Pontificia Universidad Católica de Chile

Facultad de Derecho
DEE213-3

DERECHO TRIBUTARIO I
I Semestre 2018
Profesores Oscar Ferrari & Francisco Hurtado

Alumno:
Francisco J. Sánchez Saavedra
DERECHO TRIBUTARIO I......................................................................................................................i
A. Introducción al Derecho Tributario............................................................................................1
1. El fenómeno tributario...........................................................................................................1
2. Orígenes de los tributos.........................................................................................................1
3. La actividad financiera del Estado..........................................................................................2
4. El Derecho Financiero y el Derecho Tributario.......................................................................3
5. Los tributos.............................................................................................................................4
5.1. ¿Por qué existen los tributos?........................................................................................4
5.1.1 Otras formas de satisfacer las necesidades el Estado.............................................4
5.1.2 Otras finalidades de los tributos.............................................................................6
a) Redistribución del ingreso..........................................................................................6
b) Fomentar la inversión o desincentivar la inversión....................................................6
5.2. Concepto de Tributos.....................................................................................................8
5.3. Clasificación de los tributos............................................................................................8
5.3.1 Impuestos...............................................................................................................8
a) Concepto....................................................................................................................8
b) Clasificación................................................................................................................9
5.3.2 Contribuciones......................................................................................................13
a) Concepto..................................................................................................................13
b) Las “contribuciones de bienes raíces” son impuestos no contribuciones.................13
c) ¿Es necesario que se efectúe la obra después de haberse pagado la contribución? 13
d) Relación con el principio de no afectación...............................................................13
5.3.3 Tasas.....................................................................................................................14
a) Concepto..................................................................................................................14
b) Diferencia entre tasas y tarifas.................................................................................14
5.3.4 Derechos habilitantes...........................................................................................15
a) Concepto..................................................................................................................15
b) Discusión en torno a la categoría de clasificación independiente de este tributo....15
B. Las Fuentes del Derecho Tributario..........................................................................................17
1. Concepto..............................................................................................................................17
2. La Constitución.....................................................................................................................17
2.1. Principio de igualdad [Art. 19 Nº 20 inciso 1º CPR]......................................................17
2.2. Principio de equidad o de justicia [Art. 19 Nº 20 inciso 2]............................................18
 2.3. Principio de no discriminación [Art. 19 Nº 22]..............................................................18
2.4. Principio de no afectación [Art. 19 Nº 20 inciso 3º y 4º]..............................................19
2.5. Principio de legalidad [Art. 65 Nº 1].............................................................................19
2.5.1 Leyes tributarias en blanco...................................................................................20
3. Tratados Internacionales......................................................................................................21
4. La Ley Tributaria...................................................................................................................21
4.1. Efectos de la ley tributaria en el territorio....................................................................22
4.1.1 Extraterritorialidad de la ley tributaria.................................................................22
4.1.2 Factores de conexión............................................................................................22
a) Enunciación de los factores......................................................................................22
b) Concreción de los factores de conexión en nuestra legislación en la LIR:................23
c) Conceptos.................................................................................................................24
4.1.3 Las medidas para resolver los problemas doble tributación.................................33
a) Medidas unilaterales chilenas..................................................................................33
b) Criterios específicos..................................................................................................34
4.1.4 Aplicación extraterritorial de la ley tributaria sin factor de conexión...................37
a) Impuesto Adicional...................................................................................................37
b) Artículo 59 N° 2 LIR...................................................................................................39
4.1.5 Aplicación extraterritorial de la ley tributaria en la ley del IVA............................39
a) Ventas.......................................................................................................................39
b) Servicios....................................................................................................................40
4.2. Efectos de la ley tributaria en el tiempo.......................................................................41
4.2.1 Leyes que modifiquen, establezcan o supriman tributos......................................41
4.2.2 Normas que establezcan infracciones y sanciones...............................................41
4.2.3 Leyes que modifiquen las tasas de impuestos anuales o los elementos que sirvan
para determinar su base......................................................................................................42
a) ¿A qué se refiere “, y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha
quedarán afectos a la nueva ley?”....................................................................................42
b) ¿Qué ocurre con los PPM?........................................................................................42
4.2.4 Ley que modifique la tasa de interés moratorio...................................................43
4.2.5 La ley procesal tributaria......................................................................................43
4.3. Interpretación de la ley tributaria.................................................................................44
4.3.1 Aplicación de las normas generales......................................................................44
4.3.2 ¿Obligatoriedad de la interpretación del SII?.......................................................44
 4.3.3 Interpretación irretroactiva respecto del contribuyente de buena fe..................44
5. Otras fuentes del Derecho Tributario...................................................................................45
C. Estructura de la Obligación Tributaria......................................................................................46
1. La Obligación Civil y la Tributaria. Conceptos.......................................................................46
1.1. Concepto de obligación civil.........................................................................................46
1.1.1 Existencia de un vínculo jurídico...........................................................................46
1.1.2 Objeto de la obligación.........................................................................................46
1.2. Concepto Obligación Tributaria:...................................................................................47
1.2.1 Definición..............................................................................................................47
1.2.2 Particularidades de la obligación tributaria en relación a la civil..........................47
a) Su fuente mediata siempre es la ley.........................................................................47
b) Las partes siempre son el Estado y el contribuyente................................................47
c) El objeto de la obligación normalmente será dar una suma de dinero al Fisco........48
d) La obligación puede ser exigida coercitivamente.....................................................48
2. Elementos de la Obligación Tributaria..................................................................................49
2.1. Elemento Personal: los sujetos.....................................................................................49
2.1.1 El sujeto activo......................................................................................................49
2.1.2 El sujeto pasivo.....................................................................................................49
2.1.3 Concepto de contribuyente..................................................................................50
a) Definición en el Código Tributario............................................................................50
b) Concepto de contribuyente en la LIR........................................................................51
2.1.4 Clasificación del sujeto pasivo..............................................................................52
a) Sujeto pasivo de derecho y sujeto pasivo de hecho.................................................52
b) Sujeto pasivo propiamente tal y los terceros............................................................52
2.1.5 Ejemplos de sujetos pasivos.................................................................................56
a) El sujeto pasivo en la LIR...........................................................................................56
b) El sujeto pasivo en la Ley del IVA..............................................................................61
2.2. Elemento Objetivo: el hecho gravado..........................................................................62
2.2.1 Clasificación..........................................................................................................62
a) Los hechos pueden ser clasificados en gravados y no gravados:..............................62
b) Los hechos gravados a su vez pueden ser afectos y exentos:...................................63
2.2.2 Hecho gravado en la LIR.......................................................................................64
a) Concepto general de renta.......................................................................................64
 b) Renta devengada y percibida...................................................................................65
c) Ingresos no renta......................................................................................................66
2.2.3 Hecho gravado en la ley del IVA...........................................................................68
a) Concepto de ventas..................................................................................................68
b) Concepto de servicios...............................................................................................70
2.3. Elemento cuantitativo: la suma de dinero....................................................................71
2.3.1 Concepto..............................................................................................................71
2.3.2 Ejemplos concretos...............................................................................................71
a) Impuesto de Primera Categoría................................................................................71
b) Impuesto de Segunda Categoría...............................................................................71
c) IVA............................................................................................................................72
2.4. Elemento temporal: el devengamiento........................................................................72
D. Las Obligaciones Tributarias Accesorias...................................................................................73
1. Clasificación de las Obligaciones tributarias.........................................................................73
1.1. Hay varias obligaciones que coexisten entre el Estado y los contribuyentes:..............73
1.2. Clasificación según la prestación..................................................................................74
1.3. Clasificación de las obligaciones accesorias..................................................................74
a) De información.........................................................................................................74
b) De control.................................................................................................................75
c) De recaudación.........................................................................................................75
2. Fuente de las obligaciones accesorias..................................................................................76
2.1. Principio de juridicidad consagrado en el artículo 7 de la CPR.....................................76
2.2. Principio de legalidad...................................................................................................76
2.3. ¿Puede el SII imponer las obligaciones accesorias?......................................................77
a) Posición del manual del SII.......................................................................................77
b) Tesis contraria..........................................................................................................77
3. El ciclo de vida del contribuyente.........................................................................................78
3.1. Rol Único Tributario (RUT)............................................................................................79
3.1.1 Marco Normativo.................................................................................................79
3.1.2 Antecedentes del RUT..........................................................................................79
3.1.3 ¿Quiénes deben tener RUT?.................................................................................79
3.1.4 Objetivos del RUT:................................................................................................80
3.1.5 El RUT se exige para las siguientes operaciones [Art. 10 DFL Nº 3]......................80
 3.1.6 ¿Quiénes no deben obtener RUT?........................................................................80
3.1.7 ¿Cuál es la situación de los inversionistas extranjeros?........................................82
3.1.8 Incumplimiento en caso de no obtener RUT........................................................82
3.1.9 E-RUT....................................................................................................................83
3.2. Inscripción en otros registros.......................................................................................84
3.2.1 ¿Cuáles son los registros más comunes?..............................................................84
3.2.2 ¿Cómo se registran los contribuyentes?...............................................................84
3.3. Inicio de actividades.....................................................................................................85
3.3.1 Concepto y marco normativo...............................................................................85
3.3.2 ¿Quiénes deben iniciar actividades?.....................................................................86
a) Personas gravadas....................................................................................................86
b) Plazo en que deben iniciarse actividades.................................................................87
c) Sanción.....................................................................................................................87
3.3.3 No requieren hacer inicio de actividades:.............................................................88
3.3.4 Antecedentes que debe completarse [Circular 31-07].........................................88
3.3.5 Dónde se debe realizar la solicitud de inscripción al RUT y aviso de inicio de
actividades...........................................................................................................................89
3.3.6 Quién debe presentar el formulario de solicitud de inscripción en el RUT y de
Aviso de Inicio de Actividades. ............................................................................................89
a) Si es una persona natural,........................................................................................89
b) En el caso de las personas jurídicas,.........................................................................89
c) Si se trata de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada........................90
d) Si se trata de una comunidad u otro ente sin personalidad jurídica,........................90
3.3.7 Situaciones de orden práctico que deben tenerse presente................................90
a) Acreditación de domicilio.........................................................................................90
b) Verificación de actividad...........................................................................................91
3.4. Timbraje de documentos [Art. 8 quáter CT – Res. Ex. 12/2011]...................................97
3.4.1 Concepto [Circular 19 de 1995]............................................................................97
3.4.2 Timbraje permite:.................................................................................................97
a) Autorizar documentación por medio de la cual contribuyente pueden respaldar sus
operaciones, tal como lo exige la ley (Art. 21 CT).............................................................97
b) Llevar un control-registro de documentos...............................................................98
3.4.3 ¿Dónde se hace el timbraje?................................................................................98
3.5. Modificación de antecedentes.....................................................................................99
 3.5.1 Generalidades.......................................................................................................99
3.5.2 Plazo para efectuar el aviso y sanción..................................................................99
a) Plazo para dar el aviso [Resolución Ex. 55/2003]......................................................99
b) Sanción por incumplimiento.....................................................................................99
3.5.3 Modificaciones que deben informarse [Resolución Ex. 55/2003].......................100
3.5.4 Clasificación de las modificaciones.....................................................................100
3.5.5 Modificaciones simples:.....................................................................................101
3.5.6 Modificaciones complejas:.................................................................................103
a) Conversión de Empresa Individual en Sociedad.....................................................103
b) Aporte de todo el activo y pasivo a otra sociedad..................................................105
c) Fusión de sociedades..............................................................................................106
d) División de sociedades............................................................................................106
3.5.7 Modificación en caso de reorganización empresarial.........................................106
3.6. Término de giro..........................................................................................................107
3.6.1 Marco normativo................................................................................................107
3.6.2 Concepto............................................................................................................108
3.6.3 ¿Qué implica el término de giro?:.......................................................................109
a) Dar aviso de término de giro..................................................................................109
b) Acompañar un balance y someterse a auditoria....................................................110
c) Pagar los impuestos correspondientes al momento del balance...........................111
3.6.4 Plazo para dar término de giro...........................................................................111
3.6.5 Objetivos del Procedimiento del Termino de Giro:.............................................112
3.6.6 Procedencia del término de giro.........................................................................112
a) Regla general [Art. 69 inciso primero]....................................................................112
b) Término de giro simplificado. Casos especiales del Artículo 69 inciso segundo.....112
c) Casos en que no hay término de giro son los siguientes:.......................................116
3.6.7 ¿Es el término de giro la última oportunidad para fiscalizar?.............................116
3.6.8 Término de giro de oficio (TGO).........................................................................117
a) Facultad del TGO....................................................................................................117
b) Casos en que procede.............................................................................................117
c) Ampliación de los plazos de prescripción...............................................................117
d) Presunción simplemente legal de TG......................................................................118
 3.6.9 Cambio de giro/transformación de sociedad haga cambiar el régimen tributario al
cual estaba afecto..............................................................................................................119
3.6.10 Casos de disminución de capital (ya analizado)..................................................119
3.6.11 Responsabilidad subsidiaria de las obligaciones tributarias del adquirente.......120
4. Obligación de llevar contabilidad. .....................................................................................121
4.1. Concepto....................................................................................................................121
4.2. Objetivos de la contabilidad.......................................................................................121
4.2.1 Usuarios de la información.................................................................................121
4.2.2 Principales funciones de la contabilidad.............................................................122
4.3. Tipos de contabilidad en la legislación tributaria.......................................................123
4.3.1 Tipos de contabilidad en la LIR:..........................................................................123
4.3.2 Según el Código Tributario:................................................................................123
4.4. ¿Quiénes deben llevar contabilidad?.........................................................................124
4.4.1 Para la legislación comercial: Los comerciantes.................................................124
4.4.2 Para la legislación tributaria: más amplio...........................................................125
a) Contabilidad simplificada.......................................................................................125
b) Contabilidad sobre la base de rentas presuntas.....................................................126
4.4.3 Personas no obligadas a llevar contabilidad.......................................................126
a) Los contribuyentes señalados en el artículo 23 del Código Tributario....................126
b) De acuerdo al artículo 68 de Ley sobre Impuesto a la Renta, no están obligados a
llevar contabilidad;.........................................................................................................127
4.5. ¿Cómo se debe llevar la contabilidad?.......................................................................127
4.5.1 Cumplimiento de las prácticas contables adecuadas..........................................127
4.5.2 Normas asociadas a la contabilidad CT...............................................................128
4.5.3 Requisitos de regularidad formal........................................................................128
4.5.4 Contabilidad en moneda extranjera [Art. 18 CT]................................................130
a) ¿Por qué puede ser interesante llevarla en moneda extranjera?...........................130
b) Regulación del Artículo 18......................................................................................131
c) Regla del Artículo 19: aportes o internaciones de capitales extranjeros................134
4.6. Libros que deben llevarse...........................................................................................135
4.6.1 Libros obligatorios mencionados en el Código de Comercio..............................135
a) Libro Diario.............................................................................................................135
b) Libro Mayor............................................................................................................135
c) Libro de inventarios y balances..............................................................................136
 d) Libro copiador de Cartas (hoy en desuso)..............................................................139
4.6.2 Registros Auxiliares Exigidos Tributariamente....................................................140
4.6.3 Obligación de conservar los libros......................................................................140
4.7. La contabilidad fidedigna [Art. 17, 21 y 132 CT].........................................................141
4.7.1 Concepto............................................................................................................141
4.7.2 ¿Cuándo hay contabilidad fidedigna?.................................................................141
a) Contabilidad fidedigna es la contabilidad que se ajusta a normas contables.........141
b) No hay contabilidad fidedigna cuando:..................................................................141
4.7.3 Importancia de la contabilidad fidedigna:..........................................................142
a) Para la acreditación de la renta efectiva [Art. 17 CT]..............................................142
b) Par la prueba de la verdad de las declaraciones o naturaleza de antecedentes y
monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto [Art. 21].......142
c) Para la prueba de actos o contratos solemnes [Art. 132].......................................143
4.8. Confidencialidad de la contabilidad............................................................................144
4.8.1 Regla general......................................................................................................144
4.8.2 Existen, sin embargo, excepciones al carácter confidencial de la contabilidad:. 144
a) Exhibición general de la contabilidad (artículo 42 del Código de Comercio)..........144
b) Exhibición parcial de la contabilidad (artículo 43 del Código de Comercio)...........145
c) Exhibición para fines tributarios.............................................................................145
4.9. Sanciones por la inobservancia de llevar y conservar la contabilidad........................146
E. Determinación de la Obligación Tributaria.............................................................................147
1. Concepto de Determinación de la O.T................................................................................147
1.1. El acertamiento..........................................................................................................147
1.2. ¿Quién hace el acertamiento?....................................................................................148
1.3. Formas de acertamiento............................................................................................148
2. Autodeterminación de la obligación tributaria [Art. 29 a 33].............................................149
2.1. Obligación de declarar. Forma de efectuar la declaración.........................................149
a) Presentación de la declaración por medios distintos al papel................................149
b) El SII y Tesorería pueden disponer que la declaración y el pago del impuesto sea
simultáneo, omitiéndose el giro.....................................................................................149
c) La recepción de declaraciones e incluso el pago del impuestos podrá efectuarse por
SII, Tesorería o terceros..................................................................................................150
d) Las declaraciones se quedan en el SII y éste informa a Tesorería...........................150
e) Existe norma de reserva absoluta de las declaraciones..........................................151
 f) Valor probatorio de las declaraciones presentadas por medios tecnológicos........151
g) Entrega de formularios por parte del SII.................................................................151
2.2. Obligación de atestiguar bajo juramento si el servicio lo requiere.............................152
2.3. Documentos que deben presentarse junto a la declaración......................................153
2.4. Secreto o reserva de las declaraciones [Art. 35 inciso segundo y ss]..........................153
2.5. Plazo de declaración...................................................................................................155
a) Regla general..........................................................................................................155
b) Ampliación de Plazos..............................................................................................156
c) ¿Qué ocurre cuando no se paga dentro de plazo?.................................................157
2.6. ¿Quiénes deben presentar la declaración de impuestos?..........................................157
2.7. Corrección de errores.................................................................................................158
2.8. Incumplimiento de la obligación de declarar..............................................................158
2.9. Carácter transitorio de las declaraciones...................................................................159
2.10. ¿A quién le corresponde acreditar que los antecedentes no sean fidedignos?......159
3. Determinación de la obligación tributaria efectuada por la administración (El
procedimiento de Fiscalización).................................................................................................160
3.1. Límites a la fiscalización: los Derechos de los Contribuyentes [Art. 8bis y 155 CT].....160
3.1.1 Derechos consagrados en el Artículo 8 bis.........................................................160
a) 1° Derecho a ser atendido cortésmente, con el debido respeto y consideración; a
ser informado y asistido por el Servicio sobre el ejercicio de sus derechos y en el
cumplimiento de sus obligaciones..................................................................................162
b) 2° Derecho a obtener en forma completa y oportuna las devoluciones previstas en
las leyes tributarias, debidamente actualizadas.............................................................162
c) 3° Derecho a recibir información, al inicio de todo acto de fiscalización, sobre la
naturaleza y materia a revisar, y conocer en cualquier momento, por un medio expedito,
su situación tributaria y el estado de tramitación del procedimiento............................163
d) 4° Derecho a ser informado acerca de la identidad y cargo de los funcionarios del
Servicio bajo cuya responsabilidad se tramitan los procesos en que tenga la condición de
interesado......................................................................................................................164
e) 5° Derecho a obtener copias, a su costa, o certificación de las actuaciones realizadas
o de los documentos presentados en los procedimientos, en los términos previstos en la
ley. 164
f) 6° Derecho a eximirse de aportar documentos que no correspondan al
procedimiento o que ya se encuentren acompañados al Servicio y a obtener, una vez
finalizado el caso, la devolución de los documentos originales aportados.....................165
 g) 7° Derecho a que las declaraciones impositivas, salvo los casos de excepción legal,
tengan carácter reservado, en los términos previstos por este Código..........................166
h) 8° Derecho a que las actuaciones se lleven a cabo sin dilaciones, requerimientos o
esperas innecesarias, certificada que sea, por parte del funcionario a cargo, la recepción
de todos los antecedentes solicitados............................................................................166
i) 9° Derecho a formular alegaciones y presentar antecedentes dentro de los plazos
previstos en la ley y a que tales antecedentes sean incorporados al procedimiento de
que se trate y debidamente considerados por el funcionario competente....................169
j) 10° Derecho a plantear, en forma respetuosa y conveniente, sugerencias y quejas
sobre las actuaciones de la Administración en que tenga interés o que le afecten.......170
3.1.2 Tutela de los derechos de los contribuyentes: el amparo tributario..................170
3.1.3 Obligación del SII de exhibir los derechos en un lugar visible al público............171
3.2. Facultad fiscalizadora para examinar y revisar las declaraciones...............................171
3.2.1 ¿Por cuánto tiempo deben conservarse la contabilidad y antecedentes que
sustentan la declaración?...................................................................................................172
a) Regla general del Artículo 17..................................................................................172
b) Caso especial de las pérdidas.................................................................................172
3.2.2 Plazos de fiscalización.........................................................................................174
a) Regla general: 9 meses...........................................................................................174
b) Excepción: 12 meses en casos de:..........................................................................174
c) No hay plazo en los casos:......................................................................................175
3.2.3 Naturaleza de los plazos de fiscalización............................................................177
3.2.4 ¿Desde y hasta cuándo se cuenta el plazo?........................................................177
3.2.5 Reglas que alteran las competencias de las unidades fiscalizadoras..................177
a) Artículo 59 bis.........................................................................................................177
b) Artículo 59 inciso final............................................................................................178
3.3. Facultades de Fiscalización.........................................................................................179
3.3.1 Examinar inventarios, balances, libros de contabilidad, documentos, autorizados
o exigidos por el SII, sistemas tecnlógicos, que sean antecedentes para la confección de sus
declaraciones [Art. 60, 1º]..................................................................................................179
a) Conservación de la contabilidad y documentos de respaldo..................................179
b) Forma de efectuar el requerimiento de antecedentes y plazo para aportarlos.....180
c) En todo caso, este procedimiento no es una fiscalización......................................180
d) Incumplimiento de parte del contribuyente...........................................................180
3.3.2 Exigir un estado de situación, donde el SII podrá exigir que incluya el costo y la
fecha de adquisición de bienes determinados [art. 60 inc. 3º]..........................................181
3.3.3 Fiscalizar la confección o modificación de inventarios. [Art.60 inc. 5º CT].........181
a) ¿Por qué se fiscaliza el inventario?.........................................................................181
b) ¿Dónde se practica el examen, confección o confrontación?.................................182
c) Facultad de recurrir al auxilio de la fuerza pública en caso de oposición...............182
d) ¿Qué ocurre cuando el contribuyente lleva la contabilidad por sistemas
tecnológicos?..................................................................................................................183
3.3.4 Citación de testigos y/o petición de declaración jurada a cualquier persona sobre
hechos fiscalizados de terceros [Art. 60 inc. 9º y 10º]........................................................183
a) Contenido de la declaración...................................................................................183
b) Personas exceptuadas de ésta obligación..............................................................184
c) No estarán obligados a declarar las personas señaladas en el Artículo 300 CPP....185
d) Apremio del Artículo 95..........................................................................................185
3.3.5 Cuando los contribuyentes sustituyen los libros contables por sistemas
tecnológicos autorizados por el SII, éste podrá examinar dichos antecedentes accediendo o
conectándose directamente a los referidos medios tecnológicos......................................186
3.3.6 SII podrá autorizar y exigir la utilización de sistemas tecnológicos que permitan el
control tributario de cierto sector de contribuyentes o actividades, tales como juego y
apuestas electrónicas, el comercio digital, etc. [Art. 60 ter]..............................................187
3.3.7 El SII podrá ordenar el diseño y ejecución de auditorías, a fin de velar por el
cumplimiento de las obligaciones tributarias. [Art. 60 quáter]..........................................189
a) Conceptos [Art. 60 quáter inc. 2º]..........................................................................189
b) Requisitos para que el SII pueda utilizar los resultados obtenidos.........................190
c) Facultad de tasar la base imponible en caso de disconformidad............................191
d) Posibilidad de reclamar de los resultados de las actividades o técnicas de auditoría.
191
3.3.8 Control de impuesto específico por medio de soluciones que permitan la
trazabilidad del producto...................................................................................................191
3.3.9 Examen de información de operaciones bancarias. Art. 62, 62 bis, 62 ter y Cir. 46
año 2010.............................................................................................................................194
a) Norma general del artículo 61................................................................................194
b) Acceso información bancaria de personas determinadas conforme al artículo 62 y
62 bis..............................................................................................................................194
c) Procedimiento de solicitud de información al banco artículo 62............................196
d) Procedimiento de solicitud de información conforme al artículo 62 bis del código
tributario........................................................................................................................199
e) Sanciones aplicables a los bancos...........................................................................203
 f) Artículos 62 y 62 bis................................................................................................204
g) Obligación de las instituciones financieras de proporcionar al SII información sobre
cuentas financieras para dar cumplimiento a los convenios internacionales que versen
sobre intercambio de información. [Art. 62 ter]............................................................208
3.3.10 La facultad de Tasar............................................................................................211
a) Concepto................................................................................................................211
b) ¿Cuándo puede tasar el SII? Según el artículo 64 CT:.............................................211
c) Excepciones a la tasación.......................................................................................215
d) Tasación del precio o valor cuando el asignado sea notoriamente SUPERIOR al valor
corriente en plaza. (art.17 Nº 8 inc. 4°)..........................................................................219
e) Casos de Tasación Base Imponible LIR (Nº especial)..............................................221
f) Impuestos a liquidar, en caso de tasaciones de base imponible:...........................228
3.3.11 Otras facultades de fiscalización del SII:.............................................................228
3.4. Fiscalización de terceros:............................................................................................229
3.4.1 Conservadores de Bienes Raíces.........................................................................229
3.4.2 Notarios:.............................................................................................................229
3.5. Citación.......................................................................................................................230
3.5.1 ¿Es la Citación parte de la fiscalización?.............................................................230
3.5.2 Norma legal [Art. 63]..........................................................................................230
3.5.3 Concepto............................................................................................................231
3.5.4 Requisitos...........................................................................................................231
3.5.5 Contenido de la Citación.....................................................................................232
3.5.6 Respuesta a la Citación.......................................................................................232
a) Plazo.......................................................................................................................232
b) Facultad para requerir antecedentes luego de la respuesta a la Citación..............233
c) Exclusión probatoria de los antecedentes solicitados y no acompañados.............233
3.5.7 ¿Es obligatoria o facultativa la Citación?............................................................234
3.5.8 Casos de Citación obligatoria..............................................................................234
a) Cuando el contribuyente no presenta declaración estando obligado a hacerlo.....234
b) Cuando las declaraciones y/o antecedentes presentados por el contribuyente no
son “fidedignos” (art. 21, 2 CT).......................................................................................234
c) Cuando para otros efectos tributarios sea necesario separar o prorratear diversos
tipos de ingresos o de gastos y el contribuyente no esté obligado a llevar una
contabilidad separada. (Art. 27,2º CT)............................................................................235
 d) Cuando el SII pretenda solicitar la declaración abuso o simulación por Norma
General Anti-elusión, previo a ello deberá citar al Contribuyente.................................235
e) Cuando en virtud del art. 69, 5º CT el SII cuente con antecedentes que permita
establecer que un Contribuyente ha terminado su giro o cesado en sus actividades, sin
cumplir con el TG............................................................................................................236
3.5.9 Efectos de la Citación válidamente notificada....................................................237
a) Efectos Generales:..................................................................................................237
b) Efectos Específicos:.................................................................................................237
3.6. La Liquidación.............................................................................................................238
3.6.1 Concepto............................................................................................................238
3.6.2 Elementos de la Liquidación:..............................................................................238
a) Elementos Materiales.............................................................................................238
b) Elementos formales de la liquidación:....................................................................239
3.6.3 Casos que procede la Liquidación:......................................................................239
3.6.4 Impugnación de la Liquidación...........................................................................240
a) Impugnación por vía de recurso administrativo.....................................................240
b) Impugnación por vía de recurso jurisdiccional.......................................................240
3.6.5 Carácter provisional de las liquidaciones:...........................................................241
3.6.6 Limitaciones del SII para liquidar:.......................................................................241
3.6.7 Efectos de una Liquidación notificada................................................................241
3.7. El Giro.........................................................................................................................242
3.7.1 Concepto............................................................................................................242
3.7.2 ¿Quién emite el Giro?.........................................................................................242
3.7.3 Tipos de giros......................................................................................................242
3.7.4 Oportunidad para girar un impuesto:.................................................................243
a) La regla general es que el Giro se hace sobre la base de una Liquidación de
impuestos:......................................................................................................................243
b) Giro inmediato:.......................................................................................................244
3.7.5 Efectos del Giro...................................................................................................246
F. Extinción de la Obligación Tributaria......................................................................................247
1. Modos de extinguir la obligación tributaria........................................................................247
1.1. En Derecho Civil..........................................................................................................247
1.2. En Derecho Tributaria.................................................................................................247
2. El pago................................................................................................................................248
2.1. Concepto....................................................................................................................248
2.2. ¿Cómo se efectúa el pago?.........................................................................................248
2.2.1 Pago por moneda...............................................................................................248
2.2.2 Pago mediante tarjetas de crédito.....................................................................248
2.2.3 Pago por medio de vale vista, letras bancarias o cheques..................................248
a) Errores u omisiones en los documentos, o el atraso..............................................248
b) Forma de extender el vale vista, letra bancaria o cheque......................................249
c) Pago mediante carta certificada.............................................................................249
2.2.4 Autorización de pagar por medios tecnológicos.................................................249
2.3. ¿Quién recibe el pago? [Art. 38 y 47].........................................................................250
2.3.1 Tesorería.............................................................................................................250
2.3.2 Bancos y otras instituciones (pago siempre debe ser total)...............................250
2.4. Efectos del pago [Art. 48]...........................................................................................251
2.5. Imputación del pago en caso de pagos parciales........................................................252
2.6. Momento del pago.....................................................................................................253
2.7. Pago fuera de plazo....................................................................................................253
2.7.1 Reajustes............................................................................................................253
2.7.2 Intereses.............................................................................................................254
2.7.3 Cambio de plazo para declarar y pagar por parte del Presidente de la República.
255
2.7.4 Condonación de recargos legales.......................................................................255
a) No procede el pago de reajustes, intereses si el atraso es culpa del SII o Tesorería.
256
b) Condonación total o parcial de intereses penales cuando existen antecedentes que
excusen la omisión del pago...........................................................................................257
c) También procede la condonación si voluntariamente se rectifica pagando mayores
impuestos, siempre que pruebe que existió un error excusable....................................257
d) En caso de error del SII, el Director Regional podrá condonar totalmente los
intereses.........................................................................................................................257
e) El Director Regional podrá condonar el total intereses, cuyo origen no sea por causa
imputable al contribuyente............................................................................................258
f) Caso de pagar dentro de los 90 días posteriores a la emisión de la Liquidación.. . .258
2.7.5 Solicitud de condonación....................................................................................258
2.8. Pagos Provisionales Mensuales (PPM).......................................................................259
2.8.1 Concepto............................................................................................................259
 2.8.2 ¿Los PPM son pagos?..........................................................................................259
2.8.3 ¿Qué ocurre si un contribuyente no paga sus PPM?..........................................260
2.9. Pago de lo no debido..................................................................................................260
2.9.1 ¿Qué hacer si pagué indebidamente?................................................................260
2.9.2 Casos:.................................................................................................................260
2.9.3 Monto a devolver...............................................................................................261
2.9.4 Art. 126 Código Tributario..................................................................................261
3. La Prescripción...................................................................................................................262
3.1. Concepto....................................................................................................................262
3.2. Clasificación de prescripción......................................................................................262
3.2.1 Adquisitiva o Usucapión,....................................................................................262
3.2.2 Características de la prescripción extintiva.........................................................262
a) La prescripción extingue la acción o derecho y no la obligación............................262
b) La regla general es que debe ser alegada [Art. 2493 CC]........................................263
c) La prescripción puede ser renunciada....................................................................263
3.3. Caducidad vs. Prescripción.........................................................................................264
3.3.1 Conceptos...........................................................................................................264
3.3.2 Diferencias..........................................................................................................264
3.4. Acciones tributarias de la Administración..................................................................265
3.5. Prescripción de la acción fiscalizadora........................................................................266
3.5.1 Concepto............................................................................................................266
3.5.2 La Prescripción de la Acción fiscalizadora puede ser de dos tipos:.....................266
a) Ordinaria:................................................................................................................266
b) Extraordinaria:........................................................................................................267
3.5.3 Cómputo de los plazos........................................................................................268
3.5.4 Características....................................................................................................269
3.5.5 Se aumenta el plazo de prescripción..................................................................269
a) Citación [Art. 63].....................................................................................................269
b) 3 meses cuando se devuelve carta certificada (renueva) [art 11]...........................270
c) 1 año cuando hay término de giro de oficio [Art. 69 CT]........................................271
d) 6 meses cuando se solicita la justificación de inversiones [Art. 70 LIR]..................272
3.5.6 Suspensión del plazo..........................................................................................273
 a) Caso en que el SII se encuentre impedido de girar dentro de los 90 días después de
la Liquidación..................................................................................................................273
b) Infracción por pérdida de contabilidad...................................................................273
c) Impuesto Global Complementario en el caso de contribuyentes que pierden su
domicilio y residencia en el país (“pollitos en fuga”)......................................................274
d) Solicitud de Abuso o simulación por norma general anti-elusión...........................274
e) Suspensión al asesor tributario de actos, contratos o negocios constitutivos de
abuso o simulación (norma general anti-elusión............................................................275
f) No se interrumpe....................................................................................................275
3.6. Prescripción de la acción de cobro.............................................................................276
3.6.1 Concepto............................................................................................................276
3.6.2 Características....................................................................................................276
a) Ampliación..............................................................................................................276
b) Se suspende............................................................................................................276
c) Se interrumpe [Art 201, 2º CT]...............................................................................277
3.7. Prescripción acción sancionatoria..............................................................................278
3.7.1 Sanciones pecuniarias.........................................................................................278
a) Sanciones pecuniarias que SÍ acceden a impuestos adeudados.............................278
b) Sanciones pecuniarias que NO acceden a impuestos adeudados...........................278
3.7.2 Sanciones penales..............................................................................................279
a) Plazos de prescripción............................................................................................279
b) Cómputo del plazo..................................................................................................279
c) Reiteración.............................................................................................................279
d) Suspensión e interrupción......................................................................................280
e) Sanciones pecuniarias aplicables por delitos tributarios, en casos que se haya
optado por no perseguir la aplicación de pena corporal................................................280
4. Compensación....................................................................................................................281
4.1. Concepto....................................................................................................................281
4.2. Requisitos en materia tributaria.................................................................................281
4.3. Artículos en que se trata la compensación.................................................................282
4.4. La imputación.............................................................................................................282
4.4.1 El Artículo 51 trata tres situaciones:..................................................................282
4.4.2 Artículo 51 CT.....................................................................................................283
5. Confusión...........................................................................................................................283
G. Normas Generales Anti-Elusión..............................................................................................284
1. Antecedentes antes de la reforma.....................................................................................284
1.1. Conceptos de evasión y elusión..................................................................................284
1.2. Jurisprudencia antes de las CGA.................................................................................284
1.3. Autonomía de las normas tributarias.........................................................................285
2. La cláusula general antielusión...........................................................................................286
2.1. El origen: el fraude a la ley.........................................................................................286
2.2. La norma anti-elusión se fundamenta en dos principios:...........................................286
2.3. Los nuevos grandes conceptos...................................................................................286
2.4. Primacía del fondo sobre la forma..............................................................................287
2.5. ¿Qué es el fraude?......................................................................................................287
2.6. “Ir al fondo” en el ámbito tributario: encontrar la norma defraudada.......................288
2.7. Ley chilena antes de las normas generales anti-elusión.............................................288
3. Estructura de las normas generales anti-elusión................................................................289
3.1. Principio general, buena fe, especialidad y carga de la prueba [Art. 4 bis].................289
3.1.1 Principio de legalidad en materia tributaria y teoría del hecho imponible.........289
3.1.2 Buena Fe en materia tributaria...........................................................................289
3.1.3 Elusión: abuso y simulación................................................................................290
3.1.4 Principio de especialidad de las normas antielusivas especiales........................290
3.1.5 Prueba de la elusión y procedimiento................................................................290
3.2. Elusión mediante abuso y derecho de opción [Artículo 4 ter]....................................291
3.2.1 El abuso..............................................................................................................291
3.2.2 Derecho de opción (Planificación tributaria)......................................................292
a) Concepto de economía de opción..........................................................................292
b) Reconocimiento del derecho de opción en nuestra legislación..............................292
3.3. Elusión mediante simulación [Art. 4 quáter]..............................................................293
3.3.1 Simulación tributaria y civil.................................................................................293
a) Simulación civil.......................................................................................................293
b) Simulación tributaria..............................................................................................295
3.4. Declaración de existencia de abuso o simulación [Art. 4 quinquies]..........................296
3.5. Multa por haber diseñado o planificado actos o negocios constitutivos de abuso o
simulación [Artículo 100 bis]..................................................................................................297
4. Normas especiales antielusión...........................................................................................298
 4.1. La facultad de Tasación..............................................................................................298
4.1.1 Concepto............................................................................................................298
4.1.2 Casos en que procede.........................................................................................298
4.2. Precios de transferencia [Art. 41 E LIR]......................................................................298
4.2.1 Concepto............................................................................................................298
4.2.2 Facultad para impugnar los precios, valores o rentabilidades............................299
4.2.3 Métodos.............................................................................................................299
a) Método de Precio Comparable no Controlado:......................................................299
b) Método de Precio de Reventa:...............................................................................299
c) Método de Costo más Margen:..............................................................................300
d) Método de División de Utilidades:..........................................................................300
e) Método Transaccional de Márgenes Netos:...........................................................300
f) Métodos residuales:...............................................................................................301
4.3. Justificación de inversiones........................................................................................301
4.4. Artículo 21 LIR............................................................................................................302
4.4.1 INCISO PRIMERO: Sobre los casos contemplados se aplica impuesto único 40%
302
4.4.2 INCISO SEGUNDO: NO SE AFECTAN con Imp. Único:..........................................303
4.4.3 INCISO TERCERO: Se grava con I.G.C. o ADIC. + multa 10% para socios, dueños o
accionistas:.........................................................................................................................303
4.5. Elusión en Herencia y Donaciones..............................................................................303
4.5.1 Normas pertinentes de la Ley 16.271.................................................................303
4.5.2 Antecedente suficiente para liquidación:...........................................................304
H. Procedimientos tributarios.....................................................................................................305
1. Normas comunes a los Procedimientos Administrativos...................................................305
1.1. Notas sobre comparecencia ante el SII.......................................................................305
1.1.1 Formas de Comparecencia:................................................................................305
1.1.2 Comparecencia de las Personas Jurídicas...........................................................305
1.1.3 La comparecencia administrativa del contribuyente ante el SII.........................306
1.1.4 La comparecencia judicial...................................................................................307
1.2. Actuaciones del SII......................................................................................................307
1.3. Computo de los Plazos................................................................................................308
1.3.1 Prórroga legal.....................................................................................................308
1.3.2 El emplazamiento...............................................................................................308
 1.4. Las Notificaciones.......................................................................................................308
1.4.1 Enumeración de las clases de notificaciones......................................................308
1.4.2 Normas comunes a las notificaciones:................................................................309
a) Deben efectuarse en tiempo hábil.........................................................................309
b) Deben practicarse en lugar hábil............................................................................309
c) Las Notificaciones deben ser efectuadas por un funcionario facultado para tal
efecto.............................................................................................................................309
d) Las notificaciones no se requiere del consentimiento ni de ningún acto del
contribuyente.................................................................................................................310
e) El funcionario del SII debe dejar constancia de haber practicado la notificación.. .310
1.4.3 Tipos de notificaciones.......................................................................................310
a) Personal (artículo 11, inciso primero, del CT).........................................................310
b) Por Cédula (artículo 11, inciso primero, y artículo 12 del CT).................................310
c) Por Carta Certificada (artículo 11 del CT)................................................................310
d) Por Correo Electrónico (artículo 11, inciso primero, del CT)...................................311
e) Por aviso postal simple (artículo 11, inciso final, del CT)........................................311
f) Por el Diario Oficial (artículo 15 del CT)..................................................................311
g) Por el Estado Diario Web........................................................................................312
h) Notificación tácita...................................................................................................312
i) Notificación por aviso en la página web del SII.......................................................312
2. Procedimiento de Auditoría o Fiscalización. Impugnación de las resoluciones..................313
2.1. Etapas del procedimiento...........................................................................................313
2.2. Actos terminales del procedimiento...........................................................................314
2.2.1 Si uno pudiera resumir, cuando el SII determina:...............................................314
a) Una obligación tributaria positiva...........................................................................314
b) Una obligación tributaria negativa.........................................................................314
c) Situaciones en que el resultado es una combinación.............................................314
2.3. Reposición administrativa voluntaria (RAV)...............................................................316
2.3.1 Introducción.......................................................................................................316
2.3.2 Resoluciones que se pueden reponer.................................................................316
2.3.3 Supletoriedad de las normas de la ley 19.880....................................................316
2.3.4 Plazo de presentación.........................................................................................316
2.3.5 Suspensión del plazo de interposición del reclamo judicial................................317
2.3.6 Silencio administrativo negativo.........................................................................317
 2.3.7 Improcedencia de los recursos jerárquicos y de revisión...................................317
2.3.8 Órgano competente...........................................................................................317
3. Procedimiento Judicial: El Procedimiento General de Reclamaciones...............................318
3.1. Introducción...............................................................................................................318
3.1.1 La vieja y la nueva justicia tributaria...................................................................318
3.2. Innecesariedad de pagar para reclamar.....................................................................318
3.3. Características del procedimiento..............................................................................319
3.4. Las partes del procedimiento.....................................................................................320
3.4.1 El contribuyente.................................................................................................320
3.4.2 El SII....................................................................................................................320
3.5. ¿Qué se puede reclamar?...........................................................................................321
3.5.1 Resoluciones reclamables...................................................................................321
a) De la Liquidación de un impuesto...........................................................................321
b) Del Giro de un impuesto.........................................................................................321
c) Del pago cuando no se conforma al giro................................................................321
d) De la resolución, que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que
sirvan de base para determinarlo...................................................................................321
e) De la resolución del Director Regional que deniegue una petición de devolución de
impuestos solicitada sobre la base de lo indicado en los N°s 1, 2 y 3 del artículo 126 del
Código Tributario............................................................................................................322
f) Otras resoluciones reclamables:.............................................................................322
3.5.2 Resoluciones no reclamables..............................................................................323
a) Las circulares e instrucciones impartidas por el Director o por los Directores
Regionales al personal [Art. 126, 3°]...............................................................................323
b) Las respuestas dadas por el Director o por los Directores Regionales o por otros
funcionarios del Servicio a las consultas generales o particulares que se les formulen
sobre la aplicación o interpretación de la Ley Tributaria [Art. 126, 3°]..........................323
c) Las resoluciones dictadas por el Director o por los Directores Regionales sobre
materias cuya decisión el Código u otros cuerpos legales entreguen a su juicio exclusivo
[Art. 126 inciso final]......................................................................................................324
d) Las citaciones efectuadas de conformidad con lo que dispone el Art. 63 del CT....324
e) Las resoluciones dictadas por el TTA durante el proceso de reclamación, las que, en
su caso, podrán ser objeto de recursos de índole jurisdiccional....................................324
f) Las nuevas liquidaciones o reliquidaciones emitidas en cumplimiento de un fallo no
son reclamables. Sin perjuicio de lo señalado, pueden impugnarse ante el tribunal que
 ordenó la actuación del Servicio cuando no se ajusten al fallo que les sirve de
fundamento....................................................................................................................324
g) Finalmente cabe recordar que en ningún caso constituyen reclamo las peticiones de
devolución de impuestos cuyo fundamento sea:...........................................................324
3.6. Plazo para reclamar [Art. 124 inciso 3º].....................................................................325
3.6.1 Plazo general......................................................................................................325
3.6.2 Plazo especial.....................................................................................................325
3.6.3 Cómputo del plazo..............................................................................................325
3.7. Reglas sobre competencia..........................................................................................326
3.7.1 Radicación que produce la Citación....................................................................326
3.7.2 TTA competente.................................................................................................326
3.8. Notificaciones [Art. 131 bis].......................................................................................327
3.8.1 Regla general......................................................................................................327
3.8.2 Excepciones........................................................................................................327
a) Resoluciones que deben notificarse por carta certificada:.....................................327
b) Resolución que confiere traslado al Servicio de impuestos internos......................328
3.9. Forma y publicidad de los expedientes......................................................................328
3.10. Cómputo de los plazos............................................................................................328
3.11. Aplicación supletoria de las normas del CPC..........................................................328
3.12. Tramitación.............................................................................................................329
3.12.1 Presentación del reclamo...................................................................................329
3.12.2 Examen de admisibilidad....................................................................................329
3.12.3 Traslado..............................................................................................................329
3.12.4 Conciliación........................................................................................................330
a) Materias sobre las que puede recaer la conciliación..............................................330
b) Materias excluidas de conciliación.........................................................................331
c) Facultad del SII de proponer la condonación de intereses penales o multas.........331
d) Improcedencia del trámite de conciliación en ciertos procedimientos tributarios.331
e) Obligación del juez de rechazar el acuerdo cuando este no cumple con los
requisitos........................................................................................................................332
f) Necesariedad de la aprobación del Director Regional............................................332
g) Levantamiento del Acta de conciliación y efectos..................................................332
h) Caso de que no se logre la conciliación..................................................................332
3.12.5 Término probatorio............................................................................................333
 a) Dictación del auto de prueba..................................................................................333
b) Plazo.......................................................................................................................333
c) Medios de prueba...................................................................................................334
d) La inadmisibilidad probatoria.................................................................................335
e) Apreciación de la prueba........................................................................................336
3.12.6 Observaciones a la prueba..................................................................................336
3.12.7 Llamado a las partes a conciliación.....................................................................337
3.12.8 Sentencia............................................................................................................338
a) Plazo para dictar sentencia.....................................................................................338
b) Fundamentación de los fallos.................................................................................338
c) Desasimiento del tribunal. Recursos de Aclaración y rectificación o enmienda.....338
d) Declaración de oficio de la prescripción.................................................................338
3.12.9 Recursos que proceden......................................................................................339
a) Recurso de reposición............................................................................................339
b) Recurso de aclaración y rectificación o enmienda..................................................340
c) Recurso de apelación..............................................................................................340
d) Recurso de casación...............................................................................................341
I. Introducción al Impuesto al Valor Agregado (Ley sobre Impuestos a las Ventas
y Servicios [DL 825]).......................................................................................................................342
1. Características del IVA........................................................................................................342
1.1. Es un impuesto indirecto............................................................................................342
1.2. Es plurifásico...............................................................................................................342
1.3. No acumulativo..........................................................................................................342
1.4. Es proporcional de tasa fija.........................................................................................342
1.5. Impuesto al consumo.................................................................................................342
1.6. Es un impuesto de declaración y pago mensual.........................................................342
1.7. Necesidad de determinar el crédito y débito fiscal....................................................343
1.7.1 Métodos de determinación del valor agregado..................................................343
a) Método por adición................................................................................................343
b) Método por sustracción.........................................................................................343
1.7.2 Sistema chileno de Crédito y débito fiscal..........................................................344
a) EJEMPLO 1..............................................................................................................344
b) EJEMPLO 2..............................................................................................................344
2. El hecho gravado................................................................................................................345
2.1. Las ventas...................................................................................................................346
2.1.1 Concepto............................................................................................................346
2.1.2 Elementos de la definición:.................................................................................346
a) Convención deba servir para transferir el dominio a título oneroso......................346
b) Debe recaer sobre bienes corporales muebles o inmuebles excluidos los terrenos.
346
c) La transferencia debe ser efectuada por un vendedor (en forma habitual)...........347
2.1.3 Territorialidad de las ventas...............................................................................349
2.2. Los servicios................................................................................................................350
2.2.1 Concepto............................................................................................................350
2.2.2 Elementos de la definición..................................................................................350
a) Acción o prestación:...............................................................................................350
b) Remunerada...........................................................................................................350
c) Territorialidad:........................................................................................................350
d) No se requiere habitualidad:..................................................................................350
e) Ejercicio de una actividad del Art. 20 N° 3 y 4 LIR...................................................350
2.2.3 Territorialidad de los servicios............................................................................352
2.3. Hechos gravado especiales [Art. 8].............................................................................354
2.3.1 Art. 8 Letra A: Las Importaciones........................................................................354
2.3.2 Art. 8 Letra B: Aportes a sociedades...................................................................355
2.3.3 Art. 8 Letra C: Adjudicación de bienes del giro...................................................356
2.3.4 Art. 8 Letra D: Retiro de bienes del giro de la empresa......................................357
a) Retiro de bienes efectuados por el dueño, socio, director o empleado de la empresa
para su consumo o uso personal....................................................................................357
b) Retiro para rifas o sorteos......................................................................................358
c) Estos retiros no dan derecho a crédito fiscal..........................................................358
2.3.5 Art. 8 Letra E: Contrato de construcción y de instalación...................................359
a) Contratos de construcción......................................................................................359
b) Contrato de instalación o confección de especialidad............................................359
2.3.6 Art. 8 Letra F: Venta de establecimientos de comercio y otras universalidades que
comprendan bienes corporales muebles o inmuebles del giro..........................................361
2.3.7 Art. 8 Letra G: Cesión temporal del uso y goce de bienes...................................361
2.3.8 Art. 8 Letra H: Cesión de uso de propiedad industrial........................................363
 2.3.9 Art. 8 Letra I: Estacionamiento de automóviles..................................................364
2.3.10 Art. 8 Letra J: Primas de seguro..........................................................................364
2.3.11 Art. 8 Letra K: SUPRIMIDA..................................................................................365
2.3.12 Art. 8 Letra L: Contratos de arriendo con opción de compra que recaigan sobre
inmuebles, celebrados por un vendedor............................................................................365
2.3.13 Art. 8 Letra M: Venta de bienes del activo fijo....................................................366
a) Regla general..........................................................................................................366
b) Excepción:...............................................................................................................367
c) Por lo tanto, la venta de un activo fijo no estará afecto a IVA en dos casos:..........367
3. El sujeto pasivo en el IVA....................................................................................................368
3.1. Regla General:............................................................................................................368
3.1.1 El vendedor.........................................................................................................368
3.1.2 El Prestador de Servicios.....................................................................................368
3.2. Casos Especiales:........................................................................................................369
3.3. Los exportadores y el IVA:..........................................................................................369
3.3.1 Exención de IVA..................................................................................................369
3.3.2 Devolución del IVA soportado............................................................................369
4. Elemento cuantitativo........................................................................................................370
4.1. Tasa............................................................................................................................370
4.2. Base imponible...........................................................................................................370
4.2.1 El valor de las operaciones respectivas...............................................................370
4.3. Elementos que deben adicionarse a la base imponible..............................................371
4.3.1 Monto de los reajustes, intereses y gastos de financiamiento de la operación a
plazo. 371
4.3.2 El valor de los envases y de los depósitos constituidos por los compradores....371
4.3.3 El monto de los impuestos, salvo el IVA.............................................................372
4.4. Bases imponibles especiales.......................................................................................372
4.4.1 Importaciones.....................................................................................................372
4.4.2 Retiro de bienes..................................................................................................373
4.4.3 Contratos generales de construcción e instalación de especialidades y
construcción de obra pública.............................................................................................373
a) Contratos generales de construcción y de instalación de especialidades...............374
b) Construcción, conservación, reparación y explotación de obras de uso público:...374
4.4.4 Venta de Establecimiento de Comercio:.............................................................375
 4.4.5 Venta de inmuebles............................................................................................376
4.4.6 Servicios de conservación, reparación y explotación de la obra.........................377
a) Si el concesionario fue quien construyó la obra.....................................................377
b) El concesionario adquirió la concesión por cesión.................................................378
4.4.7 Bienes inmuebles................................................................................................379
a) Leasing....................................................................................................................379
b) Adjudicaciones de bienes inmuebles......................................................................379
c) Arrendamiento de inmuebles.................................................................................379
d) Venta de bienes inmuebles....................................................................................380
4.4.8 Permuta, mutuo de cosas fungibles y daciones en pago:...................................382
4.5. Crédito y débito fiscal.................................................................................................384
4.5.1 Conceptos...........................................................................................................384
4.5.2 La composición del Débito Fiscal........................................................................385
a) Agregados...............................................................................................................385
b) Deducciones: las notas de crédito..........................................................................385
c) Casos en que procede emitir notas de crédito.......................................................389
4.5.3 Composición del Crédito fiscal............................................................................390
a) [Art. 23 Nº 1] Operaciones que dan derecho a crédito fiscal..................................390
b) [Art. 23 Nº 2] Operaciones que no dan derecho a crédito fiscal.............................391
c) [Art. 23 Nº 4] El crédito fiscal en la compra de automóviles y de supermercado.. .392
d) [Art. 23 Nº 5] Facturas que no dan derecho a crédito fiscal...................................394
e) [Art. 23 Nº 3] Crédito fiscal proporcional...............................................................396
f) [Art. 24] Ajustes al crédito fiscal por concepto de notas de crédito y débito.........397
g) [Art. 26] Deducción de remanente de crédito fiscal...............................................398
h) Requisitos formales para hacer uso del crédito fiscal:............................................405
4.5.4 Determinación del IVA a pagar...........................................................................405
5. El devengamiento...............................................................................................................406
5.1. Concepto....................................................................................................................406
5.2. Devengamiento del IVA en los bienes y servicios.......................................................406
5.2.1 Devengamiento en las ventas.............................................................................406
a) Devengamiento de los bienes muebles..................................................................406
b) Bienes Inmuebles...................................................................................................407
5.2.2 Devengamiento del IVA en los servicios.............................................................407
 a) Regla general..........................................................................................................407
b) Servicios periódicos................................................................................................407
5.3. La emisión de boletas o facturas................................................................................408
5.3.1 Obligación de emitir boleta o factura.................................................................408
5.3.2 Documentos que deben emitir los contribuyentes.............................................408
5.3.3 Momento en que han de ser emitidas las facturas.............................................409
5.4. Fecha en que debe pagarse........................................................................................410
5.4.1 Regla general......................................................................................................410
5.4.2 Excepción............................................................................................................410
5.5. Situaciones especiales de devengamiento.................................................................412
5.5.1 Importaciones.....................................................................................................412
5.5.2 Retiro de Mercaderías........................................................................................412
5.5.3 Intereses y Reajustes..........................................................................................412
 (Hurtado) 05/03/18

A. Introducción al Derecho Tributario.

1. El fenómeno tributario.

El fenómeno tributario está basado en dos supuestos:

a) Existencia de una organización societaria del hombre que denominamos Estado.
Los tributos sólo nacen cuando el hombre se organiza en una sociedad.

b) Que este Estado desarrolle actividades. Si el Estado nada desarrolla no se

necesitan tributos en general.
Cuando constatamos que existe un Estado y que este se consolida vamos a ver que
hay dos labores esenciales del Estado que son hacer cumplir sus normas y ejercer su
soberanía. Esta actividad del Estado va a requerir financiamiento, cuál eficiente es el
Estado, como administra estos fondos va a cambiar por la visión política que exista.

2. Orígenes de los tributos.

Los tributos tienen un origen muy antiguo. Parten en China, Grecia, Mesopotamia,
Egipto, y mucho de ellos eran cobrados por los jefes o soberanos y estaban asociados a
rituales religiosos, mantenimiento del estilo de vida del soberano, defender la soberanía,
etc.
Quizá las primeras formas de tributo que existían eran los trabajos físicos. Así, los
egipcios pagaban al emperador mediante su trabajo construyendo las pirámides. También
habían impuestos que se cobraban entre naciones como cuando un soberano conquistaba
a otra nación y les cobraban tributos, esta fue una de las formas en que el Imperio
Romano se financiaba. Así, el emperador Augusto impuso el impuesto de la centésima
cuya recaudación llegaba al emperador.
En la Edad Media1, con el sistema feudal, los vasallos y contribuían con servicios
económicos y personales al Señor Feudal. A cambio, éste les daba protección, cuidado,
tierras para labrar. En esta época se armó un sistema impositivo medio consuetudinario.
Nace el impuesto a la mano muerta, esto es, que cuando no hay sucesor hereda o cuando
lo hacía un extranjero dentro de los territorios del feudo heredaba el Señor Feudal.

1
En esta época nacen algunos tributos curiosos: en Rusia pusieron un impuesto a la barba para parecerse al
Zar. En España también se instauró un tributo para los títulos nobiliarios, que rige hasta el día de hoy.

1
 Desde que nacen los Estados modernos y se empieza a centralizar las necesidades
fiscales comienza a cambiar el sistema impositivo. Cuando el Estado toma conciencia de
que debe ejercer soberanía, que debe administrar, el recaudar se hace más compleja
porque no solo se utilizarán los recursos para administrar sino que también para adquirir
bienes y cumplir con sus fines.
Hoy día el Estado moderno, a través de la ciencia económica y de los planteamientos
de Adam Smith, ha descubierto que los tributos son parte de la política económica y la
autoridad política usa los tributos en los ciclos económicos para controlar de mejor
manera los vaivenes del mercado y la economía. Así como el Estado utiliza la política
monetaria para emitir más o menos dinero, en donde si se emite más se genera más
inflación pero genera una sensación de riqueza que permite que la gente emprenda más,
también utiliza la política fiscal para incentivar una actividad, por ejemplo al bajar los
impuestos en un ciclo económico más malo.

3. La actividad financiera del Estado.

El profesor Massone hace un recorrido para entender de porqué llegamos a la

tributación hoy en día. Parte señalando que para saber qué es la economía hay que
entender que el hombre se encuentra inmerso en dos realidades que lo circunda:
- Una relación física con los animales, las cosas, las piedras, el universo,
- Una a realidad social (que se relaciona con otras personas).
Lo que esencialmente configura la economía son ciertas acciones del hombre
respecto de las cosas, así cuando uno produce alimentos, compra alimentos, vende
limentos, esa relación de las personas a través de las cosas es lo que el profesor Massone
entiende como economía. Estas acciones de las personas respecto de las cosas se puede
denominar actividad económica.
La economía estudia esta realidad del hombre con las cosas a nivel individual, de
familia, de empresa y a nivel de Estado. Pero hay un área que se dedica esencialmente a la
relación económica del Estado que es lo que denominamos la actividad financiera. Esta
última se da cuando estudiamos al Estado en su actividad económica para lograr sus fines.
El Estado tiene necesidades imperativas para mantener el orden jurídico y la defensa de la
soberanía, pero también hay algunas relativas como la salud, el orden público, la justicia,
etc.
La actividad financiera del Estado no se hace de cualquier forma sino que está
regulada por el Derecho Financiero. De alguna manera este Derecho se encarga de la
actividad relacionada con la obtención y administración de recursos y el empleo de los
mismos para la obtención de sus fines. La actividad financiera NO es un fin en sí mismo
sino que un medio para lograr los fines del Estado.
2
4. El Derecho Financiero y el Derecho Tributario.

El Derecho Financiero regula, fija las normas para el desarrollo de la actividad

financiera del Estado. El Derecho Financiero se compone tanto de la recaudación
(ingresos) como el egreso. Por lo que incluye tanto el Derecho Tributario como el
Presupuestario.
Así el Derecho Tributario lo podemos definir como “aquella rama del Derecho que
regula los tributos así como también los poderes, deberes y funciones que complementan
estos tributos”. Más adelante veremos que existen obligaciones tributarias principales y
accesorias (que subsisten por sí mismas a diferencia de Dº Civil) 2.
El Derecho Tributario moderno, su origen se circunscribe después de la primera
guerra mundial cuando los alemanes hacen un resumen de todas las normas impositivas
en un solo cuerpo. Esta estructura fue copiado por Italia y después por España, Portugal,
Francia, etc.
El Derecho Tributario es más específico que el Financiero, se refiere a la relación
jurídica tributaria que hay entre el Estado y los contribuyentes. Es una relación que va más
allá de la recaudación y que nace de la potestad tributaria. De alguna manera los
tributaristas han señalado que el Estado de Derecho/constitucional nace porque existe el
Derecho Tributario. Así por ejemplo la carta magna nace porque los súbditos se rebelan
contra el rey por cargas tributarias o en el caso de Estados Unidos que su independización
se da a partir de un fenómeno tributario. De ahí que nace el “Nullum tributo sine legem”,
es decir, la ley debe determinar el hecho gravado por el tributo sino que además debe
señalar como se ejerce la potestad de exigir el cumplimiento de la potestad tributaria.
De este principio de legalidad nace la estructura tributaria chilena que está en el
Código Tributario, que explica las obligaciones tributarias, los deberes y derechos de los
contribuyentes, facultades del Fisco actuando como sujeto activo del tributo y hasta
dónde puede llegar el Fisco.

2
Obligación principal es pagar los tributos, una accesoria sería declarar la renta aun cuando no se tenga que
pagar. Esta obligación de declarar existe aun cuando no tenga base imponible afecta a impuesto.

3
 (Ferrari) 07/03/18

5. Los tributos.

5.1. ¿Por qué existen los tributos?

El fin principal de los tributos es satisfacer las necesidades generales del Estado.
Dado que nos organizamos como sociedad todos debemos contribuir a financiar los gastos
generales de la nación, pero esto no es de hoy sino que de tiempos pretéritos.
Encontramos tributos en la Biblia, en los tiempos feudales, etc. en donde el gobernante de
turno cobraba a sus súbditos tributos para satisfacer sus fines personales, lo cual se
diferencia de hoy en que se cobran para satisfacer las necesidades generales.
El Derecho Tributario pretende regular la relación que existe entre el Estado y el
particular. Si lo llevamos al Derecho Civil tendremos un sujeto activo y otro pasivo, pero
en este caso el sujeto activo es un sujeto calificado ya que es el Estado. Éste último estará
representado por distintos entes: Servicio de Impuestos Internos (SII), Tesorería General
de la República (TGR), Municipalidades, etc.
En los tiempos actuales esta contraprestación que exige el Estado es normalmente en
dinero, y en la medida que éste tenga dinero podrá comprar bienes para satisfacer sus
necesidades. Antiguamente los tributos no necesariamente eran en dinero, a veces se
entregaba al hijo para que fuera a la guerra, gallinas, quintales de trigo, etc.
En esta relación en donde hay un sujeto activo Estado que tiene muchas necesidades
y pocos recursos, y un particular, que tiene recursos para compartir con el Fisco, se
generan tensiones y estas son precisamente las que pretende regular el Derecho
Tributario.

5.1.1 Otras formas de satisfacer las necesidades el Estado.

Si nos vamos al mundo de la economía o de las finanzas, el contribuyente podrá

preguntarse ¿por qué siempre a él? ¿Seré el único o el primero que debe contribuir? ¿No
habrá otros medios que tiene el Fisco para lograr el mismo objetivo? El Fisco no solo tiene
los tributos para obtener ingresos, existen otras formas:
a) Las empresas del Estado que pueden recaudar fondos (CODELCO) pero muchas de
ellas más que recaudar recursos los exigen al ser deficitarias (como TVN).

b) Créditos, el Estado y sus empresas pueden endeudarse para obtener recursos.

Como toda deuda ésta en algún minuto debe de pagarse y deberán sacarse
recursos de otro lado para poder pagarla.

4
c) Las guerras. Algunas pueden tener fines económicos, como por ejemplo acceder a
recursos naturales/territorios específicos. En Chile hace tiempo que no las hay.
d) Los activos del Estado, este es dueño de ciertos bienes que pueden producir frutos
y que podrían ser destinados a satisfacer las necesidades que puede tener. Incluso
podría hacer con ellos algún tipo de actividad: venderlo, concesionarlos,
arrendarlos, etc. Por ejemplo: El Estado es dueño de las acciones de CODELCO y si
las vende probablemente podría obtener muchos ingresos.

e) Reasignando fondos y ahorros fiscales, esto es utilizar los recursos que se tienen
de manera distinta. Esta es una manera indirecta para que el Estado financie sus
necesidades.

f) Multas. Si bien agregan recursos, en la medida que sean a beneficio fiscal, ellas no
debieran tener por finalidad obtener recursos para financiar sino que más bien una
finalidad sancionatoria. Pero, al final del día significan más ingresos para el Fisco.

g) Herencia yacente. Esta es una fuente adicional de ingresos. Sin embargo, existe un
tributo que grava las herencias, pero en el caso de las herencias yacente como el
acreedor y el deudor es el mismo (Estado) y el tributo grava al asignatario, el
Estado no pagará el tributo.

h) Las donaciones. En tiempos pasados eran más frecuentes, mucho de los bienes de
los reyes eran donaciones.

i) Expropiación. El Estado adquiere activos, sin embargo igual existe un desembolso

por la indemnización.

j) Inflación. Por ejemplo, si se emite más papel moneda del que puede circular, este
si bien va a generar ingresos al Estado los particulares serán quienes pagarán más.
Esto porque un mismo bien que antes valía 3, ahora valdrá 4 y por lo tanto se les
extraerá más riquezas de su patrimonio.

5
5.1.2 Otras finalidades de los tributos.

El entregarle recursos al Estado tampoco es la única finalidad de los tributos. A través

de la imposición o no imposición de los tributos también se puede lograr fines
extrafiscales:

a) Redistribución del ingreso.

Se puede exigir al más rico que entregue recursos para entregarle al más pobre.

b) Fomentar la inversión o desincentivar la inversión.

Esto es muy relevante, porque pensemos en que existe una persona que está viendo
en qué país invertir. Sus opciones son Brasil o Chile, el primero tiene una tasa de retorno
del 10% y el segundo una del 50%. Sin embargo, si bien la tasa de retorno es mayor en
Brasil no se pagan impuestos y en Brasil se pagan por un 49% de la tasa de retorno. Por lo
que finalmente se decidirá por irse a Brasil.

Adicionalmente existen otros mecanismos para fomentar o desincentivar la

inversión:

i. Depreciación acelerada.

Lo que busca es incentivar la inversión en activos fijos. La depreciación es reconocer y

llevar a resultado el costo de un activo. En definitiva lo que se hace es que se reconoce el
desgaste de un bien determinado. Lo normal es que el SII fije esta vida útil.
Por ejemplo: Uno es empresario y tiene un restaurante de pizza. En este caso un activo
fijo sería un horno para hacer la pizza. Si el horno costó 100, y el SII le da una vida útil
de 10 años, significará que a esta inversión se le irá descontando 10 todos los años en
el resultado. Ahora, en la depreciación acelerada significará que se irá descontando
más rápidamente, así si se le deprecia aceleradamente por 1/3 del valor del horno, los
tres primeros años se descontará 33,3% y no 10. Esto es un incentivo a la inversión
porque se pagarán menos impuestos al haber pérdida.
La reforma tributaria lo que hizo fue señalar que en algunos casos habría una
depreciación instantánea.

ii. Impuestos integrados.

En Chile el impuesto que pagan las empresas es un anticipo del impuesto que deben
pagar en algún minuto los dueños de esas empresas.

6
 Para entender lo anterior hay que considerar lo siguiente:

Impuestos que pagan las Empresas Impuesto que pagan las personas naturales

Este puede ser de:

a) Un 25 %, si se acogió al regimen de Las personas naturales residentes o
renta atribuida [Art. 14 letra a) LIR] domiciliadas en Chile pagan el impuesto
global complementario que va desde un 0%
b) Un 27%, si se acogió al régimen a un 35% de sus rentas.
parcialmente integrado [Art. 14
letra b) LIR]

Ahora, en teoría cuando se produce la utilidad en la empresa, ésta pagará 27% o 25% y
luego cuando el dueño de la empresa se haga de esa utilidad pagará un 35%. Sin embargo,
sería incorrecto señalar que la carga tributaria que afectó a esa utilidad sería 25/27% +
35% porque el impuesto que paga la empresa está integrado al de las personas naturales.
De manera que, cuando nos referimos a que el impuesto está integrado, significa que
a los 35% que debe pagar el dueño de la empresa se le deberá restar todo o parte del
impuesto que ya pagó la empresa. En forma tal que se debe pagar el diferencial, es decir,
lo que le falta a 27% o 25% para llegar a 35%.3
Este es un mecanismo de incentivo a la inversión porque se busca que las utilidades se
mantengan invertidas en la empresa y no que se vayan al dueño para que los utilice para
el consumo. Esto se explica porque la lógica es que las empresas generan riquezas y entre
más recursos tengan más riqueza generarán.

3
Los críticos a la reforma señalaban que ésta desincentivaba la inversión mediante los dos regímenes que
estableció:

a) Régimen de renta atribuida [Art. 14 a) LIR], en este caso cualquiera que sean las utilidades que se
produzcan la ley se las atribuye al dueño aun cuando no las retire. Es una especie de presunción en
que el legislador le atribuye la renta de la empresa al dueño, en proporción al porcentaje que
tenga. Al final del día al 31 de diciembre se cobra un 35%, por lo que hay un desincentivo a la
inversión.

b) Régimen parcialmente integrado [Art. 14 b) LIR] acá solo se grava a los dueños solo en la medida
que efectivamente retiren la utilidad, igualmente a la empresa se le cobra un 27% en vez de un 25%
por postergar la tributación del dueño. Cuando la utilidad sea retirada, el dueño no podrá imputar
el 100% de los 27% ya cobrados a la empresa contra el impuesto personal – como ocurre con los
impuestos integrados- sino que solamente el 65% del impuesto pagado por la empresa.

7
5.2. Concepto de Tributos.

El tributo es una contraprestación, normalmente en dinero, que el Estado en uso de

su facultad de imperio (potestad tributaria) y en virtud de la ley exige de los particulares
para financiar el gasto público.
El pagar un tributo es una obligación que no es convencional, sino que es generada
por el Estado en uso de su facultad de imperio. El “escudo” contra esta facultad del Estado
es que los tributos solo se pueden imponer por la ley. Esto último es lo que se denomina el
principio de legalidad el cual tiene reconocimiento constitucional. Nuestra Constitución
señala que SOLO la ley puede establecer, modificar o suprimir tributos y que además es de
iniciativa exclusiva del Presidente de la República.
El principio de legalidad o reserva legal es muy importante porque gracias a él se evita
que se cometan arbitrariedades a la hora de imponer los tributos. Además, en virtud de
este principio la interpretación de la ley tributaria es de derecho estricto, es decir, no se
admite la analogía.
Ferrari) 09/03/18
5.3. Clasificación de los tributos.

Los tributos se clasifican de distinta manera:

- Impuestos;
- Contribuciones;
- Tasas; y,
- Derechos habilitantes, algunos autores agregan este como cuarto tipo de tributo.

5.3.1 Impuestos.

a) Concepto.

Respecto de ellos se verifican todos y cada uno de los elementos mencionados en la

definición de tributos.
Estos son en dinero, el sujeto pasivo/contribuyente debe pagar al Estado para que
este pueda financiar el gasto público y sin que el Estado realice una contribución directa al
sujeto pasivo. Ahora, indirectamente el Estado sí realiza una contraprestación al
contribuyente dado que el Estado es quien organiza la sociedad en que vivimos. Así nos
beneficia que haya calles, carabineros, seguridad, etc.

8
 c) Clasificación.

i. Impuestos externos e internos.

Los impuestos de carácter externos son aquellos que gravan la comercialización de

bienes producidos fuera del país. Por ejemplo, los aranceles o derechos de aduanas que
gravan la internación al país de bienes producidos en el extranjero.
Los impuestos internos son los que gravan los bienes y actividades desarrolladas en el
país. Por ejemplo, el Impuesto a la Renta, el IVA.
La importancia de esta clasificación radica en que en éste curso solo trataremos los
impuestos internos y no los externos.

iii. Impuestos directos e indirectos.

Una primera postura señala que:

- Los Impuestos Directos son aquellos en que el sujeto activo (Estado) conoce de
antemano y se relaciona directamente con el sujeto pasivo (contribuyente). En
nuestro país el Estado chileno tiene identificados a todos los chilenos con el RUT
(Rol Único Tributario). Estos impuestos el Estado está extrayendo riqueza de un
particular.

- En los impuestos indirectos quien sufre en su patrimonio el costo económico del

impuesto no es necesariamente conocido por el sujeto activo y, de hecho, no es a
quien el sujeto activo le va a exigir legalmente el cumplimiento de la obligación.
Es decir, el sujeto activo se dirigirá al sujeto pasivo pero el dinero para pagarlo no
saldrá del patrimonio del sujeto pasivo sino que de un tercero.
Como esta explicación no es suficiente para explicar las diferencias entre el impuesto
directo e indirecto se han creado otros elementos de distinción y el más claro es aquel que
se refiere al fenómeno de la traslación:
- Los Impuestos Directos son aquellos en los que no hay traslación, esto es, que el
sujeto pasivo debe pagar la obligación sin posibilidad de trasladar el peso
económico a un tercero.

- Los Impuestos Indirectos son aquellos en que el legislador permite la traslación del
impuesto. Acá el sujeto pasivo sigue siendo el obligado pero él traslada el peso
económico a un tercero. Finalmente, quien sufre el peso económico del impuesto
es alguien distinto del sujeto pasivo que es el llamado por ley al cumplimiento de la
obligación tributaria.
9
  Por ejemplo, en el IVA el sujeto pasivo es el vendedor o el prestador de
servicios sin embargo la ley le dice al sujeto pasivo que debe recargar el
impuesto al comprador quien es un tercero.
En doctrina se dice que los impuestos indirectos son regresivos, esto es, que afectan
proporcionalmente más a los que tienen menos. Volveremos sobre este punto en la
próxima clasificación.

iv. Impuestos de suma fija e impuestos con tasa proporcional o progresiva.

El impuesto de suma fija es aquel en que el impuesto es una determinada cantidad de

dinero. Sin embargo, antes en Chile la ley que establecía una determinada cantidad de
dinero era la Ley de Timbre y Estampillas, esta gravaba cada emisión o giro de cheque o
cada giro en cuenta corriente con una X cantidad de pesos independiente de la suma del
cheque/giro en cuenta corriente.
Lo normal es que las tasas de los impuestos sean proporcionales, es decir, la tasa será
un porcentaje de la base imponible (monto a cuánto asciende el hecho gravado). Si en el
IVA uno grava las ventas la base imponible 4 del impuesto va a ser el precio y la tasa va a
ser un 19% del precio.
La tasa a su vez puede ser:
- Tasa proporcional fija, esta está presente en la mayoría de los impuestos. En este
caso la tasa proporcional siempre será la misma. Por ejemplo:
(i) El IVA siempre será una tasa de un 19% independiente del precio;
(ii) Impuesto de Primera Categoría, la tasa siempre será de un 25% o 27%
dependiendo del régimen al cual se acoge la sociedad independiente
del tamaño de la sociedad.

- Tasa proporcional Progresiva. En ellas la tasa proporcional irá aumentando en la

medida en que aumenta también la base imponible. A mayor base imponible
mayor tasa proporcional. La idea detrás es que los más ricos pagan más por
concepto de impuestos que los más pobres. Por ejemplo:
(i) El Impuesto de Segunda Categoría que pagan los trabajadores
dependientes. Dicha tasa va desde un tramo exento hasta un tramo
superior en que la tasa máxima es de un 35%.
(ii) El Impuesto Global Complementario, que es aquel que pagan las personas
naturales domiciliadas en Chile que va desde 0 a un 35%.

4
La Base Imponible es la expresión numérica o cuantificable del hecho gravado.
Hecho gravado: venta; base imponible: precio; tasa: 19% de la venta.

10
 Entendiendo lo anterior, es que podemos señalar que los impuestos indirectos son
regresivos ya que afectan proporcionalmente más a los que tienen menos. ¿Por qué?
Veámoslo con algunos ejemplos:
Juan gana $100 al mes mientras que Andrónico gana $1000. Si ambos compran un
televisor por 30, pagando $24,3 por el televisor y 5,7 (19%) por concepto de
impuestos, proporcionalmente el patrimonio de Juan se ve más afectado que el de
Andrónico. Tanto es así que la compra del televisor para Juan representó una
disminución de un 30% mientras que para Andrónico solo de un 3%.
Teniendo presente los mismos datos del ejemplo anterior, si el gobierno decidiera
subir el IVA, Juan tendrá los mismos 100 pesos pero le alcanzará para comprar menos
bienes. Así, si con los $100 le alcanza para comprar 5 kilos de pan probablemente le
alcanzará para menos kilos de pan. Mientras que para Andrónico será distinto, ya que
le seguirá alcanzando para los mismos kilos de pan y no dejará de comprarlo pero
tendrá una menor capacidad de ahorro.
Es por esto que las personas con menos ingresos destinan mucho más al consumo
que las personas que tienen más, las cuales tienen lo suficiente para invertir o ahorrar. Por
esta razón es que los gobiernos siempre prefieren subir los impuestos directos (Como el
de 1º Categoría) a los indirectos.

v. Impuestos que gravan la renta, el consumo o el patrimonio.

Acá la clasificación es dependiendo a qué apunta el hecho gravado:

- El impuesto a la renta grava la generación de renta. Por ejemplo: Impuesto de
Primera Categoría y el Impuesto de Segunda Categoría.

- Impuesto al consumo. Por ejemplo: El Impuesto al Valor Agregado (IVA).

- Impuesto al patrimonio. Por ejemplo:

 Impuesto a la herencia, una doctrina minoritaria podría sostener que el

heredero sí experimenta un aumento de patrimonio y por lo tanto está
obteniendo una renta. Este es el principal argumento que se utiliza para
buscar derogar este impuesto. La doctrina mayoritaria lo considera al
patrimonio.
 Impuesto territorial ya que por el solo hecho de tener un bien raíz se grava
(lo que se conoce coloquialmente como “contribuciones de bienes
raíces”).
 Algunos agregan las patentes comerciales.

11
 vi. Clasificación del Impuesto a la Renta.5

Impuesto de
Rentas de
Primera
Capital Categoría

Impuesto de
Impuesto a la
Segunda
renta Categoría

Rentas del Impuesto Global

Trabajo Complementario

Impuesto
Adicional

Podemos entender la renta, en términos generales, como cualquier incremento de

patrimonio. Estas pueden ser:
a) Rentas de capital. Estas están gravadas con Primera Categoría, normalmente las
pagan las empresas. La tasa será de un 25% si está en el sistema de renta atribuida,
y 27% si es de parcialmente integrado.

b) Rentas del trabajo. Acá tenemos:

 Impuesto de Segunda Categoría. Este lo pagan los trabajadores dependientes,

esto es, aquellos que tienen un vínculo de subordinación y dependencia. Este
es de carácter mensual.

 Impuesto Global Complementario. Este lo pagan las personas naturales con

domicilio o residencia en Chile por las rentas que obtenga. Generalmente
cubre a los trabajadores independientes y a los dueños de empresas que
retiran utilidades. La tasa máxima acá es de 35%. Este es de carácter anual.

 Impuesto Adicional. Este lo pagan las personas naturales o jurídicas no

residentes o domiciliadas en Chile por sus rentas de fuente chilena. La tasa
máxima es de 35%. Este es de carácter anual.
De manera que, si una persona retira utilidades de una sociedad deberá pagar
primero el impuesto de primera categoría, y luego el Global Complementario (si es
residente/domiciliado en Chile) o Impuesto Adicional (si no es residente o domiciliado en
Chile).

5
Visto con el profesor Hurtado. Se agrega para efectos pedagógicos, pero no fue vista como una clasificación propiamente tal.

12
5.3.2 Contribuciones.

a) Concepto.

Desde el punto de vista doctrinario las contribuciones son aquellas

contraprestaciones que el Estado exige, normalmente a grupos específicos, para financiar
obras de cierta parte de la población.
Las contribuciones, a diferencia de la generalidad de los tributos, tienen una
afectación especial y por lo mismo su recaudación no va al patrimonio general de la
nación. En el caso de los impuestos, estos se recaudan y es a través de la Ley de
Presupuesto que se define año a año que se hará con esos recursos.
Las contribuciones tienen por objeto financiar una obra en particular, el ejemplo
histórico es que el Estado va a exigirle a los particulares ciertas contribuciones para
financiar una obra de desarrollo de una obra vial o hacer el alcantarillado.

d) Las “contribuciones de bienes raíces” son impuestos no contribuciones.

Las contribuciones no son las que se refieren a los bienes raíces, a ellas se les mal
llaman contribuciones sino que estos son realmente impuestos, incluso la ley que los
impone se llama “Ley de Impuesto Territorial”. Son impuestos y no contribuciones porque
lo recaudado a partir de ellas van a las arcas generales de la nación porque no están
asociados a un financiar algo en específico. Otra cosa es que parte de las contribuciones
vaya a la Municipalidad y otra al Fisco, pero no están afectos a un fin específico que es lo
que caracteriza a las contribuciones.

e) ¿Es necesario que se efectúe la obra después de haberse pagado la contribución?

Para el profesor Ferrari lo que caracteriza a la contribución es que exista un fin

específico que se pretenda financiar. Si la obra después no se construyó el profesor cree
que las personas podrían intentar algún tipo de acción dado que el Estado no estaría
cumpliendo con la ley. Por eso es que normalmente hasta el día de hoy los tributos
tienden a establecerse más como impuesto que como contribución.

f) Relación con el principio de no afectación.

