrastable de los elementos y variables que se consideren
significativos.
5. Carácter analítico y dinámico que permita la gestión bajo el prisma de la mejora continua.

En consecuencia, el Modelo Intellectus presenta un conjunto de rasgos distintivos que lo

diferencian claramente de otros modelos conocidos y utilizados en las mejores prácticas
observadas. En concreto, el Modelo se caracteriza por ser (CIC, 2002):

1. Innovador, ya que ofrece por vez primera y de manera integrada ideas y planteamientos
nuevos y de reciente debate en las comunidades científica y profesional, tanto en su
estructura, como en la naturaleza de sus componentes.
2. Dinámico-evolutivo, es decir, pretende superar la percepción estática del concepto de Capital
Intelectual, introduciendo el concepto de "multiplicador" o del "componente dinamizador" que
genera actividades intangibles que logran que el valor futuro de dicho capital sea superior al
valor presente. Además el Modelo muestra una estructura de naturaleza evolutiva o creadora
de nuevos componentes según las necesidades y desarrollo de la organización, caso del
Capital Organizativo y Tecnológico en estos momentos y del Capital Social próximamente.
3. Analítico, ya que presenta una determinada lógica arborescente y profundiza en las relaciones
individuales entre elementos, variables e indicadores, los cuales, a su vez, son definidos para
alcanzar un lenguaje común y una determinada semántica universalizable.
4. Modulable, es decir, facilita procesos diferentes de análisis, más o menos agregados, a partir
de la configuración de la lógica de "familias" con que se ha diseñado, buscando una
modulación acorde a las necesidades cognitivas de cada organización
5. Operativo, ya que se acompaña con una descripción funcional de los indicadores, de sus
distintos niveles, y de unas guías o directrices para el usuario, con el fin de facilitar las formas
de aplicación a tenor de las necesidades y características específicas de cada organización
6. Flexible-adaptativo, es decir, tanto por las distintas categorías, elementos y variables, más o
menos agregados, por los diferentes niveles de indicadores, por las citadas perspectivas, como
por la estructura modular del mismo. En este sentido, presenta una evidente capacidad de
aplicación diferenciada, a tenor de la tipología de la organización y de su propia estrategia
sobre creación y medición de intangibles.

En resumen, el Modelo Intellectus presenta un cuadro riguroso y de potencial praxeológico con

objeto de contribuir a dar respuestas fiables y versátiles a los requerimientos de una "cuenta y
razón" eficiente y efectiva demandada por la organización que desee llevar a cabo su aplicación.

2.3.3 El proyecto “Contabilidad Fundherentista del Conocimiento” (Pro-CFC)

El proyecto “Contabilidad Fundherentista del Conocimiento” (en adelante Pro-CFC) es un programa

de investigación, en el sentido de I. Lakatos, del Instituto Contabilidad y Desarrollo (ICODE) con
sede en la ciudad de Huancayo (Perú) que están desarrollando investigaciones sobre la teorización
contable, integrado por Zósimo De la Cruz S. (epistemología y metodología de la investigación
contable), Jesús Capcha Carbajal (fundamentación y estructuración teórica de la ciencia contable),
Víctor Hugo De la Cruz C. (gestión del conocimiento) y Hernán Capcha C. (diseño y modelación de
sistemas inteligentes contables).

El Pro-CFC surge como alternativa a las limitaciones y debilidades teóricas y metodológicas de las
propuestas más relevantes que tenemos en la comunidad científica contable, especialmente
hispanohablante, descritos líneas arriba. (La descripción detallada del proyecto lo hacemos en los
siguientes capítulos).

CAPÍTULO III: EL CONOCIMIENTO: OBJETO DE INVESTIGACIÓN INTERDISCIPLINARIA Y

SUS CONSECUENCIAS TEÓRICAS Y METODOLÓGICAS EN LA ESTRUCTURACIÓN DE LA
CONTABILIDAD DEL CONOCIMIENTO

3.1 EL CONOCIMIENTO, ¿REALIDAD COMPLEJA?

El conocimiento como resultado final y superior de los procesos cognitivos, como el hecho
cognitivo de máximo nivel de desarrollo es objeto de estudio de las ciencias cognitivas. Las
ciencias cognitivas tienen como campo de estudio la cognición, los procesos cognitivos, la mente
humana. La mente animal, el procesamiento de información, la inteligencia artificial. La cognición
entendida en sentido amplio como adquisión, elaboración y utlización de información es compartida
de alguna manera por el ser humano, animales y máquinas (sistemas artificiales). Las ciencias
cognitivas comprende diferentes disciplinas: Filosofía, Psicología, Antropología, Lingüística,
Etología, Teoría de la Inteligencia Artificial, Neurociencias, entre las principales.

EL O C T Ó G O N O D E L A S
C IE N C IA S C O G N IT IV A S

FIL OSOFÍA DE LA
MEN TE

AN TROPO LOG ÍA LIN GÜ ÍSTIC A

E L C ON OCI M IE NTO CO MO R ES ULTA DO

S UP RE M O DE LO S
P ROC ES OS CO GN ITI VO S
IN TEL IGEN C IA
PSIC O LOG ÍA ARTIFICIAL
C OGN ITIVA EL CON OC IM IE NTO C OM O FEN ÓM EN O
BI P LÁ NI CO:
E STR UCT URA C RE E NC IA L Y E S TR UCT URA M E N TA L

EPISTEMOL OGÍA
N EU R OPSICOL OGÍA EVO LU C ION ISTA

NEUR O CIEN CIA

¿Por qué tantas disciplinas estudiando al conocimiento? La razón fundamental es que es un objeto
complejo. Todo objeto complejo o complejizado debe ser estudiado interdisciplinariamente. La
importancia de la interdisciplinaridad es un descubrimiento relativamente reciente que se ha
producido dentro de contextos práctico-operativos, cuando la gestión eficaz de una empresa
requiere la coordinación finalizada y organizada de un amplio conjunto de competencias,
conocimientos e informaciones con el fin de tomar decisiones correctas. Por esto algunos autores
colocan las raíces de la interdisciplinaridad en las necesidades de la guerra moderna que (sobre
todo después de la segunda guerra mundial) ha mostrado inequívocamente que no es suficiente
contar con la fuerza de los ejércitos, sino también coordinar un conjunto muy complejo de
planeamientos en la industria, las comunicaciones, la búsqueda de informaciones, la propaganda,
el desarrollo de nuevas tecnologías, todo esto con el fin de llevar a cabo la guerra del mejor modo.
Fuera de este contexto particular, la misma necesidad se ha impuesto en todas las actividades en
las que un proyecto de gran tamaño exige que se tome en cuenta un abanico muy amplio de
elementos de juicio proporcionados por competencias a veces muy especializadas, pero que deben
ser evaluados y comparados por alguien (persona o grupo) que no es más experto que los demás
en un determinado sector, pero que sí tiene que ser capaz de realizar la síntesis de los diferentes
elementos y llegar a la decisión correcta. Con esto hemos visto que la motivación de la
interdisciplinaridad reside en la presencia de un problema complejo que exige la utilización de
muchas informaciones que necesariamente son ofrecidas por fuentes especializadas, pero tienen
también que resultar comunicables gracias a una forma intersectorial de codificación que permita
hacer confluir el todo en un programa de solución para dicho problema. Resulta entonces muy
claro por un lado que la interdisciplinaridad no puede pensarse como contraposición a la
especialización, sino como una armonización de varias especializaciones en vista de la
comprensión y solución de un problema. En los ejemplos mencionados los problemas eran de tipo
práctico, pero el mismo discurso se aplica sin dificultad a los problemas eminentemente
cognoscitivos. Podemos hasta decir que en el campo del conocimiento la interdisciplinaridad ofrece
un camino para superar aquella fragmentación del saber que la especialización parece hacer
inevitable, permitiéndonos realizar una cierta unidad del saber, no como una "reducción a la
identidad" sino como toma de conciencia de la complejidad de las realidades que nos rodean, la
cual requiere que el verdadero entender esta complejidad consista en tomar en cuenta las
diferencias y al mismo tiempo comprender las razones y el sentido de su estar juntas y
relacionadas. Aquí encontramos una segunda motivación de la interdisciplinaridad y podemos ver
que ella no se confunde con la multidisciplinaridad y la transdisciplinaridad, que tienen su validez y
sus campos de aplicación, pero son cosas diferentes.
La especialización no es un mal necesario dependiente de los avances del conocimiento (como si
ella nos fuera impuesta por el hecho de que la enorme cantidad de nociones que constituyen el
patrimonio del saber no pueden "caber dentro de una sola cabeza"). Esta razón "cuantitativa" es
bastante superficial y no puede ocultar el hecho mucho más profundo de que la especialización es
una condición necesaria para el constituirse del conocimiento científico entendido en su sentido
más amplio y moderno, es decir como conocimiento objetivo y riguroso. En efecto cada disciplina
científica (sea una ciencia natural o una humana) se caracteriza por considerar el mundo de las
"cosas" desde un único punto de vista particular, concentrando su enfoque sobre unos pocos
"atributos" de las cosas y dejando fuera de su campo de investigación todos los demás atributos
(propiedades y relaciones) de cada cosa. Por consiguiente los conceptos que expresan dichos
atributos y los predicados que traducen estos conceptos en el lenguaje son también
especializados, así como los procedimientos operativos que permiten controlar directamente la
validez de las proposiciones de una determinada disciplina. Estos constituyen una parte muy
importante de la metodología de cada ciencia; la otra consiste en la determinación de los
procedimientos lógicos que se utilizan para organizar el conocimiento, para establecer
indirectamente la validez de proposiciones que no se pueden averiguar directamente, para ofrecer
explicaciones y construir teorías. En pocas palabras, cada disciplina se caracteriza por una
especificidad de conceptos, lenguaje, métodos y lógicas. Si la interdisciplinaridad se presentara
como una propuesta de eliminar estas condiciones y, por ejemplo, de obligar a cada disciplina a
servirse únicamente de conceptos, métodos y tipos de argumentos utilizados en el lenguaje común,
ello nos obligaría a renunciar a los aportes cognoscitivos de las diferentes ciencias y todo sería
reducido a aquel discurso vago, genérico y superficial del qué he hablado más arriba. El verdadero
desafío de un estudio interdisciplinar consiste, por un lado, en el tomar como punto de partida las
diferentes disciplinas, respetando su especificidad de conceptos, métodos y lógicas y, por otro
lado, trabajar para que todo ello no resulte una "barrera" para la comunicación. Se puede ver
entonces que la dificultad más seria para el estudio interdisciplinar no consiste en el hecho de tener
que "albergar en una sola cabeza" muchos conocimientos diferentes, sino en el esfuerzo de
comprender el sentido especial de ciertos conceptos, de acostumbrarse a ciertos tipos de
"racionalidad" particulares. Se trata de una tarea difícil, pero no imposible (se parece al esfuerzo de
aprender un nuevo idioma) y que puede aportar logros muy importantes. No sólo porque nos
permite conocer más sino también porque nos lleva a conocer mejor ya que, acerca de una cierta
realidad, nos volvemos capaces de captar más aspectos, de explorar en profundidad su riqueza, de
apreciar adecuadamente su complejidad.

Caracterizada la naturaleza interdisciplinaria de las ciencias cognitivas como consecuencia de su

objeto de estudio que es el conocimiento es necesario presentar las bases sobre las que se
asientan las ciencias cognitivas en su conjunto, es decir, de manera sistémica y complementaria
son:

1. los seres humanos y, en general, todo ingenio al que se le atribuyen estados y procesos
cognitivos, son sistemas procesadores de información. Información hace referencia a unos
ítemes abstractos sobre los que se opera, y procesamiento hace referencia a secuencias o
series ordenadas de operaciones.
2. el procesamiento de información involucra reglas, elementos simbólicos con propiedades
sintácticas (formales) y operaciones computacionales (algorítmicas) sobre los ítemes.
3. todo proceso cognitivo involucra procesamiento de información.
4. los elementos simbólicos tienen carácter representacional; las representaciones internas son
de índole descripcional (proposicional), aunque no se excluyen, en principio, representaciones
de índole pictórica (imágenes).
5. el estudio de los mecanismos cognitivos exige un nivel abstracto de análisis, es decir, un nivel
que permita especificar el método a través del cual el organismo o ingenio lleva a cabo su
función informacional.
6. ese nivel abstracto es el nivel computacional, todo proceso cognitivo es un proceso
computacional.
7. todo proceso cognitivo se implementa en una base física, pero la especificación computacional
subdetermina el nivel físico de implementación, en el sentido de que bases físicas diferentes
 pueden implementar un mismo programa.

Estas tesis sustentan cualquier sistema explicativo sobre cualquier problema que requiera un
estudio del conocimiento y los procesos cognitivos y mentales.

Lo dicho hasta aquí puede ser metodológica y epistemológicamente un referente para estudiar el
conocimiento existente en las empresas u organizaciones. Pues si queremos medir el conocimiento
es necesario y suficiente los fundamentos que nos brinda las ciencias cognitivas.

Otra ventaja de fundarnos en las ciencias cognitivas es su función heurística con respecto al
funcionamiento de sistemas artificiales como la inteligencia artificial. Los conocimientos que nos
interesan son aquellos que funcionan en sistemas artificiales, sean éstos las organizaciones en sí
mismas o algunos de sus mecanismos en particular. Por ejemplo, las personas trabajan en las
organizaciones con su inteligencia natural que procesa y elabora conocimiento, pero también allí
funcionan computadoras u ordenadores con su inteligencia artificial; estos dos elementos o
integrantes de la organización coordinadamente o “ensamblados” también funcionan como un
sistema más complejo al que se le ha llamado sistemas híbridos con inteligencia híbrida (la
inteligencia natural y artificial interrelacionados). Como se infiere de lo anterior los mecanismos,
regularidades y procesos informacionales y cognitivos que se manifiestan en las organizaciones o
sus elementos sólo puede ser explicado adecuadamente por las ciencias cognitivas.

El Pro-CFC considera imprescindible el aprovechamiento de tales fundamentos y explicaciones y

destina los recursos intelectuales y materiales necesarios para tal propósito.

3.2 EL PROBLEMA DEL CONOCIMIENTO

El objeto de análisis de la contabilidad del conocimiento es el conocimiento relevante y adecuado

que permite el funcionamiento de las organizaciones. Es decir, el objeto de estudio de nuestra
técnica es el conocimiento. Por tanto empecemos comprendiendo qué problemas implica estudiar
el conocimiento al inicio de cualquier análisis.

Lo que comúnmente se llama el “problema del conocimiento” es en realidad todo un sistema de

problemas. Algunos de los componentes de este sistema son: ¿Qué es el conocimiento? ¿Qué es
capaz de conocer: la mente, el cerebro, la computadora o los grupos sociales? ¿Podemos conocer
todo, algo o nada? ¿Cómo llega uno a conocer: a partir de la experiencia, de la razón, de la acción,
de una combinación de dos o de las tres, o de ninguna? ¿Qué tipo de conocimiento es mejor, es
decir, más verdadero, más comprensivo, más profundo y más confiable y fértil? Estos cinco
problemas constituían los problemas de la gnoseología que le daba un tratamiento filosófico, en la
actualidad son temas de las ciencias cognitivas y reciben el tratamiento científico correspondiente.

¿Qué es el conocimiento? Todo fragmento de conocimiento es el estado final de un proceso

cognoscitivo, que, a su vez, es un proceso cerebral. Así pues, hemos diferencia el conocimiento del
proceso de conocer, aunque sin separarlos. Más aún, para nuestros fines, se ha establecido qué
es el conocimiento factual, a saber, una representación de la realidad, que mientras más verdadera
sea, mejor.

Esto nos lleva al segundo problema: ¿Qué es capaz de conocer? Puesto que los procesos
cognoscitivos ocurren sólo en la mente (o cerebro), la tesis colectivista –de que lo que conoce es
un grupo social o una red de comunicaciones es falsa— es falsa.

La tercera pregunta ¿qué podemos conocer? tiene tres posibles respuestas: todo, algo y nada. La
respuesta escéptica de que podemos conocer algo es el que mejor se sostiene porque nuestras
fuentes son limitadas, nuestros recursos con frecuencia son pocos, nuestra curiosidad no siempre
es lo suficientemente sostenida, nuestro cerebro no siempre está a la altura de la tarea y algunas
veces también porque ciertos mitos filosóficos se atraviesan en el camino.
La cuarta pregunta fundamental del conocimiento ¿cómo puede uno llegar a conocer? puede ser
formulado con mayor precisión ¿cómo sabe uno que X? es asegurar que el hecho o proposición X
se ha verificado de manera adecuada, y no sólo imaginada.

El quinto y último problema fundamental del conocimiento era: ¿qué tipo de conocimiento es el
mejor, esto es, el más verdadero, el más comprensivo, el más profundo, el más confiable y fértil?
Esta pregunta puede ser formulada como ¿qué tipo de investigación es el más apropiado para
obtener soluciones pertinentes, verdaderas, comprensivas, profundas y a menudo perfectibles a los
problemas de tal o cual campo? Si el campo en cuestión estudia ya sea la naturaleza o la
sociedad, la respuesta es que la investigación científica es la más adecuada para obtener
respuestas verdaderas, más generales y profundas (aunque rara vez definitivas).

Entonces en definitiva el conocimiento es la captación o aprehensión de las cosas como realmente

son. Por el contrario, es la captación no cognoscitiva (sino subjetiva) aquélla que nos presenta los
objetos de manera diferente de lo que realmente son.

Pero si el conocimiento nos revela cómo es una cosa, debe proporcionar la misma revelación a
todo aquel que sea capaz de adquirirlo como nosotros lo hemos adquirido. Ahora bien, adquirir un
conocimiento significa ser capaz de justificarlo o fundamentarlo racionalmente. En este caso no
bastan ni la autoridad ni el aprendizaje. Sino se tiene la capacidad de justificar un conocimiento por
medio de la razón no se le puede llamar, en la plena significación de la palabra, conocimiento. Pero
una justificación racional debe convencer a todos. Si se tiene conocimiento sobre alguna cosa, este
conocimiento tiene que ser universalmente aceptable pues si es de cierta manera para uno y de
manera diferente para otro, entonces nadie puede saber cómo es realmente la cosa conocida.

De acuerdo a las premisas anteriores podemos concluir que el conocimiento es una creencia
verdadera adecuadamente justificada, es decir, el conocimiento debe cumplir, para ser tal, tres
condiciones individualmente necesarias y conjuntamente suficientes: justificación (adecuada),
verdad y creencia.

Con otras categorías podemos afirmar que el conocimiento es un estado disposicional a actuar,
adquirido, determinado por un objeto o situación objetiva aprehendidos que se acompaña de una
garantía segura de acierto. Por ser un estado disposicional, el conocimiento se manifiesta por
alguna de sus clases o tipos. Entre los más importantes tenemos la ciencia y la sabiduría.

La ciencia es un conjunto de conocimientos verdaderos que sirven para la acción teórica y práctica
de los hombres cuya objetividad se adquiere dando razones por medio del pensamiento disruptivo
y brinda explicaciones acerca de lo que ocurre en la realidad de la manera más clara posible con
los instrumentos metodológicos más sofisticados y rigurosos que tengan en el momento histórico.
Y la sabiduría es un conjunto de conocimientos valiosos que dan sentido a la vida de los hombres y
a todo lo que hace, en la sabiduría cumple un rol fundamental los valores extraídas de las
experiencias vividas, cuya objetividad se adquiere dando motivos por medio del pensamiento
reiterativo y revela el sentido de todo lo existente con la mayor profundidad posible. Estos tipos de
conocimiento son sustantivos para todo aquello que hacemos en nuestra vida personal y en las
organizaciones.

Luego del análisis problemático y conceptual realizada debemos diseñar una estructura básica del
conocimiento que nos permita observar las relaciones con sus elementos y procesos
correspondientes y nos permita una panorámica general de nuestro objeto.
 C O N O C IM IE N T O
T IP O S ES TRU CT UR A O B J E T IV ID A D

IN T E R
C IE N C IA S A B I D U R ÍA M E N TA L C R E E N C IA L S U B J E TIV ID A D
C ON SE N SO

PR O C ES O C O M P L E JO
C O G N IT IV O C O G N IT IV O

HE CHO
C O G N I T IV O SA BER
E x p l ic a R e v e la
R A ZO N E S M OTIV O S
l a re a l i d a d el s entido

A C O N T E C I M IE N T O
INFO R M A CIÓN
C O G N IT IV O

E S TA D O
C O G N IT I V O D A TO

P E N S A M IE N T O P E N S A M IE N T O
CL A RIDA D P R OFU N D ID A D DIS RU P TIV O R E ITE R A TIV O

C I E N C I A S C O G N I T I V A S

El gráfico nos muestra que el conocimiento está constituido fundamentalmente por dos estructuras
que vienen a ser los dos planos básicos de análisis del conocimiento. La estructura creencial se
manifiesta como un complejo cognitivo en el que están sistematizados el dato, la información y el
saber. La estructura mental se manifiesta como proceso cognitivo en el que están sistematizados el
hecho, el acontecimiento y el hecho cognitivos. Estas estructuras al funcionar o constituir sistema
interactúan y posibilitan el conocimiento como ciencia o como sabiduría. El conocimiento logra su
objetividad por medio de la intersubjetividad o por medio del consenso.

En la comprensión y explicación de todos los aspectos, características y peculiaridades del

conocimiento el papel central de corresponde a las ciencias cognitivas. Teniendo en cuenta sus
planteamientos pasemos a analizar lo que nos ha mostrado el gráfico anterior.

3.3 ESTRUCTURA CREENCIAL

Se denomina estructura creencial porque sus constituyentes son creencias, es decir, que el dato, la
información y el saber son formas de manifestación de las creencias. Las características de la
estructura creencial son los mismos que poseen las creencias. Analicemos con mayor detalle esta
tesis.

Llamaremos creencias a todas nuestras disposiciones a tener algo por verdadero, sean o no
conscientes, sean o no necesarias, individuales o colectivas. En el conjunto de nuestras creencias
hay algunas que cumplen tres condiciones: (1) están supuestas en todas las demás; (2) no se
justifican en razones explícitas, aunque, puestas en cuestión, podríamos encontrarles fundamento
en razones que permanecían implícitas; (3) son colectivas, esto es, compartidas por la gran
mayoría de los miembros de la sociedad.

Además de lo anterior, en la base de un sistema de creencias se encuentran algunas para las

cuales no se aducen razones explícitas, y que permanecen como supuestos incuestionados. La
importancia de esas creencias es, a la vez, sociológica y epistemológica. Sociológica, porque
señalan un fundamento colectivo, históricamente condicionado, a cualquier sistema individual de
creencias; epistemológica, porque pone a la base del proceso de justificación, creencias no
justificadas en razones explícitas. Por eso, quizá, hoy hablaríamos, para evitar confusiones, del
“marco conceptual” o de los “compromisos ontológicos” y “valorativos” supuestos en nuestras
creencias acerca del mundo. Ellos establecen los límites dentro de las cuales se puede configurar
un mundo, para una colectividad, en una época. Constituyen pues, lo que podríamos llamar
también “la figura del mundo” de una época.

Por lo anterior ya estamos en condiciones de presentar esquemáticamente nuestra estructura

creencial que se manifiesta en forma de complejo cognitivo. Es complejo cognitivo porque los
datos, la información y el saber al ser formas de las creencias son los “productos” o el resultado de
los procesos cognitivos. Veamos el gráfico.
 C O N S T IT U Y E A L

COMP LEJO COGNITIVO

E STRUCTURA CREE NCIAL

D A T O

IN F O R M A C IÓ N

S A B E R

C O N C R E T IZ A A LA

3.3.1 Datos

Un dato es un fragmento de conocimiento particular. Los datos son proposiciones, no hechos. Los
datos pueden ser más o menos verdaderos, son corregibles, en tanto que los hechos pueden ser
reales o imaginarios, placenteros o dolorosos, etc. Pero no verdaderos ni falsos.

En las ciencias factuales todos los datos son empíricos. Estos pueden ser objetivos y subjetivos.
Los objetivos aportan información del mundo; los subjetivos aportan información de sentimientos,
percepciones, deseos, intenciones del sujeto. También los datos empíricos son primarios o
derivados, según su origen.

Finalmente, también debemos distinguir los datos de los elementos de prueba. Un elemento de
prueba es un dato adecuado para alguna proposición: el elemento de prueba por sí mismo no
existe. Más aún, los elementos de prueba pueden ser débiles o fuertes. Así pues, mientras que los
elementos de prueba circunstanciales casi siempre son débiles, los elementos de prueba
experimentales pueden ser fuertes. Si son débiles, los elementos de prueba no serán
concluyentes. Si son fuertes, serán positivos (favorables) o negativos (desfavorables); sólo
excepcionalmente serán concluyentes.

3.3.2 La Información

La información es una entidad objetiva que es producida por diversas fuentes y transportada por
señales a través de diferentes canales. La electricidad, luz, u otras entidades físicas son
susceptibles de convertirse en señal y medio de transmisión. La señal requiere a su vez la
existencia de un agente que la recoja y le dé sentido, que aprehenda su contenido. La señal es el
aspecto material de la información, mientras que el contenido es su aspecto semántico o cognitivo
y refiere directamente a un sujeto cognoscente.

De esta definición podemos extraer tres sentidos estrictos de la información, a saber:

1. información como forma o estructura del mensaje: información sintáctica.
2. información como correlación con emisores o eventos: información semántica.
3. información como capacidad de cambio de receptor: información pragmática. La información
pragmática es de tres tipos: i. La información descriptiva o teórica que se refiere al saber y que
puede ser verdadera o falsa. Esta información cambia las creencias del receptor, ii. La
información práctica se refiere al cómo hacer algo y puede ser eficaz o ineficaz. Cambia las
habilidades del receptor, iii. La información valorativa se refiere al quehacer, es decir, a las
preferencias, fines, valores, y actitudes del receptor. Cambia sus preferencias.

3.3.3 El Saber

Saber es percatarse, darse cuenta, aprehender o haber aprehendido un objeto o situación objetiva.
Es por eso que saber es creer algo por razones objetivamente suficientes. Pero teniendo cuidado
en lo siguiente:
1. Una razón es objetivamente suficiente para creer si es suficiente (esto es, concluyente,
completa y coherente) con independencia del juicio de quien la sustenta.
2. Esa característica podemos reconocerla si la razón es suficiente para cualquier sujeto posible
de la comunidad epistémico pertinente.
3. Las comunidades epistémicos están socialmente condicionadas; las integran sujetos históricos.
Luego, la objetividad parece requerir el consenso de todos los miembros de una comunidad
existente. Estamos pues ante la siguiente situación: la objetividad remite a la intersubjetividad y
ésta al consenso.

Para salir de la situación planteada analicemos los siguiente: S sabe que p si y sólo si: 1] S cree
que p y 2] S tiene razones objetivamente suficientes para creer que p. La condición [1] la
analizamos como: estado de disposición para actuar, adquirido, determinado por el objeto o
situación objetiva aprehendidos (p). La condición [2] enuncia que las razones de S son suficientes,
no sólo a juicio de S, sino objetivamente, para establecer la verdad de “p”, luego, son garantía para
S de la existencia real de p. al saber, el sujeto tiene garantías de estar determinado por la realidad
y, por ende se asegura de que su práctica será acertada.

Entonces saber es guía seguro de la práctica. Las razones objetivamente suficientes “atan” la
acción a la realidad.

3.4 ESTRUCTURA MENTAL

Al igual que la estructura creencial, la estructura mental tiene sus propios componentes, a saber, el
estado, los acontecimientos y los hechos cognitivos y se manifiestan en los procesos cognitivos,
por eso decimos que la estructura mental se concretiza como proceso cognitivo que se relacionan
coordinadamente con el complejo cognitivo.

El proceso cognitivo es aquella que permite interrelacionar los datos y las informaciones como
constituyentes del conocimiento, no existe conocimiento sin datos ni informaciones. Estos
conocimientos en su dinámica se transforman en nuestras creencias verdaderas, eficientes y
pertinentes. Los conocimientos están en permanente cambio. Es, en último término, cambio de
creencias. El proceso cognitivo es el cambio o revisión de nuestras creencias. Las creencias o el
cambio de las creencias se explica en un estado cognitivo, en un acontecimiento cognitivo o en un
hecho cognitivo. El gráfico nos muestra dicha dinámica.

C O N S T IT U Y E A L
P ROCES O COGNITIVO

E STRUCTURA MENTAL

E S T A D O
C O G N IT IV O

A C O N T E C IM IE N T O
C O G N T IV O

H E C H O C O G N IT IV O

C O N C R E T IZ A A L A

3.4.1 El estado cognitivo

El conocimiento de una cosa dada llamada conocimiento en un momento dado incluye una lista de
sus propiedades individuales conocidas en ese momento. Esta lista representa el estado de ese
conocimiento en ese momento, tal como la conoce el estudioso. Esto es el estado cognitivo.

“El estado de una cosa en un momento determinado es la lista de todas sus propiedades en ese
momento. Como estas son valores de las funciones que representan las propiedades
correspondientes, el estado de una cosa en un momento determinado es la lista de esos valores. Es
decir, Si=<F1(t), F2(t),...,Fn(t)>. Es decir, el valor de una función de estado F para una cosa en un
momento t representa el estado de la cosa en t. Que esta representación sea fiel (verdadera) es otro
asunto, que se debe contrastar con la investigación empírica. Esta es una de las razones por las que
 hablamos de una, más que de la, función de estado para las cosas de una clase”.

La definición general de estado que hemos anotado nos permite precisar lo que es un estado
cognitivo. Todo estado cognitivo de una determinada persona u organización puede representarse
como un punto en un espacio de estados cognitivos adecuado. Con el paso del tiempo los valores
de algunas de las propiedades de ese conocimiento tienden a cambiar, así que el punto
representativo se moverá a lo largo de alguna trayectoria. A la extensión de dicha trayectoria
durante un tiempo T se le da el nombre de historia del conocimiento en cuestión durante T. Por
similares que sean, dos conocimientos serán diferentes y tendrán historias diferentes, debido a las
diferencias ya sea en su composición o en su entorno (justificación y descubrimiento). Pero si son
de la misma clase, de la misma persona u organización y sobre el mismo objeto o fenómeno, sus
historias serán representables en el mismo espacio de estados cognitivos.

3.4.2 El acontecimiento cognitivo

Por definición un acontecimiento en un sistema  (omega), sea simple o sea compleja, es un

cambio cualquiera en el estado de . En otras palabras, un acontecimiento e que implique a 
puede ser representado por un par ordenado de estados diferentes de : e <S i , S f > donde S i y
S f son puntos diferentes del espacio S() (Estado de omega) de los estados de . Por
consiguiente cada acontecimiento puede ser considerado como un segmento orientado en S().

Esto quiere decir que el acontecimiento cognitivo es un cambio del estado cognitivo. Dicho cambio
puede ser meramente cuantitativo, como en el caso del “crecimiento” y la “decadencia” de un
determinado tipo o clase de conocimiento de una persona u organización, o puede ser cualitativo
también, como en el caso de la formación y desaparición de sistemas de conocimiento como
algunos sistemas hipotéticos, ramas y disciplinas científicas, etc. Pero un análisis más minucioso
revelará que no son acontecimientos cognitivos puntuales sino procesos cognitivos. Por definición,
un proceso es una secuencia de estados. Por eso un acontecimiento cognitivo (o proceso puntual)
puede describirse mediante el par ordenado <estado cognitivo inicial, estado cognitivo final>. En
contraste, un proceso cognitivo implica a un camino, de ahí que se describa mediante una
secuencia de más de dos o muchos estados, por una curva o trayectoria dentro de algún espacio
de estados cognitivos.

3.4.3 El hecho cognitivo

La palabra hecho cognitivo designa a cualquiera o a todos los miembros de una familia de
conceptos relacionados con el del conocimiento específico o concreto: propiedad o estado de un
conocimiento, acontecimientos cognitivos y procesos cognitivos. Cuando se forma un conocimiento
cualitativamente nueva se habla de la emergencia del conocimiento junto con sus rasgos
característicos o propiedades emergentes. La emergencia de cualquier conocimiento nuevo
siempre va acompañada de la desaparición de algún “conocimiento viejo”.

“Los hechos deben diferenciarse de las ideas que se utilizan para describirlos, sobre todo porque las
ideas pueden ser falsas- es decir, pueden no corresponder a los hechos en cuestión. (Advertencia:
cuando no se las considera en sí mismas, las ideas son hechos, a saber, procesos cerebrales).
Lamentablemente, algunas veces no es clara esta distinción, cuando uno dice (sin pensar) que la
proposición p es un hecho, no una teoría, cuando que lo que se quiere decir es que p es fiel al hecho”.

Por tanto, los hechos cognitivos pueden ser reales o imaginarios, placenteros o dolorosos, etc.,
pero no verdaderos ni falsos. Los hechos cognitivos son aquellos que ocurren realmente, como un
sistema, dentro y durante el funcionamiento del cerebro de una persona.

3.5 EL CONOCIMIENTO Y LAS POSIBILIDADES TEÓRICAS DE LA CONTABILIDAD DEL

CONOCIMIENTO

La estructura creencial y la estructura mental mantienen una relación de complementariedad, la

que hace posible un estado biplánico del conocimiento. Por su parte las categorías de complejo
cognitivo y proceso cognitivo mantienen una relación de coordinación las que constituyen lo que en
gnoseología se conocía como el conocimiento como proceso y como producto. El conocimiento
como producto vendría a ser el complejo cognitivo con sus constituyentes, es decir, el dato, la
información y el saber. El conocimiento como proceso vendría a ser el proceso cognitivo con sus
constituyentes, es decir, el estado, el acontecimiento y el hecho cognitivos. Toda esta visión
estructural nos la brinda las ciencias cognitivas.

LAS CIENCIAS COGNITIVAS

SOBRE ESTRUCTURAS
CREENCIALES Y MENTALES
MANTIENEN UNA RE LACIÓN DE COMP LEMENTARIE DA D

CREENCIALES M ENTALES

ESTRUCTURAS
COMPLE JO COGNIT IVO

PROCESO COGNIT IVO

EST ADO
DATO
COGNITIVO

ACONTECIMIENT O
INFORMACIÓN
COGNTIVO

SABER HECHO COGNITIVO

MA NTIENEN UNA RE LACIÓN DE COORDINACIÓN

La panorámica conceptual que ha estructurado las ciencias cognitivas es mucho más sencilla que
las propuestas filosóficas sobre la naturaleza del conocimiento. Por eso, es fundamental que las
investigaciones sobre el conocimiento, sea lo que fuere el propósito, siempre deberá basarse en
aquellos resultados si dicha labor está siendo considerada científica o con pretensión de
científicidad. Esto es la razón para considerar a las ciencias cognitivas como ciencias
fundamentales o fundamentatorias.

Lo que acabamos de afirmar explica por qué la contabilidad del conocimiento debe fundamentarse
en las ciencias cognitivas. Ocurre que hay propuestas de “contabilidad del conocimiento” sin dichos
fundamentos, con conceptos y categorías construidas ad hoc, es decir, sólo para tal fin específico,
sin tener en cuenta las conceptualizaciones científicas, objetivas, generales. Entonces, nos
encontramos frente a aquellos que definen sus categorías convencionalmente a cómo quisieran
entenderlo pero sin ningún fundamento, sin brindar explicaciones. Este tipo de propuestas no
puede ser considerado serio o científico. Es como cuando los parasicólogos hablan o “explican”
nuestros procesos psíquicos o mentales sin conocer absolutamente de neurociencias o psicología
cognitiva, o como cuando un astrólogo quiera brindar explicaciones sobre astronomía o quiera
diseñar instrumentos para explorar el cosmos. El resultado sería catastrófico. Pues en esa
situación se encuentra las “contabilidades” del conocimiento propuestas hasta ahora, para ser más
precisos, de las informaciones que tenemos o a las que hemos accedido. Por esa vía de
artificialidad, convencionalidad las posibilidades teóricas de una contabilidad del conocimiento es
muy poco, casi nula, salvo un milagro, pero esta última afirmación, esta creencia no es científica.

Lo único que le queda a la Ciencia Contable, se desea construir una técnica que mida los
conocimientos que hacen funcionar las organizaciones llamada contabilidad del conocimiento, es
sustentarse en los conocimientos científicos, en las ciencias cognitivas. Las posibilidades teóricas,
en este contexto, es más promisoria, realizable. De esta posibilidad positiva nos ocupamos a
continuación.

CAPÍTULO IV: LA CONTABILIDAD DEL CONOCIMIENTO: APROXIMACIÓN A LA MEDICIÓN

CONTABLE DEL CONOCIMIENTO

La Ciencia Contable está emergiendo como una poderosa ciencia fundamental en el estudio del
conocimiento que hacen funcionar adecuadamente a las organizaciones. Es poderosa porque no
se concibe la medición del conocimiento, que permiten tener ventajas competitivas a las empresas,
sin la Ciencia Contable. El esfuerzo de adecuarse a las nuevas realidades socioeconómicas, en la
contabilidad, no es reciente, es su forma de existencia.
Emparejado a ese esfuerzo de adecuación está su lucha por la rigorización de sus propuestas
teóricas. Rigor que le permitiría utilizar los instrumentos más poderosos que las ciencias en general
han ido desarrollando. Dicho esfuerzo se ha incrementado durante la segunda mitad del siglo XX.
Entre los trabajos iniciales más relevantes tenemos: J. Bouinot (1972) Les fondements logiques de
la Comptabilité; F. Arriaga, A. Cuadrado y J. Sosa (1998) Nuevas bases para la axiomatización de
la contabilidad por partida múltiple; H:E: Ávila, G. Bravo y E:R: Scarano (1988) An axiomatic
foundation of accounting; W. Balzer y R. Mattessich (1991) An axiomatic basis of accounting: a
structuralist reconstruction,; M:L: Carlson y J:W: Lamb (1981) Constructing a theory of accounting:
an axiomatic approach; R.J. Chambers (1991) Metrical and empirical laws in accounting; J. Ijiri
(1967) The forndations of accountin measurement; R. Mattessich (1992) The scientific approach to
accounting research, en (1995) Conditional normative accounting methodology: incorporating value
judgements and means end relations of an applied science y en (1998) A structuralist Theory of
Double Classification (entre su amplia producción intelectual); T.H: Williams y C:H: Griffin (1974) La
dimensión mátemática de la contabilidad; R:J: Willet (1988) An axiomatic theory of accounting
measurement y muchos otros investigadores rigoristas que se esfuerzan por fundamentar
adecuadamente la Ciencia Contable.

Siguiendo esa línea de investigación rigorista en la ciencia contable, al formular nuestra propuesta
sobre la Contabilidad del Conocimiento, debemos utilizar los instrumentos epistemológicos,
metodológicos, lógicos y matemáticos más sofisticados y que sean aplicables en la construcción
teórica de nuestra técnica que medirá el conocimiento. Además, en términos de contenido, deberá
nutrirse con los aportes sustantivos de las Ciencias Cognitivas, especializadas en el estudio del
conocimiento y del proceso del conocer, especialmente sobre los agentes inteligentes.

Sin embargo, es necesario hacer una precisión con respecto al tipo de medición que deberá
realizar nuestra propuesta de Contabilidad del Conocimiento. Como los profesionales contables
interamericano y mundial ejercen su labor principalmente en base a un ordenamiento normativo, y
las normas se aprueban por convención, cualquier propuesta de modificación de las normas que
rigen la labor del contador debe siempre pasar por un conjunto de mecanismos jerarquizados para
su aprobación y luego de la aprobación deberá concordarse en el cómo se implementará. El
recorrido de la propuesta de cambios es siempre extenso. Mientras tanto la realidad está
cambiando cada vez con mayor rapidez. Esta forma de trabajar no es científica y muchas veces
tampoco es eficiente. Frente a esta realidad consideramos que el primer paso es brindar métodos,
técnicas e instrumentos científicos, resultado de una investigación científica profunda de
fundamentaciones, a la profesión contable para que pueda intentar medir el conocimiento no
necesariamente en términos financieros, en términos monetarios, sino en términos científicos. En
base a dichas investigaciones, métodos, técnicas e instrumentos tendrán que cumplir su papel los
organismos emisores de normas para generalizar su aplicación luego de la estructuración y
discutida en congresos, encargando a las comisiones técnicas correspondientes, etc. A pesar
nuestro la realidad es así y debemos cumplir nuestra tarea.

Pero si los métodos y técnicas que vamos a proponer son científicos y no es un proyecto de norma
contable, y como tampoco se medirá el conocimiento en términos financieros, entonces, qué es lo
que lo hace contable, qué es lo que hace que sea técnica contable. Sencillo, todo aquello que crea
un valor agregado, que sea una ventaja competitiva, tiene implicancias directas en el cumplimiento
de la función eficiente de las empresas y esas son objeto de estudio de la Ciencia Contable porque
son hechos contables. Por darse el caso de que no tenemos instrumentos y técnicas apropiadas
para medirlas financieramente no quiere decir que dejen de ser hechos contables, sólo que existe
una debilidad teórica, metodológica y técnica de la ciencia contable y eso con la participación de
investigaciones posteriores se irá mejorando hasta fortalecerlas y cumplir ese tremendo reto de
medir contablemente el conocimiento, pues sabemos que es imprescindible.

Otra precaución que debemos manifestar es que si la información que brindamos, los contadores,
a las empresas no son contables cómo y quienes los van ha utilizar y qué propósitos tendría
nuestra medición científica del conocimiento. La respuesta es: si medimos adecuadamente la
calidad, la función, la profundidad que tienen los conocimientos que hacen funcionar la empresa,
ese conocimiento objetivo es un referente necesario para gestionar ese conocimiento (algunos han
denominado a esos informes de capital intelectual, anexos sobre indicadores de gestión a la
información financiera, reportes sobre gestión del conocimiento, etc.). Lo importante aquí es el
conocimiento objetivo del funcionamiento del conocimiento en las organizaciones.

Hecha las aclaraciones podemos empezar a desarrollar nuestra propuesta.

4.1 FUNDAMENTO DE LA CONTABILIDAD DEL CONOCIMIENTO

El fundamento de la Contabilidad del Conocimiento es la Teoría de la Inteligencia Híbrida

(humáquina). Esta teoría es el resultado de la estructuración teórica complementaria de la teoría de
la inteligencia natural (humana) y la teoría de la inteligencia artificial (máquina). Que permite
explicar, interpretar y/o comprender los procesos cognitivos que materializan el funcionamiento de
las organizaciones o empresas.

TEORÍA DE LOS
SISTEMAS HÍBRIDOS

SISTEMA SISTEMA
NATURAL ARTIFICIAL

PSICOLOGÍA I. INTELIGENCIA I. TEORÍA

COGNITIVA NATURAL HÍBRIDA ARTIFICIAL DE LAIA

NEUROPSICOLOGÍA NEUROFISIOLOGÍA T. DE LA MÁQUINADE TURING

Con mayor precisión podemos afirmar que la inteligencia híbrida es consecuencia de la

interrelación complementaria de la inteligencia natural y de la inteligencia artificial. La inteligencia
híbrida es objeto de estudio de la teoría de los sistemas híbridos. La inteligencia natural es objeto
de estudio de la psicología cognitiva y la inteligencia artificial es objeto de estudio de la teoría de la
inteligencia artificial. Todas estas teorías están fundamentadas por las ciencias cognitivas,
especialmente por la neuropsicología, la neurofisiología y la teoría de la máquina de Turing.
Analicemos con mayor detalle.

La IA (Teoría de la Inteligencia Artificial) es la ciencia que enfoca su estudio a lograr la

comprensión de entidades inteligentes. Lo que caracteriza a los seres humanos como seres
inteligentes es su razonamiento.

Son actividades consideradas inteligentes los siguientes:

 Almacenar la suma de dos variables (x , y) en otra variable denominada z , en donde:

x=1
y=1
z=x+y
z=2
(Sistemas que piensan)
 Al retirar la mano de una hornilla caliente. Esto es un acto reflejo mucho más eficiente que una
tardía actuación emprendida después de una cuidadosa deliberación.
(Sistemas que piensan racionalmente)
 Semáforos inteligentes que se encuentran en Europa y evitan por medio de sensores el
 congestionamiento de tráfico
(Sistemas que actúan racionalmente)

Frente a estos ejemplos es sencillo notar que para saber si un sistema es o no inteligente debemos
someter a prueba cualquier sistema complejo emergente. Una de dichas pruebas es la Prueba de
Turing.

La prueba de Turing (Alan Turing 1950) intenta ofrecer una definición de Inteligencia Artificial que
se pueda evaluar. Para que un ser o máquina se considere inteligente debe lograr engañar a un
evaluador de que este ser o máquina se trata de un humano evaluando todas las actividades de
tipo cognoscitivo que puede realizar el ser humano.

Si el diálogo que ocurra y el número de errores en la solución dada se acerca al número de errores
ocurridos en la comunicación con un ser humano, se podrá estimar -según Turing- que estamos
ante una máquina "inteligente".

Hoy por hoy, el trabajo que entraña programar una computadora para pasar la prueba es
considerable. La computadora debería se capaz de lo siguiente:

 Procesar un lenguaje natural: para así poder establecer comunicación satisfactoria, sea en
español, inglés o en cualquier otro idioma humano.
 Representar el conocimiento: para guardar toda la información que se le haya dado antes o
durante el interrogatorio. Utilización de Base de Datos para receptar preguntas y luego
almacenarlas.
 Razonar automáticamente: Utiliza la información guardada al responder preguntas y obtener
nuevas conclusiones o tomar decisiones.
 Autoaprendizaje de la máquina: Con el propósito de adaptarse a nuevas circunstancias. El
autoaprendizaje conlleva a la autoevaluación.

Para aprobar la prueba total de Turing, es necesario que la computadora esté dotada de:

 Vista: Capacidad de percibir el objeto que se encuentra en frente suyo.

 Robótica: Capacidad para mover el objeto que ha sido percibido.

Si un sistema artificial pasa la prueba entonces la consideraremos inteligente.

La Inteligencia artificial, en su sentido más amplio, indicaría la capacidad de un artefacto de realizar

los mismos tipos de funciones que caracterizan al pensamiento humano. Con el avance de la
ciencia moderna la búsqueda de la IA (inteligencia artificial) ha tomado dos caminos
fundamentales: la investigación psicológica y fisiológica de la naturaleza del pensamiento humano,
y el desarrollo tecnológico de sistemas informáticos cada vez más complejos.

En este sentido, el término IA se ha aplicado a sistemas y programas informáticos capaces de

realizar tareas complejas, simulando el funcionamiento del pensamiento humano. En esta esfera
los campos de investigación más importantes son el procesamiento de la información, el
reconocimiento de modelos, los juegos y las áreas aplicadas como el diagnóstico médico. Algunas
áreas de la investigación actual del procesamiento de la información están centradas en programas
que permiten a un ordenador o computadora comprender la información escrita o hablada, y
generar resúmenes, responder a preguntas específicas o redistribuir datos a los usuarios
interesados en determinados sectores de esta información. En esos programas es esencial la
capacidad del sistema de generar frases gramaticalmente correctas y de establecer vínculos entre
palabras e ideas. La investigación ha demostrado que mientras que la lógica de la estructura del
lenguaje, su sintaxis, está relacionada con la programación, el problema del significado, o
semántica, es mucho más profundo, y va en la dirección de una auténtica inteligencia artificial.

Los logros de la teoría de la inteligencia artificial permiten comprender la complejidad de nuestro

cerebro desde la modelación y la simulación. Esto es importante para los fines de nuestra
propuesta porque de acuerdo cómo funciona nuestro cerebro y la eficiencia con la que
desarrollamos los sistemas complejos mentales podremos comprender las decisiones, la eficiencia,
la cosmovisión que tienen las personas que trabajan en las organizaciones y podremos
comprender cómo sus conocimientos influyen en sus prácticas y teorizaciones dentro de las
organizaciones del son parte. Esto supone que todos los procesos mentales ocurren en el cerebro.
Y la inteligencia humana o natural es un proceso mental. De allí se considere que la inteligencia es
una colección de destrezas cognitivas. La inteligencia tiene tres clases de componentes:
componentes de ejecución (las operaciones básicas involucradas en cualquier acto de cognición),
metacomponentes (que hacen referencia al control y planificación de la cognición), y componentes
de adquisición de conocimiento (entre los que se encuentran los de codificación, combinación y
comparación selectiva).

Por ser la inteligencia natural o humana un proceso mental se le considera un proceso cognitivo.
Es decir, una forma de cognición. La cognición es el nombre global de las operaciones que realizan
los mecanismos mentales al procesar la información que reciben. Sin embargo, muchos
investigadores distinguen dos tipos de operaciones mentales, unas propiamente cognitivas y otras
no cognitivas o precognitivas. En las primeras, los procesos tendrían un carácter (semi)conciente;
mientras que las segundas serían operaciones automáticas con poca o nula posibilidad de hacerse
conscientes. La ciencia cognitivas pretende describir y explicar, no sólo las operaciones
propiamente cognitivas, sino también las precognitivas, a través de modelos que muestren cómo
se podría desarrollar el proceso inconsciente que se analiza.

Los elementos básicos de que disponen los modelos cognitivos, sobre el conocimiento y la
inteligencia, son de dos tipos: por un lado están las representaciones y por otro las computaciones.
Las primeras tienen que ver con las formas y los contenidos de la información que se procesa. Las
segundas se refieren a las operaciones a las que se someten las primera para conseguir un
determinado resultado.