Uno de los principios que consagra nuestra constitución es el principio de no

afectación de los tributos. El artículo 19 Nº 20 señala que:
Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al
patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado.

13
 Si uno ve solo esta parte creería que la Constitución solo permite la imposición de
impuestos mas no de contribuciones al existir la prohibición de establecer un destino
determinado para los tributos. Pero ello no es así porque el inciso siguiente establece la
excepción:
Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados
a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan
actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser
aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o
comunales para el financiamiento de obras de desarrollo
Al señalar que “puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional” o bien
la parte que señala que los tributos recaudados de actividades de una clara identificación
regional o local las autoridades podrán aplicarse “para el financiamiento de obras de
desarrollo”, la Constitución estaría permitiendo la creación de contribuciones.

5.3.3 Tasas.

a) Concepto.

Las tasas se definen como la remuneración o la contraprestación que paga quien hace
uso actual de un servicio público.

g) Diferencia entre tasas y tarifas

Vamos a diferenciar las tasas de lo que se conoce como tarifas. Esta última es la
remuneración que se paga por un servicio público que presta o vende una empresa
pública, que como sabemos, la empresa pública es de propiedad del Estado. De esta
forma las principales diferencias son:
i. En ambas el Estado recibe el pago, pero en las tasas el Estado actúa como ente
público y en las tarifas actúa como ente privado a través de una de sus empresas.
Por ejemplo:

 Lo que cobra el Registro Civil por registrar un automóvil, un certificado de

nacimiento, es una tasa, porque lo está cobrando un servicio público a cambio
de entregar una determinada contraprestación.

 Lo que le pagamos al metro, cada vez que cargamos la tarjeta BIP, es una
tarifa porque si bien la empresa metro es de propiedad del Estado no está
prestando un servicio público en cuanto ente pública sino que un servicio
público como empresa en el ámbito privado.

14
ii. El destino de lo recibido en razón del servicio público es distinto, así en las tasas
lo obtenido va a ir a las arcas generales de la nación mientras que los pagos por
concepto de tarifas irán al patrimonio de la empresa que entrega el servicio.

iii. La forma en que se fijan, las tasas se fijan por ley mientras que las tarifas se suelen
fijar por decretos tarifarios.

iv. El carácter coercitivo está más presente en las tasas en que las tarifas. Esto se
explica porque tratándose de los servicios públicos que cobran por una tasa no
existe ninguna otra opción de obtener el mismo servicio y necesariamente se debe
contratar con él. En cambio, tratándose de las tarifas el Estado es un proveedor
más de un servicio pero no quita que existan más opciones. Por ejemplo:

 En el caso del Registro Civil, la única opción de obtener un certificado de

nacimiento, matrimonio, inscribir un automóvil es solicitando los servicios
de éste.

 En el caso de metro, este no es el único que presta un servicio de

transporte y por lo tanto el consumidor tiene la opción de optar por otro
medio de transporte como lo sería un taxi o un Uber.

5.3.4 Derechos habilitantes.

a) Concepto.

Los derechos habilitantes son ciertas cantidades de dinero que se pagan al Estado
para realizar o quedar habilitado para realizar ciertos actos.

h) Discusión en torno a la categoría de clasificación independiente de este tributo.

Esta cuarta clasificación la mayoría la desconoce como clasificación independiente, y

señalan que desde el punto de vista teórico lo son pero en la práctica si uno busca casos
estos normalmente quedan subsumidos en otras clasificaciones. Por eso es que la mayoría
le desconoce la calidad de tributo propiamente tal.
- Los derechos de aduanas o aranceles, estos si bien tienen el nombre de derecho y
caerían aquí en realidad no es que uno los deba paga para poder importar, sino
que es una consecuencia de haber importado. La internación del bien, el acto
material de traer el bien a Chile, está gravado con un impuesto aduanero o arancel
pero no es que para que uno pueda importar deba pagar el impuesto.

15
- Impuesto a la renta, en este caso no es que para poder generar una renta deba
pagar un impuesto sino que por haberla generado se paga. Es decir, como
consecuencia de es que pago el impuesto. Lo mismo ocurre con el IVA.

- Permiso de circulación, el profesor tampoco lo considera un derecho habilitante

porque cobran el permiso por el solo hecho de tener el auto y no por utilizarlo o
para utilizarlo. Tanto es así que si uno tiene un auto y no lo va a usar durante todo
el año igualmente debe pagar patente. Este en realidad es un impuesto que grava
el patrimonio.

- Patentes comerciales, si uno va a la Ley de Rentas Municipales observará que lo

que se grava, y da nacimiento a la obligación tributaria, es la realización de
actividades comerciales e industriales. Es decir, por el hecho de realizar actividades
industriales o comerciales se deba pagar. Otra cosa es que si uno no la paga la
autoridad pueda aplicar una multa o clausurar el local.

- Patente que se exigía a los abogados, para el profesor este sí era un caso de
derecho habilitante. Esto es porque para ser abogado “habilitado” era aquel que
además de estar en posesión del título de abogado estaba con su patente al día.
Para poder representar y alegar en las Cortes había que ser abogado habilitado lo
que significa que para poder alegar el abogado tenía que ir con la patente pagada.
Sin embargo, esta patente se eliminó y no se necesita para ser abogado habilitado
una patente al día.

16
 (Ferrari) 12/03/18

B. Las Fuentes del Derecho Tributario.

1. Concepto.
El Derecho Tributario es el conjunto de normas y principios que regulan las relaciones
entre el sujeto activo (Estado) y el sujeto pasivo (contribuyentes) en virtud de las cuales el
primero tiene derecho a exigir del segundo una contraprestación en dinero para financiar
el gasto público. Las fuentes del Derecho Tributario lo que permiten es encontrar cuales
son las normas y principios que regulan esta relación.
Desde ya debemos tener claro que no es lo mismo hablar de fuentes del Derecho
Tributario y fuentes de los Tributos. Así, uno podrá decir que la costumbre es fuente del
Derecho e incluso fuente del Derecho Tributario pero dado el principio de legalidad ésta
nunca podría ser fuente de los Tributos.

6. La Constitución.

En Chile la CPR tiene ciertas normas y principios que establecen las bases de las
relaciones entre el sujeto activo y el sujeto pasivo. Muchos de estos principios están en el
artículo 19 de la Constitución en que se establecen las garantías constitucionales.

6.1. Principio de igualdad [Art. 19 Nº 20 inciso 1º CPR].

El principio de igualdad no significa que seamos todos iguales, sino que significa que
en situaciones iguales el tratamiento que debe dar la ley, el Estado y sus organismos
debiera ser el mismo. De alguna manera es igualdad entre iguales. Esto está en el artículo
19 Nº 2:
[Artículo 19 CPR]. La Constitución asegura a todas las personas:
2º.- La igualdad ante la ley. En Chile no hay persona ni grupo privilegiados. En Chile
no hay esclavos y el que pise su territorio queda libre. Hombres y mujeres son iguales ante
la ley.
Ni la ley ni autoridad alguna podrán establecer diferencias arbitrarias;
Esto mismo tiene una concreción en materia tributaria en el [Artículo 19 Nº 20 CPR]:
20º.- La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión
o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas.
Cuando se refiere a la repartición se refiere que se cobran los tributos en proporción a
las rentas o en la progresión o en la forma que fije la ley.

17
6.2. Principio de equidad o de justicia [Art. 19 Nº 20 inciso 2].

“En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados

o injustos.”
No vamos a encontrar en la Constitución que se entiende por desproporcionado o por
injusto. Será a ley o la jurisprudencia quien le dé el contenido a lo señalado por la CPR.
Lo que le llama la atención al profesor Ferrari es el adjetivo calificativo de
“manifiestamente”, una manera de leerlo es que la ley puede establecer tributos incluso
desproporcionados o injustos en la medida en que no lo sean manifiestamente.
Teorías para entender lo que es desproporcionado e injusto hay varias, uno de ellos
es lo que se conoce como la “Teoría del Socio”. Ella se basa en que si bien no es muy claro
que se entiende por desproporcionado o injusto pareciera que uno podría ver la relación
entre el sujeto activo y el pasivo como una especie de sociedad. Esta sociedad se explica
en el sentido que el Estado establece todas las condiciones de seguridad, civilización,
normativa, etc. para que las personas puedan desarrollar una actividad. Si las personas
desarrollan una actividad y en virtud de ella ven incrementado su patrimonio, lo será no
solamente por su esfuerzo individual sino que también es gracias a las condiciones que
entregó el Estado y por eso se entiende como un socio. De esta forma, como ambos son
socios, se entenderá que el tributo será desproporcionado e injusto cuando el socio Fisco
se lleve más del 50%.

6.3. Principio de no discriminación [Art. 19 Nº 22].

“La no discriminación arbitraria en el trato que deben dar el Estado y sus organismos
en materia económica.
Sólo en virtud de una ley, y siempre que no signifique tal discriminación, se podrán
autorizar determinados beneficios directos o indirectos en favor de algún sector, actividad
o zona geográfica, o establecer gravámenes especiales que afecten a uno u otras. En el
caso de las franquicias o beneficios indirectos, la estimación del costo de éstos deberá
incluirse anualmente en la Ley de Presupuestos;”
El inciso primero habla de forma genérica de la no discriminación arbitraria, mientras
que el segundo ya está más referido al tema tributario.
La regla general es que no puede haber discriminación arbitraria, solo por ley se
puede establecer las diferencias.

6.4. Principio de no afectación [Art. 19 Nº 20 inciso 3º y 4º].

18
 “Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al
patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado.
Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados
a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan
actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser
aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o
comunales para el financiamiento de obras de desarrollo;”
En virtud del principio de no afectación los tributos recaudados ingresarán al
patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado.
Es importante tener en consideración que solo la ley puede establecer una excepción
a la afectación tributaria. La Constitución contempla dos excepciones, la primera que se
refiere a la defensa nacional, está probablemente dado porque la Constitución se dictó
durante el Gobierno Militar.

 Un ejemplo de esta excepción está dado por la Ley Reservada del Cobre en que en
virtud de ella se entrega el 10% del ingreso de CODELCO a las Fuerzas Armadas.

6.5. Principio de legalidad [Art. 65 Nº 1].

Sólo por ley y por iniciativa exclusiva del Presidente de la República es que pueden
crearse los tributos:
“Corresponderá, asimismo, al Presidente de la República la iniciativa exclusiva para:
1º.- Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase o naturaleza,
establecer exenciones o modificar las existentes, y determinar su forma, proporcionalidad
o progresión;”
Esto significa que todos los elementos del tributo tienen que estar establecidos en la
ley, no pudiendo existir tributo sin que la ley lo establezca y tampoco pudiendo existir
leyes tributarias en blanco. Por lo tanto, cuando el legislador quiere establecer un tributo
debe señalar con claridad: sujeto pasivo, hecho gravado, base imponible, tasa.
En consecuencia, no podrá ser un reglamento, un decreto ni menos una resolución
administrativa o una circular los que definan y determinen los elementos del tributos que,
por mandato de la Constitución, competen exclusivamente a la ley.
Este principio además tiene un efecto en la interpretación de la norma tributaria. En
el sentido que las normas tributarias son de derecho estricto, por lo tanto se excluye
dentro de las normas de interpretación la interpretación analógica.
6.5.1 Leyes tributarias en blanco.

19
 En la práctica existen leyes tributarias en blanco, las cuales se critican al igual que las
leyes penales en blanco. Al final del día va a ser materia de interpretación cual en blanco
es una ley o no.
Un ejemplo de una ley tributaria en blanco en la actualidad está en la Ley de Rentas
Municipales, específicamente tratándose de las patentes comerciales, esta consiste en la
obligación que tiene toda persona que realice una actividad comercial secundaria o
terciaria de otorgar una suma de dinero a la Municipalidad.
El problema que se da es que la ley de Rentas Municipales no nos define que se
entiende por actividad comercial secundaria o terciaria y fue a través de un decreto que se
definieron algunas y terminaba con la expresión “cualquier otra actividad lucrativa”. Esto
dio lugar a una discusión en tribunales respecto de si las sociedades de inversión que
tenían solo depósitos a plazo debían pagar patente municipal. El profesor Ferrari señala
que en este caso no debiesen pagar patente, dado que: (i) a las personas naturales que
solo tienen depósitos a plazo no se les cobra patente; y (ii) en equivalencia de situaciones
la tributación debiese ser la misma dado que la ley no distingue si es persona natural o
jurídica. Lo que está gravada es la realización de las actividades secundarias o terciarias.
Se discutió en que la sola realización de inversiones pasivas no es una actividad
comercial o industrial ni tampoco de aquellas mencionadas en el decreto como
actividades secundarias o terciarias. Incluso la Contraloría dictó un dictamen en este
mismo sentido, sin embargo, las Municipalidades recurrieron ante la Corte Suprema y esta
señaló que como el decreto decía actividades lucrativas y las sociedades de por sí
persiguen fines de lucro deberán pagar patentes comercial.

20
7. Tratados Internacionales

Como el Derecho Tributario es un conjunto de normas y principios pueden haber

tratados, en que Chile no es parte, que también nos ayuden a entender mejor esta rama
del Derecho. No obstante lo anterior, obviamente que los tratados que más nos interesan
son aquellos que han sido suscritos y ratificados por Chile.
En materia tributaria Chile ha suscrito varios tratados, dentro de las familias de
tratados hay tres bastante importantes:
a) Tratados que tienen por fin el comercio internacional. Por ejemplo: los tratados
celebrados con China, Canadá, Japón, EEUU, el TPP, etc. Todos estos tienen
normas tributarias en lo particular con derechos aduaneros o aranceles en donde
se busca reducirlos para permitir un mayor intercambio comercial. Nosotros no
veremos en este curso los tributos externos.

b) Convenios para evitar la doble tributación internacional. Como su nombre lo

indica buscan tratar de mitigar los efectos de la doble tributación internacional.
Esto último lo veremos con mayor detalle cuando estudiemos la ley como fuente
del Derecho Tributario.

c) Tratados que buscan intercambio de información, los hay bilaterales y

multilaterales. Hoy con el mercado global que existe y con la facilidad de moverse
las personas y las inversiones, estos tratados buscan saber dónde están las
personas, sus bienes, y si están pagando o no sus tributos. Dan facilidad a la
administración tributaria en este sentido.

8. La Ley Tributaria

En virtud del principio de legalidad la ley es “la fuente” (más importante) de los
tributos. Es el Estado en uso de su facultad de imperio, a través de la ley, le impone la
obligación al contribuyente.
Cuando hablamos de la ley en materia tributaria hay dos aspectos importantes a
considerar:
- Aplicación de la ley en el territorio, cuál territorial o extraterritorial termina
siendo la ley tributaria.

- Aplicación de la ley en el tiempo, es decir, cuál será la vigencia de la ley tributaria

y si esta puede o no aplicarse retroactivamente.

21
8.1. Efectos de la ley tributaria en el territorio.

8.1.1 Extraterritorialidad de la ley tributaria.

Las normas tributarias tienden a ser bastante más extraterritoriales que las otras
ramas del Derecho. Si la ley tributaria tuviera un efecto exclusivamente territorial 6, de
alguna manera se estaría renunciando a gravar a personas, bienes o actividades que están
fuera del territorio.
Si todas las legislaciones tributarias fueran territoriales probablemente no habría
problemas de doble tributación. El problema es que justamente las ganas de los Estados
de recaudar hacen que sus legislaciones tributarias terminen siendo extraterritoriales y se
produzcan los problemas de doble tributación internacional.
Dado este fenómeno de que las normas tributarias tienden a ser más
extraterritoriales el legislador ha creado lo que se conoce como los factores de conexión,
los cuales buscan lograr conectar a la persona que desarrolla una actividad con Chile de
manera de poder cobrarle un tributo.

8.1.2 Factores de conexión.

a) Enunciación de los factores.

- Nacionalidad. Se grava a los nacionales independientemente de donde se

encuentren éstos o de donde saquen su dinero.

- Domicilio o residencia. Si solo se utiliza la nacionalidad uno se puede quedar corto

con la cantidad de nacionales de un país. Por lo que para abarcar a un mayor
número de gente se gravarán a las personas domiciliadas o residentes en Chile
independientes de su nacionalidad. Así, se gravan a todos los habitantes del
territorio independiente de su nacionalidad.

- Fuente. Este factor consiste en donde está ubicada la fuente que produce la
riqueza o los bienes. Si los bienes o la renta se producen en Chile entonces uno
gravará esa renta independiente de la nacionalidad o del domicilio/residencia que
tiene el titular de la renta.

6
Hay países en que todas sus normas son territoriales. En Uruguay la regla general era que sólo se gravaban
las rentas producidas en su país. Con esto buscaban traer inversionistas al país. Así por ejemplo si se tenía
una sociedad en Uruguay siendo chileno y compraba acciones en otro país, como la renta no se producía en
Uruguay se liberaba del pago de impuestos.

22
 El problema de la doble tributación justamente se produce por la aplicación de estos
factores. Así, si Chile dice que gravará con el impuesto a la renta a todos sus nacionales
independientes del lugar en que se encuentren e Inglaterra señala que gravará a todos los
habitantes de la nación, tendremos que alguien como Alexis Sánchez, quien es chileno y
trabaja en Manchester, será gravado dos veces en virtud de dos factores de conexión
distintos.
Es por esto que los Tratados de Doble Tributación buscan que los países se pongan de
acuerdo para saber quién puede gravar y/o hasta cuánto puede gravar. Estos pretenden
evitar o mitigar los efectos de la doble tributación.

i) Concreción de los factores de conexión en nuestra legislación en la LIR:

La Ley de Impuesto a la Renta (LIR) en su artículo 3 tiene un ejemplo del uso de estos
factores:
[Artículo 3]. Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona
domiciliada o residente en Chile, pagará impuesto sobre sus rentas de cualquier origen,
sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él, y las personas no
residentes en Chile estarán sujetas a impuestos sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del
país.
En el artículo 3º de alguna manera están presentes los tres factores de conexión. El
principio rector es el de domicilio o residencia. La primera distinción que hace la LIR es la
de diferenciar entre:
- Personas domiciliadas o residentes en Chile, las que pagarán sobre sus rentas de
cualquier origen tanto chilenas como extranjeras. Acá además de jugar con el
principio de domicilio lo hace con el de fuente.

- Personas no residentes en Chile, las cuales estarán sujetas a impuestos sobre sus
rentas cuya fuente esté dentro del país.
Por otro lado, el principio de nacionalidad está presente en el inciso segundo del
Artículo 3º: “el extranjero que constituya domicilio o residencia en el país, durante los tres
primeros años contados desde su ingreso a Chile sólo estará afecto a los impuestos que
gravan las rentas obtenidas de fuentes chilenas. Este plazo podrá ser prorrogado por el
Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de dicho plazo o de sus
prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero.”

23
 Lo anterior significa que, si bien los domiciliados o residentes en Chile deben tributar
por las rentas de fuente chilena y extranjeras, los extranjeros (factor nacionalidad) que
constituyan domicilio o residencia no tributarán por sus rentas de fuente mundial dentro
de los 3 primeros años. Respecto de este plazo se puede solicitar una prórroga por una
sola vez al Director Regional, el cual lo puede decidir a su solo arbitrio.
Un ejemplo de la aplicación del artículo 3 LIR:
Alexis Sánchez está domiciliado en Manchester y no en Chile. Si aplicamos el inciso
primero, sólo pagaría por sus rentas chilenas como las que provendrían de lo que le
paguen por jugar en la selección. Ahora, si Alexis Sánchez se viene devuelta, empieza a
jugar por Cobreloa y constituye de nuevo su domicilio o residencia en Chile entonces
desde el día 1 pagará sus impuestos por rentas de fuente mundial. Esto es porque
Alexis será un domiciliado/residente en Chile de nacionalidad chilena y la excepción es
solo para los extranjeros que constituyen domicilio o residencia en Chile.

j) Conceptos.

Dada la importancia de los factores de conexión es relevante entender que se

entiende por domicilio, residencia y fuente:

i. Domicilio

No tiene una definición particular en materia tributaria y por lo tanto se aplica

supletoriamente las normas que al efecto se encuentran en el Código Civil:
[Art. 59 CC]. El domicilio consiste en la residencia7, acompañada, real o
presuntivamente, del ánimo de permanecer en ella.”
La definición comprende dos elementos: uno objetivo (residencia) y otro subjetivo (el
ánimo). La permanencia desde el punto de vista civil no está vinculada a un cierto número
de tiempo, como sí ocurre en la legislación tributaria.
Ahora, que se apliquen las normas del Código Civil no significa que estemos
interpretando en forma analógica la norma tributaria dado que el Artículo 2º LIR señala
que: “Para los efectos de la presente ley se aplicarán, en lo que no sean contrarias a ella,
las definiciones establecidas en el Código Tributario”, y el Código Tributario a su vez hace
una remisión a la legislación general en el Artículo 2º:
[Artículo 2 CT]. En lo no previsto por este Código y demás leyes tributarias, se
aplicarán las normas de derecho común contenidas en leyes generales o especiales.

7
Esta residencia se refiere a la residencia civil y no tributaria como veremos en el próximo punto.

24
 vii. Residencia.

En materia tributaria no está definido lo que se entiende por residencia pero sí lo que
entiende por residente. El término residente está definido en el Código Tributario:
[Artículo 8°]. Para los fines del presente Código y demás leyes tributarias, salvo que
de sus textos se desprenda un significado diverso, se entenderá:
8º. Por "residente", toda persona natural que permanezca en Chile más de seis meses
en un año calendario, o más de seis meses en total dentro de dos años tributarios 8
consecutivos. 9
El concepto de residente para efectos tributarios sí exige tiempo, y este debe ser:
- 6 meses en un año calendario, o,
- 6 meses en total en dos años tributarios consecutivos.
El SII en uso de su facultad de interpretación de la ley tributaria ha señalado que el
concepto “permanecer”, según su sentido natural y obvio, era estar de manera
ininterrumpida en un lugar. Por lo tanto el SII entiende que la residencia se adquiere en
medida que se esté de manera ininterrumpida por 6 meses en un año calendario o 6
meses en total durante dos años tributarios consecutivos.
Esto de estar de manera ininterrumpida de 6 meses ¿se aplican para ambas hipótesis?
El profesor Ferrari cree que, para ser consistentes con la interpretación del SII 10, la
segunda hipótesis también debiese ser meses ininterrumpidos. Esto porque la palabra
“permanecer” está para ambas hipótesis ya que la lectura que se le da es: “permanezca en
Chile: (i) más seis meses en un año calendario, o (ii) más de seis meses en total dentro de
dos años tributarios consecutivos”.
(Ferrari) 14/03/18

8
Año tributario es aquel en que vence el plazo para pagar los impuestos. Hoy estamos en el AT 2018 no
obstante que se paguen los impuestos correspondientes hasta el 31 de diciembre de 2017.
9
Al estar definido en la legislación tributaria, será este el concepto que mande por sobre los de otras
legislaciones. Así, la residencia que se exige a los extranjeros para la VISA de trabajo no es la misma que la
que trata la legislación tributaria.

10
El SII está facultado por ley para interpretar la norma tributaria, pero no es que uno infrinja la ley si hace
algo contrario a su interpretación ya que la interpretación del SII no es infalible, alguien puede discutirla e
incluso el juez no se encuentra obligado a seguir la interpretación del SII. Sin embargo, la interpretación
tributaria del SII es vinculante para los funcionarios del mismo Servicio.

Si bien esta interpretación no es vinculante para los contribuyentes, el contribuyente que se acoja de buena
fe a la interpretación del SII tiene una especie de protección establecida en el Artículo 26 CT. En virtud de
esta norma el SII no puede cobrar un impuesto retroactivamente, cuando ha habido un cambio de criterio, a
un contribuyente que se acogió de buena fe al criterio previo.

25
 viii. Fuente.

En la LIR se define que se entiende por renta chilena en el artículo 10:

[Artículo 10 inciso 1º LIR]. Se considerarán rentas de fuente chilena, las que provengan
de bienes situados en el país o de actividades desarrolladas en él cualquiera que sea el
domicilio o residencia del contribuyente.
Hasta este momento está clara la definición sin embargo, tiene el problema de que no
abarca un montón de situaciones sobre todo hoy día, en esta economía moderna, que no
es tan fácil determinar donde están radicados los bienes o dónde se desarrollan las
actividades.
Respecto de los bienes raíces es fácil determinar de si la renta que proviene de éste es
de fuente chilena o no. Pero ¿qué pasa con los bienes muebles? ¿incorporales? ¿Dónde
está ubicado una acción? ¿derecho social? ¿interés? ¿royalty? El legislador se puso en
estos casos en la LIR y regula estas situaciones:

- Regalías o royalties. El artículo 10 en su inciso segundo señala “Son rentas de

fuente chilena, entre otras, las regalías, los derechos por el uso de marcas y otras
prestaciones análogas derivadas de la explotación en Chile de la propiedad
industrial o intelectual.”

 Ejemplo 1: Coca Cola Inc. le entrega una licencia a Embotelladora Andina

para poder producir, embotellar y comercializar la bebida Coca Cola en
Chile. A cambio de esta licencia Embotelladora Andina le paga una regalía.
En este caso tenemos a una persona residente/domiciliada en el extranjero
(Coca Cola Inc.) que solo tendría que pagar impuestos en Chile por sus
rentas de fuente chilena, en este caso la regalía sería renta de fuente
chilena ya que la licencia se explota en Chile.

 Ejemplo 2: Disney otorga una licencia a la marca Torre Chile para vender
cuadernos de Mickey Mouse en Argentina. Aquí es más difuso, porque si
bien el pago va a venir de Chile a EEUU, el contrato tiene una cláusula que
señala que la licencia es solo para explotar la marca por Torre Chile en
Argentina. En este caso no se gravaría a Disney porque la explotación no es
en Chile, y por lo tanto no es una renta de fuente chilena. En este caso no
está el factor de conexión fuente chilena. Sin embargo, Torre sí va a tener
que pagar por lo que gane por los cuadernos Torre en Argentina porque
está generando renta y está domiciliada en Chile.
- Acciones y derechos sociales. El artículo 11 LIR señala: “Para los efectos del
artículo anterior, se entenderá que están situadas en Chile las acciones de una

26
 sociedad anónima11 constituida en el país. Igual regla se aplicará en relación a los
derechos en sociedad de personas.” Las rentas que pueden provenir de las
acciones o derechos sociales son (i) Dividendo; (ii) venta de estos derechos.

 Así, si la sociedad se constituyó en Chile el contribuyente que tiene sus

acciones en una caja fuerte en Nueva York no podría alegar que las
acciones están situadas en el extranjero para efectos de la LIR, dado que la
misma ley señala que se entenderán situadas en donde se constituyó la
sociedad, y en este caso fue en Chile. Adicionalmente, esas acciones físicas
son solo el título representativo de la acción pero para evitarse la discusión
el legislador prefirió dejarlo claro en el artículo 11.

 Ejemplo: LATAM es una sociedad constituida en Chile, sin embargo esta

transa sus acciones tanto en Chile como en Nueva York. De esta forma, si
un extranjero compra en la bolsa de Nueva York una acción de LATAM y
luego la vende estaría obteniendo renta de fuente chilena. Esto al menos
es lo que pasaría en teoría, pero en realidad lo que uno transa en la bolsa
de Nueva York es un ADR (American Depositary Receipt) que es un título
distinto de la acción. Un ADR es un recibo que da cuenta de un número de
acciones que están con un custodio en EEUU, este custodio emite un
recibo (el ADR) cuando se le entregan las acciones. Como se transa el
certificado, que no es una acción emitida por una sociedad constituida en
Chile, la utilidad obtenida de él no se gravaría en Chile.

Por algunos años la LIR, respecto de las acciones y los derechos sociales, decía solo
que señalaba el inciso primero del artículo 11, ya visto. Posteriormente se tuvo que
agregar una norma adicional porque antiguamente lo que ocurría era que un
inversionista antes de venir a Chile constituía una sociedad en Islas Caimán y a
través de ésta invertía en Chile. Sucedía que, si la sociedad chilena distribuía
dividendo, estaba afecta a impuesto porque constituía renta chilena, lo mismo
ocurría si se vendían acciones de la sociedad chilena. La tercera opción que tenía el
inversionista era vender la sociedad en Islas Caimán, y así no pagaba impuestos en
Chile porque la sociedad no estaba constituida en Chile. Producto de ésta última
situación el Legislador modificó la ley y en el artículo 10º gravó lo que se conocen
como las “ventas indirectas”.

Se considera que hay una venta indirecta cuando se venden acciones, derechos,
títulos de una sociedad extranjera cuyo valor de mercado está representado de
manera importante por un activo subyacente chileno, por lo que se entiende que

11
Para todos los efectos tributarios se asimilan las SpA a las SA en esta materia.

27
indirectamente se venden esos activos y por lo tanto se gravará. El artículo 10
inciso tercero señala que:

“Se encontrarán afectas al impuesto establecido en el artículo 58 número 3), las

rentas obtenidas por un enajenante no residente ni domiciliado en el país, que
provengan de la enajenación de derechos sociales, acciones, cuotas, bonos u otros
títulos convertibles en acciones o derechos sociales, o de la enajenación de otros
derechos representativos del capital de una persona jurídica constituida o residente
en el extranjero, o de títulos o derechos de propiedad respecto de cualquier tipo de
entidad o patrimonio, constituido, formado o residente en el extranjero, en los
siguientes casos:”

La forma empleada es muy amplia, lo que nos está señalando es que los
domiciliados o residentes en el extranjero también van a pagar impuesto a la renta
en Chile cuando estén vendiendo algo de una entidad o algo en el extranjero en los
siguientes casos:

El primer caso exige los siguientes requisitos:

(a) Al menos un 20% del valor de mercado del activo extranjero (v.gr.
acción, derecho social) proviene de activos subyacentes ubicados en
Chile.

(b) Adicionalmente, se requiere que se esté enajenando al menos un 10%

del total de la propiedad del activo extranjero. Es decir, que se enajene
al menos un 10% de las acciones, derechos o títulos de la sociedad
extranjera. La ley se pone en el caso de que estos 10% sean sumados de
todas las ventas que hayan ocurrido dentro de los 12 últimos meses del
enajenante o de sus partes relacionadas.

Así, por ejemplo, si una sociedad en BVI tiene como principal activo el 100%
de las acciones de una sociedad en Chile, se cumpliría el primer requisito
(Letra A) pero para que aplique esta norma se debe enajenar al menos el
10% de la sociedad en BVI.
Un segundo caso de venta indirecta se da cuando el valor corriente en plaza del
activo subyacente chileno en la proporción que corresponda respecto del activo
extranjero sea igual o superior a 210.000 UTA. También es necesario que se
enajene al menos del 10% del activo extranjero.
Un tercer caso de venta indirecta se da cuando la entidad extranjera, la dueña de
los activos chilenos, esté domiciliada o constituida en un país de baja o nula
tributación. No aplicará esta causal en la medida que se acredite al SII:

28
 (a) Que no exista un socio o accionista residente o domiciliado en Chile que
tenga un 5% o más de las acciones o derechos de este vehículo domiciliado
o constituido en paraíso fiscal.

(b) Que los controladores de esta entidad domiciliada o constituida en un

paraíso fiscal no sean a su vez entidades domiciliadas o constituidas en
paraíso fiscal.

- Intereses. Respecto los intereses el art. 11 inciso segundo señala: “En el caso de
los créditos, bonos y demás títulos o instrumentos de deuda, la fuente de los
intereses se entenderá situada en el domicilio del deudor, o de la casa matriz u
oficina principal cuando hayan sido contraídos o emitidos a través de un
establecimiento permanente en el exterior.” De manera que, cada vez que el
deudor esté domiciliado o sea residente en Chile, se entenderán que esos
intereses son de fuente chilena y por lo tanto pagará impuesto a la renta en Chile.
¿Por qué se eligió al deudor y no al acreedor? Porque el acreedor si está
domiciliado en Chile igualmente va a tener que pagar el impuesto dado que está
obteniendo renta (los intereses lo están haciendo más rico). Adicionalmente, al
deudor, que no es el obligado a pagar el impuesto, se le impondrá la obligación de
retener el impuesto. Cuando el deudor chileno le pague los intereses al acreedor
extranjero la legislación le impone la obligación de retener, declarar y pagar el
impuesto que grava la renta que obtiene el acreedor.
La reforma tributaria agregó la segunda parte: “o de la casa matriz u oficina
principal cuando hayan sido contraídos o emitidos a través de un establecimiento
permanente en el exterior.” Esto ocurrió porque muchas empresas constituían una
agencia en el exterior para no pagar los impuestos. Por ejemplo:

 CODELCO quiere financiar un proyecto por lo que va a Citibank en Nueva

York y le pide un préstamo. El banco le otorga el préstamo con intereses,
como el deudor es chileno CODELCO estaría afecto al pago de impuestos
en Chile por los intereses. Ahora ocurre que Citibank quiere que le paguen
$100 de intereses, por lo que en una de las cláusulas lo que establecerá
que este siempre recibirá los $100 y que para ello CODELCO deberá pagar
una suma que, descontado los impuestos, dé como resultado $100 (un
gross up). Esto evidentemente encarece el crédito a CODELCO, ya que no
tendrá que pagar $100 de intereses sino que $120 para que descontado los
impuestos de lo que solicita el banco.
Para evitar la situación anterior lo que hacía CODELCO era poner una
agencia en Islas Caimán y entonces el préstamo se otorgaba a esta agencia
y no a la casa matriz en Chile. Si bien agencia y casa matriz son la misma
persona como para efectos tributarios llevan registros separados los

29
 intereses eran pagados por un residente fuera de Chile y por lo tanto estos
no eran de fuente chilena porque el deudor estaba en Islas Caimán.

Con la reforma tributaria los intereses se van a considerar igualmente de fuente

chilena porque la matriz está constituida en Chile aun cuando la agencia esté en el
extranjero. Sin este agregado era imposible gravar a la agencia dada la
interpretación estricta que se debe hacer a la ley tributaria.
(Ferrari) 16/03/18

- Títulos de valores emitidos en Chile. El Artículo 11 después de la reforma, agregó:

“También se considerarán situados en Chile los bonos y demás títulos de deuda de
oferta pública o privada emitidos en el país por contribuyentes domiciliados,
residentes o establecidos en el país.”

Esto era porque antes de la reforma se interpretaba restrictivamente y se señalaba

que “en el caso de los créditos los intereses se entenderán de fuente chilena
cuando los deudores estén domiciliados en Chile”, esto producía algunos
problemas:

 Los intereses no son la única renta que puede producir un crédito. Así,
por ejemplo, puede ser que alguien haya comprado un crédito por $100 y
luego lo enajene por $120 ganando $20 de utilidad.

 La ley solo hablaba de créditos, por lo tanto, no se podía hacer esto

extensivo a otros instrumentos como los bonos.

Por lo tanto, la reforma tributaria lo que hizo fue:

(i) Ampliar el campo de los títulos gravados, ahora se extendía a otros títulos
de deuda;

(ii) Especificó que no solamente los intereses se consideraban renta de fuente

chilena sino que también cualquier renta proveniente de ellas;

(iii) Incluyó expresamente la situación de las agencias permanentemente

situadas en el extranjero.

¿Cuál es la importancia de que una renta sea o no de fuente chilena? La regla

general es que pagará impuesto por la renta chilena, y extranjera, quien sea domiciliado o
residente en Chile. Mientras que el domiciliado o residente en el extranjero no pagará
impuestos a Chile por una renta de fuente extranjera pero sí lo hará por una renta de

30
fuente chilena. En principio este tratamiento solo le interesará al residente o domiciliado
en el extranjero. Sin embargo, al domiciliado en Chile también le podría interesar esta
distinción como veremos a continuación.
La regla general en materia de reconocimiento de rentas es que los ingresos se
reconocen sobre base percibida o devengada. Estos conceptos están definidos en la ley:
- Renta percibida es aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una
persona.

- Renta devengada es aquella sobre la cual se tiene un título o derecho

independiente de si se ha percibido o no. Por ejemplo, tengo el derecho a cobrar el
precio en una compraventa.
Si entendemos la renta como todo incremento de patrimonio, y el patrimonio es el
conjunto de derechos y obligaciones, significa que toda renta está devengada para luego
estar percibida. Uno debe tener un título o derecho sobre esa renta primero para que
luego ingrese al patrimonio. Estos a veces se dan casi simultáneos pero puede ocurrir que
pasen años para que una renta devengada sea percibida.
Una de las excepciones al reconocimiento es justamente la que distingue rentas de
fuente chilena y las de rentas de fuente extranjera. Esto está en el artículo 12 LIR:
[Artículo 12 LIR]. Cuando deban computarse rentas de fuente extranjera, sin perjuicio
de lo dispuesto en el artículo 41 G, se considerarán las rentas líquidas percibidas,
excluyéndose aquellas de que no se pueda disponer en razón de caso fortuito o fuerza
mayor o de disposiciones legales o reglamentarias del país de origen. La exclusión de tales
rentas se mantendrá mientras subsistan las causales que hubieren impedido poder
disponer de ellas y, entretanto, no empezará a correr plazo alguno de prescripción en
contra del Fisco. En el caso de las agencias u otros establecimientos permanentes en el
exterior, se considerarán en Chile tanto las rentas percibidas como las devengadas,
incluyendo los impuestos a la renta adeudados o pagados en el extranjero.
Lo que nos señala el artículo 12 es que, en principio, por regla general, las rentas de
fuente extranjera se reconocen solo sobre base percibida. En cambio, tratándose de
rentas de fuente chilena se gravarán estando devengada y percibida. Por lo tanto, esto
que decíamos que la distinción de la fuente de la renta solo le interesaba a los
domiciliados/residentes en el extranjero no es tan así porque al chileno igual le interesará
para saber cuándo reconocer la deuda.
Para entender mejor esto:

 CASO 1. Oscarito quiere invertir en tecnología fuera de Chile. Para eso va y

compra directamente en Nueva York acciones de Apple. Luego, Apple distribuye
dividendos a todos sus accionistas y le deposita a Oscarito su dividendo en su

31
 cuenta corriente en Nueva York el 30 de diciembre. Teniendo en consideración
que este dinero no ha salido de la cuenta corriente en el extranjero, ¿debe
Oscarito declarar esta renta en abril? Sí, porque ha ingresado materialmente al
patrimonio de Oscarito. La ley no distingue de si el patrimonio es en Chile o el
extranjero, y por lo demás, el patrimonio es uno solo.

 CASO 2. Oscarito quiere invertir en tecnología fuera de Chile. Pero en este caso no
lo hace directamente sino que constituye una sociedad en BVI 12 y será ésta la que
invierta en Apple. Así, Apple pagó dividendo pero no a Oscarito sino que a su
accionista que es la sociedad en BVI (British Virgin Islands). ¿Debe Oscarito
declarar esta renta en abril? Hay que recordar que se separa la persona natural de
la persona jurídica, por lo que en principio no debiese declararlo.
Ahora, ¿qué pasaría si la sociedad producto de la entrega de dividendos vale más?
Si por ejemplo, antes valía $10 y ahora vale $20 por la entrega del dinero. Si bien
Oscarito se ha hecho más rico pero en cuanto a lo devengado pero no ha
percibido todavía esa renta. Por lo tanto, Oscarito tributará por el dividendo que
Apple distribuyó a BVI cuando ésta a su vez distribuya dividendo a Oscarito.
Como la reforma tributaria tenía por objeto traer más recursos a Chile, se modificó el
principio básico que estaba en el artículo 12. La reforma incluyó una referencia al artículo
41 G y lo que hace este es modificar en parte el principio del artículo 12 respecto de las
rentas de fuente extranjera. El 41 G señala que si una persona obtiene rentas pasivas 13 en
el extranjero por intermedio de una entidad controlada en el extranjero entonces se debe
reconocer en Chile los ingresos tanto de base percibida como devengada.
Aplicando el Artículo 41 G al CASO 2, si Oscarito fuese el controlador 14, dueño de más
del 50% de la sociedad en BVI, va a tener que reconocer también en Chile el dividendo que
a su vez Apple le distribuyó a BVI.
Ojo que esta excepción es solo para las personas que (i) obtienen rentas pasivas, a
través de una (ii) entidad controlada en el extranjero.
12
¿Es evasión o elusión tener una sociedad en un paraíso tributario? No necesariamente porque la ley solo
distingue del lugar de la fuente pero no señala países en específico.
13
Son rentas que no requieren de una actividad comercial para obtener una ganancia, son básicamente
aquellas que provienen de instrumentos financieras. Por ejemplo: un depósito a plazo que genera intereses,
acciones con dividendos, regalías, etc.

14
La LIR señala cuando una persona es controladora por sí o a través de personas relacionadas. Para este
último concepto habrá que irse a la Ley de Mercado de Valores. Lo curioso es que el SII cambió su
interpretación, ya que al principio había interpretado la norma como que son relacionados los cónyuges y
los parientes hasta el segundo grado lo cual es un error porque la LMV habla que “son relacionados con la
sociedad…” y como es bien sabido las personas jurídicas no pueden tener ni cónyuges ni parientes. Por esta
razón el SII cambió su interpretación y señaló que no eran personas relacionadas ni los parientes ni los
cónyuges.

32
 Por lo tanto, en el caso de una sociedad como Falabella Chile que es controladora de
Falabella Perú, ésta va a seguir amparada por el artículo 12 y solo tendrá que
reconocer las utilidades de Perú cuando las haya percibido. Esto se explica porque las
rentas obtenidas no son pasivas, todo lo contrario, ya que se obtienen a través de las
ventas en el retail.

8.1.3 Las medidas para resolver los problemas doble tributación.

Ya algo habíamos señalado cuando hablamos de los tratados internacionales, en que

estos se juntaban para evitar o mitigar la doble tributación.
Es importante considerar que las medidas para evitar la doble tributación no
necesariamente tienen que ser bilaterales o multilaterales sino que también pueden ser
unilaterales.
a) Medidas unilaterales chilenas.

Por mucho tiempo el artículo 12 LIR fue la manera en que unilateralmente Chile
trataba de mitigar la doble tributación internacional. Esto lo hacía:
i. Permitiendo diferir el reconocimiento de las rentas de fuente extranjera hasta
la percepción.
ii. Permitiendo considerar las rentas de fuente extranjera sobre base neta,
deducido los impuestos, esto es, deducidos los impuestos que las hayan
gravado. La regla general es que los ingresos se computen sobre base bruta.

 Por ejemplo: Si Apple tiene una utilidad de $100 y en EEUU cobran un $30
de impuestos, significa que van a quedar $70. Si además cuando estos $70
se distribuyen a Chile, y se le cobra un 10% de impuestos sobre esos $70,
quedarán $63. La regla general es que cuando este dividendo llegue a Chile
el contribuyente debe reconocer los $100 (renta bruta) y sobre esos
pagará los impuestos. Lo que dice el Artículo 12 es que tratándose de renta
extranjera se considerarán solo los $63 (renta neta).
Posteriormente, la LIR incorporó un segundo set de normas unilaterales para mitigar
los efectos de la doble tributación. Es así como se incorporaron los artículos 41 A, 41 B y
41 C. Estos artículos en relación con el 12 establecieron que en lugar de permitir que se
descuente como gasto el impuesto pagado en el extranjero, y que por lo tanto solo se
reconozca la renta neta, el Estado va a dar un crédito por el impuesto pagado en el
extranjero. Esto significa que se le va a permitir descontar un todo o una parte del
impuesto pagado en el extranjero al impuesto pagado en Chile por la renta.

33
 ¿Cuál es la diferencia entre el mecanismo del Art. 12 y los del 41? La diferencia está
en que:
- En el artículo 12 el descuento se hace a la base imponible, es decir, en lugar de
reconocer $100 se hacen $63 y luego sobre esos $63 se cobra el impuesto en Chile.
Así si la tasa es de un 30% finalmente lo que obtendrá son $44,1.

- En los artículos 41 A, B y C, se reconocen los $100 y se grava sobre éstos.

Pensemos que la tasa del impuesto a cobrar es de 30%, lo que da un impuesto
teórico a pagar de $30. Cuando la ley da el crédito lo que hace es decir que esos
$30 hay que pagarlos en todo o parte con el impuesto a pagar afuera. Es decir, al
impuesto a pagar ($30) hay que descontarle el impuesto pagado en el extranjero
que en este caso sería $3715. En este caso, no se pagaría nada en Chile porque se
descuenta el impuesto pagado en el extranjero al impuesto pagado el cual es
superior. El resultado final sería $70.
Este segundo sistema es más ventajoso que el primero. Ello porque si vemos lo que
finalmente obtendrá cada uno se observará que es más alto lo recibido. Así, siguiendo con
los datos ya dados si se utilizan los artículos 41 A, B, C el contribuyente obtendrá una
ganancia de $70 después de descontado los impuestos mientras que en el artículo 12 se
obtendrán $44,1.

k) Criterios específicos.
Los mecanismos para resolver los problemas de doble tributación son:
a) Tax deduction. Deducción del impuesto pagado en el extranjero como gasto. El
impuesto pagado en el país A se deduce como gasto en el país B. Por lo tanto, el
país B reconoce el ingreso como fuente extranjera sobre base líquida y no bruta
[Art. 12 LIR].

b) Tax Credit. Este es el del crédito, el impuesto pagado en el país A es crédito contra
el impuesto pagado en el país B [Art. 41 A, 41 B y 41 C LIR]. Esta es una deducción
directamente al impuesto a pagar y no contra la base imponible, por lo que es más
beneficioso. Cada uno de los artículos 41 trata sobre temas distintos:

- Art. 41 A: Se refiere a situaciones en que el contribuyente chileno está

obteniendo rentas de fuente extranjera pero con un país con el cual Chile no

15
Tomando en cuenta los datos del ejemplo anterior. En la práctica el tope a descontar son los impuestos en
Chile, por lo que nunca habrá saldo negativo a favor del contribuyente.

34
 tiene vigente un convenio para evitar la doble tributación. Por ejemplo, con
Bolivia.
- Art. 41 C: Se refiere a rentas de fuente extranjera que provienen de un país con
el que Chile sí tiene un tratado para evitar la doble tributación. Por ejemplo,
con Argentina.

- Art. 41 B: Este regula cuando un contribuyente chileno obtiene rentas de

fuente extranjera por intermedio de una agencia o establecimiento
permanente. Es decir, es la misma persona jurídica que está desarrollando una
actividad en otro país.

La diferencia entre aplicar el Art. 41 A y C radica en que:

 En el Art. 41 C lo que se hace es reconocer un crédito por todas las rentas y con
todas las condiciones que el tratado señala. Chile en este caso se obligó por
tratado a otorgar determinados créditos y dar un tratamiento tributario
determinado a las rentas de ese país, y la manera en que Chile cumple esos
beneficios es a través del Art. 41 C. Por lo tanto, en principio comprende todo
tipo de rentas que provienen del país con el que Chile tiene tratado, esto es
porque el tratado cubre todo ese tipo de rentas.

 En el Art. 41 A, como Chile de manera unilateral se obligó solo a otorga

créditos a sus contribuyentes chilenos por rentas provenientes de países con
los cuales no tiene tratados, sólo otorgará un crédito por determinados tipos
de renta que por lo general son dividendos o retiros de utilidades y regalías. Si
es otro tipo de rentas, por ejemplo una sociedad chilena otorga un préstamo a
una sociedad boliviana los intereses que genere no podrá aplicarle el crédito y
solo cabrá ocupar el artículo 12.

Por último, cabe mencionar que los artículos 41 A, B y C tienen más requisitos que
el artículo 12 por lo que en la práctica a veces se da que la gente prefiere este
último por no cumplir con todos los requisitos.

c) Tax exemption. Exención o exoneración, significa que la renta que se obtiene en el

país A solo se puede gravar en el país A y no en el B. Este es el más conveniente, y
una completa solución del problema. Sin embargo, en la práctica se da muy poco
porque los Estados son reacios a esta solución.
Chile no tiene de manera unilateral esta solución, por vía de tratado era el
principio fundante del tratado que tenía Chile con Argentina, este buscaba evitar la
doble tributación y se basaba en el modelo del Pacto Andino. Pero este tratado se
acabó, y el nuevo que tenemos con Argentina sigue el modelo de la OCDE que cuyo

35
 principio fundante es el del tax credit, aunque el artículo 7º sigue el de la tax
exemption (“de los beneficios empresariales”).

 Este tax exemption funciona en el caso de los estudios de abogados, por

ejemplo. Si uno es Falabella y contrata servicios legales en Madrid, sin que
estos salgan del país, este servicio que se desarrolla exclusivamente en
España pero cuyo pagador es chileno solo podrá ser gravado por España y
no por Chile.

Este modelo de la OCDE es el que Chile emplea en todos sus tratados y que tiene el
beneficio del tax exemption en una de sus cláusulas no obstante que la regla
general es el tax credit.

d) Tax sparing, este una variación del tax credit. Hay países que dicen que se está
dispuesto a no cobrar a las empresas extranjeras si es que vienen al país a invertir.

 De esta forma si Botsuana celebra un tratado con EEUU que contemple el

tax sparring, todo el impuesto que se ahorre una empresa en Botsuana lo
pagará en EEUU.

Es una desviación del tax credit porque en el tax sparring el país B tiene que dar
como crédito el impuesto que debería haberse pagado de no haber existido una
exención en ese país.

36
 (Ferrari) 19/03/18
8.1.4 Aplicación extraterritorial de la ley tributaria sin factor de conexión

Para entender mejor este punto hay que referirnos primero al Impuesto Adicional.

a) Impuesto Adicional.

El Impuesto Adicional es el impuesto a la renta que pagan las personas domiciliadas o

residentes en el extranjero que están obteniendo rentas de fuente chilenas.
La regla general es que cuando hablamos de Impuesto Adicional tendremos que
distinguir el impuesto adicional propiamente tal, es decir que se aplica además de otro
impuesto, del que llamaremos en carácter de único, que no es adicional. De esta forma:

i. Impuesto adicional propiamente tal

Este se verifica cuando la renta se gravó con otro impuesto antes de gravarse con el
adicional. Por ejemplo:
Hay una persona domiciliada en EEUU que es accionista de una sociedad anónima
chilena. Las rentas provenientes de esas acciones son de fuente chilena por lo tanto este
accionista estadounidense deberá pagar impuesto a la renta en Chile respecto de las
rentas provenientes de esta sociedad.
Estaremos en presencia del Impuesto Adicional propiamente tal cuando la sociedad
obtenga una utilidad de $100, esta pagará un impuesto a la renta de Primera Categoría
(que puede ser de 25% o 27%). Como se trata de una S.A esta solo puede acogerse al
régimen parcialmente integrado y por lo tanto pagará un 27%. De esta forma, deducido
los impuestos solo quedan $73 de utilidad para distribuir. Cuando la SA decida distribuir el
dividendo el accionista estadounidense deberá pagar un impuesto adicional al de Primera
Categoría.
Como es el sistema parcialmente integrado, lo que se hace es dar un crédito
(integración) luego de haber embrutecido la base. Esto significa que si bien el dividendo es
de $73, descontado la Primera Categoría, este es un monto neto pero como está
integrado a los $73 hay que volver a sumarle el impuesto que lo gravó, es decir, sumarle
$27 y así se vuelve a la base bruta de $100.
Ahora, a los $100 hay que gravarlos con la tasa del Impuesto Adicional, que en el caso
de los dividendos, es de un 35%. Hasta ahora tenemos un impuesto teórico a pagar de $35
y es a éste monto al cual le aplicaremos el crédito.

37
 Sin embargo, para determinar el porcentaje del crédito que se entrega hay que
distinguir:
- Sistema parcialmente integrado. El crédito será equivalente al 65% de lo que
se pagó por el de Primera Categoría. El 65% de 27 es más o menos 17,5. De
manera que 35%-17,5% = 17, 5%.

 Finalmente, lo que gravará a esos $100 por concepto de Impuesto de

Primera Categoría (27%) e Impuesto Adicional (17,5%) será un 44,5%.

- Sistema integrado. El crédito será equivalente al 100% de lo que se pagó por el

Impuesto de Primera Categoría los socios o accionistas que estén domiciliados
o residentes en un país con el cual Chile haya suscrito 16 un tratado para evitar
la doble tributación internacional. En el ejemplo, como Chile tiene suscrito
pero no vigente un tratado de doble tributación con EEUU, el crédito será por
el total del Impuesto de Primera Categoría (27%). De manera que 35%-27% da
un impuesto total a pagar de 8%.

 Finalmente lo que gravará a esos $100 por concepto de Impuesto de

Primera Categoría (27%) e Impuesto Adicional (8%) será un 35%.

¿Por qué la ley optó por restar el 65% y no puso directamente los 17,5%? Fue por los
convenios para evitar la doble tributación. En esos convenios hay un artículo que habla de
los dividendos que señala que el país de la fuente no puede aplicar un impuesto a los
dividendos superior a un 5% o 10% según el caso. Sin embargo, esta cláusula –estándar
para la OCDE- no se aplica totalmente en los convenios en Chile ya que éste ha puesto en
sus tratados lo que se conoce como la “cláusula Chile”. Según esta cláusula el artículo de
los dividendos no aplica en el caso de Chile mientras que el Impuesto de Primera
Categoría sea crédito contra el Impuesto Adicional. El legislador optó por esto porque si
desintegraba los impuestos solo podría gravar con un 5% mientras que, como vimos
recién en los ejemplos, con el sistema integrado puede gravarlos con un 8%.

ix. Impuesto adicional en carácter de único

Este se da cuando por ejemplo un acreedor otorga un préstamo a un deudor

domiciliado en Chile, las rentas que se llaman interés están afectas al Impuesto Adicional.
Acá será en carácter de único porque no hay otro impuesto que grave a los intereses, al
contrario de lo que ocurría en el propiamente tal en que estaba el de 1° Categoría.

16
Ojo, solo se exige que lo haya suscrito no que esté vigente. La reforma tributaria dio hasta el 2019 este
beneficio.

38
 l) Artículo 59 N° 2 LIR

El Artículo 59 N° 2 es un ejemplo de Impuesto Adicional en carácter de único. Este

impuesto se aplica en carácter totalmente extraterritorial, un poco fuera de las
definiciones de los artículos 10 (fuente chilena) y 11 LIR, al gravar con Impuesto Adicional
las remuneraciones por servicios prestados en el extranjero. Por ejemplo:
Lollapalooza Chile contrata a un productor en EEUU para que contrate a The Killers en
Estados Unidos. El productor está haciendo su actividad fuera de Chile, sus servicios
son en el extranjero. Lo que sucederá es que Lollapalooza Chile tendrá que pagar los
impuestos por el Artículo 59 N° 2.
CMPC emite un bono y los intereses que le paguen a los acreedores van a ser renta de
fuente chilena por norma expresa. Pero pensemos que quienes se van a encargar de
emitir el bono en el extranjero será el estudio de abogados Clifford Chance que están
domiciliados en Londres. El servicio legal prestado por Clifford Chance, que fue
prestado en el extranjero, estará gravado con el Impuesto Adicional del artículo 59 N°
2.
En este caso el único factor de conexión para gravar estas rentas es el artículo 59 Nº 2
porque se está gravando con el Impuesto Adicional a un prestador de servicios residente
en el extranjero que está obteniendo una renta por actividades desarrolladas en el
extranjero. Es la ley que funciona como factor de conexión, dado que no cae dentro de la
definición de renta de fuente chilena, tampoco con el domicilio y menos con el de
nacionalidad.
(Ferrari) 21/03/18
8.1.5 Aplicación extraterritorial de la ley tributaria en la ley del IVA

El acrónimo IVA es Impuesto al Valor Agregado. Jurídicamente lo que se grava con

este impuesto son las ventas y los servicios. Para eso la ley del IVA tiene una definición de
que se entiende por renta y que cosa por servicio.
En lo que se refiere a la aplicación de la ley tributaria en el territorio la ley hace una
distinción entre las ventas y los servicios:
a) Ventas

[Artículo 4] Estarán gravadas con el impuesto de esta ley las ventas de bienes
corporales muebles e inmuebles ubicados en territorio nacional, independientemente del
lugar en que se celebre la convención respectiva.

39
 Para los efectos de este artículo se entenderán ubicados en territorio nacional, aún
cuando al tiempo de celebrarse la convención se encuentren transitoriamente fuera de él,
los bienes cuya inscripción, matrícula, patente o padrón hayan sido otorgados en Chile.
En el caso de los bienes corporales muebles aplica este inciso segundo. En este caso
caerían por ejemplo: un automóvil, un barco, etc.

m) Servicios

En el caso de los servicios tenemos una norma bastante más extraterritorial que la
que encontramos respecto de las ventas. El artículo 5 de la Ley del IVA señala que:
[Artículo 5]. El impuesto establecido en esta ley gravará los servicios prestados o
utilizados17 en el territorio nacional, sea que la remuneración correspondiente se pague o
perciba en Chile o en el extranjero.
Se entenderá que el servicio es prestado en el territorio nacional cuando la actividad
que genera el servicio es desarrollada en Chile, independientemente del lugar donde éste
se utilice.
Se gravan tanto los servicios prestados en Chile como los prestados en el extranjero
pero utilizados en Chile. De alguna manera esta norma es tan amplia, y por ende tan
extraterritorial, que incluso se gravan los servicios pagados fuera de Chile en la medida
que sean utilizados en Chile.
Se parece mucho a lo que vimos en el artículo 59 Nº 2 LIR respecto a la remuneración
por servicios prestados en el extranjero. De ahí que en algunas ocasiones el servicio
prestado en el extranjero puede estar gravado tanto por el Impuesto Adicional como por
el IVA.
Si bien la norma es bastante extraterritorial, hay una norma en la ley del IVA que nos
dice que cuando los servicios están gravados también con Impuesto Adicional entonces se
eximen del pago del IVA.
Adicionalmente, la ley del IVA contempla una exención no solo para la exportación de
bienes sino que también hay una exención para los servicios que se consideren
exportación18.

17
Es decir, que el servicio haya sido prestado en el extranjero pero cuyo beneficiario esté en Chile. Por
ejemplo, se contrata a una Agencia de Publicidad en Nueva York quienes harán los afiches publicitarios en
EEUU (prestado en el extranjero) pero para que sea usado en Chile (utilizado).

18
Se puede ir a consultar a Aduanas si el servicio califica. De todas formas hay un listado que contempla a
algunos servicios considerados como exportación.

40
8.2. Efectos de la ley tributaria en el tiempo.

Es importante tener en cuenta que en aquello que se deben aplicar las normas
especiales por sobre las generales. En materia tributaria existen normas especiales
tratándose de los efectos de la ley en el tiempo, por lo tanto, éstas tendrán prevalencia
por sobre las generales. Estas normas están en el artículo 3 CT:
[Artículo 3]. En general, la ley que modifique una norma impositiva, establezca nuevos
impuestos o suprima uno existente, regirá desde el día primero del mes siguiente al de su
publicación. En consecuencia, sólo los hechos ocurridos a contar de dicha fecha estarán sujetos a
la nueva disposición. Con todo, tratándose de normas sobre infracciones y sanciones, se aplicará
la nueva ley a hechos ocurridos antes de su vigencia, cuando dicha ley exima tales hechos de toda
pena o les aplique una menos rigurosa.
La ley que modifique la tasa de los impuestos anuales o los elementos que sirven para
determinar la base de ellos, entrará en vigencia el día primero de Enero del año siguiente al de su
publicación, y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha quedarán afectos a la nueva
ley.
La tasa del interés moratorio será la que rija al momento del pago de la deuda a que ellos
accedan, cualquiera que fuere la fecha en que hubieren ocurrido los hechos gravados.

8.2.1 Leyes que modifiquen, establezcan o supriman tributos.

[Artículo 3 CT inciso primero]. En general, la ley que modifique una norma impositiva,
establezca nuevos impuestos o suprima uno existente, regirá desde el día primero del mes
siguiente al de su publicación. En consecuencia, sólo los hechos ocurridos a contar de
dicha fecha estarán sujetos a la nueva disposición. (…)
Acá hay una modificación a las normas generales, las leyes tributarias no rigen desde
su publicación en el Diario Oficial sino que desde el día primero del mes siguiente al de su
publicación.
Sin embargo, en la práctica se establecen disposiciones transitorias y en éstas se suele
regular la vigencia de la norma. De manera que la disposición transitoria de la ley tendrá
primacía por sobre el Código Tributario.

8.2.2 Normas que establezcan infracciones y sanciones.

[Art. 3 CT inciso primero](…) Con todo, tratándose de normas sobre infracciones y

sanciones, se aplicará la nueva ley a hechos ocurridos antes de su vigencia, cuando dicha
ley exima tales hechos de toda pena o les aplique una menos rigurosa
Esto se parece mucho a lo que señalado para la ley penal, ya que tratándose de
infracciones y sanciones la ley tributaria regirá hacia atrás pero solo en la medida que
establezca una sanción inferior o la exima de toda pena.

41
8.2.3 Leyes que modifiquen las tasas de impuestos anuales o los elementos que sirvan
para determinar su base.
[Artículo 3 inciso segundo]. La ley que modifique la tasa de los impuestos anuales o
los elementos que sirven para determinar la base de ellos, entrará en vigencia el día
primero de
Enero del año siguiente al de su publicación, y los impuestos que deban pagarse a contar
de esa fecha quedarán afectos a la nueva ley.
Ejemplo de un impuesto anual sería el Impuesto de Primera Categoría. La norma se
explica porque puede provocar problemas respecto al cálculo del resto de los meses.

a) ¿A qué se refiere “, y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha
quedarán afectos a la nueva ley?”

Pensemos en el siguiente ejemplo:

Hoy se publica en el diario oficial que dice que se aumenta la tasa del Impuesto de
Primera Categoría de 25% a 27% sin tener una disposición transitoria que señala
cuando rige. Llega diciembre 2018 y dice que le fue súper bien este año y ganó $100
de utilidad pero no sabe con cuánto debe tributar, si con el 25% o con el 27% que dice
la norma nueva.
¿El cliente pagará una tasa del 25% o 27% el próximo año? Pagará la tasa de un 27%
porque la ley habla de los impuestos que “deban pagarse” y no los que se hayan
devengado. Como el Impuesto de Primera Categoría debe pagarse en abril de 2019, y la
tasa rige desde enero el 1° de enero de 2019, tendremos que se regirá por la nueva tasa.

n) ¿Qué ocurre con los PPM?

En materia de la LIR existe la obligación de hacer los PPM (pagos previsionales

mensuales) y que son anticipos o pagos provisorios a cuenta del impuesto final que se van
a declarar y pagar el año siguiente. Tiene distintas lógicas:
(i) El Fisco necesita fondos todos los meses; y,
(ii) Es más fácil ir pagando de a poco que pagar de a mucho.
Los PPM son un pago provisional, pero el pago de Primera Categoría se declara y paga
en abril. Lo que ocurre con los PPM es que al momento de pagar el de Primera Categoría
se dan como abono los pagos que se hayan hecho de manera mensual. Pero como son
provisionales, y como la extinción de la obligación tributaria se hace en abril, la tasa se
regirá por la nueva tasa ya que en este año se “deben” pagar los impuestos.

42
 Así, si uno tenía una utilidad de $100 y la tasa es de 27% en abril significa que hay que
pagar $27. Si los pagos provisionales dan $20 se tendrá que completar hasta $27.
8.2.4 Ley que modifique la tasa de interés moratorio.

La tasa del interés moratorio será la que rija al momento del pago de la deuda a que
ellos accedan, cualquiera que fuere la fecha en que hubieren ocurrido los hechos
gravados.
Aquí tenemos otra norma excepcional, tratándose de los intereses moratorios la
fecha será la que rija al momento del pago.
La norma actual de intereses moratorios que está en el CT dice que el pago fuera de
plazo devenga un interés moratorio a favor del Fisco de 1,5% por mes o fracción de mes.
Esto quiere decir que si uno se atrasa un día, aunque se pague dentro del mismo mes, se
debe recargar la obligación principal con un 1,5%. Si uno calcula esto por 12 meses
significa que el Fisco está cobrando un 18% de interés moratorio.
Esto es importante, porque en muchos casos no se opta litigar contra el Fisco porque
en caso de no pagar se devenga este interés moratorio. Ojo que, a diferencia de otros
países, no se debe pagar para litigar contra el Fisco pero el problema es que si pierde
habrá que pagar no solo las costas sino que los intereses moratorios.
¿Puede pedirse la suspensión de los intereses moratorios?
No, no se puede pedir. Sin embargo, la suspensión que sí se puede pedir es la
suspensión de cobro de los impuestos19.
En materia del cobro de los impuestos el Fisco debe ejercer sus acciones dentro de un
determinado plazo sino prescriben sus acciones. Adicionalmente a eso, una vez que cobran
los impuestos, uno puede reclamarlos ante los tribunales. En materia tributaria mientras esté
vigente el plazo para reclamar y hasta que no se dicte sentencia de primera instancia se
suspende la acción de cobro del Fisco. A diferencia de lo que ocurre en materia Civil, en que la
apelación se conceda en ambos efectos, la apelación se concede solo en efecto devolutivo. Lo
que al contribuyente le cabe en estos casos es pedir la suspensión de la ejecución mientras se
tramita ante la Corte de Apelaciones o Corte Suprema. Pero los intereses moratorios siguen
corriendo igual.

8.2.5 La ley procesal tributaria.

¿Qué pasa si la ley que se publica en el Diario Oficial dice que el plazo de prescripción
ya no es de 3 años sino que de 5 en materia tributaria? ¿Qué pasa si la ley dice que el
plazo para reclamar ya no es 90 días sino que 15? ¿Desde cuándo rige?
En este caso no se aplica el artículo 3°, porque no cabe en ninguno de los supuestos.
Por lo tanto, habrá que recurrir a las normas generales y estas dicen que tratándose de las
19
Volveremos sobre este punto más adelante, por lo que no es tan relevante por el momento.

43
normas de procedimiento rigen in actum. Esto siempre en la medida que la nueva ley nada
diga respecto a la entrada en vigencia.

44
8.3. Interpretación de la ley tributaria.

8.3.1 Aplicación de las normas generales.

En el Código Tributario y en la legislación tributaria especial no encontramos normas

especiales de interpretación por lo que se aplican las normas generales de interpretación
de la ley que encontramos en el Código Civil.
Nos remitimos al Código Civil porque es el Artículo 2 CT hace ese reenvío:
[Artículo 2 CT]. En lo no previsto por este Código y demás leyes tributarias, se
aplicarán las normas de derecho común contenidas en leyes generales o especiales.
Se aplicarán las normas del Código Civil pero con la precisión de que la interpretación
de una ley tributaria será estricta en virtud del principio de legalidad.

8.3.2 ¿Obligatoriedad de la interpretación del SII?

Si bien el SII y el Director Nacional tienen por ley facultad para impartir instrucciones
en materia tributaria, y por tanto, de impartir su interpretación de las leyes tributarias es
importante señalar que esta interpretación es vinculante solo para los funcionarios del SII
y no para los contribuyentes ni los jueces. Es decir, admiten interpretación en contrario.

8.3.3 Interpretación irretroactiva respecto del contribuyente de buena fe

El artículo 26 CT señala que el SII no puede aplicar con efecto retroactivo una nueva
interpretación con un nuevo criterio respecto de un contribuyente que se haya acogido de
buena fe al criterio anterior.
[Artículo 26]. No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se
haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias
sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes,
informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los
funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o
más de éstos en particular.
El Servicio mantendrá a disposición de los interesados, en su sitio de Internet, las
circulares o resoluciones destinadas a ser conocidas por los contribuyentes en general y
los oficios de la Dirección que den respuesta a las consultas sobre la aplicación e
interpretación de las normas tributarias. Esta publicación comprenderá, a lo menos, las
circulares, resoluciones y oficios emitidos en los últimos tres años.

45
 En caso que las circulares, dictámenes y demás documentos mencionados en el inciso
1° sean modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales
modificaciones desde que hayan sido publicadas de acuerdo con el artículo 15°.
En materia de defensa tributaria este criterio es muy importante. Así, si el SII
interpretó que una conducta A no estaba gravada, y el contribuyente en ese momento se
acogió e hizo A, luego el SII no podrá cobrarle si mediante una nueva interpretación señala
que A sí estaba.
Si el SII cambia el criterio este nuevo cambio solo regirá una vez que se publique en el
Diario Oficial y solo lo hará hacia futuro. No podrá afectar a los contribuyentes que se
acogieron de buena fe anteriormente.
Por último, esta norma procede respecto de:
- Circular, que es de aplicación general.
- Oficio, que es de aplicación particular a un contribuyente.
- Instructivo, que es para el funcionario del SII.
Lo importante es que el criterio provenga de un documento oficial del SII.
(Ferrari) 23/03/18

9. Otras fuentes del Derecho Tributario.

También son fuente de Derecho Tributario la doctrina como la jurisprudencia. Dentro

de la jurisprudencia tenemos:
- La judicial, compuesta principalmente por las sentencias dictadas por los
Tribunales Tributarios y Aduaneros (TTA), Corte de Apelaciones y Corte
Suprema.

- La administrativa, las interpretaciones que emanen de la administración, en

particular el SII. El Director Nacional tiene por ley facultades de interpretar la
ley tributaria para efectos de su interpretación pero esta es solo vinculante
para los funcionarios del SII.

46
 C. Estructura de la Obligación Tributaria

1. La Obligación Civil y la Tributaria. Conceptos.

Si usamos de punto de referencia la obligación civil, ¿qué será la obligación tributaria?

Para responder a esta pregunta primero habrá que recordar lo que se entiende por
obligación civil.

9.1. Concepto de obligación civil.

La doctrina define a la obligación como “un vínculo jurídico que coloca a una persona
en la necesidad de dar, hacer o no hacer, en favor de otro”.

9.1.1 Existencia de un vínculo jurídico.

Vinculo jurídico quiere decir una relación o ligación entre dos sujetos que tiene un
reconocimiento jurídico. En otras palabras, nuestro ordenamiento jurídico le da al sujeto
activo ciertas acciones para exigir al sujeto pasivo el cumplimiento de la obligación.
De alguna manera, cuando uno hace este análisis uno hace la comparación entre los
distintos tipos de obligaciones:
a) Civiles, son aquellas que dan derecho para exigir su cumplimiento [Art. 1470 CC
inciso segundo]

b) Naturales, las que no confieren derecho para exigir su cumplimiento, pero que
cumplidas, autorizan para retener lo que se ha dado o pagado en razón de ellas
[Art. 1470 CC inciso tercero]

c) Morales, estas no tienen un reconocimiento jurídico en cuanto que no son

exigibles en nuestro ordenamiento jurídico. Son irrelevantes para el derecho
legal positivo, pero sí son de interés para otras ciencias como la ética.

9.1.2 Objeto de la obligación.

Cuando se señala que una persona se encuentra en la “necesidad de dar, hacer o no

hacer” se refiere al objeto de la obligación.
¿Por qué alguien se podría encontrar en la necesidad de cumplir algo? Puede ser por
distintas razones. Las razones por las cuales alguien se encuentra obligado a realizar algo

47
en favor de otro recibe el nombre de “fuente de las obligaciones”, las cuales se
encuentran señaladas en nuestro Código Civil.
9.2. Concepto Obligación Tributaria:

9.2.1 Definición.

La obligación tributaria es un vínculo jurídico entre el Fisco (sujeto activo) y el

contribuyente (sujeto pasivo) cuya fuente mediata es la ley, que requiere que se verifique
el hecho gravado para nacer, cuyo objeto es normalmente una prestación de dar una
suma de dinero y que puede ser exigida coercitivamente.

9.2.2 Particularidades de la obligación tributaria en relación a la civil.

Cuando hablamos de obligación tributaria tenemos que tener en consideración todo

lo expresado anteriormente. Si bien la obligación tributaria es una especie de obligación, y
por lo tanto hay un vínculo jurídico entre dos partes, pero esta tiene ciertas
particularidades que la distinguen. Estas características son:

a) Su fuente mediata siempre es la ley

¿Por qué se habla de fuente mediata? Porque no significa que la ley señale “Oscar
Ferrari tiene que pagar impuestos”, sino que más bien lo que dice es que “Oscar Ferrari
tiene que pagar impuesto a la renta en la medida que obtenga una renta”. Es decir, la
fuente última es la ley, esta describe cuál es el sujeto pasivo, la base imponible, la tasa y el
hecho gravado.
El hecho gravado es aquella circunstancia particular que en la medida en que el sujeto
pasivo incurra en ella nace la obligación tributaria. Así, de alguna manera la ley establece
una obligación potencial que requiere que el sujeto pasivo haga algo, incurrir en el hecho
gravado, para dar nacimiento a la obligación tributaria. En definitiva, la fuente inmediata
es incurrir en el hecho gravado.
Ahora, cuando hablamos de fuente es correcto señalar que la ley es la única fuente de
los tributos, pero luego hay una fuente más inmediata que es el incurrir en el hecho
gravado. Es decir, en realizar la conducta y descrita en esa ley que hará que ese sujeto
pasivo en particular se encuentre en la necesidad de dar una suma de dinero al Fisco.

o) Las partes siempre son el Estado y el contribuyente

Hay un sujeto calificado que siempre es el Estado, que se le conoce como Fisco.

48
 Por otro lado, está el sujeto pasivo que será el contribuyente que es aquel que incurra
en el hecho gravado que será aquella que a su vez dará nacimiento a la obligación
tributaria.
p) El objeto de la obligación normalmente será dar una suma de dinero al Fisco

¿Qué le exigirá el sujeto activo al pasivo? En términos generales será una prestación
de dar y en términos generales será pecuniaria.
Más adelante veremos que uno puede hacer una distinción entre obligación principal
y obligaciones accesorias:
- Obligación principal, será dar una suma de dinero al Fisco.

- Obligación accesoria, la legislación impone incluso otras obligaciones que son

llamadas accesorias y que en ciertos casos son de hacer y en otros de no hacer.
A éstas últimas se les llama malamente accesorias, porque estas desde un punto de
vista civil no es que dependan de otra para su extinción (no siguen la suerte de la
principal) sino que son accesorias en cuanto son adicionales a la obligación principal.
Por ejemplo:
(i) La declaración de impuestos20, en Chile la mayoría de los impuestos son de
declaración por parte del contribuyente. Adicionalmente existe la obligación de
que la declaración sea fidedigna, completa, oportuna.

(ii) Además, para que el Fisco pueda revisar la declaración, existen otras
obligaciones de información que permiten al SII contar con ella para
contrastarla con lo que declaró el contribuyente.

(iii) Las empresas tienen la obligación de obtener RUT y dar inicio de actividades.

q) La obligación puede ser exigida coercitivamente.

No obstante que el sujeto pasivo no haya concurrido con su voluntad a la formación

de esta obligación, por el hecho de incurrir en el hecho gravado se encuentra obligado y el
sujeto activo puede exigir coercitivamente el cumplimiento de la obligación.
Es coercitivo porque el sujeto activo tiene acción para iniciar un juicio ejecutivo, con
pocas excepciones y tiene sanciones en caso de cumplirse tardíamente. Estas sanciones
pueden ser sanciones civiles como el interés moratorio (1,5%), pero además hay multas y
20
Como dato freak, puede ocurrir que el SII proponga una declaración de impuestos al contribuyente. Esto ocurre
porque muchas veces el SII cuenta con más información que uno (que recibe del empleador, corredores, bancos, etc.)
Ahora, si bien tiene bastante información de la renta que uno tiene normalmente tiene poca información de gastos
(arriendo, compras, etc.). Por eso es que el SII suele proponer la declaración a personas naturales y no a las jurídicas.

49
penas corporales (que en derecho tributario son las penas privativas de libertad). Estas
penas son bien altas, la pena aflictiva puede ser superior a 5 años.

10. Elementos de la Obligación Tributaria.

La obligación tributaria tiene los siguientes elementos:

- Personal,
- Fáctico o fáctico,
- Cuantitativo, y,
- Temporal.

10.1. Elemento Personal: los sujetos.

Cuando hablamos de elemento personal nos referimos a los sujetos: el sujeto activo
(Fisco) y el sujeto pasivo (contribuyente).

10.1.1 El sujeto activo.

La obligación tributaria es entre un sujeto activo y uno pasivo. Pero a diferencia de la

obligación civil, el sujeto activo es siempre el Estado, representado por el Fisco que es su
expresión patrimonial. Pero en otros países podrá ser el Estado Federal, como en Brasil,
Argentina, EEUU.
Las Municipalidades en Chile son en cierta medida sujetos activos respecto de los
tributos municipales, ellos recaudan y aplican los impuestos21.
El Fisco como sujeto activo tiene dos representaciones:
a) El Servicio de Impuestos Internos, este es el ente fiscalizador.
b) La Tesorería General de la República, este es el ente recaudador, quien ejerce
el cobro.

10.1.2 El sujeto pasivo.

El sujeto pasivo es el contribuyente. El contribuyente es aquel que por incurrir en el

hecho gravado se convierte en el sujeto pasivo de la obligación tributaria.

21
Por eso cuando hay problemas con la patente municipal uno no saca nada con pedir al SII una
interpretación porque este dirá que él solo interpreta las leyes que aplica y fiscaliza. La Ley de Rentas
Municipales se encuentra fuera de la fiscalización del SII, y si se quiere una interpretación habrá que ir a otro
órgano (como la Contraloría).

50
 El sujeto pasivo será analizado en extensidad en los próximos apartados.
10.1.3 Concepto de contribuyente.

a) Definición en el Código Tributario.

El Código Tributario dice en el artículo 8 número 5 que “Por "contribuyente", las

personas naturales y jurídicas o los administradores y tenedores de bienes ajenos
afectados por impuestos.”
Se le hacen algunas críticas a la definición recién citada. A primera vista se señala que
la definición utiliza el concepto de impuesto y no de tributo. Adicionalmente dentro de
contribuyente se incluye a los administradores y tenedores de bienes ajenos afectados por
impuestos, lo cual puede traer problemas como veremos en el siguiente ejemplo:
Si uno va al banco, toma un depósito a plazo y deja este depósito en custodia en el
banco para que no lo roben. ¿Quién será el contribuyente de la renta de ese depósito
(interés)? Si uno va a la definición podría decir que el contribuyente podría ser la
persona del depositante o el banco por ser un tenedor del bien ajeno.
La palabra contribuyente definida en el Código, con tal de ser omnicomprensiva, está
confundiendo quien cumple materialmente con la obligación con quien es el sujeto pasivo
de la obligación. Así, en el ejemplo anterior, confunde a quien recibe la renta, y por lo
tanto incurre en el hecho gravado, con aquel que va a cumplir materialmente con la
obligación. Ambos podrían ser contribuyentes.
Lo mismo ocurre en las sociedades. Las Sociedades Anónimas tienen un Gerente
General, y si seguimos a la definición dada en el Código Tributario veríamos que se
confunde a la sociedad como contribuyente y al Gerente como administrador de los
bienes que tiene la sociedad.
Para resolver lo anterior hay que tener en cuenta: ¿quién es sujeto pasivo? Aquel que
por incurrir en el hecho gravado se ve en la necesidad de dar una cierta suma de dinero al
Fisco. En el ejemplo de la sociedad quien obtiene la renta y por ende incurre en el hecho
gravado es la sociedad y no el Gerente, otra cosa es que para exigir el cumplimiento de la
obligación se debe notificar al Gerente pero en cuanto sujeto pasivo es la sociedad.
Para aclarar un poco más este punto, hay que ver que el CT después de definir lo que
entiende por contribuyente conceptualiza al representante:
[Art. 8 Nº 6]. Por "representante", los guardadores, mandatarios, administradores,
interventores, síndicos, liquidadores y cualquiera persona natural o jurídica que obre por
cuenta o en beneficio de otra persona natural o jurídica.

51
 De manera que el CT reconoce que una cosa es el sujeto pasivo (contribuyente) y otra
cosa es el representante, quien no es el obligado pero sí quien finalmente da
cumplimiento material a la obligación.
r) Concepto de contribuyente en la LIR

En el Párrafo III de la LIR se habla de los contribuyentes, pero en ninguna parte lo

define, sino que más bien da a entender que a la persona que genere una renta lo va a
gravar. Así, por ejemplo:
[Artículo 7]. También se aplicará el impuesto en los casos de rentas que provengan
de:
1°- Depósitos de confianza en beneficio de las criaturas que están por nacer o de
personas cuyos derechos son eventuales.
- CASO 1. Imaginemos que un abuelo emocionado porque su hija va a tener un
hijo, va y hace un depósito en favor de su futuro nieto. El abuelo hace un
depósito por $10 y transcurrido el año ahora se volvieron en $11 por el interés
generado. Al haberse generado una renta, ¿quién deberá pagar el impuesto?