La cognición puede modelizarse con arreglo a, por lo menos, tres planos de descripción: el plano
de las computaciones, el plano de las representaciones y el plano de las implementaciones. En el
primero, la descripción se limita a establecer cuáles son las informaciones de salida, cuáles las
finales y qué operaciones se le aplican a las de salida para transformarlas en las finales. Se trata
de un nivel general de análisis. En el segundo, se describen las representaciones que cada
individuo perteneciente a un grupo utiliza para realizar algorítmicamente esas operaciones. Es, por
tanto, un nivel cultural de análisis. En el tercero se trata de describir cómo las computaciones del
primer nivel y las representaciones del segundo nivel se realizan materialmente en el mundo.

Teniendo ya una visión conceptual de lo que es la inteligencia artificial y la inteligencia natural o

humana como proceso cognitivo, el siguiente paso es breve descripción teórica de la inteligencia
híbrida.

Por intelecto híbrido entendemos, en primer término, no los complejos de hombre-máquina, sino
los resultados de dicho complejo, es decir, los sistemas de interacción intelectual entre las
personas, en cuya organización se utilizan ampliamente los adelantos de la ciencia, de la técnica y
de información y los conocimientos en el aspecto del problema a resolver, acumulados por la
humanidad y registrados en todos los tipos de portadores de información, entre ellos, en el mundo
artificial de la técnica, el mundo organizacional, etc.

Como importante particularidad de los sistemas de intelecto híbrido señalaremos el carácter

antropocéntrico de su estructura. Debe subrayarse en especial la necesidad de desarrollar y aplicar
la metodología antropocéntrica de la ingeniería humana de todos los sistemas de dirección con
participación de personas.

El intelecto híbrido es función sistémica del intelecto artificial y del intelecto natural o humana. El
intelecto híbrido considera que la figura central es el hombre y los componentes de máquina del
sistema son sólo medios de su trabajo. La estrategia de la problemática del intelecto híbrido es la
elevación del potencial creador del hombre, de la eficacia del trabajo intelectual automatizado
colectiva.

En los sistemas de intelecto híbrido, las computadoras y otros medios técnicos sirven como
elementos auxiliares de los hombres incluidos en su actividad pero no por ello menos importantes,
son en realidad esenciales. Es preciso subrayar que los sistemas de intelecto híbrido y de intelecto
artificial no sólo son, en alguna medida, antípodas: dialécticamente pueden transformarse uno en
otro.

Por otro lado, el uso de la relación bilateral del hombre y los computadores en la solución de
problemas operativos, experimentales y reales y los métodos especiales de autoinforme sobre el
curso de la solución, permiten realizar con eficacia la adaptación individual y operativa individual a
la estructura de la presentación de las informaciones. El sistema hombre-computadoras, en el que
la interrelación se basa en los principios de la adaptación individual, es un caso particular de los
sistemas de intelecto híbrido. Su tipo más general son los sistemas organizacionales, sociotécnicos
y científico-investigativos de grandes proporciones, formados y funcionando según los principios
que caracterizan a los sistemas hombre-máquina.

En la optimización de la interrelación es el de elaborar la teoría y los lenguajes del diálogo en los

sistemas de intelecto híbrido. Entre los numerosos tipos de diálogos, los más interesantes son: por
la correlación de rangos de los participantes, los diálogos jerárquico, paritario, didáctico e
instructivo (enseñante); por el tipo de las señales utilizadas, los visual, verbal y audiovisual, y por
los parámetros de espacio y tiempo, los remoto, directo, diferido y aventajado (oculto).

El intelecto híbrido es el único sistema emergente más dinámico de las inteligencias, pues el
hombre ya no piensa sólo con su cerebro sino utilizando máquinas superpoderosas y muy rápidas.
Por eso las organizaciones que funcionan en base a este tipo de intelecto son más dinámicas y
productivas porque los conocimientos que producen esas personas utilizando esas máquinas son
mucho más profundas y más rigorosas. En la teoría de las organizaciones se ha llamado a esto
ventaja competitiva del conocimiento en dos sentidos: uno que los conocimientos en sí producen
esa ventaja y otro, que esos conocimientos deben ser utilizados adecuadamente para aprovechar
al máximo las implicancias del conocimiento y esos son sus ventajas.

El conocimiento en las organizaciones se produce, se utilizan dentro de la inteligencia híbrida. Esto

es fundamental para la medición y la gestión de los conocimientos. Sin este rasgo no es posible
medir adecuadamente cualquier sistema de conocimientos que permitan el funcionamiento de las
organizaciones.
B ASE
DE
CO NO CIM IE N TO

L A N E U R O P S IC O L O G Í A C O M O L A N E U R OFIS IOL OGÍA C O M O

F U N D A M E N T O D E L A P S IC O L O G ÍA
C O G N IT I V A Q U E T I E N E C O M O
O B J E T O D E E S T U D IO A L A S
E S T R U C T U R A S C R E E N C IA L E S
C O M O C OM P L E J O C OG N ITIV O
F U N D A M E N T O D E L A T E O R ÍA D E
EL L A IN T E L I G E N C IA A R T I F IC IA L Q U E
CO NO CIM IE N TO T IE N E C O M O O B J E T O D E E S T U D IO
A LA S E S TR UC TUR A S M E NTA LE S
C O M O P R O C E S O S C O G N IT I V O S

IN T E L I G E N C IA N A T U R A L G E S T IÓ N IN T E L I G E N C I A A R T IF IC IA L
DE L
CO NO CIM IE N TO

M E D IC IÓN D E L
CO NO CIM IE N TO

TE O R ÍA D E L O S S IS TE M A S
H Í B R ID O S

IN T E L IG E N C IA H ÍB R ID A

Los conocimientos que permiten el funcionamiento de las organizaciones son producidas,

utilizadas, gestionadas, medidas por una inteligencia híbrida, es decir, por personas que utilizan su
inteligencia complementándola con la inteligencia artificial.
En este complejo sistémico los conocimientos en las organizaciones constituyen una basa de
conocimientos y depende de la gestión de estos la eficiencia o no de las organizaciones modernas,
la ventaja competitiva o no de sus “recursos cognitivos”. Para la gestión eficiente de los
conocimientos debe ser medido en algún sentido. La medición de los conocimientos es central en
las organizaciones. La naturaleza de esas mediciones deberá estar en consonancia con los
avances de la ciencia cognitiva y de aquellas que la requieran como es el caso de la ciencia
contable, pues se requiere medir los conocimientos contablemente para conocer las implicancias
financieras de los conocimientos.

En términos normativos no existen instrumentos y técnicas contables para medir los conocimientos
de las organizaciones por la que el punto de partida es elaborar sistemas formales de medición y
éstas sirvan de sustento teórico a las futuras propuestas normativas contables. Estos sustentos
deben ser necesariamente investigados por los profesionales en contabilidad, pues su
modelamiento debe estar dirigida hacia la medición contable financiera. No avizoramos otra salida.

4.2 PROYECTO METROLÓGICO CONTABLE DEL CONOCIMIENTO

El proyecto metrológico contable del conocimiento, es una alternativa a otros proyectos que buscan
medir los conocimientos en forma de intangibles o de capital intelectual, Meritum e Intellectus,
alternativa que tiene un punto de partida absolutamente diferente tanto desde perspectivas
metodológicas y teóricas como se muestra en la tabla 1.

T a b l a 1 : L IM IT A C IO N E S T E Ó R IC A S Y
M E T O D O L Ó G IC A S

C r it e ri o s P r o ye c t o s M E RI TU M
* l a d e fi n i ci ó n d e i nt a n g i b l e e s
m u y a m p l i o y n o ti e n e u n
t a x ó n c la s i fi c a t or i o q u e l e
p er m i t a d e l im it a r s u a p l i ca -
c ió n
T E Ó RIC O S * s u s fu n da m e n t os s o n p ri n c i -
p a lm e n t e d a t o s e m pí ri c o s n o
e xp l i c a d os
* s u s a rg u m e n t o s i n t e rp re t a t i v o s
e s t á n s u s te n t a d o s e n c r it e ri o s
s u b je t i v o s
* l os p r o c ed i m i e n t o s d e la i n -
v es ti g a c ió n s on i n d u ct i v a s
* s u e n fo q u e e s a d m i n i s t ra ti v a
* c o n fu n d e m é t o d o c o n t é c ni c a
* e x is te n c o n t ra d i c c i on e s ló g i -
cas
* l os in d i c a do r e s s o n a b s ol u ta -
M E T O D O L Ó G IC O S m e n t e c ua l i t a ti v a s y s i n fu n -
d a m e n t o t e ó ri c o ni m e t od o -
l óg i c o c i en t í fi c o
* l os i nd i c a d o re s no s o n d e va -
ri a b le s s i n o d e d a to s e m p ír i -
c os , p or t a n t o n o d e b i e ra n
l la m a rs e in d ic a d o re s sin o
t é rm i n os o b s e r v a c i o n a l e s
I N T E LL E CT U S
* la d e fin i c i ó n d e c a p i ta l i n t e-
l e ct u a l e s m u y a m p l i o y n o
t ie n e u n ta x ó n cl a s i fi ca t ori o
q ue l e p e rm it a d e l im i ta r s u
a p li c a c ió n
* s u s fu n d a m e n t os s on p ri n c i-
p a lm en t e d a t os c o n ve n c i o-
n a le s n o e xp l i ca d o s
* s u s a r g u m e n t os i n t e rp re t a t i-
v os e s t á n s u s t e n t a d o s en cr i-
t er i o s s u b je t i v o s
* l o s p ro c e d im i e n t o s d e la i n-
v es ti g a c ió n s o n a b d u ct i v a s
* s u e n fo q u e e s a d m in i s t ra t i v a
* c o n fun d e m é t o d o c o n t é cn i c a
* e x is te n fa l a c i a s ló g i ca s d e
c o n t e n id o
* l o s in d i ca d o re s s o n c u a li t a t i-
va s c o n fu n d a m e n t o t e ó r ic o
y m e t o d o l ó g i c o i n tu i ti v o y
n o ci e n t í fi c o
* l o s i nd i c a d o r e s no s o n d e v a -
ri a b le s s i n o d e h e c h os , p o r
t a n t o n o d e b i er a n l l a m a r s e
i n d i ca d or es s in o u n i d a d e s d e
a n á li s i s

Vista las limitaciones teóricas y metodológicas debemos aclarar lo que nos diferencia.
Consideramos que una propuesta de medición del conocimiento desde una perspectiva contable
es viable sólo a través de la determinación de indicadores que estén sustentados teóricamente y
representen auténticos términos observacionales que representan tácticamente a los términos
teóricos. En base a ello se estructuran sistemas explicativos formales que pueden ser
representados por cualquier contenido, es decir, o bien por datos, informaciones, saberes o bien
por estados, acontecimientos, hechos cognitivos. Esos sistemas explicativos son el resultado de
una previa fundamentación teórica (ciencias cognitivas) y metodológica (método sistémico). De los
sistemas explicativos se deducen los sistemas de medición.

El proyecto por eso parte de la estructuración de un sistema explicativo sobre cualquier hecho o
proceso cognitivo o sobre cualquier fenómeno del complejo cognitivo. Para en función de aquello
se diseñe los instrumentos de medición del conocimiento concreto.

Esto supone entonces que cualquier conocimiento (estructura mental y estructura creencial) que
quiera ser medido debe previamente ser explicado formalmente o semiformalmente y luego en
función a sus variables se determinarán los indicadores que servirán de estructura en el diseño de
los instrumentos de medición.

En el presente cumplimos con la primera tarea de describir y explicar un proceso cognitivo:

cooperación y competencia en la construcción del conocimiento en una organización, y un
elemento del complejo cognitivo: valor objetivo del conocimiento en la organización. Veamos.

4.2.1 Cooperación y competencia en la construcción del conocimiento en una organización

La acción que un agente cognitivo ejerce sobre otro los modifica a ambos, aunque rara vez de la
misma manera. Estos cambios pueden representarse de la siguiente forma. Considérese un
sistema social, una organización constituido por dos agentes cognitivos, 1 y 2. Llamemos F 1 y F 2
sus respectivas funciones del estado cognitivo. Debido a las acciones mutuas de los agentes
cognitivos 1 y 2, la tasa de cambio de cada función del estado cognitivo dependerá de ambas
funciones. Esto es,

dF1 / dt  f ( F1 , F2 ); dF2 / dt  g ( F1 , F2 )

Si dividimos la segunda ecuación por la primera, obtenemos

dF2 / dF1  g ( F1 , F2 ) / f ( F1 , F2 )

Esta es la representación analítica de una familia de curvas (abiertas o cerradas) en el espacio del
estado cognitivo cubierto por F 1 y F 2 . Si la interacción cesa, lo mismo hace el entrelazamiento
mutuo de las dos funciones del estado cognitivo, y cada ecuación puede resolverse
separadamente. En este caso, la familia de curvas se reduce a una familia de líneas rectas en el
plano F 1 -F 2 .

La competencia es una cara de la moneda social u organizacional; la otra es la cooperación. Sean

los agentes cognitivos 1 y 2 individuos o empresas que compiten por alguna ventaja competitiva
basado en el conocimiento. Llamemos F 1 (t) y F 2 (t), respectivamente, los conocimientos relevantes
que controlan en el tiempo t. supongamos que las tasas de crecimiento de esos conocimientos
satisfacen las siguientes condiciones no lineales:

dF1 / dt  kF1 (a1  b1 F2 ); dF2 / dt  kF2 (a 2  b2 F1 ) con k, a , b >0 para i=1,2. Donde k es una
i i
constante dimensional a 1 y a 2 son las tasas de crecimiento relativo en ausencia de competencia,
b 1 la fuerza inhibitoria de 2 sobre 1, y de manera similar para b 2 . Si dividimos una ecuación por la
otra e integramos, tenemos

a 2 lnF1  a1 ln F2  b1 F2  b2 F1  constante

Esta ecuación representa una familia de curvas cerradas sobre el plano F 1 -F 2 alrededor del punto
de equilibrio (crecimiento cognitivo cero). Muestra con claridad que el tamaño de cada competidor
depende del tamaño del otro. Cerca del punto de crecimiento cero, la curva se aproxima a la elipse,
y las soluciones, como funciones de tiempo, son curvas sinusoidales un cuarto de ciclo fuera de
fase.

En ausencia de competencia, esto es, para b 1 =b 2 =0, en cada agente cognitivo crece
exponencialmente su ventaja competitiva basada en conocimiento. En este caso, el gráfico del
“sistema” se convierte en una línea recta. Aunque el modelo recién mencionado sólo es una tosca
aproximación, tiene cierta capacidad heurística. Sugiere que la interacción implica entrelazamiento
y no-linealidad. En otras palabras, la función del estado cognitivo de un sistema no es igual a la
suma ni siquiera al producto de las funciones del estado cognitivo de sus componentes. De allí que
el individualismo metodológico no sea una estrategia conveniente para la investigar, medir
sistemas sociales, sistemas artificiales, sistemas híbridos, sistemas cognitivos apretadamente
entretejidos.

Con la descripción y explicación anterior de la competencia y la cooperación, llamémosla cognitivas

ya se puede desarrollas sistemas de indicadores. Tarea que no tocamos en el presente trabajo.

4.2.2 Valor objetivo del conocimiento en la organización

Los conocimientos que hacen funcionar las organizaciones deben tener un valor objetivo para ser
gestionado adecuadamente, esto se debe medir, pero previo a ello debemos describir y explicar.

Limitamos nuestro universo de discurso a los conocimientos que satisfacen algunas necesidades
básicas de las organizaciones o de sus miembros, como rentabilidad y prestigio, que se pueden
cuantificar de manera objetiva. Además asumimos que el valor (básico) de un conocimiento es el
grado en el cual satisface una necesidad básica y el desvalor (básico) de un conocimiento es la
medida en el cual éste genera una necesidad básica. Para ser más precisos, proponemos el
siguiente postulado:

Sea x una clase de conocimientos capaces de satisfacer o de generar una necesidad básica, y, de
una cierta organización en un estado cognitivo determinado, Ax a la cantidad de x disponibles para
dicha organización y N(x,y) a la cantidad de x que la organización necesita para satisfacer y
completamente. Postulamos que el valor de x para la organización dada en el estado cognitivo
dado, relativo de y, es

V ( x, y )  sgn( x, y ).[1  A( x) / N ( x, y )] ,

 1 si y sólo si x satisface y, 
sgn( x, y )   
donde  - 1 si y sólo si x genera y. 

Por tanto tenemos una descripción cómo los conocimientos pueden satisfacer las necesidades de
las organizaciones, en caso contrario busca la generación de conocimientos para la satisfacción
requerida. Esto explica que los conocimientos hacen funcionar adecuada y eficientemente a las
organizaciones dependiendo de los conocimientos de que disponen o generan. Ahora sí ya
estamos en condiciones de proyectar la estructuración de sus indicadores.

Si en el presente trabajo no diseñamos los indicadores es porque cualquier relación entre un

indicador y el correspondiente rasgo inobservable, variable, no es ni una convención ni una regla,
sino una hipótesis sustentado teóricamente. Como tal debe justificarse tanto analítica como
empíricamente más que adoptarse acríticamente cualquier propuesta convencional o arbitraria sin
sustento. El proceso de establecer una relación entre la variable o rasgo con los indicadores se
denominan operacionalización.

Así lo que suele llamarse operacionalización de un constructo consiste en relacionarlo con los
datos vía una o más indicadores hipotéticos. Una hipótesis o teoría que todavía no ha sido
operacionalizada no puede ser comprobada, aunque sea una especulación prometedora. En
cambio, una hipótesis o teoría que no puede ser operacionalizada en principio no puede
considerarse científica.

Los trabajos posteriores se dedicarán a dicha labor.

CONCLUSIONES

1 La Contabilidad del Conocimiento es una necesidad epistemológica, metodológica, técnica y

 profesional del Contador en la época de la Sociedad del Conocimiento.
2 La Sociedad del Conocimiento implica el predominio del complejo y el proceso cognitivo, razón
por la cual tiene importancia estratégica su creación, desarrollo y distribución.
3 La gestión y la medición del conocimiento sólo es posible a través de la construcción de la
teoría correspondiente y debe estar en concordancia con las exigencias que para tales
procesos se requiere, es decir, la teoría deberá estar fundamentada rigurosamente en forma
de sistema explicativo. Sólo así podrá sustentar adecuadamente la medición y gestión
correspondientes.
4 Las propuestas del Proyecto Meritum y del Modelo Intellectus partieron de las prácticas de
medición y gestión que las empresas realizaban efectivamente y esto es precisamente su
limitación epistemológica y metodológica, pues no se sustentan en teorizaciones rigurosas y/o
científicas.
5 El Proyecto “Contabilidad Fundherentista del Conocimiento” busca ser alternativa al empirismo
que predomina en las distintas propuestas que hasta ahora se van presentando a nivel
internacional. Por eso asume explícitamente determinados axiomas para medir y cuantificar los
procesos, estados, acontecimientos y hechos cognitivos como constituyentes de la estructura
mental y los datos, la información y los saberes como constituyentes de la estructura creencial.
6 El Pro-CFC considera que su objeto de estudio es el conocimiento en sentido amplio que
tienen relación con el funcionamiento de las organizaciones o empresas. Es contabilidad
porque el conocimiento tiene implicancias financieras para las empresas y tiene como objetivo
medir y cuantificar (contabilizar) el conocimiento y es fundherentista porque se basa en los
enfoques epistemológicos fundacionista (toda teoría tiene fundamentos) y coherentista (toda
teoría debe ser coherente lógicamente).
7 El conocimiento que permite el funcionamiento de las empresas tiene naturaleza biplánica:
estructura mental y estructura creencial.
8 El fundamento teórico de la Contabilidad Fundherentista del Conocimiento son los logros
científicos de las ciencias cognitivas y el fundamento metodológico es el método sistémico.
9 Finalmente, el Pro-CFC pretende desarrollar la técnica contable que mida el conocimiento que
hace funcionar las empresas a partir de descripciones y explicaciones formalizadas o
semiformalizadas, para luego, diseñar operacionalmente sus indicadores. Dichos indicadores
son los constituyentes estructurales de los instrumentos de medición del conocimiento.

BIBLIOGRAFÍA

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 AUDITORIA CONTABLE DEL CAPITAL INTELECTUAL
Fundamentos y Metodología
CPC. Víctor Hugo de la Cruz Cerrón
Investigador del Instituto Contabilidad y Desarrollo ICODE
Gerente de CADE Sociedad de Auditoría
vhdelacruzc@hotmail.com

1. INTRODUCCIÓN

La creación de valor en las empresas en la nueva economía Si aceptamos que el objetivo de las
empresas es la creación de valor para el accionista, deberíamos evaluar a partir de dicha hipótesis
la utilidad de la información financiera y no financiera presentada por una organización a los
usuarios de la misma.(1)
Las críticas que las distintas disciplinas de la administración han venido realizando a las prácticas
contables desde hace varias décadas, por no cumplir a cabalidad con el objetivo señalado, se han
profundizado en el último lustro, a partir de la aceptación que estamos viviendo una transición
hacia una nueva economía global basada en el conocimiento.

Los criterios para construir riqueza, parafraseando a Lester Thurow, están cambiando. La gestión
de los activos intangibles se ha convertido en la principal fuente de competitividad de las empresas
y de los países. La creación y desarrollo de los activos intangibles (marcas, patentes, investigación
y desarrollo, carteras de clientes, conocimientos y su gestión en la empresa, procesos, etc.) se ha
convertido en la principal fuente creadora de valor para las compañías. Capital Intelectual se le ha
denominado a este proceso de crear y desarrollar activos intangibles.
(2)
¿Cuál es el problema? Dice L.Thurow: ....El conocimiento es la nueva base de la riqueza. Nunca
lo había sido. En el pasado, cuando los capitalistas hablaban de su riqueza se referían a las
fábricas, a los equipamientos y a los recursos naturales que poseían. En el futuro, cuando los
capitalistas hablen de su riqueza estarán refiriéndose al control que poseen sobre el conocimiento.
Si se habla de “poseer” capital, equipamientos o recursos naturales, el concepto de “posesión”
(tener un activo desde nuestra perspectiva contable) es claro.

En este marco, las asignaciones de recursos en la economía entre las distintas empresas, regiones
y países, empiezan a basarse en conceptos y criterios que difieren del pasado. Difieren en
contenido y en velocidad. Tenemos más información disponible, pero menos tiempo para decidir.
Los riesgos y las oportunidades aumentan exponencialmente y viajan a la velocidad de la luz. En
este contexto, los informes financieros, siguen jugando un papel crucial en la asignación de
recursos en la economía. Su adaptación a las nuevas demandas y su comprensión por todos los
agentes intervinientes, adquiere una importancia crucial.

¿Estamos los contadores preparados para responder a estos retos o tienen razón los profesionales
de otras disciplinas al decirnos que hemos perdido el tren de la nueva economía? Frente a esta
problemática estamos todos preocupados, pues depende de nosotros salir a derrotar el problema
con alternativas ingeniosas.

El Instituto Contabilidad y Desarrollo ICODE esta desarrollando un Programa de Investigación

sobre el Capital Intelectual y la Contabilidad del Conocimiento, en ese sentido es un honor para mi
presentarles nuestras reflexiones y proponerles una visión sistemista e integralista denominada
fundherentismo.

2. EL PROBLEMA TEÓRICO DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES, EL CAPITAL INTELECTUAL Y

DEL CAPITAL CONOCIMIENTO

Los activos intangibles, el capital intelectual y el capital conocimiento son categorías que requieren
ser precisadas conceptualmente en base al sustento metodológico del sistemismo para identificar
los problemas que afrontan su estudio y análisis teórico. Por eso, antes de estudiar los grandes
proyectos de investigación sobre tales categorías deberemos anotar brevemente sus conceptos
correspondientes. Siguiendo la tipología propuesta por Wernerfelt (1984), los recursos se agrupan
en recursos tangibles y recursos intangibles, también denominados estos últimos por algunos
investigadores (Itami, 1987) como activos invisibles. Los activos tangibles se caracterizan por ser
fácilmente identificable y catalogables; será pues su propia naturaleza la que les impedirá contribuir
plenamente a la creación y sostenibilidad de la ventaja competitiva. Por contra, los recursos
intangibles sí pueden contribuir en mayor grado al sustento de las ventajas competitivas y por
ende, al éxito empresarial.

Amit y Schoemaker (1993: 35-37) precisan que los activos estratégicos serán un subconjunto de
los recursos de la empresa, pero especialmente de capacidades. De esta manera, las ventajas
competitivas de una empresa se fundamentarán esencialmente sobre los conocimientos y
habilidades que posea, así como sobre los sistemas directivos que controle; es decir, la
competitividad se sostendrá principalmente en la configuración de su cartera de activos intangibles
(Hall, 1992).

Su denominador común o materia prima es la información. Frente a los activos físicos, cuyo uso a
través de los servicios productivos que proporcionan produce una depreciación de su valor, los
activos intangibles se identifican con los servicios productivos proporcionados por el capital
tecnológico, humano y comercial, así como por el efecto sinérgico que crean conjuntamente y se
plasma en la cultura de la empresa. Su contenido básico informativo les configura, pues, como
“bienes públicos”, que quedan a disposición de la empresa que los ha acumulado la cual puede
usarlos sin merma de valor, de capacidad para usos alternativos del activo, siempre que el entorno
permanezca relativamente estable. Por ello debieran ser un elemento fundamental del balance de
la empresa (Baldwin y Clark, 1991; Itami, 1987). En consecuencia, su aportación a la mejora de la
posición competitiva de la empresa radica en que su disponibilidad permite producir economías de
alcance o gama.

Frente a la crítica de Porter (1991: 103) de que el valor de estos activos intangibles se deprecia sin
reinversión mediante la ejecución de actividades, cabe sostener que los activos intangibles en vez
de depreciarse, pueden incrementar su valor a medida que los emplean y se mejora continuamente
y/o su dominio. La clave de esta mejora está en su receptividad a procesos de aprendizaje
mediante la repetición y la experimentación. Esta idea de mejora con el uso guarda cierta relación
con el efecto experiencia; aunque este efecto tiene como resultado una reducción de costes,
mientras que ahora las consecuencias son de mayor alcance pudiendo incluso afectar la capacidad
de la empresa para entrar en nuevos mercados (Fernández, 1995: 14).

En este contexto algunos autores han empezado a clasificar bajo el nombre de capital intelectual
todos los recursos intangibles (Edvinsson y Malone, 1997; Bontis, 1996; Roos et al., 1997), y a
realizar el análisis de sus interconexiones. Según esta corriente, el capital intelectual de una
empresa estaría formado por el conjunto de recursos intangibles. A continuación vamos a revisar el
concepto de recurso intangible para posteriormente conceptualizar de forma correcta el capital
intelectual.

Analicemos al capital intelectual. Para Brooking (1997), “con el término capital intelectual se hace
referencia a la combinación de activos inmateriales que permiten funcionar a la empresa”.

Edvinsson (1996) presenta el Concepto de Capital Intelectual mediante la utilización de la siguiente

metáfora: “Una corporación es como un árbol. Hay una parte que es visible (las frutas) y una parte
que está oculta (las raíces). Si solamente te preocupas por las frutas, el árbol puede morir. Para
que el árbol crezca y continúe dando frutos, será necesario que las raíces estén sanas y nutridas.
Esto es válido para las empresas: si sólo nos concentramos en los frutos (los resultados
financieros) e ignoramos los valores escondidos, la compañía no subsistirá en el largo plazo”.
Steward (1997) define el Capital Intelectual como material intelectual, conocimiento, información,
propiedad intelectual, experiencia, que puede utilizarse para crear valor. Es fuerza cerebral
colectiva. Es difícil de identificar y aún más de distribuir eficazmente. Pero quien lo encuentra y lo
explota, triunfa. El mismo autor afirma que en la nueva era, la riqueza es producto del
conocimiento. Éste y la información se han convertido en las materias primas fundamentales de la
economía y sus productos más importantes.

El Capital Intelectual de una empresa está formado por los activos acumulados en forma de
conocimientos y habilidades de los miembros de la organización, y por los activos en forma de
propiedad intelectual (patentes, derechos de autor, know-how, entre otros). El Capital Intelectual se
incluye dentro del grupo de los activos intangibles en una empresa, y como activo intangible, el
Capital Intelectual no es susceptible de ser vendido directamente ni convertido en dinero, sino que
ayuda a mejorar la productividad dentro de la organización.

El Capital Intelectual lo podemos definir como el conjunto de Activos Intangibles de una

organización que, pese a no estar reflejados en los estados contables tradicionales, en la
actualidad genera valor o tiene potencial de generarlo en el futuro ( Euroforum, 1998 ).

Finalmente analicemos el capital conocimiento. El conocimiento es la captación o aprehensión de

las cosas como realmente son, la captación no cognoscitiva, sino subjetiva es aquélla que nos
presenta los objetos de manera diferente de lo que realmente son. Una persona puede tener una
visión subjetiva de alguna cosa porque se le ha ocurrido que la cosa es como ella cree, sin darse el
trabajo de usar su razón para tratar de saber cómo es realmente. Lo grave es cuando un gran
conjunto de personas creen que una cosa es de una manera, pero es, sin embargo, de otra. Es lo
que sucede en el caso de la apariencia plana de la Tierra. Se trata de una captación subjetiva pero
generalizada y que, hagamos lo que hagamos, se produce de todas maneras. Incluso después de
saber que la Tierra es redonda, la seguimos viendo plana. La capacidad que tenemos de superar
este subjetivismo colectivo y de llegar, aunque de manera aproximada, al conocimiento verdadero,
parece como un milagro. Lo extraordinario es que nos damos cuenta de que nuestros sentidos nos
engañan sin dejar de percibir como estábamos percibiendo. Desde que nacemos estamos
rodeados de apariencias engañosas y es imposible cambiarlas como apariencias.

Lo que permite darnos cuenta de que nuestros sentidos nos engañan es, precisamente, nuestra
razón. Nuestra razón funciona de cierta manera y es esta manera de funcionar lo que nos permite
descubrir la realidad y superar el engaño de las apariencias. Las apariencias son contradictorias y
nuestra razón no acepta las contradicciones, porque las contradicciones no nos permiten
comprender y la razón nos exige comprender las cosas. Mientras su captación produzca
contradicciones no podemos comprenderlas. En el caso de la Tierra es plana, pensemos, como no
sabemos cual es su verdadera forma, hacemos la hipótesis de que es redonda. Y al hacer esta
hipótesis descubrimos que las contradicciones desaparecen como por encanto. En consecuencia,
todo queda explicado. Comprendemos por qué lo primero que aparece en el horizonte cuando se
acerca un barco es el mástil, por qué cuando viajamos siempre en la misma dirección terminamos
por llegar al punto de partida, etc. Y esta comprensión nos permite considerar que la hipótesis es
verdadera, es decir que tenemos conocimiento sobre ese algo.

Volviendo, pero si el conocimiento nos revela cómo es una cosa, debe proporcionar la misma
revelación a todo aquel que sea capaz de adquirirlo como nosotros lo hemos adquirido. Ahora bien,
adquirir un conocimiento significa ser capaz de justificarlo o fundamentarlo racionalmente. En este
caso no bastan ni la autoridad ni el aprendizaje. Sino se tiene la capacidad de justificar un
conocimiento por medio de la razón no se le puede llamar, en la plena significación de la palabra,
conocimiento. Pero una justificación racional debe convencer a todos. Si se tiene conocimiento
sobre alguna cosa, este conocimiento tiene que ser universalmente aceptable pues si es de cierta
manera para uno y de manera diferente para otro, entonces nadie puede saber cómo es realmente
la cosa conocida. Desde esta perspectiva el conocimiento como capital es entonces la objetividad
de nuestras representaciones sobre la realidad empresarial y sus consecuentes tomas de
decisiones sobre bases objetividas o fundamentadas. El capital conocimiento no es distinto al
capital intangible o al capital intelectual, es por el contrario su forma precisa de presentación, es la
manera objetiva de ser de lo intangible o de lo intelectual.

Con esta panorámica empezamos a detallar los grandes proyectos en el análisis de los intangibles,
del capital intelectual o del capital conocimiento, que se llevan a cabo en el ámbito internacional.

3 LOS PROYECTOS DE INVESTIGACION DE INTANGIBLE-INTELECTUAL-CONOCIMIENTO

3.1.- EL PROYECTO MERITUM

El proyecto MERITUM, acrónimo en inglés de “Medición de los Intangibles para comprender y

mejorar la Gestión de la Innovación” (Measuring Intangibles to Understand and Improve Innovation
Management) es un proyecto de investigación financiado por el Programa TSER de la Unión
Europea, que se inició en Noviembre de 1998 con una duración total de 30 meses. Las
instituciones de investigación que participan en el proyecto son las siguientes: IADE/UAM (España)
como coordinador del proyecto Grupo ETLA/SHH (Finlandia) HEC (Francia) Grupo NSM/SNF
(Noruega) SU (Suecia)CBS (Dinamarca) (Asociado)
El objetivo principal del proyecto es mejorar las capacidades de toma de decisiones de la Unión
Europea en el ámbito de la política científica y tecnológica, y particularmente de la política de
innovación, proporcionando una base consistente para la medición fiable de las inversiones en
intangibles.

El objetivo es elaborar un conjunto de directrices sobre medición y difusión de intangibles que

mejoren el proceso de toma de decisiones de directivos y grupos de interés. Para ello, el proyecto,
se articula en torno a cuatro actividades:

1 Actividad 1. Clasificación de intangibles: El principal objetivo es elaborar una clasificación de

intangibles, teóricamente significativa y útil para el análisis empírico. Esta clasificación será
probada y eventualmente modificada a lo largo de todo el proyecto.
2 Actividad 2. Análisis de los sistemas de gestión y control en las empresas: Su finalidad es
analizar los sistemas de gestión y control en las empresas, a través de estudios de casos, para
conocer y estudiar las mejores prácticas en medición de intangibles, el uso de dichas
mediciones en la gestión y la difusión a terceros de las mismas.
3 Actividad 3. Estudios del Mercado de Capitales: Se desea estimar la relevancia de los
intangibles para la valoración de acciones. Utilizando una base de datos de empresas
europeas que participan en el mercado de capitales, el análisis se centra en el estudio de las
diferencias entre el valor en libros y el valor de mercado de la acción, particularmente en
compañías intensivas en tecnología. La investigación busca comprender qué intangibles tienen
en consideración los inversores en su toma de decisiones y que, en general, no están incluidos
en el modelo contable.
4 Actividad 4. Borrador y prueba de las directrices: Como resultado de las actividades previas, se
producirá un conjunto de directrices sobre medición y difusión de los intangibles. La validez de
las directrices será verificada tanto por quienes usan como por quienes producen la
información, esto es, directivos a nivel de la empresa, y aquellos que esperan utilizar la
información de las directrices, es decir, grupos de opinión como inversores, analistas
financieros, grupos que elaboran las normas contables y de la de política en innovación dentro
de la Unión Europea.

En resumen, el proyecto producirá una definición y clasificación operativa de intangibles, sugerirá

un procedimiento para medirlos y difundirlos apropiadamente y probará los resultados para
asegurar que las empresas sean capaces de proporcionar esa información y que sea útil tanto para
fines de gestión como para propósitos de política.

A. ANÁLISIS DE LOS SISTEMAS DE GESTIÓN Y CONTROL EN LAS EMPRESAS

Como fue establecido anteriormente, el principal objetivo de esta actividad es dilucidar cuales son
las “mejores prácticas” en la medición y difusión de los intangibles dentro de las compañías
europeas. El objetivo general de la investigación es investigar cómo el control de la gestión se
desarrolla, por qué y cuándo lo hacen los miembros de la organización, y qué partes componentes
interactúan (personas, unidades organizacionales, etc.).

La hipótesis que subyace en esta parte del estudio (Cañibano, L.; Sánchez, P. 1998) es que el
comportamiento de las empresas con mejores prácticas en la gestión difiere significativamente del
resto de las empresas con respecto a la medición y gestión de los intangibles. En la mayoría de los
casos, los intangibles no están integrados en la contabilidad interna ni son difundidos a terceros y,
sin embargo, sí son considerados en los procesos de gestión, aunque en la mayoría de los casos
sea informalmente. Se espera que las empresas seleccionadas como mejores prácticas, sean
conscientes de la importancia de los intangibles críticos para el éxito de la empresa. También se
espera de estas empresas que midan, informen, comuniquen y evalúen los intangibles importantes
en el proceso de gestión y control.

Las siguientes líneas intentan definir los conceptos utilizados e integrarlos en un modelo que será
probado en futuros estudios de caso. La primera noción a considerar es la de “recursos
intangibles”. En este sentido se sigue la propuesta de Hall (1992) quien considera los “activos” en
un sentido amplio, esto es, derechos de propiedad intelectual, marcas registradas, cierta
información tecnológica como bases de datos, redes de trabajo, etc., capacidades y competencias,
tales como las de capital humano. Los recursos intangibles de una compañía, en una noción
estática, pueden ser medidos en un momento dado.

Estos recursos también pueden ser analizados en términos dinámicos, esto es, las empresas están
emprendiendo actividades para adquirir o producir internamente esos recursos intangibles por una
parte, y medirlos y gestionarlos, por la otra. Aunque las actividades emprendidas conllevan siempre
un costo, las empresas no siempre son capaces de medir y realizar un seguimiento de estos
costos. En términos generales, consideraremos aquellos costos como “inversiones intangibles”, las
cuales pueden ser definidas como un conjunto de gastos, algunas veces no expresados en
términos financieros, que pueden ser reflejados o no en las cuentas de la empresa, y que dan lugar
a nuevos “recursos intangibles” o permiten un uso más eficiente de los existentes. Estos “recursos
intangibles” es probable que incrementen el valor futuro de la empresa en general y su capacidad
de innovación en particular.

El proceso de gestión y control puede ser tanto formal como informal. Debido a esta dualidad, los
intangibles tienen que ser reconocidos e identificados, medidos, evaluados y difundidos de alguna
forma.

Se espera que como resultado de esta actividad, se obtenga un modelo interpretativo de cómo las
empresas están gestionando sus intangibles, a través de la comparación de diferentes empresas,
categorías y países, siguiendo el Método de Construcción de Teorías (Grounded Theory Method),
desarrollado por Glaser, B. Y Strauss, A. (1967). Tanto la descripción de las mejores prácticas
como el modelo proporcionarán la base para el borrador de Directrices para la medición y difusión
de las inversiones intangibles.

B APROXIMACIONES METODOLÓGICAS

Existen dos aproximaciones posibles al análisis de cómo las empresas miden y gestionan sus
intangibles. Es posible preguntar a las empresas sobre lo que están haciendo o bien sobre lo que
creen que podrían hacer. Indudablemente, el tipo de aproximación escogida está relacionada con
el grado de conocimiento de las empresas sobre intangibles y su trayectoria de medición. Así, la
primera aproximación sería la más adecuada cuando las empresas están ya midiendo sus
actividades intangibles y utilizándolas para propósitos de gestión. La segunda puede también ser
utilizada para este primer grupo pero es la única aproximación posible para las empresas que
todavía no miden sus intangibles o lo hacen marginalmente.
La situación entre los países involucrados en el proyecto varía significativamente. En países como
Suecia o Dinamarca, las empresas tienen una larga tradición en la medición y gestión de sus
intangibles, mientras que en otros países, como España, el tema es más incipiente aunque se
observa un interés creciente de las empresas.

De acuerdo a esta situación, la primera aproximación es la que ha sido seguida por el grupo de
investigación sueco (Johanson, 1999 y Johanson et al. 1999a y b) y por el danés, mientras que la
segunda es la tomada por el grupo español y el grupo francés. Respecto a la primera
aproximación, el grupo sueco ha seleccionado varias empresas conocidas por su “avance” y
“experiencia” con respecto a la medición de los intangibles y su utilización con fines de gestión. Las
preguntas a las que intentan dar respuesta son por ejemplo: ¿Cuáles son los intangibles que las
empresas identifican como claves para el cambio?; ¿Cuáles son las características de esos
intangibles?; ¿Cómo son definidos y clasificados estos intangibles? (Johanson,1999;2) y también,
¿Cómo se utiliza el sistema de medición en la gestión? (Johanson et.al. 1999a y b).

Por otro lado, tanto las empresas españolas como las francesas están empezando a medir y
gestionar sus intangibles. En este sentido la aproximación es ligeramente diferente. La mayoría de
las empresas actualmente se encuentran en la fase de diseño y definición de su sistema de
medición. De este modo, se proporciona a las empresas diferentes alternativas para la medición de
los intangibles con el fin de discutir su validez, intentando obtener información del por qué y cómo
las empresas identifican, miden y gestionan sus competencias esenciales. La aproximación
desarrollada por el grupo de investigación español será detallada en el siguiente apartado.

C. MEDICIÓN DE INTANGIBLES. UN MODELO PARA EL ANÁLISIS

A lo largo de los estudios de caso realizados y las discusiones generales que se han producido en
el seno del proyecto, el conocimiento de cómo las empresas están gestionando sus intangibles ha
mejorado significativamente.

En principio, parece que las empresas miden sus intangibles para propósitos internos es decir,
para mejorar su capacidad de gestión. Esta es, sin duda, una conclusión importante ya que la
forma en la que las empresas desarrollan su sistema de medición de intangibles dependerá en
gran medida de los objetivos que persigan con esa medición, es decir, del uso que se pretenda dar
a los indicadores elaborados. Las empresas generalmente están siguiendo un patrón común de
diseño e implantación de su sistema de medición y gestión de intangibles. Como se muestra en la
Figura 1,es posible distinguir tres fases o etapas:

1. Identificación de los intangibles

2. Medición
3. Gestión

Las empresas cuyo propósito principal es gestionar internamente sus intangibles para crear valor,
intentarán en una primera fase identificar aquellos intangibles directamente relacionados con sus
competencias esenciales (esto es, que crean valor a la empresa).
De este modo, la fase de identificación se centra en lo que denominamos intangibles clave. La
empresa indaga sobre cuáles son sus competencias esenciales y qué intangibles están más
directamente relacionados con sus competencias esenciales. Esta primera fase no implica, por el
momento, ninguna medición. Una vez que la empresa ha completado esta primera fase, comienza
a buscar algunos indicadores de estos intangibles clave. En esta etapa, es importante garantizar
que los indicadores sean claros, útiles y factibles y que se identifican los vínculos entre intangibles.

Es importante señalar que durante esta primera fase la empresa está centrada en los stocks de
intangibles o, en otras palabras, en los recursos intangibles (dimensión estática). Esto es, ¿cuánto
tengo de este intangible? Durante esta tercera fase, las empresas se preguntarán qué tienen que
hacer para crear o incrementar estos intangibles clave. Esto es, ¿qué actividades afectan positiva y
negativamente a sus recursos intangibles? (Dimensión dinámica). Es importante no centrarse sólo
en aquellas actividades que pueden incrementar el nivel de intangibles clave sino también
considerar aquellas que puedan afectar negativamente a su nivel. Gráficamente, el modelo se
resume en la Figura 1.

En primer lugar, las empresas identifican aquellas competencias esenciales relacionadas con la
creación de valor, tomando como referencia, por ejemplo, la cifra de negocios o los beneficios. Una
vez identificadas las competencias, la empresa comienza a buscar aquellos intangibles
relacionados, es decir, los recursos intangibles (Fase 1), y les asigna indicadores o medidas que
sean útiles, significativas y factibles (Fase 2). Finalmente, la empresa intentará analizar qué
actividades podrían estar afectando el nivel de los recursos intangibles clave y, en consecuencia,
los resultados (Fase 3).

Por medio del desarrollo de actividades intangibles, la empresa es capaz de controlar el nivel de
recursos intangibles que puede afectar a su resultado, durante varios períodos de tiempo. El
modelo debe ser entendido en un sentido dinámico. La empresa mide el nivel de recursos
intangibles en un tiempo dado (t), desarrolla diferentes actividades que podrían afectar el nivel de
esos recursos, y mide nuevamente en el período t+1. De esta manera, la empresa puede controlar
los cambios en su nivel de recursos intangibles, como consecuencia de su gestión.

a) Identificación

Con relación a la fase de identificación, como se ha sido dicho anteriormente, las empresas
generalmente se concentran en aquellas variables que están vinculadas a la creación de valor, lo
que exige un esfuerzo previo de identificación de las competencias esenciales, generalmente a
través de discusiones internas o brainstorming, que también contribuye a la identificación de los
intangibles vinculados a dichas competencias.

Como resultado de este primer análisis en profundidad de cuáles son los intangibles más
directamente relacionados con las competencias, la empresa obtiene una pirámide de intangibles.
En la parte superior de la pirámide, encontramos aquellos intangibles más directamente
relacionados con el mantenimiento o la mejora de las ventajas competitivas de la empresa. Estos
intangibles clave se distinguen de otros intangibles porque:

1 . Están directamente relacionados con las competencias clave de la empresa

2 . Afectan directamente el proceso de creación de valor de la empresa
3 . Son pocos y abarcan el resto de intangibles

Todas estas categorías clave consideradas son el resultado de otros intangibles. Por ejemplo, la
habilidad de adaptarse a los cambios del entorno está relacionada, entre otros factores, con la
capacidad innovadora de la empresa. Es indudable que a la mayoría de las empresas les interesa
gestionar y mejorar su capacidad de reaccionar a los cambios del entorno, o la habilidad de atraer
y mantener empleados clave ya que se trata de elementos estratégicos para cualquier empresa en
la economía actual. Una vez que los intangibles han sido identificados, la empresa tiene que
preguntarse sobre qué actividades afectan positiva o negativamente a aquellos recursos
intangibles. En la mayoría de los casos, la empresa no conoce exactamente cual es el impacto
preciso de cada actividad sobre cada variable, pero puede inferir (basado en su experiencia previa)
que tipo de actividad está afectando a sus recursos intangibles clave, es lo que se denomina
inversión intangible.
b) Medición

Tanto los recursos intangibles como las inversiones intangibles se identifican a través de variables.
Por ejemplo, podemos considerar la Flexibilidad como una variable bajo la categoría de recurso
intangible. Pero las variables no constituyen medidas, se necesitan definir indicadores específicos
que sirvan como una medida proxi de la variable. De este modo, se define y desarrolla un grupo de
indicadores para cada variable. Tanto variables como indicadores pueden ser clasificados de
diversas maneras.
Basamos nuestro grupo de variables e indicadores en varias fuentes de información (Danish Trade
and Industry development Council (1997), Lunde (1998), Bankinter (1998), Brooking (1996),
Cañibano et al. (1999b), Finanzia BBV (1997), BBV (1998), Ericsson (1997), Repsol (1998), Indra
(1997).

En primer lugar, es útil distinguir, como hemos mencionado anteriormente dos niveles de análisis:
recursos intangibles (fase 1 del análisis) y actividades intangibles (fase 3 del análisis), a la que se
añade una tercera categoría con indicadores de desempeño, esto es, aquellos relacionados con
variables de desempeño como facturación, ventas, etc.

Los intangibles se pueden agrupar, a su vez, en Capital Humano, Estructural y Relacional. La

mayoría de las empresas distinguen claramente entre estos tres grupos de variables e indicadores,
aunque en algunas ocasiones, la frontera entre unos y otros es muy tenue. En este sentido, se
puede decir que estos tres grupos no son mutuamente exclusivos, sino que se trata de una
clasificación puramente operativa. El Capital Humano puede ser definido, intuitivamente, como el
conocimiento que el empleado se lleva a casa al final de la jornada. Esto es, por ejemplo, su
experiencia, nivel educativo, etc. Por oposición, el Capital estructural es definido como el
conocimiento que permanece en la empresa, por ejemplo, las rutinas, cultura, bases de datos, etc.
Finalmente, el Capital relacional se define como el capital intelectual vinculado a las relaciones
externas de la empresa, como por ejemplo, los procedimientos de marketing. Cuando hablamos de
capital estructural, nos referimos a procedimientos internos (dentro de la empresa) frente a los
procedimientos externos (de la empresa con su ambiente; clientes, proveedores, etc.) que se
consideraría como capital relacional.

Los indicadores desarrollados deben ser claros, factibles de elaborar y útiles para la empresa. Es
decir, deben estar bien definidos e impedir ambigüedad, la empresa tiene que ser capaz de recoger
la información requerida para el indicador y éste debe ser significativo para la empresa.

Además, en el modelo se distingue entre indicadores generales, específicos de la industria y

específicos de la empresa. Un indicador es específico de la industria cuando se refiere a recursos o
actividades que son particulares de esa industria, y que por tanto, sólo tendría sentido realizar
comparar entre empresas de un mismo sector, como por ejemplo, los procesos industriales. Por
otro lado, un indicador es específico de la empresa, cuando requiere de una definición previa de la
empresa, por ejemplo, cualquier indicador referido a “alto potencial” de los empleados. Los
indicadores podrían ser financieros o no financieros, siendo el primero el más importante para el
análisis de los intangibles dentro de las compañías, y, por lo tanto el más deseable.