- CASO 2. Pensemos que una vez ocurrido el parto, no era nada nieto sino que
nieta, y el abuelo que está muy feliz deposita más dinero al depósito ya
existente. Una vez que llega el 31 de diciembre del año siguiente los $11 se
volvieron en $30 por los $10 que agregó más el interés generado. La nieta a
esta fecha ya tiene 2 meses de vida. ¿Quién paga el impuesto?
En el CASO 1 como la nieta no ha nacido el depósito está hecho bajo la condición
suspensiva de que nazca la nieta, por lo tanto, mientras no nazca no ha salido del
patrimonio del abuelo. Razón por la cual, quien pagará será el abuelo.
¿Qué pasa si se hace el depósito sujeto a una condición resolutoria? Si se hace el
depósito, que es una donación, sujeto a la condición resolutoria de que nazca el nieto,
pareciera ser que el padre o la madre son los beneficiados con la donación.
En el CASO 2, como la nieta es menor de edad, y el depósito está tomado a su
nombre, quien debiese presentar la declaración sería su representante legal. En este caso
sería aquel que tenga la patria potestad.
Sin embargo, hay que tener algo en consideración antes de dar la respuesta final: la
patria potestad no solo el derecho de representación sino que además da el derecho de
usufructo legal sobre los bienes del hijo (derecho legal de goce). Esto significa que puede
percibir los frutos que produzcan los bienes del hijo, de manera que como el interés es un
fruto civil el incremento de patrimonio se ha generado en el patrimonio del padre que
ejerza la patria potestad. Como el incremento está en el patrimonio del padre, entonces

52
deberá presentar una sola declaración de impuestos y deberá sumar a sus propias rentas
los intereses producidos por el depósito de la hija.
Por lo tanto, el padre que ejerce la patria potestad es contribuyente per se.

53
 (Ferrari) 26/03/18
10.1.4 Clasificación del sujeto pasivo.

Cuando se analiza al sujeto pasivo se puede distinguir entre: (a) sujeto pasivo de
hecho y sujeto pasivo de derecho; y, (b) sujeto pasivo propiamente tal y terceros
responsables.

a) Sujeto pasivo de derecho y sujeto pasivo de hecho.

- El sujeto pasivo de hecho es aquel que sin haber incurrido en el hecho gravado
está llamado al cumplimiento de la obligación tributaria o aquel que incluso no
habiendo incurrido en el hecho gravado y no estando llamado al cumplimiento de
la obligación tributaria termina soportando en su patrimonio el efecto económico
del tributo.

- El sujeto de derecho es aquel que habiendo incurrido en el hecho gravado se

encuentra en la necesidad de dar una cierta suma de dinero en favor del Fisco.
En los impuestos indirectos es muy claro la distinción entre el sujeto de hecho y el
sujeto de derecho. Por ejemplo:
En la Ley del IVA el sujeto del hecho, quien incurre en el hecho gravado, es el
vendedor quien es también el llamado para cumplir con la obligación tributaria. El
Fisco se dirigirá contra el vendedor. Sin embargo, el legislador le permite al vendedor
trasladar el efecto económico del impuesto al comprador. Por eso es que el precio de
venta se recarga con un 19% que es el IVA. De manera tal que quien finalmente
termina pagando el impuesto será el comprador.
En el ejemplo anterior el vendedor vendría a ser el sujeto pasivo de derecho ya que él
es el obligado al pago del impuesto, mientras que el comprador sería el sujeto pasivo de
hecho ya que finalmente es él quien soporta en su patrimonio el efecto económico del
tributo.

s) Sujeto pasivo propiamente tal y los terceros.

El sujeto pasivo propiamente tal será el que incurre en el hecho gravado. Sin
embargo, el legislador por un tema de “caucionar” el cumplimiento de la obligación
establece la intervención de terceros. Estos últimos no son los que incurren en el hecho
gravado y por lo tanto no son el sujeto pasivo propiamente tal. Además, tampoco
necesariamente responden con su patrimonio la obligación tributaria, con lo cual se
distinguen del sujeto pasivo de hecho.

54
 Como podremos ver, estos terceros se obligarán en carácter de fiador o de codeudor
solidario llegando incluso en algunas situaciones a sustituir al deudor principal. De manera
que los terceros pueden ser:
- Terceros responsables, en cuyo caso pueden obligarse en carácter de Fiador o de
codeudor solidario; y,

- Terceros Sustitutos, los cuales pueden ser a su vez de manera total o de manera
parcial.
¿Qué será lo que permite distinguir entre terceros responsables y terceros sustitutos?
- Los terceros responsables se encuentran obligados junto con el deudor principal
en términos tales que el sujeto activo va a tener más de un patrimonio contra el
cual puede hacer efectivo el cumplimiento de la obligación tributaria. Se podrá
dirigir contra el deudor principal, contra el fiador o contra el codeudor solidario.

- Los terceros sustitutos se terminan obligando, en lugar de, en vez del sujeto
propiamente tal. Por lo tanto, el sujeto activo más que tener distintos patrimonios
contra los cuales pueda dirigirse, aquí solo se podrá dirigir contra el sustituto.
A continuación, veremos ejemplos en la legislación positiva de cada una de estas
situaciones en que el tercero se puede encontrar:

i. Ejemplo de fiador [Art. 71 CT].

[Artículo 71]. Cuando una persona natural o jurídica cese en sus actividades por
venta, cesión o traspaso a otra de sus bienes, negocios o industrias, la persona adquirente
tendrá el carácter de fiador respecto de las obligaciones tributarias correspondientes a lo
adquirido que afecten al vendedor o cedente. Para gozar del beneficio de excusión dentro
del juicio ejecutivo de cobro de los respectivos impuestos, el adquirente, deberá cumplir
con lo dispuesto en los artículos 2.358° y 2.359° del Código Civil.
La citación, liquidación, giro y demás actuaciones administrativas correspondientes a
los impuestos aludidos en el inciso anterior, deberán notificarse en todo caso al vendedor
o cedente y al adquirente.
Esta norma es bien importante en temas comerciales. Ya que, si con motivo de la
adquisición el vendedor cedente cesa de sus actividades industriales o comerciales, el
adquirente puede terminar siendo el que pague los impuestos que pueda adeudar el
enajenante o cedente. Por lo que habrá que negociar que los impuestos sean pagados por
el cedente antes de la transferencia para que el cesionario no tenga el carácter de fiador.

55
 x. Ejemplo de codeudor solidario [Ley de Timbres y Estampillas]

El más típico es la calidad de codeudor solidario que tienen los notarios que autoricen
documentos gravados con el Impuesto de Timbres y Estampillas. Este es un impuesto de
carácter documental, es decir, que grava la suscripción de documentos que dan cuenta de
operaciones de crédito de dinero (pagarés, letras de cambio, mutuo, etc.). Si esos
documentos pasan por un notario, sea porque sean escrituras públicas o van a autorizar
las firmas, el notario pasa a ser solidariamente responsable del pago de ese impuesto.
Esta norma actúa muy bien como manera de caución, ya que el notario lo primero
que hará será que le acrediten o que le dejen los fondos para poder él declarar y pagar el
impuesto de timbres y estampillas.
De esta forma, la fiscalización del pago de este impuesto funciona prácticamente sola
porque el notario está muy presente de esta obligación. Además de que en la práctica es
usual que estos documentos pasen por un notario porque lo que se busca es tener un
título ejecutivo.

xi. Ejemplo de sustitución [LIR].

Las situaciones de sustitución normalmente se dan en los agentes retenedores de

impuestos. Es decir, cuando el legislador le impone a un tercero distinto de aquel que
incurre en el hecho gravado la obligación de retener, declarar y enterar el impuesto
respectivo. La sustitución se produce cuando el agente retenedor cumple con su
obligación de retener el impuesto del tercero.
Si esa retención se produce entonces se produce una sustitución total. Es decir, el
sujeto pasivo que incurrió en el hecho gravado queda totalmente fuera del cumplimiento
de la obligación y el sujeto activo solo se podrá dirigir contra el agente retenedor
(sustituto) en la medida que se produzca la sustitución.
Si no se produce la retención o esta es solo parcial entonces tendremos una
sustitución parcial. Acá el sujeto activo se podrá dirigir contra uno u otro. Por último, en
este caso el sustituto quedará como fiador o codeudor solidario según sea el caso.
Ejemplo de agentes retenedores en la LIR:
(i) El empleador respecto de las remuneraciones y salarios que les paga a sus
empleadores. El sujeto pasivo es el trabajador quien está experimentando un
incremento de patrimonio que se llama sueldo, sin embargo, la ley dice que es
el empleador quien debe retener el impuesto correspondiente y pagarle al
trabajador solamente el líquido. Los trabajadores ni siquiera deben presentar
declaración de impuesto a la renta, por las rentas obtenidas producto de su
trabajo, el año siguiente. En este caso si hay retención habrá sustitución.

56
 (ii) Contribuyente domiciliado o residente en Chile que paga al exterior rentas
gravadas con el Impuesto Adicional. Como el sujeto pasivo está domiciliado o
es residente en el extranjero hay una complicación práctica para el cobro del
impuesto. Es por esta razón que la ley le impone al tercero domiciliado o
residente en Chile la obligación de retener, recargar o pagar el impuesto. El
tercero que retendrá será quien paga la renta. Esto está recogido en:

[Artículo 83 LIR]. La responsabilidad por el pago de los impuestos sujetos a

retención en conformidad a los artículos anteriores recaerá únicamente sobre
las personas obligadas a efectuar la retención, siempre que el contribuyente a
quien se le haya debido retener el impuesto acredite que dicha retención se
efectuó. Si no se efectúa la retención, la responsabilidad por el pago recaerá
también sobre las personas obligadas a efectuarla, sin perjuicio de que el
Servicio pueda girar el impuesto al beneficiario de la renta afecta y de lo
dispuesto en el artículo 73.

Si el empleador no ha retenido el impuesto, ¿contra quién se debiese dirigir el

Fisco? Acá claramente tenemos dos deudores, el agente retenedor que no
retuvo y el sujeto pasivo que está obligado por no operar la retención. La clave
estará en determinar la calidad que tienen estos dos deudores, si son
codeudores solidarios o fiadores.

Da la sensación que ese “también” (establecido al final del art. 83), implica
solidaridad. Sin embargo, en virtud del principio de legalidad la solidaridad
debe necesariamente establecerse por ley, por testamento o por convención.
De manera que, si el agente retenedor no retiene entonces el sujeto pasivo
sigue siendo el trabajador a quien el Fisco se dirigirá de forma principal, y
subsidiariamente en contra del agente retenedor. 22

22
Esta última respuesta la saqué de apuntes de años anteriores porque el profesor no nos dio la respuesta.

57
10.1.5 Ejemplos de sujetos pasivos.

Dado el principio de legalidad la ley tributaria debe tener todos los elementos del
tributo bien descritos, que incluye no solo el hecho gravado, la base imponible sino que
también quién es el sujeto pasivo.

a) El sujeto pasivo en la LIR.

La LIR no tiene definido al contribuyente, pero tiene el Párrafo III que trata sobre los
contribuyentes cumpliendo así con el principio de legalidad.
[Artículo 3]. Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona
domiciliada o residente en Chile, pagará impuesto sobre sus rentas de cualquier origen,
sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él, y las personas no
residentes en Chile estarán sujetas a impuestos sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del
país.
Este artículo emplea el concepto persona, pareciera que el sujeto pasivo es toda
persona natural o jurídica que obtenga rentas.
¿La comunidad podría ser considerada sujeto pasivo? Si se aplican las normas
generales, no podría serlo dado que ésta no es persona, no tiene personalidad jurídica. Sin
embargo, la LIR se puso en la situación de las comunidades:

i. Comunidad hereditaria.

[Artículo 5 inciso primero]. Las rentas efectivas o presuntas de una comunidad

hereditaria corresponderán a los comuneros en proporción a sus cuotas en el patrimonio
común.
En este caso el sujeto pasivo no es la comunidad sino que son los comuneros quienes
deben pagar el impuesto en proporción a sus cuotas en el patrimonio común. La situación
particular viene en el inciso segundo:
[Artículo 5 inciso segundo]. Mientras dichas cuotas no se determinen, el patrimonio
hereditario indiviso se considerará como la continuación de la persona del causante y
gozará y le afectarán, sin solución de continuidad, todos los derechos y obligaciones que a
aquél le hubieren correspondido de acuerdo con la presente ley. Sin embargo, una vez
determinadas las cuotas de los comuneros en el patrimonio común, la totalidad de las
rentas que correspondan al año calendario en que ello ocurra deberán ser declaradas por
los comuneros de acuerdo con las normas del inciso anterior.

58
 La solución dada en este artículo se explica porque mientras no se determinen las
cuotas no se sabe cuánto le corresponde a cada uno. Es por esto que mientras no se
determinen las cuotas es el patrimonio indiviso el que, sin solución de continuidad, se
entiende afectado por los mismos impuestos que debería haber pagado el causante. En
otras palabras, es como si el causante siguiese vivo para efectos tributarios. De ahí que se
dice que la “muerte tributaria termina después de la muerte civil”.
Ahora, es importante señalar que una vez que se determinen las cuotas, sin importar
la fecha en que se haga, cada comunero deberá pagar el impuesto correspondiente a su
cuota. Es decir, se vuelve a la norma general.
[Artículo 5 inciso tercero]. En todo caso, transcurrido el plazo de tres años desde la
apertura de la sucesión, las rentas respectivas deberán ser declaradas por los comuneros
de acuerdo con lo dispuesto en el inciso primero. Si las cuotas no se hubieren determinado
en otra forma se estará a las proporciones contenidas en la liquidación del impuesto de
herencia. El plazo de tres años se contará computando por un año completo la porción de
año transcurrido desde la fecha de la apertura de la sucesión hasta el 31 de Diciembre del
mismo año.
Al legislador tributario tampoco le gustan muchos las comunidades, y para terminar
con esta situación de indeterminación da el plazo de 3 años para que se declare conforme
a las cuotas.
El cómputo del plazo es curioso, porque podría el causante haber fallecido el 30 de
diciembre e igual considerarse transcurrido un año el día 31, que viene a ser el día
siguiente.
Los tiempos dados en la LIR debiesen cuadrar con el Impuesto de Herencia que se
paga dentro de los dos años contados desde la muerte del causante para declarar y
pagarlo.

xii. Comunidades de otro origen.

[Artículo 6]. En los casos de comunidades cuyo origen no sea la sucesión por causa de
muerte o la disolución de la sociedad conyugal, como también en los casos de sociedades
de hecho, los comuneros o socios serán solidariamente responsables de la declaración y
pago de los impuestos de esta ley que afecten a las rentas obtenidas por la comunidad o
sociedad de hecho.
Sin embargo, el comunero o socio se liberará de la solidaridad, siempre que en su
declaración individualice a los otros comuneros o socios, indicando su domicilio y
actividad y la cuota o parte que les corresponde en la comunidad o sociedad de hecho.

59
 ¿Quiénes son los contribuyentes en este caso? Pensemos que varios amigos compran
un inmueble y luego lo dan en arriendo. ¿Quiénes deberían declarar la renta de
arrendamiento? ¿Todos por su cuota? ¿Todos en total? Además, ¿son solidariamente
responsables con los demás comuneros o con la comunidad?:
- Si son solidariamente responsables entre sí cada uno declararía su cuota, sin
perjuicio de que el Fisco le podría exigir a uno el total de todas.

- Otra respuesta sería decir que como la comunidad está obteniendo las rentas ésta
sería el sujeto pasivo ya que está incurriendo en el hecho gravado. Sin perjuicio de
tener como codeudores solidarios a todos los comuneros.
La respuesta cambiará según como entendemos contribuyente. Si entendemos por
contribuyente aquel que incurre en el hecho gravado, pareciera que según lo que dice el
legislador es que para efectos de la LIR se señala que las comunidades pueden obtener
renta. En este caso quien obtendría las rentas, de acuerdo a lo señalado en el artículo, es
la comunidad. Sin perjuicio de que establezcamos una solidaridad respecto de un tercero.
El SII señala que la comunidad que no tiene su origen en la sucesión por causa de
muerte es un contribuyente y por lo tanto se entiende la solidaridad entre los comuneros
y la comunidad. ¿Cómo se refuerza esta conclusión? Interpretando de manera sistemática
la legislación tributaria:
- En la ley del IVA los contribuyentes son los vendedores o los prestadores de
servicios ya que el hecho gravado es la renta. Cuando define al vendedor señala
que es “cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las sociedades o
comunidades de hecho que se dediquen a vender” por lo que incluye a las
comunidades como contribuyente.

- Decreto que regula el RUT, el artículo 3º señala que el SII identificará a las
personas naturales o jurídicas, comunidades, sociedades de hecho (…)

- En la propia LIR, nos encontramos con el artículo 14 que regulaba antiguamente el

FUT. Este ahora regula los dos regímenes de tributación existente el régimen
atribuido y el parcialmente integrado. Este señala que los contribuyentes no son
solo las sociedades sino que entes de otra categoría que puedan obtener rentas
gravadas con el Impuesto de Primera Categoría. Los comuneros tributarán con su
respectivo global complementario.

60
 xiii. Comunidad que se forma con motivo por la disolución de la sociedad
conyugal. La tributación de la familia.

Una vez disuelta la sociedad conyugal se forma una comunidad que durará hasta que
se produzca la partición o liquidación de ella. En este caso, ¿contra quién se dirigirá el
Fisco? Para contestar lo anterior hay que tener en cuenta que desde el punto de vista civil
el marido se reputa dueño de los bienes sociales y de los frutos que estos produzcan.
Ahora para determinar quién debe declarar y pagar los impuestos habrá que
distinguir: (a) durante la vigencia de la sociedad conyugal; (b) una vez terminada la
sociedad conyugal. Adicionalmente habrá que ver qué ocurre en el caso de (c) la mujer
que tiene patrimonio reservado del Art. 150; y por último la (c) forma en que tributan los
hijos.

(a) Durante la vigencia de la sociedad conyugal.

Durante la vigencia de la sociedad conyugal no existe una comunidad de bienes, sino
que la ley entiende que el marido se reputa dueño de los bienes sociales. Por lo tanto,
para la legislación tributaria será él quien tiene la obligación de declarar y pagar los
impuestos. Por lo tanto, el Fisco solo se puede dirigir contra el marido.
¿Cuántas declaraciones debe presentar el marido? Debe presentar una sola en que se
presentan las rentas provenientes de sus bienes propios y las que provengan de los bienes
sociales.

(b) Disuelta la sociedad conyugal.

El Código Civil nos señala las formas en que puede disolverse la sociedad conyugal.
[Art. 1764 CC]. La sociedad conyugal se disuelve:
     1º. Por la disolución del matrimonio;
     2º. Por la presunción de muerte de uno de los cónyuges, según lo prevenido en el título Del
principio y fin de las personas;
     3º. Por la sentencia de separación judicial o de separación total de bienes: si la separación es
parcial, continuará la sociedad sobre los bienes no comprendidos en ella;
     4º. Por la declaración de nulidad del matrimonio;
     5º. Por el pacto de participación en los gananciales o de separación total de bienes, según el
Título XXII-A del Libro Cuarto y el artículo 1723.

La sociedad conyugal no constituye una comunidad, entre otras razones, porque la

comunidad se viene a producir al momento de su disolución. Y en efecto así es,
extinguida la sociedad conyugal, se forma una comunidad entre los cónyuges o, si la
sociedad se ha disuelto por muerte de uno de ellos, entre el sobreviviente y los herederos
del difunto. Es una comunidad a título universal, pues recae sobre un patrimonio, con un
activo y un pasivo.

61
 El marido mientras estuvo vigente la sociedad conyugal administró, con amplios
poderes, los bienes sociales. Pero producida la disolución, esta situación cambia,
pues al generarse una comunidad, los bienes que la integran son administrados por
todos los comuneros, de acuerdo a lo establecido en los artículos 2305 y 2081. De
aquí el adagio tan conocido que el marido vive como dueño y muere como socio.
¿Cómo tributará la sociedad conyugal una vez disuelta? Habrá que distinguir:
- Si la sociedad conyugal se disuelve pero no se ha liquidado, la regla será que se
deberá declarar en conjunto la declaración de impuestos. Así lo señala el Artículo
53 inciso segundo LIR:

[Art. 53 inciso segundo]. Sin embargo, los cónyuges con separación total
convencional de bienes deberán presentar una declaración conjunta de sus rentas,
cuando no hayan liquidado efectivamente la sociedad conyugal o conserven sus
bienes en comunidad o cuando cualquiera de ellos tuviere poder del otro para
administrar o disponer de sus bienes.

No caen en la hipótesis del artículo 6 precisamente porque este excluye a la

comunidad formada por la disolución de la sociedad conyugal.

- Si la sociedad conyugal se disuelve y ya se liquidó, en este caso, sea la causal que

sea, los cónyuges administran de manera separada y por lo tanto cada uno de ellos
deberá declarar independientemente. Así consta en el inciso primero del Art. 53:

[Art. 53 inciso primero] Los cónyuges que estén casados bajo el régimen de
participación en los gananciales o de separación de bienes, sea ésta convencional,
legal o judicial, incluyendo la situación contemplada en el artículo 150 del Código
Civil, declararán sus rentas independientemente.

(c) Patrimonio reservado de la mujer casada en sociedad conyugal.

Por otro lado, la mujer solo deberá presentar una declaración de impuestos en la
medida que tenga un patrimonio reservado conforme al artículo 150 CC. Este patrimonio
está compuesto por los bienes que adquiere durante la vigencia de la sociedad conyugal
por actividades desarrolladas de forma separada del marido.
Respecto de este patrimonio se ve como separada de bienes y de ahí se explica que
deba presentar una declaración de renta separada [Art. 53 inciso primero].

62
 (Ferrari) 02/04/18
(d) Tributación de los hijos.
Primero habrá que distinguir si los hijos están o no bajo patria potestad. ¿Qué es la
patria potestad? Es un conjunto de derechos y deberes que tienen los padres respecto de
sus hijos no emancipados. Esta confiere los siguientes atributos:
- Administración de los bienes del menor, sin embargo hay bienes sobre los cuales
no tienen la administración. Sin embargo, los bienes adquiridos por el hijo en el
ejercicio de todo empleo, oficio, profesión o industria forman parte del peculio
profesional o industrial respecto del cual el hijo tiene la administración y se mira
como mayor de edad [Art. 251 N° 1 CC].
- Derecho legal de goce, da el derecho a usar los bienes del hijo y percibir sus frutos,
con cargo a conservarlos y restituirlos.
- Representación del menor, tanto judicial como extrajudicial.
¿Quién tiene la patria potestad? La puede tener el padre, la madre o ambos padres. Si
nada se dice la tendrá el padre.
La patria potestad termina con la emancipación. Esta puede ser legal o judicial, y una
de las causales es precisamente que el menor cumpla los 18 años de edad.
Teniendo en consideración lo anterior, los hijos tributan de la siguiente forma:
- Si están sujetos a patria potestad, habrá que distinguir si el hijo:
 No tiene peculio profesional, la declaración la hará el padre que tenga la
patria potestad ya que tiene el derecho legal de goce y la administración
respecto de los bienes del hijo.

 Tiene peculio profesional, este solo lo puede tener el menor adulto. Al

tener la administración el menor adulto sobre este peculio, deberá él
presentar la declaración respecto de las rentas producidas en virtud de este
peculio. El padre deberá hacerlo por las rentas producidas por los demás
bienes.

- Si no están sujetos a patria potestad, la hará el hijo por separado.

t) El sujeto pasivo en la Ley del IVA

[Artículo 3]. Son contribuyentes, para los efectos de esta ley, las personas naturales o
jurídicas, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que realicen ventas, que
presten servicios o efectúen cualquier otra operación gravada con los impuestos
establecidos en ella.

63
10.2. Elemento Objetivo: el hecho gravado.

El elemento objetivo es lo que se conoce como el hecho gravado. Ya hemos dicho que
no puede haber un impuesto sin una ley que lo establezca de manera previa. Además,
dijimos que la ley es la causa mediata del tributo. Respecto de la obligación tributaria,
para que esta nazca es necesario que el sujeto pasivo incurra en el hecho que está
descrito en la ley, y de ahí que se diga que la causa inmediata es el hecho gravado.
El hecho gravado no es otra cosa que el hecho imponible, que normalmente será un
hecho jurídico pero también puede ser uno económico. Por ejemplo:
- Hecho jurídico: la sola suscripción de un documento, el cual está sujeto al pago del
impuesto de timbres o celebrar una compraventa (IVA).

- Hecho económico: percibir una renta.

10.2.1 Clasificación.

Hechos gravados
afectos
Hechos gravados
Hechos Hechos gravados
económicos/jurídicos exentos
Hechos no gravados

a) Los hechos pueden ser clasificados en gravados y no gravados:

- Los hechos gravados serán aquellos hechos descritos en la ley que al incurrir en él
darán nacimiento a la obligación tributaria.

- Los hechos no gravados serán aquellos que no están dentro de la tipificación

contenida en la ley y por lo mismo no da origen a la relación tributaria.
Esto es muy parecido a lo que ocurre en materia penal con las conductas que están
tipificadas.

64
 u) Los hechos gravados a su vez pueden ser afectos y exentos:

i. Hechos gravados afectos.

Los hechos gravados afectos hacen nacer la obligación tributaria y el sujeto pasivo
debe pagar el impuesto

xiv. Hechos gravados exentos.

Este hecho está descrito en la ley, a diferencia del no gravado, y en él cuando el sujeto
pasivo incurre en el hecho gravado si bien hace nacer la obligación tributaria el legislador
lo exime del pago de impuestos.
En la LIR los hechos no gravados se denominan “ingresos no renta”. Esto no es lo
mismo que una renta exenta. La persona que se encuentra con un ingreso no renta que
con una renta exenta. Esto es porque al no ser renta ni siquiera se tiene que declarar. En
la renta exenta se debe declarar y luego en alguna parte del proceso se saca para no
gravarlo.
La diferencia entre los ingresos no renta y las rentas exentas queda en evidencia en el
Impuesto Global Complementario (GC) que es un impuesto proporcional progresivo, es
decir, mientras más ingresos se incluyan más irá incrementando la tasa. Así, por ejemplo:
Pensemos que uno tiene tres rentas a final de año:
- $100 en dividendo que se recibió,
- $100 en ganancias de capital en la venta de acciones, y,
- $100 por concepto de sueldo.
Con estos datos se debe calcular el GC, la pregunta que surge es ¿se deberá pagar este
impuesto por todos estos aumentos de patrimonio? No, habrá que ver cuáles están
gravados y cuáles no:
- El dividendo sí está gravado con el GC
- Las ganancias de capital por venta de acciones, depende, pero para efectos del
ejemplo lo tomaremos como que es un ingreso no renta.
- Los sueldos (trabajo dependiente) están gravados con el Impuesto de Segunda
Categoría, y está exento del GC.
Ahora para llegar a la base imponible: $100 dividendos + $100 de los sueldos = $200
Como la base imponible es de $200 la tasa que se aplicará será de 20%.

65
 ¿Qué ocurrió acá? Nos saltamos la ganancia de la venta de acciones para calcular la
base imponible porque se considera un ingreso no renta. Sin embargo, sí se debe
considerar la ganancia por el sueldo porque está gravada con el GC, aunque después se
exima del pago de dichos impuestos.
De manera que, la diferencia del ingreso no renta y el hecho exento estará dada en
que los hechos gravados exentos sí se considerarán para la base imponible mientras que
los ingresos no renta se descartan.
Finalmente, ¿sobre qué monto se aplicará la tasa? Como la renta por los sueldos está
exenta, el 20% se aplicará solo sobre los $100, de manera que sólo se pagará $20 por
concepto de impuestos. Así, las rentas exentas se consideran solo para el cálculo de la
base imponible y así poder determinar la tasa aplicable pero no para el monto sobre el
cuál se cobrará esa tasa.
Ojo que lo anterior sólo es aplicable para los impuestos de tasa proporcional
progresiva, respecto de los proporcionales de suma fija no hay diferencia desde el punto
de vista económico. Por ejemplo: En el IVA las ventas exentas y las no gravadas implican
lo mismo económicamente, no se recargará con un 19%.

10.2.2 Hecho gravado en la LIR

a) Concepto general de renta.

El Artículo 2 N° 1 tiene un concepto de renta:

[Art. 2 Nº 1]. Por "renta", los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que
rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio
que se perciban, devenguen o atribuyan, cualquiera que sea su naturaleza, origen o
denominación.
Si uno se fija parte la definición como vinculándolo a rendimiento de cosas o
actividades pero al final señala que cualquier incremento de patrimonio,
independientemente de su naturaleza, origen o denominación. Da lo mismo si es una
renta de carácter periódico o si es una renta cuando se vende un bien.
Si bien la definición señala que todo incremento de patrimonio es renta, después,
comienza a distinguir y a señalar que hay ciertos ingresos que considerará como ingreso
no renta o lo eximirá de tributación. Así, la verdad es que no todo incremento de
patrimonio es renta.
Cuando la ley define renta también define a la renta devengada, percibida, atribuida,
ingreso no renta y renta exenta. Pasaremos a analizar algunos a continuación:

66
 v) Renta devengada y percibida.

i. Renta devengada

[Art. 2 N° 2]. Por "renta devengada", aquélla sobre la cual se tiene un título o derecho,
independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para su titular.
Respecto de la renta devengada son importantes las normas de las condiciones y
plazo:
- Si la condición es suspensiva aún no ha nacido el derecho, y por lo tanto, no hay
una renta devengada.
- Si la condición es resolutoria el derecho ha nacido, por ende hay renta devengada.
- Si la obligación es a plazo suspensivo el derecho ha nacido, pero su exigibilidad aún
no ha nacido. Lo mismo ocurrirá si es extintivo.

xv. Renta percibida.

[Art. 3 N° 3]. Por "renta percibida", aquélla que ha ingresado materialmente al

patrimonio de una persona. Debe, asimismo, entenderse que una renta devengada se
percibe desde que la obligación se cumple por algún modo de extinguir distinto al pago.
Esto más que ver con el hecho gravado tiene relación con el momento en el cual uno
tiene que declarar el ingreso. Si uno lo piensa, civilmente, la renta devengada debe ser
anterior a la percibida (aun un segundo si quiera).
¿Son todos los ingresos materiales al patrimonio renta? No, así por ejemplo:
Pensemos que viene un cliente que quiere pagar para hacer una asesoría, para ello el
abogado le dice que necesitará una provisión de fondos de $1 millón de pesos.
Después el abogado cobra el cheque y lo deposita en su cuenta corriente.
¿Deberá declarar la renta el abogado? ¿Hay renta? Habrá que ver:
- Si es una provisión para gastos se es una especie de mandatario y por lo tanto
luego deberá rendir cuentas. Este no es un incremento de patrimonio porque si
bien entra materialmente al patrimonialmente, la provisión de fondos se debe.

- Si hubiese sido a título de anticipo de honorarios, habrá que distinguir ya que

puede estar sujeto a condición (si es suspensiva no lo será) pero si es a todo
evento si habrá renta.

67
 (Ferrari) 04/04/18
w) Ingresos no renta.

Veíamos que si bien el legislador señalaba que todo incremento de patrimonio es

renta éste después comienza a precisar el concepto. Teníamos que el Artículo 17 LIR
contiene una serie de ingresos que no obstante ser ingresos, y por lo tanto caer en la
definición amplia de renta, el legislador específicamente señala que no constituyen renta.
Si no constituyen renta, estos serán ingresos no gravados con el impuesto a la renta.

i. Ejemplos de ingreso no renta Art. 17 LIR.

- Art. 17 Nº 1: Regula como ingreso no renta las indemnizaciones de perjuicios.

Distingue la indemnización del daño emergente, lucro cesante y del daño moral.

 El daño emergente es el empobrecimiento real y efectivo que sufre el

patrimonio de una persona. Tratándose de este daño el legislador señaló
expresamente que era un ingreso no renta. Sin embargo, no era necesario
mencionarlo porque no significa un aumento patrimonial, sino que busca
retrotraer a la situación anterior.

Por ejemplo: chocaron un auto y fue pérdida total, si luego la Compañía de

Seguros indemniza al dueño del auto éste quedará en la misma situación. 23

 El lucro cesante es la pérdida de una ganancia o utilidad que deja de percibirse,

derivados del incumplimiento de una obligación o del hecho dañoso. Este es
renta porque la indemnización se paga por la expectativa de ganancia por el
hecho de no haber sufrido el daño.

Por ejemplo: si el auto chocado en realidad era un taxi, la indemnización

por lucro cesante lo que hará será compensar la utilidad (renta) que habría
obtenido de no haberse producido el choque.

De manera que el ingreso no renta no se extiende al lucro cesante.

 El daño moral es el que afecta los atributos o facultades morales o espirituales

de la persona. Éste es un daño de carácter extrapatrimonial y por lo mismo
23
Recuérdese en la materia el principio de indemnización en los seguros: [Art. 550 CCom]. Principio
de indemnización. Respecto del asegurado, el seguro de daños es un contrato de mera indemnización y jamás
puede constituir para él la oportunidad de una ganancia o enriquecimiento. Este es solo aplicable para los
seguros de daños no así a los seguros de vida.

68
 podría haberse prestado para discusión ya que el daño afecta a algo fuera del
patrimonio sin embargo su indemnización sí entra a éste. De manera que a
simple vista uno podría sostener que sí se experimenta un incremento de
patrimonio porque el daño no se sufre en el patrimonio, y por ende hay un
enriquecimiento en él, pero el legislador señaló que el daño moral no es renta
y le puso algunos requisitos.

Se requiere que el daño esté establecido por sentencia judicial ejecutoriada, es

decir, no vale la transacción ni el avenimiento. ¿Qué ocurre con el resto de los
equivalentes jurisdiccionales? El SII ha sostenido que el Artículo 17 no los
alcanza, ahora lo que sí a aceptado es que la sentencia puede ser de los
tribunales arbitrales (porque no son equivalentes jurisdiccionales).

- Art 17 Nº 9: La adquisición de bienes de acuerdo con los párrafos 2° y 4° del Título

V del Libro II del Código Civil, o por prescripción, sucesión por causa de muerte o
donación.

No constituyen rentas ciertas modalidades de la accesión. Estas son: el aluvión 24 y

la accesión de inmueble a mueble. Esta última modalidad es más frecuente de lo
que se piensa:

Pensemos que alguien que una tía abuela tiene un terreno en Portugal con la
Alameda. CENCOSUD se da cuenta de esto y hace una oferta millonaria para
arrendar el terreno ya que quiere construir un centro comercial ahí. La tía abuela
la acepta feliz. ¿Qué ocurrirá una vez terminado el contrato de arriendo? Operará
la accesión del bien, dado que este es mueble (inmueble por adherencia), y la
señora se hará dueña del bien. Si la tía abuela no paga 25 nada por esta
construcción significará que está incrementando su patrimonio, pero no será
gravada porque es un ingreso no renta.

Además, el Art. 17 agrega por prescripción, sucesión por causa de muerte o

donación. La sucesión y la donación no son constitutivos de renta y no pagan el
impuesto a la renta, pero sí pagan otros impuestos: impuesto a la herencia y
donaciones.
xvi. Ingresos no renta fuera del Artículo 17 LIR.

24
Art. 649 CC. Se llama aluvión el aumento que recibe la ribera de la mar o de un río o lago por el lento e
imperceptible retiro de las aguas.
25
Ojo que, si nada se pacta, aplica el Art. 668 CC. Si se edifica con materiales ajenos en suelo propio, el
dueño del suelo se hará dueño de los materiales por el hecho de incorporarlos en la construcción; pero
estará obligado a pagar al dueño de los materiales su justo precio, u otro tanto de la misma naturaleza,
calidad y aptitud.

69
 Es importante señalar que el Artículo 17 no es taxativo ya que éste señala que no
constituirán renta otros ingresos que otras normas consideran como no renta. Es decir, los
ingresos no renta no se agotan con el Artículo 17. Así, por ejemplo:
- La propia LIR señala en el artículo 107 que no constituyen renta el mayor valor
obtenido en la enajenación de acciones de sociedades anónimas abiertas
constituidas en Chile siempre que las acciones tengan presencia bursátil y se hayan
enajenado en una bolsa de valores en Chile.

- El Artículo 178 del Código del Trabajo señala que las indemnizaciones legales por
años de servicios y las pactadas en contratos colectivos o convenios que deriven de
un contrato colectivo no constituyen renta para ningún efecto legal.

10.2.3 Hecho gravado en la ley del IVA

Si bien el hecho económico es el valor agregado en cada una de las etapas de
producción, jurídicamente lo que se gravan son las ventas y las prestaciones de servicios.
Por lo que la ley tiene una definición de venta y una de servicios, de manera que lo que
cae dentro de la definición estará gravado.

a) Concepto de ventas.

1°) Por "venta", toda convención independiente de la designación que le den las
partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles,
bienes corporales inmuebles, excluidos los terrenos, de una cuota de dominio sobre dichos
bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato
que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta.
El corazón de la definición es: toda convención, independientemente de la
designación que le den las partes, que sirve para transferir bienes corporales muebles y
bienes corporales inmuebles distintos de los terrenos.
i. De acá se pueden extraer varias conclusiones:

- Venta no es sinónimo exclusivo de compraventa, esto es porque se habla de “toda

convención”.

- La convención debe servir para transferir a título oneroso bienes corporales

muebles y corporales inmuebles distinto de terrenos. La permuta caería dentro de
esto, porque sirve para transferir el dominio a título oneroso.
- No estarían gravados: las donaciones o la venta de bienes incorporales. Así, si se
venden acciones la venta no estaría gravada porque se trata de bienes
incorporales.

70
 - Los terrenos no están gravados con IVA, pero sí otros bienes inmuebles como un
departamento o una casa. Como al legislador le interesa gravar el valor agregado
que implicó la construcción sobre el terreno, para calcular la base imponible lo que
se debe hacer es descontar del valor de la casa el valor del terreno para que lo que
se grave realmente sea lo construido sobre el terreno.

- El contrato de leasing no cabría porque no es una convención que sirva para

transferir el dominio de un bien corporal inmueble. Lo que permite transferirlo es
el ejercicio de la opción y la compraventa posterior. Durante la vigencia como se
considera un contrato de arriendo no cabría dentro de la definición de venta, pero
la ley en el Artículo 8 la equipara a venta.

xvii. Situaciones que la ley equipara a venta.

La definición de venta termina con “o que la presente ley equipare a venta”. Hay una
serie de situaciones que no caben dentro de la definición recién citada pero que la ley
expresamente las equipara a venta, y por lo tanto, cabe dentro del hecho gravado [Art. 8].
Además, en la ley del IVA se señala que si bien la venta de bienes incorporales no se
encuentra gravado con IVA sí se grava con IVA, por ejemplo, la cesión del uso de marcas
comerciales. De lo contrario no estaría gravado porque cuando uno cede una licencia: (i)
no se cede el dominio sino que el uso; (ii) los derechos que se ceden son bienes
incorporales.

xviii. Elemento de la habitualidad.

Hay un elemento adicional al hecho gravado venta que no está en la definición de

venta sino que en la de vendedor, el cual agrega el elemento de la habitualidad.
3°) Por "vendedor" cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades
y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes
corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos de
terceros (…)
Entonces, para que la venta sea un hecho gravado tiene que ser hecho por un
vendedor, en otras palabras, para que la venta constituya un hecho gravado debe ser
hecha de manera habitual.
Para el profesor hubiese sido más propio haber agregado este elemento en la
definición de venta y no en la del sujeto pasivo.
x) Concepto de servicios.

71
 2°) Por "servicio", la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la
cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración,
siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los N°s. 3 y 4, del
artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Esto es más complejo de hacer un corte de cuando hay hecho gravado o no porque la
definición aparece amplia pero luego agrega que las remuneraciones provengan de ciertas
actividades comprendidas en el Artículo 20 LIR.
El Artículo 20 LIR establece grupos de actividades o de bienes que producen renta:
- En el número 3 están las actividades del comercio y de la industria;
- En el número 4 están las actividades extractivas, portuarias, de intermediación,
corretaje de propiedades, etc.
Acá el hecho gravado es más complejo porque además de haber una prestación
remunerada esta tiene que ser producto del ejercicio de alguna de las actividades
expresamente contempladas en los números 3 o 4 de la LIR.
Como el en el N° 3 están las actividades comerciales, el SII ha entendido que
actividades comerciales son todas las que caen dentro del número 3 del Código de
Comercio.
Al igual que en las ventas, hay situaciones que se asimilan a los servicios en el Artículo
8, lo que veremos con mayor detalle más adelante.

72
10.3. Elemento cuantitativo: la suma de dinero.

10.3.1 Concepto.

Este elemento nos dice a cuánto asciende la prestación a que está obligado el sujeto
pasivo. Para eso nos encontramos, por regla general26, con dos elementos:
a) Base imponible, sobre qué se aplica la tasa. En el caso de la LIR será ver a cuánto
asciende el incremento de patrimonio.

b) Tasa, proporción en que se aplica. Será la parte del incremento de patrimonio que
se debe compartir con el Fisco.

10.3.2 Ejemplos concretos.

a) Impuesto de Primera Categoría.

El Impuesto de Primera Categoría grava la renta o incremento de patrimonio que

obtiene una empresa. Para llegar a la determinación de esa renta hay que hacer una
operación aritmética para poder determinar la Renta Líquida Imponible (RLI) y respecto de
ella se calcula la tasa. Esta operación se calcula de la siguiente forma:
Ingresos Brutos, excepto los Ingresos no Constitutivos de
Artículo 29 (+)
Renta
Menos: Costo de Ventas o Servicios Artículo 30 (-)
27
Menos: Gastos Necesarios para Producir la Renta Artículo 31 (-)
Ajustes a la Renta Líquida Imponible, según normas
Artículo 32 (+/-)
Artículo 41
Ajustes por Agregados y Deducciones Artículo 33 (+/-)
Renta Líquida Imponible de Primera Categoría   (=)

y) Impuesto de Segunda Categoría.

El Impuesto de Segunda Categoría grava las rentas del trabajo dependiente (sueldos).
La base imponible será a cuánto asciende el hecho gravado sueldo y una vez determinado
se aplicará la tasa que es progresiva. Dicha tasa va de 0 a 35%.

26
Hay algunos impuestos de suma fija en donde será la propia ley quien establece el quantum.
27
No todos los gastos se pueden descontar. Así por ejemplo, si gasto $2.000.000 USD para traer a la Jennifer
López a la fiesta de fin de año va a ser un desembolso, pero no se podrá descontar porque no es necesario
para producir la renta.

73
 z) IVA

En el caso del IVA lo que está gravado es la venta y la prestación de servicio, ese 19%
se aplicará sobre el precio de la venta o del servicio.
Curiosamente esto económicamente no es el valor agregado, que es lo que se busca
gravar. Por ejemplo: si se vende un Super 8 por $200 el IVA se calculará sobre este monto,
pero no significa que el valor agregado sean esos $200.
Por eso que en el IVA se debe calcular el débito fiscal (ventas) con el crédito fiscal
(compras). Si uno es contribuyente de IVA a final de mes lo que se debe hacer es comparar
todo lo que se recargó con IVA (débito) menos el crédito fiscal que es lo que alguien
soportó en sus compras. De manera que:
- Si compro un Super8 en $100, me van a cobrar $119 con el IVA. Acá se genera un
crédito fiscal por $19.
- Si luego vendo el Super8 en $200, el comprador tendrá que pagar $238
(soportando $38). Acá se genera un débito fiscal de $38.
A final del mes se debe compensar el débito fiscal con el crédito fiscal, en este caso
finalmente el contribuyente pagará $19.

10.4. Elemento temporal: el devengamiento.

El elemento temporal se refiere a cuándo nace la obligación tributaria, que no es lo

mismo a cuándo es exigible. El devengamiento normalmente tiene que ver con el
momento en que se incurre en el hecho gravado. Acá podemos hacer nuevamente toda la
distinción entre la causa mediata (ley) e inmediata (incurrir en el hecho gravado).
Que algo se devengue no significa que sea exigible de inmediato. Por ejemplo:
- El impuesto a la renta es de carácter anual, este se determina al 31 de diciembre.
La ley luego da un plazo para cumplir esa obligación tributaria que es durante el
mes de abril del año siguiente. Acá tenemos que el devengamiento se genera el 31
de diciembre y la exigibilidad es en abril.

- En el IVA la ley señala cuándo se debe emitir factura pero el pago de la obligación
tributaria será recién dentro de los 12 primeros días del mes siguiente.

74
 (Hurtado) 06/04/18

D. Las Obligaciones Tributarias Accesorias.

1. Clasificación de las Obligaciones tributarias.

Vimos que entre el Estado y los contribuyentes existe una relación jurídica tributaria,
que se origina en la Ley Tributaria. Hemos estudiado desde el primer año que cuando el
hombre se organiza en comunidad surge una entidad por sobre las personas, que
organizada jurídicamente se denomina Estado, y este siempre requiere recursos para
cumplir su fin propio (bien común de las personas).
Cuando se arma esta estructura jurídica nace esta necesidad de contribuir sus fines. El
Estado financia sus objetivos: (a) Tributos; (b) Activos del Estado; (c) Empresas del Estado;
(d) Préstamos; (e) bonos soberanos; entre otros métodos.
De esta capacidad que tiene el Estado de imponer cargas y obligaciones tributarias, de
la cual nace la relación tributaria, se generan conflictos de intereses. Esto es porque el
Estado al exigir los recursos lo que hace es limitar la libertad y el derecho de propiedad, ya
que toma parte de la riqueza de los contribuyentes. Cuando esta relación está regulada
por el derecho dicha relación pasa a ser una relación jurídica.
De esta relación jurídica que está en la ley tributaria nacen obligaciones tributarias, y
no solamente nace una obligación de dar una suma de dinero, pagar el tributo, sino que
nacen distintas otras obligaciones.
10.5. Hay varias obligaciones que coexisten entre el Estado y los contribuyentes:

- La obligación principal, esta consiste en una obligación de dar una suma de dinero,
que se traduce en pagar el tributo; es decir, enterar al Fisco una suma de dinero
determinada, en razón a que el contribuyente ha cumplido con el hecho gravado
por un impuesto. Siempre el tributo será en dinero, no será como en la antigüedad
en que consistía trabajar para el Imperio, ir a la guerra por el Señor Feudal, etc.

- Las obligaciones “accesorias” o “complementarias”. La palabra accesoria es poco

feliz porque no se entiende en los términos civiles en que la obligación accesoria
sigue la suerte de lo principal. Por eso el concepto accesorio es medio antojadizo,
pero es el que utiliza la doctrina en general. En definitiva, estas obligaciones son
aquellas que complementan la obligación principal de pago. Jurídicamente son
obligaciones de hacer o no hacer, a diferencia de la principal que es de dar.

Las obligaciones accesorias no se extinguen con el cumplimiento de la obligación

principal y su objeto es facilitar la fiscalización y el cumplimiento tributario.

75
10.6. Clasificación según la prestación
Obligaciones de
Información

Obligaciones de hacer o no
hacer: Obligación Obligaciones de
Accesoria Control
Clasificación según
la prestación
Obligaciones de dar: Obligaciones de
Obligación Principal Recaudación

10.7. Clasificación de las obligaciones accesorias

a) De información.

Estas consisten en entregar información al Servicio de Impuestos Internos porque

éste es quien representa al Fisco en la relación jurídica tributaria. Lo que se busca es que
el SII lleve el control. Algunas de ellas son:
- Inscripción en el RUT.

- Inscripción en el Registro de Contribuyentes. Existen varios registros, hay uno

para comerciantes, vendedores de alcohol, contribuyentes de IVA, entre otros.

- Declaración de iniciación de actividades, en ella se informa al SII que se

comenzará a realizar actividades afectas a impuesto a la renta, IVA, etc.

- Obligación de llevar contabilidad, esto es para fiscalizar ya que el objeto de la

contabilidad es entregar información.

- Evacuar informes, declaraciones juradas. Existen sanciones en caso de

contravención.

- Declaraciones anuales y mensuales de impuestos.

- Declaraciones juradas.

- Informar las modificaciones de estatuto que ha tenido la sociedad. Por ejemplo,

cambio de nombre, aumentos o disminución de capital, socios, accionistas.

- Término de giro, se tiene que poner fin a ese giro a esos efectos tributarios. Es la
“muerte tributaria” del contribuyente.

76
 aa) De control.

- Registro Civil, este no otorga pasaporte a quien no esté inscrito en el RUT o RUN
Art. 72 CT.

- Notarios vigilan el cumplimiento del impuesto de timbres y estampillas Art. 78,

cumplimiento del IVA Art. 75 y del impuesto territorial Art. 74.

- Los bancos e instituciones financieras exigen el RUT para tener operaciones con
ellos (Art. 89 CT). Es una obligación de no hacer.

- Los extranjeros cuando hacen inversión en Chile también necesitan RUT.

- Etc.

bb) De recaudación.

Estas imponen a ciertos entes que no son los contribuyentes jurídicos de la obligación
tributaria a enterar el impuesto. Esto tiene que ver con los agentes retenedores, quienes
deben retener y enterar en las arcas fiscales el impuesto.
Son obligaciones de recaudación porque cuando uno retiene se está haciendo una
recaudación para el Fisco porque no se está extinguiendo una obligación principal propia.
Art. 42 Nº 2, segunda categoría y Art. 74 LIR que habla de quienes pueden retener
impuestos.
Ejemplos de ellas son:
- La que tienen los empleadores respecto de los trabajadores. Sabemos que el
empleador cuando pacta una remuneración con el empleador hay ciertas
retenciones que debe hacer, algunas para efectos previsionales (cotizaciones de
salud y pensiones) y otras tributarias (Impuesto de Segunda Categoría).

- Las que hacen ciertos organismos u empresas respecto de quienes presten

trabajos a honorarios (10%). Esta corresponde a los trabajadores independientes,
los agentes retenedores lo que harán será retener este 10% y enterarlo por cuenta
del trabajador en las arcas fiscales.

- Retenciones que hacen ciertos organismos estatales, municipales y las personas

que obtengan rentas de Primera Categoría y que estén obligados a llevar
contabilidad.

77
11. Fuente de las obligaciones accesorias.

¿Las puede imponer el SII? ¿El Presidente de la República podría ejercer su Potestad
Reglamentaria y dictar Decretos Supremos? ¿Se aplica el principio de legalidad?
Para responder lo anterior, debemos tener presente:

11.1. Principio de juridicidad consagrado en el artículo 7 de la CPR.

[Artículo 7 CPR]. Los órganos del Estado actúan válidamente previa investidura regular
de sus integrantes, dentro de su competencia y en la forma que prescriba la ley.
Ninguna magistratura, ninguna persona ni grupo de personas pueden atribuirse, ni
aun a pretexto de circunstancias extraordinarias, otra autoridad o derechos que los que
expresamente se les hayan conferido en virtud de la Constitución o las leyes.
Todo acto en contravención a este artículo es nulo y originará las responsabilidades y
sanciones que la ley señale.
Los órganos del Estado sólo pueden hacer aquello que por ley les está permitido. Este
viene a ser un primer límite a la imposición de obligaciones tributarias accesorias, ya que
si un órgano impone una obligación tributaria accesoria y éste no se encontraba facultado
para hacerlo acarreará la nulidad de la obligación.

11.2. Principio de legalidad.

La CPR señala que será materia de ley “Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos
de cualquier clase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y
determinar su forma, proporcionalidad o progresión”
De manera que esta limitación, en principio, solo alcanzaría a la obligación tributaria
principal. Como la obligación tributaria accesoria no impone tributos podría ocurrir que se
permita regularlas mediante reglamentos y resoluciones, pero siempre que los órganos
estén facultado para hacerlo.
¿Se aplica entonces el principio de legalidad? Para el profesor Hurtado se aplicaría,
tanto a los límites formales, como también en la medida que sea la ley quien le otorgue la
facultad al órgano para imponerlas.

78
11.3. ¿Puede el SII imponer las obligaciones accesorias?

a) Posición del manual del SII

La facultad de fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y

fiscalización de los impuestos (Art.6 A 1 CT) significa que el Director puede imponer a los
contribuyentes obligaciones tributarias anexas o accesorias cuando estas incidan en un
mejor cumplimiento de las leyes tributarias.
[Art. 6, A Nº 1 CT] Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las
atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en
especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias.
Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde:
A. Al Director de Impuestos Internos:
1°. Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir
instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos.

cc) Tesis contraria.

La facultad de interpretación es solo respecto de los funcionarios del SII porque es a

ellos a quienes les corresponde aplicar y fiscalizar los impuestos. Art. 6 inciso 1 CT y Ley
Orgánica del SII Art. 7 b).
[Artículo 7 LOC SII]. El Director tiene la autoridad, atribuciones y deberes inherentes a
su calidad de Jefe Superior del Servicio y, en consecuencia, sin que ello implique
limitación, le corresponden las siguientes atribuciones, responsabilidades y obligaciones:
b) Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir
instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos;
Para el profesor Hurtado la obligación accesoria tiene que tener su fuente en la ley, ya
sea de manera directa o de forma indirecta (que se establezca la obligación en la ley pero
que se le de al SII la facultad de que la regule).

79
12. El ciclo de vida del contribuyente.

Estas obligaciones tributarias accesorias están relacionadas con el esquema de Ciclo

de Vida del Contribuyente. Se emplea esta denominación porque el SII tiene un
departamento que tiene este nombre, este esquema parte con el nacimiento del
contribuyente, sus modificaciones y finalmente concluye su actividad mediante el término
de giro. Por eso se llama un “ciclo”.
Dentro de este esquema tenemos:
- Rut e inicio de actividades.

- Autorización de ciertos documentos que deben ser timbrados por el SII. Estos
cada vez son menos porque hoy casi todo es electrónico.

- Término de giro. Acá se le pone fin a la actividad como contribuyente, pero no

coincide necesariamente con el término de la sociedad o de la persona jurídica. La
persona jurídica podría volver a iniciar giro después sin nunca haberse extinguida.

- Verificación de actividades.

- Avisos de modificaciones al SII:

 Simples: cambio de nombre, aumento de capital.
 Complejas: fusiones, divisiones.

RUT, Inicio de
Actividades y
registro

Verificación de
Término de Giro
actividades

Autorización de
Aviso de
ciertos documentos
modificaciones al SII
por timbraje

80
12.1. Rol Único Tributario (RUT).

El RUT es un registro administrativo creado para identificar a todos los contribuyentes

del país.

12.1.1 Marco Normativo.

- Fue creado por el DFL 3.

- Se encuentra además regulado en
 Circular 31 de 2007, la cual ha sido complementada, en la parte referente a
Personas Jurídicas, por la Circular 7 de 2008. La Circular 31 lo que hace es
refundir todas las Circulares dictadas con anterioridad en un solo texto e
introducir nuevas regulaciones. Esta también regula el Inicio de Actividades.
 Artículo 66 CT.

12.1.2 Antecedentes del RUT.

¿Por qué nace el RUT? En los años ’60 había distintos servicios y entidades en el
Estado, y cada uno de ellos se organizaba como quería. Además de tener sistemas de
organización distintos cada uno tenía una forma de registro distinto, lo cual dificultaba la
fiscalización.
Así, en los años 60, con la ayuda norteamericana, se hizo un estudio y en virtud de él
se creó un sistema de identificación para los contribuyentes que era el denominado RUT.
En un principio este no fue tan masivo porque existían varios sistemas identificación: el
Registro Civil tenía uno propio, las Municipalidad tenían una numeración para los
permisos de circulación, los bancos, etc. había muchas formas de identificación.
Al final, el RUT se fue imponiendo y hoy todos los organismos del Estado utilizan el
RUT como un número identificador de las personas naturales y jurídicas, tanto es así que
el RUT es el mismo que el Rol Único Nacional.

12.1.3 ¿Quiénes deben tener RUT?

[Artículo 66 CT]. Todas las personas naturales y jurídicas y las entidades o

agrupaciones sin personalidad jurídica, pero susceptibles de ser sujetos de impuestos, que
en razón de su actividad o condición causen o puedan causar impuestos, deben estar
inscritas en el Rol Unico Tributario de acuerdo con las normas del Reglamento respectivo.
¿Las personas jurídicas sin fines de lucro deben obtener RUT? Las corporaciones y
fundaciones tienen que sacar RUT, ya que pueden tener trabajadores y a ellos debe
pagárseles una remuneración. Se está causando un impuesto en razón de su actividad.

81
 Se va más allá aun, incluso entidades o agrupaciones sin personalidad jurídica deben
sacar RUT. Por ejemplo los fondos de inversión privada tienen la obligación de obtener
RUT porque ellos pueden causar tributación.

12.1.4 Objetivos del RUT:

a) Acreditar el enrolamiento de los contribuyentes por el SII. Para saber quienes son
contribuyentes, a qué se dedican, etc. Al ser un solo número para todo se puede
obtener mucha información.

b) Mantener el control del cumplimiento tributario de los contribuyentes. Se sabe

de inmediato si se pagó la obligación; si es socio de alguna sociedad; etc.

c) Proporciona a los contribuyentes una mejor atención en sus relaciones con el SII
y Tesorería, simplificando y agilizando los procesos administrativos. Sin duda, hoy
con RUT muchas cosas se pueden hacer por internet gracias a que está todo
enrolado.
(Hurtado) 09/04/18

12.1.5 El RUT se exige para las siguientes operaciones [Art. 10 DFL Nº 3].

El RUT se exige para las siguientes operaciones (Art. 10 DFL N 3):

- Operaciones bancarias;
- Operaciones ante el Banco Central y resto de instituciones públicas, que tiene
la obligación de pedirlo;
- Notarios respecto de escrituras;
- Inversiones en general.
- Otros

12.1.6 ¿Quiénes no deben obtener RUT?

Hay dos circulares dictadas por el SII que regulan esta materia. La Circular Nº 31/07 u
la 31/2014 establece que no requieren efectuar este trámite:

a) Las personas naturales chilenas. No necesitan solicitar su RUT, puesto que su

número se corresponde con el Rol Único Nacional (RUN), del que da cuenta la cédula
de identidad.

82
b) Los turistas extranjeros. Los turistas extranjeros no necesitan solicitar RUT para
efectuar compras, consumos, servicios (salud, tours, cambio de divisas) y/o contratos
que no impliquen la adquisición o transferencia del dominio (arriendo de
propiedades, vehículos) propios de su estadía en el territorio nacional, por los cuales
reciben boletas o suscriben contratos privados, figurando en ellos con sus pasaportes
o cédulas de identificación de sus respectivos países. Sin embargo, si hiciesen
inversiones, deberán solicitar RUT.

c) Los diplomáticos, funcionarios internacionales acreditados ante el Gobierno de

Chile, misiones oficiales o de asistencia técnica y sus familiares. Estas personas no
están autorizadas para realizar actividades remuneradas en el país y, al igual que los
turistas, no requieren RUT para efectuar compras, consumos, servicios y/o suscribir
contratos propios de su estadía en el país, en consecuencia no deben solicitar RUT.
Sin embargo, si hiciesen inversiones, deberán solicitar RUT.

d) Los deportistas, artistas y conferencistas extranjeros. A estos extranjeros de paso en

el país, y que reciben rentas en Chile, les bastará para realizar sus actividades su
pasaporte o la cédula de identidad de su propio país. La responsabilidad de los
impuestos que afecten las rentas obtenidas por estas personas corresponde al o los
contratantes de éstos (Art. 60 Inciso 2°, D.L. N° 824, de 1974). Sin embargo, si
hiciesen inversiones, deberán solicitar RUT.

e) Las personas que ya poseen RUT. Toda persona natural (nacional o extranjera),
jurídica o ente sin personalidad jurídica, sólo podrá tener un RUT, por lo que en caso
alguno podrá solicitar un segundo RUT. Ahora bien, esto no impide a las personas
naturales extranjeras o jurídicas, solicitar copias de su actual cédula RUT.

Las personas naturales extranjeras que obtengan Cédula de Identidad a través del
Registro Civil e Identificación, no deben hacer el trámite de inscripción por cuanto
quedan inscritas en forma automática.

83
12.1.7 ¿Cuál es la situación de los inversionistas extranjeros?

Cualquier inversionista que venga a hacer una inversión a Chile sí debe sacar RUT. Se le
va a exigir el RUT para efectos de celebrar la operación, se lo podría exigir un banco, un
notario, corredor, etc.
Hay dos mecanismos por el cual obtienen RUT los extranjeros:
- Mecanismo simplificado para no residentes [Resolución 36 de 2011]. Por
ejemplo, alguien en Nueva York compra acciones en Chile. En este caso el corredor
de bolsa que está en Chile le asigna un RUT al contribuyente que compra acciones
cosa de controlar la tributación por esas acciones cuando las venda o por los
dividendos que obtenga.

- Cualquier persona, un extranjero o con poder suficiente pero que sea su

representante en Chile, y puede obtener el RUT. Esta es bastante simple, y hoy en
día muchos de los trámites se pueden hacer por internet.

12.1.8 Incumplimiento en caso de no obtener RUT.

En caso de no inscribir RUT, se sanciona con multa de 1 UTM a 1 UTA. Es decir, de

$46.000 a $460.000. Ello conforme al Artículo 97 Nº 1
[Art. 97 CT]. Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán
sancionadas en la forma que a continuación se indica:
1° El retardo u omisión en la presentación de declaraciones, informes o solicitudes de
inscripciones en roles o registros obligatorios, que no constituyan la base inmediata para
la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de una unidad tributaria
mensual a una unidad tributaria anual.
En caso de retardo u omisión en la presentación de informes referidos a operaciones
realizadas o antecedentes relacionados con terceras personas, se aplicarán las multas
contempladas en el inciso anterior. Sin embargo, si requerido posteriormente bajo
apercibimiento por el Servicio, el contribuyente no da cumplimiento a estas obligaciones
legales en el plazo de 30 días, se le aplicará además, una multa que será de hasta 0,2
Unidades Tributarias Mensuales por cada mes o fracción de mes de atraso y por cada
persona que se haya omitido, o respecto de la cual se haya retardado la presentación
respectiva. Con todo, la multa máxima que corresponda aplicar no podrá exceder a 30
Unidades Tributarias Anuales, ya sea que el infractor se trate de un contribuyente o de un
Organismo de la Administración del Estado.
Hay una agravante para los comerciantes o industriales que operen sin RUT, estos se
consideran clandestinos. La sanción en este caso está en el Art. 97 Nº 9:

84
 [Art. 97 CT]. Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán
sancionadas en la forma que a continuación se indica:
9° El ejercicio efectivamente clandestino del comercio o de la industria con multa del
treinta por ciento de una unidad tributaria anual a cinco unidades tributarias anuales y
con presidio o relegación menores en su grado medio y, además, con el comiso de los
productos e instalaciones de fabricación y envases respectivos.

12.1.9 E-RUT

En virtud de la Resolución Exenta Nº 56 de 2016 se establece una Cédula RUT

Electrónica (e-RUT). Este es un documento que manda el SII, con firma electrónica
avanzada, hacia el contribuyente. Este documento es de carácter electrónico, el cual
puede ser verificado si verdaderamente fue emitido por el SII.

Es de carácter nominativo, ya que permite identificar quien es la persona que está

utilizando el RUT. Esto es porque si bien el RUT lo tiene un contribuyente una persona
puede tener varias copias de él, así lo puede tener la sociedad y sus socios,
representantes, apoderados, etc. Por ejemplo:
Juan Pérez en representación de la Sociedad X va a comprar sillas a SODIMAC, y lo hace con
factura. Gracias al e-RUT el SII podrá saber no solo que el contribuyente compró las sillas sino
que también que fue Juan Pérez quien lo hizo en nombre de él.

La Resolución Ex. 56/2016 obliga a quienes deben exigir el RUT a verificar que
quienes hagan uso de él sean los titulares de las e-RUT. Esto es porque una empresa que
tiene solo un RUT puede tener varias personas autorizadas para operar con el e-RUT.

En la página del SII uno puede solicitar que se emitan todos los e-RUT que se quieran y
también solicitar la eliminación de algunos en circulación.

85
12.2. Inscripción en otros registros.

El Código Tributario establece la facultad al SII de establecer otros registros para

algunos contribuyentes. Esto porque si bien entiende que el RUT es algo inherente a todos
los contribuyentes prefiere focalizar algunas medidas de fiscalización.
[Artículo 67]. La Dirección Regional podrá exigir a las personas que desarrollen
determinadas actividades, la inscripción en registros especiales. La misma Dirección
Regional indicará, en cada caso, los datos o antecedentes que deban proporcionarse por
los contribuyentes para los efectos de la inscripción.
Lo dispuesto en el inciso anterior es sin perjuicio de las inscripciones obligatorias
exigidas por este Código o por las leyes tributarias.
El CT tiene sus años entonces la forma de hacer esto era hacer sub grupos, obligando a
los contribuyentes registrándose en ellos.

12.2.1 ¿Cuáles son los registros más comunes?

- Registro de Contribuyentes de IVA, los comerciantes o aquellos que ejerzan

actividades gravadas con IVA.

- Registro de fabricantes, importadores y comerciantes de tabacos, alcoholes de

viña.

- Registro de comerciantes de petróleo o productos de petróleo.

Estos registros especiales se explican porque tienen una tributación especial distinta a
la general de todos. (IVA, Impuesto a los Licores, Tabacos, Impuesto al petróleo).

12.2.2 ¿Cómo se registran los contribuyentes?

El registro hoy se cumple de manera automática, ya que si alguien tiene RUT de

inmediato se registra.
¿Es una obligación accesoria? Sí porque está establecido en la ley, pero se cumple en
forma automática, ya que la iniciación de actividades basta para la inscripción en todos los
registros [Art. 68, inciso 4 CT]: “La declaración inicial se hará en un formulario único
proporcionado por el Servicio, que contendrá todas las enunciaciones requeridas para el
enrolamiento del contribuyente en cada uno de los registros en que deba inscribirse.
Mediante esta declaración inicial, el contribuyente cumplirá con todas las obligaciones de
inscripción que le correspondan, sin necesidad de otros trámites. Para estos efectos, el
Servicio procederá a inscribir al contribuyente inicial en todos los registros que
procedan.”

86
Por último, su infracción está sancionada en el artículo 97 Nº 1 CT, ya visto.

87
12.3. Inicio de actividades.

Si bien los estamos estudiando por separado, cuando uno hace inicio de actividades
saca RUT y se inscribe en los registros.
12.3.1 Concepto y marco normativo.

El Inicio de Actividades es el momento en virtud del cual una persona le hace saber al
SII que uno realizará actividades afectas a impuestos.
Esto está regulado en la Circular Nº 31/2007 y también en el Artículo 68 CT.
[Art. 68 CT]. Las personas que inicien negocios o labores susceptibles de producir rentas
gravadas en la primera y segunda categorías a que se refieren los números 1°, letra a), 3°, 4° y 5°
de los artículos 20, contribuyentes del artículo 34 que sean propietarios o usufructuarios y
exploten bienes raíces agrícolas, 42 N° 2° y 48 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, deberán
presentar al Servicio, dentro de los dos meses siguientes a aquel en que comiencen sus actividades,
una declaración jurada sobre dicha iniciación. El Director podrá, mediante normas de carácter
general, eximir de presentar esta declaración a contribuyentes o grupos de contribuyentes de
escasos recursos económicos o que no tengan la preparación necesaria para confeccionarla, o
bien, para sustituir esta exigencia por otros procedimientos que constituyan un trámite
simplificado. Los contribuyentes favorecidos con esta facultad podrán acogerse a la exención o al
régimen simplificado dentro de los noventa días siguientes a la publicación de la resolución
respectiva, aun cuando no hayan cumplido oportunamente con la obligación establecida en este
artículo, no siéndoles aplicable sanción alguna en ese caso. Sin embargo, el contribuyente
beneficiado con esta eximición o sustitución podrá, optativamente, efectuar la declaración común
de iniciación de actividades a que se refiere la primera parte de este inciso.
Igualmente el Director podrá eximir de la obligación establecida en este artículo a aquellos
contribuyentes no domiciliados ni residentes en el país, que solamente obtengan rentas de capitales
mobiliarios, sea producto de su tenencia o enajenación, o rentas de aquellas que establezca el
Servicio de Impuestos Internos mediante resolución, aun cuando estos contribuyentes hayan
designado un representante a cargo de dichas inversiones en el país.
La declaración inicial se hará en un formulario único proporcionado por el Servicio, que
contendrá todas las enunciaciones requeridas para el enrolamiento del contribuyente en cada uno
de los registros en que deba inscribirse. Mediante esta declaración inicial, el contribuyente
cumplirá con todas las obligaciones de inscripción que le correspondan, sin necesidad de otros
trámites. Para estos efectos, el Servicio procederá a inscribir al contribuyente inicial en todos los
registros que procedan.
Los contribuyentes deberán poner en conocimiento de la Oficina del Servicio que corresponda
las modificaciones importantes de los datos y antecedentes contenidos en el formulario a que se
refiere el inciso anterior.

88
12.3.2 ¿Quiénes deben iniciar actividades?

El Art. 68 inciso primero CT dispone que: "Las personas que inicien negocios o labores
susceptibles de producir rentas gravadas en la primera y segunda categorías a que se
refieren los números 1° letra a) y b), 3°, 4° y 5° de los Arts. 20, contribuyentes del artículo
34 que sean propietarios o usufructuarios y exploten bienes raíces agrícolas, 42 N° 2° y 48
de la Ley sobre Impuesto a la Renta, deberán presentar al Servicio, dentro de los dos
meses siguientes a aquél en que comiencen sus actividades, una declaración jurada sobre
dicha iniciación.”

a) Personas gravadas.

- Rentas Gravadas con Primera Categoría, correspondiente a:

 Artículo 20 Nº 1, que se refiere a las rentas de bienes raíces;

 Artículo 20 Nº 3, que se refiere a “Las rentas de la industria, del comercio (Art.

3º CCom), de la minería y de la explotación de riquezas del mar y demás
actividades extractivas, compañías aéreas, de seguros, de los bancos,
asociaciones de ahorro  y préstamos, sociedades administradoras de fondos,
sociedades de inversión o capitalización, de empresas financieras y otras de
actividad análoga, constructora, periodísticas, publicitarias, de radiodifusión,
televisión, procesamiento automático de datos y telecomunicaciones.”

 Artículo 20 Nº 4, referido a “Las rentas obtenidas por corredores, sean

titulados o no, sin perjuicio de lo que al respecto dispone el N° 2° del artículo
42°, comisionistas con oficina establecida, martilleros, agentes de aduanas,
embarcadores y otros que intervengan en el comercio marítimo, portuario y
aduanero, y agentes de seguros que no sean personas naturales; colegios,
academias e institutos de enseñanza particulares y otros establecimientos
particulares de este género; clínicas, hospitales, laboratorios y otros
establecimientos análogos particulares y empresas de diversión y
esparcimiento.”

 Artículo 20 Nº 5, referido a “Todas las rentas, cualquiera que fuera su origen,

naturaleza o denominación, cuya imposición no esté establecida expresamente
en otra categoría ni se encuentren exentas”.

 Art. 34 LIR, referido a las rentas presuntas.

- Rentas Gravadas con Segunda Categoría:

 Art. 42 Nº 2, referido a los trabajadores independientes;
 Art. 48 de la LIR, referido a los directores de empresa.

89
 dd) Plazo en que deben iniciarse actividades.

El plazo de dos meses se contará desde la fecha en que el contribuyente efectúe su

primer acto de comercio, o su primera actividad susceptible de producir rentas gravadas con
los impuestos mencionados precedentemente o, en general, desde que se produzca
cualquiera obligación y/o desembolso que permita determinar que se está en presencia del
inicio de un negocio o labor de la naturaleza ya señalada.
Así por ejemplo, si la actividad comienza el 15 de Enero, debe presentarse la declaración jurada, a
más tardar, el 31 de Marzo del mismo año.

Si soy una sociedad, ¿cuándo debiese dar inicio de actividades? ¿Cuándo constituyo la
sociedad? ¿Cuándo contrato a alguien? ¿Cuándo compro mercadería? ¿Cuándo hago mi
primera venta? La respuesta está en el CT:
[Art. 68 inciso 3]. Para los efectos de este artículo, se entenderá que se inician
actividades cuando se efectúe cualquier acto u operación que constituya elemento
necesario para la determinación de los impuestos periódicos que afecten a la actividad que
se desarrollará, o que generen los referidos impuestos.
Pensemos que se va a constituir una SpA. Esta podría estar afecta a Impuesto de
Primera Categoría si es que ha habido un incremento de patrimonio. Para ver si hubo un
incremento habrá que ver el resultado que se da entre ingresos menos los gastos y los
costos.
Al constituirse ¿se va a realizar algún acto u operación que constituya elemento
necesario para la determinación de los impuestos o que genere impuestos? Sí, podría
haberlo porque cuando uno constituye una sociedad los gastos de constitución se van a
descontar en el resultado del ejercicio.
Por lo tanto, no necesariamente se deben tener ingresos para dar inicio de
actividades. Así, si se tiene un trabajador contratado pero aún no se ha realizado ninguna
actividad de todas formas habrá que dar inicio de actividades (ya que al trabajador hay
que pagarle remuneración afecta a impuesto).
¿El aporte podría considerarse como un incremento de patrimonio? El aporte no se
considera porque hay una norma tributaria que señala que los aportes que hagan los
socios son ingresos no renta.

ee) Sanción.

Por último, la sanción para la contravención de esta obligación está sancionada con 1
UTM a 1 UTA [Art. 97 Nº 1].

90
12.3.3 No requieren hacer inicio de actividades:

a) Las personas que no están obligadas a obtener RUT, con excepción de los menores
adultos, mujeres y varones que sean menores de 18 años y que deseen realizar
actividades o negocios.

b) Las personas que han iniciado otra actividad económica anteriormente, por la cual
no hayan dado aviso de término de giro. Las personas que deseen iniciar una
actividad, y hayan realizado una declaración jurada de inicio de actividad anterior en
otra actividad, no deben hacer una nueva declaración de inicio, sino una de
ampliación o cambio de giro.

c) Las corporaciones e instituciones sin fines de lucro que no realizan actividades

calificadas en la 1ª categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta, los cuales sólo
requieren inscribirse al RUT. Ojo, que en los casos que realice actividades afectas a
1º Categoría si deberá dar inicio de actividades. Por ejemplo: se hacen cursos de
capacitación en los que se cobra.

d) Las personas jurídicas, sociedades de hecho y otros entes sin personalidad jurídica
que expresamente soliciten no hacerlo en forma simultánea a la obtención del
RUT.

e) Las empresas extranjeras que sólo deseen efectuar inversiones en Chile (compra de
acciones, compra de derechos, aportes en sociedades, etc.).

f) Las personas que no estando en las situaciones anteriores, sean autorizadas por el
Director del Servicio para eximirse de la obligación de dar aviso de iniciación de
actividades, en conformidad a lo dispuesto en los incisos primero y segundo del
artículo 68 del Código Tributario.

12.3.4 Antecedentes que debe completarse [Circular 31-07].

- Nombre y apellido de personas naturales chilenas, extranjeras;

- Razón social de personas jurídicas;
- Domicilio
- Representantes;
- Giro del negocio
- Sucursales, capital inicial, socios y participaciones de los mismos.

91
12.3.5 Dónde se debe realizar la solicitud de inscripción al RUT y aviso de inicio de
actividades

En la Unidad del Servicio que tenga jurisdicción sobre el domicilio del contribuyente o en
la Oficina Virtual del Servicio (www.sii.cl), en la opción “Inicio de Actividades”.
La inscripción y solicitud se harán en un formulario proporcionado por el Servicio de
Impuestos Internos y su presentación tiene el carácter de una declaración jurada.

12.3.6 Quién debe presentar el formulario de solicitud de inscripción en el RUT y de

Aviso de Inicio de Actividades. 28

a) Si es una persona natural,

Podrá presentarlo personalmente o a través de sus representantes o mandatarios. El

mandato deberá constar por escrito y ser al menos autorizado por un Notario.

ff) En el caso de las personas jurídicas,

La declaración debe ser presentada y suscrita por el o los representantes que tengan la
administración y uso de la razón social, debidamente acreditado. Si existe más de un
representante, se deberá constatar si éstos deben actuar en conjunto o lo pueden hacer en
forma independiente, bastando en este último caso que suscriba el formulario cualquiera de
ellos.
El o los representantes de las personas jurídicas pueden encomendar la gestión de
solicitar la inscripción en el RUT y de dar el aviso de inicio de actividades a un tercero,
otorgando mandato para ello, el que deberá constar por escrito y ser al menos autorizado
ante Notario u Oficial del Registro Civil (donde no existan Notarios).
En caso que comparezca un mandatario a solicitar la inscripción en el RUT y de dar el
aviso de inicio de actividades, los formularios respectivos deberán ser presentados y suscritos
por tales mandatarios, pero deberán indicar en el casillero correspondiente a la designación
del representante a aquellos que según los estatutos sociales deban cumplir con tal función.
En caso que se les haya conferido un mandato general deberán dejar constancia de esta
situación, identificándose como un representante de la persona jurídica correspondiente.

gg) Si se trata de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada.

28
No visto en clases, pero se agrega por si llegase a haber preguntas prácticas relativas a éste tema. Sacado
de la Circular 31/2007.

92
 Deberá presentar y suscribir el formulario el titular de la empresa, su representante
debidamente acreditado en la escritura de constitución, o un mandatario debidamente
autorizado. El mandato deberá constar por escrito y ser al menos autorizado por un Notario
u Oficial del Registro Civil (donde no existan Notarios).

hh) Si se trata de una comunidad u otro ente sin personalidad jurídica,

Este trámite debe ser cumplido por todos sus miembros o integrantes, firmando cada
uno de ellos en el anverso y exhibiendo sus cédulas de identidad. También puede ser firmado
por un mandatario común, debidamente autorizado por todos los miembros o integrantes
ante Notario u Oficial del Registro Civil (donde no existan Notarios).
En todos los casos en que se actúe a través de un representante o mandatario, este
Servicio se reserva el derecho a solicitar la ratificación de los poderes otorgados a terceros en
base a lo dispuesto en el Art. 9° del Código Tributario.
El Servicio de Impuestos Internos procederá a registrar la huella dactilar del dedo pulgar
derecho de la persona que firme la declaración. A falta de dicho dedo, se registrará la huella
de otro cualquiera, dejándose constancia del dedo a que corresponde. Si la persona se
encontrara impedida físicamente para realizar dicha acción, se dejará constancia de este
hecho en el respectivo formulario, estampando firma y timbre de la jefatura a cargo.

12.3.7 Situaciones de orden práctico que deben tenerse presente.

a) Acreditación de domicilio.

El SII dentro de sus facultades de fiscalización solicita que quien inicia actividades le
verifique el domicilio.
Si bien esta corre para todos, no le interesará mucho el de los contribuyentes de 2º
Categoría, pero si para los de 1º Categoría ya que éstos pueden estar afectos a IVA y al SII
le interesa especialmente la fiscalización de este impuesto (es el de mayor recaudación).
Al SII también le interesará a qué título está el contribuyente en el domicilio. Así, si es
propio le interesará que tenga la inscripción; si es mero tenedor el contrato de arriendo o
autorización para usarlo.

ii) Verificación de actividad.

93
 La verificación de actividad es otra fiscalización que realiza el SII y esto sí lo realiza
especialmente a los contribuyentes de IVA.
Es una herramienta de fiscalización, consistente en una evaluación de antecedentes y
visita de terreno (Cir. 10/98 y 64/99).
Cuando son contribuyentes de IVA el SII irá al lugar en donde se realizará la actividad
para verificar que realmente se haga y ver si en el domicilio están las condiciones para
efectuar las actividades respecto de la cual se informa su inicio.
Esto le interesa al SII porque el contribuyente de IVA emite facturas de venta que
otorgan un crédito fiscal. El IVA funciona de la siguiente forma:
- Quien vende recarga el IVA. Por ejemplo, el precio de venta es $100 pero se le
recargan $19 de IVA. Acá se ha generado un débito fiscal, ya que el contribuyente
en esta operación no es quien soporta en su patrimonio el IVA sino que es otra
persona, y por lo tanto no lo ha pagado (de ahí que sea una “deuda”).

- Quien compra soporta el IVA. De forma que, si un contribuyente de IVA compra un

bien ha pagado ya una parte del impuesto, por lo que se le genera un crédito fiscal.
Así en el ejemplo, si compra en $119 habrá soportado $19 de IVA.
El IVA se paga mensualmente, y se determina mediante la diferencia entre el crédito
fiscal y el débito fiscal (compras menos ventas). Ojo que esto solo procede respecto de
quienes emiten las facturas, dado que un consumidor (que no es contribuyente de IVA) no
se le genera ni un crédito ni débito fiscal al comprar un producto o contratar un servicio.
Como esto genera una situación compleja, el legislador sacó normas en el Artículo 8
ter y 8 quáter que establecen ciertos beneficios y franquicias para apurar esta
verificación de actividades y hacer más operativa la empresa lo antes posible:
- Artículo 8 ter: Se da derecho a que se emitan documentos electrónicos que sean
necesarios para el desarrollo del giro o actividad.

- Artículo 8 quatér: Se da derecho para que se emitan o timbren boletas o guías de

despacho y facturas de inicio. La factura de inicio tiene la gracia de que quien la
recibe va a retener el IVA y lo enterará por el emisor de la factura mientras el SII
aun no verifique la actividad.

94
 i. Emisión inmediata de documentos tributarios electrónicos [Artículo 8 ter].