Para cada variable e indicador de los recursos intangibles, se pide a la empresa que indique si el
indicador es factible, útil, importante para la creación de valor, si puede ser difundido y, finalmente,
si podrían proporcionar un indicador alternativo para esa variable. Para cada actividad, se recoge
información similar y adicionalmente, se indaga sobre si las empresas calculan el coste de esa
actividad y si tienen valorados los efectos directos de esa actividad.

Las principales características del sistema de medición son:

1. Las variables e indicadores se clasifican entre recursos intangibles (stocks) e inversiones

intangibles (actividades) con una clara aproximación dinámica, ya que claramente, la mayoría de
los stocks en un momento dado no son sino el resultado de una actividad intangible, que la
empresa ha llevado a cabo anteriormente.
2. Distinguimos entre tres categorías de variables: Capital Humano, Estructural y Relacional.
3. Es posible encontrar las mismas variables en más de una categoría, pero con diferentes
indicadores. Este hecho refleja el carácter horizontal de algunas variables. Por ejemplo, la
flexibilidad (variable) puede referirse al capital humano, estructural y relacional, siendo que para
cada categoría el indicador será diferente.
4. Los indicadores propuestos pueden ser generales, específicos para la industria o específicos
para la empresa.
5. Todos los indicadores intentan cumplir tres requisitos: claridad, posibilidad de desarrollo y
utilidad.
6. Para cada indicador recogemos información sobre sus posibilidades de desarrollo en la
empresa, utilidad, relación con la creación de valor, indicadores alternativos, difusión y, en el caso
de actividades intangibles, información sobre el coste y efectos directos.

Como resultado del análisis, se ha puesto de manifiesto la dificultad de las empresas de valorar el
impacto individual de cada actividad o inversión intangible sobre el desempeño. Las empresas más
avanzadas son, como máximo, capaces de identificar las principales cadenas de valor que vinculan
algunas actividades con indicadores de desempeño.

c) Resultados

Aunque la mayor parte de la discusión anterior se ha centrado en las características del sistema de
medición, disponemos de información sobre los factores que han influido en la decisión de la
empresa de implantar un sistema de medición y gestión de intangibles.

Con relación a las principales fuerzas impulsoras de la decisión de implantar un sistema de

medición de intangibles en las tres empresas analizadas, las respuestas varían ampliamente. Los
vínculos con la Universidad fueron el elemento principal señalado en los tres casos. Para las dos
empresas de la industria de las tecnologías de la información, el incremento de la competitividad
también ha sido importante. Otros fueron las crisis económicas, el potencial comercial del sistema
de medición como producto, las iniciativas de los ejecutivos y los servicios de consultoría.

A pesar de que las principales fuerzas motrices parecen ser muy diferentes, las tres empresas
coinciden en los principales objetivos en el desarrollo de un sistema de medición: incrementar su
competitividad futura y mejorar la efectividad de su gestión interna aunque en diferentes grados. El
uso de los indicadores para informar a terceros no parece ser un objetivo relevante para dos de las
empresas o, al menos, no es el objetivo principal y sin embargo, no manifiestan ninguna reticencia
a difundir la mayoría de sus indicadores.

En este sentido, las tres consideran las Memorias Anuales como el medio más conveniente para
difundir este tipo de información y, aunque hasta el momento no todas las empresas analizadas
incluyen sus medidas capital intelectual en la Memoria, todas planean hacerlo a corto plazo. La
Tabla 2 muestra algunos ejemplos de las variables consideradas por las empresas, distribuidas en
recursos y actividades de Capital Humano, Capital Estructural y Capital Relacional.

Con relación al sistema de medición, se pueden extraer algunas conclusiones generales:

a) Generalmente, las empresas centran sus esfuerzos de medición y gestión en la categoría de
Capital Humano. La mayoría de las variables e indicadores se encuentran en este grupo, en
detrimento del Capital Estructural y el Capital Relacional, al tiempo que se elaboran con mayor
frecuencia. Estos resultados no sólo son aplicables a los casos españoles analizados, sino que
responden a los patrones descritos en la mayoría de las fuentes de información utilizadas (libros
especializados, memorias anuales, etc.)
b) Los indicadores de Capital Relacional se elaboran a partir de encuestas de satisfacción del
cliente, encontrándose una gran variedad de frecuencias de realización de la encuesta entre las
distintas empresas.
c) El modelo de medición, como se ha mencionado anteriormente, distingue entre variables e
indicadores, siendo que una misma variable puede encontrarse en diferentes grupos mientras que
los indicadores son específicos a cada categoría. Con relación a las variables, puede decirse que
la mayoría de las principales variables son comunes a todas las empresas analizadas; lo que
marca la diferencia es el indicador desarrollado.
d) En relación con la comparabilidad de los indicadores, la mayoría son generales, lo que implica
que pueden ser comparados entre empresas incluso de diferentes sectores. Sólo una pequeña
proporción es específica de la industria o de la empresa.
e) La mayoría de los indicadores son no financieros. Tan sólo en algunos casos la empresa
dispone de información sobre el coste de un recurso o actividad específica. En este último caso,
sólo se consideran los costos directos, es decir, no se tienen en consideración los costos de
oportunidad.
f) En ocasiones se ha constatado que a la empresa no le preocupa el cálculo del costo de una
determinada inversión intangible, ya que ésta tiene un carácter tan estratégico que se desarrollará
con independencia de su coste.
g) En general, las empresas tienen dificultades a la hora de asignar un costo a una determinada
actividad intangible.
h) Con relación a la difusión de los indicadores, y como una tendencia general, se puede decir que
las empresas no manifiestan ninguna reticencia a publicar información sobre intangibles, aunque
se hayan elaborado con objetivos meramente de gestión. Pero sí expresan oposición a difundir el
proceso que han seguido para elaborar ese indicador.

3.2. EL MODELO INTELLECTUS

El Modelo Intellectus está siendo desarrollado en el seno del Centro de Investigación sobre la
Sociedad del Conocimiento (CIC) en el Parque Científico de Madrid
(www.forodelconocimiento.com). El equipo de trabajo que actúa como ponente, dirigido por el
profesor Eduardo Bueno, es el siguiente: María Arrien, Carlos Merino, Patricia Ordóñez, Óscar
Rodríguez y Mª Paz Salmador. El mencionado equipo está trabajando, a través de reuniones
periódicas, con el Taller "Estado del Arte sobre Capital Intelectual" del Foro del Conocimiento
Intellectus de dicho CIC. Recogemos esta primera propuesta del Modelo Intellectus de Capital
Intelectual, desarrollando fundamentalmente los siguientes aspectos (CIC, 2002):

1 Estructura básica y dimensiones conceptuales.

2 Metodología y lógica.
3 Características.
4 Marco de referencia.
5 Dinámica de utilización

A. Estructura básica y dimensiones conceptuales. El Modelo Intellectus se estructura en la Figura

1:
El modelo propone, en principio, tres componentes básicos del Capital Intelectual, a saber, Capital
Humano, Estructural y Relacional; criterios generalmente aceptados por las diferentes iniciativas
contrastadas internacionalmente. En este caso, y debido a su posible conveniencia operativa, se
consideran los siguientes desgloses:
1 Por un lado, el Capital Estructural se divide en Capital Organizativo y Capital Tecnológico como
ámbitos diferenciados de conocimiento y gestión.
2 Por otro lado, el Capital Relacional presenta una novedad, basada en una reciente tendencia
en el campo de estudio del Capital Intelectual, al resaltar la posible consideración de un nuevo
componente, el Capital Social, como aspecto con la suficiente importancia para su desglose en
el modelo. Este nuevo ámbito centraría su atención en las relaciones con los aspectos relativos
al medioambiente, desarrollo regional, compromiso social, la ética, el buen gobierno
corporativo, etc

Todos los componentes citados, entre los que existen interacciones e influencias, vienen
relacionados por dos planos enriquecedores para la gestión, a saber, las perspectivas endógena y
exógena y por un "multiplicador" o componente dinamizador. Con relación a las citadas
perspectivas, hay que destacar que la endógena se centra, como es lógico, en determinados
componentes más o menos relacionados con personas y organización; focalizándose la exógena
en la relación con los agentes del entorno. En su interrelación aparece la función tecnológica que
hace de engarce entre ambas, facilitando la transmisión de intangibles entre una y otra. Esta doble
óptica es básica ya que ambas perspectivas presentan consideraciones distintas a la hora de
orientar la gestión de sus elementos.

En lo que al "multiplicador" o componente dinamizador se refiere, es interesante considerar que en

el ámbito de la gestión y la mejora continua, el interés fundamental no se centra únicamente en la
medición de los indicadores que se estimen para cada capital (como "foto" fija de la situación del
Capital Intelectual) sino también y especialmente en las acciones para su creación y desarrollo, es
decir, en las actividades intangibles que multiplican de forma exponencial el valor creado y que
actúan como dinamizadores con objeto de alcanzar un valor futuro superior al valor presente, como
expresión de la citada mejora continua.

Así, el modelo se presenta bajo tres dimensiones conceptuales:

3 La primera se centra en la estructura de sus componentes

4 La segunda aporta la consideración de las perspectivas endógena y exógena.
5 La tercera desarrolla el factor temporal y su dinamización a través del concepto de
multiplicador o expresión de la existencia de componentes dinamizadores.
No obstante, es conveniente resaltar que la presentación del Modelo Intellectus pasa por ser una
propuesta (todavía abierta a consideraciones y evaluaciones futuras) de un marco de referencia
dinámico, flexible y adaptable a las diferentes características y necesidades organizativas.

B. Metodología y lógica.

El planteamiento del Modelo Intellectus se basa en una metodología simple que, a través de un
desarrollo arborescente, pretende aportar un marco en el que se clarifiquen las interrelaciones
entre los diferentes componentes y niveles que integran su estructura.

Como es evidente, el análisis de la lógica del modelo pasa por una primera definición de los
conceptos básicos utilizados, a saber:

6 Componentes: Agrupación de activos intangibles en función de la naturaleza explicativa de su

valor
7 Elementos: Grupos homogéneos de activos intangibles de cada uno de los componentes del
Capital Intelectual, a partir de su tipología empresarial u organizativa.
8 Variables: Activos intangibles integrantes de un elemento del Capital Intelectual.
9 Indicadores: Instrumentos de medición o datos, que sirven para conocer el estado y la
evolución de las variables representativas de los activos intangibles.

Esta configuración permite un desglose por familias o tipologías de los diferentes componentes, lo
que redunda en una alta adaptabilidad del modelo, tanto en lo referente a su profundidad
(verticalidad) como a su extensión (horizontalidad). No obstante, cabe argumentar la necesaria
prudencia a la hora de establecer prioridades en la significatividad de los diferentes items con el fin
de hacer manejable y comprensible el modelo resultante.

En este sentido, son fundamentales las consideraciones relativas a las necesidades de la

organización, vinculadas con su entorno de actividad y sus procesos de negocio, que pueden
traducirse en una estructura con un mayor o menor número de elementos, variables y diferentes
niveles de indicadores.

C. Características.

El nuevo modelo propuesto reúne cinco atributos fundamentales:

10 Alineamiento con la estrategia de la organización.
11 Flexibilidad para su adaptación a las necesidades de la organización.
12 Metodología clara, concisa y ordenada que permite su comprensión y operatividad.
13 Medición adecuada y contrastable de los elementos y variables que se consideren
significativos.
14 Carácter analítico y dinámico que permita la gestión bajo el prisma de la mejora continua.

En consecuencia, el Modelo Intellectus presenta un conjunto de rasgos distintivos que lo

diferencian claramente de otros modelos conocidos y utilizados en las mejores prácticas
observadas. En concreto, el Modelo se caracteriza por ser (CIC, 2002):

15 Innovador, ya que ofrece por vez primera y de manera integrada ideas y planteamientos
nuevos y de reciente debate en las comunidades científica y profesional, tanto en su
estructura, como en la naturaleza de sus componentes.
16 Dinámico-evolutivo, es decir, pretende superar la percepción estática del concepto de Capital
Intelectual, introduciendo el concepto de "multiplicador" o del "componente dinamizador" que
genera actividades intangibles que logran que el valor futuro de dicho capital sea superior al
valor presente. Además el Modelo muestra una estructura de naturaleza evolutiva o creadora
de nuevos componentes según las necesidades y desarrollo de la organización, caso del
Capital Organizativo y Tecnológico en estos momentos y del Capital Social próximamente.
17 Analítico, ya que presenta una determinada lógica arborescente y profundiza en las relaciones
 individuales entre elementos, variables e indicadores, los cuales, a su vez, son definidos para
alcanzar un lenguaje común y una determinada semántica universalizable.
18 Modulable, es decir, facilita procesos diferentes de análisis, más o menos agregados, a partir
de la configuración de la lógica de "familias" con que se ha diseñado, buscando una
modulación acorde a las necesidades cognitivas de cada organización
19 Operativo, ya que se acompaña con una descripción funcional de los indicadores, de sus
distintos niveles, y de unas guías o directrices para el usuario, con el fin de facilitar las formas
de aplicación a tenor de las necesidades y características específicas de cada organización
20 Flexible-adaptativo, es decir, tanto por las distintas categorías, elementos y variables, más o
menos agregados, por los diferentes niveles de indicadores, por las citadas perspectivas, como
por la estructura modular del mismo. En este sentido, presenta una evidente capacidad de
aplicación diferenciada, a tenor de la tipología de la organización y de su propia estrategia
sobre creación y medición de intangibles.

En resumen, el Modelo Intellectus presenta un cuadro riguroso y de potencial praxeológico con

objeto de contribuir a dar respuestas fiables y versátiles a los requerimientos de una "cuenta y
razón" eficiente y efectiva demandada por la organización que desee llevar a cabo su aplicación.

D. Marco de referencia

El Modelo Intellectus, tal y como se apunta anteriormente, pretende ser un modelo abierto, flexible
y dinámico, capaz de adaptarse a las peculiaridades de las diferentes realidades organizativas. En
este sentido la Figura 4 presenta el marco de referencia del mismo, tratando de reflejar un
esquema válido para cualquier tipo de organización.

Siguiendo con la lógica de la exposición, seguidamente se definen los componentes principales

propuestos -Capital Humano, Capital Organizativo, Capital Tecnológico y Capital Relacional- con
sus correspondientes elementos, establecidos en el Modelo Intellectus.

Capital Humano: El capital humano se refiere al conocimiento (explícito o tácito) útil para la
empresa que poseen las personas y equipos de la misma, así como su capacidad para
regenerarlo, es decir su capacidad para aprender. Es aquel que pertenece a las personas puesto
que reside en ellas.

21 Valores y actitudes: Representan el conocimiento sobre las fuentes incipientes que llevan a los
individuos a hacer las cosas; recogidas en consecuencia en el "ser", "estar" y "querer" de cada
persona. Dicho conocimiento, referido fundamentalmente a los modelos mentales de las
personas -tales como los esquemas, paradigmas, creencias y disposición de ánimo-
condicionan la percepción que los individuos tienen del mundo. Posibles variables a
considerar: Sentimiento de pertenencia, automotivación, satisfacción, sociabilidad, y
adaptabilidad, iniciativa, etc.
22 Aptitudes: Captura el "saber", el conocimiento sobre las cosas. Básicamente explícito, se
caracteriza fundamentalmente por ser fácil de articular y verbalizar; sistemático y objetivo; y
racional y lógico. Posibles variables a considerar: Educación y formación técnica, desarrollo
personal, etc.
23 Capacidades: Se refieren al tipo de conocimiento que captura la acción de hacer las cosas, el
"saber hacer". En concreto, se consideran capacidades las habilidades, destrezas y talento que
la persona desarrolla principalmente fruto de la experiencia y de la práctica. Posibles variables
a considerar: Aprendizaje, trabajo en equipo, comunicación, liderazgo, etc.

Capital Estructural: Conjunto de conocimientos que son propiedad de la empresa y que quedan
en la organización cuando las personas la abandonan.

a) Capital Organizativo: Conjunto de intangibles, formales e informales, que estructuran la

actividad organizativa.

24 Cultura: Conjunto de valores compartidos y asumidos por la mayor parte de las personas de la
organización que condiciona su conducta y los resultados corporativos. Posibles variables a
considerar: Evolución de valores culturales, filosofía de negocio, etc.
25 Estructura: Modos de organización formales de las empresas. Posibles variables a considerar:
Estructura del personal, sistema de representación laboral, diseño organizativo, etc.
26 Procesos: Curso de acción, divididos en distintas actividades o secuencias y encaminados a
la consecución de un objetivo. Posibles variables a considerar: Procesos de reflexión
estratégica, Procesos de creación y desarrollo de conocimiento, procesos de captación y
transmisión de conocimiento, procesos de innovación, etc.

b) Capital Tecnológico: Conjunto de intangibles tecnológicos, es decir, aquellos conocimientos

responsables del desarrollo de las actividades y funciones relativas al proceso de producción o de
prestación de servicios a las que se dedica la organización.

27 Esfuerzo en I+D+i: Siguiendo el Manual de Frascati de la OCDE (1980), el esfuerzo en I+D

consiste en la realización de trabajos creativos que se emprenden de modo sistemático a fin de
aumentar el volumen de conocimientos sobre la realidad, así como la aplicación de tales
conocimientos para concebir nuevas aplicaciones. En esta línea, el esfuerzo en innovación
consiste en la realización de actividades financieras, de gestión de personal, marketing o
productivas que, si bien no son actividades de I+D, aportan un grado de novedad significativo
con respecto a la posición tradicional de la empresa en el mercado. Posibles variables a
considerar: Recursos financieros y humanos en I+D+i, etc.
28 Dotación Tecnológica: Uso de recursos tecnológicos referidos tanto al ámbito productivo como
al de infraestructuras de gestión. Posibles variables a considerar: Tecnologías de la
producción, tecnologías de información y comunicaciones, etc.
29 Propiedad industrial e intelectual: Volumen de conocimientos protegidos legalmente o de
forma natural, Posibles variables a considerar: Propiedad industrial o propiedad intelectual,
etc.

Capital Relacional: Se refiere al valor que tiene para una empresa el conjunto de relaciones que
ésta mantiene con los agentes de su entorno. La relación con clientes, proveedores, competidores,
etc son, sin duda alguna, cuestiones claves de cualquier organización. Es por tanto fundamental
considerar la valoración y medición del conocimiento que se genera de la relación con los agentes
mencionados.

30 Agentes "relacionados" con la actividad principal de la organización. Posibles variables a

considerar: clientes, proveedores, aliados y competidores.
31 Agentes "no relacionados" con la actividad principal de la organización. Posibles variables a
considerar: resto de elementos, a saber, medios de comunicación e imagen, accionistas,
organismos reguladores, sociedad, etc.
E. Dinámica de utilización

Una vez definida la estructura y lógica del Modelo Intellectus, recogemos en este epígrafe las
pautas básicas de su utilización.

Así, tenemos el modo sencillo de desarrollo de la metodología que permite el Modelo, como
premisa clave para facilitar su análisis e implantación organizativa.

3.3 EL PROYECTO “CONTABILIDAD FUNDHERENTISTA DEL CONOCIMIENTO” DEL

INSTITUTO CONTABILIDAD Y DESARROLLO (ICODE)

El proyecto “Contabilidad Fundherentista del Conocimiento” (en adelante Pro-CFC) es un programa

de investigación, en el sentido de Lakatos, del Instituto Contabilidad y Desarrollo ICODE con sede
en la ciudad de Huancayo (Perú) que están desarrollando investigaciones sobre la teorización
contable, integrado por Zósimo De la Cruz S. (epistemología y metodología de la investigación
contable), Jesús Capcha C. (fundamentación y estructuración teórica de la ciencia contable), Víctor
De la Cruz C. (gestión del conocimiento) y Hernán Capcha C. (diseño y modelación de sistemas
inteligentes contables).

El Pro-CFC surge como alternativa a las limitaciones y debilidades teóricas y metodológicas de las
propuestas más relevantes que tenemos en la comunidad científica contable, especialmente
hispanohablante, descritos líneas arriba.

La tabla 1 nos describe las limitaciones más relevantes en lo teórico y metodológico del proyecto
Meritum y el modelo Intellectus. Creemos que esas limitaciones se deben fundamentalmente a
razones de enfoque del trabajo intelectual pues no explicitan sus fundamentos epistemológicos de
cada uno de sus objetivos, actividades y características.
Tabla 1: Limitaciones teóricas y metodológicas

Criterios Proyectos MERITUM INTELLECTUS

*la definición de intangible es
muy amplio y no tiene un
taxón clasificatorio que le
permita delimitar su aplica-
ción
TEÓRICOS *sus fundamentos son princi-
palmente datos empíricos no
explicados
*sus argumentos interpretativos
están sustentados en criterios
subjetivos
*los procedimientos de la in-
vestigación son inductivas
*su enfoque es administrativa
METODOLÓGICOS
*confunde método con técnica
*existen contradicciones lógi-
cas
Elaborado por ICODE
*la definición de capital inte-
lectual es muy amplio y no
tiene un taxón clasificatorio
que le permita delimitar su
aplicación
*sus fundamentos son princi-
palmente datos convencio-
nales no explicados
*sus argumentos interpretati-
vos están sustentados en cri-
terios subjetivos
*los procedimientos de la in-
vestigación son abductivas
*su enfoque es administrativa
*confunde método con técnica
*existen falacias lógicas de
contenido

El Pro-CFC empieza tomando posición epistemológica y asume la postura de Kart Popper sobre la
naturaleza de la cognición. Para ello Popper divide el mundo en tres: el mundo material, el mundo
experiencial y el mundo de las ideas/conocimiento (tercer mundo). El tercer mundo de Popper tiene
los siguientes elementos: problemas, hipótesis, teorías, métodos y técnicas.

El tercer mundo de Popper esta constituida por elementos básicos o fundamentales que cuando
entran en funcionamiento o interrelación adquieren su propia dinámica que lo convierte en un
sistema complejo, el complejo cognitivo, sea este social o individual. Esos elementos básicos son
los que se muestran en la siguiente figura:
Las creencias, los datos, la información y el conocimiento son los elementos básicos del complejo
cognitivo denominado tercer mundo, por tanto analizar sus conceptos o su conceptualización es la
tarea inicial de cualquier teoría que busque medir y gestionar el conocimiento. Empecemos con esa
tarea.

A. Las Creencias

Llamaremos creencias a todas nuestras disposiciones a tener algo por verdadero, sean o
conscientes, individuales o colectiva. En el conjunto de nuestras creencias hay algunas que
cumplen tres condiciones: (1) están supuestas en todas las demás; (2) no se justifican en razones
explícitas, aunque, puestas en cuestión, podríamos encontrarles fundamento en razones que
permanecían implícitas; (3) son colectivas, esto es, compartidas por la gran mayoría de los
miembros de la sociedad.

B. Datos

Un dato, o dado, es un fragmento de conocimiento particular. Los datos son proposiciones, no

hechos. Los datos pueden ser más o menos verdaderos, son corregibles, en tanto que los hechos
pueden ser reales o imaginarios, placenteros o dolorosos, etc. Pero no verdaderos ni falsos.

C. La Información

La Información existe en la naturaleza y existe igualmente en la cultura humana –especialmente a

través del lenguaje y otros tipos de símbolos-. Sin embargo, a nivel humano la Información sufre
una transformación, que es preciso tener en cuenta con el fin de evitar que se refleje en el estudio
de la naturaleza de una manera deformante.

Para el ser humano, la Información presenta dos aspectos que, en la realidad, son inseparables.
Uno de esos aspectos podríamos denominarlo "aspecto teórico", y al otro, "aspecto práctico". Por
ejemplo, el plano realizado por un arquitecto y la construcción concreta de la casa, son el aspecto
teórico y el aspecto práctico de la Información, respectivamente.

D. El Conocimiento

El conocimiento es la captación o aprehensión de las cosas como realmente son, la captación no

cognoscitiva, sino subjetiva es aquélla que nos presenta los objetos de manera diferente de lo que
realmente son, pero si el conocimiento nos revela cómo es una cosa, debe proporcionar la misma
revelación a todo aquel que sea capaz de adquirirlo como nosotros lo hemos adquirido. Ahora bien,
adquirir un conocimiento significa ser capaz de justificarlo o fundamentarlo racionalmente. En este
caso no bastan ni la autoridad ni el aprendizaje. Sino se tiene la capacidad de justificar un
conocimiento por medio de la razón no se le puede llamar, en la plena significación de la palabra,
conocimiento. Pero una justificación racional debe convencer a todos. Si se tiene conocimiento
sobre alguna cosa, este conocimiento tiene que ser universalmente aceptable pues si es de cierta
manera para uno y de manera diferente para otro, entonces nadie puede saber cómo es realmente
la cosa conocida.

La razón tiene tres dimensiones: teórica, práctica y evaluativo. Cada una de las dimensiones
sustenta un tipo especial de conocimiento: el conocimiento teórico, el conocimiento técnico y el
conocimiento valorativo.

El conocimiento es un complejo cognitivo porque sintetiza y permite el funcionamiento o

interrelación de las creencias, los datos, la información.
La llamada gestión del conocimiento es manejar adecuadamente dicha interrelación y se realiza
con la finalidad de producir y distribuir adecuadamente en forma de información para el logro de los
objetivos que pueda tener las personas o las organizaciones.

Por otro lado, el conocimiento como cualquier fenómeno cultural tiene un tiempo de vida y pasa por
distintas etapas, sólo que el conocimiento no desaparece sino se transforma en otro conocimiento
mucho más preciso o riguroso. Esa vida podemos esquematizar de la siguiente forma:

El complejo cognitivo constituido por las creencias, datos, informaciones y conocimientos, puede
ser denominado conocimiento en sentido amplio y es en este sentido en que es investigado por la
contabilidad del conocimiento.
4. MODELOS DE MEDICIÓN DEL CAPITAL INTANGIBLE, DEL CAPITAL INTELECTUAL O DEL
CAPITAL CONOCIMIENTO

A. BALANCED BUSINESS SCORECARD (KAPLAN Y NORTON, 1996)

Este modelo consiste en un sistema de indicadores financieros y no financieros que tienen como
objetivo medir los resultados obtenidos por la organización.
Kaplan y Norton comienzan su labor investigadora en 1.990, con la profunda convicción de que los
modelos de gestión empresarial basados en indicadores financieros, se encuentran completamente
obsoletos. Su labor se materializa en el libro “The Balanced Scorecard”. El modelo integra los
indicadores financieros (de pasado) con los no financieros (de futuro), y los integra en un esquema
que permite entender las interdependencias entre sus elementos, así como la coherencia con la
estrategia y la visión de la empresa.

Dentro de cada bloque se distinguen dos tipos de indicadores:

1 Indicadores driver (factores condicionantes de otros).
2 Indicadores Output (indicadores de resultado).

El modelo presenta cuatro bloques:

Perspectiva Financiera
El modelo contempla los indicadores financieros como el objetivo final; considera que estos
indicadores no deben ser sustituidos, sino complementados con otros que reflejan la realidad
empresarial. Ejemplo de indicadores: rentabilidad sobre fondos propios, flujos de caja, análisis de
rentabilidad de cliente y producto, gestión de riesgo,...

Perspectiva de Cliente
El objetivo de este bloque es identificar los valores relacionados con los clientes, que aumentan la
capacidad competitiva de la empresa. Para ello, hay que definir previamente los segmento de
mercado objetivo y realizar un análisis del valor y calidad de éstos. En este bloque los indicadores
drivers son el conjunto de valores del producto / servicio que se ofrece a los clientes (indicadores
de imagen y reputación de la empresa, de la calidad de la relación con el cliente, de los atributos
de los servicios / productos. Los indicadores output se refieren a las consecuencias derivadas del
grado de adecuación de la oferta a las expectativas del cliente. Ejemplos: cuota de mercado, nivel
de lealtad o satisfacción de los clientes,...

Perspectiva de Procesos Internos de Negocio

Analiza la adecuación de los procesos internos de la empresa de cara a la obtención de la
satisfacción del cliente y conseguir altos niveles de rendimiento financiero. Para alcanzar este
objetivo se propone un análisis de los procesos internos desde una perspectiva de negocio y una
predeterminación de los procesos clave a través de la cadena de valor.
Se distinguen tres tipos de procesos:
1.- Procesos de Innovación (difícil de medir). Ejemplo de indicadores: % de productos nuevos, %
productos patentados, introducción de nuevos productos en relación a la competencia.
2.- Procesos de Operaciones. Desarrollados a través de los análisis de calidad y reingeniería. Los
indicadores son los relativos a costes, calidad, tiempos o flexibilidad de los procesos.
3.- Procesos de servicio postventa. Indicadores: costes de reparaciones, tiempo de respuesta, ratio
ofrecido,...

Perspectiva del Aprendizaje y Mejora

El modelo plantea los valores de este bloque como el conjunto de drivers del resto de las
perspectivas. Estos inductores constituyen el conjunto de activos que dotan a la organización de la
habilidad para mejorar y aprender. Se critica la visión de la contabilidad tradicional, que considera
la formación como un gasto, no como una inversión.

La perspectiva del aprendizaje y mejora es la menos desarrollada, debido al escaso avance de las
empresas en este punto. De cualquier forma, la aportación del modelo es relevante, ya que deja un
camino perfectamente apuntado y estructura esta perspectiva. Clasifica los activos relativos al
aprendizaje y mejora en:
1 Capacidad y competencia de las personas (gestión de los empleados). Incluye indicadores
de satisfacción de los empleados, productividad, necesidad de formación...
2 Sistemas de información (sistemas que proveen información útil para el trabajo).
Indicadores: bases de datos estratégicos, software propio, las patentes y copyrights...
3 Cultura-clima-motivación para el aprendizaje y la acción. Indicadores: iniciativa de las
personas y equipos, la capacidad de trabajar en equipo, el alineamiento con la visión de la
empresa...

B. NAVIGATOR DE SKANDIA (EDVINSSON, 1992-1996)

La principal línea de argumentación de Leif Edvisson es la diferencia entre los valores de la

empresa en libros y los de mercado. Esta diferencia se debe a un conjunto de activos intangibles,
que no quedan reflejados en la contabilidad tradicional, pero que el mercado reconoce como
futuros flujos de caja. Para poder gestionar estos valores, es necesario hacerlos visibles. El
enfoque de Skandia parte de que el valor de mercado de la empresa está integrado por: El Capital
Financiero y El Capital Intelectual (que descompone en bloques):

Los elementos del Capital Intelectual son:

1 Capital Humano. Conocimientos, habilidades, actitudes,... de las personas que componen
la organización.
2 Capital Estructural. Conocimientos explicitados por la organización. Integrado por tres
elementos:
o Clientes. Activos relacionados con los clientes (fidelización, capacidad de
conformar equipos mixtos,...).
o Procesos. Forma en que la empresa añade valor a través de las diferentes
actividades que desarrolla.
o Capacidad de Innovación. Posibilidad de mantener el éxito de la empresa a en el
largo plazo a través del desarrollo de nuevos productos o servicios.

La síntesis del Capital Intelectual y la dimensión financiera y temporal quedan recogidos en el

modelo denominado Navigator.

C. MODELO INTELECT (EUROFORUM, 1998)

El modelo responde a un proceso de identificación, selección, estructuración y medición de activos
hasta ahora no evaluados de forma estructurada por las empresas. Pretende ofrecer a los gestores
información relevante para la toma de decisiones y facilitar información a terceros sobre el valor de
la empresa. El modelo pretende acercar el valor explicitado de la empresa a su valor de mercado,
así como informar sobre la capacidad de la organización de generar resultados sostenibles,
mejoras constantes y crecimiento a largo plazo.
Características del Modelo
1 Enlaza el Capital Intelectual con la Estrategia de la Empresa.
2 Es un modelo que cada empresa debe personalizar.
3 Es abierto y flexible.
 4 Mide los resultados y los procesos que los generan.
5 Aplicable.
6 Visión Sistémica.
7 Combina distintas unidades de medida.

D. MODELO DE GESTIÓN DEL CONOCIMIENTO DE KPMG CONSULTING (TEJEDOR Y

AGUIRRE, 1998)

El modelo parte de la siguiente pregunta: ¿qué factores condicionan el aprendizaje de una

organización y qué resultados produce dicho aprendizaje?. Para responder a esta pregunta KPMG
realiza un esfuerzo que produce un modelo cuya finalidad es la exposición clara y práctica de los
factores que condicionan la capacidad de aprendizaje de una organización, así como los resultados
esperados del aprendizaje.

Una de las características esenciales del modelo es la interacción de todos sus elementos, que se
presentan como un sistema complejo en el que las influencias se producen en todos los sentidos.
La estructura organizativa, la cultura, el liderazgo, los mecanismos de aprendizaje, las actitudes de
las personas, la capacidad de trabajo en equipo, etc., no son independientes, sino que están
conectados entre sí.

E. KNOWLEDGE MANAGEMENT ASSESSMENT TOOL (KMAT)

El KMAT es un instrumento e evaluación y diagnóstico construido sobre la base del Modelo de

Administración del Conocimiento Organizacional desarrollado conjuntamente por Arthur Andersen y
APQC. El modelo propone cuatro facilitadores (liderazgo, cultura, tecnología y medición) que
favorecen el proceso de administrar el conocimiento organizacional.

F. PROCESO DE CREACIÓN DEL CONOCIMIENTO (NONAKA, TAKEUCHI, 1995)

El proceso de creación del conocimiento para Nonaka y Takeuchi (1995) es a través de un modelo
de generación de conocimiento mediante dos espirales de contenido epistemológico y ontológico.
Es un proceso de interacción entre conocimiento tácito y explícito que tiene naturaleza dinámica y
continua. Se constituye en una espiral permanente de transformación ontológica interna de
conocimiento, desarrollada siguiendo 4 fases que podemos ver de forma gráfica en la siguiente
figura:

1 La Socialización, es el proceso de adquirir conocimiento tácito a través de compartir

experiencias por medio de exposiciones orales, documentos, manuales y tradiciones y que
añade el conocimiento novedoso a la base colectiva que posee la organización;
2 La Exteriorización, es el proceso de convertir conocimiento tácito en conceptos explícitos
que supone hacer tangible mediante el uso de metáforas conocimiento de por sí difícil de
comunicar, integrándolo en la cultura de la organización; es la actividad esencial en la
creación del conocimiento;
3 La combinación, es el proceso de crear conocimiento explícito al reunir conocimiento
explícito proveniente de cierto número de fuentes, mediante el intercambio de
conversaciones telefónicas, reuniones, correos, etc., y se puede categorizar, confrontar y
clasificar para formas bases de datos para producir conocimiento explícito.
4 La Interiorización, es un proceso de incorporación de conocimiento explícito en
conocimiento tácito, que analiza las experiencias adquiridas en la puesta en práctica de los
nuevos conocimientos y que se incorpora en las bases de conocimiento tácito de los
 miembros de la organización en la forma de modelos mentales compartidos o prácticas de
trabajo

Para Nonaka y Takeuchi, lo expresado por Peter Drucker en el sentido de que, la esencia de la
dirección es, cómo se puede aplicar de la mejor forma un conocimiento existente para poder crear
otro conocimiento nuevo o reciclado, es justificado ya que sus estudios en compañías japonesas
respaldan el proceso de creación del conocimiento que ambos Japoneses han sostenido.

5. PERSPECTIVAS DE LA AUDITORIA CONTABLE DEL CAPITAL INTELECTUAL

La auditoría puede definirse como «un proceso sistemático para obtener y evaluar de manera
objetiva las evidencias relacionadas con informes sobre actividades económicas y otros
acontecimientos relacionados, cuyo fin consiste en determinar el grado de correspondencia del
contenido informativo con las evidencias que le dieron origen, así como establecer si dichos
informes se han elaborado observando los principios establecidos para el caso».

Por otra parte la auditoría constituye una herramienta de control y supervisión que contribuye a la
creación de una cultura de la disciplina de la organización y permite descubrir fallas en las
estructuras o vulnerabilidades existentes en la organización. Otro elemento de interés es que
durante la realización de su trabajo, los auditores se encuentran cotidianamente con nuevas
tecnologías de avanzada en las entidades, por lo que requieren de la incorporación sistemática de
herramientas con iguales requerimientos técnicos, así como de conocimientos cada vez más
profundos de las técnicas informáticas más extendidas en el control de la gestión.

Así visto la Auditoría del capital intelectual es un Método para medir dónde se acumulan los activos
intelectuales o cognitivos de la organización, basado en valorar los aspectos concretos de cada
área de activos intelectuales (personas, propiedad intelectual, activos infraestructurales y activos
relacionados con el mercado). Los resultados permiten elaborar un gráfico que muestra con
rapidez dónde se acumulan los activos intelectuales de la organización. Con mayor propiedad la
Auditoría del capital intelectual debiera llamarse auditoria del conocimiento. La Auditoria del
conocimiento es un proceso sistemático de determinación del conocimiento que una organización
necesita para satisfacer sus objetivos, y, así, funcionar correctamente. El objetivo de la Auditoria
del conocimiento es asegurar que el conocimiento que circulará por el sistema sea la más
apropiada para la organización. Mediante la Auditoria del conocimiento se pretende que la
organización solamente reciba aquel conocimiento que sea relevante para sus intereses,
reduciendo los costes o distorsiones de la comunicación de conocimiento.

A. TIPOS DE AUDITORIA

Internacionalmente las auditorías se clasifican atendiendo a:

1 La afiliación del auditor: Estatal e Independiente o Privada

2 La relación del trabajo: Externas e Internas
3 El objeto que se revisa: Estatal general, Estatal fiscal e Independiente
4 Los objetivos fundamentales que se persiguen: Gestión, Financiera, Especial y Fiscal

El carácter interno de los Órganos de Auditoría de las empresas, hace que las clasificaciones que
más se utilicen sean las Internas, que constituyen el control que se desarrolla como instrumento de
la propia administración y consiste en una valoración independiente de sus actividades: examen de
los sistemas de Control Interno, de las operaciones contables - financieras y aplicación de las
disposiciones administrativas y legales que corresponden, con la finalidad de mejorar el control y
grado de economía, eficiencia y eficacia en la utilización de los recursos, prevenir el uso indebido
de éstos y coadyuvar al fortalecimiento de la disciplina en general.

Dentro de este plan, el auditor considerará los siguientes aspectos principales:

a) Definir la población o universo.
b) Elegir el método de muestreo.
c) Determinar los objetivos del muestreo.
d) Establecer los procedimientos de muestreo estadístico.

Estos autores agregan que el auditor debe evaluar qué constituye un error importante en los
Estados Financieros, a fin de tomar una determinación adecuada sobre cualquier error descubierto
durante la realización de la auditoría y denominan “riesgo final” a la incertidumbre asociada con la
realización de una auditoría; así como que el objetivo del muestreo por parte del auditor es la
obtención de una muestra que represente exactamente la población, este es el principal objetivo y
se conoce como muestreo representativo. Otros objetivos son el muestreo correctivo, el muestreo
protector y el muestreo preventivo.

El objetivo del muestreo correctivo es maximizar el número de errores incluidos en la muestra para
estar en condiciones de encontrarlos y corregirlos; en tanto el muestreo protector es diseñado para
maximizar los pesos de valuación en las partidas incluidas en la muestra, lo que proporciona al
auditor la seguridad que una mayor proporción del valor total de la población ha sido examinada,
mientras que el muestreo preventivo está diseñado para seleccionar partidas de todas las áreas
de los registros contables para que el cliente no considere algún área libre de la revisión de
auditoría, con el objetivo de prevenir los fraudes, creando incertidumbre en la mente del cliente en
cuanto a cuáles serán las áreas examinadas. En este último caso se exige seleccionar muestras
de modo tal que no exista un claro patrón para que el cliente no se sienta anticipadamente seguro
de sí un área será o no examinada.

Según L. F. Pérez Toraño como no es práctico revisar la totalidad de las operaciones de una
empresa se deben aplicar procedimientos con base en pruebas selectivas, consignando en
papeles de trabajo el método de selección y las partidas seleccionadas. Este procedimiento
destaca el hecho que se debe trabajar normalmente con pruebas selectivas, porque éstas permiten
obtener elementos de juicio sin necesidad de probar todas las partidas y hacer un trabajo inútil y/o
extenso. Consignar el método y las partidas seleccionadas es importante, porque permite evaluar
la eficacia del muestreo.

Desde el enfoque del auditor se debe tener presente que, normalmente al registrar operaciones de
cualquier tipo que integran los Estados Financieros, es común que las mismas se repitan
sistemáticamente, por lo que al conocer, revisar y juzgar su corrección, bastará un número
determinado de ellas para estar en posibilidad de opinar sobre la población total de las operaciones
realizadas. Sin embargo, esta ventaja debe ser cuidadosamente aprovechada de forma tal que, al
revisar cualquier operación, se analice y enjuicie por varias técnicas, que por su naturaleza darán
mejores resultados, unas utilizadas en primer término, otras en forma simultánea y otras al finalizar
la revisión.

Cuando se presentan muchas partidas y similitud entre ellas en una sola cuenta, lo más práctico y
aconsejable es recurrir al procedimiento de examinar una muestra representativa de las partidas
individuales, para derivar del resultado de ese examen, una opinión general sobre la partida global.
El auditor puede optar por un muestreo sujeto a su intuición y respaldado por su gran experiencia,
sin embargo, el muestreo estadístico se considera más efectivo, ya que está basado en
probabilidades matemáticas.

Existen procedimientos para utilizar el muestreo estadístico, sobre la base de las características y
con relación a la distribución de la población. Los tipos de planes de muestreo estadísticos más
utilizados son los siguientes:

1 Muestreo por atributos: Su finalidad es conocer cuántas veces ocurre o no ocurre un evento.
Por ejemplo, el índice de ocurrencia de un tipo específico de error en una población contable,
se investiga utilizando este tipo de muestreo.
2 Muestreo por variables: Se usa cuando es necesario estimar un rango de valores para una
 característica de la población. Por ejemplo, el valor total de la población de cuentas por cobrar
se puede estimar utilizando el muestreo por variables.

El auditor deberá tener siempre presente los riesgos que representa la utilización de los métodos
de muestreo. Surge la posibilidad que las conclusiones basadas en las muestras aplicadas para
pruebas de cumplimientos o sustantivas, pudieran diferir de los resultados a que hubiese llegado
en el caso de que hubiera aplicado el mismo procedimiento de auditoría a todo el universo.

El auditor utilizará su criterio y experiencia en la elaboración de sus papeles de trabajo de tal

manera que éstos contengan la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de
auditoría aplicados.Tradicionalmente, el auditor se ha apoyado en papeles escritos para evidenciar
la oportunidad y el alcance de los procedimientos de auditoría. Hoy día, con los avances
tecnológicos derivados de la introducción de máquinas computadoras, tanto las pruebas de
auditoría como los papeles de trabajo se realizan mediante este instrumento.

No es mejor auditor el que genera un gran cúmulo de papeles de trabajo con transcripciones fieles
de registros de operaciones invirtiendo en ello un gran esfuerzo y tiempo, sino el que obtiene sólo
los suficientes, de gran calidad y fehacientes, aplicando el Principio de Excepción después de un
concienzudo estudio y evaluación del Control Interno a través de su ciclo de transacciones, o de los
resultados que se obtengan del sistema informático de propósito específico que utilice.

Un ejemplo de esta situación es la siguiente, después de procesar todas las opciones que guarden
relación con comprobaciones informáticas que formen parte de un sistema auditor y ninguna dar
idea de la existencia de problemas con la información sólo sería preciso confeccionar un papel de
trabajo donde se detalle todo lo revisado y sus resultados, sin tener que dejar como evidencia un
cúmulo de documentos tal y como se solía hacer en las auditorías tradicionales; aunque en todos
los casos queda salvada la información de la unidad en formato digital para utilizarla de ser
necesario.

Adicionalmente, como parte de las Normas de Auditoría, obligatorias para la auditoría de Estados
Financieros, existen las Normas de Ejecución del Trabajo y dentro de ellas se incorpora, entre
otras, la Obtención de Evidencia Suficiente y Competente (Mediante procedimientos de auditoría
se debe obtener evidencia comprobatoria y pertinente en el grado requerido, para que su opinión
cuente con una base objetiva).

B. PASOS HACIA EL DESARROLLO DE INFORMES DE CAPITAL INTELECTUAL

En este sentido, un paso más allá en la medición del Capital Intelectual es el desarrollo de los
denominados "Informes de Capital Intelectual".

A nivel internacional, destaca The Danish Trade and Industry Development Council, un organismo
pionero en el desarrollo de directrices para la presentación de estos informes. De acuerdo con este
organismo, el informe de Capital Intelectual "representa una parte esencial de la dinámica de la
Gestión del Conocimiento en la empresa. Proporciona información de los esfuerzos organizativos
para obtener, desarrollar e institucionalizar los recursos basados en el conocimiento que son
imprescindibles para garantizar los resultados futuros de la empresa. Por otro lado, el informe de
Capital Intelectual puede contribuir a la creación de valor organizativo a través de la mejora de las
bases de crecimiento organizativo, la flexibilidad y la innovación. Su mérito principal reside en
expresar la estrategia organizativa en relación a quellos aspectos en los que la empresa debe
alcanzar la excelencia, con el fin de proporcionar productos o servicios que safistagan las
necesidades de los clientes" (2000).

En esta línea, Cowi -una empresa danesa que presenta el informe de Capital Intelectual- destaca
que estos informes "nos ayudan a medir los resultados de la Gestión del Conocimiento en todos los
niveles de la organización" (1999). Estos informes de Capital Intelectual constituyen una
herramienta para representar el Capital Intelectual de la empresa, de modo que ésta comunica
tanto interna como externamente su valor. En este sentido, esta nueva modalidad de informes
constituye tanto una herramienta estratégica para añadir valor a la empresas como una
herramienta de comunicación para lograr la participación de los empleados, clientes y otros
agentes en este proceso (The Danish Trade and Industry Development Council, 2000, 2001). Así,
las cuentas de Capital Intelectual fortalecen el control interno de los recursos de la empresa con el
fin de satisfacer de las mejor forma las necesidades y expectativas de los clientes. Pero también
contribuyen a proporcionar información muy interesante a los stakeholders. En este sentido, es
preciso destacar que si bien las empresas emplean los informes de Capital Intelectual como
herramienta de comunicación destinada a presentar y mantener la estrategia y visión corporativa,
estos informes resultan de interés también para muchos inversores, quienes tras analizar los
informes, deciden si invertir o no en la empresa.

The Danish Trade and Industry Development Council (1997), tras estudiar los cuentas de Capital
Intelectual de diez empresas pioneras en el desarrollo de estos informes concluye que, si bien
existen diferencias en los modelos de medición y las formas de presentación de los resultados de
las mediciones, en todos los casos se distinguen las siguientes secciones:

1 "Qué hay": Es una declaración de los recursos de la empresa y frecuentemente se mide

mediante la cuantificación de sus recursos humanos, clientes, y tecnología.
2 "Qué esta hecho": Muestra cómo funciona el sistema de gestión de la empresa en conexión
con el desarrollo del Capital Intelectual de la empresa.
3 "Qué ocurre": Indica si el Capital Intelectual de la empresa conduce a bienes y servicios
adecuados demandados por los clientes y empleados, mostrando si la empresa aprovecha las
oportunidades del desarrollo del Capital Intelectual.

Por otro lado, cualquier informe de Capital Intelectual tiene que ser un documento vivo, dinámico y
humano. No sólo debe contener los indicadores adecuados sino también presentar esas medidas
en un formato que sea fácilmente comprensible, aplicable y comparable entre diversas empresas.
En este sentido, un informe de Capital Intelectual debe incluir información sobre cada uno de los
componentes del Capital Intelectual de la empresa, esto es: capital humano, capital relacional y
capital estructural. Además, la medición de cada una de estas categorías debería generar datos
relevantes que, junto con una descripción de la estrategia organizativa, presenten una visión clara
de los recursos y competencias de la empresa así como la forma en que ésta planifica
desarrollarlos.

En cuanto a la representación y elaboración de informes de Capital Intelectual, estas tareas

presentan tres desafíos principales (The Danish Trade and Industry Development Council, 2000):

1 El desarrollo de mejores herramientas para gestionar la inversión en aptitudes y habilidades de

los empleados, bases de información y capacidades tecnológicas.
2 La creación de indicadores no financieros que puedan diferenciar entre empresas donde el
Capital Intelectual se aprecia frente a empresas donde este activo se deprecia.
3 La necesidad de ser capaces de medir, en el largo plazo, el rendimiento de la inversión en
personas, aptitudes y habilidades, bases de información y capacidades tecnológicas de la
organización.