[Artículo 8° ter]. Los contribuyentes tendrán derecho a que se les autorice en forma
inmediata la emisión de los documentos tributarios electrónicos que sean necesarios para
el desarrollo de su giro o actividad. Para ejercer esta opción deberá darse aviso al
Servicio en la forma que éste determine.
En el caso de los contribuyentes que por primera vez deben emitir dichos documentos,
la autorización procederá previa entrega de una declaración jurada simple sobre la
existencia de su domicilio y la efectividad de la instalaciones que permitan la actividad o
giro declarado, en la forma en que disponga el Servicio de Impuestos Internos.
Lo anterior es sin perjuicio del ejercicio de las facultades de fiscalización del Servicio
de Impuestos Internos.
Las autorizaciones otorgadas conforme a este artículo podrán ser diferidas,
revocadas o restringidas por la Dirección del Servicio de Impuestos Internos, mediante
resolución fundada, cuando a su juicio exista causa grave que lo justifique. Para estos
efectos se considerarán causas graves, entre otras, las siguientes:
a) Si de los antecedentes en poder del Servicio se acredita no ser verdadero el domicilio
o no existir las instalaciones necesarias para el desarrollo de la actividad o giro
declarado.

b) Si el contribuyente tiene la condición de procesado o, en su caso, acusado conforme

al Código Procesal Penal por delito tributario, o ha sido sancionado por este tipo de
delitos, hasta el cumplimiento total de la pena.

c) Si de los antecedentes en poder del Servicio se acredita algún impedimento legal

para el ejercicio del giro solicitado.

La presentación maliciosa de la declaración jurada a que se refiere el inciso segundo,

conteniendo datos o antecedentes falsos, configurará la infracción prevista en el inciso
primero del número 23 del artículo 97 y se sancionará con la pena allí asignada, la que se
podrá aumentar hasta un grado atendida la gravedad de la conducta desplegada, y multa
de hasta 10 unidades tributarias anuales.

95
 xix. Timbre o autorización a emitir electrónicamente Boletas de Venta y Guías de
Despacho [Artículo 8 quáter].
[Artículo 8° quáter]. Los contribuyentes que hagan iniciación de actividades tendrán
derecho a que el Servicio les timbre, o autorice a emitir electrónicamente, según
corresponda, en forma inmediata tantas boletas de venta y guías de despacho como sean
necesarias para el giro de los negocios o actividades declaradas por aquellos. Lo anterior
se entenderá sin perjuicio de la facultad del Servicio de diferir por resolución fundada el
timbraje o, en su caso, la emisión electrónica de dichos documentos, hasta hacer la
fiscalización correspondiente, en los casos en que exista causa grave justificada. Para
estos efectos se considerarán causas graves las señaladas en el artículo anterior.
Asimismo, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 3° del decreto ley N° 825, sobre
Impuesto a las Ventas y Servicios, los contribuyentes señalados en el inciso anterior
tendrán derecho a requerir el timbraje inmediato, o la emisión electrónica, según
corresponda, de facturas cuando éstas no den derecho a crédito fiscal y facturas de
inicio, las que deberán cumplir con los requisitos que el Servicio de Impuestos Internos
establezca mediante resolución. Para estos efectos se entenderá por factura de inicio
aquella que consta en papel y en la que el agente retenedor es el comprador o beneficiario
de los bienes o servicios y que se otorga mientras el Servicio efectúa la fiscalización
correspondiente del domicilio del contribuyente.
Los contribuyentes a que se refiere el inciso primero que maliciosamente vendan o
faciliten a cualquier título las facturas de inicio a que alude el inciso precedente con el fin
de cometer alguno de los delitos previstos en el número 4° del artículo 97, serán
sancionados con presidio menor en sus grados mínimo a medio y multa de hasta 20
unidades tributarias anuales.
Lo que permite es emitir:
- Facturas no afectas a IVA;
- Boletas, que tampoco están afectas a IVA;
- Guías de despacho; estas permiten la circulación de las mercaderías; y,
- Facturas de inicio.
¿Qué son las facturas de inicio? La ley señala que es “aquella que consta en papel y en
la que el agente retenedor es el comprador o beneficiario de los bienes o servicios y que se
otorga mientras el Servicio efectúa la fiscalización correspondiente del domicilio del
contribuyente.”
Cuando un contribuyente emite una factura de inicio implica que el comprador o el
beneficiario de los bienes y servicios no le pagará el IVA al emisor de la factura sino que se
va a retener, y éste que se retiene lo van a enterar a nombre del emisor. El emisor luego
podrá utilizar este pago como débito fiscal. Esto es mientras no se verifiquen las
actividades.

96
 xx. Resolución Ex. Nº 12 de 2011. 29

RESOLUCION EXENTA SII N°12 DEL 01 DE FEBRERO DEL 2011

MATERIA : ESTABLECE PROCEDIMIENTO PARA LA AUTORIZACIÓN DE FACTURAS DE
INICIO Y FIJA REQUISITOS QUE DEBERÁN CUMPLIR.

Hoy se ha resuelto lo que sigue:

VISTOS: Lo dispuesto en los artículos 6º letra A) N° 1 y 8° quáter, del Código Tributario,

contenido en el artículo 1°, del Decreto Ley N° 830 de 1974; en los artículos 11 letra g), 52 y 53 de
la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, contenida en el Decreto Ley N° 825 de 1974; en el
artículo 7º letra b), de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, contenida en el artículo
1°, del Decreto con Fuerza de Ley N° 7 de 1980; lo dispuesto en la Ley N° 20.494, publicada en el
Diario Oficial de 27 de enero de 2011, y

CONSIDERANDO:

1° Que, el inciso segundo del artículo 8° quáter del Código Tributario, incorporado por el
artículo 2° de la Ley N° 20.494 de 2011, establece que los contribuyentes que hagan inicio de
actividades, tendrán derecho a requerir el timbraje inmediato de facturas cuando éstas no den
derecho a crédito fiscal y facturas de inicio, las que deberán cumplir con los requisitos que el
Servicio de Impuestos Internos establezca mediante resolución, entendiendo para tal efecto, por
factura de inicio aquella que consta en papel y en la que el agente retenedor es el comprador o
beneficiario de los bienes y servicios y que se otorga mientras el Servicio efectúa la fiscalización
correspondiente del domicilio del contribuyente.

2° Que, según lo dispuesto en la letra g) del artículo 11 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas
y Servicios, modificado por el artículo 3° de la Ley N° 20.494 de 2011, serán considerados sujetos
del impuesto: “g) El comprador o beneficiario del servicio, cuando reciba del vendedor o del
prestador, según corresponda, por ventas y servicios gravados con IVA, facturas de inicio, de
acuerdo a lo señalado en el inciso segundo del artículo 8° quáter del Código Tributario.”.

3° Que, conforme a lo establecido en el artículo 52 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y

Servicios, las personas que celebren cualquier contrato o convención de los mencionados en los
Títulos II y III de dicha ley, deben emitir facturas o boletas, según el caso, por las operaciones que
efectúen. Esta obligación regirá aún cuando en la venta de los productos o prestación de los
servicios no se apliquen los impuestos de esta ley, incluso cuando se trate de convenciones que
versen sobre bienes o servicios exentos de dichos impuestos.

4° Que, acorde con lo dispuesto en la letra a) del artículo 53 de la Ley sobre Impuesto a las
Ventas y Servicios, la “Factura de Inicio” es el documento que deberán emitir los contribuyentes
afectos a los impuestos de dicha ley, para respaldar las operaciones que realicen con otros
vendedores, importadores y prestadores de servicios, en el período que medie entre la fecha de
inicio de actividades y la fecha en que se haya efectuado por parte del Servicio de Impuestos
Internos el procedimiento de verificación de actividad regulado en la Circular N° 10 del 20 de
enero de 1998, modificada por la Circular N° 64 del 19 de noviembre de 1999.
29
Agrego la Resolución para que vean como es su estructura en la práctica: vistos, considerandos y
resolución.

97
 5° Que, para dar cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 8° quáter del Código Tributario, es
preciso establecer el procedimiento para la autorización de las “Facturas de Inicio”, normando los
requisitos que éstas deberán cumplir.

SE RESUELVE:

1° Las personas que celebren cualquier contrato o convención de los mencionados en los Títulos II
y III del D.L. N° 825, de 1974, podrán otorgar “Facturas de Inicio”, por las operaciones afectas al
Impuesto a las Ventas y Servicios, realizadas con otros vendedores, importadores y prestadores de
servicios, en el período que medie entre la fecha de inicio de actividades y la fecha en que se haya
efectuado por parte del Servicio de Impuestos Internos el procedimiento de verificación de
actividad regulado en la Circular N° 10 del 20 de enero de 1998, modificada por la Circular N° 64
del 19 de noviembre de 1999.

2° Les serán aplicables a las Facturas de Inicio, las normas del párrafo 2° del Título IV del D.L. N°
825, en todo lo que diga relación con las Facturas, sin perjuicio de los requisitos o condiciones que
se mencionan en los resolutivos siguientes.

3° Estos documentos deberán cumplir con los requisitos contemplados en el artículo 69 del D.S. N°
55 de Hacienda, de 1977, Reglamento del D.L. 825, de 1974; con las características que para las
facturas se establecen en la Resolución Ex. Nº 1.661 de 08.07.85, modificada por las Resoluciones
Exentas SII N°s 14 y 51, de fechas 08.02.2005 y 27.05.2005 respectivamente, y con lo siguiente:

a) Ser numeradas en forma correlativa e impresa, de acuerdo a lo dispuesto en la Resolución

Ex. Nº 2.107 de 01.12.83, ampliada por Resolución Ex. Nº 2.252 de 29.12.83 y modificada
por las Resoluciones Exentas N°s. 5.285 y 4.947, de fechas 22.09.93 y 20.08.98,
respectivamente.

b) Llevar impreso dentro del recuadro verde el nombre del documento: "FACTURA DE INICIO".

c) Señalar en forma separada los impuestos que afectan a la operación, como también la
retención de éstos.

4° La autorización de las Facturas de Inicio, por parte del Servicio de Impuestos Internos, se
realizará en la Unidad bajo cuya jurisdicción se encuentra el domicilio del contribuyente, de acuerdo
al procedimiento para el timbraje de documentos, establecido en la Circular N° 19, de 1995. Sin
embargo, no será aplicable para estos casos, lo dispuesto en el punto 2.2 de la misma.

5° El Servicio autorizará facturas de inicio, solamente durante el período indicado en el resolutivo

1°. Una vez realizada la verificación de actividades del contribuyente, éste deberá solicitar la
autorización de facturas, debiendo anular y conservar las facturas de inicio que hayan sido
autorizadas y que a dicha fecha quedaron sin emitir, las que deberán ser exhibidas cuando sean
requeridas para fines de fiscalización, por este Servicio.

6° Procederá la emisión de Facturas de Inicio, solo si el comprador o beneficiario del servicio, es a

su vez un vendedor o prestador de servicios, que se encuentre obligado a llevar los libros
especiales a que se refiere el artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, y que
no se encuentre en la misma condición de verificación de antecedentes por parte de este Servicio.

98
7° El contribuyente receptor de la factura de inicio, será el agente retenedor de la operación, y
deberá pagar el impuesto en su declaración mensual y pago simultáneo de impuestos (Formulario
29).

El monto de los impuestos recargados y retenidos en la operación será para el adquirente receptor
de facturas de inicio, un impuesto de retención, que deberá declarar y pagar íntegramente en arcas
fiscales, sin que opere, a su respecto, imputación o deducción alguna, debiendo incluirse en el
formulario N° 29 de declaración mensual, en los siguientes códigos: Código 39 “IVA total retenido a
Terceros (tasa Art. 14 DL 825)” y en los Códigos de declaración de los débitos propios de productos
afectados por los Impuestos Adicionales del D.L. N° 825, de 1974, si correspondiere.

8° El total del Impuesto al Valor Agregado recargado en las facturas de inicio, podrá ser utilizado
por los adquirentes receptores de facturas de inicio, como crédito fiscal de conformidad a lo
establecido en el Título II, párrafo 6°, del D.L. N° 825, de 1974, y su Reglamento, pero sólo podrá
ser imputado a sus débitos fiscales propios.

9° Los vendedores emisores de facturas de inicio, deberán registrar estas operaciones en los
Códigos 515 y 587 de su declaración mensual Formulario 29 correspondiente a operaciones de
venta con retención total del impuesto.

10° Los vendedores emisores de facturas de inicio, a quienes se les retenga el IVA y/o Impuestos
Adicionales del D.L. N° 825, en virtud de esta resolución, sólo tendrán derecho a recuperar el
respectivo crédito fiscal, al igual que el remanente que se origine, imputándolo al débito fiscal no
afectado por la retención, sin perjuicio de lo dispuesto en el Art. 27 bis del D.L. N° 825, de 1974.

11° El no otorgamiento de los documentos a que se refiere esta resolución o su otorgamiento sin
cumplir con los requisitos que en ella se establecen, será sancionado según lo dispuesto en el Art.
97 Nº 10 del Código Tributario.

Por su parte, los contribuyentes que maliciosamente vendan o faciliten a cualquier título facturas de
inicio con el fin de cometer alguno de los delitos previstos en el N° 4 del artículo 97, serán
sancionados de acuerdo con lo establecido en el inciso final del artículo 8 quáter del mismo Código
Tributario.

El incumplimiento de la obligación de declaración de los impuestos retenidos, por parte de los

adquirentes receptores de facturas de inicio, en la forma establecida en el resolutivo N° 7, será
sancionado conforme se establece en el Art. 97 N° 11 del Código Tributario, sin perjuicio del cobro
de los impuestos no declarados.

12° La presente resolución regirá a partir de su fecha de publicación, en extracto, en el Diario

Oficial.

ANÓTESE, COMUNÍQUESE Y PUBLÍQUESE EN EXTRACTO

(FDO.) JULIO PEREIRA GANDARILLAS

DIRECTOR

99
12.4. Timbraje de documentos [Art. 8 quáter CT – Res. Ex. 12/2011]
Es una actividad en retirada, porque a medida que hay más documentos electrónicos
no es necesario. Pero todavía existen documentos que se timbran.

12.4.1 Concepto [Circular 19 de 1995].

El procedimiento de timbraje -al mismo tiempo de permitir a los contribuyentes
cumplir con una obligación legal- es un proceso habitual de control de éstos, ya que
debido a la necesidad de timbrar documentos, están obligados a concurrir periódicamente
a las oficinas del Servicio, oportunidad en la que se procede a la revisión de su
comportamiento tributario, ayudándoles de esta manera a tomar medidas en forma
oportuna, que le eviten dificultades posteriores a él y al SII.
El timbraje en sí es un procedimiento que legaliza los documentos necesarios para
respaldar las diferentes operaciones que los contribuyentes realizan al llevar a cabo sus
actividades económicas, y que consiste en la aplicación de un timbre seco en cada
documento y sus copias.
En el procedimiento de timbraje de la documentación se pretende, además, detectar a
quienes hagan mal uso de documentos timbrados, como, por otra parte, evitar la
duplicidad en la numeración de documentos, sin que por ello se restrinja el timbraje de la
documentación de aquellos contribuyentes normales. Para esto, se registran los códigos y
la numeración de ellos en los sistemas, y se estampa un timbre oficial en los documentos
que son utilizados por los contribuyentes del país.

12.4.2 Timbraje permite:

a) Autorizar documentación por medio de la cual contribuyente pueden respaldar

sus operaciones, tal como lo exige la ley (Art. 21 CT).

[Artículo 21]. Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de

contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios
para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las
operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto.
El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o
producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a
menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En
tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 practicará
las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los
antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación
o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las
impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero.

100
 El timbraje tiene importancia porque precisamente el timbraje autoriza los
documentos, de manera que estos serán “dignos de fe” (fidedignos). Lo cual tiene mucha
importancia porque el timbraje ya nos dirá que, en principio, la contabilidad es fidedigna si
sus hojas están foliadas y timbradas.
Por otro lado, hoy en día, la factura física que no se timbra no es una factura
válidamente emitida.

jj) Llevar un control-registro de documentos.

En el procedimiento de timbraje de la documentación se pretende, además, detectar a

quienes hagan mal uso de documentos timbrados, como, por otra parte, evitar la
duplicidad en la numeración de documentos, sin que por ello se restrinja el timbraje de la
documentación de aquellos contribuyentes normales

12.4.3 ¿Dónde se hace el timbraje?

Se debe realizar el timbraje en la Unidad del Servicio bajo cuya jurisdicción se
encuentre el domicilio del contribuyente o el de la Casa Matriz -si tuviere sucursal/es-,
declarado al SII en su Inicio de Actividades, o en el nuevo domicilio comunicado en
posteriores avisos de modificaciones. Sin perjuicio de lo anterior, el Director, o la persona
que él designe al respecto, podrá disponer que algunos contribuyentes en particular
puedan efectuar este trámite en otra Unidad de Timbraje.

101
 (Hurtado) 11/04/18
12.5. Modificación de antecedentes.

12.5.1 Generalidades.

[Art. 68 inciso final]. Los contribuyentes deberán poner en conocimiento de la Oficina

del Servicio que corresponda las modificaciones importantes de los datos y antecedentes
contenidos en el formulario a que se refiere el inciso anterior.
El artículo 68 establece una obligación a los contribuyentes de mantener informado al
SII de toda modificación de datos o antecedentes ya informados. Por ejemplo: si hubo
modificación de domicilio, cambio de participación, aumento o disminuciones de capital,
transformaciones de sociedad, etc.

12.5.2 Plazo para efectuar el aviso y sanción.

El artículo 68 no establece ningún plazo para dar aviso ni tampoco una sanción en caso
de contravención, por lo que ha sido el mismo Servicio quien los ha señalado:

a) Plazo para dar el aviso [Resolución Ex. 55/2003].

La resolución señala que este aviso deberá darse expresamente en la Unidad del
Servicio que corresponda a la jurisdicción del domicilio del contribuyente, utilizando los
formularios especialmente diseñados para tal efecto, dentro del plazo de quince días
hábiles siguientes a la fecha de la modificación de los datos o antecedentes, o a contar de
la fecha de inscripción en el Registro de Comercio, en los casos que ella sea pertinente.
En el caso de modificaciones del porcentaje de participación en las utilidades, los
contribuyentes tendrán plazo hasta el 31 de enero del año inmediatamente siguiente a
aquel en que se practicó la modificación en cuestión, para comunicarlo al Servicio.

kk) Sanción por incumplimiento.

El SII ha aplicado, en caso de retardo u omisión, la sanción contemplada en el Artículo

97 Nº 1, es decir, multa de 1 UTM a 1 UTA.
Sin embargo, existe otra posición, en que se señala que acá hay un problema que se
traduce en el quebrantamiento de principio de juridicidad ya que el SII estaría
estableciendo un plazo y una sanción no contemplados en la ley, y si no tiene facultades
para ello no podría hacerlo. De manera que, algunos creen que en lugar de aplicarse la
sanción del Artículo 97 Nº 1 debiese ser aplicable la del Artículo 109 que establece una
sanción genérica.

102
 [Artículo 109 CT]. Toda infracción de las normas tributarias que no tenga señalada una
sanción específica, será sancionada con multa no inferior a un uno por ciento ni superior a
un cien por ciento de una unidad tributaria anual, o hasta del triple del impuesto eludido si
la contravención tiene como consecuencia la evasión del impuesto.
Las multas establecidas en el presente Código no estarán afectas a ninguno de los
recargos actualmente establecidos en disposiciones legales y aquellas que deban
calcularse sobre los impuestos adeudados, se determinarán sobre los impuestos
reajustados según la norma establecida en el artículo 53.

12.5.3 Modificaciones que deben informarse [Resolución Ex. 55/2003].

a) Modificación de Razón Social;

b) Cambio de domicilio;
c) Modificación de la actividad o giro declarado;
d) Apertura, cambio o cierre de sucursal;
e) Modificación del domicilio postal (Casilla, o Apartado Postal, u Oficina de Correos);
f) Ingreso, retiro o cambio de socios o comuneros (cesión de derechos); modificación
del porcentaje de participación en el capital y/o utilidades;
g) Aporte de capital de Personas Jurídicas;
h) Cambio de representantes y sus domicilios;
i) Transformación de sociedades;
j) Conversión de empresa individual en sociedad;
k) Aporte de todo el activo y pasivo a otra sociedad;
l) Fusión de sociedades;
m) Absorción de sociedades, y
n) División de sociedades.

12.5.4 Clasificación de las modificaciones.

El SII dividió estas modificaciones entre simples y complejas:

- En las simples solo basta acompañar los antecedentes (escritura y extracto) y el
funcionario del SII toma razón o anota y hace cambios en el sistema. Hoy día
muchas de esas cosas se pueden hacer por internet. Por ejemplo: cambio de
nombre.
- Las complejas producen efectos tributarios o hay situaciones tributarias complejas.
Por ejemplo: en una fusión de empresa, una deja de existir y se aporta todo el
patrimonio a la otra empresa y cuando una deja de existir hay un término de giro.

La anterior clasificación es de acuerdo con el procedimiento interno de revisión de los

antecedentes proporcionados por el contribuyente.

103
12.5.5 Modificaciones simples:

Cuando se informa las modificaciones simples, por regla general, solo bastará con
acompañar la escritura y el extracto publicado e inscrito cuando corresponda.

a) Modificación de la Razón Social, “Francisco Hurtado por Pancho Hurtado”. Este

requiere que se presente la escritura más el extracto publicado e inscrito,
cuando corresponda. Hoy en día todas las escrituras se suben a un sistema con
firma electrónica avanzada, por lo que uno pone un número y el SII puede traer
de inmediato la escritura gracias al número;

b) Aumento de capital social;

c) Disminución de capital. Debe tenerse presente el Art. 69 CT en que se señala

que: “No podrá efectuarse disminución de capital en las sociedades sin
autorización previa del Servicio. También se deberá dar este aviso en el caso de
las disminuciones de capital o cuotas de fondos de inversión o en general
patrimonios de afectación.”

A partir de la lectura se puede extraer que será necesario la autorización del SII
para efectuar la disminución de capital, y que además el SII podrá negarse para
darla.

Entonces, ¿cómo es el procedimiento para disminuir capital? Primero habrá que

ver el tipo social:

 Sociedades Anónimas, la reforma de estatutos (recuérdese que el

capital es una mención del estatuto) es materia de Junta
Extraordinaria, la cual debe celebrarse en presencia de notario.

 SpA, existe la norma del artículo 440 CCom: “Todo acuerdo de

reducción de capital deberá ser adoptado por la mayoría establecida
en el estatuto. En silencio de éste, se requerirá el voto conforme de la
unanimidad de los accionistas
No podrá procederse al reparto o devolución de capital o a la
adquisición de acciones con que dicha disminución pretenda llevarse
a efecto, sino desde que quede perfeccionada la modificación
estatutaria.”
En esta se puede pactar en el estatuto que sea sin presencia de
notario, pero si no se hace se rige por las normas de las SA cerradas.

104
  Sociedades de personas, la regla es que si nada se señala en el
estatuto, se requiere la unanimidad de los socios para hacer el
cambio.

Acordada la disminución, deberá reducirse a escritura pública y publicarse el

extracto e inscribirse. En las SpA podrá hacerse la disminución ya sea por
escritura pública o por instrumento privado protocolizado.

¿Cómo aplicamos la norma del Artículo 69? Para pedir la autorización al SII habrá
que llevar la escritura pública hecha, pero sin firmar, que emite el Notario
Público. Esta escritura tiene la particularidad que está certificada por el Notario
de que esta será finalmente la escritura pública de modificación. ¿Quién lleva la
copia? Los representantes de la sociedad. El SII lo revisa, timbra la escritura y así
lo autoriza. Se lleva la escritura a donde el Notario, ahora se firma la escritura y
luego se inserta/protocoliza. Hecho esto se disminuye el capital.

Si no se solicita la autorización habrá multa, como la ley no establece nada se

aplicará la multa genérica del Artículo 109 CT.

Una vez efectuada la disminución de capital habrá que ir dentro de los 15 días
siguientes a informar que la hizo, de lo contrario se aplicará una multa.

Por último, una vez efectivo la disminución se procederá a devolverle a los

socios/accionistas lo que les corresponda en proporción a su aporte, lo que
generalmente será en dinero.
  
La ley además agregó que “También se deberá dar este aviso en el caso de las
disminuciones de capital o cuotas de fondos de inversión o en general
patrimonios de afectación.”

El FIP es un patrimonio de afectación, que no tiene personalidad jurídica, y es

administrado por una SA. Uno puede comprar cuotas en estos fondos. Es una
entidad que tiene pinta de contribuyente pero no es contribuyente, y quienes
son los responsables de la tributación de los FIP son los dueños de los fondos y
no la administración.

El patrimonio de afectación es un conjunto de activos y pasivos adscritos a una

finalidad determinada prevista por el legislador. Estos no surgen de la autonomía
de la voluntad, surgen de autorizaciones legales.

La diferencia entre un patrimonio de afectación y uno puro y simple es que el de

afectación no tiene titular, no pertenecen a una persona determinada, como si
ocurre con el patrimonio puro y simple. El de afectación se asigna a alguien para
que lo administre (v.gr. sociedad administradora en los FIP).

105
 d) Cambio de domicilio;
e) Modificación de objeto social;
f) Apertura/cierre sucursal. No es una modificación social propiamente tal, pero
tiene el mismo tratamiento como si lo fuera.

g) Cambio de Socios y Accionistas en caso de sociedades de personas, SpA y S.A.

cerradas, (Circular Nº 28/2017)

h) Transformación de Sociedades. [Art. 8 Nº 13 CT]. Por "transformación de

sociedades", el cambio de especie o tipo social efectuado por reforma del
contrato social o de los estatutos, subsistiendo la personalidad jurídica.

En este caso se necesita copia de la escritura y el extracto publicado e inscrito.

Además, cuando uno se transforma debe entregar todos los documentos
timbrados sin uso al SII. Esto ya casi no tiene importancia porque casi todos
emiten facturas electrónicas, pero si hay alguien que todavía tiene facturas en
papel debiese devolverlas al SII.

En términos contables los contadores dicen que se mantiene el mismo RUT.

i) Cambio de representantes y poderes.

12.5.6 Modificaciones complejas:

a) Conversión de Empresa Individual en Sociedad.

i. Concepto de Empresa Individual.

Esto tiene relación con el “Empresario Individual” o “Empresa Individual”. Recordemos

que el Impuesto de Primera Categoría, a diferencia del Global Complementario, grava una
actividad y no a una persona.
El Empresario Individual es una persona natural que realiza actividades gravadas con
1º Categoría. Como los contribuyentes de 1º Categoría deben llevar contabilidad
completa, salvo las rentas presuntas, el Empresario Individual debe llevar la contabilidad
completa respecto de su actividad empresarial. Esto no significa que toda la actividad de la
persona natural esté afecta a primera categoría. Lo que hace el legislador es una ficción,
hace una especie de patrimonio de afectación pero solo para efectos tributarios, separado
respecto de la actividad gravada con 1º Categoría. Cuando el Empresario Individual inicie
actividades deberá informar qué actividad realizará, cómo lo hará y el capital que tendrá
(al igual que las sociedad), por consecuencia deberá llevar una contabilidad del negocio.

106
Esto no quiere decir que el Empresario Individual pueda realizar otras actividades, como
ser abogado.
Una persona natural que opera bajo la figura del Empresario Individual utilizará el
mismo RUT que ya se le fue asignado. Cuando ésta haga declaración de impuestos
tributará: (a) Impuesto de Primera Categoría; (b) Global Complementario.
¿Dónde tiene importancia esta figura? Porque el resultado de la Empresa Individual se
puede mantener en la misma empresa, y, por lo tanto, no obliga a la persona natural a
retirarlas de este “patrimonio de afectación”. Lo cual significa que si no retira no deberá
pagar el Impuesto Global Complementario, si es que se acoge al régimen parcialmente
integrado. Esto permite separar el resultado tributario del Empresario Individual del de la
persona natural propiamente tal.
Por ejemplo: Francisco Hurtado vende cuchiflíes como Empresario Individual. Éste deberá
tributar por 1º Categoría solo respecto de su actividad como vendedor de cuchuflíes (para eso
lleva la contabilidad) pero no respecto de otras actividades que realice (v.gr. prestar servicios
como abogado).

¿Por qué alguien utilizaría este mecanismo? Porque el Impuesto de 1º Categoría solo
se paga una vez. De manera que, si uno se acoge al régimen de parcialmente integrado y
tiene acciones en la Sociedad A y esta distribuye dividendos, si el dividendo ingresa al
“patrimonio de afectación” del Empresario Individual no deberá pagar impuestos ya que la
Sociedad A ya los pagó. El Empresario Individual solo pagará los impuestos, el Global
Complementario en este caso, en la medida que retire las utilidades del patrimonio de
afectación.

xxi. Concepto de conversión.

Pues bien, la conversión se configura cuando una Empresa Individual pasa a ser una
sociedad.
¿Se producen efectos tributarios en la conversión? Si suponemos que estamos en el
sistema antiguo, y en el régimen integrado totalmente:
- Todas las utilidades que estaban dentro del patrimonio de afectación, y que por lo
tanto todavía no han pagado el impuesto Global Complementario, en caso de ser
enajenadas implicará que se está disponiendo de ellas. Razón por la cual, ahora
deben pagarse el Global Complementario porque de alguna u otra forma se están
retirando el a Empresa Individual.

- Cuando uno hace un aporte de un activo, por ejemplo un edificio, el SII puede tasar
dicha enajenación. Las enajenaciones se hacen a precio de mercado, salvo en
ciertos casos puntuales, y por lo tanto si no se hace a ese valor el SII podría tasarlo
[Art. 64 CT].

107
 - Cuando se termina la Empresa Individual habrá que hacer término de giro, y este
puede traer como consecuencia el pago de impuestos.
xxii. ¿Cuál es la diferencia entre una conversión y una transformación?

TRANSFORMACIÓN CONVERSIÓN
Es de sociedad a sociedad, y no cambia la En el caso de la conversión, el Empresario
persona jurídica. Mantiene el mismo RUT. Individual, que es una persona natural,
puede:
a) Crear una nueva sociedad, en
virtud de la cuál nacerá una nueva
persona jurídica y tendrá un RUT
distinto.
b) Unirse como socio/accionista a
otra sociedad.
Contablemente nada ocurre: se mantienen Contablemente la persona natural está
los mismos activos, pasivos y capital. En el aportando todo su patrimonio de
fondo la persona jurídica solo se “cambia afectación a la sociedad. Por lo que implica
de ropaje jurídico”, pero no implica una enajenación.
ninguna enajenación de patrimonio,
porque nada ha salido de éste.

Es una modificación simple. Es una modificación compleja.

ll) Aporte de todo el activo y pasivo a otra sociedad.

Este es poco usual en la práctica. En materia de Sociedades Anónimas, esta viene a ser
una materia de Junta Extraordinaria de Accionistas conforme al Artículo 57 Nº 4: “Son
materias de junta extraordinaria: 4) La enajenación del activo de la sociedad en los
términos que señala el Nº 9) del artículo 67;”
El artículo 57 se remite a su vez al artículo 67 que habla del derecho a retiro que
tienen los accionistas disidentes o que no concurrieron a la junta para poder irse de la
sociedad.
¿Cuál es la diferencia entre el aporte del activo y pasivo con la fusión? Se pueden notar
las siguientes diferencias:
- La sociedad adquirente no tiene que emitir acciones porque los accionistas/socios
de la sociedad cedente no pasan a formar parte de ella. Por lo que no hay relación
de canje, porque no se emiten nuevas acciones.

- La sociedad cedente no necesariamente se disuelve por este acto. Sin embargo,

como la sociedad queda sin actividad que pueda desarrollar, porque queda

108
prácticamente en la misma situación que una nueva sociedad, lo que normalmente
ocurrirá es que una vez recibido el precio lo que harán será disolverla y distribuirla
entre los socios/accionistas.

109
 mm) Fusión de sociedades.30

La Ley de Sociedades Anónimas (LSA) define lo que se entiende por fusión:

[Art. 99 LSA]. La fusión consiste en la reunión de dos o más sociedades en una sola que
las sucede en todos sus derechos y obligaciones, y a la cual se incorporan la totalidad del
patrimonio y accionistas de los entes fusionados.
Hay fusión por creación, cuando el activo y pasivo de dos o más sociedades que se
disuelven, se aporta a una nueva sociedad que se constituye.
Hay fusión por incorporación, cuando una o más sociedades que se disuelven, son
absorbidas por una sociedad ya existente, la que adquiere todos sus activos y pasivos.
En la fusión la sociedad subsistente se entiende continuadora legal de la que se
disuelve. Cuando hay una fusión hay una empresa que aporta todo su patrimonio, pero
además sus accionistas y estos pasarán a formar parte de la sociedad absorbente.
La fusión tiene muchos efectos tributarios: requiere fiscalización, término de giro de la
que se disuelve, inicio de actividades en el caso de la fusión por creación, etc.

nn) División de sociedades.

[Art. 94 LSA]. La división de una sociedad anónima consiste en la distribución de su

patrimonio entre sí y una o más sociedades anónimas que se constituyan al efecto,
correspondiéndole a los accionistas de la sociedad dividida, la misma proporción en el
capital de cada una de las nuevas sociedades que aquella que poseían en la sociedad que
se divide.
En este caso se asignan partes del patrimonio, lo que puede significar que en algunos
casos se asignen más activos para una. Además puede ocurrir que la nueva sociedad tenga
otra forma de tributación, que una pase a una de renta presunta. No hay término de giro.

12.5.7 Modificación en caso de reorganización empresarial.

Además de la obligación de informar las modificaciones dentro 15 días.

Res. 199/09 establece una nueva declaración jurada: Declaración Jurada Anual sobre
Antecedentes de las Reorganizaciones Empresariales.

30
Es importante tener presente en esta materia el Artículo 100 de la LSA:
[Art. 100 LSA]. Ningún accionista, a menos que consienta en ello, podrá perder su calidad de tal con motivo
de un canje de acciones, fusión, incorporación, transformación o división de una sociedad anónima.

110
 (Hurtado) 13/04/18
12.6. Término de giro.

En el ciclo de vida del contribuyente hay momentos en que estos desaparecen, dejan
de existir en la vida tributaria. El legislador ha establecido que el contribuyente tiene la
obligación de informar al ente fiscalizador que ha concluido su actividad como
contribuyente.
El Artículo 69 CT señala que este aviso debe hacerse dentro de los dos meses
siguientes de que ha concluido su actividad como contribuyente.

12.6.1 Marco normativo.

El término de giro está regulado en la Circular 66 de 1998 y en el Artículo 69 CT.

[Art. 69 CT]. Toda persona natural o jurídica que, por terminación de su giro comercial
o industrial, o de sus actividades, deje de estar afecta a impuestos, deberá dar aviso por
escrito al Servicio, acompañando su balance final o los antecedentes que éste estime
necesario, y deberá pagar el impuesto correspondiente hasta el momento del expresado
balance, dentro de los dos meses siguientes al término del giro o de sus actividades.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 71°, las empresas individuales no podrán
convertirse en sociedades de cualquier naturaleza, ni las sociedades aportar a otra u otras
todo su activo y pasivo o fusionarse, sin dar aviso de término de giro. Sin embargo, no será
necesario dar aviso de término de giro en los casos de empresas individuales que se
conviertan en sociedades de cualquier naturaleza, cuando la sociedad que se crea se haga
responsable solidariamente en la respectiva escritura social de todos los impuestos que se
adeudaren por la empresa individual, relativos al giro o actividad respectiva, ni tampoco,
en los casos de aporte de todo el activo y pasivo o fusión de sociedades, cuando la
sociedad que se crea o subsista se haga responsable de todos los impuestos que se
adeudaren por la sociedad aportante o fusionada, en la correspondiente escritura de
aporte o fusión. No obstante, las empresas que se disuelven o desaparecen deberán
efectuar un balance de término de giro a la fecha de su extinción y las sociedades que se
creen o subsistan, pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta, dentro del
plazo señalado en el inciso primero, y los demás impuestos dentro de los plazos legales,
sin perjuicio de la responsabilidad por otros impuestos que pudieran adeudarse.
Cuando con motivo del cambio de giro, o de la transformación de una empresa social
en una sociedad de cualquier especie, el contribuyente queda afecto a otro régimen
tributario en el mismo ejercicio, deberán separarse los resultados afectados con cada
régimen tributario sólo para los efectos de determinar los impuestos respectivos de dicho
ejercicio.

111
 No podrá efectuarse disminución de capital en las sociedades sin autorización previa
del Servicio. También se deberá dar este aviso en el caso de las disminuciones de capital o
cuotas de fondos de inversión o en general patrimonios de afectación.  
Si el Servicio cuenta con antecedentes que permiten establecer que una persona,
entidad o agrupación sin personalidad jurídica, ha terminado su giro o cesado en sus
actividades sin que haya dado el aviso respectivo, previa citación efectuada conforme a lo
dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario, podrá liquidar y girar los impuestos
correspondientes, en la misma forma que hubiera procedido si  dicha persona, entidad o
agrupación hubiere terminado  su giro comercial o industrial, o sus actividades, según lo
dispuesto en el inciso primero.
En tales casos, los plazos de prescripción del artículo 200 se entenderán aumentados
en un año contado desde que se notifique legalmente la citación referida, respecto de la
empresa, comunidad, patrimonio de afectación o sociedad respectiva, así como de sus
propietarios, comuneros, aportantes, socios o accionistas.
El ejercicio de la facultad a que se refiere el inciso quinto procederá especialmente en
los casos en que las personas y entidades o agrupaciones referidas, que estando obligadas
a presentar declaraciones mensuales o anuales de impuesto u otra declaración obligatoria
ante el Servicio, no cumpla con dicha obligación o, cumpliendo con ella, no declare rentas,
operaciones afectas, exentas o no gravadas con impuestos durante un período de dieciocho
meses seguidos, o dos años tributarios consecutivos, respectivamente. Asimismo, esta
norma se aplicará en caso que, en el referido período o años tributarios consecutivos, no
existan otros elementos o antecedentes que permitan concluir que continúa con el
desarrollo del giro de sus actividades.
Cuando la persona, entidad o agrupación presente 36 o más períodos tributarios
continuos sin operaciones y no tenga utilidades ni activos pendientes de tributación o no se
determinen diferencias netas de impuestos, y no posea deudas tributarias, se presumirá
legalmente que ha terminado su giro, lo que deberá ser declarado por el Servicio mediante
resolución y sin necesidad de citación previa. Dicha resolución podrá reclamarse de
acuerdo a las reglas generales. El Servicio deberá habilitar un expediente electrónico con
los antecedentes del caso incluyendo la constancia de no tener el contribuyente deuda
tributaria vigente, en la forma y plazos señalados en el artículo 21.

12.6.2 Concepto.

El procedimiento de Término de Giro, está constituido por las etapas administrativas,

que se deben cumplir para que el Servicio otorgue a los contribuyentes que ponen fin a
sus actividades, el Certificado de Término de Giro.

12.6.3 ¿Qué implica el término de giro?:

112
 [Art. 69 CT]. Toda persona natural o jurídica que, por terminación de su giro comercial
o industrial, o de sus actividades, deje de estar afecta a impuestos, deberá dar aviso por
escrito al Servicio, acompañando su balance final o los antecedentes que éste estime
necesario, y deberá pagar el impuesto correspondiente hasta el momento del expresado
balance, dentro de los dos meses siguientes al término del giro o de sus actividades.

a) Dar aviso de término de giro.

Término de giro y término de sociedad no son sinónimos, la persona jurídica

perfectamente puede subsistir. Es una muerte que solo tiene efectos tributarios, ya que la
sociedad que da aviso de término de giro podría perfectamente volver a hacer inicio de
actividades posteriormente.
¿Qué ocurre si muere el Empresario Individual? ¿Los herederos tienen que hacer
término de giro? Se aplica el Artículo 5 de la LIR.
[Artículo 5 LIR]. Las rentas efectivas o presuntas de una comunidad hereditaria
corresponderán a los comuneros en proporción a sus cuotas en el patrimonio común.
Mientras dichas cuotas no se determinen, el patrimonio hereditario indiviso se
considerará como la continuación de la persona del causante y gozará y le afectarán, sin
solución de continuidad, todos los derechos y obligaciones que a aquél le hubieren
correspondido de acuerdo con la presente ley. Sin embargo, una vez determinadas las
cuotas de los comuneros en el patrimonio común, la totalidad de las rentas que
correspondan al año calendario en que ello ocurra deberán ser declaradas por los
comuneros de acuerdo con las normas del inciso anterior.
En todo caso, transcurrido el plazo de tres años desde la apertura de la sucesión, las
rentas respectivas deberán ser declaradas por los comuneros de acuerdo con lo dispuesto
en el inciso primero. Si las cuotas no se hubieren determinado en otra forma se estará a
las proporciones contenidas en la liquidación del impuesto de herencia. El plazo de tres
años se contará computando por un año completo la porción de año transcurrido desde la
fecha de la apertura de la sucesión hasta el 31 de Diciembre del mismo año.
De manera que, cuando muere el Empresario Individual se genera una comunidad
hereditaria entre sus herederos. Sin embargo, ésta no tributará como comunidad
hereditaria mientras no se asignen y se haga la partición de todos los bienes. En el
intertanto se presumirá de derecho que el contribuyente sigue vivo con su RUT y luego de
tres años de ocurrida la apertura de la sucesión esta continuidad termina.
Por lo que se si fallece el Empresario Individual, habrá que hacer término de giro
cuando operen los tres años o antes si se determinen las cuotas.

113
 ¿Qué ocurre si una SA tenía un plazo de vencimiento? Si llega el plazo de la sociedad, y
este no se renueva, la sociedad se disolverá. Sin embargo, subsistirá su personalidad
jurídica para efectos de su liquidación e igualmente habrá que hacer término de giro.

oo) Acompañar un balance y someterse a auditoria.

Se pide el balance y someterse a auditoría porque, si es un término de giro completo,

será la última oportunidad que tendrá el SII para fiscalizar.

i. El balance.

El balance es un documento que informa sobre la situación patrimonial de la empresa

a determinado día. Da cuenta de todos los activos y pasivos existentes en una empresa a
un momento determinado (es una “instantánea” financiera, como una “foto”). Es un
verdadero listado de los activos y pasivos existentes en un momento dado.

Estos generalmente se hacen al 31 de diciembre, porque la ley así lo exige. Como el

término normalmente no se se hará al 31 de diciembre la ley exige que se haga uno a la
fecha del término de giro.
Gracias al balance se sabrá cuáles son los impuestos a adeudar, ya que se podrá
determinar la renta líquida imponible que es la base del Impuesto de 1º Categoría.

xxiii. Auditoría.

La auditoría es una revisión exhaustiva del cumplimiento de la obligación tributaria por

un periodo. Normalmente esta se hacia tres años atrás, esto porque la prescripción
ordinaria normalmente es de 3 años. La extraordinaria es de 6 años. Terminada la
auditoría, salen antecedentes y estos el SII los comunicará.

114
 pp) Pagar los impuestos correspondientes al momento del balance.

Efectuado el balance de término de giro y la auditoría, se determinarán los impuestos

a pagar. El SII lo que hará, a partir de los antecedentes aportados, será:

(i) Emitir un Giro, que es una orden de pago, si está de acuerdo con la determinación
de impuestos del contribuyente. Éste tiene mérito ejecutivo y lo cobra la TGR.

(ii) Emitir una Liquidación, que es una pretensión de cobro, si no está de acuerdo con
la determinación de impuestos del contribuyente. Respecto de esta el
contribuyente puede:
 Estar de acuerdo, en este caso el SII emitirá un Giro;
 No estar de acuerdo, en este caso el contribuyente puede reclamar. Para ello
tiene 90 días para hacerlo ante el Tribunal Tributario y Aduanero (TTA), en este
caso el contribuyente será el demandante porque la Liquidación se notifica en
el ámbito administrativo.

Emitido el giro se procederá a pagar, y se tributará conforme al Artículo 38 bis de la LIR

por el término de giro.

Además, es importante tener en consideración el Artículo 70 CT:

[Artículo 70]. No se autorizará ninguna disolución de sociedad sin un certificado del

Servicio, en el cual conste que la sociedad se encuentra al día en el pago de sus tributos.

Ocurre lo mismo que con la disminución de capital, ¿a quién obliga? ¿a quién se hace
exigible? Esto es importante porque jurídicamente una empresa puede no disolverse y
solicitar igualmente término de giro.

12.6.4 Plazo para dar término de giro.

Según el artículo 69 inciso primero del Código Tributario los contribuyentes deben dar
aviso de Término de Giro al Servicio de Impuestos Internos dentro de los dos meses
siguientes al término del giro de sus actividades. Así por ejemplo, si la actividad o giro
finaliza el 20 de octubre, debe informarse, a más tardar, el 21 de diciembre del mismo
año. Este plazo de dos meses empieza a correr desde el día siguiente a aquel en que se
produjo el término de giro o de actividades.

115
12.6.5 Objetivos del Procedimiento del Termino de Giro:
a) Revisar la autodeterminación de los impuestos que haya determinado el
contribuyente en el formulario "AVISO Y DECLARACION POR TERMINO DE GIRO",
 Verificando la exactitud de su declaración,
 Examinando la documentación sustentante, la contabilidad son números pero
detrás de ellas hay transacciones. Si la contabilidad es fidedigna permitirá
sustentar correctamente las operaciones.
 Girar los impuestos resultantes de la declaración, o bien determinar
correctamente los tributos a pagar (hacer una Liquidación), en caso de haber
una diferencia.

b) Destruir los documentos timbrados y sin utilizar que dan derecho a crédito fiscal,
incluyendo las guías de despacho. En caso de haber RUT físico también se
destruirá.

c) Dejar constancia, en los archivos manuales o computacionales del Servicio, de los

contribuyentes que ponen fin a sus actividades.

12.6.6 Procedencia del término de giro.

a) Regla general [Art. 69 inciso primero].

La norma general del artículo 69 CT señala que toda persona, natural o jurídica, que
ponga fin a su giro comercial o industrial o que cese en sus actividades y que por esta
razón deje de estar afecta a impuestos, debe efectuar el trámite de término de giro.

qq) Término de giro simplificado. Casos especiales del Artículo 69 inciso segundo.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 71°, las empresas individuales no podrán
convertirse en sociedades de cualquier naturaleza, ni las sociedades aportar a otra u otras todo su
activo y pasivo o fusionarse, sin dar aviso de término de giro. Sin embargo, no será necesario dar
aviso de término de giro en los casos de empresas individuales que se conviertan en sociedades de
cualquier naturaleza, cuando la sociedad que se crea se haga responsable solidariamente en la
respectiva escritura social de todos los impuestos que se adeudaren por la empresa individual,
relativos al giro o actividad respectiva, ni tampoco, en los casos de aporte de todo el activo y
pasivo o fusión de sociedades, cuando la sociedad que se crea o subsista se haga responsable de
todos los impuestos que se adeudaren por la sociedad aportante o fusionada, en la correspondiente
escritura de aporte o fusión. No obstante, las empresas que se disuelven o desaparecen deberán
efectuar un balance de término de giro a la fecha de su extinción y las sociedades que se creen o
subsistan, pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta, dentro del plazo señalado
en el inciso primero, y los demás impuestos dentro de los plazos legales, sin perjuicio de la
responsabilidad por otros impuestos que pudieran adeudarse.

Los casos que trata la ley son:

116
 - Conversión de una Empresa Individual en sociedades de cualquier naturaleza;
- Aporte de todo el activo y el pasivo a otra sociedad;
- Fusión de sociedades;
En los casos que veremos a continuación, si bien la ley dice que no será necesario dar
término de giro si se cumplen ciertos requisitos, la verdad es que sí deberá hacerse un
término de giro pero no completo. Esto por lo que señala el artículo al final:
“No obstante, las empresas que se disuelven o desaparecen deberán efectuar un
balance de término de giro a la fecha de su extinción y las sociedades que se creen o
subsistan, pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta, dentro del plazo
señalado en el inciso primero, y los demás impuestos dentro de los plazos legales, sin
perjuicio de la responsabilidad por otros impuestos que pudieran adeudarse.”
Esto significa que si bien se exigirá hacer un balance de término de giro no será
necesario hacer la auditoría exhaustiva. El término de giro no será completo, sino que más
light por así decirlo.
Al final del día, lo único que se ahorra es la fiscalización porque el SII sabe que hay
alguien responsable de los impuestos, ya que no será la última oportunidad que tendrá el
SII de fiscalizar. Éste podrá revisar a la sociedad nueva, o la continuadora, y podrá solicitar
los antecedentes de la sociedad disuelta. Se deberá dar el aviso y llevar el balance pero
probablemente no van a pedir 3 años hacia atrás ni todos los antecedentes porque se
tiene a alguien a quien cobrarle.
El término de giro completo se explica porque es la última oportunidad que tendrá el
SII para fiscalizar al contribuyente, y ello se debe a que las Liquidaciones quedan firmes.

i. Empresas Individuales que se conviertan en sociedades de cualquier

naturaleza.

“Las empresas individuales no podrán convertirse en sociedades de cualquier

naturaleza (…) sin dar aviso de término de giro”.

La Empresa Individual es una persona que tributa en primera categoría, y la conversión

se da cuando una persona deja de ser Empresa Individual y pasa a ser una sociedad o una
EIRL. ¿La conversión siempre implica una nueva persona jurídica? No, porque igual podría
el Empresario Individual ingresar a otra sociedad por un aumento de capital o
participación en una ya existente.

En la práctica cuando alguien se convierta no se señalará nada en la escritura de la

sociedad, pero sí será relevante informar al SII sobre la conversión y el aporte de
patrimonio que hace la Empresa Individual.

117
 La regla general es que cuando el Empresario Individual se convierte debe hacer
término de giro. Por excepción, esta misma norma permite que no se dé el aviso de
término de giro completo, cuando la sociedad que se crea se haga responsable
solidariamente, en la respectiva escritura social, de todos los impuestos que se adeudaren
por la Empresa Individual, relativas a su giro o actividad.

xxiv. Cuando una sociedad aporta a otra sociedad todo su activo y pasivo.

“Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 71°, (…) ni las sociedades aportar a otra u
otras todo su activo y pasivo o fusionarse, sin dar aviso de término de giro.”
La regla acá es que deberá darse aviso de término de giro completo para efectuar la
operación, a menos que, en la escritura de aporte la sociedad que se crea o subsiste se
haga responsable de todos los impuestos que se adeuden por la sociedad aportante.

xxv. Fusión.

[Art. 99 LSA]. La fusión consiste en la reunión de dos o más sociedades en una sola que
las sucede en todos sus derechos y obligaciones, y a la cual se incorporan la totalidad del
patrimonio y accionistas de los entes fusionados.
Hay fusión por creación, cuando el activo y pasivo de dos o más sociedades que se
disuelven, se aporta a una nueva sociedad que se constituye.
Hay fusión por incorporación, cuando una o más sociedades que se disuelven, son
absorbidas por una sociedad ya existente, la que adquiere todos sus activos y pasivos.

En la fusión propia los socios de la sociedad absorbida pasan a ser socios de la

sociedad absorbente o de la nueva que se crea.

En el caso de que haya una fusión propia, ¿hay enajenación? No porque se entiende
similar a una sucesión por causa de muerte. El SII ofició en algún momento a la SVS
preguntando cual era la naturaleza jurídica de la fusión para ver el cumplimiento
tributario, y ésta le respondió que había una relación de continuidad y que por lo tanto se
entendía que había una transmisión de la sociedad absorbida a la absorbente. Como no
hay enajenación, el SII no podrá tasar. Sin embargo, lo que exige el SII es la explicación de
la relación de canje para evitar fraudes tributarios y como no hay enajenación no puede
tasar. Sin embargo, hoy con las normas anti elusivas sí podría evitar esto.

En el caso de la fusión la ley señala que deberá hacerse término de giro. Sin embargo,
no se deberá dar aviso de término de giro completo siempre que la sociedad que se crea
o subsiste se haga responsable en la escritura de aporte de todos los impuestos que
adeudare la sociedad fusionada que deja de existir.

118
 ¿Qué ocurre con la fusión impropia? Implica que se enajenen todas las acciones o
derechos y fruto de esta adquisición de estas acciones o derechos se disuelve la sociedad.
Al disolverse la sociedad ocurre económicamente lo mismo que ocurre con una fusión, es
decir pasa todo el patrimonio a la adquirente, pero no es igual que en la fusión propia
pasan los accionistas de sociedad que se disuelve a la nueva o a la absorbente mientras
que en la fusión impropia ello no ocurre ya que la sociedad que absorbe es la única
accionista.

¿Cuál es el tratamiento que se le debe dar? Para el CT se habla de fusión siguiendo la

definición de la LSA, pero en la LIR se habla de la fusión y de la adquisición de todas las
acciones/derechos sociales por otra (fusión impropia).

El SII ha señalado:
- En una Circular que la fusión propia y la impropia se deben tratar igual, por lo
tanto si la sociedad absorbente se hará cargo del pago de impuestos de la sociedad
respecto la cual adquiere todas sus acciones, no debería hacer término de giro
completo;

- En un Oficio dice que la fusión es distinta de la impropia y por lo tanto en la

impropia debe hacerse término de giro y en la propia no cuando se hace
responsable del pago de impuestos.

No olvidar que la ley señala que: “No obstante, las empresas que se disuelven o
desaparecen deberán efectuar un balance de término de giro a la fecha de su extinción y
las sociedades que se creen o subsistan, pagar los impuestos correspondientes de la Ley de
la Renta, dentro del plazo señalado en el inciso primero (2 meses), y los demás impuestos
dentro de los plazos legales, sin perjuicio de la responsabilidad por otros impuestos que
pudieran adeudarse.”

119
 rr) Casos en que no hay término de giro son los siguientes:

- En la transformación de sociedades, por subsistir la personalidad jurídica.

- Cambios de actividad o giro, que sólo se informan con arreglo a lo instruido en la

circular N° 17, de 1995.

- Contribuyentes que tienen varias actividades afectas a primera categoría y que

cesa en una o varias de ella pero que mantiene por lo menos una, sólo debe dar
aviso de la modificación.

- Contribuyentes, personas naturales, que sólo tengan actividades de segunda

categoría. En este caso, los contribuyentes no están obligados a hacer Término de
Giro, pero si lo desean pueden hacerlo.

- Entes colectivos, tales como clubes deportivos, asociaciones gremiales, etc., que
habiendo obtenido sólo RUT, no han realizado inicio de actividades.

12.6.7 ¿Es el término de giro la última oportunidad para fiscalizar?

Cuando hay un término de giro completo sí es la última oportunidad. Recordemos que

si se la nueva sociedad se hace solidariamente responsable no será necesario hacer un
término de giro completo.

El término de Giro provoca auditoria tributaria, y tiene por objetivo: cobrar cualquier
impuesto que se adeude. Es la última oportunidad del SII para hacerlo.

Ante lo anterior, los contribuyentes respondían con lo que se conocía como “Las Bellas
Durmientes”. Esto era porque lo que hacían era no dar aviso de término de giro para que
prescribiera el cobro de los impuestos. Es decir, “dormían” hasta que el “príncipe azul”
(SII) los viniera a despertar y cuando esto ocurría lo único que podían fiscalizar eran
cuentas sin movimientos que no generaban impuestos.

Para combatir esto la reforma tributaria estableció lo que se conoce como el Término
de Giro de Oficio, esto es la facultad que tiene el SII para citar al contribuyente con el
objetivo de que éste demuestre que no está en situación de término de giro. Si no se logra
demostrar, el SII hará el término de giro de oficio.

Hoy las Bellas durmientes no tienen sentido puesto que el SII tiene las atribuciones
para darle término de giro a las empresas que no tienen muchos movimientos.

120
12.6.8 Término de giro de oficio (TGO)

a) Facultad del TGO.

[Art. 69 inciso 5]. Si el Servicio cuenta con antecedentes que permiten establecer que
una persona, entidad o agrupación sin personalidad jurídica, ha terminado su giro o
cesado en sus actividades sin que haya dado el aviso respectivo, previa citación efectuada
conforme a lo dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario, podrá liquidar y girar los
impuestos correspondientes, en la misma forma que hubiera procedido si dicha persona,
entidad o agrupación hubiere terminado su giro comercial o industrial, o sus actividades,
según lo dispuesto en el inciso primero.
El SII tiene facultad de liquidar impuestos a contribuyentes que hubieren terminado su
giro de hecho y no hubiesen dado aviso oportuno. Necesita de Citación previa, lo hará
cuando tenga antecedentes de que el contribuyente ha terminado su giro o ha cesado en
sus actividades.

ss) Casos en que procede.

[Art. 69 inciso 6]. El ejercicio de la facultad a que se refiere el inciso quinto procederá
especialmente en los casos en que las personas y entidades o agrupaciones referidas, que
estando obligadas a presentar declaraciones mensuales o anuales de impuesto u otra
declaración obligatoria ante el Servicio, no cumpla con dicha obligación o, cumpliendo
con ella, no declare rentas, operaciones afectas, exentas o no gravadas con impuestos
durante un período de dieciocho meses seguidos, o dos años tributarios consecutivos,
respectivamente. Asimismo, esta norma se aplicará en caso que, en el referido período o
años tributarios consecutivos, no existan otros elementos o antecedentes que permitan
concluir que continúa con el desarrollo del giro de sus actividades.
El TGO, procede espacialmente cuando no realice sus declaraciones (mensuales y
anuales) o ellas sean efectuadas “sin movimiento” por 18 meses seguidos o 2AT
consecutivos.

tt) Ampliación de los plazos de prescripción.

En los casos anteriores se ampliará el plazo de prescripción en un año más. Vamos a

ver más adelante que siempre que hay una Citación el plazo de prescripción se aumenta
en 3 meses, como regla general, pero acá estamos frente un caso en que el aumento es de
1 año en lugar de 3.
[Art. 69 inciso 7]. En tales casos, los plazos de prescripción del artículo 200 se
entenderán aumentados en un año contado desde que se notifique legalmente la citación

121
referida, respecto de la empresa, comunidad, patrimonio de afectación o sociedad
respectiva, así como de sus propietarios, comuneros, aportantes, socios o accionistas.
[Art. 200 CT]. El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia
en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres
años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago.
El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos
sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere
maliciosamente falsa. Para estos efectos, constituyen impuestos sujetos a declaración
aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del
impuesto.
En los plazos señalados en los incisos anteriores y computados en la misma forma
prescribirá la acción del Servicio para perseguir las sanciones pecuniarias que accedan a
los impuestos adeudados.
Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde
que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras disposiciones que
establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto, respecto de
los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en la
citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva, se
entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este
artículo. Si se requiere al contribuyente en los términos del inciso tercero del artículo 63,
los plazos señalados se aumentarán en un mes.
Las acciones para perseguir las sanciones de carácter pecuniario y otras que no
accedan al pago de un impuesto prescribirán en tres años contados desde la fecha en que
se cometió la infracción.

uu) Presunción simplemente legal de TG.

[Art. 69 inciso 8]. Cuando la persona, entidad o agrupación presente 36 o más períodos
tributarios continuos sin operaciones y no tenga utilidades ni activos pendientes de
tributación o no se determinen diferencias netas de impuestos, y no posea deudas
tributarias, se presumirá legalmente que ha terminado su giro, lo que deberá ser
declarado por el Servicio mediante resolución y sin necesidad de citación previa. Dicha
resolución podrá reclamarse de acuerdo a las reglas generales. El Servicio deberá
habilitar un expediente electrónico con los antecedentes del caso incluyendo la constancia
de no tener el contribuyente deuda tributaria vigente, en la forma y plazos señalados en el
artículo 21.

(Hurtado) 16/04/18

122
 Se presume TG si tiene 36 meses sin movimientos, sin utilidades, sin activos
relevantes, no tiene deudas tributarias relevantes. El SII debe emitir una resolución, sin
citación previa, por la cual declara que el contribuyente está sin movimientos, no tiene
utilidades, activos, deudas con el fisco, etc. y en virtud del Artículo 69 inciso 8 declara el
término de giro.

Los contribuyentes pueden reclamar de esta resolución ante los TTA dentro del plazo
de 90 días.

12.6.9 Cambio de giro/transformación de sociedad haga cambiar el régimen tributario

al cual estaba afecto.

[Art. 69 inciso 3]. Cuando con motivo del cambio de giro, o de la transformación de
una empresa social en una sociedad de cualquier especie, el contribuyente queda afecto a
otro régimen tributario en el mismo ejercicio, deberán separarse los resultados afectados
con cada régimen tributario sólo para los efectos de determinar los impuestos respectivos
de dicho ejercicio.
Antes no estaba la ley, y se tuvo incorporar porque se hacía en la práctica. Los
balances se hacen al 31 de diciembre, o en junio cuando se tiene autorización para ello, y
en los términos de giro.
Pero ¿qué pasa si el contribuyente con motivo de un cambio de giro o transformación
queda afecto a otro regimen tributario? El SII lo que hacía en la práctica era separar los
resultados, el contribuyente debía hacer una declaración por el régimen x y luego por el
regimen y.
Así, por ejemplo, si en septiembre la sociedad por una transformación cambia de
régimen tributario deberá hacerse un balance a esta fecha y determinar una renta líquida
imponible. Luego habrá que hacer otro balance al 31 de diciembre por el nuevo régimen y
determinar otra RLI.
12.6.10 Casos de disminución de capital (ya analizado).

El Art. 69 inciso 4 señala que: “No podrá efectuarse disminución de capital en las
sociedades sin autorización previa del Servicio. También se deberá dar este aviso en el
caso de las disminuciones de capital o cuotas de fondos de inversión o en general
patrimonios de afectación.”
La autorización previa es más bien una forma de control pero no afecta la validez del
acto jurídico ni de la disminución de capital. La sanción es de una multa de 1 UTM a 1 UTA.

123
12.6.11 Responsabilidad subsidiaria de las obligaciones tributarias del
adquirente31

[Artículo 71]. Cuando una persona natural o jurídica cese en sus actividades por venta,
cesión o traspaso a otra de sus bienes, negocios o industrias, la persona adquirente tendrá
el carácter de fiador respecto de las obligaciones tributarias correspondientes a lo
adquirido que afecten al vendedor o cedente. Para gozar del beneficio de excusión dentro
del juicio ejecutivo de cobro de los respectivos impuestos, el adquirente, deberá cumplir
con lo dispuesto en los artículos 2.358° y 2.359° del Código Civil.
La citación, liquidación, giro y demás actuaciones administrativas correspondientes a
los impuestos aludidos en el inciso anterior, deberán notificarse en todo caso al vendedor
o cedente y al adquirente.
Por otra parte, el artículo 71 del Código Tributario señala que la persona natural o
jurídica, que cese en sus actividades por venta, cesión o traspaso a otra de sus bienes,
negocios o industrias hace al adquirente tendrá fiador respecto de las obligaciones
tributarias correspondientes a lo adquirido y que hayan de afectar al vendedor o cedente.
Surge, en este caso, responsabilidad subsidiaria, por el solo ministerio de la ley, que
implica que el adquirente deberá responder en caso de que el contribuyente vendedor o
cedente no cumpla con sus obligaciones tributarias relativas a los bienes, negocios o
industrias objeto de la cesión.

31
No analizado en clases, pero es importante.

124
13. Obligación de llevar contabilidad. 32

13.1. Concepto.

El profesor Arturo Yrarrázaval define la contabilidad como “la técnica que recoge,
analiza y resume en términos monetarios la información de una empresa o de una persona
desde el punto de vista económico. Las principales funciones de la contabilidad son la de
revelar la situación financiera de una empresa, entregar información para el cumplimiento
de las obligaciones tributarias y proporcionar a la dirección la información necesaria para
tener un buen control de la gestión de ella.”33
Es el sistema adoptado para llevar la cuenta y razón en las oficinas públicas y
particulares (RAE); un sistema de control y registro de los gastos e ingresos y demás
operaciones económicas que realiza una empresa o entidad.
La contabilidad funciona en base a ciertos principios y métodos. El más importante es
el principio de doble partida.
Está demás decir que esta también es una obligación tributaria accesoria.

13.2. Objetivos de la contabilidad.

En resumidas cuentas, la contabilidad es una técnica que tiene por objeto entregar
información clara y precisa de las operaciones realizadas por una empresa.
En definitiva, su objetivo es proveer información de forma estructurada y sistemática
sobre las operaciones de una entidad económica, para permitir a ésta y a terceros la toma
de decisiones.
Esta información interesa tanto a la administración de la sociedad (directorio,
gerentes), como a sus dueños (socios, accionistas) y a terceros (organismos fiscalizadores,
clasificadoras de riesgo, instituciones financieras, trabajadores y acreedores en general).

13.2.1 Usuarios de la información.

Puede distinguirse dos tipos de usuarios de la información contable, cuales son, por
una parte, las personas vinculadas a la gestión de la empresa y, por la otra, terceros no
vinculados a dicha gestión. Esta distinción da lugar a dos tipos de contabilidad:
- Contabilidad Administrativa o gerencial
- Contabilidad financiera

32
Complementado con apuntes realizados por Rafael Cruzat (2018), ayudante de Derecho Comercial; Manual de
Contabilidad para Abogados, del Profesor Pablo Greiber.
33
Diccionario Jurídico-Económico, Arturo Yrarrázaval C.

125
 La contabilidad financiera, por estar dirigida a terceros que carecen de conocimiento
directo de la gestión de la empresa, requiere constituir información elaborada con
criterios homogéneos que permitan comparar la situación de una empresa entre un año y
el siguiente, y que permita también comparar la situación de diversas empresas en un año
determinado. Además, la información que entrega debe ser verificable con razonable
objetividad. Así, por ejemplo, los socios o accionistas podrán conocer el progreso
financiero del negocio y la rentabilidad de sus aportes; los acreedores podrán conocer la
liquidez de la empresa y sus garantías; y el Fisco podrá verificar la correcta determinación
de los impuestos.

Los criterios de elaboración, sistematización y presentación de información destinada

a satisfacer estos requerimientos se conocen como “principios contables generalmente
aceptados”. Estos principios contables generalmente aceptados constituyen la
herramienta de análisis lógico de operaciones empresariales que permiten al abogado
comprender la realidad normada por las disposiciones legales que ha de interpretar.

Finalmente es importante señalar que la información presentada por la contabilidad

es estática, refleja el estado de una empresa en un momento dado. Por lo anterior, si se
quiere hacer proyecciones debemos recurrir a las finanzas, que sobre la base de la
contabilidad va a proyectar los resultados a futuro.

13.2.2 Principales funciones de la contabilidad.

a) Proteger a los terceros que contratan con el comerciante, principalmente sus

trabajadores y acreedores. La contabilidad es importante para que éstos
puedan conocer las reales condiciones del patrimonio del comerciante y así
tomar decisiones.
b) Para fines tributarios o impositivos. Para la determinación de muchos
impuestos (Impuesto de Primera Categoría, IVA, Patentes Municipales, por
ejemplo) la ley se basa en la contabilidad. El Servicio de Impuestos Internos
(y las Municipalidades, en su caso) se encuentran en permanente revisión de
los registros contables de los comerciantes. Aquí se entrecruza la legislación
comercial con la tributaria. Además, interesa para verificar el cumplimiento
de ciertos impuestos: si el Impuesto de 2º Categoría fue retenido, si se pagó
o no IVA, etc.

c) Función probatoria. Los libros de contabilidad son una prueba documental

especial regulada por el Código de comercio (artículo 33 y siguientes). La
contabilidad en los juicios tributarios es muy importante.

126
13.3. Tipos de contabilidad en la legislación tributaria.

13.3.1 Tipos de contabilidad en la LIR:

a) Contabilidad completa, aquella que tiene todos los elementos y antecedentes de

la contabilidad, con los libros diario, mayor, inventario y balances, y con todos los
registros auxiliares.

b) Contabilidad simplificada, es más simple, donde se tiene un control de ingresos y

egresos. Por ejemplo: compré $10 y vendí $15, por lo que tengo una utilidad de $5.

13.3.2 Según el Código Tributario:

a) Contabilidad fidedigna, es una contabilidad creíble, digna de fe. Esto no quiere

decir que tenga errores, porque puede haberlos, pero sí implica que no esté
adulterada. Así, por ejemplo, si rebaje mal un gasto éste puede corregirse porque
la contabilidad es fidedigna.

b) Contabilidad no fidedigna. No sería digno de fe cuando se señala un gasto que no

corresponde a la empresa, la documentación que respalda una operación no existe
o está parcialmente.

127
13.4. ¿Quiénes deben llevar contabilidad?

13.4.1 Para la legislación comercial: Los comerciantes.

Los comerciantes se encuentran obligados a llevar contabilidad de acuerdo con los

artículos 25 y siguientes del Código de Comercio. Esta contabilidad por regla general debe
ser completa (artículo 68 inciso final de la Ley sobre Impuesto a la Renta), es decir, se
encuentran obligados a llevar todos los libros exigidos por las leyes y el Servicio de
Impuestos Internos. Sin embargo, existen una serie de excepciones, por ejemplo: 34
a) El Decreto Ley N°164 de 1973 en su artículo 6° exime de la obligación de llevar
contabilidad, sin perjuicio de llevar libros auxiliares exigidos por las leyes
especiales, a las personas naturales o sociedades de personas que posean
empresas industriales o talleres, cuyo capital efectivo no exceda de 5 sueldos
vitales anuales (un sueldo vital equivale hoy a $475.908) y que los propietarios o la
mayoría de sus socios trabajen personalmente en ellas, y sea su actividad principal.
En el caso que su capital sea de 5 a 20 sueldos vitales anuales, deben llevar
contabilidad simplificada.

b) No están obligados a llevar contabilidad los pequeños comerciantes que

desarrollan actividades en la vía pública, los suplementeros y los propietarios de un
taller artesanal u obrero (artículos 22 y 68 inciso primero de la Ley sobre Impuesto
a la Renta, Decreto Ley N°824 de 1974), sin perjuicio de los libros auxiliares u otros
registros especiales que exijan otras leyes o el Director Nacional del Servicio de
Impuestos Internos.

c) El Director Regional del SII puede autorizar para llevar una contabilidad
simplificada (planilla con detalle cronológico de entradas y salidas y un detalle
aceptable de los gastos) a los contribuyentes de la Primera Categoría que tengan
escaso movimiento, capitales pequeños en relación con su giro, poca instrucción o
se encuentren en cualquier otra circunstancia excepcional (artículo 68 inciso
cuarto de la Ley sobre Impuesto a la Renta).

d) Los contribuyentes acogidos al régimen especial para Micro, Pequeña y Mediana

Empresa (artículo 14 ter de la Ley sobre Impuesto a la Renta) se encuentran
liberados de llevar contabilidad completa, sin perjuicio de llevar ciertos libros
auxiliares (como el Libro de Compras y Ventas, o alternativamente el Libro de
Ingresos y Egresos, y el Libro de Caja).

13.4.2 Para la legislación tributaria: más amplio.

34
Casos no vistos en clases.

128
 La legislación tributaria extiende la obligación de llevar contabilidad a otras personas
distintas de los comerciantes. Así, en general están obligados a llevar contabilidad todas
las empresas (que pueden tener o no giro mercantiles). Hay muchos contribuyentes que
realizan actividades civiles obligados a llevar contabilidad como los estudios de abogados y
los contadores.
Puede indicarse que están obligados a llevar contabilidad completa y balance general
los siguientes contribuyentes;
1. Empresarios individuales, contribuyentes del artículo 58 (agencias o
establecimientos permanentes en Chile que pertenezcan a sociedades o persona
jurídicas constituidas en el extranjero) y socios gestores en el caso de sociedades
en comandita por acciones.
2. Sociedades anónimas, sociedades por acciones (SpA), comunidades, sociedades de
hecho, etc., que desarrollen alguna de las actividades de la Primera Categoría a
que se refieren los N°s. 1, 3, 4 y 5 del artículo 20 de la LIR
3. También están obligados a llevar contabilidad completa los contribuyentes
agricultores, mineros y transportistas que exploten a cualquier título vehículos
motorizados en el transporte terrestre de carga ajena, que no cumplan las
condiciones y requisitos exigidos para acogerse al régimen de renta presunta
4. Las sociedades de profesionales que prestan exclusivamente servicios o asesorías
profesionales y optan por declarar sus rentas de acuerdo con las normas de la
Primera Categoría, conforme a lo establecido por el inciso 3º del Nº 2 del artículo
42 de la Ley de la Renta.
Excepcionalmente hay contribuyentes autorizados a llevar:
a) Contabilidad simplificada.

El Director Regional del SII puede autorizar para llevar una contabilidad simplificada
(planilla con detalle cronológico de entradas y salidas y un detalle aceptable de los gastos)
a los contribuyentes de la Primera Categoría que tengan escaso movimiento, capitales
pequeños en relación con su giro, poca instrucción o se encuentren en cualquier otra
circunstancia excepcional (artículo 68 inciso cuarto de la Ley sobre Impuesto a la Renta).
También pueden llevar contabilidad simplificada los Contribuyentes que obtienen
rentas clasificadas en la Segunda Categoría del Título II , de acuerdo con el Nº 2 del artículo
42, con excepción de las sociedades de profesionales y de los acogidos a las disposiciones
del inciso final del artículo 50, pueden llevar respecto de esas rentas un solo libro de
entradas y gastos en el que se practica un resumen anual de las entradas y gastos.

129
 vv) Contabilidad sobre la base de rentas presuntas.

Existen ciertas actividades, como la agrícola, en que el legislador ha permitido que al

agricultor que solo tiene rentas agrícolas y ventas inferiores a 9.000 UF anuales no haga la
contabilidad, cumpliendo con los demás requisitos que se señalan en el Artículo 34 LIR.
Lo que ocurrirá es que en vez de hacer la contabilidad lo que se hará será tomar el
avalúo fiscal del predio y se presumirá de derecho que la renta presunta será un 10% del
valor del avalúo fiscal del predio.
Así, si el avalúo fiscal es de $1000 se presumirá que la renta presunta es de $100. El
impuesto a pagar es el impuesto de 1º Categoría en el régimen 14 a), por lo tanto, será de
un 25% sobre los $100. Como el régimen es de renta atribuida, la ley lo trata como si ya
hubiese sacado las utilidades y por lo tanto el Global Complementario se hará efectivo
sobre los $75 (ya descontado los impuestos).
¿Conviene llevar contabilidad aun cuando me acoja a la renta presunta? Sí conviene,
porque permite acreditar los ingresos y gastos obtenidos, los cuales pueden ser menores
o mayores a los que se presumieron. Esto es relevante ya que se presume por el SII que las
personas llevan un nivel de vida de acuerdo a sus ingresos, de manera que si en el ejemplo
uno comprara un auto en $99 al SII le parecería extraño ya que la renta obtenida por
dicho contribuyente es de $100. En este caso la contabilidad ayudaría para demostrar que
en realidad las rentas efectivas fueron de $1000 y no $100 (que fue lo presumido).

13.4.3 Personas no obligadas a llevar contabilidad35.

Puede también indicarse que NO están obligados a llevar contabilidad completa y

balance general los siguientes contribuyentes:

a) Los contribuyentes señalados en el artículo 23 del Código Tributario.

Esto es, las personas naturales sujetas al impuesto a que se refieren los números 3°, 4°
y 5° del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, cuyos capitales destinados a su
negocio o actividades no excedan de dos UTA, y cuyas rentas anuales no sobrepasen a
juicio exclusivo de la Dirección Regional de una UTA (no pueden acogerse a este beneficio
los contribuyentes que se dediquen a la minería, los agentes de aduana y los corredores
de propiedades).

35
No visto en clases. Complementado con un PPT preparado por el 3° TTA de Santiago.

130
 ww) De acuerdo al artículo 68 de Ley sobre Impuesto a la Renta, no están
obligados a llevar contabilidad;

- Pequeños mineros artesanales.

- Pequeños comerciantes que desarrollan actividades en la vía pública,
suplementeros.
- Propietarios de taller artesanal u obrero y pescadores artesanales inscritos en el
registro establecido al efecto.

De acuerdo al artículo 68, tampoco están obligados a llevar contabilidad y ningún otro
registro o libro de ingresos diarios los contribuyentes que declaren en la forma establecida
en el inciso final del artículo 50 (contribuyentes del artículo 42 N° 2, esto es, quienes
ejercen profesiones liberales o cualquier otra profesión u ocupación lucrativa no
comprendida en el artículo 42 N° 1)

13.5. ¿Cómo se debe llevar la contabilidad?

13.5.1 Cumplimiento de las prácticas contables adecuadas.

El CT señala en su Artículo 16 CT: “En los casos en que la ley exija llevar contabilidad,
los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a
prácticas contables adecuadas, que reflejen claramente el movimiento y resultado de sus
negocios.”
A la ley no le importa qué normas contables deben cumplirse (IFRS o del Colegio de
Contadores). Lo que interesa es que el sistema contable que se adopte refleje claramente
el movimiento y resultado de los negocios.
Las normas contables han ido cambiando en los últimos 10 años, en el mundo se han
ido unificando los sistemas contables en beneficio principalmente de los inversionistas.
Hoy las más comunes son las normas IFRS.
Los Colegios de Abogados van dictando normas, pero estas no son leyes de la
República, sino que normas que dictan los propios contadores para mejorar la forma de
contabilizar. Hay acuerdos y principios que se van cumpliendo.

131
13.5.2 Normas asociadas a la contabilidad CT.

13.5.3

Requisitos de regularidad formal.

Los requisitos de regularidad formal de la contabilidad se encuentran regulados tanto
en el Código de Comercio como en otras leyes de carácter tributario, como el Código
Tributario El incumplimiento de estas reglas acarrea la pérdida del valor probatorio de los
libros contables.
a) Debe llevarse en lengua castellana (artículo 26 del CCom, artículo 17 inciso
segundo CT).

b) Debe llevarse en moneda nacional, sin perjuicio de que el Servicio de Impuestos

Internos puede autorizar a los contribuyentes a llevarla en otra moneda (artículo
18 N°2 del CT).

c) Deben llevarse en libros o en hojas sueltas, las cuales deben estar foliadas y
timbradas por el Servicio de Impuestos Internos. Sin perjuicio de lo anterior, el SII
puede autorizar a los contribuyentes a llevar contabilidad electrónica (artículo 17
CT). En este último caso, la autoridad tributaria puede revisarlos de forma remota,
conectándose directamente al sistema contable (artículo 60 bis CT).

d) Se prohíbe (artículo 31 del Código de Comercio): (i) Alterar en los asientos el orden
y fecha de las operaciones descritas; (ii) Dejar blancos en el cuerpo de los asientos
o a continuación de ellos; (iii) Hacer interlineaciones, raspaduras o enmiendas en
los mismos asientos; (iv) Borrar los asientos o parte de ellos; (v) Arrancar hojas,
alterar la encuardenación y foliatura y mutilar alguna parte de los libros.

e) Los errores y omisiones que se cometieren al formar un asiento se salvarán en

otro nuevo en la fecha en que se notare la falta (artículo 32 CCom). La
importancia de esto es porque así será fehaciente la contabilidad. Las hojas no se
botan, se deben guardar y señalarse en cuáles uno se equivocó. Debe quedar
constancia del error. De lo contrario, será considerada como no fidedigna.

132
 La mayoría de las reglas recién señaladas están contempladas en el Artículo 17 del CT

[Art. 17]. Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante
contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario.
Los libros de contabilidad deberán ser llevados en lengua castellana y sus valores
expresarse en la forma señalada en el artículo 18, debiendo ser conservados por los
contribuyentes, junto con la documentación correspondiente, mientras esté pendiente el
plazo que tiene el Servicio para la revisión de las declaraciones. Esta obligación se
entiende sin perjuicio del derecho de los contribuyentes de llevar contabilidad en moneda
extranjera para otros fines.
El Director determinará las medidas de control a que deberán sujetarse los libros de
contabilidad y las hojas sueltas que los sustituyan en los casos contemplados en el inciso
siguiente.
El Director Regional podrá autorizar la sustitución de los libros de contabilidad y sus
registros auxiliares por hojas sueltas, escritas a mano o en otra forma, o por aplicaciones
informáticas o sistemas tecnológicos, consultando las garantías necesarias para el
resguardo de los intereses fiscales. Cuando el contribuyente opte por llevar sus libros
contables principales y sus auxiliares en hojas sueltas o en base a aplicaciones
informáticas o medios electrónicos, su examen y fiscalización se podrá realizar conforme a
lo dispuesto en el artículo 60 bis.
Sin perjuicio de los libros de contabilidad exigidos por la ley, los contribuyentes
deberán llevar los libros adicionales o auxiliares que exija el Director Regional, a su
juicio exclusivo, de acuerdo con las normas que dicte para el mejor cumplimiento o
fiscalización de las obligaciones tributarias.
Las anotaciones en los libros a que se refieren los incisos anteriores deberán hacerse
normalmente a medida que se desarrollan las operaciones.
El Servicio podrá autorizar o disponer la obligatoriedad de que los libros de
contabilidad y los libros adicionales o auxiliares, que los contribuyentes lleven en soporte
de papel, sean reemplazados por sistemas tecnológicos que reflejen claramente el
movimiento y resultado de los negocios y permitan establecer con exactitud los impuestos
adeudados. Para estos efectos, el Servicio certificará los sistemas que cumplan con tales
requisitos. El incumplimiento de la obligación a que se refiere este inciso será sancionado
con la multa prevista en el inciso tercero del número 6 del artículo 97.