6.CONCLUSIONES

I. Fruto del análisis de las distintas iniciativas de modelización mencionadas en el desarrollo

de nuestro estudio y de la experiencia de ICODE proponemos una serie de consideraciones
básicas en la implantación de cualquier modelo de medición y gestión del Capital Intelectual
o Capital Conocimiento, a saber:
II. Es clave tomar como punto de partida la estrategia, con objeto de posibilitar el enlace y
alineamiento del modelo y de la teoría fundamentadora con aquélla.
III. Es oportuno considerar la adecuación de aspectos relevantes, como son la estructura y
cultura en la organización, con el fin de valorar la capacidad de la organización de "asimilar"
 las implicaciones que el desarrollo e implantación de una iniciativa de Capital Intelectual
conllevan.
IV. Es conveniente abordar la implantación del modelo de una manera gradual, y en la medida
de lo posible, a partir de los procesos de negocio, de los correspondientes procesos de
conocimiento y de los sistemas de información existentes en la organización.
V. Es relevante el establecimiento de prioridades y ponderaciones sobre los elementos,
variables e indicadores del modelo; considerando la relación coste-beneficio de su
incorporación.
VI. Frente a la consideración de un modelo universal de aplicación generalizada, existen
marcos de referencia que cada organización ha de adaptar tanto organizativa como
sectorialmente.
VII. Parece recomendable la elaboración de un informe de Capital Intelectual donde se recoge
información sobre este recurso estratégico para la empresa, contribuyendo de este modo a
ofrecer una visión complementaria a la presentada por los tradicionales estados contables.
VIII.Dentro de una filosofía de mejora continua, la medición es sólo una parte del proceso
puesto que la gestión aparece asimismo como factor fundamental. En este sentido, es de
interés que un informe de Capital Intelectual recoja no sólo el Capital Intelectual (perspectiva
estática) sino también la gestión de este conocimiento organizativo (perspectiva dinámica),
describiendo las actividades intangibles que generan y desarrollan los recursos intangibles
medidos.

7. BIBLIOGRAFÍA

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Williams Jan, Holzmann Oscar. «Guía de Principios de contabilidad generalmente aceptados en
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 EL CONTADOR COMO GENERADOR DEL CAPITAL
INTELECTUAL
CPC. Hernán Capcha Carbajal
Investigador del Institituo Contabilidad y Desarrollo
Programa de Investigacion Tecnologias de Informacion y Contables
Docente Universitario
hcapcha@contasis.net

CAPITULO I: GESTIÓN DEL CONOCIMIENTO (Knowledge Management)

En el contexto de profundo cambio, impulsado y potenciado por las tecnologías de información y

comunicaciones, la valorización de un país, una comunidad o una organización se basan cada vez
más en la consideración de sus bienes intangibles, por encima de los bienes tangibles registrados
por la contabilidad. Dentro de estos nuevos bienes, adquiere particular relevancia el conocimiento y
a este concepto, a su influencia en la economía y a su gestión o administración, se orienta esta
parte del trabajo.

Obviamente, no se trata de un concepto "nuevo", pues ya ha sido analizado y debatido por filósofos
desde la antigüedad y, más cercanamente a nosotros, por epistemólogos y estudiosos de las
ciencias sociales, entre otros.

Nuestro tratamiento del concepto va a ser eminentemente pragmático, buscando así contribuir a
satisfacer el interés que viene despertando el tema desde que las organizaciones han descubierto
su potencial para mejorar los negocios y aumentar los beneficios.

Existe cierta confusión cuando se intenta, desde esta perspectiva, definir y diferenciar
"conocimiento" de "información" y, a su vez, éstos del concepto de "dato". Sin perjuicio de nuestro
intento de precisarlos en los próximos párrafos, se puede percibir hasta qué punto es difícil marcar
los límites entre uno y otro, al tratarse de un continuo que comienza como "dato", se convierte en
"información" y en un momento se transforma en "conocimiento". Hay quienes agregan un estadio
superior, el de la "sabiduría" y, para aumentar la confusión, el proceso también suele presentarse
en forma reversible, como podrá observarse más adelante. Resulta oportuno, entonces, recordar
las célebres sentencias del poeta y dramaturgo Thomas Elliot (1888 -1965)

¿Dónde esta la sabiduría que hemos perdido en conocimiento?

¿Dónde está el conocimiento que hemos perdido en información?

El interés por conceptualizar y diferenciar estas referidas nociones no se reduce a un mero

ejercicio intelectual. Conocemos el peligro de utilizarlos en forma intercambiable: se corre el riesgo
de vivir inundados en datos y tener escasa información y menos conocimiento. En resumen, no se
trata de sinónimos sino de conceptos que, aunque interconectados e interdependientes, son
diferentes. Mucho dinero se ha malgastado en el diseño de sistemas de información sin haber
comprendido claramente las diferencias. De ahí que en la tarea de definir el rol y actitud del
contador público en la gestión del conocimiento o generación de capital intelectual debemos partir
por precisar dichos conceptos.

1.1. NECESARIA CONCEPTUALIZACION

A. DATO

Un dato es una representación formalizada de entidades o hechos, de carácter simbólico y,

consecuentemente, adecuada para su comunicación, interpretación y procesamiento mediante
medios humanos y automáticos.
El dato representa observaciones o hechos fuera de contexto y, por lo tanto, sin significado
inmediato. En un contexto organizacional el dato es el registro estructurado de una transacción.
Ejemplo: “edificio”, “maquinaria”, “factura”, etc.

B. INFORMACIÓN

La información es el significado que una persona asigna a un dato, lo que implica que el dato se
transforma en información cuando es evaluado por un individuo concreto, que en un momento
dado, trabaja sobre un problema para alcanzar un objetivo específico. La información, entonces, se
genera a partir de un conjunto de datos seleccionados para reducir la dosis de ignorancia o el
grado de incertidumbre de quien debe adoptar una decisión.

Por lo tanto, nada es intrínsecamente información; una misma representación simbólica puede
tener el valor de dato para una persona y para otra puede ser información. O para una misma
persona, lo que es dato en un momento puede ser información en otra circunstancia o frente a otro
problema.

Entonces, un dato al que se le atribuye relevancia, propósito y significación se transforma en

información. Ejemplo “el edificio es moderno”, “la maquinaria es altamente productiva”, etc.

C. CONOCIMIENTO

Llamamos conocimiento a todo lo que llegamos a crear y valorar a partir de la información

significativa, mediante el agregado de experiencia, comunicación e inferencia. El conocimiento es
más amplio, profundo y rico que la información, pues se trata de una mezcla de experiencia
organizada, valores, información contextual e introspección, que provee un marco de referencia
para evaluar e incorporar nuevas experiencias e informaciones.

En las organizaciones, el conocimiento suele estar "embutido" en documentos, bases de datos,

rutinas organizativas, procesos, prácticas y normas.

Así como la información se deriva del dato, el conocimiento surge a partir de la información. Para
que ambos procesos se concreten se necesita la intervención humana, que en el caso del
conocimiento se aplican las denominadas cuatro C:

C comparación,
C consecuencia (implicancias),
C conexión (relación) y
C conversación (qué piensan otros).

De lo dicho, se desprende que las actividades creadoras del conocimiento ocurren dentro de y
entre individuos más que en las "colecciones" de información.

D. CAPITAL INTELECTUAL

De acuerdo a L. Edvinsson y M. Malone: El capital intelectual es la posesión de conocimientos,

experiencia aplicada, tecnología organizacional, relaciones con clientes y destrezas profesionales
que dan a la empresa una ventaja competitiva en el mercado. Está formado por el capital humano,
el capital estructural y el capital cliente. Se puede decir que el conocimiento aplicado a una
organización es el capital intelectual.

El capital humano son las combinaciones de conocimientos, habilidades, inventiva y capacidad de

los empleados individuales de la empresa para llevar a cabo la tarea que tienen entre manos. La
empresa no puede ser propietaria del capital humano.
El capital estructural corresponde a los equipos, programas, bases de datos, eficiencia de la
estructura organizacional, patentes, marcas de fábrica y todo lo que forma parte de la capacidad
organizacional. Este capital es propiedad de la empresa y por lo tanto es plausible de ser
negociado.

El capital clientela (el autor lo clasifica dentro del capital estructural, pero en varios de sus artículos,
acepta que se puede clasificar en forma independiente), corresponde a las relaciones
desarrolladas con los clientes claves y con el mercado (también podría aceptarse las relaciones
con los proveedores). En particular, los autores resaltan:

1.2. GESTIÓN DEL CONOCIMIENTO EN LAS ORGANIZACIONES

Denominamos gestión del conocimiento al proceso formal dirigido a identificar, capturar,

almacenar, mantener, actualizar y transmitir el conocimiento existente en una organización, para
lograr su disponibilidad y que pueda ser compartido. Durante los últimos años ha surgido un gran
interés por descubrir o aprender cómo hacerlo, habiéndose desarrollado distintas herramientas,
tecnologías y metodologías que supuestamente garantizan o, al menos, ayudan a una
administración racional de tan valioso recurso.

El estado actual de la tecnología informática permite codificar, almacenar y compartir ciertos tipos
de conocimiento más fácil y más económicamente que antes. Lo relativamente nuevo es la práctica
consciente de la gestión del conocimiento, que se ha convertido en un fabuloso negocio de
consultoría y software. ¿Es una moda o se trata de algo serio? Una moda no es necesariamente
mala: a veces empuja las fronteras de las ideas y de su exceso surgen ideas que de otra manera
no se manifestarían; y aunque parezca paradójico, de su eventual resultado negativo también se
aprende lo que no hay que hacer.
La gestión del conocimiento debe apuntar más a cómo conectar al que tiene un conocimiento con
el que lo necesita, antes que acumularlo en un reservorio, lo que cuesta mucho y no siempre
sabemos si será aprovechable.

A. EL CONOCIMIENTO COMO ACTIVO DE LA ORGANIZACIÓN

Para las organizaciones, el conocimiento representa un valioso activo estratégico y una fuente de
ventajas competitivas. A partir de distintos criterios para determinar el valor de una empresa,
Charles Handy estima que, en promedio, la incidencia de los activos intelectuales en dicho valor
triplica o cuadriplica a la incidencia de los activos tangibles.

Un gran cuestionamiento de estos tiempos es la validez de la contabilidad para reflejar el

verdadero valor de las empresas. Esta preocupación ha llegado sin duda a los organismos
profesionales de todo el mundo, que dedican ingentes esfuerzos para encontrar una solución
técnicamente aceptable a este problema.

Las organizaciones orientadas hacia el servicio son, fundamentalmente, negocios basados en el

conocimiento. Como su competitividad está determinada por a inteligencia colectiva, su capital
intelectual se constituye en la fuente clave de su diferenciación y de su rentabilidad.

B. CONOCIMIENTO TÁCITO Y EXPLÍCITO

Se suele hacer una interesante distinción entre dos manifestaciones del conocimiento: el tácito,
que reside en la mente de los individuos, presenta las siguientes características: es entendido y
aplicado subconscientemente, en forma automática, se cuenta con tiempo escaso o nulo para
pensar, se implementa en forma intuitiva, es difícil de articular, se desarrolla a partir de la
experiencia y de la acción directa, cuesta comunicar -excepto a través de una conversación
altamente interactiva, y puede estar errado, pues no se lo puede examinar de forma consistente; el
explícito, en cambio, presenta estos rasgos: Puede ser codificado, escrito y documentado, es más
fácil de transferir y compartir es más preciso y formal.
1.3. EL CAPITAL INTELECTUAL

Consideramos necesario ampliar y detallar este concepto precitado. En un mundo supercompetitivo

en que vivimos, caracterizado por un progreso vertiginoso en las nuevas tecnologías de la
información y las telecomunicaciones, los activos más valiosos de las empresas ya no son los
activos tangibles tales como la maquinaria, los edificios, las instalaciones, los “stocks” y los
depósitos en los bancos, sino los activos intangibles que tienen su origen en los conocimientos,
habilidades, valores y actitudes de las personas que forman parte del núcleo estable de la
empresa. A estos activos intangibles se les denomina Capital Intelectual y comprenden todos
aquellos conocimientos tácitos o explícitos que generan valor económico para la empresa.

El capital intelectual es la suma del saber colectivo de una organización y lo que le otorga una
ventaja competitiva. Dicho de otro modo, es la suma de la propiedad intelectual, la experiencia, la
información, el conocimiento, etc., que se aprovecha para generar riqueza.

Bloques y Elementos del Capital Intelectual.

Capital Humano Capital Estructural Capital Relacional
Presente
Cultura Organizacional
Base de clientes
Filosofía del negocio
relevantes
Procesos de reflexión
Lealtad de los Clientes
estratégica
Intensidad de la
Satisfacción del Estructura de la
relación con los clientes
personal organización
Satisfacción de los
Tipología del Propiedad intelectual
Clientes
personal Tecnología de Proceso
Procesos de Servicio y
Competencias de las Tecnología de
Apoyo al Cliente
personas Producto
Cercanía al Mercado
Liderazgo Procesos de Apoyo
Notoriedad de Marca(s)
Trabajo en equipo Procesos de
Reputación/ Nombre de
Estabilidad: riesgo de Captación de
la Empresa
pérdida Conocimiento
Alianzas Estratégicas
Mecanismos de
Interrelaciones con
transmisión y
Proveedores
Comunicación
Interrelación con otros
Tecnologías de la
Agentes
Información
Futuro
Mejora de las
Capacidad de Mejora/
competencias
Procesos de innovación Recreación de la base
Capacidad de
de Clientes
innovación de las
mejoras y equipos

El capital intelectual siempre fue valorado, pero no en la medida en que lo es hoy, como principal
activo de muchas organizaciones. El liderazgo de diversas empresas pioneras está vinculado
esencialmente a su capital intelectual por encima de los recursos físicos y financieros.

A. IMPORTANCIA ESTRATÉGICA DE LA MEDICIÓN DEL CAPITAL INTELECTUAL EN LAS

ORGANIZACIONES

El conocimiento organizativo se mide a través del capital intelectual de la organización. Para la

empresa sueca Skandia (pionera en el desarrollo de herramientas de medición de activos
intangibles) el capital intelectual es "la posesión de conocimientos, experiencia aplicada, tecnología
organizacional, relaciones con clientes y destrezas profesionales que dan a Skandia una ventaja
competitiva en el mercado".

El capital intelectual ayuda a explicar la diferencia entre el valor de mercado y el valor en libros de
la empresa (Ventura, 1996) porque el capital intelectual no se incluye en las cuentas financieras
(Sveiby, 1997).
El valor total de mercado de la empresa está formado por el patrimonio visible tangible más tres
tipos de activos intangibles (Sveiby, 1996): la estructura interna (la organización), la estructura
externa (los clientes), y las capacidades (las personas), de modo que el valor de mercado de la
empresa se puede interpretar como un reflejo directo del Balance Invisible.

B. HERRAMIENTAS DE MEDICIÓN DEL CAPITAL INTELECTUAL

Como parte de enfoques alternativos financieros y no financieros destinados a valorar y comunicar

el capital intelectual, se han planteado numerosas herramientas de medición, siendo las más
difundidas:

 El modelo de Skandia
 Las perspectivas no financieras del BSC (Balanced Scorecard)
 El Monitor de Activos Intangibles
 Technology Broker (Activos Inmateriales)

1.4. ESTAMOS EN LA SOCIEDAD DEL CONOCIMIENTO, ¿QUÉ RECURSOS GENERAN

MAYOR VALOR EN ESTA ECONOMÍA? TANGIBLES O INTAGIBLES?
Veamos a continuación los principales factores de generación de riqueza empresarial en aquellas
empresas de la nueva economía:

- Marcas
- Patentes
-I&D
- Participación de mercado
- Recursos Humanos capacitados
- Capacidad de innovación
- Procesos eficientes
- Capacidad de retener clientes
- Sistemas informáticos
- Etc.
Estos son ¡INTANGIBLES¡

Entonces ¿POR QUE SURGEN NUEVAS NECESIDADES DE INFORMACIÓN?

Porque ha cambiado el factor determinante de la creación de riqueza en la economía y en las

empresas

¿Cuál es ese factor?La gestión del Conocimiento

CAPITULO II: EL CONTEXTO ACTUAL Y LA CONTABILIDAD

2.1. CARACTERIZACIÓN DEL ENTORNO EMPRESARIAL

La aceleración del cambio, lejos de constituir un elemento que origine reacciones negativas y de
rechazo, ha constituido en la historia de la humanidad el verdadero motor del desarrollo científico y
tecnológico. No se puede negar que igualmente ha acarreado consecuencias muy importantes no
sólo en el ser humano, sino en todas las organizaciones que éste crea. La empresa, por lo tanto,
no es la excepción. Se ha escrito mucho ya acerca del cambio y su impacto en las organizaciones
a través del tiempo, pero así como el cambio constituye una constante que lo hace permanente, la
resistencia al interior de las organizaciones constituye una constante negativa, lo que a la larga
origina una demora en la respuesta a dicho cambio.

Un factor fundamental que explica un entorno de negocios totalmente nuevo es el nacimiento de la

World Wide Web (WWW). Esto ha llevado a que a crear redes en línea de clientes, proveedores y
procesos de valor agregado. El resultado es la llamada comunidad de negocios electrónicos o EBC
(e-business community).

Bajo estas condiciones las empresas deben de aprender a coevolucionar con los demás
integrantes de la comunidad para crear condiciones favorables parar todos los participantes.
Las fuerzas que se encuentran dirigiendo la comunidad de negocios son:

1 La redefinición del valor

2 Las economías del conocimiento digital son fundamentalmente diferentes. La acumulación de
conocimiento suele ser contraproducente y casi imposible; en el nuevo entorno, el
conocimiento se debe compartir.
3 El ritmo de crecimiento y cambio dirigido por la aceleración de la tecnología.
4 Eliminación de la intermediación, la reintermediación y el empowerment del cliente

Frente a este entorno Alvin Toffler, en su obra “El Shock del Futuro” indica que: “Para sobrevivir,
para evitar lo que hemos denominado el shock del futuro, el individuo debe convertirse en un ser
infinitamente más adaptable y sagaz que en cualquier tiempo anterior. Debe buscar maneras
totalmente nuevas, pues todas las viejas raíces - religión, nación, comunidad, familia o profesión-
sienten ahora la sacudida del impacto huracanado del impulso acelerador”.

Respecto a las empresas, el mismo autor sostiene que: “Las clases de organización que aquellos
críticos proyectaban irreflexiblemente en el futuro, son precisamente las que menos probabilidades
tienen de dominar el mañana. Pues asistimos no al triunfo, sino al derrumbamiento de la
burocracia. En realidad presenciamos la llegada de un nuevo sistema de organización, que
desafiará cada vez más y acabará por sustituir a la burocracia. Es la organización del futuro a la
que llamo Ad-hocracia.”

La organización empresarial se desarrollará en un ambiente donde se desplegarán nuevas y

creativas formas de trabajo, renunciando cada vez más a viejas formas de funcionamiento para
facultarlas dentro de un entorno altamente competitivo y dinámico.

2.2. NUEVO ENTORNO, NUEVOS REQUERIMIENTOS

Dentro del nuevo concepto de empresa virtual o digital la administración requiere de una visión
global que le permita comprender y dirigir las diferentes unidades de trabajo con un enfoque
sistémico de la organización. La administración a través de un conjunto de elementos
interdependientes que interactúan cohesionadamente buscan en todo momento el logro de la
EFECTIVIDAD TOTAL o LA EXCELENCIA TOTAL, vale decir:

1 Velocidad para responder a los nuevos requerimientos del entorno.

2 Desarrollar una nueva infraestructura digital
3 Hacer lo correcto correctamente.
4 Implementar la Calidad Total.
5 Máxima eficiencia con mínimos inventarios.
6 Máxima eficacia con máxima disponibilidad.
7 Manejo sistemático de la empresa y de sus unidades de trabajo.
8 Relaciones proveedor-cliente (internos y externos)
9 Máxima satisfacción de los clientes internos y externos con mínimos costos.

2.3. CRITICAS AL MODELO CONTABLE ACTUAL PARA VALORAR EL CAPITAL

INTELECTUAL

El modelo tradicional de contabilidad que describía armónicamente las operaciones de las

organizaciones ya no puede operar más en la actualidad en los negocios. En el diagrama
organizacional, el prospecto impreso, los manuales para empleados, los documentos financieros se
están mostrando cada vez más estáticos para caminar junto a la moderna organización. Ella en la
actualidad posee asociaciones estratégicas, personal muy capacitado, programas de trabajo en
grupo, marketing en redes de multimedia y recursos humanos intelectuales.

"Como índice, el valor en libros está totalmente muerto. Es un valor industrial. Vivimos en la era de la
información, desde luego, aun cuando es notable que muy pocas personas hayan podido ponerse a
tono con esta realidad. La prueba es el hecho de que no se comprende la importancia decreciente del
valor de libros y de los activos materiales que forman el numerador de la proporción. La inteligencia
humana y los recursos intelectuales son hoy los más valiosos activos de cualquier compañía. El
economista que invente una nueva manera de medir el valor central tendrá que contabilizar los nuevos
valores intangibles que van hoy en ascenso. Por ahora la sociedad carece totalmente del sistema de
medición necesario para medir estas nuevas fuentes de riqueza". Kaplan .

Las principales críticas que se le realizan a los estados contables son:

10 Los estados contables tradicionales se centran en la habilidad de la entidad para generar valor,
a través de la realización de los activos y pasivos ya existentes. Se trata de información
retrospectiva.

Pero el contexto actual requeriría información sobre la capacidad de la empresa en crear valor.

11 Los conductores de valor más importantes, son básicamente de índole cualitativa o no

financiera, y no se reducen únicamente a los activos intangibles, los cuales hoy no son
revelados en los estados contables.
12 Los activos intangibles, uno de los elementos distintivos de la nueva economía, son
reconocidos en los estados contables, únicamente cuando son adquiridos a terceros. Pero
dichos intangibles deberían ser también reconocidos cuando los mismos son generados por la
empresa.
13 Los riesgos a los cuales se enfrenta la empresa no son revelados por estados contables
tradicionales, por el criterio conservador que predomina en su preparación. Pero hoy el riesgo,
no es analizado desde una visión pesimista, sino que es considerado, al mismo tiempo, como
una oportunidad. La forma en como la empresa gestiona los riesgos, cualquiera sea su tipo, es
un elemento más de su capacidad generadora de valor.

2.4. DECADENCIA DEL PARADIGMA CONTABLE DE UTILIDAD

Entender las críticas al modelo contable actual implica aceptar que su marco conceptual o teórico
se encuentra decadente por la presencia de nuevos problemas y realidades que no pueden ser
explicadas y conocidas. Entender tal situación nos obliga a recurrir al uso de un concepto
epistemológico pero a su vez pragmático para conocer el grado de vigencia de una teoría para
explicar una realidad, este concepto es el Paradigma. Thomás Kuhn, comprende al Paradigma
como aquel comportamiento predominante de la comunidad científica conformante de una ciencia
en la que los problemas son solucionados sobre la base de dicha teoría, asimismo explica el
proceso de cambio de Paradigmas que denomina “Revolución Científica”.
Paradigma nos habla de lo que se hace en una Ciencia (temas sociológicos, económicos,
axiológicos) es decir su “historia externa”, más no hace mención acerca de la estructura de la
ciencia y cómo desarrollarla es decir su “historia interna.

A. PARADIGMAS EN CONTABILIDAD
La historia del pensamiento contable permite advertir cambios profundos de paradigmas en su
evolución, entre los que podemos señalar:

-El paradigma del Registro (inicio con Pacioli)

-El paradigma del beneficio económico (Balance Económico)
-El Paradigma de Utilidad (información útil para las decisiones).

a) PARADIGMA DE REGISTRO O LEGALISTA:

La contabilidad nace y se desarrolla eminentemente vinculada con el objetivo de constituir “prueba
fehaciente” de aquí resultan comprensibles los arcaicos preceptos de que los libros estuvieran
encuadernados, forrados y foliados, llevándolas además con claridad, por orden de fechas, sin
blancos, interpolaciones, raspaduras ni enmendaduras, y sin señales de haber sido alterados. Solo
de esta forma ejercían el papel de prueba fehaciente.

No cabe duda que el objetivo principal de la Contabilidad en la época de Pacioli era suministrar
datos al propietario de un patrimonio especialmente sobre su situación deudora y acreedora.

“La contabilidad es la doctrina de las responsabilidades emitidas que se establecen entre las personas
que participan en la administración del Patrimonio de las Empresas”. Cerboni

b) PARADIGMA DEL BENEFICIO ECONÓMICO:

Aproximadamente en la I guerra mundial empieza a prevalecer una visión económica de la
contabilidad y con ello se establece como objetivo el conocer la realidad económica encontrar en la
verdad económica: el cálculo del beneficio y de la situación patrimonial, sin importar quien la recibe
y por qué.

En esta etapa aparece un nuevo conformante financiero, el patrimonio, por tanto la mejor medición
y representación posible de la situación patrimonial y del beneficio fueron fines de la regulación
contable.
“La contabilidad estudia y analiza el patrimonio en su aspecto estático y dinámico con el objeto de
conocer la realidad económica en términos cuantitativos y a todos sus niveles organizativos...”Eugene
Schmalenbach

c) PARADIGMA DE UTILIDAD CONTABLE:

Tras el paradigma del beneficio económico, la etapa siguiente es la búsqueda de una verdad
orientada al usuario, que pretende y persigue brindar la mayor utilidad posible en la toma de
decisiones, con lo que los criterios tradicionales de verificabilidad y objetividad, sin dejar de ser
importantes dejan paso al de relevancia.

El principal objetivo de la contabilidad es suministrar información económica, cuantitativa, que

resulte útil en la toma de decisiones para distintos usuarios: el estado, los acreedores, los
accionistas, gerentes, etc.

“La contabilidad tienen la función de promover información cuantitativa, principalmente de naturaleza

financiera de entidades económicas con el propósito que sea útil para la toma de decisiones
económicas, al hacer elecciones racionales entre cursos de acción alternativas informe Trueblood”
AICPA 1993

2.5. IMPLICANCIAS DEL PARADIGMA DE UTILIDAD

I. Bajo esta óptica los objetivos de la contabilidad de suministrar información útil para una
amplia gama de propósitos genera un distinto juego de principios y normas contables para los
fines de cada usuario. La llamada contabilidad financiera (orientada a usuarios externos),
contabilidad gerencial (usuarios internos, la gerencia), contabilidad tributaria (el estado como
usuario para fines impositivos) implican “modelos normativos” distintos
II. Los requisitos de la Información Financiera como verificabilidad, y relevancia impiden la
medida de los Intangibles ya que estas son no cuantificables , no tienen connotación
financieras e imposibles de representar en documentos fuentes que es la base de la
verificabilidad

2.6. ¿QUÉ IMPLICA DESARROLLAR UN NUEVO MODELO CONTABLE?

De acuerdo a Ricardo Villarmarzo y Rubén Darío Rodríguez en su trabajo nacional para la xxiv
conferencia interamericana de contabilidad “Herramientas de gestión empresarial”, el desarrollo de
un nuevo modelo contable implica evaluar las carencias detectadas en las prácticas actualmente
vigentes así como las dificultades constatadas en cuanto a contemplar los intereses de los distintos
destinatarios de la información contable y proponer caminos para superarlas o para mejorar el
logro de los objetivos perseguidos. Como alternativa, se podrían descartar todas las bases del
modelo actualmente utilizado y, desde cero, repensar los planteos tendientes a satisfacer
adecuadamente las necesidades de los usuarios de la información
contable.

En cualquiera de esas opciones, se deben considerar y evaluar los cimientos de un modelo

contable, el rol que cumple, las hipótesis subyacentes en su diseño, las grandes definiciones
implícitas y explícitas para su funcionamiento y aceptación generalizada, las dificultades prácticas
de implementación, como aspectos principales.

1 Reconsideración del marco conceptual para la preparación y presentación de estados

contables.- El marco conceptual propuesto por el International Accounting Standards Board ha
sido un aporte relevante al progreso de la teoría y de la práctica contables y el sustento de
sucesivos desarrollos de la profesión, en esta área. No obstante, como todas las
manifestaciones de las actividades humanas, la constante evolución implica en general la
necesidad de revisión de axiomas y verdades aceptadas durante períodos extensos, lo cual es
válido también en este caso. Si el enfoque del análisis se orienta por la primera de las
alternativas planteadas, probablemente existen aspectos factibles de reconsideración o de
reformulación a nivel del referido marco conceptual.
2 Evaluación de las normas de contabilidad a aplicar.- La reformulación del modelo contable o el
desarrollo de uno nuevo seguramente tendrá impacto en las normas de contabilidad aplicables,
en tanto cambios en los conceptos fundamentales significarán habitual-mente repercusiones
específicas en tratamientos particulares de la problemática que nos ocupa.
3 Replanteo del concepto de valor.- En cierta medida, la definición de valor desde el punto de
vista económico está íntimamente relacionada con algunas de las inquietudes que se han
manifestado en cuanto a la revisión del modelo contable vigente (por ejemplo, reconocimiento
y valuación de intangibles, medición de elementos contables a través de flujos de fondos
descontados, etc.).
4 Nuevas necesidades del entorno empresarial y profesional.- Más allá de los comentarios
precedentemente expuestos, sin duda que la percepción de la utilidad de la información
contable por parte de los principales actores del mundo empresarial y profesional impacta el
análisis, pero ella deriva en parte de varios de los factores anteriormente expuestos.

CAPITULO III: CAMBIOS PARADIGMATICOS EN EL CONTADOR PÚBLICO PARA QUE

PUEDA GENERAR EL CAPITAL INTELECTUAL

Hemos podido apreciar en los anteriores capítulos los dramáticos cambios en las empresas (la
gestión del conocimiento es uno de los más importantes) producido por la vigencia de la sociedad
del conocimiento. A su ve hemos constatado las serias limitaciones del modelo contable actual y su
marco conceptual (paradigma de utilidad) para reflejar las exigencias de la llamada gestión del
conocimiento en las empresas.

En el presente capítulo propondremos a partir de estas nuevas perspectivas, como el contador

publico puede realizar cambios y acciones que le permitan participar activamente en la generación
del capital intelectual de su cliente (sea independiente o dependiente su relación profesional), para
ello proponemos el uso del BSC Balance Score Card como herramienta de generación y medición
de su propio capital intelectual como parte de la gestión del conocimiento de su cliente.

Entendiendo que la inteligencia humana es y será en el futuro, el recurso más valioso de toda
organización, porque mediante ella se crean y aplican conocimientos en forma de: Innovaciones de
productos y procesos, valor, estrategias, riqueza, ventajas competitivas, etc.

El capital intelectual será una fuente generadora de esas innovaciones, valores, riquezas y
ventajas competitivas de los negocios, es por ello que el Contador Público, tiene en él un desafío
para lo cual será necesario desarrollar su propio capital intelectual.
Actualmente las empresas se encuentran en constante desarrollo para estar en condiciones de
participar con éxito en un ambiente cada vez más competitivo a nivel nacional e internacional.

La función actual de Contador Público le permite realizar actividades profesionales en diferentes

áreas dentro de la empresa, como lo son: Contabilidad de Costos, Contabilidad Administrativa,
Contraloría, Tesorería y en áreas externas como: Auditoria, Consultoría y Asesoría en todo lo
relativo al ámbito del Contador.

Es sin duda parte de su tradicional actuación para lo cual recibe el entrenamiento y preparación
durante su formación profesional, la que le permite tener una ventaja comparativa sobre algunas
otras disciplinas. Por su preparación y desarrollo profesional el Contador Público, participa muy
activamente sobre los elementos vitales en la operación de las empresas. Sin embargo resulta
cuestionable afirmar si realmente viene satisfaciendo todos los requerimientos que la empresa le
hace actualmente.

3.1. ACTIVIDADES QUE DEBE CUMPLIR EL CONTADOR PARA INCREMENTAR Y

DESARROLLAR SU CAPITAL INTELECTUAL
Los constantes y rápidos cambios en el entorno, como consecuencia de la internacionalización de
las empresas, la complejidad en el manejo y control de las operaciones por ellas realizadas, la
globalización de la economía, la apertura comercial, el desarrollo de nuevos procesos y productos,
la formación de grupos internacionales, el desarrollo tecnológico, a propiciado que el Contador
Público participe en las empresas más activamente en nuevos roles que a falta de una
participación activa , se viene propiciando la incursión de profesionales de otras áreas en:

1 PLANEACIÓN ESTRATÉGICA
2 ADMINISTRACIÓN DEL CAMBIO Y EL RIESGO
3 TECNOLOGÍA DE LA INFORMACIÓN
4 ADMINISTRACIÓN FINANCIERA ESTRATEGICA
5 ADMINISTRACIÓN DE SISTEMAS AMBIENTALES.
6 ADMINISTRACIÓN DEL CAPITAL INTELECTUAL

Para ello el Contador Público al igual que las empresas tiene que prepararse y desarrollarse en los
nuevos ambientes cada vez más competitivos de este nuevo milenio que le permita no sólo
conservar y desarrollar su propio campo de acción en la labor de fortalecer a las entidades en su
administración, finanzas y control de las operaciones, sino lo que es más importante , incursionar
en los nuevos retos que significan potenciales cambios en el rol del profesional contable, para lo
cual debe convertir su ventaja comparativa de gestor de información compleja en gestor de
conocimiento crítico tal cual es el lema de la profesión para el presente siglo acuñado en la XXIV
CIC Uruguay 2001.

Al respecto debemos señalar que en dicho evento se planteo por parte de la Asociación
Interamericana de Contabilidad el proyecto de COGNITOR que equivale a un administrador del
capital intelectual y que sería una de las visiones a desarrollar por parte del contador público.

3.2. EL BALANCED SCORECARD APLICADO AL CONTADOR PÚBLICO

Precisamente en la tares de generar ventajas competitivas del contador público en la gestión del
conocimiento presentamos aquí un modelo de aplicación de los principios del BSC al Contador
Público, como un ente complejo en su función profesional y social, este modelo se puede aplicar
tanto al profesional dependiente en cualquiera de las diferentes especialidades y al profesional
independiente; considerando que su actuación en muy parecido a una organización pues:

a) Posee un objetivo principal dentro de cada ámbito de acción o especialización en el que

se mueve
b) Tienen misión, una visión, objetivos, y estrategias implícitas de su desarrollo profesional.
 c) Por medio de su trabajo, entrega un valor agregado (servicios)
d) Tiene "clientes" variados y a veces la posibilidad de elegir sus "mercados
e) Para la prestación de sus servicios utiliza recursos complementarios a su capacidad
profesional.
f) Aprende continuamente y perfecciona su actuación entregando mejores resultados con
más eficiencia a medida que transcurre el tiempo.
g) Las empresas buscan generar beneficios, la función del Contador Público como parte de
una organización o como prestador de servicios profesionales es de promover la
generación de valor.
h) Los beneficios o pérdidas de las organizaciones son cuantificadas y medidas, del mismo
modo el aporte del contador Público en la generación de valor debe también ser medido.

A. ¿CÓMO SE APLICA EL BSC?

Las Organizaciones implementan sus planes estratégicos generales, que abarcan todas las áreas y
divisiones de la empresa, y en un efecto cascada, cada una de éstas áreas de responsabilidad
debe generar su propia misión, visión objetivos y estrategias para contribuir con el logro de los
objetivos y metas corporativas, así se debe llegar hasta las responsabilidades individuales, es
decir, el Contador Público deberá hacer su planeamiento estratégico individual, que contribuya con
los objetivos organizaciones y personales.

B. ¿CÓMO FUNCIONA EL BSC EN EL CONTADOR PÚBLICO?

El BSC entrega un conjunto de indicadores de actuación, enmarcados de forma coherente y

traduciendo correctamente la misión y la estrategia de la empresa. Es cada vez más común que las
empresas adopten declaraciones de misión para comunicar sus valores y creencias hacia adentro
y afuera de la compañía. Muchas de estas declaraciones son inspiradoras, pero no son suficientes
para ordenar el accionar de todos los integrantes de la empresa en una dirección concreta.

El BSC transforma la misión y la estrategia en objetivos e indicadores organizados en cuatro

perspectivas diferentes: finanzas, clientes, procesos internos y formación - crecimiento. Estas
cuatro perspectivas permiten un equilibrio entre los objetivos de corto y largo plazo, entre los
resultados deseados y los inductores hacia esos resultados.

a) La perspectiva financiera (satisfacción de necesidades)

Las medidas de actuación financiera indican si la estrategia de una empresa, su puesta en práctica
y ejecución están contribuyendo a alcanzar los objetivos, Los objetivos financieros representan el
objetivo a mediano y largo plazo de la organización que se puede indicar como:: proporcionar
rendimientos basados en el capital invertido. El BSC utiliza los objetivos financieros con relación al
aumento e intensificación de la rentabilidad, los rendimientos de los activos y los ingresos. En la
perspectiva financiera del Contador Público conviene plantear abiertamente el paralelismo entre el
individuo y la empresa. En este caso, ante la pregunta: ¿Cómo queremos que nos vean nuestros
clientes?, se suscita la siguiente cuestión: ¿Quién es el cliente?

Así como la operación de la empresa tiene como fin la consecución del beneficio óptimo para sus
accionistas, el beneficio financiero, del mismo modo el profesional contable debe procurar el
máximo beneficio para sí mismo: la satisfacción de sus necesidades. En cada mercado, las
necesidades que busca satisfacer son diferentes, y también dependen de otros factores como la
edad del individuo, su nivel socioeconómico, su status social, etc..

Es conveniente mencionar en este punto, aún en forma genérica algunas de las necesidades para
las cuales la persona exige satisfacción. Para cada "mercado" se ha incluido un conjunto de
necesidades que de manera escueta describen diversas escalas o niveles dentro de una estructura
como la que describe Abraham Maslow en su teoría del Sistema Piramidal de Necesidades.
 Ambito Profesional Ambito Social
Dinero Pertenencia
Seguridad Afiliación
Pertenencia Aceptación
Ego-status Ego-status
Autorrealización Autoexpresión
Información Contención
Dignidad Diversión
Dignidad
Ambito Familiar Ambito Personal
Seguridad Confort
Aceptación Aceptación
Pertenencia Ego-status
Contención Autorrealización
Dignidad Autoexpresión
Diversión
Dignidad

No se propuso unidades de medida para las necesidades listadas en la tabla precedente, dado que
la evaluación de esas medidas depende sustancialmente de muy variadas circunstancias de la vida
del individuo. Estas medidas deben diagramarse para la aplicación de cada caso en particular.

b) La perspectiva del cliente

En esta perspectiva se identifican los segmentos de clientes y de mercado en los que competirá el
profesional contable y las medidas de su actuación en dichos segmentos. Se acostumbra la
inclusión de varios objetivos y medidas genéricas, como la satisfacción del cliente, la retención de
clientes, la adquisición de nuevos clientes, la rentabilidad del cliente y la cuota de mercado en los
segmentos seleccionados. La perspectiva del cliente debe incluir también indicadores del valor
añadido que la empresa aporta a sus clientes. Los inductores representan los factores que son
críticos para que los clientes se incorporen a la cartera o sigan siendo fieles al proveedor. Por
ejemplo, los clientes pueden valorar plazos de entrega de reportes contables cortos o simplemente
puntuales, o informes financieros con valor agregado como análisis financieros, y otros reportes de
gestión específicos por cada tipo de cliente, calidad de la información, actualización en marcos
legales, etc. Los profesionales contables deben traducir sus declaraciones de visión y estrategia en
objetivos concretos, dentro de la perspectiva del cliente del BSC. La identificación de propuestas
de valor agregado que se entregarán a los segmentos seleccionados se convierte en la clave para
desarrollar objetivos e indicadores para la perspectiva del cliente. ¿Quiénes son los clientes del
Contador? De acuerdo a lo que se expuso hasta el momento, el cliente es simplemente su prójimo,
aquél que tiene cerca y con quien se relaciona en cada uno de los segmentos mencionados
previamente. Existe pues un grupo de personas o instituciones que constituyen el prójimo. El valor
percibido por los clientes es distinto para cada Contador. Evidentemente cada grupo de clientes
posee distintas expectativas y exigencias respecto de lo que el Contador está en obligación o aún
en condiciones de entregar.

Unidad de Negocios Clientes

Profesional o laboral Empresa
Empleador
Compañeros de trabajo
Subordinados
Proveedores y clientes, internos o externos
Social Amigos
Círculos de incumbencia:
Clubes sociales
Deportes
Culto, religión
Vecindario
Participación política
 Responsabilidades sociales
Contactos frecuentes, médico, abogado, etc.
Contactos casuales, taxista
Familiar Cónyuge Hijos
Familiar Nietos Padres
Hermanos Parientes
Personal Uno mismo

c) La perspectiva del proceso interno

Corresponde a los procesos internos críticos que el contador debe cuidar y someter a una mejora
permanente. Sus medidas se centran en los procesos internos que tendrán el mayor impacto en la
satisfacción del cliente y, como fuera aclarado con anterioridad, deben estar orientados a satisfacer
los objetivos financieros de la organización.El contador posee una cadena completa de valor de
procesos internos que se inicia con el proceso de innovación, sigue a través de los procesos
operativos y termina con el servicio de posventa. Innovación: identificación de las necesidades de
los clientes actuales y futuros, y desarrollo de nuevas soluciones para esas necesidades. Procesos
operativos: elaboración y entrega de los reportes contables clientes existentes. Servicio de
postventa: soporte y mantenimiento que añaden valor a la información suministrada luego de la
venta.

Desde el punto de vista del contador los procesos internos están íntimamente relacionados con la
eficiencia con que lleva a cabo sus tareas cotidianas en cada ámbito de participación. Esta
perspectiva se orienta, entre otros, a los siguientes aspectos:

1 Orientación a resultados
2 Anticipación y adaptación frente al cambio
3 Capacidad de innovación
4 Energía interna, voluntad

Estas medidas genéricas deben estar acompañadas de otras más específicas relacionadas un
poco más directamente con la misión del contador en cada unidad de negocios.

d) La perspectiva de formación y crecimiento

Esta perspectiva identifica la infraestructura que el contador debe construir para crear mejoras
permanentes y crecimiento a largo plazo. Las tecnologías y capacidades actuales del contador
deberá evolucionar para permitirle alcanzar sus objetivos a largo plazo. Esto es particularmente
cierto cuando se considera la competencia en la que el contador está inmerso.

Según Kaplan y Norton, "existen tres categorías principales de variables en la perspectiva de

aprendizaje y crecimiento:

5 Las capacidades de los empleados.

6 Las capacidades de los sistemas de información.
7 Motivación, delegación de poder (empowerment) y coherencia de objetivos".

De manera similar a la definición de medidas genéricas y particulares realizada en las perspectivas

anteriores, en esta etapa se deben detallar los aspectos que serán medidos durante la
implementación del BSC en el contador. Sin embargo, existen tres aspectos fundamentales que es
conveniente contemplar. Ellos son:

8 El hábito de educación contínua. El contador no debe dejar de incorporar de manera continua

nuevas habilidades y destrezas cognoscitivas que redunden en mejoras de los procesos
contables que desarrolla en sus ámbitos de incumbencia.
9 El compromiso. Es medible por el grado de disposición que manifiesta, las responsabilidades
que asume y su inclinación al autodesarrollo.
10 La motivación. Este concepto está directamente relacionado con lo expuesto previamente en
cuanto a la satisfacción de las necesidades. La satisfacción de necesidades tiene una
importancia tan severa que debe recibir una atención especial

C. Construcción del BSC

El BSC entrega un conjunto de indicadores de actuación, que son establecidos a partir de

objetivos, y a su vez derivados de la estrategia y la misión que eligió el contador. A continuación se
detallan los pasos a seguir, incluyendo aquellos que son anteriores a la construcción del BSC. La
lista que sigue debe ser considerada por el contador.

i - Proceso de medición y evaluación según el BSC

1. Determinación de la misión y visión del contador público

2. Diseño de la estrategia global.
3. Definición de objetivos estratégicos concretos (dentro de cada perspectiva del contador
público: finanzas -satisfacción-, clientes, procesos internos y aprendizaje y crecimiento.
4. Sugerencia de iniciativas estratégicas, que impulsan acciones en pos de los objetivos definidos
en el punto anterior.
5. Determinación de inductores de actuación (indicadores de causa), relacionados con los
objetivos y las iniciativas definidos anteriormente, y que pueden pertenecer a distintas
perspectivas. Es común que se considere a la perspectiva de aprendizaje y crecimiento como
el principal inductor de modificaciones hacia el futuro, a través de procesos internos, luego
cliente y por último los indicadores de la perspectiva de finanzas -satisfacción-
6. Determinación de indicadores de resultados (indicadores de efecto), ídem punto anterior.
7. Evaluación en el tiempo de la evolución de los inductores e indicadores, con el consiguiente
ajuste de actuación o rediseño de estrategia y objetivos (cierre del lazo de mejora continua)

ii - Algunos objetivos e indicadores genéricos

Es posible definir algunos indicadores genéricos, que pueden ser aplicados en forma relativamente
independiente de la misión y la estrategia y que pueden ser seleccionados en función de cada
objetivo. Estos indicadores evalúan el comportamiento global del contador desde las cuatro
perspectivas mencionadas y pueden ser aplicados, con algunas variaciones.

La siguiente tabla fue diagramada en forma general, adaptada a partir del modelo de competencias
de Telefónica. Se ha incluido un listado más completo de objetivos, indicadores y sus
correspondientes medidas

Perspectiva Objetivo Indicador

Financiera Confort Adaptación al ambiente
(satisfacción Sensación de comodidad social-laboral.
de en el Condiciones de
necesidades) hogar y el trabajo. salubridad laboral.
Satisfacción con el sitio
de residencia.
Financiera Pertenencia Identificación con los
(satisfacción Participación en grupos valores del grupo.
de sociales de interés. Integración en las
necesidades) actividades del grupo.
Financiera Seguridad Conocimiento de la labor
(satisfacción Sensación de estabilidad a realizar.
de laboral y económica. Satisfacción en la
necesidades) remuneración percibida.
Perspectivas de
 crecimiento profesional.
Financiera Diversión Adecuado tiempo de
(satisfacción Gozar de una adecuada vacaciones.
de proporción de tiempo Duración justa de la
necesidades) dedicado al ocio, diversión jornada laboral.
y esparcimiento. Participación en
actividades grupales de
esparcimiento.
Cliente Orientación al Cliente Identificación de las
Conocer y satisfacer las necesidades del cliente.
demandas del cliente, Atención al cliente.
anticipándose a sus Satisfacción al cliente.
necesidades.
Cliente Satisfacción del Cliente Eficiencia en tiempo.
Eficiencia en la solución de Eficiencia en calidad.
las necesidades del cliente. Eficiencia en valor.
Procesos Orientación a resultados Eficacia de la gestión de
Internos Gestionar eficazmente los tiempos y medios.
recursos atendiendo al Orientación a objetivos.
cumplimiento de objetivos Resolución de
y mejora de resultados. problemas.
Procesos Anticipación al Cambio Flexibilidad y
Internos Mostrar disposición a adaptabilidad.
aceptar y promover Gestión del cambio
cambios. continuo.
Procesos Relaciones Ámbitos de cooperación.
Internos interpersonales Participación en
Colaborar en forma activa objetivos comunes.
en la consecución de Habilidad social.
objetivos comunes con Rol de grupo.
otras personas.
Procesos Innovación Desarrollo de nuevos
Internos Aportar ideas y soluciones procedimientos y
en forma creativa y métodos.
permanente. Gestión de la
innovación.
Creatividad en la
búsqueda de soluciones.
Procesos Compromiso Disposición.
Internos Demostrar una buena Responsabilidad.
Aprendizaje y disposición y asumir Autodesarrollo.
Crecimiento responsabilidades en
forma correcta.
Procesos Energía Tenacidad.
Internos Actuar con seguridad y Control emocional.
Aprendizaje y tenacidad, mostrando
Crecimiento tolerancia al estrés y a la
frustración en situaciones
de tensión.
Aprendizaje y Comunicación Transmisión de
Crecimiento Saber escuchar y información.
expresarse en forma clara, Influencia.
concisa y eficaz, facilitando Habilidades
el intercambio de comunicativas.
información de un modo
apropiado.
Aprendizaje y Liderazgo Toma de decisiones.
Crecimiento Tener habilidad para influir, Organización y
motivar y dirigir a las coordinación.
personas. Delegación.
CONCLUSIONES

1. En la economía del conocimiento ha variado el factor de generación de la riqueza, siendo en

este caso sin ninguna duda los intangibles.
2. La economía del conocimiento genera dramáticos cambios en las empresas siendo el más
importante, la gestión del conocimiento, que implica el proceso de conversión de: datos –
información – conocimiento – capital intelectual
3. La gestión del conocimiento en la empresa implica su medición, tarea que debe ser abordada
por el contador público como parte de su nuevo rol compatible con la sociedad del
conocimiento.
4. No sólo el modelo actual debe ser reemplazado sino también su marco conceptual o teórico
(paradigma de utilidad), lo que a su vez permitirá una actuación del profesional contable activa
en la generación del capital intelectual de sus clientes.
5. A su vez esto implica una gestión del conocimiento individual del contador público y que forma
parte del capital intelectual de su cliente, lo cual deberá ser medido, para esto resulta
adecuado el BSC (Balanced Scorecard)

BIBLIOGRAFÍA

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Universidad del Cema – Maestría en Dirección de Empresas.
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Gary Hamel y C.K. Parlad – “Compitiendo por el Futuro” – Ariel Sociedad Economica – 1996
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Jeffrey Pfeffer “La Ecuación Humana” – Ediciones Gestión 2000-1998
Leif Edvinsson y Michael S. Malone – “El Capital Intelectual” – Grupo Editorial Norma – 1998
McGregor Douglas “El lado humano de las organizaciones” – Editorial McGraw-Hill, edición 1994
Robert S. Kaplan – David P. Norton – “Cuadro de –Mando Integral – Hediondez Gestion 2000-1997
Samuel Alberto Mantilla B. “La Contaduría Publica frente a la crisis: desafios y propuestas”
ponencia en el X Simposio Contaduría Universidad de Antioquia – Medellín, 19-21 octubre
2000