133
13.5.4 Contabilidad en moneda extranjera [Art. 18 CT].36

La regla general es que se lleve la contabilidad en moneda nacional. Excepcionalmente

se permite llevar contabilidad en Moneda Extranjera. Se va a autorizar cuando el capital
aportado sea en moneda extranjera, y/o la mayor parte del movimiento sea en esa
moneda, el SII puede autorizar que se lleve la contabilidad en moneda extranjera [Art 18
CT].
Se requiere de otra autorización para pagar los impuestos en moneda extranjera.
a) ¿Por qué puede ser interesante llevarla en moneda extranjera?

Por la corrección monetaria. La Corrección Monetaria se define como el

procedimiento destinado a corregir las distorsiones que produce la inflación en la
información financiera.
Cuando uno hace un balance al 31 de diciembre, por lo que ya ha transcurrido un año
en que la inflación ha variado. Esto significa que los bienes que por ejemplo adquirí en
enero ya no tienen el mismo valor que el que tenían en diciembre, para corregir esto se
utiliza la corrección monetaria.
Ahora esta corrección opera sólo respecto de los activos no monetarios: un inmueble,
silla, máquinas, mercaderías, etc.
Los problemas comienzan a generarse cuando uno señala que se endeuda en enero
con $1 millón de dólares, y el tipo de cambio en enero era de $700 pesos en dólar. Pero,
qué ocurre si:
- Al 31 de diciembre el tipo de cambio es de $600.
- Al 31 de diciembre el tipo de cambio es de $800.
En ambos casos lo que se debe son $1 millón de dólares, pero en el primer caso se
debe menos en pesos y en el segundo caso se deben más en pesos.
Esto produce un efecto contable y en resultado, entonces, en la RLI se verá afectada.
Esto es complicado si todas las operaciones son en moneda extranjera, porque se tienen
dos negocios, la de venta de cobre por ejemplo, y el de tipo de cambio, en donde se
puede ganar o perder en ambos.
Por estas razones se permite llevar contabilidad en moneda extranjera, el SII
autorizará bajos lo requisitos señalados en el Artículo 18 Nº 2.

36
No es necesario saberse el artículo, pero sí echarle una mirada.

134
 xx) Regulación del Artículo 18.

[Art. 18]. Establécense para todos los efectos tributarios, las siguientes reglas para
llevar la contabilidad, presentar las declaraciones de impuestos y efectuar su pago:
1) Los contribuyentes llevarán contabilidad, presentarán sus declaraciones y pagarán
los impuestos que correspondan, en moneda nacional.
2) No obstante lo anterior, el Servicio podrá autorizar, por resolución fundada, que
determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes lleven su contabilidad en moneda
extranjera, en los siguientes casos:
a. Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus
operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique.
b. Cuando su capital se haya aportado desde el extranjero o sus deudas se hayan
contraído con el exterior mayoritariamente en moneda extranjera.
c. Cuando una determinada moneda extranjera influya de manera fundamental
en los precios de los bienes o servicios propios del giro del contribuyente.
d. Cuando el contribuyente sea una sociedad filial o establecimiento
permanente37 de otra sociedad o empresa que determine sus resultados para
fines tributarios en moneda extranjera, siempre que sus actividades se lleven a
cabo sin un grado significativo de autonomía o como una extensión de las
actividades de la matriz o empresa.
Dicha autorización regirá desde el primer ejercicio del contribuyente, cuando éste lo
solicite en la declaración a que se refiere el artículo 68, o a partir del año comercial
siguiente a la fecha de presentación de la solicitud, en los demás casos.
Los contribuyentes que se acojan a lo dispuesto en este numeral deberán llevar su
contabilidad de la forma autorizada por a lo menos dos años comerciales consecutivos,
pudiendo solicitar su exclusión de dicho régimen, para los años comerciales siguientes al
vencimiento del referido período de dos años. Dicha solicitud deberá ser presentada hasta
el último día hábil del mes de octubre de cada año. La resolución que se pronuncie sobre
esta solicitud regirá a partir del año comercial siguiente al de la presentación y respecto
de los impuestos que corresponda pagar por ese año comercial y los siguientes.
El Servicio podrá revocar, por resolución fundada, las autorizaciones a que se refiere
este número, cuando los respectivos contribuyentes dejen de encontrarse en los casos
establecidos en él. La revocación regirá a contar del año comercial siguiente a la
notificación de la resolución respectiva al contribuyente, a partir del cual deberá llevarse
la contabilidad en moneda nacional.

37
Los establecimientos permanentes es una agencia del extranjero que llega en Chile, sin cambiar de
personalidad jurídica, y que tiene un representante en Chile, un patrimonio y puede hacer negocios. La
agencia de SA es un tipo de establecimiento extranjero.

135
 Esta autorización será otorgada siempre que, además de cumplirse con las causales
contempladas por este número, en virtud de ella no se disminuya o desvirtúe la base sobre
la cual deban pagarse los impuestos.
3) Asimismo, el Servicio estará facultado para:
a) Autorizar que los contribuyentes a que se refiere el número 2), declaren todos
o algunos de los impuestos que les afecten en la moneda extranjera en que
llevan su contabilidad. En este caso, el pago de dichos impuestos deberá
efectuarse en moneda nacional, de acuerdo al tipo de cambio vigente a la
fecha del pago.
b) Autorizar que determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes paguen
todos o algunos de los impuestos, reajustes, intereses y multas, que les afecten
en moneda extranjera. Tratándose de contribuyentes que declaren dichos
impuestos en moneda nacional, el pago en moneda extranjera deberá
efectuarse de acuerdo al tipo de cambio vigente a la fecha del pago.
No se aplicará lo dispuesto en el inciso primero del artículo 53 a los contribuyentes
autorizados a declarar determinados impuestos en moneda extranjera, respecto de los
impuestos comprendidos en dicha autorización.
El Tesorero General de la República podrá exigir o autorizar que los contribuyentes
sin domicilio ni residencia en Chile paguen en moneda extranjera el impuesto establecido
por la ley N° 17.235, y en su caso los reajustes, intereses y multas que sean aplicables.
También podrá exigir o autorizar el pago en moneda extranjera de los impuestos u otras
obligaciones fiscales, que no sean de competencia del Servicio de Impuestos Internos, y de
las obligaciones municipales recaudadas o cobradas por la Tesorería. Las obligaciones a
que se refiere este inciso deberán cumplirse en moneda extranjera aplicando el tipo de
cambio vigente a la fecha del pago.
Con todo, el Servicio podrá exigir a los contribuyentes autorizados en conformidad al
número 2), el pago de determinados impuestos en la misma moneda en que lleven su
contabilidad. También podrá exigir a determinados contribuyentes o grupos de
contribuyentes el pago de los impuestos en la misma moneda en que obtengan los ingresos
o realicen las operaciones gravadas.
Las resoluciones que se dicten en conformidad a este número determinarán, según
corresponda, el período tributario a contar del cual el contribuyente quedará obligado a
declarar y, o pagar sus impuestos y recargos conforme a la exigencia o autorización
respectiva, la moneda extranjera en que se exija o autorice la declaración y, o el pago y
los impuestos u obligaciones fiscales o municipales a que una u otra se extiendan.
En el caso de los contribuyentes que lleven su contabilidad, declaren y paguen
determinados impuestos en moneda extranjera, conforme a este número, el Servicio
practicará la liquidación y, o el giro de dichos impuestos y los recargos que correspondan
en la respectiva moneda extranjera. En cuanto sea aplicable, los recargos establecidos en

136
moneda nacional se convertirán a moneda extranjera de acuerdo al tipo de cambio vigente
a la fecha de la liquidación y, o giro.
En el caso de los contribuyentes que lleven su contabilidad y declaren determinados
impuestos en moneda extranjera pero deban pagarlos en moneda nacional, sin perjuicio de
que los impuestos y recargos se determinarán en la respectiva moneda extranjera, el giro
se expresará en moneda nacional, según el tipo de cambio vigente a la fecha del giro.
Respecto de aquellos contribuyentes a quienes se exija o autorice sólo el pago de
determinados impuestos en moneda extranjera, sin perjuicio de que los impuestos y
recargos que correspondan se determinarán en moneda nacional, el giro respectivo se
expresará en la moneda extranjera autorizada o exigida según el tipo de cambio vigente a
la fecha del giro.
En los casos en que el impuesto haya debido pagarse en moneda extranjera, las multas
establecidas por el inciso primero del número 2° y por el número 11 del artículo 97, se
determinarán en la misma moneda extranjera en que debió efectuarse dicho pago.
El Servicio o el Tesorero General de la República, según corresponda, podrán revocar,
por resolución fundada, las exigencias o autorizaciones a que se refiere este numeral,
cuando hubiesen cambiado las características de los respectivos contribuyentes que las
han motivado. La revocación regirá respecto de las cantidades que deban pagarse a partir
del período siguiente a la notificación al contribuyente de la resolución respectiva.
Con todo, el Servicio o el Tesorero General de la República, en su caso, sólo podrán
exigir o autorizar la declaración y, o el pago de determinados impuestos en las monedas
extranjeras respectivas, cuando con motivo de dichas autorizaciones o exigencias no se
afecte la administración financiera del Estado. Esta circunstancia deberá ser calificada
mediante resoluciones de carácter general por la Dirección de Presupuestos del Ministerio
de Hacienda.
4) En caso que de conformidad a este artículo se hubieren pagado los impuestos en
cualesquiera de las monedas extranjeras autorizadas, las devoluciones que se efectúen en
cumplimiento de los fallos de los reclamos que se interpongan de conformidad a los
artículos 123 y siguientes, como las que se dispongan de acuerdo al artículo 126, se
llevarán a cabo en la moneda extranjera en que se hubieren pagado, si así lo solicitare el
interesado. De igual forma se deberá proceder en aquellos casos en que, habiéndose
pagado los impuestos u otras obligaciones fiscales o municipales en moneda extranjera, se
ordene la devolución de los mismos en virtud de lo establecido en otras disposiciones
legales. Cuando el contribuyente no solicite la devolución de los tributos u otras
obligaciones fiscales o municipales, en moneda extranjera, éstos serán devueltos en
moneda nacional considerando el tipo de cambio vigente a la fecha de la resolución
respectiva.
Para estos efectos no se aplicará reajuste alguno que se calcule sobre la base de la
variación del Índice de Precios al Consumidor.

137
 5) Para los fines de lo dispuesto en este artículo, se considerará moneda extranjera
cualquiera de aquellas cuyo tipo de cambio y paridad es fijado por el Banco Central de
Chile para efectos del número 6. del Capítulo I del Compendio de Normas de Cambios
Internacionales o el que dicho Banco establezca en su reemplazo. Cuando corresponda
determinar la relación de cambio de la moneda nacional a una determinada moneda
extranjera y viceversa, se considerará como tipo de cambio, el valor informado para la
fecha respectiva por el Banco Central de Chile de acuerdo a la norma mencionada.

yy) Regla del Artículo 19: aportes o internaciones de capitales extranjeros.

[Artículo 19]. Sin perjuicio de otras disposiciones de este Código y de lo dispuesto en

leyes especiales los aportes o internaciones de capitales extranjeros expresados en moneda
extranjera se contabilizarán de acuerdo con las reglas siguientes:
1°.- Tratándose de aportes o internaciones de capitales extranjeros monetarios o en
divisas, la conversión se hará al tipo de cambio en que efectivamente se liquiden o, en su
defecto y mientras ello no ocurra, por el valor medio que les haya correspondido en el mes
anterior al del ingreso.
2°.- En el caso de aportes o internaciones de capitales en bienes corporales, su valor
se fijará de acuerdo con el precio de mayorista que les corresponda en el puerto de
ingreso, una vez nacionalizados.
Para estos efectos, toda diferencia efectiva de valor que se contabilice afectará los
resultados del ejercicio respectivo.

138
 (Hurtado) 18/04/18
13.6. Libros que deben llevarse.

Es importante señalar que la información financiera y tributaria debe prepararse bajo

un sistema establecido común, llevarse en un formato especial y cumpliendo con ciertas
formalidades especiales de control.
La importancia es que: SIN REGISTROS NO HAY CONTROL.

13.6.1 Libros obligatorios mencionados en el Código de Comercio.

[Art. 25 CCom]. Todo comerciante está obligado a llevar para su contabilidad y
correspondencia:
1°. El libro diario;
2°. El libro mayor o de cuentas corrientes;
3°. El libro de balances;
4°. El libro copiador de cartas.

a) Libro Diario.

[Art. 27 CCom]. En el libro diario se asentarán por orden cronológico y día por día las
operaciones mercantiles que ejecute el comerciante, expresando detalladamente el
carácter y circunstancias de cada una de ellas.
Se registran todas las operaciones que ocurren, estas se resumen y luego “alimentan
al Libro Mayor”. Es la primera entrada o registro de una operación en la contabilidad. Por
ejemplo: Las facturas, boletas o contratos.

zz) Libro Mayor

38
La ley no define el Libro Mayor ni señala tampoco su finalidad, limitándose a
mencionarlo en el artículo 25 Nº 2 CCom. En el primer borrador de Código de Comercio de
Ocampo, en cambio, se explicitaba el contenido y propósito de este libro en los siguientes:
“En el Libro Mayor se abrirá una cuenta por Debe y de Haber a cada persona u objeto
particular, y en cada una de ellas serán trasladados por orden de fechas los asientos del
diario, incluso los referentes a gastos domésticos”. La misma disposición fue replicada en
el segundo borrador (artículo 58) y luego en el Proyecto de Código (artículo 64), la que fue
suprimido posteriormente por la Comisión Revisora por estimarla innecesaria.

38
Lo que viene a continuación fue sacado de “Curso de Derecho Comercial” de Eduardo Jequier. Lo agrego
porque estimo que con la explicación queda más claro para entender el Libro Mayor.

139
 El Libro Mayor se “alimenta” del Libro Diario. Las operaciones cronológicas anotadas
en el libro diario no permiten un análisis de lo que pasó en cada una de las cuentas, por
ejemplo, cuantas mercaderías / inmuebles / acciones / muebles / compré y vendí en un
período, ni cuánto dinero salió o entró en un período.
Para poder hacer este análisis, las transacciones registradas en el Diario se clasifican
“por cuentas” en el “Mayor” y en base a esa clasificación puedo hacer un análisis más
cómodo de “cada cuenta”. En el Libro mayor se llevan diversas cuentas, que pueden
clasificarse en reales, personales y cuentas de orden:
- Cuentas reales. En estas el comerciante registra los objetos o valores que forman
parte de sus negocios, como la cuenta de mercaderías, de bienes muebles, caja,
cuenta de capital, materias primas en general, maquinarias, etc.

- Cuentas Personales. El comerciante anota los movimientos que registran sus

operaciones con determinados clientes o personas, sean clientes, proveedores,
socios según el caso, bancos, etc.

- Cuentas de orden. Se reflejan todos aquellos valores que recibe el comerciante sin
que le pertenezcan, sea por depósito, como garantía o por otro título no
translaticio del dominio, de manera que su movimiento no incide en el resultado
final de la operación anual.
En cuanto a su función, el Libro Mayor proporciona información actualizada y
clasificada respecto del movimiento de cada una de las cuentas antes señaladas,
expresándolo en cada caso mediante la determinación de los saldos deudor/acreedor que
surge de contrastar el debe con el haber en cada una de ellas. Como lo aclaraba la norma
del Proyecto de Código, además, la sumatoria separada de los cargos y abonos de cada
uno de los registros del Libro Mayor debe coincidir con la suma de cargos y abonos que
arrojen los comprobantes de asiento en el Libro Diario, que fueron traspasados al Libro
Mayor (o mayorizados).
aaa) Libro de inventarios y balances.

[Art. 29 CCom]. Al abrir su giro, todo comerciante hará en el libro de balances una
enunciación estimativa de todos sus bienes, tanto muebles como inmuebles, y de todos sus
créditos activos y pasivos.
Al fin de cada año formará en este mismo libro un balance general de todos sus
negocios, bajo las responsabilidades que se establecen en el Libro IV de este Código.
En la práctica, el libro de balances toma también el nombre de Libro de Inventario y
Balance, pues en él debe inventariarse inicialmente cada uno de los bienes físicos que
componen el activo fijo del comerciante, debidamente valorizados, y deben reflejarse
asimismo los demás activos y pasivos.

140
 Ocurre en la práctica que las personas naturales comerciantes sólo enuncian en éste
los bienes adscritos a su actividad mercantil. Al final de cada año debe formar en el mismo
libro un balance general de todos sus negocios.
Al final de cada año, además, se debe practicar un balance general, esto es, aquel
documento contable que refleja el estado financiero de la empresa en un momento
determinado y en el cual se muestran los cambios que haya experimentado su giro
durante el año o ejercicio que termina, expresados en el movimiento que muestren las
distintas cuentas del activo, del pasivo y las cuentas de patrimonio (capital, fondos de
reserva, resultado del ejercicio). En definitiva, es una foto que se saca a un momento
determinado, en base a los antecedentes que van en los Libros Mayores, que a su vez se
alimenta de los Libros Diarios.
¿En qué momento se saca esta “foto”? Al 31 de diciembre, pero también se puede
autorizar a sacarlo al 31 de junio, esto último lo hacen por lo general las filiales de
sociedades extranjeras (EEUU) en que cierran el año en dicha fecha. Los impuestos en
estos casos se pagarán en septiembre. [Art. 16 CT].

i. ¿Cómo se presentan los balances?

- Existen balances de 8 columnas porque antes los libros venían con 8 columnas,
este balance es el conocido como “tributario” y permite hacer la ecuación: Activo=
pasivo + patrimonio.

Sumas Saldos Inventario Resultado

Cuentas DÉBITOS CRÉDITOS DEUDOR ACREEDOR ACTIVO PASIVO PÉRDIDA GANANCIA
                 
                 
                 
SUB-TOTAL                
RESULTADO
DEL
EJERCICIO                
TOTAL                

- Otra forma de presentar el balance es la siguiente:

Activos Pasivos
Mercadería: 1000 Cuenta por pagar: 400
Cuenta por cobrar: 200
Patrimonio
Capital: 500
Resultado del Ejercicio: 300

141
 Si uno lo ve bien, la empresa todo lo debe:
- A terceros, que se anota en los pasivos.
- A los dueños, que lo anota en el patrimonio.
Es importante además tener en consideración que el balance siempre debe cuadrar,
los activos deben ser igual a los pasivos + patrimonio. Esta es una forma moderna de
presentarlo, sin embargo, al SII le encanta el balance de 8 columnas, porque da más
información, se señalan todos los bienes que tienen y no por categorías como en el otro
(en que hay una sola cuenta para inmuebles, mercaderías, cuentas por cobrar, etc.).

xxvi. Diferencias entre el resultado tributario y el contable.

Es importante señalar que el resultado contable no es el mismo que el resultado

tributario. La contabilidad se hace cumpliendo normas financieras, el resultado tributario
se determina aplicando la ley.
¿Qué es lo que hace el contribuyente? No es que tenga dos contabilidades, una
tributaria y una financiera, sino que lo que hace es tomar los antecedentes de la financiera
y hace un resultado tributario.
De manera que la contabilidad entrega información pero no determina el resultado
tributario, solo entrega antecedentes. Por eso le interesa al SII, porque da detalle de los
movimientos dentro de la empresa.
Las principales diferencias son que:
a) Las depreciaciones son distintas. La depreciación es la pérdida de valor por el uso o
desgaste del bien. La economía entiende que los bienes van perdiendo valor, es el
SII quien fija la vida útil y como va bajando, mientras que la depreciación financiera
alguien puede fijarlo.

b) Gastos, hay ciertos que son super aceptados en términos financieros pero no en
términos tributarios.

xxvii. Normas del artículo 16 CT.

[Artículo 16]. En los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes
deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a prácticas
contables adecuadas, que reflejen claramente el movimiento y resultado de sus negocios.
Cuando sea necesario practicar un nuevo inventario para determinar la renta de un
contribuyente, el Director Regional dispondrá que se efectúe de acuerdo a las exigencias
que él mismo determine, tendientes a reflejar la verdadera renta bruta o líquida.

142
 Salvo disposición expresa en contrario, los ingresos y rentas tributables serán
determinados según el sistema contable que haya servido regularmente al contribuyente
para computar su renta de acuerdo con sus libros de contabilidad.
Sin embargo, si el contribuyente no hubiere seguido un sistema contable generalmente
reconocido o si el sistema adoptado no refleja adecuadamente sus ingresos o su renta
tributables, ellos serán determinados de acuerdo con un sistema que refleje claramente la
renta líquida, incluyendo la distribución y asignación de ingresos, rentas, deducciones y
rebajas del comercio, la industria o los negocios que se posean o controlen por el
contribuyente.
No obstante el contribuyente que explote más de un negocio, comercio o industria, de
diversa naturaleza, al calcular su renta líquida podrá usar diferentes sistemas de
contabilidad para cada uno de tales negocios, comercios o industrias.
No es permitido a los contribuyentes cambiar el sistema de su contabilidad, que haya
servido de base para el cálculo de su renta de acuerdo con sus libros, sin aprobación del
Director Regional.
Los balances deberán comprender un período de doce meses, salvo en los casos de
término de giro, del primer ejercicio del contribuyente o de aquel en que opere por
primera vez la autorización de cambio de fecha del balance.
Los balances deberán practicarse al 31 de Diciembre de cada año. Sin embargo, el
Director Regional, a su juicio exclusivo, podrá autorizar en casos particulares que el
balance se practique al 30 de Junio.
Sin perjuicio de las normas sobre imputación de rentas, el monto de un ingreso o de
cualquier rubro de la renta deberá ser contabilizado en el año en que se devengue.
El monto de toda deducción o rebaja permitida u otorgada por la ley deberá ser
deducido en el año en que corresponda, de acuerdo con el sistema de contabilidad seguido
por el contribuyente para computar su renta líquida.
El Director Regional dispondrá, a su juicio exclusivo, la aplicación de las normas a
que se refiere este artículo.

bbb) Libro copiador de Cartas (hoy en desuso).

Los comerciantes se encuentran obligados a dejar copia íntegra y a la letra de todas las
cartas que escribieren sobre negocios de su giro (artículo 45 del Código de Comercio).

143
13.6.2 Registros Auxiliares Exigidos Tributariamente

El Artículo 17 señala que “Sin perjuicio de los libros de contabilidad exigidos por la
ley, los contribuyentes deberán llevar los libros adicionales o auxiliares que exija el
Director Regional, a su juicio exclusivo, de acuerdo con las normas que dicte para el
mejor cumplimiento o fiscalización de las obligaciones tributarias.”
El Servicio de Impuestos Internos exige a los contribuyentes que lleven contabilidad
completa los siguientes libros tributarios:
- Libro Auxiliar de Remuneraciones, si uno no lleva este libro no se podrá rebajar
como gasto las remuneraciones.
- Libro de Timbres y Estampillas,
- Libro Auxiliar de Impuestos Retenidos
- Libro Control Impuesto de Timbres
- Libro de Compras y Ventas, donde se registra el Crédito y Débito Fiscal en el IVA.
- Registro de Rentas Empresariales (antes Registro de Fondo de Utilidades
Tributarias o FUT),
- Registro de Existencias (inventario o mercaderías)
- Registro Libro Caja (hoy Banco). (Este en general no se timbra).

13.6.3 Obligación de conservar los libros.

De acuerdo con el artículo 44 del Código de Comercio, los comerciantes deben

conservar los libros de contabilidad hasta que terminen en todo punto la liquidación de
sus negocios. Esta obligación se transmite a sus herederos.
Si bien la ley mercantil no le pone un plazo, la legislación tributaria exige que la
contabilidad sea conservada, junto con la documentación correspondiente, mientras se
encuentre pendiente el plazo que tiene el Servicio de Impuestos Internos para la revisión
de las declaraciones (artículo 17 del Código Tributario). Este plazo por regla general es de
3 años, sin perjuicio de poder extenderse a 6 años en caso de no presentación de
declaraciones o que éstas sean manifiestamente falsas o incompletas (artículo 200 del
Código Tributario). En consecuencia, es usual que los contribuyentes guarden sus libros
por al menos 6 años; sin perjuicio de lo anterior, se recomienda a aquellos contribuyentes
que se encuentren en situación de pérdida tributaria conservar todos los libros y respaldos
desde el origen de ésta.

144
13.7. La contabilidad fidedigna [Art. 17, 21 y 132 CT]
13.7.1 Concepto.

En el manual del SII se señala que la contabilidad fidedigna es “aquella que se ajusta a
las normas legales y reglamentarias vigentes y registra fiel, cronológicamente y por su
verdadero monto operaciones, ingresos y desembolsos relativos a actividades del
contribuyente, que dan origen a las rentas efectivas que la ley obliga a acreditar. Un factor
importante para la calificación de fidedigna de una contabilidad es que las operaciones
registradas en ella estén respaldadas por la correspondiente documentación" (Manual SII)
DS 484 art. 2.

13.7.2 ¿Cuándo hay contabilidad fidedigna?

En la práctica será fidedigna la contabilidad si el SII no señala lo contrario.

a) Contabilidad fidedigna es la contabilidad que se ajusta a normas contables.

El SII entiende que son los libros de contabilidad:

i. Con la documentación correspondiente (contratos, inscripciones, cuentas
bancarias, cartolas, etc.). Los contratos habrá que probarlos, aunque sean
consensuales, por medios documentales. Hoy en día todos los contratos es mejor
ponerlos por escrito.

ii. Medidas de control, el Timbraje de libros y hojas por el SII. Uno puede tener la
contabilidad en el PC con ciertos programas, pero estos no son la contabilidad, sino
que ayudan a hacerla. La contabilidad son las hojas impresas y timbradas en los
libros. Para llevar contabilidad electrónica se requiere autorización del SII.

iii. Libros que exija la ley además de los “auxiliares” (libro de remuneraciones).

ccc) No hay contabilidad fidedigna cuando:

- No están timbrados los libros u hojas.

- Se omiten anotaciones o registros
- No existe documentación de respaldo
- Existan adulteraciones de cifras
- Se emiten o registran documentos material o ideológicamente falsos
- Etc.
Todos los errores pueden corregirse siempre con la autorización del SII. ¿Cuáles son las
consecuencias jurídicas de que no sean fidedignas? Puede liquidar o reliquidar tasando la
base imponible con los antecedentes que obren en su poder.
145
13.7.3 Importancia de la contabilidad fidedigna:
a) Para la acreditación de la renta efectiva [Art. 17 CT]
El Artículo 17 del Código Tributario señala que: “Toda persona que deba acreditar la
renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario.”
La ley habla solo de fidedigna, por lo que podría haber una contabilidad simple
fidedigna. ¿Qué significa acreditar la renta efectiva? ¿Significa que la contabilidad es la
única forma de probarla? Los tribunales han entendido de que la contabilidad fidedigna es
la única manera de probar la renta efectiva, el profesor Hurtado señala que no está de
acuerdo ya que es para efectos de resultado pero no de prueba.
ddd) Par la prueba de la verdad de las declaraciones o naturaleza de
antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del
impuesto [Art. 21]
[Artículo 21]. Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de
contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios
para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las
operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto.
El peso de la prueba siempre recae en el contribuyente. La contabilidad pero requiere
un respaldo, por eso que la ley señala que los libros de contabilidad, unidos a la
documentación contable y mercantil, en su conjunto, conforman lo fundamental de la
prueba. Ojo que, el SII debe probar que la contabilidad no es fidedigna, ya que la
obligación de probar es solo para materia impositiva.
[Art. 21 inciso segundo]. “El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y
antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que
el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o
antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos
en los artículos 63 y 64 [citación] practicará las liquidaciones o reliquidaciones que
procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para
obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá
desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las
normas pertinentes del Libro Tercero.”
De manera que, si:
- La contabilidad es fidedigna el SII no puede prescindir de los antecedentes y
declaraciones del contribuyente ni liquidar otro impuesto que de ellos resulte. La
única forma del SII de liberarse de los antecedentes será cuando no sean
fidedignos.
- La contabilidad no es fidedigna el SII podrá, previa citación, practicar liquidaciones
o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes
que obren en su poder (pudiendo prescindir de la contabilidad no fidedigna).
146
 [Art. 21 incisos 3º, 4 y 5º]. El Servicio podrá llevar, respecto de cada contribuyente,
uno o más expedientes electrónicos de las actuaciones que realice y los antecedentes
aportados por el contribuyente en los procedimientos de fiscalización. El contribuyente
podrá acceder a dicho expediente a través de su sitio personal, disponible en la página
web del Servicio, y será utilizado en todos los procedimientos administrativos relacionados
con la fiscalización y las actuaciones del Servicio, siendo innecesario exigir nuevamente al
contribuyente la presentación de los antecedentes que el expediente electrónico ya
contenga. A juicio exclusivo del Servicio, se podrán excluir del expediente electrónico
aquellos antecedentes que sean calificados como voluminosos, debiendo siempre contener
un resumen o índice que permita identificar las actuaciones realizadas y antecedentes o
documentos aportados. El expediente electrónico podrá incluir antecedentes que
correspondan a terceros, siempre que sean de carácter público o que no se vulneren los
deberes de reserva o secreto establecidos por ley, salvo que dichos terceros o sus
representantes expresamente lo hubieren autorizado.
Los funcionarios del Servicio que accedan o utilicen la información contenida en los
expedientes electrónicos deberán cumplir con lo dispuesto en el artículo 35 de este Código,
la ley sobre Protección de la Vida Privada, así como con las demás leyes que establezcan
la reserva o secreto de las actuaciones o antecedentes que obren en los expedientes
electrónicos.
Los antecedentes que obren en los expedientes electrónicos podrán acompañarse en
juicio en forma digital y otorgárseles valor probatorio conforme a las reglas generales.
eee) Para la prueba de actos o contratos solemnes [Art. 132].
[Art. 132 CT inciso 15º] La prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de
conformidad con las reglas de la sana crítica. Al apreciar las pruebas de esta manera, el
tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas,
científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las
desestima. En general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad,
precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice,
de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al
sentenciador.
No obstante lo anterior, los actos o contratos solemnes sólo podrán ser acreditados
por medio de la solemnidad prevista por la ley. En aquellos casos en que la ley requiera
probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha
contabilidad.
Para los jueces tributario el preferentemente es sinónimo de únicamente, lo cual es
erróneo. A su vez, la Corte Suprema ha señalado que los libros de contabilidad no
constituyen por sí solos prueba fehaciente de los hechos en ellos registrados; pero sí
constituye un principio de prueba o semiprueba en favor del contribuyente. Habrá que
llevar otros antecedentes como facturas, contratos, etc.

147
13.8. Confidencialidad de la contabilidad.39

13.8.1 Regla general.

De conformidad con el artículo 19 N°4 y 5 de la Constitución Política de la República, la

vida privada, la honra, el hogar y las comunicaciones privadas se encuentran protegidas.
En relación con lo anterior, el artículo 41 del Código de Comercio establece que la
contabilidad es privada y que se prohíben las pesquisas de oficio para inquirir si los
comerciantes tienen o no libros, o si están o no arreglados a las prescripciones del Código
de Comercio.

13.8.2 Existen, sin embargo, excepciones al carácter confidencial de la contabilidad:

a) Exhibición general de la contabilidad (artículo 42 del Código de Comercio).

Excepcionalmente el Código Tributario permite la manifestación y reconocimiento

general de los libros, ordenada por un tribunal de oficio, en los siguientes casos:
- Sucesión universal: lo anterior se da en la sucesión por causa de muerte.
Recordemos que los conflictos entre herederos son materia de arbitraje forzoso
(artículo 227 N°2 del Código Orgánico de Tribunales). Es común en estos casos que
algunos herederos tengan más acceso a información del difunto que otros, por lo
que a los demás podría interesarle acceder a la contabilidad que hubiere llevado la
persona fallecida. Si esta información está en manos de un mandatario,
comúnmente se solicita.

- Comunidades de bienes: por las mismas razones expresadas para las sucesiones
universales, a los comuneros les puede interesar impetrarse de las operaciones
que realiza la comunidad (no sólo en el caso de partición).

- Las liquidaciones de sociedades legales o convencionales: algunos autores creen

que el Código de Comercio se refiere también a la sociedad conyugal. En opinión
de la cátedra (Profesores Nacrur y Moya) esto no es correcto dado que la sociedad
conyugal es un régimen patrimonial del matrimonio y no una sociedad
propiamente tal, por lo que lo lógico sería excluirlas de esta norma. Asimismo,
recordemos que las sociedades pueden tener su origen en la convención, que es lo
más común, o en la ley (como, por ejemplo, las sociedades legales mineras).

- Procedimiento concursal de liquidación: antiguamente denominada quiebra o

banca rota.

fff) Exhibición parcial de la contabilidad (artículo 43 del Código de Comercio).

39
No visto ni analizado en clases, pero lo pongo por si acaso. La verdad es que los casos de exhibición del
Código de Comercio carecen de importancia en materia tributaria puesto que el SII los puede revisar todos.

148
 La exhibición parcial, al contrario de lo que sucede con la exhibición general, puede ser
siempre ordenada a petición de parte o de oficio. De acuerdo con el artículo 43, la
exhibición deberá ejecutarse en el lugar donde los libros se llevan y a presencia del dueño
o de la persona que él comisione, y se limitará a los asientos que tengan una relación
necesaria con el asunto litigioso y a la inspección precisa para establecer que los libros han
sido llevados con la regularidad requerida.
El Código de Comercio señala que sólo los jueces de comercio son competentes para
verificar el reconocimiento de libros. Sin embargo, dado que estos tribunales no existen,
es la justicia ordinaria la encargada de esta diligencia.
La exhibición de los libros de contabilidad se puede solicitar como una medida
prejudicial probatoria (artículo 273 N°4 y 277 del Código de Procedimiento Civil) o durante
el término probatorio (artículo 349 del Código de Procedimiento Civil). Cabe señalar que el
artículo 349 del Código de Procedimiento Civil establece que se pueden exhibir ciertos
documentos salvo que no sean secretos o confidenciales por ley; por lo mismo, dado que
la contabilidad es secreta solo se puede solicitar su exhibición en juicio en los casos que la
ley así lo permite.

ggg) Exhibición para fines tributarios.

De acuerdo con el artículo 21 del Código Tributario, corresponde a los contribuyentes

probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que establezca la ley, en
cuanto sean necesario u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la
naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el
cálculo del impuesto de que se trate.
En los procedimientos de fiscalización, y dentro de los plazos de prescripción, el
Servicio de Impuestos Internos cuenta con facultades para examinar los inventarios,
balances, libros de contabilidad, documentos del contribuyente y hojas sueltas o sistemas
tecnológicos que se hayan autorizado o exigido para llevar la contabilidad (artículo 60 del
Código Tributario). Tratándose de sistemas tecnológicos, el SII puede exigir el acceso
remoto a estos sistemas (artículo 60 bis del Código Tributario).
Si el contribuyente se niega a entregar la información el Servicio puede solicitarla
nuevamente mediante una Citación formal (artículo 63 del Código Tributario) o una
Resolución que declare que la información es sustancial y pertinente para la fiscalización.
De no concurrir, el contribuyente no podrá presentar los libros en un procedimiento de
reclamación ante los actos emanados del SII en dicho proceso de fiscalización (artículo 132
del Código Tributario).
13.9. Sanciones por la inobservancia de llevar y conservar la contabilidad.

149
Si el comerciante no lleva regularmente sus libros:
a) Ellos pierden pleno valor que le asigna la regulación mercantil.

b) En materia tributaria el articulo 97 del Código Tributario contiene numerosas

figuras que constitutivas de infracciones o delitos. Por ejemplo: la omisión
maliciosa en los libros de contabilidad de asientos relativos a mercaderías
adquiridas, enajenadas o las demás operaciones gravadas, adulteración de
balances o inventarios, o la presentación de éstos dolosamente falseados, se
castiga con multa del 50% al 300% del tributo eludido y con presidio menor en sus
grados medio a máximo (artículo 97 N°4 del Código Tributario); por otro lado, la
no exhibición de los libros o el hecho de no llevar contabilidad, con multa (artículo
97 N°6 y 7 del Código Tributario).

c) La legislación comercial contempla otras sanciones especiales:

(i) En caso de los procedimientos concursales de reorganización y

liquidación, el articulo 463 ter N°3 del Código Penal castiga con presidio
menor en su grado mínimo a medio al deudor que ocultare o no
conservare sus libros de contabilidad, o que los inutilizare, falseare,
destruyere, etc.

(ii) En el caso de las sociedades anónimas, se presume la culpabilidad de los

directores, haciéndoles responsables solidariamente de los perjuicios
causados a la sociedad, en el caso que ésta no llevase los libros y
registros que obliga la ley (artículo 45 N°1 de la Ley 18.046).

(iii) En el caso del comisionista cuya cuenta no se ajuste a su contabilidad, se

le castigará como culpable de hurto con falsedad (artículo 280 del
Código de Comercio), el cual es una especie de hurto agravado (artículos
446 y 447 N°4 del Código Penal).

150
 E. Determinación de la Obligación Tributaria.

1. Concepto de Determinación de la O.T

Es el acto o conjunto de actos emanados de los particulares, de la administración o de

la justicia, destinados a establecer en cada caso particular la configuración del
presupuesto de hecho, la medida de la base imponible y el alcance cuantitativo de la
obligación mediante la aplicación de una tasa determinada.
Es la verificación y la valorización de diversos elementos de la obligación tributaria.
Esta también es considerada una obligación tributaria accesoria.

13.10. El acertamiento.

La ley establece de manera objetiva y general los presupuestos y circunstancias de

hecho (HECHO GRAVADO), que en virtud de cuyo cumplimiento nace la obligación
tributaria.
Una vez cumplido el hecho gravado viene la etapa de la DETERMINACIÓN de la
Obligación Tributaria, o el acertamiento (acertamentto) de la obligación tributaria.
¿El Acertamiento es una actividad constitutiva o declarativa de la Obligación
Tributaria? Es declarativa porque la obligación tributaria nace por cumplirse con el hecho
gravado, no nace por hacerse una declaración de impuesto. El acertamiento simplemente
constata una obligación ya existente.
Así, por ejemplo, ¿cuándo nace el impuesto a la renta? En el caso de las rentas de las
empresas el hecho gravado son los resultados del negocio durante un periodo de tiempo
que es un año, este resultado es el que determina el hecho gravado. Tratándose del
Impuesto de 1º Categoría:
a) La obligación nace al incurrirse el hecho gravado, en el caso de la 1º Categoría será
al 31/12 o al 31/06, según corresponda ya que ahí se verá si hay o no incremento
de patrimonio. En este sentido, acá es donde se devenga la obligación al Fisco.

b) En abril, o en septiembre si corresponde, se hace exigible el pago de los impuestos.

Respecto a los demás, el de 2º Categoría es de índole mensual y los Global
Complementarios e Impuesto Adicional de carácter anual.

151
 (Hurtado) 20/04/18
13.11. ¿Quién hace el acertamiento?

Por regla general el contribuyente. Excepcionalmente, la administración, el Juez

(impuesto a la herencia) o la ley (impuesto de timbres y estampillas).
Cuando es el contribuyente quien declara, las preguntas que se hacen son:
- ¿Cada uno declara y paga lo que quiere? Es la ley quien fija cuánto se debe pagar.
- ¿Dónde están las directrices que permiten al contribuyente calcular el monto del
impuesto? La ley misma es quien los estableces.
- ¿Puede el SII establecer dichas directrices?
- ¿Puede el SII ayudar o fijar criterios para establecerlas? El SII sí puede establecer
criterios a través de la jurisprudencia administrativa (Circulares, Dictámenes).
- ¿Estos criterios, serían obligatorios? … ¿Para quién? Estos son obligatorios solo
para los funcionarios del mismo SII, no lo serán para los contribuyentes. Si el
contribuyente difiere puede acudir ante los TTA con el objeto de resolver la
controversia. Cuando se discuten los criterios uno se está metiendo en el tributo y
la forma de determinarlo que sí son materias de ley. Distinto es cómo se declara el
tributo, los formularios utilizados, por sistema computacional, etc.

La ley establece la obligación de declarar para los contribuyentes, y el SII determinará

la forma. La ley da una atribución al SII y éste en cumplimiento de ella puede establecer
formatos, horarios, formularios.

13.12. Formas de acertamiento

Existen cuatro formas de practicar la determinación de la OT:

- La autodeterminación o la determinación hecha por el propio contribuyente.
- La realizada por la Administración.
- La determinada por el Tribunal.
- La determinada por la ley.
-

152
14. Autodeterminación de la obligación tributaria [Art. 29 a 33].

[Art. 29]. Obligación de presentar la declaración y la forma de cómo hacerlo, están

establecidas en la ley y reglamentos y también en las instrucciones de la Dirección del SII.

14.1. Obligación de declarar. Forma de efectuar la declaración.

[Art. 30]. Se hacen por escrito y bajo juramento en la oficinas del servicio o donde la
dirección lo señale.
El SII determina la forma de cómo hacerlo pero no la forma de calcular el impuesto.
Estas son declaraciones juradas y tienen el valor jurídico, por lo tanto si se miente se
incurre en una infracción.
Si hay errores se entiende que se hacen de buena fe, ya que si lo son de mala fe se
considerarían un engaño y podría estar sancionado inclusive con sanciones penales.

a) Presentación de la declaración por medios distintos al papel.

[Art. 30 inciso segundo]. “En todos aquellos casos en que la ley no exige la emisión de
documentos electrónicos en forma exclusiva, la Dirección podrá autorizar a los
contribuyentes para que presenten los informes y declaraciones, en medios distintos al
papel, cuya lectura pueda efectuarse mediante sistemas tecnológicos.”
La ley puede exigir medios tecnológicos a ciertas personas, el SII tiene además la
facultad de exigirlo a ciertos contribuyentes. El artículo 30 se pone en el caso de
contribuyentes los cuales no les ha exigido la emisión medios electrónicos, en estos casos
la Dirección puede autorizar la declaración por medios electrónicos.
Hoy día todavía se pueden hacer declaraciones en papel, porque hace cinco años
atrás en los quiscos uno veía los Formularios 22 (Impuesto a la Renta).

hhh) El SII y Tesorería pueden disponer que la declaración y el pago del

impuesto sea simultáneo, omitiéndose el giro.

[Art. 30 inciso sexto]. Asimismo, el Director podrá disponer de acuerdo con el

Tesorero General de la República, que el pago de determinados impuestos se efectúe
simultáneamente con la presentación de la declaración, omitiéndose el giro de órdenes de
ingreso. Con todo, el pago deberá hacerse sólo en la Tesorería General de la República o
en las entidades en que ésta delegue la función recaudadora.
Hoy en día se pueden pagar en el mismo acto, pero no es que la ley lo disponga sino
que la ley faculta que esto ocurra.

153
 El legislador autoriza que se haga la declaración y pago simultáneo, pero se rompe
algo que la misma ley autoriza. Dice que cuando se hacen declaraciones más pago el SII no
emitirá un giro.
Debe haber un acto administrativo que faculte a alguien que tiene plata en arcas
fiscales y el giro es un requerimiento de pago en concreto. Entonces, lo que debiese
ocurrir es que uno declara el impuesto y el SII debiese emitir el giro. Sólo el SII emite giros,
Tesorería lo hace en una sola oportunidad: cuando hay pagos parciales.
Entonces, cuando tenemos declaración y pago en conjunto la ley autoriza que no se
emita giro y que esa declaración sirva para pagar.
Hoy casi todos son de declaración y pago, excepcionalmente no será de declaración y
pago: el término de giro se hace una declaración y si el SII está de acuerdo con ella emite
un giro; impuesto a la Herencia.

iii) La recepción de declaraciones e incluso el pago del impuestos podrá efectuarse

por SII, Tesorería o terceros.
[Art. 30 inciso tercero y cuarto] El Director podrá convenir con la Tesorería General
de la República y con entidades privadas la recepción de las declaraciones, incluidas
aquellas con pago simultáneo. Estas declaraciones deberán ser remitidas al Servicio de
Impuestos Internos. Este procederá a entregar las informaciones procedentes que el
Servicio de Tesorerías requiera para el cumplimiento de sus atribuciones legales, como
también las que procedan legalmente respecto de otras instituciones, organismos y
tribunales.
Asimismo, en uso de sus facultades, podrá encomendar el procesamiento de las
declaraciones y giros a entidades privadas, previo convenio.
Hace un tiempo se podía hacer a través de los bancos, estos tienen convenios con
Tesorería en que les permiten recibir los pagos de los impuestos. Hoy como todo se hace
por internet se paga directo.
jjj) Las declaraciones se quedan en el SII y éste informa a Tesorería.
[Art. 30 inciso tercero y cuarto] El Director podrá convenir con la Tesorería General
de la República y con entidades privadas la recepción de las declaraciones, incluidas
aquellas con pago simultáneo. Estas declaraciones deberán ser remitidas al Servicio de
Impuestos Internos. Este procederá a entregar las informaciones procedentes que el
Servicio de Tesorerías requiera para el cumplimiento de sus atribuciones legales, como
también las que procedan legalmente respecto de otras instituciones, organismos y
tribunales.
Como SII es quien administra este procedimiento será él quien recibirá la información
y éste luego deberá informarle a Tesorería del respaldo de los recursos que obtenga

154
Tesorería. La ley también faculta al Director para convenir que las declaraciones y pagos
simultáneos puedan ser recibidas por la TGR y terceros.
kkk) Existe norma de reserva absoluta de las declaraciones.
[Art. 30 inciso quinto]. Las personas que, a cualquier título, reciban o procesen las
declaraciones o giros quedan sujetas a obligación de reserva absoluta de todos aquellos
antecedentes individuales de que conozcan en virtud del trabajo que realizan. La
infracción a esta obligación será sancionada con reclusión menor en su grado medio y
multa de 5 a 100 UTM.

lll) Valor probatorio de las declaraciones presentadas por medios tecnológicos.

[Art. 30 inciso final]. La impresión en papel que efectúe el Servicio de los informes o
declaraciones presentadas en los referidos medios, tendrá el valor probatorio de un
instrumento privado emanado de la persona bajo cuya firma electrónica se presente.

mmm) Entrega de formularios por parte del SII.

[Artículo 32]. El Servicio proporcionará formularios para las declaraciones; pero la

falta de ellos no eximirá a los contribuyentes de la obligación de presentarlas dentro de los
plazos legales o reglamentarios.
No se eximen porque la declaración es una obligación de los contribuyentes. En los
formularios debe estamparse la firma del contribuyente que constituye la prueba de
autenticidad de la declaración. Pero puede efectuarse, bajo la modalidad de firma
electrónica.
Ventas afectas a
Los formularios más comunes son: IVA

Retención
Formulario 29 Impuestos 2ª
Categoría

PPM
Declaraciones
mensuales
Impuesto
específico al
combustible

Impuesto juegos
Formulario 50
Según la fecha de de azar, casinos
declaración

Impuesto al
tabaco

155Impuesto a la renta
Declaraciones de 1ª Categoría y
Formulario 22 Global
Anuales
Complementario
14.2. Obligación de atestiguar bajo juramento si el servicio lo requiere.

[Artículo 34]. Están obligados a atestiguar bajo juramento sobre los puntos
contenidos en una declaración, los contribuyentes, los que las hayan firmado y los
técnicos y asesores que hayan intervenido en su confección, o en la preparación de ella o
de sus antecedentes, siempre que el Servicio lo requiera, dentro de los plazos de
prescripción. Tratándose de sociedades esta obligación recaerá, además, sobre los socios
o administradores que señale la Dirección Regional. Si se trata de sociedades anónimas o
en comandita, están obligados a prestar ese juramento su presidente, vicepresidente,
gerente, directores o socios gestores, que, según el caso, indique la Dirección Regional.
Están obligados a atestiguar bajo juramento, si lo requiere el SII dentro plazos de
prescripción, sobre los puntos contenidos en una declaración:
- Los contribuyentes, los que la hayan firmado y los técnicos y asesores que hayan
intervenido en su confección o en la preparación de ella o de sus antecedentes.

- En sociedades esta obligación recaerá, además, sobre los socios o administradores,

presidente, gerente, directores.
Por otra parte, el artículo 60 inciso 8° del Código Tributario, indica que “para la
aplicación, fiscalización o investigación del cumplimiento de las leyes tributarias, el
Servicio podrá pedir declaración jurada por escrito o citar a toda persona domiciliada
dentro de la jurisdicción de la oficina que la cite, para que concurra a declarar, bajo
juramento, sobre hechos, datos o antecedentes de cualquiera naturaleza relacionados con
terceras personas”
Vamos a ver que el SII puede citar a otras personas a declarar pero ya no sobre la
declaración sino sobre hechos de terceros. La obligación de declarar bajo juramento se les
puede pedir respecto:
- Hechos contenidos en las declaraciones
- Hechos de terceros
No se puede solicitar declaración bajo juramento respecto de hechos propios no
contenidos en la declaración.

156
14.3. Documentos que deben presentarse junto a la declaración.

[Artículo 33]. Junto con sus declaraciones, los contribuyentes deberán presentar los
documentos y antecedentes que la ley, los reglamentos o las instrucciones de la Dirección
Regional les exijan.
El Artículo 35 establece que el Balance y otros libros y antecedentes se debe
presentar conjuntamente con la declaración. El contribuyente podrá cumplir dicha
obligación acreditando que lleva los libros foliados y timbrados o autorizados por la
Dirección Regional.
[Artículo 35 inciso primero]. Junto con sus declaraciones, los contribuyentes sujetos a
la obligación de llevar contabilidad presentarán los balances y copia de los inventarios
con la firma de un contador. El contribuyente podrá cumplir dicha obligación acreditando
que lleva un libro de inventario debidamente foliado y timbrado, u otro sistema autorizado
por el Director Regional. El Servicio podrá exigir la presentación de otros documentos
tales como libros de contabilidad, detalle de la cuenta de pérdidas y ganancias,
documentos o exposición explicativas y demás que justifiquen el monto de la renta
declarada y las partidas anotadas en la contabilidad.
Vemos que acá cumplir con la obligación de timbraje libera de llevar todos los
documentos al SII cuando se hace la declaración.

14.4. Secreto o reserva de las declaraciones [Art. 35 inciso segundo y ss].

[Art. 35 inciso segundo]. El Director y demás funcionarios del Servicio no podrán

divulgar, en forma alguna, la cuantía o fuente de las rentas, ni las pérdidas, gastos o
cualesquiera datos relativos a ellas, que figuren en las declaraciones obligatorias, ni
permitirán que éstas o sus copias o los libros o papeles que contengan extractos o datos
tomados de ellas sean conocidos por persona alguna ajena al Servicio salvo en cuanto
fueren necesarios para dar cumplimiento a las disposiciones del presente Código u otras
normas legales.
Sin embargo, se establecen algunas excepciones en el inciso tercero: “El precepto
anterior no obsta al examen de las declaraciones por los jueces o al otorgamiento de la
información que éstos soliciten sobre datos contenidos en ellas, cuando dicho examen o
información sea necesario para la prosecución de los juicios sobre impuesto y sobre
alimentos; ni al examen que practiquen o a la información que soliciten los fiscales del
Ministerio Público cuando investiguen hechos constitutivos de delito, ni a la publicación
de datos estadísticos en forma que no puedan identificarse los informes, declaraciones o
partidas respecto de cada contribuyente en particular.”

Las excepciones dicen relación con:

157
 - Juicios sobre impuestos
- Juicios sobre alimentos
- Juicios en que el Ministerio Público lo solicite al investigar delitos.
- Publicación de datos estadísticos, sin entrar a individualizar a cada persona.

[Art. 35 inciso tercero]. Para los efectos de lo dispuesto en este artículo y para el
debido resguardo del eficaz cumplimiento de los procedimientos y recursos que contempla
este Código, sólo el Servicio podrá revisar o examinar las declaraciones que presenten los
contribuyentes, sin perjuicio de las atribuciones de los Tribunales de Justicia, de los
fiscales del Ministerio Público y de la Contraloría General de la República, en su caso.
La información tributaria, que conforme a la ley proporcione el Servicio, solamente
podrá ser usada para los fines propios de la institución que la recepciona.
Sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos precedentes, el Servicio publicará
anualmente en su sitio web, información y estadística relativas al universo total de
contribuyentes y al cumplimiento de las obligaciones tributarias, de acuerdo a la
información existente en sus bases de datos hasta el año anterior. La publicación incluirá
información sobre el total de utilidades declaradas, ingresos brutos declarados, ingresos
afectos a impuesto a la renta, retiros efectivos, remesas o distribución de utilidades, gastos
aceptados y rechazados, así como monto de las devoluciones de impuestos efectuadas. La
publicación a que se refiere este inciso no podrá contener información que permita
identificar a uno o más contribuyentes en particular. El Servicio determinará mediante
resolución la forma en que se dará cumplimiento a lo dispuesto en este inciso.

158
14.5. Plazo de declaración

a) Regla general

[Art. 36 CT]. “El plazo de declaración y pago de los diversos impuestos se regirá por
las disposiciones legales y reglamentarias vigentes.”
- IVA [Art 64]: Hasta el 12 del mes siguiente o el 20 si emiten documentos tributarios
electrónicos y declaren por internet

- Renta [Art 69]: 1º C y GC, en abril de cada año, pero si se declara y no se tiene pago
puede ser hasta el 9 mayo por internet.

- Impuesto Territorial [Art 22]: 4 cuotas. Abr, Jun, Sept, Nov.

- Herencia [Art 50] 2 años desde el diferimiento (fallecimiento del causante).

- Ley Timbres y estampillas [Art 15]: 5 días hábiles o dentro del mes siguiente caso.
Este es un impuesto documentado, en el cual consten operaciones de crédito de
dinero y la tasa es de un 0,8% del total del monto.

¿Qué son las operaciones de crédito de dinero? El artículo 1º de la ley 18.010 las
define: “Son operaciones de crédito de dinero aquéllas por las cuales una de las
partes entrega o se obliga a entregar una cantidad de dinero y la otra a pagarla en
un momento distinto de aquel en que se celebra la convención.”

¿Cuál es la diferencia con un mutuo? El mutuo es un contrato real y unilateral, ya

que se perfecciona con la entrega de la cosa y el único obligado es el mutuario.
Mientras que las operaciones de crédito de dinero son bilaterales (una entrega o se
obliga a entregar y la otra a pagarla).

¿Un reconocimiento de deuda es operación de crédito de dinero? En principio no,

porque es un acto unilateral.

¿Cómo se paga en la práctica? Practicado el pagaré uno va a la notaría para

autorizarlo, el Notario emitirá un documento de declaración y pago. Luego se va a
la Tesorería a pagar, pagado se regresa a la notaría y el notario insertará el
documento. ¿Por qué lo inserta al final del pagaré? Porque sino se paga el impuesto
de timbres el pagaré no tiene efectos procesales, pierde la calidad de título
ejecutivo.

159
nnn) Ampliación de Plazos

- Prórroga Administrativa - D.Regional. Art. 31 Para presentar la declaración. No

más de 4 meses, salvo Impuesto a la Renta y Contribuyentes fuera país (corren
reajustes e intereses).

- Prorroga del D Nacional. [Art. 36, inc. final]. El Director podrá ampliar el plazo de
presentación de aquellas declaraciones que se realicen por sistemas tecnológicos y
que no importen el pago de un impuesto, respetando el plazo de los contribuyentes
con derecho a devolución de impuestos. En todo caso, la ampliación del plazo no
podrá implicar atraso en la entrega de la información que deba proporcionarse a
Tesorería.” Éste artículo faculta ampliar el plazo de declaraciones que se
efectúen por medios tecnológicos y que no importen pago.

Por ejemplo, lo que ocurre con el Impuesto a la Renta. La declaración debe

hacerse hasta el 30 de abril, pero si no hay pago se puede declarar por internet
hasta el 9 de mayo.

- Prorroga del Presidente de la República. Art. 36 puede modificar la fecha de

declaración y pago mediante D. S. [Art. 36 inciso 2°]. “No obstante lo dispuesto en
el inciso anterior, el Presidente de la República podrá fijar y modificar las fechas
de declaración y pago de los diversos impuestos y establecer los procedimientos
administrativos que juzgue más adecuados a su expedita y correcta percepción.
Asimismo, podrá modificar la periodicidad de pago del impuesto territorial.” Por
ejemplo: cuando fue el terremoto del 2010 se cambió la fecha.

El mismo artículo 36 señala que: “Asimismo, el Presidente de la República podrá

ampliar el plazo para la presentación de documentos y antecedentes de carácter
tributario exigidos por la ley o los reglamentos. Dicha facultad podrá ser delegada
en el Director del Servicio de Impuestos Internos mediante decretos expedidos a
través del Ministerio de Hacienda.”

- Prorroga por el solo ministerio de la Ley. [Art. 36 inc. 3°]: Cuando el plazo de
declaración y pago de un impuesto venza en día feriado, en día sábado o el día 31
de diciembre, éste se prorrogará hasta el primer día hábil siguiente. Esta prórroga
no se considerará para los efectos de determinar los reajustes que procedan, sin
perjuicio de lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 53.

Así, por ejemplo, si el plazo vence el sábado, se prorrogará hasta el lunes. Si uno
paga el lunes se entiende que se paga dentro del plazo y por lo tanto no se
generan ni reajustes ni intereses (que son el 1,5% por mes o fracción de mes).

160
 ooo) ¿Qué ocurre cuando no se paga dentro de plazo?

[Art. 53 CT]. Todo impuesto o contribución que no se pague dentro del plazo legal se
reajustará en el mismo porcentaje de aumento que haya experimentado el índice de
precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del segundo mes que
precede al de su vencimiento y el último día del segundo mes que precede al de su pago.
Los impuestos pagados fuera de plazo, pero dentro del mismo mes calendario de su
vencimiento, no serán objeto de reajuste. Sin embargo, para determinar el mes calendario
de vencimiento, no se considerará la prórroga a que se refiere el inciso tercero del artículo
36, si el impuesto no se pagare oportunamente.
El contribuyente estará afecto, además, a un interés penal del uno y medio por ciento
mensual por cada mes o fracción de mes, en caso de mora en el pago del todo o de la parte
que adeudare de cualquier clase de impuestos y contribuciones. Este interés se calculará
sobre los valores reajustados en la forma señalada en el inciso primero.
El monto de los intereses así determinados no estará afecto a ningún recargo.
No procederá el reajuste ni se devengarán los intereses penales a que se refieren los
incisos precedentes cuando el atraso en el pago se haya debido a causa imputable a los
Servicios de Impuestos Internos o Tesorería, lo cual deberá ser declarado por el respectivo
Director Regional o Tesorero Regional o Provincial, en su caso.
Sin embargo, en caso de convenios de pago, cada cuota constituye un abono a los
impuestos adeudados y, en consecuencia, las cuotas pagadas no seguirán devengando
intereses ni serán susceptibles de reajuste.

14.6. ¿Quiénes deben presentar la declaración de impuestos?

- Contribuyentes que exploten bienes raíces agrícolas, 20 Nº 1 LIR

- Contribuyentes que declaren renta de bienes raíces no agrícolas.
- Contribuyentes que declaren rentas que del art. 20 Nº 3,4 y5 LIR (actividades
comerciales, industriales, de servicios, etc.)
- Contribuyentes de la actividad minera y transporte
- Renta de las sociedades de profesionales y profesionales
- Contribuyentes afectos al impuesto único de primera categoría
- Contribuyentes afectos al impto. único art. 21 LIR Gastos rechaza
- Contribuyentes de Impto. Global Complementario
- Algunos de los contribuyentes del impto. adicional 58 Nº LIR
- Contribuyentes que hacen término de giro
- Contribuyentes IVA, Impto. Herencia, Donaciones
- Etc.

161
14.7. Corrección de errores.

[Artículo 36 bis]. Los contribuyentes que al efectuar su declaración incurrieren en

errores que incidan en la cantidad de la suma a pagar, podrán efectuar una nueva
declaración, antes que exista liquidación o giro del Servicio, corrigiendo las anomalías
que presenta la declaración primitiva y pagando la diferencia resultante, aun cuando se
encontraren vencidos los plazos legales, sin perjuicio de la aplicación de las sanciones y
recargos que correspondan a las cantidades no ingresadas oportunamente y las sanciones
previstas en los números 3 y 4 del artículo 97 de este Código, si fueren procedente.
Alguien siempre puede corregir la declaración con autorización del Servicio para
cualquier caso, pero acá la ley da una facultad especial que opera antes de que a uno lo
liquiden o giren.
¿Procede siempre esta facultad para corregir los errores? No, solo sirve si se va a
pagar.
14.8. Incumplimiento de la obligación de declarar.

- Por omisión: El SII puede determinar los tributos que adeuda el contribuyente con
el solo mérito de los antecedentes que disponga, previa citación 40 y tasación.

[Art. 22 CT]. Si un contribuyente no presentare declaración, estando obligado a

hacerlo, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64,
podrá fijar los impuestos que adeude con el solo mérito de los antecedentes de que
disponga.

- Si son incompletos, erróneos o no fidedignos: Previo al trámite de citación, el SII

liquida y gira el impuesto.

- Al no declarar, se produce un efecto en la prescripción, se pasa a una

extraordinaria de 6 años. La ordinaria es de 3 años, pero OJO no es que se amplíe
en 3 años más cuando pasa a ser extraordinaria, sino que siempre fue de 6 años.

- El contribuyente incurre o puede incurrir en la infracción del artículo 97 Nº 2, 3,

4, 11 CT. Pueden ser multas o delitos tributarios (97 Nº 4). Hay algunas especiales:
• LIR, se paga un 10% + 2% por cada mes o fracción de mes hasta 5 meses.
• IVA, el 20% + 2%.

40
La citación es la oportunidad que le da el SII al contribuyente en donde le informa que está pasando algo
en su declaración, para que el contribuyente de respuesta (complementando, negando, etc.).

162
14.9. Carácter transitorio de las declaraciones.

Hay algunos autores que señalan que es una declaración transitoria o provisoria
mientras no transcurran los plazos de prescripción. Esto es porque dentro de estos plazos
el SII puede revisarla y corregirla, y no queda firme sino hasta que transcurran lo plazos.
Al profesor Hurtado no le gusta el concepto porque no es transitoria, ya que
transitoria significa que necesariamente tiene que cambiar, y tampoco es provisoria
porque en muchos casos no se corrige por el SII.
[Artículo 59]. Dentro de los plazos de prescripción, el Servicio podrá examinar y
revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes.
Esta facultad tiene algunas limitaciones:
- Prescripción. La ordinaria es de 3 años; la extraordinaria de 6.

- El Art 21 establece que SII no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes

presentados por el contribuyente, a menos (…) que sean calificados como no
fidedignos.

- El contribuyente tiene derechos, consagrados en el Artículo 8 bis y normas

constitucionales que lo protegen.

Por lo anterior, algunos creen que la determinación de la OT se haría por la

administración con colaboración del Contribuyente.

14.10. ¿A quién le corresponde acreditar que los antecedentes no sean fidedignos? 41

Por aplicación de principios de prueba de obligaciones, Art.1698 y ss. CC, el peso de la

prueba es de quien alega el incumplimiento.
Pero según art. 21 CT el peso de la prueba corresponde al contribuyente y el SII no
puede prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados por el contribuyente,
SALVO que no sean fidedignos. Ojo, que el SII debe probar que no son fidedignas, excede
el peso de la prueba establecido en el Artículo 21 (que solo alcanza la veracidad de la
declaración).
El punto es que, siguiendo a la Corte Suprema, el SII puede estimar no fidedigno sin
necesidad de fundamentar ni acreditar nada. Pero los TTA han señalado que se acredite y
pruebe. El SII además exige a sus funcionarios que fundamenten cuando declaren la
contabilidad como no fidedigna.

41
Ya analizado y visto cuando vimos la contabilidad fidedigna.

163
 15. Determinación de la obligación tributaria efectuada por la administración
(El procedimiento de Fiscalización)

Hablaremos de la fiscalización porque la determinación de los impuestos que hace la

administración viene a ser la consecuencia de la práctica de una fiscalización.
Hay quienes sostienen que no existe la autodeterminación de los impuestos, sino que
una determinación mixta, donde el contribuyente hace una declaración y el SII lo fiscaliza.
Así la declaración del contribuyente sería una suerte de proposición de determinación
del impuesto la que sería aceptada por la entidad fiscalizadora. Por ello el SII EXAMINA Y
REVISA LAS DECLARACIONES.
¿Esto es así? Para el profesor Hurtado no es una mera proposición, porque de ser así,
si hubiesen errores no existirían multas.

15.1. Límites a la fiscalización: los Derechos de los Contribuyentes [Art. 8bis y 155 CT].

Esto partió cuando Ricardo Escobar era Director Nacional. Antes se tenía una
concepción de que el contribuyente era un delincuente, con un poco de razón porque
antes existían pocos mecanismos de fiscalización. Lo que hace Ricardo Escobar es
plantear una mirada de que el SII es un servicio público que está para servir, por lo que
buscaba educar al contribuyente.
Se hace una nómina de los derechos de los contribuyentes y lo que hace es recoger
los principios básicos y normas constitucionales del derecho.

15.1.1 Derechos consagrados en el Artículo 8 bis42.

[Artículo 8º bis]. Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las
leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes:
1° Derecho a ser atendido cortésmente, con el debido respeto y consideración; a ser
informado y asistido por el Servicio sobre el ejercicio de sus derechos y en el cumplimiento
de sus obligaciones.
2° Derecho a obtener en forma completa y oportuna las devoluciones previstas en las
leyes tributarias, debidamente actualizadas.

42
Materia complementada con la Circular 19/2011. Solo es necesario saberse cada uno de los derechos, mas
no la materia que se agregó. Se recomienda la lectura de algunos aspectos.

164
 3° Derecho a recibir información, al inicio de todo acto de fiscalización, sobre la
naturaleza y materia a revisar, y conocer en cualquier momento, por un medio expedito, su
situación tributaria y el estado de tramitación del procedimiento.
4° Derecho a ser informado acerca de la identidad y cargo de los funcionarios del
Servicio bajo cuya responsabilidad se tramitan los procesos en que tenga la condición de
interesado.
5° Derecho a obtener copias, a su costa, o certificación de las actuaciones realizadas
o de los documentos presentados en los procedimientos, en los términos previstos en la ley.
6° Derecho a eximirse de aportar documentos que no correspondan al procedimiento
o que ya se encuentren acompañados al Servicio y a obtener, una vez finalizado el caso, la
devolución de los documentos originales aportados.
7° Derecho a que las declaraciones impositivas, salvo los casos de excepción legal,
tengan carácter reservado, en los términos previstos por este Código.
8° Derecho a que las actuaciones se lleven a cabo sin dilaciones, requerimientos o
esperas innecesarias, certificada que sea, por parte del funcionario a cargo, la recepción
de todos los antecedentes solicitados.
9° Derecho a formular alegaciones y presentar antecedentes dentro de los plazos
previstos en la ley y a que tales antecedentes sean incorporados al procedimiento de que se
trate y debidamente considerados por el funcionario competente.
10° Derecho a plantear, en forma respetuosa y conveniente, sugerencias y quejas
sobre las actuaciones de la Administración en que tenga interés o que le afecten.

165
 a) 1° Derecho a ser atendido cortésmente, con el debido respeto y consideración; a
ser informado y asistido por el Servicio sobre el ejercicio de sus derechos y en el
cumplimiento de sus obligaciones.

Este derecho es concordante con lo señalado en los artículos 17 letra e) de la Ley N°

19.880 y 61 letra c) de la Ley N° 18.834.
En acatamiento de este derecho de los contribuyentes, los funcionarios deberán tener
un trato cortés, deferente y amable cuando atiendan a uno, debiendo seguir las normas
básicas de urbanidad y trato acorde a una relación formal entre el funcionario y el
contribuyente que acude ante él, sin discriminaciones de ningún tipo.
Además, deberán asistirlo, orientándolo en lo referente al procedimiento en el cual
pueda estar involucrado y sus derechos y obligaciones en el mismo. Lo anterior, en la
medida que dicha asistencia no afecte ni distraiga el debido cumplimiento de las labores
habituales de los funcionarios.
Asimismo, deberán informar al contribuyente, señalándole la razón por la cual ha sido
requerido por el Servicio en el caso en particular.

ppp) 2° Derecho a obtener en forma completa y oportuna las devoluciones

previstas en las leyes tributarias, debidamente actualizadas.

En cumplimiento de esta norma, el Servicio deberá restituir a los contribuyentes la

totalidad de las devoluciones de impuesto que correspondan de acuerdo a la ley. Los
conceptos de compleción y actualización a que alude la disposición refieren a la totalidad
de los montos que el contribuyente tenga derecho a percibir, más el reajuste legal.
Por su parte, que dicha devolución sea oportuna dice relación con la época en que la
obligación legal del Fisco a restituir deba ser cumplida. Este concepto no dice relación con
una fecha cierta y determinada, salvo que la ley así lo haya dispuesto expresamente v.gr.
inciso final del artículo 59 del Código Tributario.
Luego, en los demás casos habrá de estarse al lapso racional y prudente que se
determine considerando, entre otros aspectos, la complejidad del caso, los antecedentes
disponibles, la actividad del interesado, la cantidad de causas en estado de ser resueltas y
otros análogos.
Para efectos del debido cumplimiento del derecho que establece el presente número,
las peticiones de devolución relacionadas con pérdidas deberán ser fiscalizadas y resueltas
en el plazo que establece el artículo 59 del Código Tributario.

166
 Se hace presente que el derecho del contribuyente analizado en este apartado no se
contrapone con el ejercicio por parte del Servicio de la acción para exigir reintegros de las
sumas indebidamente percibidas, en la forma y condiciones establecidas en el artículo 97
de la Ley sobre Impuesto a la Renta o en otras disposiciones legales, en el caso que ello
fuere procedente.

qqq) 3° Derecho a recibir información, al inicio de todo acto de fiscalización,

sobre la naturaleza y materia a revisar, y conocer en cualquier momento, por un
medio expedito, su situación tributaria y el estado de tramitación del
procedimiento.

Este derecho es concordante con lo señalado en el artículo 17 letra a) de la Ley N°

19.880 y el artículo 13 inciso 2° de la Ley N° 18.575.
El funcionario a cargo del procedimiento, tanto en la atención en oficinas, como en la
fiscalización en terreno, deberá informar al contribuyente el origen y los motivos de la
fiscalización, detallando las materias que se revisarán, sus contenidos y fundamentos.
Asimismo, el contribuyente podrá solicitar al funcionario a cargo, información
referente a su situación tributaria y si existe algún procedimiento en curso. Existiendo tal
procedimiento, el contribuyente podrá solicitar información acerca de la etapa o estado
en que éste se encuentra (iniciación, instrucción o conclusión), así como la identidad del
funcionario o autoridad ante la cual éste se tramita.
Ahora bien, el funcionario deberá entregar la información de la forma más rápida y
expedita, siempre en la medida de lo posible, no alterando sus obligaciones laborales o
profesionales.
Tratándose de fiscalizaciones que se inicien con la notificación de citaciones del inciso
segundo del artículo 63 del Código Tributario, liquidaciones, resoluciones o giros de
impuestos, el derecho de información de los contribuyentes se puede ejercer
concurriendo a la Unidad del Servicio de la cual depende el acto que se intima. Para estos
efectos, deberá dejarse constancia, en el documento que de cuenta de la respectiva
actuación, de los fundamentos que la sustentan y del hecho de que “el contribuyente
puede conocer, en cualquier momento, su situación tributaria y el estado de tramitación
del respectivo procedimiento, concurriendo a la Unidad del Servicio competente”.

167
 rrr) 4° Derecho a ser informado acerca de la identidad y cargo de los funcionarios del
Servicio bajo cuya responsabilidad se tramitan los procesos en que tenga la
condición de interesado.

Este derecho es análogo con lo señalado en el artículo 17 letra b) de la Ley N° 19.880.

El funcionario a cargo de un procedimiento de fiscalización, deberá informar a los
contribuyentes fiscalizados y/o interesados, quiénes serán los funcionarios encomendados
y responsables de su caso, e indicar el cargo que detentan.
Cabe recordar al efecto que en la página web del Servicio se mantiene un
organigrama con la estructura orgánica actualizada y con las facultades y atribuciones de
cada una de sus unidades u órganos internos, conforme dispone el artículo 7° de la Ley N°
20.285.
sss)5° Derecho a obtener copias, a su costa, o certificación de las actuaciones
realizadas o de los documentos presentados en los procedimientos, en los
términos previstos en la ley.

Este derecho está relacionado con lo señalado en el artículo 17 letra d) de la Ley N°

19.880, 17, 18, 19 y 21 de la Ley N° 20.285 y artículo 83 de la Ley N° 18.768.
Los funcionarios deberán, a petición del contribuyente interesado, entregar copias,
como asimismo, otorgar certificaciones de las actuaciones realizadas y de los documentos
presentados por este último.
Las copias deberán ser solicitadas mediante Formulario 2117, por el contribuyente o
su representante o mandatario, en la Unidad del Servicio en que los respectivos
antecedentes hayan sido presentados. Dicha solicitud deberá contener los siguientes
datos mínimos:
a) Nombre del documento y/o páginas cuya copia solicita;
b) N° de copias solicitadas;
c) N° y fecha de la correspondiente Acta de Recepción, por la cual se aportaron los
respectivos documentos; y
d) N° de teléfono de contacto.

Para la entrega de las copias solicitadas, se exigirá el pago directo y previo de los
costos de reproducción del soporte que el interesado haya requerido, de conformidad con
lo previsto en la Resolución SII Ex. N° 115, de 7 de agosto de 2009
Cabe señalar que las copias o certificaciones serán entregadas siempre que no conste
en ellas información cuyo acceso se deba negar parcial o totalmente por las causales de
secreto y reserva contenidas en el Código Tributario y en la Ley N° 20.285.

168
 El plazo máximo para la entrega de las copias solicitadas por un contribuyente,
dependiendo de la cantidad y/o características de las mismas, será el siguiente:
a) 5 días hábiles, cuando el número de copias solicitadas no exceda de 100 páginas;
b) 10 días hábiles, cuando el número de copias solicitadas exceda de 100 y no sea
superior a 250 páginas;
c) 15 días hábiles, cuando el número de copias solicitadas exceda de 250 páginas; y
d) 30 días hábiles, en los casos que por las características y dimensiones de las copias
solicitadas, la Unidad requerida deba acudir a servicios de reproducción externos al
Servicio (Por Ej, copias de planos, Libros de Contabilidad Americana u otros de
similares características).

Los plazos anteriores se computarán a contar del día siguiente a la fecha en que el
contribuyente acredite haber efectuado el pago de conformidad a lo expresado en el
párrafo cuarto de este numeral.

ttt) 6° Derecho a eximirse de aportar documentos que no correspondan al

procedimiento o que ya se encuentren acompañados al Servicio y a obtener, una
vez finalizado el caso, la devolución de los documentos originales aportados.

Este derecho es afín con el establecido en el artículo 17 letra c) de la Ley N° 19.880.

En acatamiento de lo dispuesto en la norma, los funcionarios no podrán exigir a los
contribuyentes, la presentación de documentos o antecedentes que no correspondan al
procedimiento que se esté desarrollando o que aquel ya hubiese acompañado en otra
actuación frente al Servicio. Para acreditar esto último, el contribuyente deberá
acompañar copia del acta de entrega con que fueron recibidos dichos documentos.
Ahora bien, si no posee copia del acta de entrega, podrá probar por otros medios que
establece la ley, el funcionario, día, lugar e instancias en que fueron entregados los
documentos en cuestión.
Cabe indicar en este punto que la determinación de la pertinencia de los
antecedentes que se requieran en el procedimiento corresponde efectuarla al Servicio. En
su caso, el contribuyente podrá impugnar la calificación a través del procedimiento
jurisdiccional correspondiente.
Por su parte, finalizado el procedimiento, el fiscalizador deberá devolver los
documentos originales aportados por el contribuyente. Para cumplir con dicha obligación,
el funcionario a cargo deberá realizar una notificación, en la cual señale detalladamente
los documentos que serán devueltos, indicando un plazo máximo de un mes para que el
contribuyente concurra a retirarlos.

169
 Si el contribuyente no concurre dentro del plazo señalado, el funcionario deberá
realizar una segunda notificación, indicándole que si no concurre dentro de un mes, se
archivarán dichos documentos en una bodega central.

uuu) 7° Derecho a que las declaraciones impositivas, salvo los casos de

excepción legal, tengan carácter reservado, en los términos previstos por este
Código.

Este derecho es análogo con lo establecido en el artículo 8° de la Constitución Política

de la República y el artículo 21 de la Ley N° 20.285.
Cabe recordar que las declaraciones impositivas realizadas por el contribuyente
tienen carácter reservado, de acuerdo a lo previsto en el artículo 35 del Código Tributario,
el cual señala sobre la materia que, el Director y los demás funcionarios no podrán
divulgar de forma alguna la cuantía o fuente de las rentas que ellas contengan, ni las
pérdidas, gastos o cualquier dato relativo a ella, ni permitirán que éstas o sus copias o los
libros o papeles que contengan extractos o datos tomados de ellas sean conocidos por
persona alguna ajena al Servicio. Lo anterior, sin perjuicio de las excepciones
contempladas en la ley, referentes a las solicitudes de los jueces en casos de impuestos y
sobre alimentos y, al examen o información que soliciten los fiscales del Ministerio Público
cuando investiguen hechos constitutivos de delitos, a la publicación de datos estadísticos,
u otros casos que lo señale expresamente la ley.

vvv) 8° Derecho a que las actuaciones se lleven a cabo sin dilaciones,

requerimientos o esperas innecesarias, certificada que sea, por parte del
funcionario a cargo, la recepción de todos los antecedentes solicitados.

Este derecho es análogo al reconocido en el artículo 7° de la Ley N° 19.880 y el

artículo 8° inciso 2° de la Ley N° 18.575.
El funcionario a cargo de un procedimiento de fiscalización deberá certificar la
recepción de todos los antecedentes requeridos, para los efectos del adecuado cómputo
de los plazos que establece la ley, evitando así esperas innecesarias o dilaciones.
Así, una vez que sea puesta a disposición de dicho funcionario la totalidad de los
antecedentes solicitados al contribuyente en la notificación, se deberá entregar un acta
que detalle los documentos acompañados. El contribuyente, en cualquier momento,
podrá solicitar al funcionario que certifique la entrega total de documentos. A tal fin, el
requerido podrá emplear un formato como el siguiente, que será insertado en la misma
acta de entrega:

170
 En…(lugar)……, a……. (fecha)….., para fines de lo dispuesto en el Código tributario,
certifico que el contribuyente…..(nombre o razón social)….., RUT N°……..(N° Rol único
Tributario)…., puso a disposición del servicio de Impuestos Internos la totalidad de los
antecedentes requeridos en notificación ……..(número)…, de fecha …..(fecha
requerimiento)………
Ahora bien, cuando el contribuyente entregue parcialmente la documentación,
solicitada mediante notificación en un proceso de fiscalización, el funcionario deberá, a
petición del contribuyente, levantar un acta que deje constancia detallada de dicha
entrega parcial. Sólo una vez que el contribuyente entregue la totalidad de los
documentos requeridos, podrá solicitar al respectivo funcionario que certifique la entrega
total de documentación, utilizando el formato señalado en el párrafo anterior.
Cabe señalar que este derecho que se reconoce al contribuyente resulta correlativo
de la prohibición funcionaria de someter a tramitación innecesaria o dilación los asuntos
entregados a su conocimiento o resolución, o exigir para estos efectos documentos o
requisitos no establecidos en las disposiciones vigentes (Artículo 84 letra e) del Estatuto
Administrativo).
Las certificaciones que soliciten los contribuyentes en los casos previstos en el artículo
59 del Código Tributario, se regirán por las instrucciones impartidas por este Servicio,
mediante Circular N° 49, de 2010.
No quedarán sujetas a certificación, para los efectos de lo dispuesto en el artículo 59
antes citado, las siguientes fiscalizaciones y/o requerimientos:
a) Las fiscalizaciones que se inicien mediante citación practicada conforme al inciso
segundo del artículo 63 del Código Tributario;
b) Las fiscalizaciones que se inicien sin requerimiento previo de antecedentes, como por
ejemplo, tratándose de peticiones de devolución de impuestos fundadas en el artículo
126 del Código Tributario o en el artículo 27 bis de la Ley sobre Impuesto a las Ventas
y Servicios;
c) Las fiscalizaciones sujetas a reglas especiales, como por ejemplo en el caso de la Ley
N° 18.320;
d) Los requerimientos efectuados de conformidad a los artículos 34 y 35 del Código
Tributario;

171
 Sobre este punto, tiene relevancia explicitar que el contribuyente puede cumplir con
la obligación de poner a disposición los antecedentes solicitados a través de dos
procedimientos:
- La entrega material al funcionario requirente; Respecto de la primera forma, se
entenderá que el contribuyente pone a disposición del Servicio la totalidad de los
antecedentes que le hayan sido solicitados, cuando hace entrega real y efectiva de
cada uno de los documentos objeto del respectivo requerimiento, al funcionario a
cargo de la fiscalización.

- La comunicación de que se encuentra llano a que la revisión se ejecute en el

lugar donde los documentos se encuentran guardados o almacenados. Este
procedimiento sólo será admisible cuando los antecedentes solicitados, por su
cantidad o volumen, no puedan ser entregados en las oficinas del Servicio.

Respecto de la segunda forma, se entenderá que el contribuyente pone éstos a

disposición cuando facilite su examen en el mismo el lugar donde éstos se
encuentren guardados o almacenados, y siempre que cumpla con las condiciones
siguientes:

• Que se habilite al interior del recinto donde se almacena la documentación, un

espacio separado con el mobiliario necesario que permita el adecuado examen de
la misma;
• Que la documentación se encuentre ordenada y se entregue al funcionario
encargado de la diligencia una minuta explicativa del sistema de archivo a que
responde dicho ordenamiento.
• Que ponga uno de sus dependientes a disposición del funcionario a cargo de la
revisión, de manera de hacer más expedito el examen de la documentación que
éste requiera;
• Que se haga entrega de los originales o copias simples de la documentación o
antecedentes que específicamente solicite el funcionario a cargo de la revisión,
en el curso de la respectiva diligencia.

Frente a la comunicación del contribuyente de que los documentos requeridos serán

puestos a disposición en la forma que trata el párrafo anterior, el funcionario a cargo de la
fiscalización le informará que, en dicho caso, la certificación correspondiente quedará
sujeta al cumplimiento de los requisitos antes señalados y a la verificación de que la
información requerida se encuentre efectivamente entre la que será puesta a disposición.
Para los fines reseñados más arriba, la revisión que se realice a la documentación
puesta a disposición, sólo dice relación con determinar la compleción e identidad formal
del o de los documentos requeridos, pero no está referida a una constatación de su

172
mérito probatorio o autenticidad, toda vez que esta última tarea no dice relación con la
constatación de la puesta a disposición de la documentación, sino de su aptitud para
probar la verdad de las declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y montos de las
operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto, en los términos que señala el
artículo 21 del Código Tributario, labor que es precisamente la que habrá de desarrollarse
dentro del plazo de 9 ó 12 meses a que se refieren los incisos primero y segundo del
artículo 59 del mismo Código, o en la labor de fiscalización que corresponda en los casos
excepcionales de que trata el inciso tercero de dicha disposición.
Finalmente, cabe tener presente la posibilidad que el contribuyente adjunte un
documento que formalmente pareciera cumplir el requerimiento que se le ha formulado,
obteniendo así la certificación y posteriormente, aduciendo un error propio, adjunta
realmente el documento que se le había requerido, con lo que queda patente que la
certificación fue obtenida en forma indebida; en tal caso, cabe interpretar que el plazo del
Servicio para llevar a cabo la fiscalización se computa sólo desde la fecha en que se
certifique la puesta a disposición del documento efectivamente requerido por el aparato
fiscalizador.

www) 9° Derecho a formular alegaciones y presentar antecedentes dentro de los

plazos previstos en la ley y a que tales antecedentes sean incorporados al
procedimiento de que se trate y debidamente considerados por el funcionario
competente.

Este derecho es afín al señalado en el artículo 17 letra f) y artículo 18 inciso 3°, de la

Ley N° 19.880.
El funcionario a cargo deberá recibir y considerar todos los antecedentes entregados
por el contribuyente siempre que se hayan puesto a su disposición, dentro de los plazos
que para cada caso, establezca la ley. Además, deberá incorporarlos materialmente al
procedimiento de que se trate.
Al respecto, se recuerda que todo procedimiento administrativo debe constar de un
expediente, escrito u electrónico, en el cual constan las actuaciones realizadas y además,
se deben incorporar a él los documentos presentados por los contribuyentes, cuidando de
resguardar las fechas de recibo.
Finalmente, se recuerda que en los procedimientos reglados, el derecho a formular
alegaciones se debe ejercer en consonancia con las normas y a través de los recursos de
impugnación propios del procedimiento de que se trate.

173
 xxx) 10° Derecho a plantear, en forma respetuosa y conveniente, sugerencias y
quejas sobre las actuaciones de la Administración en que tenga interés o que le
afecten.

Este derecho es análogo a lo establecido en el artículo 19 N° 14 de la Constitución

Política de la República y artículo 11 de la Ley N° 18.575.
Los contribuyentes, podrán plantear quejas y sugerencias referentes a las actuaciones
en las que hayan participado teniendo interés o que les afecten directamente. Dichas
sugerencias o quejas deberán realizarlas de forma responsable, comedida y educada.
En el sitio Web del Servicio existe el menú denominado “contáctenos” en el cual, los
contribuyentes pueden brindar su opinión acerca de la calidad del servicio prestado por
los funcionarios. Además, podrá entregar sus sugerencias para agilizar y mejorar la calidad
de servicio.
En las oficinas del Servicio existe un buzón en el que se pueden depositar los
reclamos, denuncias y sugerencias, con un formulario tipo. Es recomendable que el
contribuyente se identifique para que el Servicio pueda responder o solicitar más
antecedentes, si fuese necesario.

15.1.2 Tutela de los derechos de los contribuyentes: el amparo tributario.

[Art. 8 bis inciso 2º]. Los reclamos en contra de actos u omisiones del Servicio que
vulneren cualquiera de los derechos de este artículo serán conocidos por el Juez
Tributario y Aduanero, conforme al procedimiento del Párrafo 2º del Título III del Libro
Tercero de este Código.
Si los derechos de los contribuyentes se vulneran existe una acción que se conoce
como el amparo tributario. Este recurso es muy parecido al recurso de protección.
[Artículo 155]. Si producto de un acto u omisión ilegal o arbitrario del Servicio, un
particular considera vulnerados sus derechos contemplados en los numerales 21º, 22º y
24º del artículo 19 de la Constitución Política de la República, podrá recurrir ante el
Tribunal Tributario y Aduanero en cuya jurisdicción se haya producido tal acto u omisión
ilegal o arbitrario, siempre que no se trate de aquellas materias que deban ser conocidas
en conformidad a alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los
Párrafos 1º y 3º de este Título o en el Título IV, todos del Libro Tercero de este Código.
La acción deberá presentarse por escrito, dentro del plazo fatal de quince días hábiles
contado desde la ejecución del acto o la ocurrencia de la omisión, o desde que se haya
tenido conocimiento cierto de los mismos, lo que se hará constar en autos.

174
 Interpuesta la acción de protección a que se refiere el artículo 20 de la Constitución
Política, en los casos en que ella proceda, no se podrá recurrir de conformidad a las
normas de este Párrafo, por los mismos hechos.
El Artículo 155 trata de dos temas:
- Amparo por vulneración a los art. 21 (libertad económica), 22 (igualdad en materia
tributaria), y 24 (Derecho de Propiedad) de la Constitución.

- Establece procedimiento para el artículo 8 bis.

La ley señala que interpuesta la acción de protección no se podrá recurrir al amparo

tributario. Entonces, ¿cuál conviene? El de amparo, porque si se ejerce el amparo
tributario no inhibe el de protección, y el de protección tiene 30 días de plazo (más largo).

15.1.3 Obligación del SII de exhibir los derechos en un lugar visible al público.

[Art. 8 bis inciso 3º]. En toda dependencia del Servicio de Impuestos Internos deberá
exhibirse, en un lugar destacado y claramente visible al público, un cartel en el cual se
consignen los derechos de los contribuyentes expresados en la enumeración contenida en
el inciso primero.
(Hurtado) 23/04/18
15.2. Facultad fiscalizadora para examinar y revisar las declaraciones.

El objetivo del SII es la aplicación y fiscalización de los impuestos y por ende de la

declaración de los mismos.
[Artículo 59]. “Dentro de los plazos de prescripción, el Servicio podrá examinar y
revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes. (…)”
La limitación a esta facultad es que podrá examinar y revisar solo dentro de los plazos
de prescripción (como limitación de facultad fiscalizadora):
- RG, es de 3 años desde la expiración del plazo legal para el pago del tributo.
- Excepcionalmente, 6 años cuando no ha declarado debiendo hacerlo o se ha
presentado una declaración maliciosamente falsa.
Vencido plazo prescripción la declaración queda consolidada, firme.

175
15.2.1 ¿Por cuánto tiempo deben conservarse la contabilidad y antecedentes que
sustentan la declaración?

a) Regla general del Artículo 17.

Esto está asociado con el artículo 17, que señala que mientras duren los plazos de
prescripción habrá que conservar los libros de contabilidad junto con la documentación
correspondiente:
[Art. 17 inciso 2º]. “Los libros de contabilidad deberán ser llevados en lengua
castellana y sus valores expresarse en la forma señalada en el artículo 18, debiendo ser
conservados por los contribuyentes, junto con la documentación correspondiente, mientras
esté pendiente el plazo que tiene el Servicio para la revisión de las declaraciones.”

yyy) Caso especial de las pérdidas.

La verdad es que lo señalado por el Artículo 17 no es tan así porque hay muchas
situaciones jurídicas en que si bien los plazos están aparentemente vencidos sigue
teniendo relevancia la conservación. Esto ocurre con las pérdidas.
Por ejemplo, en el año 1984 una sociedad quebró y por lo tanto tiene una pérdida tributaria
de $100.000.000 de pesos. Como hubo una quiebra los acreedores liquidaron todo, por lo que
no quedó nada. La sociedad con pérdida de $100.000.000 es básicamente un archivador. En el
mercado estas sociedades se transaban entre el 5% a 8% de la pérdida.

Si alguien compra la sociedad, ¿para qué la quiere? ¿por qué tiene valor esta pérdida?
Para responder hay que tener en consideración lo siguiente:
- Porque cuando tenemos un sistema tributario integrado, el impuesto de 1º
categoría se integra al final (Global Complementario o Adicional).

- El resultado de pérdida es un resultado negativo de la empresa. Uno sabe que le

fue bien al negocio cuando se culmina el negocio. Los balances son fotos de un
momento determinado, estos dirán transitoriamente cómo le irá al negocio.
La particularidad que tienen las pérdidas -y que sigue vigente- es que estas se pueden
rebajar del resultado tributario. Las pérdidas de un ejercicio al año siguiente son un gasto.
Por ejemplo: en el año 1 tuve pérdida por $100.000.000, y en el año 2 me va estupendo
habiendo ganado $50.000.000 de utilidades. En este caso se restarán las pérdidas a las
utilidades, resultando en -$50.000.000. Al año 3, ésta pérdida también se restará, y así
consecutivamente. De ahí que se habla que las pérdidas “se arrastran”.

Pero antes tenían otro efecto muy atractivo, y que explica por qué la gente compraba
sociedades con pérdidas. ¿Qué ocurría con las pérdidas? En el antiguo sistema, cuando

176
había pérdida, ocurría que se devolvía el crédito utilidades retenidas. Esto siempre que las
utilidades no hubiesen sido retiradas por los dueños de la empresa, porque de lo contrario
al haberse retirado ya se usó el crédito para compensar un menor impuesto Global
Complementario.
Todo esto para señalar que el artículo 31 LIR dispone que cuando uno alega un gasto
debe acreditarlo, y por lo tanto, si bien la pérdida pudo haber ocurrido el año 1984, la
pérdida se está utilizando el año 2017 (en donde está vencido el plazo) de manera que de
todas formas habrá que acreditarlo. Es decir, este plazo de prescripción no correría para
demostrarlo. Por lo que si uno tiene pérdida por gasto tributario lo recomendable sería
guardarlo.
¿Se vulnera la prescripción? Respecto de esto hay dos posturas:
- Sí se vulnera la prescripción. Cuando uno tiene una declaración de impuestos en
que han pasado más de 6 años, no se puede discutir la pérdida dado que ya ha
pasado por otros procesos de fiscalización anteriores en que nada han objetado.

- No se vulnera la prescripción. La ley dice en el artículo 31 que cuando uno alega

un gasto debe acreditarlo fehacientemente. El SII ha agarrado esta norma,
apoyado por la Corte Suprema, y señala que ese gasto por más que ya ha sido
reconocido, para hacerlo valer como gasto el año 2017 debe cumplir con todos los
requisitos correspondientes al año 2017. Si ese gasto no se puede demostrar de
nuevo, con los antecedentes, el SII perfectamente puede no aceptar el gasto. Esto
no significa que el SII pueda volver hacia atrás, al año 1984 en el ejemplo, y girar
por la diferencia de impuestos porque eso ya está prescrito, pero el ejercicio 2017
no está prescrito y eso sí se deberá acreditar.
De manera que lo recomendable es guardar toda la documentación para acreditar la
pérdida más allá de los plazos de prescripción, ya que si se quiere ocupar con
posterioridad deberá acreditarse. Quizá no será necesario guardar todos los documentos
pero sí aquellos relacionados a la pérdida.

177
15.2.2 Plazos de fiscalización.

[Artículo 59]. Dentro de los plazos de prescripción, el Servicio podrá examinar y

revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes. Cuando se inicie una
fiscalización mediante requerimiento de antecedentes que deberán ser presentados al
Servicio por el contribuyente, se dispondrá del plazo o de nueve meses, contado desde que
el funcionario a cargo de la fiscalización certifique que todos los antecedentes solicitados
han sido puestos a su disposición para, alternativamente, citar para los efectos referidos
en el artículo 63, liquidar o formular giros.
El plazo señalado en el inciso anterior será de doce meses, en los siguientes casos:
a) Cuando se efectúe una fiscalización en materia de precios de transferencia.
b) Cuando se deba determinar la renta líquida imponible de contribuyentes con
ventas o ingresos superiores a 5.000 unidades tributarias mensuales.
c) Cuando se revisen los efectos tributarios de procesos de reorganización
empresarial.
d) Cuando se revise la contabilización de operaciones entre empresas relacionadas.

No se aplicarán los plazos referidos en los incisos precedentes en los casos en que se
requiera información a alguna autoridad extranjera ni en aquéllos relacionados con un
proceso de recopilación de antecedentes a que se refiere el número 10 del artículo 161.
Tampoco se aplicarán estos plazos en los casos a que se refieren los artículos 4° bis, 4°
ter, 4° quáter y 4° quinquies, y los artículos 41 G y 41 H de la ley sobre Impuesto a la
Renta.

a) Regla general: 9 meses.

Desde que comienza hasta que termina la fiscalización son 9 meses.

zzz) Excepción: 12 meses en casos de:

- Fiscalización de Precio de Transferencia, se trata de operaciones realizadas entre

distintas jurisdicciones tributarias celebrada por una persona relacionada con
otra. ¿Por qué es importante fiscalizarlos? Porque si soy una empresa que hago
autos en España y tengo una filial en Chile lo más probable es que se venda al
precio que haga pagar menos impuestos, es decir, lo más barato a Chile cosa que
haya poca utilidad en España y en Chile haya mayor utilidad. En cambio, si el auto
lo venderá en EEUU donde no tienes filiales lo hará al precio de mercado.

Lo que busca la fiscalización de precios de transferencia es que las ventas entre

empresas relacionadas se hagan a precios de mercado para evitar elusión de la
base fiscal.

178
 - Revisen o determinen RLI contribuyentes con ventas sobre 5.000 UTM. Son
gente que tienen ventas, no utilidades.

- Revisen efectos de Reorganizaciones empresariales, fusiones, divisiones, es decir

grupos empresariales que cambian su estructura.

- Revisen contabilizaciones de operaciones entre empresas relacionadas. En este

caso se explica porque se debe fiscalizar a dos contribuyentes distintos.

aaaa) No hay plazo en los casos:

i. En un proceso de fiscalización cualquiera cuando se requiere información a

autoridades extranjeras.

xxviii. Recopilación de antecedentes.

Cuando el SII está frente a una infracción, que puede ser constitutiva de delito
tributario, tiene algunas opciones:
- Recopila información que la pone a disposición de la fiscalía [Art. 161].
Antiguamente se decía en el Código que investigaba, pero se cambió con la
reforma procesal penal porque el ente encargado de la investigación de delitos es
el Ministerio Público.

- Con la recopilación arman un expediente, y con esos antecedentes el Director

Nacional decide si ejercer o no la acción penal. El SII tiene el monopolio de la
acción penal. En caso de querellarse se envían todos los antecedentes a la Fiscalía.
¿Por qué es un monopolio? Porque el SII decide contra quien querellarse, esto tiene
importancia, porque a él le interesa que se paguen los impuestos. Éste tiene una opción,
el Artículo 97 Nº 4 permite que el Servicio separe las sanciones civiles de las penas
corporales43 y exigir solo las civiles o las penales y las civiles. Las sanciones civiles van al
300% de lo defraudado, pero se ha entendido que cuando el SII no se querella el 300% es
el tope, y por lo tanto se podría aplicar una inferior.
Generalmente la querella se aplica contra personas de connotación, conocidas,
porque así hace que todo un círculo de personas se ordenen. Al SII solo le convendrá
cuando tenga pruebas suficientes, de lo contrario aplicará la sanción civil ya que como se
ventila en sede administrativa corresponderá al contribuyente el peso de la prueba.

43
El Código Tributario habla de penas corporales refiriéndose al presidio, reclusión. Técnicamente estas no
son corporales (v.gr. pena de muerte, azote) sino que privativas de libertad.

179
 xxix. Cuando se refieren a la Norma General Antielusión.

La elusión es la planificación legal de los tributos de los contribuyentes para pagar

menos impuestos. Es decir, se utilizan mecanismos legales para disminuir la carga
tributaria. Es distinto de la evasión tributaria.
Las normas antielusión se importaron del sistema anglosajón que establece la
facultad del SII de ir más allá de las formas jurídicas e ir al fondo jurídica. De alguna
manera es correr el velo de la realidad formal para ver si en el fondo se están empleando
formalidades jurídicas para pagar menos impuestos.

xxx. Cuando se refieren a Rentas Pasivas [Art. 41 G].

¿Qué es una renta pasiva? Se trata principalmente de rentas financieras, como por
ejemplo, dividendos, retiros, repartos y cualquier otra forma de distribución de utilidades
provenientes de participaciones en otras entidades, intereses, regalías, ganancias de
capital o mayores valores provenientes de la enajenación de bienes o derechos que a su
vez generen rentas pasivas, rentas provenientes del arrendamiento o cesión temporal de
bienes inmuebles y las ganancias de capital provenientes de la enajenación de inmuebles,
entre otras.
Esto lo vimos cuando estudiamos la extraterritorialidad de la ley tributaria chilena.
Recordemos que un contribuyente en Chile tributa por sus rentas de fuente chilena,
excepcionalmente lo hará por sus rentas extranjeras percibidas. Pero una de las
excepciones a la regla de las rentas extranjeras son las rentas pasivas.
Pensemos que alguien en Chile invierte $100 millones y compra acciones y bonos,
¿tributará por eso? Sí, por las rentas que genere (dividendos, pagos). Pero, qué pasa si
uno hace una sociedad en Panamá y a través de ellas compre las acciones y bonos.
¿Los dividendos de las acciones y bonos pagan impuesto en Chile? Depende si son o
no rentas pasivas:
- Artículo 12 LIR: si no hay relación alguna solo se tributará cuando se percibe. Es
decir, la persona en Chile solo tributará por ellas en la medida en que retire las
utilidades.
- Artículo 41 G: si la persona directa o indirectamente controla entidades sin
domicilio ni residencia en Chile, las rentas se entenderán como devengadas o
percibidas las rentas pasivas percibidas o devengadas por dichas entidades
controladas

180
 xxxi. Cuando se refieren a territorios de régimen fiscal preferencial (paraísos
fiscales).

15.2.3 Naturaleza de los plazos de fiscalización.

¿Qué ocurre si la fiscalización dura más allá de los plazos establecidos por la ley?
Antes de la reforma tributaria la ley señalaba que los plazos eran fatales pero hoy dejaron
de serlo. Por lo que si se pasan de los plazos de fiscalización surgirá responsabilidad
funcionaria al funcionario del Servicio.
Era una mala idea que fueran fatales porque invitaba a que el SII rechazara el derecho
del contribuyente y no se daba el tiempo de revisar todos los antecedentes y llegar a la
conclusión correcta. Cuando llegaba el caso la primera resolución era rechazando y
después pedía los papeles. La Corte Suprema ha adoptado también la tesis del
decaimiento de la acción.

15.2.4 ¿Desde y hasta cuándo se cuenta el plazo?

El plazo comienza a contarse desde que se certifiquen que todos los antecedentes
hayan sido puestos a su disposición y haya un requerimiento previo por parte del SII. Ojo,
esto es muy importante porque el Artículo 60 señala que el SII tiene la facultad de solicitar
inventarios y balances pero que en ese caso no necesariamente se configurará una
fiscalización.
Termina cuando se: liquida, gira o hay citación para efectos del artículo 63 o aceptar
lo que el contribuyente ha presentado (conciliación).

15.2.5 Reglas que alteran las competencias de las unidades fiscalizadoras.

a) Artículo 59 bis.

[Artículo 59 bis]. Será competente para conocer de todas las actuaciones de

fiscalización posteriores la unidad del Servicio que practicó al contribuyente una
notificación, de conformidad a lo dispuesto en el número 1º del artículo único de la ley Nº
18.320, un requerimiento de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 59 o una citación, según
lo dispuesto en el artículo 63.
En Chile hay una Dirección Nacional, y también hay Direcciones Regionales en donde
hay 1 por región salvo en Santiago que son 4 (Oriente, Poniente, Norte Sur). Cada una de
estas direcciones tienen competencia para ver a los contribuyentes de su jurisdicción.

181
 El artículo 59 bis se refiere a los siguientes casos:
a) Ley 18.320, esta ley trata sobre la fiscalización del IVA.

b) Artículo 59, que habla de la fiscalización en términos generales.

c) Citación, lo cual a simple vista es aparente porque el artículo 59 señala que la

fiscalización termina con una citación. Esta es aparente porque se pone en el caso
de que habiendo hecha una citación y luego hay nuevos antecedentes la Unidad
seguirá siendo competente. Esto con un sentido de eficiencia, ya que puede darse
el caso que el contribuyente con el objeto de dificultar la fiscalización se cambie a
otro lugar.

Ojo que esto afecta la competencia de los TTA, estos también tienen competencia por
Direcciones Regionales.

bbbb) Artículo 59 inciso final.

No obstante, el artículo 59 bis, el Art. 59 establece la facultad de un Jefe de Oficina de

ordenar fiscalizaciones de contribuyentes de otras localidades fuera de su competencia y
radicarlas en la suya, cuando ellas tengan operaciones o transacciones con partes
relacionadas que estén siendo fiscalizadas.
[Art. 59 inciso final]. Los jefes de oficina podrán ordenar la fiscalización de
contribuyentes o entidades domiciliadas, residentes o establecidas en Chile, aun si son de
otro territorio jurisdiccional, cuando éstas últimas hayan realizado operaciones o
transacciones con partes relacionadas que estén siendo actualmente fiscalizadas. El Jefe
de oficina que actualmente lleva la fiscalización comunicará la referida orden mediante
resolución enviada al Jefe de oficina del territorio jurisdiccional del otro contribuyente o
entidad. Dicha comunicación radicará la fiscalización del otro contribuyente o entidad
ante el Jefe de oficina que emitió la orden, para todo efecto legal, incluyendo la solicitud
de condonaciones. Tanto el reclamo que interponga el contribuyente inicialmente
fiscalizado como el que interponga el contribuyente o entidad del otro territorio
jurisdiccional, deberá siempre presentarse y tramitarse ante el Tribunal Tributario y
Aduanero correspondiente al territorio jurisdiccional del Jefe de oficina que emitió la
orden de fiscalización referida en este inciso. Para efectos de establecer si existe relación
entre el contribuyente o entidad inicialmente sujeto a fiscalización y aquellos
contribuyentes o entidades del otro territorio jurisdiccional, se estará a las normas del
artículo 41 E de la ley sobre Impuesto a la Renta.
182
El concepto de partes relacionadas es el utilizado en la LMV (Ley 18.045).

183
15.3. Facultades de Fiscalización.

[Art. 63 inciso 1º]. El Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la
exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener las
informaciones y antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieran
adeudarse.
Acá la ley establece como una suerte de facultad general de fiscalización, otorgándole
la facultad de utilizar todos los medios legales.

15.3.1 Examinar inventarios, balances, libros de contabilidad, documentos, autorizados

o exigidos por el SII, sistemas tecnlógicos, que sean antecedentes para la
confección de sus declaraciones [Art. 60, 1º].

[Artículo 60 inc. 1º]. Con el objeto de verificar la exactitud de las declaraciones u

obtener información, el Servicio podrá examinar los inventarios, balances, libros de
contabilidad, documentos del contribuyente y hojas sueltas o sistemas tecnológicos que se
hayan autorizado o exigido, en conformidad a los incisos cuarto y final del artículo 17, en
todo lo que se relacione con los elementos que deban servir de base para la determinación
del impuesto o con otros puntos que figuren o debieran figurar en la declaración. Con
iguales fines podrá el Servicio examinar los libros, documentos, hojas sueltas o sistemas
tecnológicos que los sustituyan, de las personas obligadas a retener un impuesto. El
requerimiento de antecedentes podrá realizarse telefónicamente o por la vía más expedita
posible, sin perjuicio de notificar, conforme a las reglas generales, la petición de
antecedentes al contribuyente o su representante, indicando las materias consultadas, el
plazo otorgado para aportar la información requerida, el que no podrá exceder de un mes
contado desde la notificación. En todo caso, ésta deberá consignar que no se trata de un
procedimiento de fiscalización. De no entregarse los antecedentes requeridos dentro del
precitado plazo, o si los entregados contienen errores o son incompletos o inexactos, el
contribuyente podrá subsanar tales defectos, en los plazos que al efecto fije el Director
para el ejercicio de la facultad a que se refiere este inciso, sin que al efecto sean aplicables
los previstos en el artículo 59.

a) Conservación de la contabilidad y documentos de respaldo.

El Art. 17 inc.2º señala que los libros de contabilidad deben conservarse por el
contribuyente, junto con la documentación correspondiente, mientras esté pendiente el
plazo del SII para revisar las declaraciones.

184
 ¿Cuánto tiempo se debe conservar la documentación contable y respaldos? Habrá
que ver qué cosas se guardan por 6 años y qué cosas botar:
- Guardar todos los pagos y declaraciones, para así poder demostrar que se pagó el
Impuesto de 1º Categoría y poder utilizar el crédito contra el Global
Complementario.
- Toda la documentación que acredite la pérdida.
Es importante señalar que los fiscalizadores tienen la calidad de ministros de fe.
cccc) Forma de efectuar el requerimiento de antecedentes y plazo para
aportarlos.

El requerimiento de antecedentes podrá realizarse telefónicamente o por la vía más

expedita posible, sin perjuicio de notificar al contribuyente.
El plazo para aportar la información no podrá exceder de un mes.

dddd) En todo caso, este procedimiento no es una fiscalización.

Esta es una novedad respecto de la legislación anterior. Antes ocurría que cada vez
que se pedían antecedentes se comenzaba una fiscalización, por lo que sucedía que los
plazos comenzaban a correr y esto perjudicaba a los funcionarios.

eeee) Incumplimiento de parte del contribuyente.

El Artículo 60 inciso segundo señala que: “Si transcurridos los plazos a que se refiere
el inciso anterior, el contribuyente no diera respuesta o ésta fuera incompleta, errónea o
extemporánea, ello solo se considerará como un antecedente adicional en el proceso de
selección de contribuyentes para fiscalización. Sin perjuicio de lo anterior, para establecer
si existen antecedentes que determinen la procedencia de un proceso de fiscalización, en
los términos a que se refiere el artículo 59, el Servicio podrá requerir toda la información
y documentación relacionada con el correcto cumplimiento tributario.”
Es decir, si transcurrido el mes el contribuyente no diera respuesta o ésta fuera
incompleta, ello será antecedente adicional en el proceso de selección de contribuyentes
para fiscalización.
Sin perjuicio de lo anterior, para establecer si existen antecedentes que determinen la
procedencia de un proceso de fiscalización, en los términos a que se refiere el artículo 59,
el Servicio podrá́ requerir toda la información y documentación relacionada con el
correcto cumplimiento tributario.

185
 (Hurtado) 25/04/18

15.3.2 Exigir un estado de situación, donde el SII podrá exigir que incluya el costo y la
fecha de adquisición de bienes determinados [art. 60 inc. 3º].

[Art. 60 inc. 3º]. El Director Regional podrá disponer que los contribuyentes
presenten, en los casos que así lo determine, un estado de situación. Podrá exigirse,
además, que este estado de situación incluya el valor de costo y fecha de adquisición de los
bienes que especifique el Director Regional.
No se incluirán en este estado de situación los bienes muebles de uso personal del
contribuyente ni los objetos que forman parte del mobiliario de su casa habitación, con
excepción de los vehículos terrestres, marítimos y aéreos de uso personal, los que deberán
indicarse si así lo exigiere el Director Regional.
Si alguna vez alguien va a un banco a pedir un crédito éste pedirá un estado de
situación, este señala qué es lo que tiene y cuáles son las deudas, con eso se dan una idea
de la situación patrimonial de la persona.
Pues bien el SII utiliza este estado de situación y lo cruza con la información que tiene.
Esto puede arrojar irregularidades: se adquirió una casa al contado que valía $100 cuando
se ganaba en esa época $80. En estos casos el SII pedirá que se justifique la operación.

15.3.3 Fiscalizar la confección o modificación de inventarios. [Art.60 inc. 5º CT]

[Art. 60 inc. 5º]. La confección o modificación de inventarios podrá ser presenciada

por los funcionarios del Servicio autorizados, quienes, además, podrán confeccionar
inventarios o confrontar en cualquier momento los inventarios del contribuyente con las
existencias reales, pero sin interferir el normal desenvolvimiento de la actividad
correspondiente.
Los fiscalizadores podrán confeccionar inventarios o confrontarlos con las existencias
reales pero sin interferir la actividad normal.
a) ¿Por qué se fiscaliza el inventario?

Para ver si hay alguna diferencia con las existencias reales. Por ejemplo, en la
contabilidad se tienen 1000 Toneladas de papas y se hace un conteo físico y en realidad se
tienen 500 toneladas de papas, ¿qué puede haber pasado aquí? Puede haber varias
explicaciones:
- Se vendieron, no se registró, pero se tienen las boletas.
- Se robaron las papas, que debiese acreditar con una denuncia y el aviso al SII.
- Están en otro lugar, en ese caso el SII irá al otro lugar para contarlas.

186
 - Haberse vendido sin boleta o factura, por lo que no estaría registrado en la
contabilidad en la venta. Se estaría evadiendo tanto el pago de IVA como el de la
renta.

Cuando hay diferencias el SII pide explicaciones y si no se da una lógica este emite una
Liquidación. Este es un medio de fiscalización eficiente. ¿Qué explicaciones razonables
pueden haber?
- Se pudrieron
- Me las robaron o hurtaron
- Hubo incendio

El tema será la acreditación. Por ejemplo, traer a un notario para que certifique las
papas podridas; un informe que señala cuánto duran las papas antes de podrirse; la
denuncia/querella por el robo, hurto o incendio si corresponde.

ffff) ¿Dónde se practica el examen, confección o confrontación?

En el lugar donde estén los antecedentes o bienes o en otro que acuerde el

contribuyente con el SII. Así lo señala el inciso sexto del artículo 60.
[Art. 60 inc. 6º]. Este examen, confección o confrontación deberá efectuarse con las
limitaciones de tiempo y forma que determine el Servicio y en cualquier lugar en que el
interesado mantenga los libros, documentos, antecedentes o bienes o en otro que el
Servicio señale de acuerdo con él. En los casos a que se refieren los incisos cuarto y final
del artículo 17, el Servicio podrá efectuar por medios tecnológicos el examen de la
contabilidad, libros y documentos que el contribuyente lleve por dichos medios.

gggg) Facultad de recurrir al auxilio de la fuerza pública en caso de oposición.

[Art. 60 inc.7º y 8º]. El Director o el Director Regional, según el caso, podrá ordenar
que el inventario se confronte con el auxilio de la fuerza pública, cuando exista oposición
de parte del contribuyente.
Con el fin de llevar a efecto la medida de que trata el inciso anterior, el funcionario
encargado de la diligencia podrá recurrir al auxilio de la fuerza pública, la que le será
concedida por el Jefe de Carabineros más inmediato sin más trámite que la exhibición de
la resolución que ordena dicha medida, pudiendo procederse con allanamiento y
descerrajamiento si fuere necesario.
El SII tiene que dar aviso para ir a fiscalizar el inventario, si el contribuyente se opone
irá con el auxilio de la fuerza pública para verificar que el inventario cuadre.

187
 hhhh) ¿Qué ocurre cuando el contribuyente lleva la contabilidad por sistemas
tecnológicos?

Para el caso que el contribuyente lleve la contabilidad por sistemas tecnológicos

autorizados, el SII podrá examinar esta contabilidad por medio tecnológicos.
Es decir, el cómo se lleva el inventario se controla en forma electrónica o en forma
física. Si hay faltantes de inventario se asume que eso se vendió o se retiró para el
consumo personal (que para efectos tributarios es lo mismo).
Hoy día cada vez es más difícil llevar contabilidad. Por ejemplo ¿cómo se fiscaliza el
inventario de Falabella? tienen muchos bienes. Así la forma de controlar sería ver cuál es
la rotación de inventario, es decir, ver qué compró menos qué vendió y el resultado de eso
compararlo con la contabilidad y el stock físico.

15.3.4 Citación de testigos y/o petición de declaración jurada a cualquier persona sobre
hechos fiscalizados de terceros [Art. 60 inc. 9º y 10º].

[Art. 60 inc. 9º]. Para la aplicación, fiscalización o investigación del cumplimiento de

las leyes tributarias, el Servicio podrá pedir declaración jurada por escrito o citar a toda
persona domiciliada dentro de la jurisdicción de la oficina que la cite, para que concurra
a declarar, bajo juramento, sobre hechos, datos o antecedentes de cualquiera naturaleza
relacionados con terceras personas. Estarán exceptuados de estas obligaciones, salvo en
los casos de sucesión por causa de muerte o comunidades en que sean comuneros los
parientes, el cónyuge, los parientes por consanguinidad en la línea recta o dentro del
cuarto grado de la colateral, el adoptante, el adoptado, los parientes por afinidad en la
línea recta o dentro del segundo grado de la colateral de dichos terceros. Además estarán
exceptuadas de estas obligaciones las personas obligadas a guardar el secreto profesional.
No estarán obligadas a concurrir a declarar las personas indicadas en el artículo 300
del Código Procesal Penal, a las cuales el Servicio, para los fines expresados en el inciso
precedente, deberá pedir declaración jurada por escrito.

a) Contenido de la declaración.

El SII puede citar a personas para declarar, bajo juramento, sobre hechos, datos o
antecedentes de cualquier naturaleza relacionados con terceras personas. Así, el SII puede
solicitarle al banco que declare cuáles fueron los intereses que ganó un determinado
contribuyente.

188
 Además, debe tenerse en consideración el Artículo 34 CT, en que los contribuyentes y
las personas mencionadas en él, están obligadas a declarar sobre el contenido de una
declaración de impuestos:
[Artículo 34]. Están obligados a atestiguar bajo juramento sobre los puntos
contenidos en una declaración, los contribuyentes, los que las hayan firmado y los
técnicos y asesores que hayan intervenido en su confección, o en la preparación de ella o
de sus antecedentes, siempre que el Servicio lo requiera, dentro de los plazos de
prescripción. Tratándose de sociedades esta obligación recaerá, además, sobre los socios
o administradores que señale la Dirección Regional. Si se trata de sociedades anónimas o
en comandita, están obligados a prestar ese juramento su presidente, vicepresidente,
gerente, directores o socios gestores, que, según el caso, indique la Dirección Regional.
Teniendo en consideración ambas normas:
- Se puede citar a declarar a cualquier persona sobre hechos de terceros.

- Al contribuyente sólo se podrá pedir que declare sobre los puntos contenidos en
una declaración.

- Cuando citan a una sociedad, citarán al administrador y este declarará como (a)
propio respecto del contenido de las declaraciones; (b) como persona natural
declara como tercero de la sociedad que participa.

¿Puede ir acompañada de abogados? Si bien no es una actuación judicial, por lo

general se permite ir acompañado de abogados, porque las preguntas a veces son
enredadas y además para revisar luego como queda escrita la declaración.

iiii) Personas exceptuadas de ésta obligación.

Estarán exceptuados de esta obligación: el cónyuge, los parientes por consanguinidad

en la línea recta o hasta el 4º de la colateral (primos), el adoptante, el adoptado, los
parientes por afinidad en la línea recta o dentro del segundo grado de la colateral de
dichos terceros. personas obligadas a guardar secreto profesional.
Ojo, que si uno se ampara bajo el secreto profesional igualmente debe concurrir a la
declaración y manifestar ahí que se amparará en él. Lo que suele ocurrir es que el
funcionario les dirá que no todo es secreto profesional, y que declare sobre los puntos que
no son.
La contra excepción está dada en los casos de sucesión por causa de muerte o
comunidades en que sean comuneros las personas ya mencionadas.

189
 jjjj) No estarán obligados a declarar las personas señaladas en el Artículo 300 CPP

[Artículo 300 CPP]. Excepciones a la obligación de comparecencia. No estarán obligados a

concurrir al llamamiento judicial de que tratan los artículos precedentes, y podrán declarar en la
forma señalada en el artículo 301:
a) El Presidente de la República y los ex Presidentes; los Ministros de Estado; los Senadores y
Diputados; los miembros de la Corte Suprema; los integrantes del Tribunal Constitucional; el
Contralor General de la República y el Fiscal Nacional;
b) Los Comandantes en Jefe de las Fuerzas Armadas, el General Director de Carabineros de
Chile y el Director General de la Policía de Investigaciones de Chile;
c) Los chilenos o extranjeros que gozaren en el país de inmunidad diplomática, en
conformidad a los tratados vigentes sobre la materia, y
d) Los que, por enfermedad grave u otro impedimento calificado por el tribunal, se hallaren
en imposibilidad de hacerlo.
Con todo, si las personas enumeradas en las letras a), b) y d) renunciaren a su derecho a no
comparecer, deberán prestar declaración conforme a las reglas generales. También deberán
hacerlo si, habiendo efectuado el llamamiento un tribunal de juicio oral en lo penal, la unanimidad
de los miembros de la sala, por razones fundadas, estimare necesaria su concurrencia ante el
tribunal.

kkkk) Apremio del Artículo 95.

OJO: apremio art. 95 CT. Si a uno lo citan por segunda vez y no va el Artículo 95
permite acudir ante el Juez ordinario para pedir apremio de arresto hasta por 15 días.

[Art. 95 CT]. Procederá el apremio en contra de las personas que, habiendo sido
citadas por segunda vez en conformidad a lo dispuesto en los artículos 34 ó 60, penúltimo
inciso, durante la recopilación de antecedentes a que se refiere el artículo 161, Nº 10, no
concurran sin causa justificada; procederá, además, el apremio en los casos de las
infracciones señaladas en el N° 7 del artículo 97 y también en todo caso en que el
contribuyente no exhiba sus libros o documentos de contabilidad o entrabe el examen de
los mismos.
Las citaciones a que se refiere el inciso anterior, deberán efectuarse por carta
certificada y a lo menos para quinto día contado desde la fecha en que ésta se entienda
recibida. Entre una y otra de las dos citaciones a que se refiere dicho inciso deberá
mediar, a lo menos, un plazo de cinco días.
En los casos señalados en este artículo, el apercibimiento deberá efectuarse por el
Servicio, y corresponderá al Director Regional solicitar el apremio.
Será juez competente para conocer de los apremios a que se refiere el presente
artículo el juez de letras en lo civil de turno del domicilio del infractor.

190
15.3.5 Cuando los contribuyentes sustituyen los libros contables por sistemas
tecnológicos autorizados por el SII, éste podrá examinar dichos antecedentes
accediendo o conectándose directamente a los referidos medios tecnológicos.

[Artículo 60 bis]. En el caso de contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de

contabilidad y registros auxiliares por hojas sueltas escritas a mano o en otra forma, o por
sistemas tecnológicos, de acuerdo al inciso cuarto del artículo 17, y en los casos del inciso
final del mismo artículo, el Servicio podrá realizar los exámenes a que se refiere el
artículo anterior accediendo o conectándose directamente a los referidos sistemas
tecnológicos, incluyendo los que permiten la generación de libros o registros auxiliares
impresos en hojas sueltas. Asimismo, el Servicio podrá ejercer esta facultad con el objeto
de verificar, para fines exclusivamente tributarios, el correcto funcionamiento de dichos
sistemas tecnológicos, a fin de evitar la manipulación o destrucción de datos necesarios
para comprobar la correcta determinación de bases imponibles, rebajas, créditos e
impuestos. Para el ejercicio de esta facultad, el Servicio deberá notificar al contribuyente,
especificando el periodo en el que se llevarán a cabo los respectivos exámenes.
El Servicio podrá requerir al contribuyente, su representante o al administrador de
dichos sistemas tecnológicos, los perfiles de acceso o privilegios necesarios para acceder
o conectarse a ellos. Una vez que acceda o se conecte, el funcionario a cargo de la
fiscalización podrá examinar la información, realizar validaciones y ejecutar cualquier
otra operación lógica o aritmética necesaria para los fines de la fiscalización.
En caso que el contribuyente, su representante o el administrador de los sistemas
tecnológicos, entrabe o de cualquier modo interfiera en la fiscalización, el Servicio deberá,
mediante resolución fundada y con el mérito de los antecedentes que obren en su poder,
declarar que la información requerida es sustancial y pertinente para la fiscalización, de
suerte que dicha información no será admisible en un posterior procedimiento de
reclamo que incida en la misma acción de fiscalización que dio origen al requerimiento,
de conformidad a lo dispuesto en el inciso undécimo del artículo 132 de este Código. La
determinación efectuada por el Servicio podrá impugnarse junto con la reclamación de la
liquidación, giro o resolución respectiva.
Los resultados del procesamiento y fiscalización de los sistemas tecnológicos
constarán en un informe foliado suscrito por los funcionarios que participaron en la
acción de fiscalización, el que formará parte del expediente que se abra al efecto. Se
entregará al contribuyente un acta detallada donde conste la información accedida o
copiada o sistemas fiscalizados tecnológicamente. La información copiada será desechada
al término de la revisión, sin perjuicio que en el expediente se incluirá un resumen de la
información procesada. Se comunicará al contribuyente la circunstancia de haberse
desechado la información electrónica en el plazo que se establezca en la resolución
referida en el inciso siguiente. El resultado de estas actividades de fiscalización
informática se notificará sólo en forma de citación, liquidación, giro o resolución, según
proceda.

191
 El Director, mediante resolución, fijará el procedimiento, la forma y los plazos para el
ejercicio de esta facultad. Serán aplicables las normas del artículo 35 a los funcionarios
que participen en las actuaciones que se realicen en el ejercicio de la facultad otorgada en
este artículo, incluidos los funcionarios que accedan, reciban, procesen y administren la
información recopilada o copiada. Para estos efectos, el jefe de oficina ordenará
identificar a los funcionarios en los respectivos expedientes, quienes deberán suscribirlos
mediante firma e individualizar las actividades informáticas realizadas.
Es la misma facultad de revisar antecedentes del Artículo 60 pero para sistemas
tecnológicos. El SII notificará cuando efectuará los exámenes señalados y podrá solicitar
los privilegios para acceder o conectarse, así podrá ingresar a la base de datos para
fiscalizar.
Esta fiscalización es referente al contenido de la información, los resultados de la
empresa y de los procesos por los cuales se realiza la declaración de impuestos. El SII
revisa como se procesa la información porque puede haber algún error o infracción lógica
que genera otros resultados.
Si se interfiere por parte del contribuyente en el ejercicio de esta fiscalización el SII
puede señalar que la información a la que no le permiten acceder NO podrá ser
presentada en Juicio [Art. 132]. Esta será parte de la materia a rebatir en el juicio, cuál es
la razón por la cual no puede acceder a los sistemas tecnológicos y el juez determinará si
excluir la prueba o no.

15.3.6 SII podrá autorizar y exigir la utilización de sistemas tecnológicos que permitan el
control tributario de cierto sector de contribuyentes o actividades, tales como
juego y apuestas electrónicas, el comercio digital, etc. [Art. 60 ter]

[Artículo 60 ter]. El Servicio podrá autorizar o exigir la utilización de sistemas

tecnológicos de información que permitan el debido control tributario de ciertos sectores
de contribuyentes o actividades tales como juegos y apuestas electrónicas, comercio digital
de todo tipo, aplicaciones y servicios digitales, las que podrán llevar, a juicio del Servicio,
una identificación digital en papel o en medios electrónicos, según proceda. Para estos
efectos, el Ministerio de Hacienda, mediante norma general contenida en un decreto
supremo, establecerá el tipo de actividades o sectores de contribuyentes sujetos a la
exigencia de implementar y utilizar los referidos sistemas, lo que en ningún caso podrá
afectar el normal desarrollo de las operaciones del contribuyente. El Servicio, a su juicio
exclusivo y de manera individualizada, establecerá mediante resolución fundada los
contribuyentes sujetos a estas exigencias y las especificaciones tecnológicas respectivas.
Para tales efectos, el Servicio deberá notificar al contribuyente sobre el inicio de un
procedimiento destinado a exigir la utilización de sistemas de control informático con al
menos dos meses de anticipación a la notificación de la citada resolución.

192
 Los contribuyentes dispondrán del plazo de seis meses contados desde la notificación
de la resolución para implementar y utilizar el sistema respectivo. El Servicio podrá, a
petición del contribuyente, prorrogar el plazo hasta por seis meses más en casos
calificados. En ningún caso se ejercerá esta facultad respecto de los contribuyentes a que
se refieren los artículos 14 ter letra A y 22 de la ley sobre Impuesto a la Renta. El
incumplimiento de la obligación de utilizar estos sistemas o impedir o entrabar la revisión
de su correcto uso será sancionado de conformidad al artículo 97, número 6, de este
Código.
El Incumplimiento de la utilización de estos sistemas o el bloqueo de la fiscalización
de los mismos sancionado Nº 6 art. 97, que puede ser pena constitutiva de delito
tributario.
[Art. 97]. Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas
en la forma que a continuación se indica:
6° La no exhibición de libros de contabilidad o de libros auxiliares y otros documentos
exigidos por el Director o el Director Regional de acuerdo con las disposiciones legales,
la oposición al examen de los mismos o a la inspección de establecimientos de comercio,
agrícola, industriales o mineros, o el acto de entrabar en cualquiera forma la fiscalización
ejercida en conformidad a la ley, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad
tributaria anual.
El que incumpla o entrabe la obligación de implementar y utilizar sistemas
tecnológicos de información conforme al artículo 60 ter, con una multa de hasta 60
unidades tributarias anuales, con un límite equivalente al 15% del capital efectivo
determinado al término del año comercial anterior a aquel en que se cometió la infracción.
En caso que el contribuyente no esté obligado a determinarlo o no sea posible hacerlo, la
multa a aplicar será de 1 a 5 unidades tributarias anuales.
Los contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de contabilidad por hojas sueltas
llevadas en forma computacional y aquellos autorizados a llevar sus inventarios, balances,
libros o registros contables o auxiliares y todo otro documento de carácter tributario
mediante aplicaciones informáticas, medios electrónicos u otros sistemas tecnológicos, que
entraben, impidan o interfieran de cualquier forma la fiscalización ejercida conforme a la
ley, con una multa de hasta 30 unidades tributarias anuales, con un límite equivalente al
10% del capital efectivo determinado al término del año comercial anterior a aquel en que
se cometió la infracción. En caso que el contribuyente no esté obligado a determinarlo o
no sea posible hacerlo, la multa a aplicar será de 1 unidad tributaria anual.

193
15.3.7 El SII podrá ordenar el diseño y ejecución de auditorías, a fin de velar por el
cumplimiento de las obligaciones tributarias. [Art. 60 quáter].

[Artículo 60 quáter]. El Director Regional podrá ordenar el diseño y ejecución de

cualquier tipo de actividad o técnica de auditoría de entre aquellas generalmente
aceptadas, sin afectar el normal desarrollo de las operaciones del contribuyente. En el
ejercicio de esta facultad el Servicio podrá, en especial, realizar actividades de muestreo y
puntos fijos.
La ley señala que el SII podrá utilizar técnicas de auditoría que en la práctica las usaba
hace rato pero no estaban señaladas en la ley, ocurría entonces que se entraba en una
discusión de validez del acto administrativo y podían ser excluidas.
El profesor no ha visto todavía que el SII utilice estas fórmulas. El típico fiscalizador no
tiene esta habilidad, para realizar estas formas de fiscalización se requiere gente
especializada, auditores, por lo que cree que habrá unidades especializadas dedicados a
estos temas.
Con esta auditoría se va a chequear o confrontar con la contabilidad y si no cuadra o
no se tiene buena información se puede utilizar esta auditoría para tasar la base
imponible.

a) Conceptos [Art. 60 quáter inc. 2º].

i. Técnicas de auditoría.

Para los efectos de este artículo, se entenderá por técnicas de auditoría los
procedimientos destinados a fiscalizar el correcto cumplimiento de las obligaciones
tributarias, principales y accesorias, de los contribuyentes, verificando que las
declaraciones de impuestos sean expresión fidedigna de las operaciones registradas en
sus libros de contabilidad, así como de la documentación soportante y de todas las
transacciones económicas efectuadas, y que las bases imponibles, créditos, exenciones,
franquicias, tasas e impuestos, estén debidamente determinados, con el objeto que, de
existir diferencias, se proceda a efectuar el cobro de los tributos y recargos legales.

xxxii. Muestreo.

Asimismo, se entenderá por muestreo, la técnica empleada para la selección de

muestras representativas del cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de
contribuyentes determinados.
Por ejemplo: va a revisar el IVA y solicita que le traiga la información de enero y
febrero o solicita los libros de contabilidad de algunos meses del año anterior.

194
xxxiii. Punto fijo.

Se entiende por punto fijo, el apersonamiento de funcionarios del Servicio de

Impuestos Internos en las dependencias, declaradas o no, de la empresa o contribuyente,
o en las áreas inmediatamente adyacentes a dichas dependencias, o en bodegas o
recintos pertenecientes a terceros utilizados por aquellos, realizado con el fin de observar
o verificar su cumplimiento tributario durante un tiempo determinado o con el fin de
realizar una actividad de muestreo.
El funcionario a cargo de realizar el punto fijo deberá entregar un acta a la empresa o
contribuyente, consignando el hecho de haberse realizado una actividad de esta
naturaleza.
Por ejemplo: se tiene un punto fijo para vigilar la entrada y salida de camiones. Si el
día de mañana no cuadra la mercadería con los metros cúbicos que puede traer un
camión, por ejemplo, el acta que se deja servirá como constancia de esta discordancia.

llll) Requisitos para que el SII pueda utilizar los resultados obtenidos.

[Art. 60 quater inc. 3º]. El Servicio podrá utilizar los resultados obtenidos para
efectuar las actuaciones de fiscalización que correspondan, siempre que las actividades de
auditoría, de muestreo o punto fijo, según el caso, cumplan los siguientes requisitos:
a. Haberse repetido, en forma continua o discontinua, dentro de un periodo máximo
de seis años calendario contado desde que se realice la primera actividad de
auditoría, muestreo o punto fijo, según corresponda.
b. Recoger las estacionalidades e hipótesis de fuerza mayor o caso fortuito que
puedan afectar los resultados.
c. Guardar relación con el ciclo económico o con el sector económico respectivo.
d. Los resultados obtenidos deben ser consistentes con los resultados obtenidos en
otras actividades o técnicas de auditoría, aplicados durante la misma revisión,
incluyendo chequeos de consumos eléctricos, insumos, servicios, contribuyentes o
entidades comparables o de la plaza, o certificaciones emitidas por entidades
técnicas reconocidas por el Estado.

La ley pone una exigencia legal a esa auditoría porque estas normas las usará como
antecedente válido para determinar impuestos cuando el contribuyente no tenga
antecedes suficientes en la contabilidad. Así lo señala el inciso 6º:
“Cumpliendo los requisitos señalados en el inciso tercero de este artículo, la muestra
o resultado obtenido servirá de antecedente para liquidar y girar los impuestos que
correspondan, conforme a las reglas generales.”

195
 Esto es bastante amplio, ¿se podrá extrapolar a terceros? ¿a personas que ejerzan la
misma actividad? Respecto del contribuyente es claro que aplica pero respecto de
terceros no. Lo más probable es que algunas cosas el SII sí las extrapolará: por ejemplo
que una determinada actividad tiene una rentabilidad x en una fecha del año.

mmmm) Facultad de tasar la base imponible en caso de disconformidad.

[Art. 60 quáter inciso 5º]. En caso de detectarse diferencias relevantes respecto de lo

registrado, informado o declarado por el contribuyente, el Servicio, sobre la base de los
resultados que arrojen las actividades o técnicas de auditoria, podrá tasar la base
imponible de los impuestos que corresponda, tasar el monto de los ingresos y, en general,
ejercer todas las facultades de fiscalización dispuestas por la ley.
Los antecedentes de la auditoría permiten ser un antecedente para determinar la
base imponible del contribuyente.

nnnn) Posibilidad de reclamar de los resultados de las actividades o técnicas de

auditoría.

[Art. 60 quáter inciso final]. La metodología empleada, así como los resultados de las
actividades o técnicas de auditoría a que se refiere este artículo, serán reclamables por el
contribuyente conjuntamente con la liquidación, resolución o giro que el Servicio
practique en base a ellas, conforme a las reglas generales.

15.3.8 Control de impuesto específico por medio de soluciones que permitan la

trazabilidad del producto.

Esto se refiere a los cigarrillos, alcoholes. Se quiere saber si lo que está en la calle
viene de orígenes lícitos, es decir, que no sean robados o contrabando por ejemplo.
El costo de la trazabilidad se podrá rebajar de la base imponible. La inversión en este
tipo de tecnología, se tratará como crédito tributario en contra de los PPM o de otros
impuestos.
[Artículo 60 quinquies]. Los productores, fabricantes, importadores, elaboradores,
envasadores, distribuidores y comerciantes de bienes afectos a impuestos específicos, que
el Servicio de Impuestos Internos determine mediante resolución, deberán implementar
sistemas de trazabilidad en resguardo del interés fiscal. La información electrónica para
la trazabilidad originada en el sistema de marcación referido anteriormente será
proporcionada al Servicio mediante los sistemas informáticos que éste disponga con
arreglo al presente artículo.

196
 Los contribuyentes dispondrán del plazo de seis meses, contado desde la publicación o
notificación de la resolución referida, para implementar el sistema respectivo. El plazo
podrá ser prorrogado a petición fundada del contribuyente respectivo por otros tres meses
contados desde el vencimiento del plazo original.
La resolución del Servicio de Impuestos Internos que determine los contribuyentes
afectos a esta obligación, así como la prórroga para la implementación del sistema,
deberá ser notificada, dentro del plazo de diez días, al Servicio Nacional de Aduanas, para
su debido registro y fiscalización.
Uno o más reglamentos expedidos por el Ministerio de Hacienda, establecerán las
características y especificaciones técnicas, requerimientos, forma de operación y
mecanismos de contratación, de los sistemas de trazabilidad, como asimismo, los
requisitos que deberán cumplir los elementos distintivos, equipos, máquinas o dispositivos,
los que podrán ser fabricados, incorporados, instalados o aplicados, según corresponda,
por empresas no relacionadas con los contribuyentes obligados según lo dispuesto en el
artículo 100 de la ley Nº 18.045, y que cumplan con los requisitos que allí se contemplen, o
por el Servicio. Tales empresas o su personal no podrán divulgar, en forma alguna, datos
relativos a las operaciones de los contribuyentes de que tomen conocimiento, ni permitirán
que éstos, sus copias, o los papeles en que se contengan antecedentes de aquellas sean
conocidos por persona alguna ajena al Servicio de Impuestos Internos. La infracción a lo
dispuesto precedentemente, autorizará al afectado para perseguir las responsabilidades
civiles y penales ante los tribunales competentes.
Los sistemas de trazabilidad implementados por las empresas o por el Servicio podrán
ser contratados por el Servicio, según los mecanismos de contratación y sujetos del
contrato que establezca el reglamento respectivo.
Los contribuyentes que incurran en desembolsos adicionales o extraordinarios,
directamente relacionados con la implementación de los sistemas de trazabilidad que trata
este artículo, tendrán derecho a deducirlos como crédito en contra de sus pagos
provisionales obligatorios del impuesto a la renta, correspondientes a los ingresos del mes
en que se haya efectuado el desembolso. El remanente que resultare, por ser inferior el
pago provisional obligatorio o por no existir la obligación de efectuarlo en dicho período,
podrá imputarse a cualquier otro impuesto de retención o recargo que deba pagarse en la
misma fecha. El saldo que aún quedare después de las imputaciones señaladas, podrá
rebajarse de los mismos impuestos en los meses siguientes, reajustado en la forma que
prescribe el artículo 27 del decreto ley N° 825, de 1974. El saldo o remanente que
quedare, una vez efectuadas las deducciones en el mes de diciembre de cada año, o el
último mes en el caso de término de giro, según el caso, tendrá el carácter de pago
provisional de aquellos a que se refiere el artículo 88 de la ley sobre impuesto a la renta,
contenida en el artículo 1° del decreto ley N° 824, de 1974.
Los productos o artículos a que se refiere esta disposición no podrán ser extraídos de
los recintos de depósito aduanero ni de las fábricas, bodegas o depósitos, sin que los
contribuyentes de que se trate hayan dado cumplimiento a la obligación que establece este
197
artículo. En caso de incumplimiento, se considerará que tales bienes han sido vendidos o
ingresados clandestinamente, incurriéndose en este último caso en el delito de
contrabando previsto en el artículo 168 de la Ordenanza de Aduanas.
Los contribuyentes que no den cumplimiento oportuno a la obligación que establece el
inciso primero serán sancionados con multa de hasta 100 unidades tributarias anuales.
Detectada la infracción, sin perjuicio de la notificación de la denuncia, se concederá
administrativamente un plazo no inferior a dos meses ni superior a seis para subsanar el
incumplimiento; en caso de no efectuarse la corrección en el plazo concedido se notificará
una nueva infracción conforme a este inciso. La aplicación de las sanciones respectivas se
ajustará al procedimiento establecido en el número 2 del artículo 165.
La adulteración maliciosa en cualquier forma de los productos o inventarios, o de la
información que respecto de aquellos se proporcione al Servicio de Impuestos Internos,
con la finalidad de determinar un impuesto inferior al que corresponda, será sancionada
conforme a lo dispuesto en el inciso primero del número 4 del artículo 97. El ingreso al
país de los productos a que se refiere este artículo, adulterándose maliciosamente, en
cualquier forma, tanto la declaración respectiva como los documentos y exigencias a que
se refieren los artículos 76 y 77 de la Ordenanza de Aduanas, será sancionado con la pena
establecida en el artículo 169 de la citada Ordenanza.
En caso de detectarse en un proceso de fiscalización especies de las reguladas en el
presente artículo que no cumplan con los requisitos del sistema de trazabilidad a que se
refiere el inciso primero, se aplicará la sanción establecida en el inciso sexto y el comiso
de los bienes o productos respectivos.
La incautación de las especies se efectuará por funcionarios del Servicio de Impuestos
Internos en el momento de sorprenderse la infracción, debiendo remitirlas al recinto fiscal
más próximo para su custodia y conservación. El vehículo o medio utilizado para cometer
la infracción establecida en el inciso anterior no podrá continuar hacia el lugar de destino
mientras no se proceda a la incautación de los bienes o productos respectivos.
Para llevar a efecto las medidas de que trata el inciso anterior, se aplicará lo
dispuesto en el inciso final del número 17, del artículo 97.
Respecto de los bienes o productos ingresados al país y que resulten incautados o
decomisados de conformidad a la presente ley, se aplicarán en cuanto fueren compatibles
las normas establecidas en el Título VIII del Libro II de la Ordenanza de Aduanas,
contenida en el decreto con fuerza de ley N° 213, de 1953, cuyo texto fue fijado por el
decreto con fuerza de ley N° 30, de 2005, del Ministerio de Hacienda.

198
15.3.9 Examen de información de operaciones bancarias. Art. 62, 62 bis, 62 ter y Cir. 46
año 2010.44

En Chile existía secreto bancario absoluto hasta antes de entrar a la OCDE. Una de las
condiciones para entrar era el levantamiento de este secreto, esto porque uno de los fines
de la OCDE es impedir el financiamiento de actividades terroristas y el narcotráfico.
Cuando hay secreto bancario un país se expone a que pueda ser utilizado y así librarse de
la fiscalización extranjera. Fue así como se introdujeron los artículos 62, 62 bis y 62 ter CT.

a) Norma general del artículo 61.

[Artículo 61]. Salvo disposición en contrario, los preceptos de este Código, no

modifican las normas vigentes sobre secreto profesional, reserva de la cuenta corriente
bancaria y demás operaciones a que la ley dé carácter confidencial.
oooo) Acceso información bancaria de personas determinadas conforme al
artículo 62 y 62 bis.

i. Conceptos relevantes.
¿Qué se entiende por personas determinadas? El nuevo texto del artículo 62 del
Código Tributario establece que se puede ‘requerir la información relativa a las
operaciones bancarias de personas determinadas’. Por esta expresión debe entenderse
cualquier persona natural o jurídica que realice operaciones bancarias, siempre que sea
individualmente identificada.
Al respecto, no importa si la persona individualizada en el requerimiento realiza las
operaciones bancarias por cuenta propia o ajena, en virtud de un mandato,
representación o agencia oficiosa.
También pueden ser requeridas respecto de las operaciones bancarias que realicen,
las personas naturales o jurídicas que administren o tengan bienes ajenos afectados por
impuestos, conforme al artículo 8° N° 5 del Código Tributario.
¿Qué se entiende por operaciones bancarias sometidas a secreto o reserva?
Considerando que el artículo 62 no las define expresamente, debe entenderse que son
operaciones bancarias aquellas que pueden efectuar los bancos según lo dispuesto en el
artículo 69° de la Ley General de Bancos.

Por otro lado, es importante mencionar que la legislación chilena distingue el secreto
bancario y la reserva bancaria. El primero dice relación con que los depósitos y
44
Se sigue la estructura de la circular, ya que le da un tratamiento muy sistemático y pedagógico en la
materia, sobre todo en la parte del procedimiento.

199
captaciones son secretos y solo lo sabrá su titular y las personas que él autorice, mientras
que la reserva dice relación con las demás operaciones las cuales pueden ser reveladas a
alguien que acredite un interés legítimo (v.gr. heredero respecto del causante). Sin
embargo, al respecto es importante señalar que para efectos de ejercer esta facultad, no
es relevante que las operaciones califiquen de secretas o reservadas, siempre que la
información sea solicitada en los casos y conforme al procedimiento establecido en los
artículos 62 y 62 bis del Código Tributario.
Del mismo modo, en cuanto a la divulgación de la información obtenida, es
indiferente para las autoridades y funcionarios del Servicio el carácter reservado o secreto
de la información, pues en ambos casos existe la más estricta y completa obligación de
reserva respecto de ella.

xxxiv. Organismos que pueden autorizar o requerir información

El examen de información relativa a las operaciones bancarias de personas

determinadas, comprendiéndose todas aquellas sometidas a secreto o sujetas a reserva,
puede ser requerido, según corresponda, por:
- La justicia ordinaria en el caso de procesos por delitos que digan relación con el
cumplimiento de obligaciones tributarias
- Los TTA cuando conozcan de un proceso sobre aplicación de sanciones conforme
al artículo 161 CT (cuando puede decidir entre aplicar la sanción civil y/o la penal).

- El SII, que puede requerir dicha información en los casos señalados a

continuación.
xxxv. Casos en que el Servicio de Impuestos Internos puede requerir información
relativa a operaciones sujetas a secreto o reserva bancario:

(i) Cuando la información sobre las operaciones bancarias de determinada

persona resultan indispensables para verificar la veracidad e integridad de
las declaraciones de impuestos, o falta de ellas, en su caso.
(ii) Para dar cumplimiento a los requerimientos provenientes u originados de:
 Administraciones tributarias extranjeras, al amparo de un convenio
internacional de intercambio de información suscrito por Chile y
ratificado por el Congreso Nacional.
 Intercambio de información con las autoridades competentes de los
Estados Contratantes en conformidad a lo pactado en los Convenios
vigentes para evitar la doble imposición suscritos por Chile y
ratificados por el Congreso Nacional.

200
 xxxvi. Protección de la información sujeta a reserva o secreto bancario

- No divulgación. La información bancaria obtenida por el Servicio bajo este

procedimiento, tiene el carácter de reservada de conformidad a lo establecido en
el artículo 35 del Código Tributario.

En otras palabras, el Director y demás funcionarios del Servicio no podrán divulgar,

en forma alguna, cualesquier dato relativo a las operaciones bancarias informadas, ni
permitirán que éstas, sus copias o papeles que contengan extractos o datos tomados
de ellas sean conocidos por persona alguna ajena al Servicio salvo en cuanto fueren
necesarios para dar cumplimiento a las disposiciones del Código Tributario u otras
normas legales.

- Uso restringido de la información. La información obtenida sólo puede ser

utilizada para verificar la veracidad e integridad de las declaraciones de
impuestos, o la falta de ellas, en su caso, para la fiscalización o cobro de los
impuestos adeudados y para la aplicación de las sanciones que procedan.

- Medidas de resguardo interno. Sin perjuicio de las medidas de organización

interna necesarias para garantizar la reserva y controlar el uso adecuado de la
información, aquella información obtenida y que no dé lugar a una gestión de
fiscalización o cobro posterior, deberá ser eliminada, no pudiendo permanecer en
las bases de datos del Servicio.

- Sanciones. Existen sanciones penales y administrativas, el funcionario del SII que

lo infringe sufrirá la destitución.
(Hurtado) 27/04/18
pppp) Procedimiento de solicitud de información al banco artículo 62.
Básicamente todo el procedimiento funciona de la manera que se explica a continuación. Cuando SII
solicita información afecta a secreto bancario:

- Notifica al banco de la solicitud de antecedentes amparados en secreto o reserva.

- El banco comunica la información requerida al titular (contribuyente)
- El titular podrá autorizar al banco a entregar dicha información.
- Si no tiene o no da autorización el banco no puede entregar información a menos que exista una
sentencia judicial que lo ordene.

En el caso que no se dé la autorización, el SII deberá seguir un procedimiento ante los TTA. En el cual:

- SII Deberá presentar solicitud con antecedentes que sustenten la solicitud.

- Juez citará a una audiencia.
- Podrá abrir término probatorio.
- Resuelve fundadamente.
- Apelación en ambos efectos.

201
 - Tramitación secreta del expediente.

i. Se notifica al banco de la solicitud de antecedentes amparados en secreto o

reserva.

El Servicio, a través de su Dirección Nacional, notificará al banco, requiriéndole para

que entregue la información dentro del plazo que ahí se fije, el que no podrá ser inferior a
cuarenta y cinco días contados desde la fecha de la notificación respectiva. El
requerimiento deberá cumplir, a lo menos, con los siguientes requisitos:
a) Contener la individualización del titular de la información bancaria que se
solicita;

b) Especificar las operaciones o productos bancarios, o tipos de operaciones

bancarias, respecto de los cuales se solicita información;

c) Señalar los períodos comprendidos en la solicitud, y

d) Expresar si la información se solicita para verificar la veracidad e integridad de

las declaraciones de impuestos del contribuyente o la falta de ellas, en su caso, o
bien para dar cumplimiento a un requerimiento de información de los indicados
en el inciso anterior, identificando la entidad requirente y los antecedentes de la
solicitud.
La notificación se practicará en alguna de las formas señaladas en el artículo 11 del
Código Tributario. Las notificaciones se dirigirán a la casa matriz del banco, atendido que,
de conformidad a lo que establece el artículo 42 de la Ley General de Bancos, la ciudad
donde se ubica la casa matriz constituye el domicilio social del banco.
Lo anterior no obsta a que las notificaciones por carta certificada se puedan dirigir a
un domicilio postal fijado por el banco, según lo dispone el inciso tercero del artículo 11
del Código Tributario, como asimismo, a que las notificaciones personales se realicen en
cualquier lugar donde el notificado se encuentre o fuere habido, de acuerdo a lo señalado
en el inciso segundo del artículo 12 del mismo texto legal.
El Dirección Nacional, en ejercicio de la facultad que confiere el artículo 7°, letra j) de
la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, asignará la función de efectuar
materialmente la notificación a un funcionario del Servicio que revista la calidad de
Ministro de Fe.

202
xxxvii. Obligaciones del banco notificado.

Una vez recibido el requerimiento de información, el banco se podrá encontrar frente

a las siguientes situaciones:
(i) Existencia de una autorización anticipada y expresa al banco por parte del
titular para entregar al Servicio información requerida sujeta a secreto o
reserva. Esta posibilidad está autorizada expresamente en el párrafo segundo
del N° 3 del inciso tercero del artículo 62 del Código Tributario.
Ante la existencia de la descrita autorización, vigente, frente a un
requerimiento de información por parte del Servicio, el banco deberá
proceder sin más trámite a entregarla a éste dentro del plazo estipulado.
En caso que la autorización anticipada y expresa otorgada por el titular al
banco se refiera a determinada información específica, de manera que no
cubra toda aquella requerida por el Servicio, el banco deberá entregar sin más
trámite la información autorizada, y respecto de la información que el banco
no se encuentre habilitado a entregar, se deberá proseguir el procedimiento
en los términos señalados en los siguientes párrafos de la presente Circular.

La autorización anticipada de entrega de información bancaria podrá ser

revocada por el contribuyente, en forma escrita.

(ii) Inexistencia de una autorización anticipada y expresa al banco por parte del
titular para entregar al Servicio información requerida sujeta a secreto o
reserva. En este caso, el banco deberá proceder a la comunicación del
requerimiento al titular de la información solicitada.
Una vez notificado el requerimiento por parte de la Dirección Nacional del
Servicio, el banco cuenta con un plazo de cinco días hábiles para comunicar al
titular de la información la existencia de una solicitud y su alcance.

Esta notificación podrá efectuarse por carta certificada dirigida al domicilio

que el titular tenga registrado en el banco, o por correo electrónico cuando así
se hubiese acordado expresamente entre el banco y el titular de la
información.

Las deficiencias u omisiones en esta notificación, sea mediante carta

certificada o correo electrónico, no alteran el transcurso del término fijado
para la entrega de la información solicitada. La falta de comunicación por
parte del banco lo hará responsable de los perjuicios que de ello puedan
seguirse para el titular de la información.

203
xxxviii. Respuesta del titular de la información al requerimiento.

El titular de la información tendrá el plazo de quince días hábiles, contado a partir del
tercer día desde el envío de la carta certificada o del correo electrónico respectivo, para
dar respuesta al banco acerca del requerimiento formulado.
Puede ocurrir que:
(i) Titular autoriza la entrega de la información. En este caso, el banco deberá
entregar la información requerida al Servicio dentro del plazo establecido.

(ii) Falta de autorización. Esta situación puede presentarse de dos maneras:

 El titular responde denegando expresamente su autorización para la

entrega de información.
 El titular no responde el requerimiento dentro del plazo establecido.

En ambas situaciones el banco no podrá dar cumplimiento al requerimiento,

mientras no se le notifique una sentencia judicial que así lo disponga,
pronunciada en el procedimiento de solicitud del Servicio de autorización
judicial para acceder a información bancaria sujeta a secreto o reserva,
descrito en el párrafo 5 de la presente instrucción.

xxxix. Comunicación del banco acerca de la respuesta del titular.

Dentro de los cinco días siguientes a aquel en que venza el plazo previsto para la
respuesta del titular de la información, el banco deberá informar por escrito al Servicio
respecto de si ésta se ha producido o no, así como de su contenido.
En dicha comunicación el banco deberá señalar el domicilio registrado en él por el
titular de la información, así como su correo electrónico, en caso de contar con este
último antecedente. Además, de ser el caso, se deberá señalar si el titular de la
información ha dejado de ser cliente del banco.

qqqq) Procedimiento de solicitud de información conforme al artículo 62 bis del

código tributario

El artículo 62 bis del Código Tributario establece el procedimiento mediante el cual el

Servicio puede solicitar autorización judicial para acceder a información bancaria sujeta a
secreto o reserva.

204
 El Servicio podrá recurrir a este procedimiento en todos aquellos casos en que, por
falta de autorización total o parcial del titular de la información bancaria requerida, el
banco no haya podido dar cumplimiento cabal a la petición de acceso a ésta por parte del
ente fiscalizador.
El empleo de este procedimiento tiene como finalidad la obtención por parte del
Servicio de una sentencia judicial que autorice el acceso a la información relativa a
operaciones o productos bancarios, o tipos de operaciones bancarias, sometida a secreto
o reserva, no obstante la negativa del titular de la misma para permitir el acceso a ella.

i. Tribunal competente en primera instancia.

Será competente para conocer de las descritas solicitudes, el Tribunal Tributario y

Aduanero que ejerza jurisdicción en el domicilio en Chile del titular de la información, que
el banco haya informado al Servicio al momento de comunicar la existencia o no de una
respuesta del titular al requerimiento de información.
Si el domicilio informado se encontrare en el extranjero, o no se hubiere informado
domicilio alguno, el Tribunal Tributario y Aduanero competente será aquel que ejerza
jurisdicción en el domicilio del banco requerido, esto es, el correspondiente al domicilio de
la casa matriz del banco.

xl. Requisitos de la solicitud.

- Contener la individualización del titular de la información bancaria sujeta a

reserva o secreto que se está requiriendo.

- Señalar específicamente las operaciones bancarias respecto de las cuales se pide

información.

- Acompañar los antecedentes que la fundamentan, en particular aquellos por los

cuales el Servicio estima que el examen de la información bancaria es
indispensable para determinar las obligaciones tributarias del contribuyente.

- Identificar las declaraciones impositivas, o falta de ellas, que se intenta fiscalizar.

- Si la solicitud se origina en un requerimiento de una autoridad tributaria

extranjera, se deberá individualizar la institución requirente y los antecedentes de
la petición formulada.

205
 xli. Audiencia entre las partes.

El Tribunal, ante la solicitud del Servicio, deberá citar a las partes a una audiencia.
Dicha audiencia no podrá fijarse para después de quince días desde la fecha de la
notificación de la citación a la misma.
Por tratarse de un término judicial de días, es un plazo de días hábiles,
considerándose días hábiles los no feriados, según lo dispone el Código de Procedimiento
Civil.
De esta manera, todo plazo de días que señale la ley en comento, y que se enmarque
dentro del proceso jurisdiccional que ahí se establece, será de días hábiles en los términos
recién explicitados.

xlii. Notificaciones.

La citación a audiencia al titular de la información se le notificará en el domicilio,

registrado en Chile, que el banco informó al Servicio, por cédula.
Cuando el banco haya informado al Servicio que el titular tiene domicilio en el
extranjero, que ya no es su cliente, o cuando no haya informado domicilio alguno, la
notificación se practicará por avisos.
Si bien la ley en comento no regula la manera en que se notificará al Servicio la
citación a audiencia, se estima que el Tribunal Tributario y Aduanero competente debiera
practicarla de conformidad a lo establecido en el artículo 131 bis del Código Tributario,
que establece como regla general la notificación de una resolución mediante la
publicación de su texto íntegro en el sitio en internet del tribunal.

xliii. Comunicaciones adicionales.

Tanto en el caso de la notificación por cédula como en el de la notificación por avisos,
si el banco informó al Servicio el correo electrónico registrado por el titular, el secretario
del Tribunal deberá comunicar al contribuyente por ese medio electrónico el hecho de
haberse ordenado la respectiva notificación.
Cuando la notificación se realice por avisos, el secretario del Tribunal, en caso de
haberse informado, remitirá carta certificada al último domicilio del titular registrado ante
el banco, comunicando la orden de notificación por avisos.
En ningún caso la recepción exitosa o fallida de los avisos adicionales, por correo
electrónico o carta certificada, anteriormente descritos, afectarán la validez de la
notificación.

206
 xliv. Término probatorio.

El Tribunal competente podrá abrir un término probatorio en caso de estimarlo

necesario, el que no podrá exceder de cinco días hábiles.
Durante este período, por regla general, el Servicio deberá acreditar que la
información bancaria requerida, que se encuentra sometida a reserva o secreto, es
indispensable para determinar las obligaciones tributarias del contribuyente,
estableciendo los períodos y tributos que se pretende verificar.
Según las particularidades de cada caso, el Servicio deberá acreditar otros hechos
distintos a los recién señalados, según lo determinado por el tribunal al momento de abrir
un término probatorio.
Para el cumplimiento de estos fines, el Servicio podrá valerse de cualquier medio
probatorio que sea apto para producir fe.

xlv. Resolución del Tribunal.

La solicitud de autorización para el examen de información bancaria deberá ser

resuelta fundadamente por el Tribunal en la misma audiencia o dentro de quinto día hábil,
cuando no se haya abierto un término probatorio.
La resolución que se pronuncie al efecto deberá fundarse en el mérito de los
antecedentes aportados por las partes.

xlvi. Recursos judiciales.

En contra de la sentencia que falle la solicitud es procedente el recurso de apelación

dentro del plazo de cinco días hábiles contado desde su notificación.
La apelación se concederá con efecto suspensivo y devolutivo a la vez.
Su tramitación será en cuenta, salvo que alguna de las partes solicite alegatos dentro
del plazo de cinco días hábiles contado desde el ingreso de los autos en la Secretaría de la
respectiva Corte de Apelaciones.
El artículo primero transitorio de la Ley N° 20.406 establece que estas apelaciones se
tramitarán con preferencia por las competentes Cortes de Apelaciones hasta que se
encuentren funcionando las salas a que se refieren los incisos séptimo y octavo del
artículo 66 del Código Orgánico de Tribunales.

207
 Dichos incisos fueron agregados al artículo 66 del Código Orgánico de Tribunales por
el N° 4 del Artículo sexto de la Ley N° 20.322, que fortalece y perfecciona la jurisdicción
tributaria y aduanera, y establecen que en las Cortes de Apelaciones de Valparaíso,
Concepción, San Miguel y Santiago, una de sus salas conocerá exclusivamente de los
asuntos tributarios y aduaneros que se promuevan; y que en las demás Cortes de
Apelaciones habrá una sala designada para conocer en forma preferente de estas
materias uno o más días a la semana.
El tribunal de segunda instancia competente para conocer de los recursos de
apelación será la Corte de Apelaciones en cuyo territorio jurisdiccional tenga asiento el
Tribunal Tributario y Aduanero que dictó la resolución apelada, de conformidad a lo
dispuesto por el inciso segundo del artículo 120 del Código Tributario, incorporado por la
Ley N° 20.322.
Por otra parte, debe destacarse que las resoluciones de la Corte de Apelaciones no
serán susceptibles de ningún recurso jurisdiccional.

xlvii. Tramitación secreta del expediente.

El expediente deberá ser tramitado en forma secreta en todas las instancias del juicio.

xlviii. Sentencia judicial que acoge la solicitud del SII.

Acogida la pretensión del Servicio por sentencia judicial firme, éste notificará al banco
acompañando copia autorizada de la resolución del tribunal. La entidad bancaria
dispondrá de un plazo de diez días para la entrega de la información solicitada.
La notificación se llevará a cabo de acuerdo a lo establecido en el artículo 11 del
Código Tributario.

rrrr) Sanciones aplicables a los bancos.

“6) El retardo u omisión total o parcial en la entrega de la información por parte del
banco será sancionado de conformidad con lo dispuesto en el inciso segundo del número
1° del artículo 97.”
Se tipifica la infracción consistente en el retardo u omisión total o parcial en la
entrega de la información requerida por parte del banco, la cual se sanciona en el inciso
segundo del número 1° del artículo 97 del Código Tributario.
Esta infracción, sancionada con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad
tributaria anual, y en caso de haberse requerido al banco bajo apercibimiento,
208
adicionalmente una multa de hasta 0,2 unidades tributarias mensuales por cada mes o
fracción de atraso, con un máximo de 30 unidades tributarias anuales, deberá ser
notificada por el Servicio personalmente o por cédula, y podrá ser reclamada por el banco
conforme a las normas de los números 3° y siguientes del artículo 165 del Código
Tributario.
En los lugares en que no se haya constituido el Tribunal Tributario y Aduanero,
conocerá de las reclamaciones presentadas en contra de estas infracciones el competente
Director Regional, de conformidad al procedimiento de los numerales 3° y siguientes del
artículo 165 del Código Tributario, sin las modificaciones que se le introducen en la Ley N°
20.322, de 2009.
Debe recalcarse, que la infracción, en una primera etapa, se sanciona con multa de
una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. Para poder aplicar en forma
adicional una multa de hasta 0,2 unidades tributarias mensuales por cada mes o fracción
de atraso, con un máximo de 30 unidades tributarias anuales, deberá previamente el
Servicio haber requerido al banco, bajo apercibimiento.

ssss) Artículos 62 y 62 bis.

[Art. 62]. La Justicia Ordinaria podrá autorizar el examen de información relativa a

las operaciones bancarias de personas determinadas, comprendiéndose todas aquellas
sometidas a secreto o sujetas a reserva, en el caso de procesos por delitos que digan
relación con el cumplimiento de obligaciones tributarias. Igual facultad tendrán los
Tribunales Tributarios y Aduaneros cuando conozcan de un proceso sobre aplicación de
sanciones conforme al artículo 161.
Asimismo, en ejercicio de sus facultades fiscalizadoras y de conformidad a lo
establecido por el Título VI del Libro Tercero, el Servicio podrá requerir la información
relativa a las operaciones bancarias de personas determinadas, comprendiéndose todas
aquellas sometidas a secreto o sujetas a reserva, que resulten indispensables para verificar
la veracidad e integridad de las declaraciones de impuestos, o falta de ellas, en su caso. La
misma información podrá ser solicitada por el Servicio para dar cumplimiento a los
siguientes requerimientos:
i) Los provenientes de administraciones tributarias extranjeras, cuando ello haya sido
acordado bajo un convenio internacional de intercambio de información suscrito por Chile
y ratificado por el Congreso Nacional.
ii) Los originados en el intercambio de información con las autoridades competentes
de los Estados Contratantes en conformidad a lo pactado en los Convenios vigentes para
evitar la doble imposición suscritos por Chile y ratificados por el Congreso Nacional.

209
 Salvo los casos especialmente regulados en otras disposiciones legales, los
requerimientos de información bancaria sometida a secreto o reserva que formule el
Director de conformidad con el inciso anterior, se sujetarán al siguiente procedimiento:
1) El Servicio, a través de su Dirección Nacional, notificará al banco, requiriéndole
para que entregue la información dentro del plazo que ahí se fije, el que no podrá ser
inferior a cuarenta y cinco días contados desde la fecha de la notificación respectiva. El
requerimiento deberá cumplir, a lo menos, con los siguientes requisitos:
a) Contener la individualización del titular de la información bancaria que se solicita;
b) Especificar las operaciones o productos bancarios, o tipos de operaciones
bancarias, respecto de los cuales se solicita información;
c) Señalar los períodos comprendidos en la solicitud, y
d) Expresar si la información se solicita para verificar la veracidad e integridad de las
declaraciones de impuestos del contribuyente o la falta de ellas, en su caso, o bien para
dar cumplimiento a un requerimiento de información de los indicados en el inciso anterior,
identificando la entidad requirente y los antecedentes de la solicitud.
2) Dentro de los cinco días siguientes de notificado, el banco deberá comunicar al
titular la información requerida, la existencia de la solicitud del Servicio y su alcance. La
comunicación deberá efectuarse por carta certificada enviada al domicilio que tenga
registrado en el banco o bien por correo electrónico, cuando así estuviera convenido o
autorizado expresamente. Toda cuestión que se suscite entre el banco y el titular de la
información requerida relativa a las deficiencias en la referida comunicación, o incluso a
la falta de la misma, no afectarán el transcurso del plazo a que se refiere el numeral
precedente. La falta de comunicación por parte del banco lo hará responsable de los
perjuicios que de ello puedan seguirse para el titular de la información.
3) El titular podrá responder el requerimiento al banco dentro del plazo de 15 días
contado a partir del tercer día desde del envío de la notificación por carta certificada o
correo electrónico a que se refiere el número 2) de este inciso. Si en su respuesta el titular
de la información autoriza al banco a entregar información al Servicio, éste deberá dar
cumplimiento al requerimiento sin más trámite, dentro del plazo conferido.
Del mismo modo procederá el banco en aquellos casos en que el contribuyente le
hubiese autorizado anticipadamente a entregar al Servicio información sometida a secreto
o reserva, cuando éste lo solicite en conformidad a este artículo. Esta autorización deberá
otorgarse expresamente y en un documento exclusivamente destinado al efecto. En tal
caso, el banco estará liberado de aplicar el procedimiento previsto en el número 2) de este
inciso. El contribuyente siempre podrá revocar, por escrito, la autorización concedida al
banco, lo que producirá efectos a contar de la fecha en que la revocación sea recibida por
el banco.

210
 A falta de autorización, el banco no podrá dar cumplimiento al requerimiento ni el
Servicio exigirlo, a menos que este último le notifique una resolución judicial que así lo
autorice de conformidad a lo establecido en el artículo siguiente.
4) Dentro de los cinco días siguientes a aquel en que venza el plazo previsto para la
respuesta del titular de la información, el banco deberá informar por escrito al Servicio
respecto de si ésta se ha producido o no, así como de su contenido. En dicha comunicación
el banco deberá señalar el domicilio registrado en él por el titular de la información, así
como su correo electrónico, en caso de contar con este último antecedente. Además, de ser
el caso, se deberá señalar si el titular de la información ha dejado de ser cliente del banco.
5) Acogida la pretensión del Servicio por sentencia judicial firme, éste notificará al
banco acompañando copia autorizada de la resolución del tribunal. La entidad bancaria
dispondrá de un plazo de diez días para la entrega de la información solicitada.
6) El retardo u omisión total o parcial en la entrega de la información por parte del
banco será sancionado de conformidad con lo dispuesto en el inciso segundo del número
1° del artículo 97.
La información bancaria sometida a secreto o sujeta a reserva, obtenida por el
Servicio bajo este procedimiento, tendrá el carácter de reservada de conformidad a lo
establecido en el artículo 35 y sólo podrá ser utilizada por éste para verificar la veracidad
e integridad de las declaraciones de impuestos, o la falta de ellas, en su caso, para el
cobro de los impuestos adeudados y para la aplicación de las sanciones que procedan. El
Servicio adoptará las medidas de organización interna necesarias para garantizar su
reserva y controlar su uso adecuado. La información así recabada que no dé lugar a una
gestión de fiscalización o cobro posterior, deberá ser eliminada, no pudiendo permanecer
en las bases de datos del Servicio.
Las autoridades o funcionarios del Servicio que tomen conocimiento de la información
bancaria secreta o reservada estarán obligados a la más estricta y completa reserva
respecto de ella y, salvo los casos señalados en el inciso segundo, no podrán cederla o
comunicarla a terceros. La infracción a esta obligación se castigará con la pena de
reclusión menor en cualquiera de sus grados y multa de diez a treinta unidades tributarias
mensuales. Asimismo, dicha infracción dará lugar a responsabilidad administrativa y se
sancionará con destitución.

[Artículo 62 bis]. Para los efectos a que se refiere el inciso tercero del artículo
precedente, será competente para conocer de la solicitud de autorización judicial que el
Servicio interponga para acceder a la información bancaria sujeta a reserva o secreto, el
Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente al domicilio en Chile que haya informado
el banco al Servicio, conforme al número 4) del inciso tercero del artículo precedente. Si
se hubiese informado un domicilio en el extranjero o no se hubiese informado domicilio

211
alguno, será competente el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente al domicilio
del banco requerido.
La solicitud del Servicio deberá ser presentada conjuntamente con los antecedentes
que sustenten el requerimiento y que justifiquen que es indispensable contar con dicha
información para determinar las obligaciones tributarias del contribuyente, identificando
las declaraciones o falta de ellas, en su caso, que se pretende verificar. En el caso de
requerimientos efectuados desde el extranjero, deberá indicarse la entidad requirente de la
información y los antecedentes de la solicitud respectiva.
El Juez Tributario y Aduanero resolverá la solicitud de autorización citando a las
partes a una audiencia que deberá fijarse a más tardar el decimoquinto día contado desde
la fecha de la notificación de dicha citación. Con el mérito de los antecedentes aportados
por las partes, el juez resolverá fundadamente la solicitud de autorización en la misma
audiencia o dentro del quinto día, a menos que estime necesario abrir un término
probatorio por un plazo máximo de cinco días.
La notificación al titular de la información se efectuará considerando la información
proporcionada por el banco al Servicio, conforme al número 4) del inciso tercero del
artículo precedente, de la siguiente forma:
a) Por cédula, dirigida al domicilio en Chile que el banco haya informado,
b) Por avisos, cuando el banco haya informado al Servicio que su cliente tiene
domicilio en el extranjero, que el titular de la información no es ya su cliente, o bien
cuando no haya informado domicilio alguno.
Para los efectos de la notificación por avisos, el secretario del Tribunal preparará un
extracto, en que se incluirá la información necesaria para que el titular de la información
conozca del hecho de haberse requerido por el Servicio su información bancaria
amparada por secreto o reserva, la identidad del tribunal en que tal solicitud se ha
radicado y la fecha de la audiencia fijada.
En cualquiera de los casos anteriores, cuando el banco haya informado al Servicio el
correo electrónico registrado por el titular de la información, el secretario del Tribunal
comunicará también por esa vía el hecho de haber ordenado la notificación respectiva,
cuya validez no se verá afectada por este aviso adicional. Asimismo, cuando se notifique
por avisos, el secretario del Tribunal deberá despachar, dejando constancia de ello en el
expediente, carta certificada al último domicilio registrado ante el banco, de haber sido
informado, comunicando que se ha ordenado la notificación por avisos, cuya validez no se
verá afectada por la recepción exitosa o fallida de esta comunicación adicional.
En contra de la sentencia que se pronuncie sobre la solicitud procederá el recurso de
apelación, el que deberá interponerse en el plazo de cinco días contado desde su
notificación, y se concederá en ambos efectos. La apelación se tramitará en cuenta, a
menos que cualquiera de las partes, dentro del plazo de cinco días contado desde el

212
ingreso de los autos en la Secretaría de la Corte de Apelaciones, solicite alegatos. En
contra de la resolución de la Corte no procederá recurso alguno.
El expediente se tramitará en forma secreta en todas las instancias del juicio.
Las disposiciones del artículo 62 y de este artículo no restringirán las demás
facultades de fiscalización del Servicio.

tttt) Obligación de las instituciones financieras de proporcionar al SII

información sobre cuentas financieras para dar cumplimiento a los convenios
internacionales que versen sobre intercambio de información. [Art. 62 ter].

El artículo 62 ter que contempla esta facultad es nuevo, es de fines del año pasado.
Nace para cumplir Convenios Internacionales de Intercambio de Información proveniente
de “Instituciones Financieras Calificadas (IFC). Ojo que esta norma no se aplica a
residentes chilenos, para ellos se aplican los artículos 62 y 62 bis.

i. Facultad del SII de requerir información anual [inciso 1º].

[Artículo 62 ter]. Con el objeto de dar cumplimiento a los convenios internacionales

que versen sobre intercambio de información proveniente de instituciones financieras
calificadas como tales de conformidad con los referidos convenios que se encuentren
vigentes en nuestro país, el Servicio de Impuestos Internos podrá requerir anualmente la
información reservada que cumpla los requisitos dispuestos en este artículo. Las
señaladas instituciones financieras fiscalizadas, por su parte, deberán aplicar los
procedimientos de revisión e identificación establecidos en el reglamento respectivo.
El SII puede requerir anualmente la información, es decir, se trata de información de
carácter permanente. A diferencia de lo que ocurre con la de los artículos 62 y 62 bis en
que es una solicitud de determinada persona. Acá no, se trata de información anula y que
todos los Estados ponen en común.
¿Qué se entiende por instituciones financieras calificadas como tales? Esto engloba
no solamente a los bancos sino que también a otro tipo de instituciones como las
Compañías de Seguros.

213
 xlix. Requisitos de procedencia [inciso 2º].

“Para los efectos del inciso anterior, la información requerida deberá cumplir los
siguientes requisitos:
a) Corresponder a los titulares de cuentas financieras o controladores de dichos
titulares que sean personas naturales, personas jurídicas o entidades que tengan
residencia tributaria en otra jurisdicción, patrimonios quedados al fallecimiento
de una persona que al momento de fallecer era residente de otra jurisdicción, o
personas jurídicas o entidades que no tengan residencia tributaria en Chile y cuya
administración efectiva se lleve a cabo en otra jurisdicción. Pensemos en un
estadounidense que tiene cuentas en Chile, esta información le será de interés
para la fiscalización norteamericana.

b) Versar sobre el saldo o valor de las cuentas financieras pertenecientes a los

titulares o controladores señalados en el literal a) anterior, al 31 de diciembre de
cada año o a la fecha de cierre de las cuentas, rentas pagadas a dichos titulares o
controladores, y sobre la identidad de éstos. Se informará al saldo 31/12 o al cierre
de la cuenta, las rentas pagadas y la identificación del titular.

c) Encontrarse en poder de instituciones financieras calificadas como tales de

conformidad con un convenio internacional vigente que disponga el intercambio
de información sobre cuentas financieras.”

l. Plazo que tiene el SII para entregar la información y registro [incisos 3 y 4º].

Las instituciones financieras deberán entregar al Servicio de Impuestos Internos la

información indicada en el inciso anterior a más tardar el 30 de junio de cada año, por los
medios que establezca el Servicio mediante resolución.
Para tal efecto, las instituciones financieras deberán llevar un registro que dé cuenta
de los procedimientos de revisión realizados para identificar las cuentas financieras cuya
información deba ser comunicada al Servicio. Dicho registro, junto con la información que
le sirva de respaldo, deberá ser mantenido por siete años consecutivos, contados desde la
fecha en que la institución financiera tomó conocimiento y registró la información
requerida para dar cumplimiento a los procedimientos a que se refiere el presente artículo.
En cualquier caso, el Servicio no podrá solicitar información que exceda del período
anteriormente señalado.
Todos los años, los bancos e instituciones financieras chilenas que cumplan con los
requisitos, deberán entregar la información que se levanta y se pone en un banco de
datos. Lo importante es que esta información se va a compartir con otros países.

214
 li. Incumplimiento de la obligación [inciso 5º].

El incumplimiento de la obligación de ejecutar los procedimientos de revisión e

identificación de cuentas financieras, de entregar la información al Servicio de manera
oportuna y completa, y de mantener el registro señalado anteriormente por parte de una
institución financiera, será sancionado con una multa equivalente a 1 unidad tributaria
anual por cada una de las cuentas respecto de las cuales se infrinja cualquiera de los
deberes señalados. Con todo, la multa total anual a pagar por cada institución no podrá
exceder de 500 unidades tributarias anuales. La entrega de información maliciosamente
falsa por parte del titular de la cuenta o sus controladores a la institución financiera será
sancionada con la multa establecida en el párrafo final del número 4 del artículo 97.
El que entregue la información maliciosamente falsa puede dar lugar a delito
tributario.

lii. Obligación de no divulgación por parte del SII [inciso 6º].

La información a la que accederá el Servicio con motivo de lo dispuesto en este

artículo no podrá ser divulgada en forma alguna y sólo podrá ser usada para cumplir
con los propósitos de intercambio de información regulados en convenios internacionales
vigentes que permitan el intercambio de información entre autoridades tributarias.

liii. Aplicación e interpretación de la norma conforme a las recomendaciones de

la OCDE y prohibición de aplicar la norma a residentes en Chile [inciso 7º].

Las disposiciones de este artículo serán aplicadas e interpretadas siguiendo las

recomendaciones de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico o de
la Organización de Naciones Unidas. En ningún caso tales interpretaciones implicarán
una extensión del ámbito de aplicación del presente artículo a personas naturales o
jurídicas que tengan su residencia tributaria en Chile.
Como ya lo veníamos adelantando, esta norma es sólo aplicable para los residentes
de otras jurisdicciones distintas a Chile.

215
15.3.10 La facultad de Tasar.

a) Concepto.
La tasación es la facultad que la ley otorga al SII en virtud de la cual se encuentra
autorizado para fijar o estimar:
- La base imponible;
- El valor de una operación que sirvan de base o sean uno de los elementos para la
determinación de un impuesto.

Por ejemplo: una compraventa puede ser la base imponible del Impuesto al Valor
Agregado ya que sobre el precio se calcula el impuesto; la misma compraventa puede ser
un antecedente para determinar un impuesto como lo sería para la base imponible del
impuesto de 1º Categoría.

uuuu) ¿Cuándo puede tasar el SII? Según el artículo 64 CT:

[Art. 64]. “El Servicio podrá tasar la base imponible con los antecedentes que tenga en
su poder (…)”

i. Contribuyente no concurre, no contesta o no cumple o al cumplir no subsana

las deficiencias de la Citación.

[Art. 64]. El Servicio podrá tasar la base imponible con los antecedentes que tenga en
su poder, en caso que el contribuyente no concurriere a la citación que se le hiciere de
acuerdo con el artículo 63 o no contestare o no cumpliere las exigencias que se le
formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las deficiencias comprobadas o que en
definitiva se comprueben.
Si el contribuyente no concurriere a la citación que se le hiciere de acuerdo con el Art.
63, o no contestare, o no cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con
ellas no subsanare las deficiencias, el SII puede tasar la base imponible.
La Citación [Artículo 63 CT inciso 2º] es la facultad u obligación que el jefe de oficina
respectiva tiene para poner en conocimiento del contribuyente las dudas que tiene
respecto de la declaración de impuestos. El contribuyente tiene un plazo de 1 mes para
responder las dudas y declare, rectifique, complemente o ratifique su declaración.
La Citación es como la última oportunidad que tiene el contribuyente de arreglarse
con el SII por las buenas. Después de eso vendrá la Liquidación, que es una pretensión de
cobro (reclamable) y luego el Giro que es un requerimiento de pago.

216
 Entonces, si el SII cita y no se contesta, él puede tasar la base imponible con
antecedentes que tiene. Acá puede incluso que haya contabilidad fidedigna y con eso el SII
tasa.

liv. Documentación no fidedigna:

[Art. 64 inciso segundo]. Asimismo, el Servicio podrá proceder a la tasación de la

base imponible de los impuestos, en los casos del inciso 2° del artículo 21 y del artículo 22
[Art.21 inciso segundo]. El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y
antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el
que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no
sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos
63 y 64 practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base
imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o
modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas
suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del
Libro Tercero.
Cuando las declaraciones, o antecedentes presentados por el Contribuyente sean
considerados no fidedignos por el SII, éste podrá tasar la base imponible. Requiere como
trámite previo obligatorio la Citación.
En este caso el SII utiliza otros antecedentes que tiene pero que no son la contabilidad
ya que no es fidedigna. A diferencia del primer caso en que el SII utiliza los antecedentes
que tiene en su poder, que inclusive puede ser la misma contabilidad.

lv. Falta de declaración.

[Art. 64 inciso segundo]. Asimismo, el Servicio podrá proceder a la tasación de la

base imponible de los impuestos, en los casos del inciso 2° del artículo 21 y del artículo 22
[Artículo 22]. Si un contribuyente no presentare declaración, estando obligado a
hacerlo, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64, podrá fijar
los impuestos que adeude con el solo mérito de los antecedentes de que disponga.
Cuando el contribuyente no presenta una declaración estando obligado a hacerlo, el
SII puede tasar la base imponible. En este caso también se requiere citación obligatoria.
Acá la tasación forma parte de una Liquidación, donde luego de tasar la base
imponible se aplica el impuesto.

217
 lvi. Bienes muebles o servicios:

[Art. 64 inciso 3º]. Cuando el precio o valor asignado al objeto de la enajenación de

una especie mueble, corporal o incorporal, o al servicio prestado, sirva de base o sea uno
de los elementos para determinar un impuesto, el Servicio, sin necesidad de citación
previa, podrá tasar dicho precio o valor en los casos en que éste sea notoriamente
inferior a los corrientes en plaza o de los que normalmente se cobren en convenciones de
similar naturaleza, considerando las circunstancias en que se realiza la operación.
Tasación del precio o valor cuando el asignado al objeto de la enajenación sea
notoriamente inferior a los que normalmente se cobran en convenciones de similar
naturaleza, considerando las circunstancias de la operación.
Los requisitos para que proceda esta tasación son:
(a) Que se trate de la enajenación del bien mueble o prestación de servicios;

(b) Que el precio o valor sirva de base para la determinación de un impuesto,

o que sin ser de base directa sin embargo uno de los elementos que
sirvan para la determinación de la base imponible. Por ejemplo: se puede
tasar el valor de servicios de publicidad, que están afectos a IVA.

¿Se pueden tasar los servicios jurídicos aun cuando no estén afectos a IVA?
Estos no son como la publicidad porque no son la base imponible de un
impuesto, pero sí podría servir como uno de los elementos para la
determinación de la base imponible. En el caso del prestador de servicios,
el pago por ellos sería un ingreso que es uno de los elementos para
determinar la base imponible.

(c) Que el precio o valor sea notoriamente inferior a los cobrados

normalmente en convenciones de similar naturaleza. La regla general es
que se tase cuando los precios son inferiores a los de mercado.

(d) Esta disconformidad atendidas las circunstancias en que se realiza la

operación (la ley no distingue qué tipo).

(e) No es necesario citación previa del contribuyente.

(f) Giro inmediato de impuesto.

(g) Se puede reclamar la tasación y del giro en forma simultánea, dentro del
plazo de 90 días contados desde la notificación del giro.

218
 Por ejemplo: se venden acciones de COPEC, que valen $3000 pesos cada acción, a
$1000 cada una. ¿Pueden tasarme? Sí, no hay duda que el precio es notoriamente
inferior.
Pero ¿qué ocurre si la venta fue celebrada porque hace dos años atrás se celebró un
contrato de promesa de compraventa y el precio de mercado en ese entonces eran
$1000? ¿Podrá tasar el SII? La respuesta es sí, pero probablemente no tenga mucho éxito
ya que atendidas las circunstancias de la operación el contribuyente se veía en la
necesidad jurídica de celebrar el contrato a ese precio.
¿qué pasa si estoy en quiebra y vendí todo el mobiliario de la empresa en $500
cuando valían $1000? ¿Qué pasa cuando se necesita dinero urgente porque la madre del
contribuyente se está por morir y hay que pagar una costosa operación, y por eso el
vendedor vende su Ferrari en $10.000.000 pesos al contado?
En todos esos casos si bien el SII puede tasar, en consideración a las circunstancias de
la operación no ejercerá la facultad.
(Hurtado) 02/05/18
lvii. Bienes inmuebles.

[Art. 64 inciso final]. En igual forma, en todos aquellos casos en que proceda aplicar
impuestos cuya determinación se basa en el precio o valor de bienes raíces, el Servicio de
Impuestos Internos podrá tasar dicho precio o valor, si el fijado en el respectivo acto o
contrato fuere notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de características
y ubicación similares, en la localidad respectiva, y girar de inmediato y sin otro trámite
previo el impuesto correspondiente. La tasación y giro podrán ser impugnadas, en forma
simultánea, a través del procedimiento a que se refiere el Título II del Libro Tercero.
Se pueden tasar los inmuebles cuando el precio o valor sea notoriamente inferior al
valor comercial.
Requisitos:
(a) Que se trate de la enajenación del bien inmueble;

(b) El bien inmueble puede ser incorporal o corporal, un inmueble incorporal

puede ser un usufructo o el derecho real de concesión minera (exploración o
explotación;

(c) Que el precio o valor sirva de base para la determinación de un impuesto;

(d) No es necesario Citación previa del contribuyente;

219
 (e) Giro inmediato del impuesto;

(f) Se puede reclamar de la tasación y del giro;

(g) Que el precio o valor asignado al inmueble sea notoriamente inferior al valor
comercial de los inmuebles de características y ubicación similares, en la
localidad respectiva. En principio tanto la tasación de bienes muebles como de
inmuebles se refieren a que la enajenación no ha sido hecha a valor de mercado
(corriente en plaza/valor comercial).

La diferencia entre la tasación de muebles e inmuebles viene dada en que para

los primeros se habla de las “circunstancias de la operación” mientras que para
los segundos la ley hace referencia a las características y ubicaciones similares.

¿Qué ocurre en el siguiente caso?:

Hay una inmobiliaria que está vendiendo la construcción de unas oficinas. Esta
primero vende al sujeto A una oficina en blanco en $100, luego al sujeto B se le
vende en verde por $150 y finalmente cuando el edificio está totalmente
construido le vende a C en $200.

¿Cómo se justifican las diferencias de precios? ¿Puede tasar el SII? El SII podría
tasar pero uno se podría defender señalando que hay que plantear las normas
del Derecho Civil y en este caso se podría amparar que se han celebrado
contratos de promesa de compraventa. Los funcionarios del SII tienen
interiorizado de que en la tasación de inmuebles también se consideran las
circunstancias de la operación, hubo un proyecto de reforma para incluirlo pero
no prosperó.

vvvv) Excepciones a la tasación.

Estas son circunstancias en que el Servicio está inhibido de tasar aun cuando las
operaciones sean bases imponibles o antecedentes/elementos que sirvan para determinar
la base de impuestos. En el artículo 64 se contemplan dos excepciones:
- División o fusión
- Aporte total o parcial de activos en virtud de una reorganización empresarial.

220
 i. Casos de división o fusión, debiendo mantener el valor tributario.

[Art. 64 inciso 4º]. No se aplicará lo dispuesto en este artículo, en los casos de división
o fusión por creación o por incorporación de sociedades, siempre que la nueva sociedad o
la subsistente mantenga registrado el valor tributario que tenían los activos y pasivos en la
sociedad dividida o aportante.
Si no existiera esta norma igualmente el Servicio no podría tasar tratándose de una
división porque se ha entendido por la SVS, hoy CMF, que en la división no hay una
enajenación sino que habría una asignación45. Hoy la doctrina y la administración han
entendido que en la división no hay enajenación y por lo tanto no procede la tasación.
En el caso de la fusión hay que distinguir si se trata de la fusión propia e impropia:
- Fusiones propias. En estas no hay enajenación porque se habla que la sociedad
absorbida desaparece y la absorbente vendría a ser su sucesora legal, es decir,
sería como una suerte de sucesión por causa de muerte. Lo mismo opina la CMF, y
por lo tanto no procedería la facultad de tasación.

¿Qué ocurre con las acciones y la relación de canje? El SII ha señalado que hay que
explicar la relación de canje porque a través de fusiones alguien podría hacer una
planificación tributaria burlando el espíritu de la ley. Si bien el SII no podría tasar
hoy con las normas generales anti-elusión se podría atacar por esa vía. Antes de
las normas anti-elusión el SII utilizaba el delito tributario contemplado en el
artículo 97 Nº 4 (“el empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a
ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas”).

- Fusión impropia. En ella sí hay enajenación porque no es una fusión pero produce
los mismos efectos económicos que una propia.

¿Por qué el legislador entonces puso esta excepción si los casos contemplados en ella
no constituían enajenación? Se hizo para darle una certeza jurídica al contribuyente.

45
Se habla de una asignación o especificación de derechos preexistentes. Dichos criterios los podemos
encontrar tanto en la jurisprudencia administrativa como judicial. Así se pueden citar: Superintendencia de
Valores y Seguros. Oficio N° 15.443 del 20 de Julio de 2015.; Servicio de Impuestos Internos. Oficio N° 2.730
del 16 de septiembre de 2008. Servicio de Impuestos Internos. Oficio N° 494 del 25 de febrero de 2011;
Inversiones Tocopilla Dos-B S.A. con Municipalidad de Las Condes (2012): Corte Suprema, 22 de noviembre
de 2012 (casación en el fondo), rol Nº 8.354-2011 e Inmobiliaria Uncastillo Ltda. con Fisco (2016): Corte
Suprema, 6 de enero de 2016 (casación en el fondo), rol Nº 24.930-2014.

221
 lviii. Aporte total o parcial de activos en virtud de una reorganización empresarial.

[Art. 64 inciso 5º]. Tampoco se aplicará lo dispuesto en este artículo, cuando se trate
del aporte, total o parcial, de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que
resulte de otros procesos de reorganización de grupos empresariales, que obedezcan a una
legítima razón de negocios, en que subsista la empresa aportante, sea ésta, individual,
societaria, o contribuyente del Nº 1 del artículo 58 de la Ley sobre Impuesto a la Renta,
que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la constitución de una
nueva sociedad y que no originen flujos efectivos de dinero para el aportante, siempre que
los aportes se efectúen y registren al valor contable o tributario en que los activos estaban
registrados en la aportante. Dichos valores deberán asignarse en la respectiva junta de
accionistas, o escritura pública de constitución o modificación de la sociedad tratándose
de sociedades de personas.
En el aporte sí hay enajenación, pero el artículo pone requisitos. Se trata del aporte
total o parcial de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que:
- Resulte de otros procesos de reorganización de grupo empresarial, el Código
Tributario no lo define por lo tanto habrá que ir a la definición señalada en la ley
18.045.

[Artículo 96 inciso primero LMV]. Grupo empresarial es el conjunto de entidades

que presentan vínculos de tal naturaleza en su propiedad, administración o
responsabilidad crediticia, que hacen presumir que la actuación económica y
financiera de sus integrantes está guiada por los intereses comunes del grupo o
subordinada a éstos, o que existen riesgos financieros comunes en los créditos que
se les otorgan o en la adquisición de valores que emiten.

- Obedezca a una legítima razón de negocio, ¿qué se entiende por legitima razón
de negocios? El objetivo del negocio es el lucro de manera que todas las acciones
que se realizan se hacen para obtener tener más lucro o menos pérdida. Igual
puede haber razones de negocios más allá de incremento de utilidades como por
ejemplo mayor seguridad: cambiar el tipo social para limitar la responsabilidad.

El SII ha señalado que la legítima razón de negocios puede ser cualquiera SALVO
pagar menos impuestos.

En opinión del profesor legítima razón de negocios engloba todo incluso pagar
menos impuestos. El profesor además señala que el SII hizo esta interpretación
cuando no había una norma general anti-elusión entonces esta era la norma
general anti-elusión. Hoy que tiene una norma anti-elusión podría cambiar el
sentido ya que existe una norma específica en caso de burlarse impuestos.

222
- Subsista la empresa aportante. Es decir que no se haga término de giro. ¿Podría
hacer término de giro el año siguiente? Sí, pero debiese haber al menos un
ejercicio subsistiendo porque por el aporte puede generar renta y debe pagar.

- El aporte implique un aumento de capital de una sociedad existente o una nueva

que se constituya.

- No se originen flujos. No hay pagos, se aportan los activos y pasivos y se da a

cambio acciones o participación pero no dinero.

- Los aportes se registren a valor contable o tributarios (ojo con las utilidades).
Pueden resultar diferencias entre aportar a valor contable o tributario porque las
normas para determinar valores financieros son distintas a las tributarias, así uno
de los más evidentes ejemplos es la depreciación del activo fijo.

La depreciación es el reconocimiento económico del desgaste que sufren las

máquinas por su uso productivo. Y este efecto económico la contabilidad lo
reconoce como un gasto o una rebaja que se debe efectuar de los ingresos de la
sociedad (porque no es gratis que la maquina funciones, pues esto va a obligar en
algún momento a remplazarla, entonces la contabilidad va reconociendo este
desgaste económico rebajando el valor de la maquina, lo que dentro del sistema
contable se hace como si fuera un gasto que se rebaja de los ingresos del
ejercicio).

Dicho lo anterior, y entendiendo que en el mundo financiero siempre se ha

reconocido el cambio de valor de las maquinas por su uso en la empresa, las
normas tributarias también reconocen este efecto, PERO lo hacen con otras
normas, con otras reglas. Así la depreciación tributaria muchas veces se usa como
un incentivo tributario a la inversión en bienes de capital (máquinas para la
industria), pues con ello el gobierno muchas veces pretende premiar al
inversionista aceptando que tenga un mayor gasto por depreciación que el
verdadero desgaste económico sufrido por la maquina en su proceso productivo.

Así las cosas el valor contable, valor financiero, de un bien (maquina) puede ser
$100; en cambio su valor o costo tributario, podría ser $10. Ello porque la
depreciación se calcula en forma diferente en el mundo contable o financiero y en
el mundo tributario. De manera que si el bien se aporta en $100 (financiero) habrá
una utilidad tributaria porque el bien vale $10 tributariamente, se enajena en
$100 y se genera una utilidad de $90. Viceversa en los valores habría una pérdida.

- Los valores sean asignados por junta o escritura, indicándose si es a valor

contable o tributario.

223
 wwww) Tasación del precio o valor cuando el asignado sea notoriamente
SUPERIOR al valor corriente en plaza. (art.17 Nº 8 inc. 4°)

Debemos tener presente que el Artículo 3 LIR parte señalando que todo incremento
de patrimonio es renta, sin embargo, luego comienza a hacer precisiones y señala que hay
ciertos incrementos que, no obstante ser renta, no estarán gravadas. Estos ingresos no
renta están comprendidos en el Artículo 17, y en virtud de lo anterior es que se puede
entender que al legislador en estos casos le interesará que se cobre por sobre el valor del
mercado.

[Art. 17 LIR]. No constituye renta:

 8°.- Las enajenaciones a que se refiere el presente número se regirán por las
siguientes reglas:
(…)
El Servicio podrá aplicar lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario, cuando
el valor de la enajenación de un bien raíz o de otros bienes o valores que se transfieran sea
notoriamente superior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación
similares en la localidad respectiva, o de los corrientes en plaza, considerando las
circunstancias en que se realiza la operación. La diferencia entre el valor de la
enajenación y el que se determine en virtud de esta disposición estará sujeta a la
tributación establecida en el literal ii) del inciso primero del artículo 21. La tasación,
liquidación y giro que se efectúen con motivo de la aplicación del citado artículo 64 del
Código Tributario podrán reclamarse en la forma y plazos que esta disposición señala y de
acuerdo con los procedimientos que indica.

Condiciones para el ejercicio de la facultad:

- Que se trate de enajenación de bien mueble o inmueble;

- Que el precio o valor sirva de base para la determinación de un impuesto;

- Que el precio o valor sea notoriamente superior a los corrientes de plaza;

- Que esta disconformidad debe considerarse atendidas las circunstancias en que

se realiza la operación, acá considera tanto para muebles como inmuebles;

- No es necesario Citación previa del contribuyente;

- Giro inmediato de impuesto aplica art. 21 LIR

(Hurtado) 04/05/18

224
 La ley señala que la diferencia entre el valor de la enajenación y el que se determine
en virtud de la tasación estará sujeta a la tributación establecida en el literal ii) del inciso
primero del artículo 21:

[Artículo 21 LIR]. Las sociedades anónimas, los contribuyentes del número 1 del
artículo 58, los empresarios individuales, comunidades y sociedades de personas que
declaren sus rentas efectivas de acuerdo a un balance general según contabilidad
completa, deberán declarar y pagar conforme a los artículos 65, número 1, y 69 de esta
ley, un impuesto único de 40%, que no tendrá el carácter de impuesto de categoría, el que
se aplicará sobre:

ii. Las cantidades que se determinen por aplicación de lo dispuesto en los artículos 17,
número 8, inciso cuarto; 35, 36, inciso segundo; 38, 41 E, 70 y 71 de esta ley, y aquellas
que se determinen por aplicación de lo dispuesto en los incisos tercero al sexto del artículo
64, y en el artículo 65 del Código Tributario, según corresponda, y

¿La tasación de este artículo a quién le produce efecto? ¿A quién se tasa? La norma
antigua era que solo se tasaba cuando se llevaba contabilidad completa, pero hoy esto no
es así. Actualmente el legislador sanciona a quien enajena -quien vende- aplicándole el
artículo 21 inciso primero literal ii) LIR, esto es, que la diferencia entre el valor de la
transacción y el valor tasado se le aplica un impuesto único de 40%.

El artículo 21 LIR es una norma de control de evasión o de elusión fiscal. Se refiere a la

elusión dentro de la sociedad, por ejemplo se decide arrendar un automóvil para unos
clientes extranjeros. Este sería un gasto rechazado y se aplicaría el impuesto único de
40%.

Para el profesor Hurtado puede generarse un problema con esta norma porque si uno
observa el primer inciso este habla de sociedades, empresas individuales, comunidades,
etc., pero: ¿qué pasa si quien efectúa esta transacción por una persona natural? La
norma no lo menciona por lo que, ¿procedería el impuesto único? El Artículo 21 inciso
tercero nos podría dar la respuesta:

“Los contribuyentes de los impuestos global complementario o adicional, que sean

propietarios, comuneros, socios o accionistas de empresas, comunidades o sociedades que
determinen su renta efectiva de acuerdo a un balance general según contabilidad
completa, deberán declarar y pagar los impuestos referidos, según corresponda, sobre las
cantidades que se señalan a continuación en los literales i) al iv), impuestos cuyo importe
se incrementará en un monto equivalente al 10% de las citadas cantidades. Esta
tributación se aplicará en reemplazo de la establecida en el inciso primero:”

225
 El mismo artículo nos está señalando que las personas naturales tienen un tratamiento
distinto, pero la norma del Artículo 17 solo señala que se tributa conforme al numeral ii
del Art. 21, sin hacer distinción. ¿Cómo se podría conciliar ambas normas? Para el profesor
Hurtado la norma dice que se aplica esa tributación, no que se aplica ese hecho gravado,
que es un 40%. La ley no dice que el hecho descrito en el artículo 21 es el que se va a
sancionar sino que aplicará la tributación, de manera que procedería tanto para personas
naturales como jurídicas.

xxxx) Casos de Tasación Base Imponible LIR (Nº especial).

i. RLI no puede determinarse de forma clara y fehacientemente [Art. 35 LIR].

[Artículo 35]. Cuando la renta líquida imponible no pueda determinarse clara y

fehacientemente, por falta de antecedentes o cualquiera otra circunstancia, se presume
que la renta mínima imponible de las personas sometidas al impuesto de esta categoría es
igual al 10% del capital efectivo invertido en la empresa o a un porcentaje de las ventas
realizadas durante el ejercicio, el que será determinado por la Dirección Regional,
tomando como base, entre otros antecedentes, un promedio de los porcentajes obtenidos
por este concepto o por otros contribuyentes que giren en el mismo ramo o en la misma
plaza. Corresponderá, en cada caso, al Director Regional, adoptar una u otra base de
determinación de la renta.

No se aplicarán las presunciones establecidas en el inciso anterior, cuando a juicio de

la Dirección Regional, no pueda determinarse la renta líquida imponible debido a caso
fortuito.

Cuando no pueda establecerse en forma clara y fehaciente la renta de 1ª Categoría

(v.gr. no hay declaración de impuestos o contabilidad fidedigna) esta será determinada
por el SII. La renta será igual:
- Al 10% del capital efectivo invertido en la empresa, o

- Un porcentaje de las ventas realizadas durante el ejercicio, el que será

determinado por el Director Regional. El Director Regional tomará como base,
entre otros antecedentes, un promedio de los porcentajes obtenidos por este
concepto o por otros contribuyentes que giren en el mismo ramo o en la misma
plaza. En el Oficio 3392/2000 se le da criterios al Director Regional, que hoy se
refuerza con las normas de fiscalización, en que se puede utilizar técnicas de
auditoría y que permite tener bases comparativas por área o servicio.
Las dos son presunciones y quedan a elección del Director Regional. La tributación se
hará conforme al Artículo 21, es decir, impuesto único de 40%.

226
 lix. Determinación de la renta para importadores y exportadores [Art. 36 LIR].

[Artículo 36]. Sin perjuicio de otras normas de esta ley, para determinar la renta
efectiva de los contribuyentes que efectúen importaciones o exportaciones, o ambas
operaciones, la Dirección Regional podrá, respecto de dichas operaciones, impugnar los
precios o valores en que efectúen sus transacciones o contabilicen su movimiento, cuando
ellos difieran de los que se obtienen de ordinario en el mercado interno o externo. Para
estos efectos, la Dirección Regional podrá solicitar informe del Servicio Nacional de
Aduanas.

¿Por qué podrían diferir los precios? Podría ocurrir que se subvaloren los precios para
efectos de tener mayores costos cuando los venda en el país, o bien inflarlos para tener
menores costos. En ambos se genera un cambio en la carga impositiva.

Además, para impugnar los precios o valores el SII podrá solicitar un informe al
Servicio Nacional de Aduanas. Como la emplea la palabra “podrá” se entiende que sigue
las normas generales de los procedimientos administrativos, es decir, el informe sería
facultativo y no vinculante. En estos casos el SII puede tasar la operación en específico.

Se presume que la renta mínima imponible de los contribuyentes que comercien en

importación o exportación, o en ambas operaciones, será respecto de dichas operaciones,
igual a un porcentaje del producto total de las importaciones o exportaciones, o de la
suma de ambas, realizadas durante el año por el cual deba pagarse el impuesto, que
fluctuará, según su naturaleza, entre un uno y doce por ciento. El Servicio determinará, en
cada caso, el porcentaje mínimo para los efectos de este artículo, con los antecedentes
que obren en su poder.

La presunción establecida en el inciso anterior sólo se aplicará cuando no se acredite

fehacientemente por el contribuyente la renta efectiva. Para determinar el producto de las
importaciones o exportaciones realizadas se atenderá a su valor de venta.

Cuando la renta efectiva no puede determinarse clara o fehacientemente existe una

presunción de renta:
- Porcentaje del producto total de las exportaciones y/o importaciones, o,

- La suma de las exportaciones e importaciones realizadas durante un año por el

cual deba pagarse el impuesto, que fluctuará, según su naturaleza, entre un 1% y
12%.

En ambos casos el SII determina el porcentaje mínimo de acuerdo con los

antecedentes que obren en su poder. Por último, la tributación es conforme al Art. 21 LIR.

227
 lx. Justificación de Inversiones [Art. 70, inciso 2º y Art. 71 LIR].

[Art. 70]. Se presume que toda persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a
sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas.
Si el interesado no probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos,
desembolsos o inversiones, se presumirá que corresponden a utilidades afectas al
impuesto de Primera Categoría según el N° 3° del artículo 20 o clasificadas en la
Segunda Categoría conforme al N° 2° del artículo 42, atendiendo a la actividad principal
del contribuyente.
Los contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad completa, podrán
acreditar el origen de dichos fondos por todos los medios de prueba que establece la ley.
Cuando el contribuyente probare el origen de los fondos, pero no acreditare haber
cumplido con los impuestos que hubiese correspondido aplicar sobre tales cantidades, los
plazos de prescripción establecidos en el artículo 200 del Código Tributario se entenderán
aumentados por el término de seis meses contados desde la notificación de la citación
efectuada en conformidad con el artículo 63 del Código Tributario, para perseguir el
cumplimiento de las obligaciones tributarias y de los intereses penales y multas que se
derivan de tal incumplimiento.
[Artículo 71]. Si el contribuyente alegare que sus ingresos o inversiones provienen de
rentas exentas de impuesto o afectas a impuestos sustitutivos, o de rentas efectivas de un
monto superior que las presumidas de derecho, deberá acreditarlo mediante contabilidad
fidedigna, de acuerdo con normas generales que dictará el Director. En estos casos el
Director Regional deberá comprobar el monto líquido de dichas rentas. Si el monto
declarado por el contribuyente no fuere correcto, el Director Regional podrá fijar o tasar
dicho monto, tomando como base la rentabilidad de las actividades a las que se atribuyen
las rentas respectivas o, en su defecto, considerando otros antecedentes que obren en
poder del Servicio.
La diferencia de renta que se produzca entre lo acreditado por el contribuyente y lo
tasado por el Director Regional, se gravará de acuerdo con lo dispuesto en el inciso
segundo del artículo 70°.
Cuando el volumen de ingresos brutos que aparezcan atribuidos a una actividad
amparada en una presunción de renta de derecho o afecta a impuestos sustitutivos del de
la renta no se compadeciere significativamente con la capacidad de producción o
explotación de dicha actividad, el Director Regional podrá exigir al contribuyente que
explique esta circunstancia. Si la explicación no fuere satisfactoria, el Director Regional
procederá a tasar el monto de los ingresos que no provinieren de la actividad mencionada,
los cuales se considerarán renta del artículo 20° N° 5, para todos los efectos legales.

(a) Introducción.

228
 Se supone que las personas tienen un estándar de vida que dice relación con sus
ingresos, y el SII entiende que esos ingresos tributan porque estos por lo general generan
renta. Por lo que debiese existir una correlación entre todos ellos. Sin embargo, pueden
darse irregularidades en esta relación.
Así, si por ejemplo gano $100 al mes y dentro del mismo mes me compro un Yate por
$5.000 y un auto por $2.000 el SII puede entender que hay una disconformidad entre los
ingresos y los gastos. Para entender cómo se hizo esta operación es que nace la necesidad
del Servicio de solicitar la justificación de las inversiones. En el ejemplo anterior, pudo
haber sido perfectamente factible que el contribuyente haya adquirido lo anterior por
haberse ganado un premio, por obtener un crédito, herencia, por ejemplo, y así la
inversión no sería ilícita.

(b) ¿Qué ocurre si para el Servicio aparece una disconformidad en esta relación? El
Artículo 70 trata este caso, y se pone en dos situaciones:

- El interesado no prueba el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos,
desembolsos o inversiones. Acá la ley señala que se presumirá que corresponden
a utilidades afectas al impuesto de 1º Categoría del Art 20 Nº 3 (comerciante) o
clasificados en 2º Categoría del Art. 42 Nº 2 (trabajadores independientes),
atendiendo a la actividad principal del contribuyente. Es en este caso el SII puede
tasar la base imponible.

- El interesado probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos,
desembolsos o inversiones. En este caso la ley se pone en dos casos:
 Se acredita haber cumplido con los impuestos que hubiesen correspondido
aplicar a dichos gastos, desembolsos o inversiones. Si se acredita, concluye
acá el procedimiento administrativo.

 No se acredita haber cumplido con los impuestos. La ley señala que se

ampliará la prescripción por el término de 6 meses contados desde la
notificación de la Citación, para perseguir el cumplimiento de la obligación.

(c) Prueba del origen de los fondos [Art 70 - 71 LIR].

- Contribuyentes obligados a llevar contabilidad completa: Mediante la

contabilidad. Esto se desprende del Art. 70 inciso tercero a contrarius sensus.

- Contribuyentes no obligados a llevar contabilidad: Mediante todos los medios de

prueba legales [Art. 70].
- Si el contribuyente alega que origen se encuentra en rentas exentas o rentas
superiores a las presuntas: Mediante contabilidad fidedigna, recordemos que

229
 esta puede ser o no completa. Aun cuando se lleve contabilidad fidedigna el
Director Regional puede cuestionar esto cuando no parezca suficiente la
contabilidad. El Artículo 71 trata esta situación:

Cuando el volumen de ingresos brutos que aparezcan atribuidos a una actividad

amparada en una presunción de renta de derecho o afecta a impuestos sustitutivos
del de la renta no se compadeciere significativamente con la capacidad de
producción o explotación de dicha actividad, el Director Regional podrá exigir al
contribuyente que explique esta circunstancia. Si la explicación no fuere
satisfactoria, el Director Regional procederá a tasar el monto de los ingresos que
no provinieren de la actividad mencionada, los cuales se considerarán renta del
artículo 20° N° 5, para todos los efectos legales.

El hecho de que se considere como renta del Art. 20 Nº 5 es mucho más

beneficioso para el contribuyente ya que sólo se le aplicaría el impuesto único de
40% y no el IVA (pues este solo grava como servicios a los provenientes del Art. 20
Nº 3 y 4).

(d) El problema de la disponibilidad (art. 70 LIR)

Vemos que el Artículo 70 habla del origen de los fondos, pero en ninguna parte se
habla de la disponibilidad. Esto no es lo mismo, así, por ejemplo: puede que haya
obtenido $1 millón de dólares por herencia cuando murió mi padre pero fue hace 10 años.
Luego de 10 años si compro un automóvil muy caro, el Servicio lo que hará será solicitar
que se acredite como ese millón de dólares se ha mantenido disponible en el patrimonio
para poder efectuar la adquisición.

- Para SII no es suficiente que el contribuyente pruebe haber obtenido los recursos
(origen), sino que debe probar además haber mantenido en su patrimonio una
suma equivalente al momento del egreso (disponibilidad).

- El SII para facilitar esto dice que respecto de contribuyentes NO obligados a llevar
contabilidad completa (que no aleguen que fondos provienen de rentas exentas o
rentas efectivas superiores a las presuntas), se presumirá la mantención de los
recursos en el patrimonio del contribuyente cuando entre la fecha de obtención
de los fondos y la correspondiente inversión ha mediado un lapso igual o inferior a
1 año, y siempre que el Servicio no demuestre que efectuó otras inversiones o
egresos a los cuales pudo haber aplicado dichos fondos.

¿Cómo ha sido el tratamiento de la disponibilidad? La jurisprudencia es mixta, algunos

señalan que se debe probar el origen y no la disponibilidad. Esto se debe a que la

230
disponibilidad no es exigida por la ley y por lo tanto se podría sostener que el SII se está
extralimitando en sus facultades lo que generaría la nulidad del acto (no estaría actuando
dentro de su competencia).

(e) ¿Qué tributación se le aplica al Art. 70 y 71?

El Artículo 21 LIR señala que este es aplicable a los artículos 70 y 71. Ahora ocurre un
problema ya que por una parte el Artículo 70 -y el 71 que hace remisión a la misma forma-
señalan que quien no justifique su inversión tributará por 1º o 2º Categoría según la
actividad principal del contribuyente, PERO el artículo 21 inciso primero ii) solo trata a las
personas jurídicas.
El profesor señala que aquí -a diferencia del Art. 18 inciso 4º que expresamente dice
que la diferencia se gravará con el Art. 21 inciso primero ii)- no hay un llamado especial a
la norma se podría distinguir:
- Si se trata de Contribuyentes de 1º Categoría. En este caso se les gravará con el
impuesto único del Art. 21 y se les cobrará un 40% por conceptos de renta.
Además, por la presunción de que está gravado con el Art. 20 Nº 3 es muy
probable que el contribuyente sea comerciante y por lo tanto además del 40% se
le gravará con un 19% por concepto de IVA.

- Si se trata de Contribuyentes de 2º Categoría [Art. 42 Nº 2]. Como no hay un

llamamiento se podría establecer que se grava con el Global Complementario. La
otra alternativa es decir que se le aplica 40% como impuesto único. La duda iría
por la 1º Categoría y no por la segunda.

231
 lxi. Rentas de Agencias [Art. 38 Nº 2 LIR]:

Una agencia es una entidad que está operando en Chile pero tiene una casa matriz en
el extranjero. Esta entidad tiene la misma personalidad jurídica que la casa matriz, a
diferencia de la filial que tiene otra personalidad jurídica. Esto está en el Art. 38 Nº 2 LIR:
“Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 35, cuando los elementos contables de
estos establecimientos permanentes no permitan establecer su renta efectiva, el Servicio
podrá determinar la renta afecta, aplicando a los ingresos brutos del establecimiento
permanente la proporción que guarden entre sí la renta líquida total de la casa matriz y
los ingresos brutos de ésta, determinados todos estos rubros conforme a las normas de la
presente ley. Podrá, también, fijar la renta afecta, aplicando al activo del establecimiento
permanente, la proporción existente entre la renta líquida total de la casa matriz y el
activo total de ésta.”
La forma de calcular la RLI cuando los elementos contables de la empresa no
permiten establecer fehacientemente sus resultados y sin perjuicio del art. 35 LIR, el SII
tiene la siguiente alternativa:
• Aplicar un % sobre los ingresos brutos de la agencia en relación RLI de la
Casa Matriz (LIR) y los Ingresos Brutos de la Casa Matriz.
• Aplicar un % sobre los activos de la agencia en relación a la RLI de la Casa
Matriz, (LIR) y los activos totales de la Casa Matriz.

En ambos casos se aplica regla de 3 y lo que resulta de esto se aplica el Artículo 21 LIR.

lxii. Precios de Transferencia [Art. 41 E]

Los precios de transferencia se refieren a cuando hay empresas relacionadas que
realizan operaciones entre sí, pero de forma transfronteriza (v.gr. una empresa está en
Chile y la otra en Inglaterra). Lo que busca esta tasación es evitar que las empresas
manejen los precios, y que se deje la utilidad en un país y no en otro. Como son empresas
relacionadas lo que buscarán será pagar menos impuestos en un país u otro. Se obliga a
las partes a vender a precios de mercado.
Hay varios mecanismos para determinar cuál es el valor de mercado:
- La Dirección Regional podrá impugnarlos fundadamente
- Criterios es una rentabilidad razonable, precios de mercado
- Ver Art. 41 E

Esta tasación por lo general se hace por economistas porque es mucho más compleja.
Recuérdese que en estos casos el plazo de fiscalización es de 9 meses y no de 6.
Finalmente, se grava con el impuesto único del Art. 21 LIR (40%).

232
 yyyy) Impuestos a liquidar, en caso de tasaciones de base imponible:

Las cantidades que se determinen por la aplicación de lo dispuesto en los artículos 17,
Nº 8, inciso 5; 35, 36, inciso segundo; 38, 41 E, 70 y 71, de LIR, y aquellas que se determine
por aplicación de lo dispuesto en los incisos tercero al sexto del artículo 64, y en el artículo
65 del CT se les aplicará el inciso 1 del art. 21 LIR. Es decir, el impuesto único de 40%.
(Hurtado) 7/05/18
15.3.11 Otras facultades de fiscalización del SII:

- Justificación de los gastos necesarios [Art. 31 LIR]. Es la atribución que tiene el SII
para calificar los gastos como necesarios que las empresas utilizan para deducir de
la base imponible de su RLI. Hay toda una discusión sobre qué se entiende como
gasto necesario porque no está definido en la ley, pero sí la ley exige un requisito:
que deben acreditarse fehacientemente ante el SII. Cuando uno acredita algo el SII
se ha entendido que se debe acreditar la razonabilidad, necesariedad y
obligatoriedad del gasto.

- Razonabilidad de las remuneraciones a personas que pueden influir en su

determinación [Art. 31 Nº 6 LIR]. Si alguien contrata a su señora, papá o hermano la
remuneración que se reciba tiene que tener una justificación y el SII puede
cuestionar eso.

- Precios de transferencia [Art. 41 E LIR]. Ya lo vimos, esto se refería a operaciones

entre empresas relacionadas de forma transfronteriza.

- Cambio sujeto IVA art. 3 IVA, 8 quáter CT. El SII puede decir que cierta actividad es
difícil de fiscalizar y señalar que sea una persona distinta del vendedor quien se
haga cargo del impuesto. En estos casos será el comprador, quien bajo ciertas
circunstancias, se haga cargo del IVA. Por ejemplo: chatarra, venta de ganada, venta
forestal, etc.

- Devolución del crédito fiscal del activo fijo [Art 27 bis IVA]. Por ejemplo, esta
franquicia que permite al contribuyente que realiza una gran inversión y que le
genera un pago de IVA muy grande -y por lo tanto recuperaría la inversión muchos
años después- pueda devolvérsele el IVA que el contribuyente soportó en la
medida en que éste siga vendiendo y realizando actividades afectas a IVA. Acá se
revisan los contratos, facturas, etc.

233
 - Devolución de crédito fiscal a los exportadores [Art. 36 IVA]. En la exportación no
hay IVA, se exportan a valores sin IVA. Lo que ocurre es que cuando uno soporta
dentro del proceso de exportador el IVA -porque se compraron insumos en Chile-
cuando se exporta se pide que le devuelvan el IVA. Cada vez que se pide eso el SII
vuelve a fiscalizar, revisa la operación para verificar si procede devolver el IVA.

- Etc.

15.4. Fiscalización de terceros:

15.4.1 Conservadores de Bienes Raíces.

Éste fiscaliza el pago de las contribuciones. Así, el Conservador no inscribirán nada si

no se ha comprobado el pago de los impuestos correspondientes.
Deben dejar constancia de este hecho en el certificado de inscripción (art. 74 CT)
[Artículo 74]. Los conservadores de bienes raíces no inscribirán en sus registros
ninguna transmisión o transferencia de dominio, de constitución de hipotecas, censos,
servidumbres, usufructos, fideicomisos o arrendamientos, sin que se les compruebe el pago
de todos los impuestos fiscales que afecten a la propiedad raíz materia de aquellos actos
jurídicos. Dejarán constancia de este hecho en el certificado de inscripción que deben
estampar en el título respectivo.
Los notarios deberán insertar en los documentos que consignen la venta, permuta,
hipoteca, traspaso o cesión de bienes raíces, el recibo que acredite el pago del impuesto a
la renta correspondiente al último período de tiempo.
El pago del impuesto a las asignaciones por causa de muerte y a las donaciones se
comprobará en los casos y en la forma establecida por la ley N° 16.271.

15.4.2 Notarios:

Deberán insertar en los documentos que consignen la venta, permuta, hipoteca,

traspaso o cesión de bienes raíces, el recibo que acredite el pago de los impuestos a la
renta correspondiente al último periodo de tiempo.
Los notarios fiscalizan el IVA, las operaciones gravadas con timbres y estampillas el
notario no debe dejar constancia que está pagado, él es solidariamente responsable de su
pago.
Además, están las obligaciones de los artículos 75 y 75 bis del CT.

234
15.5. Citación.

15.5.1 ¿Es la Citación parte de la fiscalización?

Veíamos en el Artículo 59 del CT que la fiscalización comenzaba con el requerimiento

de antecedentes que efectuaba el SII y esta culminaba con una Citación, Liquidación o
Giro.
¿Es la Citación parte de la fiscalización? Para el profesor la fiscalización es un proceso
de auditoría, que es distinto a la Citación porque en ella el SII ya manifiesta una opinión.
En la Citación el SII señala que tiene una duda respecto de un tema y solicita que se
justifique. Por lo que aparentemente la Citación está fuera del proceso de fiscalización,
primero porque la ley señala que concluye la fiscalización con ella. Sin embargo, con la
última reforma dictada a fines del año pasado es más complejo el límite, porque se le
entregó otra atribución al SII que hace repensar una respuesta, que veremos en un
momento.

15.5.2 Norma legal [Art. 63].

[Artículo 63]. El Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la
exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener las
informaciones y antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieren
adeudarse.

El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que,
dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o
confirme la anterior. Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en los casos en que la
ley la establezca como trámite previo. A solicitud del interesado dicho funcionario
ampliará este plazo, por una sola vez, hasta por un mes. Esta facultad podrá ser delegada
en otros jefes de las respectivas oficinas.

Cuando del tenor de la respuesta a la citación o de los antecedentes aportados resulte

necesario solicitar al contribuyente que aclare o complemente su respuesta y,o presente
antecedentes adicionales respecto de los impuestos, períodos y partidas citadas, podrá
requerírsele para que así lo haga, dentro del plazo de un mes, sin que ello constituya una
nueva citación. Los antecedentes requeridos en el ejercicio de esta facultad y que no
fueren acompañados dentro del plazo indicado serán inadmisibles como prueba en el
juicio, en los términos regulados en el inciso duodécimo del artículo 132 de este mismo
Código.

La citación producirá el efecto de aumentar los plazos de prescripción en los términos

del inciso 4° del artículo 200 respecto de los impuestos derivados de las operaciones que
se indiquen determinadamente en ella.

235
15.5.3 Concepto.

La Citación es la actuación del SII que consiste en la comunicación o notificación

dirigida al contribuyente por el Jefe de la oficina respectiva, por la cual se requiere del
contribuyente que dentro del plazo de un mes presente una declaración o rectifique,
aclare o amplíe o confirme una presentada [Art. 63 inc. 2º CT].
Lo cierto es que dentro del procedimiento de determinación de impuestos, la Citación
viene a constituir una instancia intermedia que prepara la dictación de un acto terminal
llamado liquidación de impuestos, giro o resolución.

15.5.4 Requisitos
Esta Citación debe cumplir ciertos requisitos para tener validez:
i) Debe emanar del jefe de la Oficina. ¿Quién es el Jefe de Oficina? Se
entiende el Director Regional de la respectiva jurisdicción, que a su vez
puede delegar la facultad en funcionarios del Servicio (jefes de fiscalización
y jefes de grupos);
ii) Debe ser por escrito;
iii) Debe ser notificada legalmente. Esta puede ser por:

 Carta Certificada, tiene una particularidad porque se notifica y hay que ver
desde cuándo se entiende notificada. De acuerdo al artículo 11 se señala
que los plazos empezarán a correr tres días después de su envío. El envió
lo hace el SII y se hacen listas de todas las notificaciones que se hacen a
Correos de Chile.

¿Qué ocurre si al contribuyente le llega mucho tiempo después la carta? La

Corte ha señalado que esta presunción es simplemente legal, por lo que el
contribuyente puede desvirtuarla. Por eso es que los sobres deben
guardarse porque tienen un número y con eso se pueden ver los
movimientos de éstas.

 Por Cédula

 Personalmente

 Por correo electrónico, hoy se puede solicitar esta notificación, lo que

significa que cualquier acto administrativo el SII manda el correo y se
entiende notificado. Se puede deshabilitar esta medida o habilitarla por un
día y luego deshabilitarla, o nunca habilitarla.
236
 iv) Debe especificar las materias sobre las cuales se pide declarar, rectificar,
ampliar o confirma una declaración. Debe indicar las materias porque la
Citación amplía la prescripción.
v) Período de que se trata;
vi) Cuáles son los reparos. Si no hay declaración presentada el reparo es que
la presente; si está incompleta que la complete; si hay error que la corrija;
si hay alguna duda que se aclare o explique. Por eso es que sí podría ser la
culminación de una fiscalización pero veremos que el SII luego de la
respuesta a la Citación tiene la facultad de solicitar nuevos antecedentes y
pasa a ser parte de un proceso de fiscalización también.

15.5.5 Contenido de la Citación.

Siguiendo a los Art. 63, y 200, 4º CT, la Citación debe especificar las materias sobre las
cuales el contribuyente tiene obligación de declarar, rectificar, aclarar, ampliar o
confirmar la declaración.
Esto es muy importante porque el contenido de la Citación nos fija sobre qué
materias se amplía la prescripción. Veremos que la prescripción de la obligación tributaria
se amplía en 3 meses, ya sea ordinaria o extraordinaria. Hay casos especiales en que el
plazo es más de 3 meses, como por ejemplo en la justificación de inversiones en que son 6
meses y el término de giro de oficio en que es 1 año.

15.5.6 Respuesta a la Citación.

a) Plazo.
[Art. 63 inciso 2º]. El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al
contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique,
aclare, amplíe o confirme la anterior. Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en
los casos en que la ley la establezca como trámite previo. A solicitud del interesado dicho
funcionario ampliará este plazo, por una sola vez, hasta por un mes. Esta facultad podrá
ser delegada en otros jefes de las respectivas oficinas.

El plazo46 para contestar la Citación es de 1 mes, la cual se hace por escrito. Ojo que, si
la notificación es por carta certificada el plazo corre 3 días desde el envío de la misma.
Ampliación del plazo: El plazo se debe prorrogar, si se solicita, por una sola vez hasta
por un mes más. Este es un derecho de los contribuyentes, antes se señalaba que se
46
Los plazos en materia tributaria son de días hábiles administrativos (de lunes a viernes, excluyendo
sábados, domingos y festivos). No hay que confundirse con otros plazos del CT que son judiciales, como los
del reclamo (que son de lunes a sábados).

237
“podría” solicitar, hoy la norma señala que “deberá” ampliarse. En la práctica el SII
siempre lo otorga por el plazo máximo cuando se le solicita.
zzzz) Facultad para requerir antecedentes luego de la respuesta a la Citación.

Cuando un contribuyente responde una Citación, el SII puede, en razón de la

respuesta, solicitar más antecedentes para que se aclare o complemente su respuesta y/o
acompañe antecedentes adicionales.

[Art. 63 inciso 3º]. Cuando del tenor de la respuesta a la citación o de los

antecedentes aportados resulte necesario solicitar al contribuyente que aclare o
complemente su respuesta y,o presente antecedentes adicionales respecto de los
impuestos, períodos y partidas citadas, podrá requerírsele para que así lo haga, dentro del
plazo de un mes, sin que ello constituya una nueva citación. Los antecedentes requeridos
en el ejercicio de esta facultad y que no fueren acompañados dentro del plazo indicado
serán inadmisibles como prueba en el juicio, en los términos regulados en el inciso
duodécimo del artículo 132 de este mismo Código.

El SII podrá requerirlo para que presente nuevos antecedentes, en el plazo de 1 mes.
Lo anterior no es una nueva Citación, por lo que no hay que entender que hay una
prórroga de 3 meses más.
aaaaa) Exclusión probatoria de los antecedentes solicitados y no acompañados.
Si los antecedentes requeridos de manera específica y determinada por parte del SII
en la Citación no son acompañados en forma íntegra dentro del plazo de un mes por el
contribuyente, se podrá solicitar la exclusión probatoria de dichos antecedentes en un
reclamo tributario posterior. Esto se asocia con la nueva facultad de conciliar del SII.
“No serán admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con las
operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y específicamente por el
Servicio al reclamante en la citación a que se refiere el artículo 63 y que este último, no
obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo del
inciso segundo de dicho artículo. El reclamante siempre podrá probar que no acompañó la
documentación en el plazo señalado, por causas que no le hayan sido imputables,
incluyendo el caso de haber solicitado al Servicio prórroga del plazo original para
contestar la referida citación y ella no fue concedida o lo fue por un plazo inferior al
solicitado.”
Esta sanción también procede por los antecedentes adicionales que solicita el SII en
virtud del Art. 63 inciso 3º. Ojo, que si el SII no da la prórroga por el plazo solicitado tiene
una sanción para el uso de la exclusión probatoria. Por lo que se recomienda siempre
solicitar la prórroga por el máximo del tiempo y no por lo que el SII estime conveniente.

238
15.5.7 ¿Es obligatoria o facultativa la Citación?

- Regla General: La Citación es facultativa.

- Excepciones: Es obligatoria en ciertos casos.

15.5.8 Casos de Citación obligatoria.

La sanción por omisión de la Citación cuando es obligatoria adolecerá un vicio de

nulidad del acto.

a) Cuando el contribuyente no presenta declaración estando obligado a hacerlo.

[Artículo 22]. Si un contribuyente no presentare declaración, estando obligado a

hacerlo, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 (Citación) y 64
(Tasación), podrá fijar los impuestos que adeude con el solo mérito de los antecedentes de
que disponga.
Ver También Art. 35, 36 y 38 LIR.

bbbbb) Cuando las declaraciones y/o antecedentes presentados por el

contribuyente no son “fidedignos” (art. 21, 2 CT)

[Art. 21 inciso 2]. El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes

presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos
resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean
fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y
64 practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible
con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la
liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las
impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero.
En estos casos el SII podrá determinar la base imponible con los antecedentes que
cuenten en su poder, pero antes de eso tiene que citarlo.
Deben ser fidedignos:
- Formalmente, cuando la contabilidad se ajusta a disposiciones legales,
reglamentarias y técnicas (ver arts16 y ss. CT); y

- Materialmente, cuando refleje la realidad de las operaciones del contribuyente.

239
 No sería fidedigna, por ejemplo cuando: i) omisión de registro de ingresos; ii) omisión
de registro de una inversión; iii) anotaciones mal efectuadas, rectificadas o enmendadas;
iv) etc.
Es bien común que los contadores lleven la contabilidad pero en las declaraciones no
pasan los papeles timbrados hasta que los fiscalicen. Esto lo hacen porque si hay un error
prefieren corregirlo por computador y así no echan a perder un balance presentado en
papel timbrado.

ccccc) Cuando para otros efectos tributarios sea necesario separar o prorratear
diversos tipos de ingresos o de gastos y el contribuyente no esté obligado a llevar
una contabilidad separada. (Art. 27,2º CT).

[Art. 27 inciso segundo]. Cuando para otros efectos tributarios sea necesario separar
o prorratear diversos tipos de ingresos o de gastos y el contribuyente no esté obligado a
llevar una contabilidad separada, el Servicio pedirá a éste los antecedentes que
correspondan, haciendo uso del procedimiento contemplado en el artículo 63°. A falta de
antecedentes o si ellos fueren incompletos, el Servicio hará directamente la separación o
prorrateo pertinente.
¿Cuándo es necesario prorratear? Por ejemplo, si hay un contribuyente de IVA y tiene
crédito fiscal por gastos generales pero no todas las actividades que generan dichos gastos
están afectas a IVA por ejemplo, tiene un estudio jurídico (no afecto a IVA) y además
servicio de publicidad (afecto a IVA) que funcionan en la misma oficina. Si no está claro
cuanta luz, agua, espacio utiliza cada uno de estos servicios el SII lo que hará será citar
para luego prorratear cuánta actividad gasta cada uno.
Aquí el SII pedirá al contribuyente los antecedentes que correspondan, haciendo uso
de la Citación. A falta de antecedentes o si ellos fueren incompletos, el Servicio hará
directamente la separación o prorrateo pertinente.

ddddd) Cuando el SII pretenda solicitar la declaración abuso o simulación por

Norma General Anti-elusión, previo a ello deberá citar al Contribuyente.

[Art. 4 quinquies inciso 3]. Previo a la solicitud de declaración de abuso o simulación

y para los efectos de fundar el ejercicio de ésta, el Servicio deberá citar al contribuyente
en los términos del artículo 63, pudiendo solicitarle los antecedentes que considere
necesarios y pertinentes, incluidos aquellos que sirvan para el establecimiento de la multa
del artículo 100 bis. No se aplicarán en este procedimiento los plazos del artículo 59.

240
 Las normas generales anti-elusión establecen una facultad al SII para cuestionar una
elusión tributaria, en que si bien no hay una infracción flagrante a alguna norma mediante
una conducta hace que el contribuyente no incurre en el hecho gravado o lo postergue.
Estas conductas no producen algún efecto jurídico o económico relevante. El SII
puede sancionar este acto señalando que no se respeta la ley mediante actos de índole
formal, vulnerando así el espíritu de la ley.
En estos casos el SII debe citar al contribuyente para que este explique cuáles son los
fines económicos/jurídicos del acto.
¿Cuál es la diferencia entre la evasión y la elusión?
- La evasión es el incumplimiento de la obligación tributaria estando esta
determinada por el legislador. Es decir, no se paga el impuesto derechamente.
Por ejemplo: no doy factura, no declaro mis rentas de fuente extranjera, etc.

- En la elusión uno vulnera la recaudación fiscal con astucia, haciéndole el quite

a la norma, burlando el hecho gravado o no satisfaciéndolo. Se hacen
maniobras con el solo objetivo de tributar menos o postergar la tributación.
Frente al caso de una elusión tributaria es el SII quien debe probar, se rompe el
esquema de la prueba de las obligaciones tributarias.

eeeee) Cuando en virtud del art. 69, 5º CT el SII cuente con antecedentes que
permita establecer que un Contribuyente ha terminado su giro o cesado en sus
actividades, sin cumplir con el TG.

[Art. 69 inciso 5º]. Si el Servicio cuenta con antecedentes que permiten establecer que
una persona, entidad o agrupación sin personalidad jurídica, ha terminado su giro o
cesado en sus actividades sin que haya dado el aviso respectivo, previa citación efectuada
conforme a lo dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario, podrá liquidar y girar los
impuestos correspondientes, en la misma forma que hubiera procedido si  dicha persona,
entidad o agrupación hubiere terminado  su giro comercial o industrial, o sus actividades,
según lo dispuesto en el inciso primero.
El SII podrá liquidar y girar los impuestos como si se hubiere hecho el término de giro,
previa Citación del Contribuyente. Ojo que en el Término de Giro de Oficio se puede hacer
sin citar.

241
15.5.9 Efectos de la Citación válidamente notificada.

a) Efectos Generales:

- Es un medio de informar al Contribuyente de la intención de la autoridad

tributaria. Por eso era importante entender que era una conclusión de un
proceso de fiscalización, ya existe una postura por parte del SII.

- Es una oportunidad para el Contribuyente de rectificar las partidas o los

reparos. Recordemos el Art 36 bis, en que siempre se podía rectificar una
declaración, antes de una Liquidación, si implica un pago de impuestos. En el
caso de la Citación no necesariamente requiere un pago de impuestos para
hacerse la rectificación.

fffff) Efectos Específicos:

- Cuando es un trámite previo y obligatorio, la Citación permite al SII tasar,

liquidar y/o girar impuestos. Sin Citación previa todo lo demás obrado será
nulo.

- Se amplía el plazo de prescripción [Art. 200, 63 y 69 CT; 70 LIR]. La

prescripción puede ser ordinaria (3 años) o extraordinaria (6 años) y ambas se
amplían. Esta ampliación puede ser:

 Norma general: se amplía en 3 meses + 1 mes cuando se solicita la

prórroga.
 Citación en término de giro: se aumenta en 1 año.
 Justificación de inversiones: se aumenta en 6 meses.

- Exclusión probatoria en caso de no acompañar documentos [Art. 132 inciso

12]. El SII puede solicitar determinada y específicamente antecedentes, y si
estos no son acompañados por Contribuyente, el SII podrá solicitar la sanción
del art. 132 CT, para que no sean admisibles en juicio. Ojo, que se amplío esta
sanción a los antecedentes en la Citación propiamente tal como los que se
solicitan con el objeto de ampliar la contestación a la Citación.

- Efecto en la competencia. La Citación produce una radicación en la auditoría

conforme a lo señalado en el Art. 59 bis: “será competente para conocer de
todas las actuaciones de fiscalización posteriores, la Unidad del Servicio que
practicó al contribuyente una notificación de conformidad a lo dispuesto en el
Nº1 del artículo único de la Ley Nº 18.320 o una citación según lo dispuesto en
el Art. 63”. Esta radicación también incide en la competencia de los TTA.

242
 (Hurtado) 08/05/18
15.6. La Liquidación.

15.6.1 Concepto.

La Liquidación es el acto en virtud del cual se determina el impuesto que adeuda el

contribuyente. Es un acto escrito dirigido por el SII al contribuyente mediante el cual la
administración tributaria expresa su pretensión de cobrar un impuesto.
Es decir, es una declaración de la administración que notifica al contribuyente que
tiene una pretensión respecto de este una cantidad determinada en razón de no haber
cumplido adecuadamente con sus obligaciones tributarias. El Giro, a diferencia de la
Liquidación, no es una pretensión sino que una orden de pago.
Desde el punto de vista del procedimiento administrativo, la Liquidación es un acto
administrativo terminal derivado de un procedimiento administrativo llamado “de revisión
o auditoría”, que comienza con un “requerimiento” (Art. 59); al cual le sigue una
“Citación” (Art. 63) y la respuesta del contribuyente y culmina con la formulación de la
pretensión fiscal mediante una Liquidación que contiene “diferencias de impuestos” (art.
24).

15.6.2 Elementos de la Liquidación:

a) Elementos Materiales

[Art. 24]. A los contribuyentes que no presentaren declaración estando obligados a

hacerlo, o a los cuales se les determinaren diferencias de impuestos, el Servicio les
practicará una liquidación en la cual se dejará constancia de las partidas no
comprendidas en su declaración o liquidación anterior. En la misma liquidación deberá
indicarse el monto de los tributos adeudados y, cuando proceda, el monto de las multas en
que haya incurrido el contribuyente por atraso en presentar su declaración y los reajustes
e intereses por mora en el pago.

En la Liquidación debe quedar constancia:

- Debe tener la constatación de haberse producido el hecho gravado. Se
deberá señalar la manera en cómo se incurrió en él.

- La pretensión de la base imponible.

- La aplicación de la tasa del impuesto.

243
 Sobre todo esto se determina el monto a pagar con los intereses y reajustes que
correspondan. Debe recordarse que la Liquidación controvierte la declaración del
contribuyente, si es que se ha hecho, es decir determina la diferencia de impuestos que
resulte.
La Liquidación es la demostración más concreta de la determinación de la obligación
tributaria por la Administración.
Cuando hablamos de las tasaciones, lo normal es que estén incluidas en la
Liquidación. Hay casos en que las tasaciones pueden estar separadas, pero es muy raro en
la práctica.
Por último, recordemos que todos los actos administrativos deben ser fundados, de lo
contrario, se vulnera el principio de confianza legítima. Si no se establecen las razones, las
fuentes de donde se sacan, etc. el acto administrativo adolece de nulidad.

ggggg) Elementos formales de la liquidación:

- Lugar y fecha en que se practica

- Número de cada liquidación
- Individualización del contribuyente y domicilio
- Antecedentes y fundamentación de la Liquidación
- Impuesto a pagar, su multa, reajustes e intereses
- Firma y timbre de los funcionarios fiscalizadores.

15.6.3 Casos que procede la Liquidación:

1. Si un Contribuyente no ha presentado declaración estando obligado a hacerlo.

(art. 22 y 24 del CT). El SII tasa la base imponible, previa Citación, y a partir de ello
elabora la Liquidación.
2. Cuando los antecedentes presentados por el Contribuyente no son fidedignos
(art. 21,2).
3. Si el Contribuyente no contesta la Citación o si lo hace no subsana las deficiencias
(64,1 CT).
4. En general en todos aquellos casos en que se adeudan diferencias de impuestos
(24,1 CT).
En ciertos casos la ley permite al SII girar inmediatamente, pero lo más lógico es que
primero se emita la Liquidación para explicar las razones por las cuales se llega a un monto
determinado.

244
15.6.4 Impugnación de la Liquidación.

Notificada la Liquidación esta puede ser impugnada. La ley señala que dentro de los
90 días de notificada la Liquidación el Servicio se encuentra impedido de girar, y es dentro
de este plazo en que se puede impugnar la Liquidación. Existen dos vías:

a) Impugnación por vía de recurso administrativo.

En contra de la Liquidación procede la reposición administrativa voluntaria [Art. 123

bis]. Este es un recurso administrativo que se presenta ante el mismo SII. Este tiene un
plazo de 30 días hábiles administrativos.

El SII resuelve o revisa la actuación fiscalizadora y puede encontrarle la razón al

contribuyente y dejarla sin efecto, no contestar, mantenerla o acogerla en parte. En el
caso que no conteste operará el silencio administrativo negativo, entendiéndose por
rechaza la petición.

La RAV suspende el plazo de 90 días para interponer el reclamo, por lo que mientras
se tramita el SII se encuentra impedido de girar.

¿Es un requisito de procesabilidad la RAV para interponer el reclamo? No, pero la

interposición del reclamo inhibe el que se interponga la RAV.

hhhhh) Impugnación por vía de recurso jurisdiccional.

Notificada la Liquidación, el contribuyente puede reclamar la totalidad o partidas

determinadas de la Liquidación [Art. 124].
Al procedimiento general de reclamaciones se le aplican todas las normas del CPC
supletoriamente, por lo que los 90 días se cuentan como días hábiles judiciales, de lunes a
sábado.
Como el reclamo es la primera etapa en que se judicializa el conflicto quien ostenta la
calidad de demandante es el contribuyente.

245
15.6.5 Carácter provisional de las liquidaciones:

[Art. 25]. Toda liquidación de impuestos practicada por el Servicio tendrá el carácter
de provisional mientras no se cumplan los plazos de prescripción, salvo en aquellos puntos
o materias comprendidos expresa y determinadamente en un pronunciamiento
jurisdiccional o en una revisión sobre la cual se haya pronunciado el Director Regional, a
petición del contribuyente tratándose de términos de giro. En tales casos, la liquidación se
estimará como definitiva para todos los efectos legales, sin perjuicio del derecho de
reclamación del contribuyente, si procediera.

Las Liquidaciones por regla general son provisionales mientras no se cumplan los
plazos de prescripción (art. 25 del CT). Es decir, el SII puede modificarlas siempre SALVO:
a) Liquidación reclamada y fallada.
b) Liquidación practicada en razón de un término de giro.

15.6.6 Limitaciones del SII para liquidar:

- Sólo dentro de los plazos de prescripción.

- No puede prescindir de las declaraciones o documentos del contribuyente. Art.

21

- En ciertos casos el SII debe Citar antes de Liquidar. Artículos 21, 2º; 22, 27,2º, 69

- Derechos de los contribuyentes. Art. 8 bis.

- Respeto del principio de juridicidad.

- Etc.

15.6.7 Efectos de una Liquidación notificada.

- Comienza a correr el plazo de 90 días para reclamar de la Liquidación (art. 124

CT). Comienza a además a correr el plazo de 30 días para presentar la RAV.

- Se interrumpe plazo de prescripción, desde que intervenga notificación

administrativa de un giro o liquidación [Art. 201 Nº 2].

- Si no reclama el contribuyente, queda firme la liquidación, pudiendo el Fisco

“girar” la diferencia de impuesto, intereses y multas, objeto de la liquidación.

246
15.7. El Giro

15.7.1 Concepto.

Veíamos que una vez que la Liquidación está firme, ya sea porque el contribuyente no
reclamó pudiendo hacerlo, ya sea que renunció a sus derechos o se resolvió el reclamo
tributario, el SII emitirá la orden de pago pertinente que se hace a través de un Giro.
El Giro es una de pago que se extiende al contribuyente para que entere en arcas
fiscales un determinado valor. En ella se dirá a cuánto asciende lo adeudado.
Es una orden de pago de impuestos, multas, etc. Por ello debe hacerse por escrito y
notificarse válidamente.

15.7.2 ¿Quién emite el Giro?

El Giro es emitido por el SII pero se paga ya sea en Tesorería o en las entidades con las
cuales la Tesorería tenga convenio (bancos comerciales). Este puede pago puede hacerse
en efectivo, cheques, vales vistas, transferencia bancaria, tarjeta, volveremos sobre esto
cuando veamos la extinción de la obligación tributaria.
La Tesorería es la encargada de cobrar este Giro además tiene un mérito ejecutivo y
por lo tanto la Tesorería puede iniciar un Juicio Ejecutivo especial para cobrarlo. Este es un
procedimiento mixto que tiene parte administrativa y jurisdiccional, el embargo y remate
de bienes tiene lugar en la etapa judicial.

15.7.3 Tipos de giros.

[Art. 37]. Los tributos, reajustes, intereses y sanciones deberán ser ingresados al Fisco
mediante giros que se efectuarán y procesarán por el Servicio, los cuales serán emitidos
mediante roles u órdenes de ingreso, salvo los que deban pagarse por medio de timbres o
estampillas; los giros no podrán ser complementados, rectificados, recalculados,
actualizados o anulados sino por el organismo emisor, el cual será el único habilitado
para emitir los duplicados o copias de los documentos mencionados precedentemente
hasta que Tesorería inicie la cobranza administrativa o judicial. El Director dictará las
normas administrativas que estime más convenientes para el correcto y expedito giro de
los impuestos. Si estas normas alteraren el método de trabajo de las tesorerías o
impusieren a éstas una nueva obligación, deberán ser aprobadas por el Ministro de
Hacienda.

247
 El Art. 37 del CT dispone que los tributos, intereses y sanciones sean ingresado a
arcas fiscales mediante GIROS, que serán emitidos mediante:
• Ordenes de ingresos: giros individuales. Debe contener la base imponible,
aplicación de tasa y el impuesto a pagar. Son muy simples.
• Roles: corresponden a giros colectivos. Es una lista de contribuyentes con
indicación para cada uno de ellos del nombre, domicilio, periodo del impuesto,
base imponible y monto del impuesto. Las “contribuciones” parten cobrándose por
roles de avalúo.

15.7.4 Oportunidad para girar un impuesto:

Si el giro se hace sobre la base de la declaración del contribuyente y debe hacerse una
vez presentada dicha declaración, y normalmente, antes que venza el plazo para pagar el
respectivo impuesto.

a) La regla general es que el Giro se hace sobre la base de una Liquidación de

impuestos:

- Transcurrido el plazo 90 días sin reclamo [124 y 24 CT]. En este plazo el SII se
encuentra impedido de girar, por lo que si emite un giro antes lo estaría
haciendo mal y dicho acto adolecería de nulidad (no lo hace en la forma prescrita
por la ley conforme al Art. 6 CPR).

- Cuando el Juez TTA se hubiere pronunciado sobre el reclamo o éste deba

entenderse rechazado [Art. 24,2] “Sin embargo, si el contribuyente hubiere
deducido reclamación, los impuestos y multas correspondientes a la parte
reclamada de la liquidación se girarán notificado que sea el fallo pronunciado
por el Tribunal Tributario y Aduanero. Para el giro de los impuestos y multas
correspondientes a la parte no reclamada de la liquidación, dichos impuestos y
multas se establecerán provisionalmente con prescindencia de las partidas o
elementos de la liquidación que hubieren sido objeto de la reclamación.” Es
decir, una vez dictado el fallo del TTA en 1º instancia el SII puede girar.

¿Se agota la etapa jurisdiccional con la primera instancia? No porque el

contribuyente puede apelar, pero en segunda instancia el SII no se encuentra
impedido de girar. Lo que ocurrirá es que el SII emitirá el giro y por lo tanto lo
que tendrá que hacer el contribuyente es solicitar la suspensión de cobro. Esta
se solicita ante la Corte de Apelaciones o Corte Suprema. Esto es MUY
importante en la práctica porque sino se solicita pueden embargar al
contribuyente.

248
 iiiii) Giro inmediato:
SII puede girar sin que medie ni Citación ni Liquidación cuando:
- Lo solicite el Contribuyente.
- Se trata de impuestos de retención y recargo.
- El contribuyente tenga la calidad de deudor en un procedimiento concursal de
liquidación.
- El SII tase el valor asignado a los bienes raíces.
- Giro por pago parcial.

i. Lo solicite el contribuyente.

[Art 24,3]. A petición del contribuyente podrán también girarse los impuestos con
anterioridad a las oportunidades señaladas en el inciso anterior.
¿Por qué alguien le gustaría solicitar que lo giren? Puede ocurrir que el contribuyente
quiera pagar sin reclamar la Liquidación y como es necesario tener un título para poder
pagar en Tesorería va a requerir el giro para hacerlo. Sin giro no se puede pagar en la TGR
aun cuando se quiera.

lxiii. Se trata de impuestos, de retención o recargo no declarados oportunamente

relativo a operaciones contabilizadas.

[Art. 24,4º]. “En los casos de impuestos de recargo, retención o traslación, que no
hayan sido declarados oportunamente, el Servicio podrá girar de inmediato y sin otro
trámite previo, los impuestos correspondientes sobre las sumas contabilizadas, como
también por las cantidades que hubieren sido devueltas o imputadas y en relación con las
cuales se haya interpuesto acción penal por delito tributario. (…)”
Por ejemplo:
- Impuesto de retención es el de 2º Categoría, el empleador retiene respecto de
los trabajadores dependientes.
- Impuesto de recargo el IVA.
Acá la ley se pone en el caso de impuestos de retención o recargo que no siendo
declarados por el contribuyente fueron contabilizados. En la contabilidad queda registrado
que se hizo la retención o el recargo. La contabilidad, al igual que en comercial, hace
prueba tanto a favor como en contra del contribuyente (indivisibilidad de la contabilidad).

249
 lxiv. El Contribuyente esté en un procedimiento concursal de liquidación como
deudor.

[Art 24, 4º]. “(…) En caso que el contribuyente se encuentre en un procedimiento

concursal de liquidación en calidad de deudor, el Servicio podrá, asimismo, girar de
inmediato y sin otro trámite previo, todos los impuestos adeudados por el deudor, sin
perjuicio de la verificación que deberá efectuar el Fisco en conformidad con las normas
generales.”
En este caso el SII debe girar y verificar el crédito. Este goza de una preferencia de
primera clase.

lxv. SII tase valor asignado a los bienes raíces.

[Art. 64, 6º]. “En igual forma, en todos aquellos casos en que proceda aplicar
impuestos cuya determinación se basa en el precio o valor de bienes raíces, el Servicio de
Impuestos Internos podrá tasar dicho precio o valor, si el fijado en el respectivo acto o
contrato fuere notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de características
y ubicación similares, en la localidad respectiva, y girar de inmediato y sin otro trámite
previo el impuesto correspondiente.”
Este caso es raro en la práctica.

lxvi. Giro por pago parcial.

[Art. 48, 4º CT]. Para los efectos de lo dispuesto en los incisos anteriores, las
diferencias que por concepto de impuestos y recargos se determinen entre lo pagado y lo
efectivamente adeudado, se pondrán en conocimiento del contribuyente mediante un giro.
No regirá respecto de estos giros la limitación contemplada en el inciso tercero del
artículo 37. Las fechas indicadas para el pago de dichos giros no constituirán en caso
alguno un nuevo plazo o prórroga del establecido para el pago de las deudas respectivas,
ni suspenderán los procedimientos de apremio iniciados o los que corresponda iniciar.
Es decir, existe un giro que dice que se tiene un impuesto a pagar por $100, y el
contribuyente llega a pagar pero en vez de pagar $100 lo hace por $50.
La ley señala que en el caso de pago parcial se debe emitir un nuevo giro por la
diferencia de impuestos adeudados, este es el único caso en que puede girar la Tesorería
General de la República.

250
15.7.5 Efectos del Giro.

i. Fija en forma exacta la suma debida a título de impuesto y los accesorios del
mismo a una fecha determinada. Si no se paga dentro de la fecha habrá que
calcular los nuevos reajustes e intereses.

ii. Permite efectuar el pago de un impuesto en Tesorería. Al Fisco uno no le puede

pagar porque quiere sino que requiere un Giro. Es por esto que el contribuyente
puede solicitar el giro para así poder pagar.

¿Puede ser dicho pago parcial? Sí, uno no tiene porque pagar todo el Giro, y la
TGR emitirá un uno nuevo por la diferencia. Luego veremos el efecto del pago
parcial al estudiar la extinción de la Obligación Tributaria.

iii. Permite la formación del título ejecutivo necesario para la realización coactiva
del tributo.

iv. Interrumpe desde su notificación la prescripción de la acción del Fisco para

perseguir el pago de los impuestos [Art. 201 CT]. El giro solo interrumpirá la
prescripción si es que no se ha emitido una Liquidación anterior, de lo contrario
será la Liquidación quien la interrumpa y el giro no la volverá a interrumpir.

251
 F. Extinción de la Obligación Tributaria
(Hurtado) 09/05/18
1. Modos de extinguir la obligación tributaria.

15.8. En Derecho Civil.

En materia civil tenemos que el Código señala algunos de los modos de extinguir las
obligaciones:

[Art. 1567 CC].47 Las obligaciones se extinguen:

1. Por la solución o pago efectivo;
2. Por la novación;
3. Por la transacción;
4. Por la remisión;
5. Por la compensación;
6. Por la confusión;
7. Por la pérdida de la cosa que se debe;
8. Por la declaración de nulidad o por la rescisión;
9. Por el evento de la condición resolutoria;
10. Por la prescripción.

15.9. En Derecho Tributaria.

En materia tributaria, por las naturalezas propias de la obligación, solo proceden los
siguientes modos de extinguir:
1) Pago;
2) Compensación;
3) Confusión; y
4) Prescripción.
De estos el CT solo trata en forma sistemática el pago y la prescripción. La
compensación está enunciada y la confusión derechamente no está establecida, pero por
formación general sabemos que si el Fisco fuese deudor y acreedor de un impuesto éste
debiese extinguirse.

47
Este catálogo no es taxativo: se incluye la resciliación o mutuo disenso, la muerte, la liquidación concursal,
entre otros modos.

252
16. El pago.
16.1. Concepto.
El Pago efectivo es la prestación de lo que se debe [Art. 1568 CC]. Es la solución del
impuesto o la obligación principal.

16.2. ¿Cómo se efectúa el pago?

[Art. 38 inciso primero]. El pago de los impuestos se hará en Tesorería, en moneda

nacional o extranjera, según corresponda de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 18, por
medio de dinero efectivo, vale vista, letra bancaria o cheque; el pago se acreditará con el
correspondiente recibo, a menos que se trate de impuestos que deban solucionarse por
medio de estampillas, papel sellado u otras especies valoradas.

16.2.1 Pago por moneda.

El pago puede hacerse por medio de moneda nacional o extranjera. Si se trata de

moneda extranjera se debe pedir autorización, la cual es distinta de aquella para llevar
contabilidad en moneda extranjera.

16.2.2 Pago mediante tarjetas de crédito.

[Art. 38 inciso segundo]. El Tesorero General de la República podrá autorizar el pago
de los impuestos mediante tarjetas de débito, tarjetas de crédito u otros medios, siempre
que no signifique un costo financiero adicional para el Fisco, limitación que no se aplicará
a tarjetas de débito, crédito u otras de igual naturaleza emitidas en el extranjero. Para
estos efectos, el Tesorero deberá impartir las instrucciones administrativas necesarias que,
a su vez, resguarden el interés fiscal.

16.2.3 Pago por medio de vale vista, letras bancarias o cheques.

[Art. 39]. Los contribuyentes podrán igualmente hacer el pago por medio de vale
vistas, letras bancarias, o cheques extendidos a nombre de la respectiva tesorería y
remitidos por carta certificada al Tesorero correspondiente, indicando su nombre y
dirección. El Tesorero ingresará los valores y enviará los recibos al contribuyente por
carta certificada en el mismo día en que reciba dichos valores.

a) Errores u omisiones en los documentos, o el atraso.

[Art. 39 inciso 2º]. Todo error u omisión cometido en el vale vista, en la letra o en el
giro del cheque, o el atraso de cualquiera naturaleza que sea, que impida el pago de todo
o parte de los impuestos en arcas fiscales dentro del plazo legal, hará incurrir al
contribuyente en las sanciones e intereses penales pertinentes por la parte no pagada
oportunamente.

253
 jjjjj) Forma de extender el vale vista, letra bancaria o cheque

[Artículo 40]. Todo vale vista, letra bancaria o cheque con que se pague un impuesto
deberá extenderse colocando en su reverso una especificación del impuesto que con él se
paga, del período a que corresponda, del número del rol y del nombre del contribuyente. Si
no se extendieren cumpliendo los requisitos anteriores, el Fisco no será responsable de los
daños que su mal uso o extravío irroguen al contribuyente, sin perjuicio de la
responsabilidad personal de los que hagan uso indebido de ellos.
[Artículo 41]. Las letras bancarias dadas en pago de impuestos deberán girarse "a la
orden" de la Tesorería respectiva. Los vale vista y los cheques, en su caso, deberán
extenderse nominativamente o "a la orden" de la Tesorería correspondiente. En todo caso,
dichos documentos sólo podrán cobrarse mediante su depósito en la cuenta bancaria de la
Tesorería.

kkkkk) Pago mediante carta certificada.

[Art. 39 inciso tercero]. En caso que el pago se haga por carta certificada, los
impuestos se entenderán pagados el día en que la oficina de correos reciba dicha carta
para su despacho.
Para acogerse a lo dispuesto en este artículo será necesario enviar la carta certificada
con tres días de anticipación, a lo menos, al vencimiento del plazo.
La gracia de este pago es que da lo mismo la fecha en que se envíe la carta porque la
ley entiende que se paga dentro de plazo siempre que ésta haya sido entregada en
Correos de Chile 3 días antes del vencimiento del plazo para pagar los impuestos. ¿Cómo
se hace? Se pone el documento de pago en la carta (cheque, vale vista, pagaré, etc.).
¿Qué ocurre si se pierde la carta con un cheque? Recordemos que el cheque no
importa pago ni novación de la obligación sino hasta que se cobra. Por lo tanto, el cheque
si es perdido la obligación tributaria no se extinguirá. Con el pagaré ocurre lo contrario si
es que hay expreso ánimo de novar (el vale vista es un pagaré también). Lo que se hará
en la práctica es que en caso de perderse será solicitar la condonación de intereses.

16.2.4 Autorización de pagar por medios tecnológicos.

[Art. 39 inciso quinto]. Con todo, corresponderá al Director autorizar los

procedimientos por sistemas tecnológicos a través de los cuales se pueda realizar la
declaración y pago de los impuestos que deban declararse y pagarse simultáneamente. Lo
anterior, sin perjuicio de las atribuciones del Servicio de Tesorerías para instruir sobre los
procedimientos de rendición de los ingresos por concepto de estos impuestos que deban
efectuar las instituciones recaudadoras. Hoy el pago se puede hacer por medios de pago
electrónicos.

254
16.3. ¿Quién recibe el pago? [Art. 38 y 47].

16.3.1 Tesorería.

[Art. 38, 1º]. El pago de los impuestos se hará en Tesorería (…)

El Fisco como sujeto activo actúa a través del SII y de Tesorería. El SII vela por el
correcto cumplimiento de la obligación tributaria y las accesorias, por lo que es el SII quien
se encarga de toda la fiscalización; la Tesorería es la encargada de recibir y los dineros y
cobrar.
Dentro de la recaudación que hace Tesorería está la atribución de iniciar el cobro
ejecutivo de las obligaciones tributarias pendientes de pago. El proceso ejecutivo de cobro
es mixto, parte en la etapa administrativa donde se notifica y requiere de pago y embargo.
Se pueden oponer excepciones, y luego de esta etapa se pasa a la etapa judicial para
ejecutar.
Finalmente, recuérdese que solo Tesorería recibe pagos parciales, y ésta no puede
negarse a recibir pagos parciales:
[Artículo 49, 1º]. La Tesorería no podrá negarse a recibir el pago de un impuesto por
adeudarse uno o más períodos del mismo.

16.3.2 Bancos y otras instituciones (pago siempre debe ser total).

[Art. 47]. El Tesorero General de la República podrá facultar al Banco del Estado de
Chile, a los bancos comerciales y a otras instituciones, para recibir de los contribuyentes
el pago, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 38, de cualquier impuesto, contribución
o gravamen en general, con sus correspondientes recargos legales, aun cuando se efectúe
fuera de los plazos legales de vencimiento. Los pagos deberán comprender la totalidad de
las cantidades incluidas en los respectivos boletines, giros y órdenes. Si el impuesto debe
legalmente enterarse por cuotas, el pago abarcará la totalidad de la cuota
correspondiente.
Tesorería tiene convenios con todos los bancos y estos reciben pago de impuestos.
Incluso más, se permite pagar con tarjeta de crédito y débito en la medida que no
implique un costo para el Estado.
¿Por qué el banco solo puede recibir pagos totales y Tesorería parciales? La razón es
porque la ley lo dice, y esto es porque solo la Tesorería puede emitir un giro por el pago
parcial mientras que el banco no. Este giro será por la diferencia del pago.

255
16.4. Efectos del pago [Art. 48].

[Art. 48]. El pago hecho en la forma indicada en el artículo 47 extinguirá la

obligación tributaria pertinente hasta el monto de la cantidad enterada, pero el recibo de
ésta no acreditará por sí solo que el contribuyente está al día en el cumplimiento de la
obligación tributaria respectiva.
Los recargos legales por concepto de reajustes, intereses y multas serán determinados
por el Servicio, y también por la Tesorería para los efectos de las compensaciones. Igual
determinación podrá efectuar la Tesorería para la cobranza administrativa y judicial,
respecto de los duplicados o copias de giros.
Los contribuyentes podrán determinar dichos recargos para el efecto de enterarlos en
arcas fiscales conjuntamente con el impuesto. El pago efectuado en esta forma cuando no
extinga totalmente la obligación será considerado como un abono a la deuda, aplicándose
lo establecido en el artículo 50.
Para los efectos de lo dispuesto en los incisos anteriores, las diferencias que por
concepto de impuestos y recargos se determinen entre lo pagado y lo efectivamente
adeudado, se pondrán en conocimiento del contribuyente mediante un giro. No regirá
respecto de estos giros la limitación contemplada en el inciso tercero del artículo 37. Las
fechas indicadas para el pago de dichos giros no constituirán en caso alguno un nuevo
plazo o prórroga del establecido para el pago de las deudas respectivas, ni suspenderán
los las deudas respectivas, ni suspenderán los procedimientos de apremio iniciados o los
que corresponda iniciar.
El Director Regional, podrá de oficio o a petición del contribuyente, enmendar
administrativamente cualquier error manifiesto de cálculo en que pudiera haberse
incurrido, en la emisión del giro referido en el inciso anterior.
Conforme a lo señalado en el artículo recién citado el efecto del pago es la extinción
de la obligación tributaria, sea de manera parcial o total.
[Art. 49, 2]. Los tres últimos recibos de pago de un determinado impuesto no hará
presumir el pago de períodos o cuotas anteriores.
Por Art 49,2 CT no se aplica el art 1570 CC, pues los recibos de pago no acredita que el
contribuyente esté al día, es decir, los 3 últimos recibos de pago no permiten presumir el
pago de períodos anteriores.

256
16.5. Imputación del pago en caso de pagos parciales.

El pago normalmente se hace por el total de lo adeudado. Pero si hay pago parcial, se
debe imputar a impuestos, reajustes y multas.
¿Cómo? El Art. 50 señala que se debe fraccionar el pago y aplicarlo
proporcionalmente al impuesto, reajustes, intereses y multa.
[Art. 50]. En todos los casos los pagos realizados por los contribuyentes por cantidades
inferiores a lo efectivamente adeudado, por concepto de impuestos y recargos se
considerarán como abonos a la deuda, fraccionándose el impuesto o gravamen y
liquidándose los reajustes, intereses y multas sobre la parte cancelada, procediéndose a
su ingreso definitivo en arcas fiscales.
Los pagos referidos en el inciso anterior no acreditarán por sí solos que el
contribuyente se encuentra al día en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, ni
suspenderán los procedimientos de ejecución y apremio sobre el saldo insoluto de la
deuda.
¿Por qué se concluye que es proporcional? Veámoslo con el siguiente ejemplo, en que
se debe:
- Capital: $100
- Reajustes: $100
- Multas: $100
- Intereses: $100
El total adeudado asciende $400. Pensemos que el contribuyente solo paga $200,
aplicando la norma tendríamos entonces que: se fraccionan los $100 del capital, por
ejemplo se pagó $50, y luego se calculan los reajustes, intereses y multas sobre la parte
cancelada. Esto significa que al pagar los $200 habrá que determinar cuánto
corresponderá a cada uno de ellos y como se pagó la mitad del capital ($50), los intereses,
reajustes y multas se liquidarán proporcionalmente a esa mitad, es decir, $50 cada uno.
Así, si se paga 1/3 del capital, el capital se fracciona y los intereses, reajustes y multas
se calcularán sobre esos 1/3.
¿Por qué se fracciona solamente el capital? Porque esto es lo que está determinado, lo
demás se va calculando sobre el capital determinado.
Por otro lado, debe tenerse presente que la ley emplea la locución “cancelada” lo cual
es impropio jurídicamente ya que esto es un recibo de pago. El modo de extinguir es el
pago, y una vez extinguida la obligación se le da un recibo.

257
16.6. Momento del pago.

El momento del pago de cada impuesto está determinado por la misma ley, formando
parte del elemento temporal de éste.
Es importante mencionar que si bien enterar el impuesto y declararlo son dos actos
totalmente distintos en la práctica se da que muchos impuestos son de declaración y
pago. Por lo tanto, cuando se hace la declaración debe pagarse.
En teoría, luego que se hace la declaración de impuestos debe haber un giro que es la
orden de pago y luego hacerse el pago. Pero como hemos visto estos se pueden unir, en
donde el SII y la TGR acuerdan la declaración y pago conjunto.
Finalmente debe tenerse presente que el no declarar un impuesto y no pagarlo podría
constituir un delito tributario. Por lo tanto, si uno no tiene plata lo ideal sería declarar y no
pagar liberándose así del delito tributario.

16.7. Pago fuera de plazo.

16.7.1 Reajustes.

La inflación es la pérdida de valor del dinero en el tiempo y se entiende que la moneda

de un momento no es la misma que de otro, esto se corrige con los reajustes. La ley señala
cómo se reajusta la OT:
[Art. 53]. Todo impuesto o contribución que no se pague dentro del plazo legal se
reajustará en el mismo porcentaje de aumento que haya experimentado el índice de
precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del segundo mes que
precede al de su vencimiento y el último día del segundo mes que precede al de su pago.
Como vemos el reajuste se calcula mediante el IPC, el cual se calcula: período entre
último día del 2º mes que preceda al vencimiento hasta el ultimo día del 2º mes que
preceda al pago. Así, por ejemplo:
Pensemos que un contribuyente adeuda el impuesto a la renta que vence el 30 de
abril pero lo paga el 15 de septiembre. El reajuste se calculará entre el día 28 de
febrero y el 31 de julio. Como el reajuste se calcula mensualmente por lo que es
indiferente el día en que paga.
Finalmente, si se paga atrasado, pero dentro del mes, NO se aplica reajuste:
[Art. 53 inciso 2º]. Los impuestos pagados fuera de plazo, pero dentro del mismo mes
calendario de su vencimiento, no serán objeto de reajuste. Sin embargo, para determinar
el mes calendario de vencimiento, no se considerará la prórroga a que se refiere el inciso
tercero del artículo 36, si el impuesto no se pagare oportunamente.

258
 El Artículo 36 inciso tercero a su vez señala: “Cuando el plazo de declaración y pago de
un impuesto venza en día feriado, en día sábado o el día 31 de diciembre, éste se
prorrogará hasta el primer día hábil siguiente. Esta prórroga no se considerará para los
efectos de determinar los reajustes que procedan, sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso
segundo del artículo 53.”
Esto lo vimos al hablar de la declaración, esta prórroga legal señala que si el
vencimiento cae día sábado, domingo o festivo se prorroga hasta el día hábil siguiente.
Así, si es el impuesto a la renta que se paga el 30 de abril cae día sábado deberá pagarse el
2 de mayo. Si se paga el 2, no habrán ni reajustes ni intereses por esta norma. Ahora si se
paga el 5 de mayo se entiende que esta ficción legal opera solo en el caso de que se pague
y por lo tanto el vencimiento del plazo sigue siendo el 30 de abril generando así reajustes
e intereses.

16.7.2 Intereses
En civil el interés es el fruto civil del dinero. Para los deudores sería el precio del
dinero. El interés está tratado en el inciso tercero del artículo 53:
[Art. 53, 3]. El contribuyente estará afecto, además, a un interés penal del uno y medio
por ciento mensual por cada mes o fracción de mes, en caso de mora en el pago del todo
o de la parte que adeudare de cualquier clase de impuestos y contribuciones. Este interés
se calculará sobre los valores reajustados en la forma señalada en el inciso primero.
El monto de los intereses así determinados no estará afecto a ningún recargo.
Los intereses compensan el costo del dinero que no recibe el Fisco, este es: 1,5% por
cada mes o fracción de mes. Así, si la obligación debe pagarse el 30 de abril:
- Si se paga el 2 de mayo, se devenga un 1,5%. Lo mismo si se paga dentro de
cualquier día de mayo.
- Si se paga el 1 de junio, se devenga un 3%.
¿Es justo? Se ha atacado como usurero el interés, pero no ha prosperado.
¿Sobre qué se aplica el interés? Se aplica sobre el capital ya reajustado, como así se
desprende del Art. 53: “Este interés se calculará sobre los valores reajustados en la forma
señalada en el inciso primero”.
No hay anatocismo, el interés es lineal y no se capitalizan los intereses. Este igual se
aplica a la Ley de Rentas Municipales (patentes comerciales).
¿Qué ocurre si al momento de pago la tasa de interés ya no es de 1,5% sino que de
3%? ¿Cuál se aplica? El Artículo 3 CT zanja esta materia y señala que se aplica el interés
vigente a la fecha de pago de la deuda, cualquiera fuere la fecha en que hubieren ocurrido
los hechos gravados.

259
 (Hurtado) 14/05/18
16.7.3 Cambio de plazo para declarar y pagar por parte del Presidente de la República.

[Art. 36, 2º]. No obstante lo dispuesto en el inciso anterior, el Presidente de la

República podrá fijar y modificar las fechas de declaración y pago de los diversos
impuestos y establecer los procedimientos administrativos que juzgue más adecuados a su
expedita y correcta percepción. Asimismo, podrá modificar la periodicidad de pago del
impuesto territorial.
¿Si el Presidente de la República cambia el plazo para declarar y pagar se deberán
pagar intereses y reajustes? Hay dos posiciones:
- Una posición señala que no se debiesen pagar porque técnicamente el
contribuyente no estaría pagando fuera del plazo.

- La otra señala que habría que distinguir entre los reajustes e intereses:

 Reajustes. Se reajusta igualmente ya que la ley habla de “todo impuesto o

contribución que no se pague dentro del plazo legal se reajustará”. Como el
plazo que fijará el Presidente no es por medio de ley, debería proceder el
reajuste.

 Intereses. No generaría intereses porque no hace mención al plazo legal

sino que habla de se deberán intereses “en caso de mora en el pago del todo
o de la parte que adeudare de cualquier clase de impuestos y
contribuciones”. Como ha habido una modificación en el plazo, el
contribuyente que paga dentro del nuevo plazo en teoría no incurriría en
mora porque estaría cumpliendo con su obligación.

Debe tenerse presente además que el declarar fuera de plazo tiene una multa, aparte
del interés, que está señalada en el Art. 97

16.7.4 Condonación de recargos legales.

Esta es la facultad que tiene tanto Tesorería como el SII para condonar reajustes e
intereses. Si bien en el caso de Tesorería habrá una forma racionalizada de como se
calculan los intereses, las normas que regulan al SII no dicen nada y por esta razón es
posible obtener del SII una condonación importante (80%, 90% e inclusive 100%).
Esta condonación importante por parte del SII ocurrió en el caso Jonhson con SII. Ellos
estaban discutiendo el uso de una pérdida tributaria, estas pérdidas tributarias se
adquirieron antes de que cambiaron las normas sobre las pérdidas.

260
 Antes las pérdidas tributarias las podía usar la misma sociedad o un tercero, no había
una prohibición de ceder la pérdida y lo usual era comprar sociedades “zombie” para
poder aprovecharlas. Ante esto el SII señaló que las pérdidas son derechos personalísimos
que no se pueden enajenar.
¿Qué ocurrió? Johnson estaba quebrando y encontró a alguien que quería comprarlo:
Cencosud. Sin embargo, éste último dijo que para poder hacerlo Johnson debía terminar
con estas contingencias tributarias ya que llevaba años en el juicio. Entonces, lo que hizo
Johnson fue pagar todos los impuestos discutidos -aun cuando creía que eran legítimas y
que podía ganar-. Este pago lo hizo con la condición de que le condonaran el 100% de los
intereses y multas, cuestión que acogió el SII ya que estimaba que era probable que podía
perder el caso.
A continuación veremos los casos que el Código Tributario trata la facultad de
condonar:

a) No procede el pago de reajustes, intereses si el atraso es culpa del SII o Tesorería.

[Art. 53, 5º]. No procederá el reajuste ni se devengarán los intereses penales a que se
refieren los incisos precedentes cuando el atraso en el pago se haya debido a causa
imputable a los Servicios de Impuestos Internos o Tesorería, lo cual deberá ser declarado
por el respectivo Director Regional o Tesorero Regional o Provincial, en su caso.
Esta es la única hipótesis en que se exime del pago de reajustes, todas las demás que
siguen son de intereses.
Pasó en Chile que antes de los TTA quien era juez tributario era el Director Regional de
cada unidad y éste fallaba como juez de primera instancia. Casi todos los Directores
Regionales no son abogados, sino que son contadores auditores, administradores públicos
e ingenieros comerciales, por lo que iniciaron un procedimiento piloto e invitaron un
“tribunal de mentira” en que había un juez y un resolutor, para ello lo que hizo fue delegar
la facultad en el Jefe Jurídico de la dirección.

Este juez tenía como limitación: la ley y que debía fallar conforme a lo que señalara el
Director Regional por el artículo 26. Lo cual era un problema porque era muy parcial.
El Tribunal Constitucional lo que hizo fue declarar ilegal la facultad de delegar en un
tercero la jurisdicción. Al declararse esto todos los juicios fueron nulos y debieron
tramitarse de nuevo ante el Director Regional porque lo ilegal era que se delegó la
jurisdicción y por esta razón la Corte Suprema decidió condonar los intereses y reajustes
porque señalaron que la tardanza de los juicios se debió a la culpa del SII (Fisco). Estos
intereses eran excesivos ya que muchos de ellos duraron hasta 15 años.

261
 lllll) Condonación total o parcial de intereses penales cuando existen
antecedentes que excusen la omisión del pago.

[Art. 56, 1º]. “La condonación parcial o total de intereses penales sólo podrá ser
otorgada por el Director Regional cuando, resultando impuestos adeudados en virtud de
una determinación de oficio practicada por el Servicio, a través de una liquidación,
reliquidación o giro, el contribuyente o el responsable del impuesto probare que ha
procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido.”
Por ejemplo, un terremoto.

mmmmm)También procede la condonación si voluntariamente se rectifica pagando

mayores impuestos, siempre que pruebe que existió un error excusable.

[Art. 56,2º].“Procederá también la condonación de intereses penales cuando,

tratándose de impuestos sujetos a declaración, el contribuyente o el responsable de los
mismos, voluntariamente, formulare una declaración omitida o presentare una declaración
complementaria que arroje mayores impuestos y probare que ha procedido con
antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido.”

Es importante recordar, junto al análisis de este artículo, el 36 bis: Los contribuyentes

que al efectuar su declaración incurrieren en errores que incidan en la cantidad de la
suma a pagar, podrán efectuar una nueva declaración, antes que exista liquidación o giro
del Servicio, corrigiendo las anomalías que presenta la declaración primitiva y pagando la
diferencia resultante, aun cuando se encontraren vencidos los plazos legales, sin perjuicio
de la aplicación de las sanciones y recargos que correspondan a las cantidades no
ingresadas oportunamente y las sanciones previstas en los números 3 y 4 del artículo 97 de
este Código, si fueren procedente.      

En este caso se puede pedir la condonación, y como puede haber un error excusable al
tener que pagar el contribuyente, lo más probable es que lo acojan.

nnnnn) En caso de error del SII, el Director Regional podrá condonar totalmente
los intereses.

[Art. 56, 3º]. En los casos en que el Servicio incurriere en error al girar un impuesto, el
Director Regional deberá condonar totalmente los intereses hasta el último día del mes en
que se cursare el giro definitivo.

ooooo) El Director Regional podrá condonar el total intereses, cuyo origen no sea
por causa imputable al contribuyente

262
 [Art. 56, inciso final]. El Director Regional podrá, a su juicio, condonar la totalidad de
los intereses penales que se hubieren originado por causa no imputable al contribuyente.

ppppp) Caso de pagar dentro de los 90 días posteriores a la emisión de la

Liquidación.

[Artículo 54]. El contribuyente que enterare en arcas fiscales el impuesto determinado

en la forma expresada en el artículo 24 (por medio de una Liquidación), dentro del plazo
de noventa días contado desde la fecha de la liquidación, pagará el interés moratorio
calculado solamente hasta dicha fecha.
En este caso el contribuyente está anticipando un pago en que el SII no le puede
cobrar sino hasta 90 días de notificado la Liquidación si no hay reclamo o habiendo una
vez dictada la sentencia de 1º Instancia.
Recordemos que para que el contribuyente pueda pagar anticipadamente deberá
solicitar que lo giren. En este giro se aplicará lo dispuesto en este artículo, es decir, solo se
pagará el interés moratorio hasta la fecha de la Liquidación.
¿Es un caso de condonación? El profesor señala que podrían haber dos posiciones:
Unos podrían señalar que sería una norma especial en que derechamente no se devengan
reajustes e intereses si se paga dentro del plazo; para otros una condonación legal.
Finalmente, este pago anticipado tiene además un efecto en el plazo para reclamar,
conforme al Artículo 124 inciso 3º CT: “El reclamo deberá interponerse en el término fatal
de noventa días, contado desde la notificación correspondiente. Con todo, dicho plazo
fatal se ampliará a un año cuando el contribuyente, de conformidad con lo dispuesto en el
inciso tercero del artículo 24, pague la suma determinada por el Servicio dentro del plazo
de noventa días, contado desde la notificación correspondiente.”

16.7.5 Solicitud de condonación.

La condonación se puede solicitar tanto ante SII como también ante la Tesorería. El SII
sacó una Circular Nº 50/2016 en que se señalan normas para otorgar una condonación.
Esta se puede solicitar tanto de manera presencial como por internet, variando el
porcentaje de condonación en uno u otro:

Esta tabla la
hicieron
para evitar

263
la arbitrariedad, después del caso Johnson. Esta tabla la respeta también Tesorería. Pero
no obstante lo anterior uno siempre puede pedir más de lo que aparece en la tabla
mediante una petición particular ante el Director Regional. Esta deberá explicar la
condonación y porqué merece que sea por más de lo señalado (incluso llegando a un
100%).

16.8. Pagos Provisionales Mensuales (PPM).

16.8.1 Concepto.

Los Pagos Provisionales Mensuales (PPM), tal como lo indica su nombre, son pagos
que deben efectuar los contribuyentes como una provisión contra los impuestos anuales
que se determinan a fines del año en que se producen las rentas, y que corresponde pagar
hasta el 30 de abril del año siguiente. El pago de PPM es una obligación accesoria
La definición anterior corresponde a la de Pago Provisional Mensual (PPM) obligatorio,
pues también existe un Pago Provisional Mensual Voluntario, que se define como las
sumas que los contribuyentes pueden abonar a cuenta de sus impuestos anuales, sin que
exista una obligación determinada para hacerlo. El Artículo 84 LIR señala quienes están
obligados a pagar PPM
Lo que busca el legislador es que a través de los PPM se adelante el impuesto de 1°
Categoría. Sin embargo, esto puede producir problemas: ¿qué pasa sí pagué demás? ¿o de
menos?:
- Si se paga de menos, el año siguiente habrá que ajustar la tasa de PPM para que
logre alcanzarlo a pagar completo el próximo año. De manera que los PPM son
una tasa que se aplican sobre los ingresos de lo compañía que se utilizan para el
pago de impuestos.

- Si se pagó de más, Tesorería debe devolver el remanente con un cheque y ocurre

el mismo ajuste con la tasa: si pagué demás deberá reducirse la tasa de PPM
para que alcance a pagar los impuestos. Si hay exceso de PPM se podrían utilizar
para pagar otros impuestos, como por ejemplo los pagados al término de giro.

16.8.2 ¿Los PPM son pagos?

No son pagos porque aún no ha nacido la obligación tributaria, la cual se devenga en

diciembre. Se extingue una vez que se apliquen los PPM. Además, cuando uno entera los
PPM en arcas fiscales no quedan a nombre del Fisco sino que se enteran en la cuenta
fiscal. De manera que si uno hace PPM se anotan en una especie de cuenta corriente en
arcas fiscales y sólo cuando se declara el Impuesto de 1º Categoría se imputan estos PPM
al pago del impuesto, extinguiendo recién ahí el impuesto.

264
 Por otro lado, no son pagos porque mal uno podría pagar una obligación tributaria que
aún no ha nacido. Esta se devenga en diciembre pero se hace exigible en abril.

16.8.3 ¿Qué ocurre si un contribuyente no paga sus PPM?

¿Qué ocurre si se tienen que hacer PPM por el 10% de los ingresos y se tuvieron
ingresos en el año pero no se hacen los PPM? La norma dice que los PPM se tratan como
si fuesen impuestos de retención, al igual que el IVA. Veremos que cuando uno no paga
IVA se tiene una multa que parte del 10% y que aumenta 2% por cada mes o fracción de
mes en mora con un tope de 30% del impuesto adeudado. Si esta infracción la descubre el
SII el tope es el 60% por la multa. Ojo que además de esta multa está el interés por 1,5% y
el reajuste.
Contra grandes compañías el SII además ha tratado de cobrar, a cambio de una
condonación, parte del valor del dinero que no obtuvo porque el contribuyente no quiso
cumplir con su obligación tributaria. Sería una especie de lucro cesante.

16.9. Pago de lo no debido.

16.9.1 ¿Qué hacer si pagué indebidamente?

Es una gestión administrativa por la cual se solicita la devolución de impuestos, multas,

intereses y reajustes pagados por error (Art. 126 CT). El plazo para solicitar la devolución
es de 3 años.

16.9.2 Casos:

i. Error del contribuyente en los impuestos de declaración.

ii. Error de la administración cuando se trate impuestos enrolables. Por ejemplo,

cuando a alguien le cobran sobre tasa en las contribuciones de bienes raíces por
un predio agrícola. Ocurre que la ley señala que a los sitios eriazos que sean
urbanos se le aplicará una sobre tasa a las contribuciones, ya que se busca
fomentar la construcción, pero dicha sobre tasa no es aplicable a los bienes
raíces agrícolas. Por lo que si se la cobran a uno agrícola habrá que ir a hablar al
SII, este emitirá una resolución y a partir de esta se podrá pedir la devolución.

iii. Cuando el contribuyente paga y después reclama. Aparte de ampliar el plazo

para reclamar a 1 año se tiene derecho a pedir que devuelvan el impuesto
pagado.

265
16.9.3 Monto a devolver.
Devolución es reajustada (variación IPC) y con intereses (0,5%).

[Artículo 57]. Toda suma que se ordene devolver o imputar por los Servicios de Impuestos
Internos o de Tesorería por haber sido ingresada en arcas fiscales indebidamente, en exceso, o
doblemente, a título de impuestos o cantidades que se asimilen a estos, reajustes, intereses o
sanciones, se restituirá o imputará reajustada en el mismo porcentaje de variación que haya
experimentado el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día
del segundo mes que precede al de su ingreso en arcas fiscales y el último día del segundo mes
anterior a la fecha en que la Tesorería efectúe el pago o imputación, según el caso. Asimismo,
cuando los tributos, reajustes, intereses y sanciones se hayan debido pagar en virtud de una
reliquidación o de una liquidación de oficio practicada por el Servicio y reclamada por el
contribuyente, serán devueltos, además, con intereses del medio por ciento mensual por cada mes
completo, contado desde su entero en arcas fiscales. Sin perjuicio de lo anterior, Tesorería podrá
devolver de oficio las contribuciones de bienes raíces pagadas doblemente por el contribuyente.

16.9.4 Art. 126 Código Tributario.

[Art. 126]. No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento
sea:
1° Corregir errores propios del contribuyente.
2° Obtener la restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a título de
impuestos, reajustes, intereses y multas.
Con todo, en los casos de pagos provenientes de una liquidación o giro, de los cuales se haya
reclamado oportunamente, sólo procederá devolver las cantidades que se determinen en el fallo
respectivo. Si no se hubiere reclamado no procederá devolución alguna, salvo que el pago se
hubiere originado por un error manifiesto de la liquidación o giro.
3° La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias
tributarias.
A lo dispuesto en este número se sujetarán también las peticiones de devolución de tributos o
de cantidades que se asimilen a éstos, que, encontrándose dentro del plazo legal que establece este
artículo, sean consideradas fuera de plazo de acuerdo a las normas especiales que las regulen.
Las peticiones a que se refieren los números precedentes deberán presentarse dentro del plazo
de tres años contado desde el acto o hecho que le sirva de fundamento.
En ningún caso serán reclamables las circulares o instrucciones impartidas por el Director o
por las Direcciones Regionales al personal, ni las respuestas dadas por los mismos o por otros
funcionarios del Servicio a las consultas generales o particulares que se les formulen sobre
aplicación o interpretación de las leyes tributarias.
Tampoco serán reclamables las resoluciones dictadas por el Director Regional o por la
Dirección Regional sobre materias cuya decisión este Código u otros textos legales entreguen a su
juicio exclusivo.

266
17. La Prescripción.
17.1. Concepto.
La prescripción es un modo de adquirir las cosas ajenas o extinguir las acciones o
derechos ajenos por haber poseído las cosas o no haber ejercido las acciones y derechos
durante cierto lapso y concurriendo los demás requisitos legales [Art. 2492 CC].

17.2. Clasificación de prescripción

17.2.1 Adquisitiva o Usucapión,

Esta tiene poca importancia en materia tributaria. Sí tendrá efecto para el Impuesto a
la Renta porque cuando alguien adquiere algo por prescripción es un ingreso no renta.

17.2.2 Características de la prescripción extintiva.

Se rigen por mismas reglas que Código Civil.

a) La prescripción extingue la acción o derecho y no la obligación.

En materia civil se dice que la prescripción liberatoria no extingue propiamente la

obligación, sino que afecta a la acción o derecho del acreedor a exigir el cumplimiento de
la obligación por parte del deudor. Este principio, trasladado al campo tributario, significa
por ejemplo, que un contribuyente que hubiere pagado un impuesto que el Fisco no
habría podido cobrar en razón de haber transcurrido el plazo de prescripción pertinente,
no podría reclamar posteriormente y solicitar la devolución de lo pagado, alegando haber
cumplido una obligación prescrita. En la especie, el contribuyente habría pagado una
obligación de las que en Derecho Civil se denominan "obligaciones naturales" y esta clase
de obligaciones, de acuerdo con la ley, autorizan al acreedor para retener lo que se ha
dado o pagado en razón de ellas (Artículo 1.470º del Código Civil)
Esta clasificación de las obligaciones en civiles y naturales refleja la mayor o menor
fuerza obligatoria del vínculo que une al deudor con el acreedor
Obligaciones civiles son, de acuerdo con lo expresado por el artículo 1.470º del Código
Civil, las que dan derecho a exigir su cumplimiento; y obligaciones naturales, las que no
confieren tal derecho, pero que una vez cumplidas, autorizan a retener lo que se ha dado
en razón de ellas.
Son casos de obligaciones naturales aquellos que no han sido reconocidos en juicio por
falta de pruebas; las obligaciones civiles extinguidas por la prescripción; las que proceden
de actos a los cuales faltan las solemnidades que la ley exige para su formación, etc.

267
 En materia tributaria sólo se presentan las obligaciones naturales producto de haberse
extinguido la obligación civil por la prescripción.

qqqqq) La regla general es que debe ser alegada [Art. 2493 CC]

La ley establece, por regla general, que "el que quiera aprovecharse de la prescripción
debe alegarla; el juez no puede declararla de oficio" (Artículo 2.493º del Código Civil).
Este principio civil tiene una excepción dentro del Código Tributario, el cual establece
al reglamentar el procedimiento general de reclamaciones, que " El Juez Tributario y
Aduanero dispondrá en el fallo la anulación o eliminación de los rubros del acto reclamado
que correspondan a revisiones efectuadas fuera de los plazos de prescripción.” (Artículo
136º)
Dicha anulación o eliminación debe ordenarse, por el Juez Tributario, de oficio o a
petición de la parte interesada; siempre y cuando se haya reclamado de la liquidación, y
aunque en el escrito de reclamo no se haya invocado la prescripción. No puede solicitarse
ni declararse por vía simplemente administrativa.

rrrrr) La prescripción puede ser renunciada.

La prescripción puede ser renunciada por el sujeto a quien beneficia. En esta materia
debe tenerse presente:
- Oportunidad de la renuncia. En cuanto a la oportunidad para renunciar la
prescripción, el artículo 2.494º del Código Civil es absolutamente claro al
establecer que ésta renuncia sólo puede verificarse una vez que el plazo de
prescripción está cumplido.

- Capacidad para renunciar. Finalmente, debe tenerse presente, que la renuncia

de la prescripción sólo puede ser efectuada por quien tiene capacidad para
enajenar. (Artículo 2.495º Código Civil)

Lo anterior, tiene relevancia en materia tributaria, cuando el acto en el que se

pretende fundar una eventual renuncia tácita a la prescripción ha sido
ejecutado por un "representante" del contribuyente. En estos casos, la
administración tributaria deberá acreditar que el representante tenía la facultad
de obligar al contribuyente con su acto; si no existe esta prueba no habrá lugar a
la renuncia tácita de la prescripción y el contribuyente tendrá derecho a valerse
de la excepción de prescripción e incluso, en su caso, a recuperar lo que se haya
pagado por concepto de la deuda.

268
17.3. Caducidad vs. Prescripción.

17.3.1 Conceptos.

Prescripción extintiva [Art. 2492 CC]: “Modo de extinguir las acciones y derechos
ajenos, por no haberse ejercido dichas acciones y derechos durante un cierto lapso de
tiempo, y concurriendo los demás requisitos legales.”

Caducidad: “Plazo fatal, generalmente breve, dentro del cual si el derecho no se ejerce
se extingue ipso iure.”

17.3.2 Diferencias.

Para distinguir la prescripción de la caducidad es importante tener en cuenta lo

siguiente:

a) La caducidad no está especialmente regulada en nuestro Código (a diferencia de

otras legislaciones como la italiana), sin embargo, es posible encontrar casos de
acciones que caducan. Un ejemplo se encuentra en los plazos para impugnar la
paternidad (artículos 212, 214, 216, 217 y 218 CC).

b) En el caso de la prescripción, esta debe ser alegada y no podrá declararse de

oficio por el juez, en virtud del 2493 CC. En el caso de la caducidad, opera por el
solo vencimiento del plazo.

c) Los plazos de caducidad son fijos e invariables. (No opera la interrupción o la

suspensión, propias de la prescripción.) Producto de esto, es que cuando se
invoca un derecho sujeto a caducidad, basta que se presente la demanda al
tribunal dentro de plazo para que la caducidad no ocurra; la notificación no se
comprende en el plazo de caducidad. En la interrupción civil de la prescripción, el
hecho determinante es la notificación de la demanda.

d) La caducidad extingue el derecho mismo. La prescripción extingue sólo la acción,

pasando la obligación a ser natural en los términos del 1470 CC, que
especialmente lo contempla en su numeral 2°: “Las obligaciones civiles
extinguidas por la prescripción.”

e) La prescripción es renunciable, como lo dispone el 2494 CC. La caducidad no.

269
17.4. Acciones tributarias de la Administración.

Existen tres tipos de acciones:

a) La acción fiscalizadora, la tiene el SII. Esta puede ser de 3 años o 6 si es

extraordinaria.

b) La acción de cobro, que la tiene Tesorería luego de que el SII emitió el giro y vence
el plazo para su cobro. El giro da un título ejecutivo.

c) La acción sancionadora, esta es la acción que tiene el SII para sancionar a un

contribuyente por incumplimiento de una obligación tributaria, principal o
accesoria. El plazo dependerá del tipo de acción: (a) si son las acciones penales lo
hará como prescriben los delitos; (b) si son de multas civiles/administrativas, habrá
que ver si acceden o no al cobro del impuesto.

La prescripción está principalmente tratada en los Art. 200 y 201 CT:

[Art. 200]. El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su
liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años
contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago.
El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos
sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere
maliciosamente falsa. Para estos efectos, constituyen impuestos sujetos a declaración
aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del
impuesto.
En los plazos señalados en los incisos anteriores y computados en la misma forma
prescribirá la acción del Servicio para perseguir las sanciones pecuniarias que accedan a
los impuestos adeudados.
Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde
que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras disposiciones que
establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto, respecto de
los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en la
citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva, se
entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este
artículo. Si se requiere al contribuyente en los términos del inciso tercero del artículo 63,
los plazos señalados se aumentarán en un mes.
Las acciones para perseguir las sanciones de carácter pecuniario y otras que no
accedan al pago de un impuesto prescribirán en tres años contados desde la fecha en que
se cometió la infracción.

270
17.5. Prescripción de la acción fiscalizadora.

17.5.1 Concepto.

Esta acción la ejerce el SII en la correcta determinación de la obligación tributaria. Ya

sabemos que el giro es una orden de pago, pero no se está ejerciendo una acción de cobro
sino que de fiscalización.
[Art. 200]. El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su
liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años
contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago.
• Art 200 CT. Supone limitar en el tiempo la facultad del SII para determinar y
redeterminar la Obligación Tributaria. [Artículo 59]. “Dentro de los plazos de
prescripción, el Servicio podrá examinar y revisar las declaraciones presentadas
por los contribuyentes. (…)”

• Los verbos rectores son revisar declaraciones y por lo tanto, liquidar y girar
impuestos adeudados.

17.5.2 La Prescripción de la Acción fiscalizadora puede ser de dos tipos:

a) Ordinaria:

[Art. 200, 1°]. (…) dentro del término de tres años contado desde la expiración del
plazo legal en que debió efectuarse el pago.

Es decir, el plazo es de 3 años desde expiración plazo legal para pago de impuestos.

- RENTA: Si una infracción se comete el 23 de junio de 2017, como la obligación

debe pagarse hasta el 30 de abril el plazo comenzaría a contarse desde 1 de mayo
de 2018. Así, en mayo de 2021 estaría prescrita la acción del SII para fiscalizar esa
infracción.

- IVA: Si la infracción se comete el 23 de junio de 2017, el plazo comenzaría a correr

el 12 de julio de 2017. Estaría prescrita la acción el 12 de julio de 2020.

271
 sssss) Extraordinaria:
[Art. 200, 2°]. El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión
de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada
fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos, constituyen impuestos sujetos a declaración
aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del
impuesto.
En este caso la ley señala que el plazo será de 6 años. Esta prescripción solo procede
para impuestos de declaración, los cuales los entiende como aquellos que deben ser
pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto (v.gr.
impuesto a la renta o IVA).
Se aplica en dos casos:
- No se declara, estando obligado a hacerlo.

- Declaración es maliciosamente falsa. Lo maliciosamente falso va asociado a la

intención positiva de ocultar el verdadero resultado tributario y a defraudar al
Fisco como acreedor de la obligación principal fingiendo o manipulando los
resultados para que estos sean inferiores a los que debiesen ser.

No es un error, debe haber una voluntad. La Corte Suprema ha entendido que

cuando el SII dice que una declaración es maliciosamente falsa es suficiente para
que sea así. O sea, la CS no ha exigido más antecedentes para determinar que una
declaración sea maliciosamente falsa. El SII a su vez ha sido bien exigente con sus
instrucciones y señala que para que se declare maliciosamente falsa una
declaración los funcionarios deben fundamentar adecuadamente la decisión.

Asimismo, la Circular 73/2001 señala que “La idea que una declaración de
impuestos sea falsa alude a que uno o más de los antecedentes contenidos en ella
es simulado, fingido o no ajustado a la verdad de los hechos a que el mismo se
refiere.

Sin embargo, para los fines del artículo 200º del Código Tributario no basta que en
la declaración de que se trate existan datos no verdaderos, sino que además, se
requiere que esta falsedad sea maliciosa, es decir, que sea producto de un acto
consciente del declarante, quien supo o no pudo menos que haber sabido que lo
declarado no se ajusta a la verdad.

Finalmente, esto también puede constituir delito tributario conforme al Art. 19 N°

4.

272
17.5.3 Cómputo de los plazos.
La jurisprudencia, tanto judicial como administrativa, no ha sido uniforme en la forma
de computar el plazo de prescripción. Al respecto se citan dos posiciones:
- El plazo comienza a contarse desde el día en que debió haberse efectuado el pago
del impuesto correspondiente. Tratándose del Impuesto a la renta sería desde el
30 de abril.

- El plazo comienza a contarse desde el día siguiente a aquel en que debió haberse
efectuado el pago de los impuestos. En el mismo ejemplo, sería no desde el 30 de
abril sino que desde el 1° de mayo. Esto es incorrecto porque más que ser un
aumento sería juntar dos plazos.
Esta última posición es la que ha adoptado la Corte Suprema últimamente. Al respecto
se puede citar el Considerando 7º de la sentencia rol 14.862-2016:
“De la norma transcrita, se puede inferir que el plazo de prescripción de la acción
fiscalizadora del Servicio comienza a contarse desde la expiración del plazo legal en que
debió efectuarse el pago del impuesto. En el caso en comento, habiéndose fijado como
fecha de vencimiento del impuesto el día 30 de abril de 2010, queda claro que el lapso de
prescripción comienza a contar del día siguiente, pues el contribuyente, de acuerdo con
lo prevenido en la ley, cuenta con aquel día como última oportunidad para declarar y
pagar sus tributos. En este sentido, mal puede fiscalizarse una actuación cuyo desarrollo
está aún pendiente y, aunque los impuestos hubiesen sido pagados antes de esa fecha, lo
cierto es que la ley es clara en considerar, para estos efectos, el decurso del término
completo con que cuentan los contribuyentes para satisfacer sus cargas impositivas. Lo
contrario, sería superponer el plazo de prescripción al de vencimiento del entero de los
impuestos, vulnerando de paso la letra del inciso primero del artículo 200 del Código
Tributario. Ello implica que el período de tiempo con que cuenta el ente fiscalizador para
verificar la correcta determinación de los gravámenes a que se encuentra sujeto el
obligado por el impuesto, corre a partir del 01 de mayo del año respectivo. (…) Siguiendo
los lineamientos dados por la ley, entonces, aparece que el período de tres años y tres
meses con que cuenta el Servicio para ejercer su acción fiscalizadora, que comienza el día
01 de mayo de 2010, vence el día 01 de mayo de 2013. Ahora bien, ese lapso se amplía
cuando se cita al contribuyente, de modo que el decurso que finalizaba el primer día de
mayo del año respectivo, vence el día 01 de agosto siguiente, de acuerdo con la manera de
contar los plazos de años y de meses, conforme con el citado artículo 48.
Finalmente, por tratarse de un término de años, el plazo de prescripción corre tanto
en días hábiles como inhábiles o feriados. Para computarlo deben seguirse las reglas
contenidas en el artículo 48º del Código Civil.

273
 (Hurtado) 15/05/18
17.5.4 Características.

Se analizará:
- El aumento del plazo: Citación; Carta certificada; Justificación de inversiones;
Término de giro de oficio.

- La suspensión del plazo

- La interrupción del plazo.

17.5.5 Se aumenta el plazo de prescripción.

a) Citación [Art. 63].

[Art. 200, 4º]. Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres
meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras
disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un
impuesto, respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen
determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la
citación respectiva, se entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los
plazos señalados en este artículo. Si se requiere al contribuyente en los términos del inciso
tercero del artículo 63, los plazos señalados se aumentarán en un mes.
Se aumenta 3 meses por la Citación + lo que se prorrogue el plazo. Recuérdese que el
plazo puede prorrogarse por hasta un mes más, lo que no significa que siempre sea un
mes (pueden ser 5 días y en cuyo caso será por 3 meses + 5 días, por ejemplo).
El aumento solo afecta las materias que han sido objeto de la Citación, por eso la
Citación debe señalar en forma específica cuáles son los planteamientos sobre los cuales
se está extendiendo la declaración del contribuyente.
El Artículo 200 señala que puede ampliarse en un mes más en caso de requerimiento
del Art. 63 inciso 3º, esto es, cuando a partir de la respuesta a la Citación se requieren
nuevos antecedentes. Por lo que el plazo máximo de prescripción podría ser hasta por 3
años y 5 meses.
Por ejemplo: Citan por unos impuestos que se devengaron en 2015. Como estos
deben pagarse el 30 de abril en 2016, desde ahí se contarían los 3 años + 3 meses, de
manera que el 30 de julio de 2019 vencería el plazo. Pero como ya lo hemos señalado, la
Corte es de la idea de que el plazo se cuenta desde el 1º de mayo.

ttttt) 3 meses cuando se devuelve carta certificada (renueva) [art 11].

274
 [Art. 11, 4º]. Si el funcionario de correos no encontrare en el domicilio al notificado o
a otra persona adulta o éstos se negaren a recibir la carta certificada o a firmar el recibo,
o no retiraren la remitida en la forma señalada en el inciso anterior dentro del plazo de 15
días, contados desde su envío, se dejará constancia de este hecho en la carta, bajo la firma
del funcionario y la del Jefe de la Oficina de Correos que corresponda y se devolverá al
Servicio, aumentándose o renovándose por este hecho los plazos del artículo 200 en tres
meses, contados desde la recepción de la carta devuelta.
Cuando uno envía una carta certificada y esta es devuelta porque no hay nadie o
nadie quiere recibirla el plazo se amplía en 3 meses. Pero, puede ocurrir que la carta
regrese una vez vencido el plazo y en dicho caso no aumenta sino que “revive”
De este modo, las circunstancias que pueden motivar la devolución de la carta
certificada y que justifican el aumento o renovación de los plazos de prescripción del
artículo 200° del Código Tributario son:
(i) Que el funcionario de Correos encargado de entregar la carta no encontrare en el
domicilio respectivo a la persona a notificar o a otra persona adulta a quien hacer
entrega de la carta.

(ii) Que la persona a notificar o la otra persona adulta, según el caso, se negare a
recibir la carta certificada.

(iii) Que la persona a notificar o la otra persona adulta, según el caso, se negare a
firmar el recibo correspondiente, caso en que el funcionario de correos
obviamente no entregará la carta.

(iv) Que habiéndose depositado la carta certificada en la casilla, apartado postal u

oficina de Correos indicados por el contribuyente, según el caso, ésta no haya sido
retirada por el interesado o por otra persona con poder suficiente en el plazo de
15 días hábiles contados desde la fecha de su envío.

275
 uuuuu) 1 año cuando hay término de giro de oficio [Art. 69 CT].

[Art. 69 inciso 5]. Si el Servicio cuenta con antecedentes que permiten establecer que
una persona, entidad o agrupación sin personalidad jurídica, ha terminado su giro o
cesado en sus actividades sin que haya dado el aviso respectivo, previa citación efectuada
conforme a lo dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario, podrá liquidar y girar los
impuestos correspondientes, en la misma forma que hubiera procedido si dicha persona,
entidad o agrupación hubiere terminado su giro comercial o industrial, o sus actividades,
según lo dispuesto en el inciso primero.
El ejercicio de la facultad a que se refiere el inciso quinto procederá especialmente en
los casos en que las personas y entidades o agrupaciones referidas, que estando obligadas
a presentar declaraciones mensuales o anuales de impuesto u otra declaración obligatoria
ante el Servicio, no cumpla con dicha obligación o, cumpliendo con ella, no declare rentas,
operaciones afectas, exentas o no gravadas con impuestos durante un período de dieciocho
meses seguidos, o dos años tributarios consecutivos, respectivamente. Asimismo, esta
norma se aplicará en caso que, en el referido período o años tributarios consecutivos, no
existan otros elementos o antecedentes que permitan concluir que continúa con el
desarrollo del giro de sus actividades.
En tales casos, los plazos de prescripción del artículo 200 se entenderán aumentados
en un año contado desde que se notifique legalmente la citación referida, respecto de la
empresa, comunidad, patrimonio de afectación o sociedad respectiva, así como de sus
propietarios, comuneros, aportantes, socios o accionistas.
En los casos en que el SII revisando los antecedentes estiman que hay personas que
han cesado en el desarrollo de su actividad, los puede citar para evaluar si efectivamente
están en esa situación. En virtud de esa Citación se amplía el plazo de prescripción en un
año. El TGO, procede especialmente cuando no realice sus declaraciones (mensuales y
anuales) o ellas sean efectuadas “sin movimiento” por 18 meses seguidos o 2AT
consecutivos.
¿Se aumenta aún más la prescripción por la ampliación del plazo de la respuesta a la
Citación? Para el profesor Hurtado esta es una norma especial que regula por sobre el
Artículo 200, de manera que no ampliaría más allá de un año.
Finalmente, recordemos que hay otro término de oficio, en que existe una presunción
legal, y en ella no hay Citación.

276
 vvvvv) 6 meses cuando se solicita la justificación de inversiones [Art. 70 LIR].

[Art. 70, 4º]. Cuando el contribuyente probare el origen de los fondos, pero no
acreditare haber cumplido con los impuestos que hubiese correspondido aplicar sobre
tales cantidades, los plazos de prescripción establecidos en el artículo 200 del Código
Tributario se entenderán aumentados por el término de seis meses contados desde la
notificación de la citación efectuada en conformidad con el artículo 63 del Código
Tributario, para perseguir el cumplimiento de las obligaciones tributarias y de los
intereses penales y multas que se derivan de tal incumplimiento.
Se citan a los contribuyentes para que informen y justifiquen las inversiones, y si se
acredita el origen pero no la tributación de los fondos el aumento del plazo de
prescripción aumenta en 6 meses. Estos se aumentan desde la Citación.
Recordemos que el Art. 70 trataba dos situaciones:
- El interesado no prueba el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos,
desembolsos o inversiones. Acá la ley señala que se presumirá que corresponden
a utilidades afectas al impuesto de 1º Categoría del Art 20 Nº 3 (comerciante) o
clasificados en 2º Categoría del Art. 42 Nº 2 (trabajadores independientes),
atendiendo a la actividad principal del contribuyente. Es en este caso el SII puede
tasar la base imponible.

- El interesado probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos,
desembolsos o inversiones. En este caso la ley se pone en dos casos:

 Se acredita haber cumplido con los impuestos que hubiesen correspondido

aplicar a dichos gastos, desembolsos o inversiones. Si se acredita, concluye
acá el procedimiento administrativo.

 No se acredita haber cumplido con los impuestos. La ley señala que se

ampliará la prescripción por el término de 6 meses contados desde la
notificación de la Citación, para perseguir el cumplimiento de la obligación.

277
17.5.6 Suspensión del plazo.

Es un beneficio que la ley establece a favor de personas que se encuentren en

determinada situación, consistente en la detención del cómputo del plazo. La suspensión
no borra el plazo de prescripción; simplemente le abre un paréntesis.
En substancia, la suspensión es la detención del curso de la prescripción, en términos
tales que, cesando la causa, se inicia, o continúa corriendo sin perderse el tiempo
transcurrido antes del aparecimiento de aquella circunstancia.

a) Caso en que el SII se encuentre impedido de girar dentro de los 90 días después
de la Liquidación.

[Art 201 inc. final CT]. “Los plazos establecidos en el presente artículo y en el que
antecede se suspenderán durante el período en que el Servicio esté impedido, de acuerdo a
lo dispuesto en el inciso 2° del artículo 24, de girar la totalidad o parte de los impuestos
comprendidos en una liquidación cuyas partidas o elementos hayan sido objeto de una
reclamación tributaria.”
El plazo se suspende por 90 días desde la Liquidación si es que no hay reclamo o
habiendo reclamo hasta que haya fallo de primera instancia. Transcurridos dichos plazos
se podrá emitir el giro y con eso se reanuda la prescripción.
Con el giro Tesorería inicia el cobro ejecutivo, es por esto que en segunda instancia se
suele solicitar la solicitud de suspensión de cobro [Art. 147 CT]. Ojo que esta suspensión
no procede cuando se trata de impuestos de retención y recargo.

wwwww) Infracción por pérdida de contabilidad.

[Art. 97 Nº 16, 4º CT]. En todo caso, la pérdida o inutilización de los libros de

contabilidad suspenderá la prescripción establecida en los incisos primero y segundo del
artículo 200, hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a
disposición del Servicio.
El SII autoriza a que se rehaga la contabilidad, y por lo tanto suspenderá el plazo de
prescripción mientras no se reconstituya hasta la fecha en que los libros legalmente
reconstituidos queden a disposición del Servicio.
Esto se explica porque de lo contrario el Servicio no podría fiscalizar. Ojo que no debe
ser doloso el acto que destruya la contabilidad, si es fortuito igualmente se suspenderá la
prescripción.

278
 xxxxx) Impuesto Global Complementario en el caso de contribuyentes que
pierden su domicilio y residencia en el país (“pollitos en fuga”).

[Art. 103 de la LIR]. Los contribuyentes que dejaren de estar afectos al impuesto
Global Complementario en razón de que perderán su domicilio y residencia deberán
declarar y pagar la parte del impuesto devengado correspondiente al año calendario de
que se trate antes de ausentarse del país.
En tal caso, los créditos contra el impuesto, contemplados en los números 1° y 2° del
artículo 56° se concederán en forma proporcional al período a que corresponden las
rentas declaradas. Asimismo, se aplicarán proporcionalmente las unidades tributarias
referidas en los artículos 52° y 57°.
La prescripción de las acciones del Fisco por impuestos se suspende en caso que el
contribuyente se ausente del país por el tiempo que dure la ausencia.
Transcurridos diez años no se tomará en cuenta la suspensión del inciso anterior.”
Acá se suspende hasta 10 años, vencido este plazo está todo “prescrito” y no se
considera la suspensión.

yyyyy) Solicitud de Abuso o simulación por norma general anti-elusión.

Para entender mejor este caso, y el próximo, hay que tener claro que la ley chilena
señala dos casos en que la elusión se sanciona:
- Hay abuso en las normas, esto es cuando en virtud de aplicación de ciertas
normas se hace un acto o un conjunto de actos jurídicos se hace el quite a hechos
gravados que hacen nacer la obligación jurídica. Lo esencial es que éste conjunto
de actos no produce efectos jurídicos/económicos relevantes porque de lo
contrario no habría abuso.
- Hay simulación.
Pues bien, la suspensión está referida al caso en que el SII presente su acción ante el
TTA para discutir sobre el abuso o la simulación:
[Art. 4 quinquies CT, 5º]. Durante el tiempo transcurrido entre la fecha en que se
solicite la declaración de abuso o simulación, hasta la resolución que la resuelva, se
suspenderá el cómputo de los plazos establecidos en los artículos 200 y 201.
Se suspende desde que el SII presenta su acción ante el TTA solicitando que se
declare el abuso o simulación hasta la resolución que la resuelva. Respecto de esto
último, ¿se entiende la de primera instancia? El profesor cree que es el de primera
instancia porque es más congruente con las demás normas.

279
 zzzzz) Suspensión al asesor tributario de actos, contratos o negocios
constitutivos de abuso o simulación (norma general anti-elusión.

[Art. 100 bis CT]. La persona natural o jurídica respecto de quien se acredite haber
diseñado o planificado los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación,
según lo dispuesto en los artículos 4° ter, 4° quáter, 4° quinquies y 160 bis de este Código,
será sancionado con multa de hasta el 100% de todos los impuestos que deberían haberse
enterado en arcas fiscales, de no mediar dichas conductas indebidas, y que se determinen
al contribuyente. Con todo, dicha multa no podrá superar las 100 unidades tributarias
anuales.
Para estos efectos, en caso que la infracción haya sido cometida por una persona
jurídica, la sanción señalada será aplicada a sus directores o representantes legales si
hubieren infringido sus deberes de dirección y supervisión.
Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, el Servicio sólo podrá aplicar la
multa a que se refieren los incisos precedentes cuando, en el caso de haberse solicitado la
declaración de abuso o simulación en los términos que señala el artículo 160 bis, ella se
encuentre resuelta por sentencia firme y ejecutoriada. La prescripción de la acción para
perseguir esta sanción pecuniaria será de seis años contados desde el vencimiento del
plazo para declarar y pagar los impuestos eludidos y se suspenderá desde la fecha en que
se solicite la aplicación de sanción pecuniaria a los responsables del diseño o
planificación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o
simulación, según lo establecido en el inciso segundo del artículo 160 bis, hasta la
notificación de la sentencia firme y ejecutoriada que la resuelva.
Esta suspensión está referido a los asesores tributarios que han cometido estas
fechorías. En estos casos la ley los sanciona con una multa que va hasta el 100% de los
impuestos adeudados.
Además, se señala que el plazo para ejercer la acción es siempre es de 6 años.
Éste plazo a su vez se suspende desde la fecha en que se solicite por el SII al TTA la
aplicación de la sanción pecuniaria y hasta la notificación de la sentencia firme y
ejecutoriada que la resuelva.

aaaaaa) No se interrumpe.

La interrupción es la pérdida del tiempo corrido para extinguir por prescripción, en

virtud de un hecho al que la ley le atribuye ese mérito, acaecido antes de que el lapso para
prescribir se cumpla.
La prescripción de la acción fiscalizadora no se interrumpe.

280
17.6. Prescripción de la acción de cobro.

17.6.1 Concepto.

Es la acción que ejerce el servicio de Tesorería y que pretende lograr el cumplimiento

forzado de la obligación tributaria. Esta prescripción corre en paralelo con la acción de
fiscalización y en los mismos términos, es decir, tiene una prescripción ordinaria y
extraordinaria.
Es importante tener en cuenta que cuando se emite un giro no se está ejerciendo la
acción de cobro aún, sino que esta será ejercida después por Tesorería.

17.6.2 Características.

[Artículo 201, 1º]. En los mismos plazos señalados en el artículo 200, y computados en
la misma forma, prescribirá la acción del Fisco para perseguir el pago de los impuestos,
intereses, sanciones y demás recargos.

a) Ampliación.

Se amplía en los mismos casos que en la acción de fiscalizadora. Entonces, se amplía el

plazo de la acción de cobro:
- Citación y plazo de la prórroga para contestar (3 meses + prórroga + 1 mes por el
requerimiento de antecedentes)
- Carta certificada, en que se puede aumentar o renovar.
- Término de Giro de Oficio que requiere la Citación (6 meses), ojo que el término
de giro oficio que aplica por la presunción legal no requiere Citación y no
suspende la prescripción.
- Justificación de inversiones (1 año).

bbbbbb) Se suspende.

Se suspende en los mismos casos del art. 200 CT, es decir, los mismos de la acción de
fiscalización:

- Cuando el SII se encuentra impedido de girar;

- Infracción por pérdida de contabilidad;
- Pollitos en fuga
- Solicitud de abuso o simulación;
- Suspensión cuando se aplica sanción pecuniaria al asesor tributario.

281
 cccccc) Se interrumpe [Art 201, 2º CT].

Esta sí se interrumpe, es decir, que una vez interrumpida comienza a correr un nuevo
plazo de prescripción como si nada hubiese pasado.
[Artículo 201, 2º]. Estos plazos de prescripción se interrumpirán:
1°.- Desde que intervenga reconocimiento u obligación escrita.
2°.- Desde que intervenga notificación administrativa de un giro o liquidación.
3°.- Desde que intervenga requerimiento judicial.
En el caso del número 1°, a la prescripción del presente artículo sucederá la de largo
tiempo del artículo 2.515 del Código Civil. En el caso del número 2°, empezará a correr
un nuevo término que será de tres años, el cual sólo se interrumpirá por el conocimiento u
obligación escrita o por el requerimiento judicial.
Decretada la suspensión del cobro judicial a que se refiere el artículo 147, no
procederá el abandono de la instancia en el juicio ejecutivo correspondiente mientras
subsista aquélla.
Se interrumpe en los siguientes casos:
a) Interviene reconocimiento u obligación escrita. El profesor señala que le
sucederá 5 o 3 años, según sea acción ordinaria o ejecutiva [Art. 2515]. Acá a
diferencia de materia civil, la acción ejecutiva no deviene en ordinaria transcurrido
los 3 años. Sin embargo, lo más propio sería señalar que el plazo que nacerá será
siempre de 5 días ya que habla de que “sucederá la de largo tiempo del artículo
2.515”, y la de largo tiempo es la de 5 años no la de 348.

b) Notificación de giro o liquidación. Ojo, que si hubo Liquidación esta ya

interrumpió la prescripción, y por lo tanto, si hay luego un giro este no la
interrumpirá. Comenzará a correr un nuevo término de 3 años, el cual sólo se
interrumpirá por el conocimiento u obligación escrita o por el requerimiento
judicial.

c) Intervenga requerimiento judicial. Cabe observar que tras el requerimiento

judicial no se inicia un nuevo plazo de prescripción, situación que es de toda lógica,
si se considera que a través del requerimiento judicial es precisamente la forma
como se ejerce ante la justicia la acción de cobro. Este es el requerimiento de
pago, por lo que estamos dentro del Juicio Ejecutivo tributario

48
[Art. 2515 CC]. Este tiempo es en general de tres años para las acciones ejecutivas y cinco para las ordinarias.
La acción ejecutiva se convierte en ordinario por el lapso de tres años, y convertida en ordinaria durará solamente otros dos.

282
 (Hurtado) 16/05/18
17.7. Prescripción acción sancionatoria.

17.7.1 Sanciones pecuniarias.

Habrá que distinguir si la sanción pecuniaria accede a la obligación principal o no:

a) Sanciones pecuniarias que SÍ acceden a impuestos adeudados.

[Art. 200, 3º]. En los plazos señalados en los incisos anteriores y computados en la
misma forma prescribirá la acción del Servicio para perseguir las sanciones pecuniarias
que accedan a los impuestos adeudados.
¿Cuándo una sanción accedería a los impuestos adeudados? Por ejemplo, si uno no
declara un impuesto la multa, en el caso de IVA, va de 10% + 2% por mes hasta un tope de
30%. En este caso la multa accedería al pago, ya que en la medida que se demora el pago
se aumenta el total. Esta multa prescribirá en 3 o 6 años.

dddddd) Sanciones pecuniarias que NO acceden a impuestos adeudados.

- Prescriben en 3 años desde fecha que se cometió infracción. [Art 200 CT inc.
final]. Las acciones para perseguir las sanciones de carácter pecuniario y otras
que no accedan al pago de un impuesto prescribirán en tres años contados desde
la fecha en que se cometió la infracción.

Existen otras sanciones, como el caso de la contemplada en el Artículo 97 Nº 4 en

que se tiene una pena de presidio y una de multa que va del 50% a 300% de lo
defraudado. En estos casos el SII puede ejercer la acción penal y la civil, y si ejerce
la civil en el procedimiento del Artículo 161, la multa tiene un plazo de
prescripción de 3 años desde que ocurre el hecho.

Esto es muy importante, porque antes se discutía la naturaleza de la multa. Se

asociaba la multa a una falta penal y por lo tanto el plazo en que prescribían eran
de 6 meses y no de 3 o 6 años.

- Tratándose del asesor tributario que haya diseñado o planificado los actos,
contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación, la acción prescribe en
6 años desde vencido plazo pagar impuestos eludidos. [Art 100 Bis CT]. “(…) La
prescripción de la acción para perseguir esta sanción pecuniaria será de seis años
contados desde el vencimiento del plazo para declarar y pagar los impuestos
eludidos”.

283
17.7.2 Sanciones penales
[Artículo 114]. Las acciones penales corporales y las penas respectivas prescribirán de
acuerdo con las normas señaladas en el Código Penal.
En los mismos plazos relativos a los crímenes o simples delitos prescribirá la acción
para perseguir la aplicación de la pena de multa, cuando se ejerza la opción a que se
refiere el inciso tercero del artículo 162 de este Código.

a) Plazos de prescripción.

[Art. 94, 1º CP]. La acción penal prescribe:

Respecto de los crímenes a que la ley impone pena de presidio, reclusión o relegación
perpetuos, en quince años.
Respecto de los demás crímenes, en diez años.
Respecto de los simples delitos, en cinco años.
Respecto de las faltas, en seis meses.
La regla general en Derecho Tributario es que sean de 5 años, excepcionalmente hay
delitos con 10 años. Este es para aquel que hace y distribuye facturas falsas, pero hoy es
difícil caer en este tipo por la factura electrónica. No obstante, ello con factura electrónica
igual hay facturas falsas, por ejemplo: se emite una factura electrónica por $1000 a un
señor, luego se imprime la misma factura, se escanea, borran los datos y se la mandan a
otro señor. El SII permite un procedimiento para verificar si es falsa o no, pero es
complicado.

eeeeee) Cómputo del plazo.

[Art. 95 CP]. El término de la prescripción empieza a correr desde el día en que se
hubiere cometido el delito.
Es decir, desde la consumación. Si el delito es frustrado lo será desde la frustración de
la conducta y si es tentado desde que se ha iniciado el principio de ejecución.

ffffff) Reiteración.

Ojo, con los delitos reiterados porque en Derecho Penal la prescripción se cuenta
desde el último delito que se comete y no desde el primer delito, en Derecho Tributario es
muy común que haya reiteración, en este caso la prescripción se cuenta desde el último
mes en que se realice el hecho punible.

284
 gggggg) Suspensión e interrupción.

[Art. 96 CP]. Esta prescripción se interrumpe, perdiéndose el tiempo trascurrido,

siempre que el delincuente comete nuevamente crimen o simple delito, y se suspende desde
que el procedimiento se dirige contra él; pero si se paraliza su prosecución por tres años o
se termina sin condenarle, continúa la prescripción como si no se hubiere interrumpido.
Sobre el particular, se ha interpretado que para que "la comisión del nuevo crimen o
simple delito" produzca el efecto de interrumpir la prescripción, es necesario que exista
una sentencia ejecutoriada que declare su existencia y la culpabilidad del imputado.
El nuevo "crimen o simple delito" puede haber sido consumado, o haber quedado en
etapas de tentativa o frustración y la participación del imputado puede haber sido en
calidad de inductor, autor, cómplice o encubridor, pues cualquiera de estas formas
demuestra la conducta delictuosa del imputado que fundamenta la existencia de la
interrupción de la prescripción.
El término de prescripción se suspende desde que el procedimiento se dirige contra el
imputado; pero si se paraliza la tramitación del proceso por tres años o se termina sin
condenarle, continúa la prescripción como si no se hubiere interrumpido nunca.
Al efecto, la Excma. Corte Suprema, ha sentado el criterio que la prescripción de la
acción penal se suspende desde el momento en que se da curso a la querella, ya que debe
entenderse que desde ese momento el procedimiento legalmente iniciado con dicho
libelo se dirige contra el inculpado a quien se le imputa responsabilidad en el delito, sin
que sea menester que el presunto delincuente se encuentre sometido a proceso, por
cuanto no es éste un requisito que haya contemplado la ley para establecer la norma de
suspensión de la prescripción establecido en el artículo 96º del Código Penal.

hhhhhh) Sanciones pecuniarias aplicables por delitos tributarios, en casos que se

haya optado por no perseguir la aplicación de pena corporal.

Conforme al Artículo 162, 3°: “Si la infracción pudiere ser sancionada con multa y
pena privativa de libertad, el Director podrá, discrecionalmente, interponer la respectiva
denuncia o querella o enviar los antecedentes al Director Regional para que persiga la
aplicación de la multa que correspondiere a través del procedimiento administrativo.”
En estos casos, el SII ha señalado que como conforme a las reglas generales la multa
es pena constitutiva de crimen, simple delito o falta, para poder clasificar el hecho típico
como crimen, simple delito o falta, debemos obviar la sanción pecuniaria y atender
únicamente a la sanción corporal. Por lo tanto, en los casos en que se opte por limitar la
acción a la persecución de la aplicación de sanciones pecuniarias, prescribirá en 5 ó 10
años, atendida la pena corporal teórica que en cada caso haya establecido el legislador.

285
18. Compensación.

18.1. Concepto.

Según Abeliuk la compensación consiste en que si dos personas son recíprocamente

acreedoras y deudoras y se cumplen los demás requisitos legales, se extinguen ambas
obligaciones hasta concurrencia de la de menor valor.
Los requisitos generales son:
a) Partes deben ser recíprocamente acreedores y deudoras.
b) Que ambas deudas sean de dinero o de cosas fungibles o indeterminadas de igual
género y calidad;
c) Que la obligación sea líquida;
d) Que la obligación sea actualmente exigible;
e) Que la obligación sea determinada
f) Que ambas deudas sean pagaderas en un mismo lugar;
g) Que ambos créditos sean embargables; y,
h) Que la compensación no se haga en perjuicio de terceros.

18.2. Requisitos en materia tributaria.

[Artículo 6 DFL Nº1 de Hacienda]. - 6 Se autoriza al Tesorero General de la República

para compensar deudas de contribuyentes con créditos de éstos contra el Fisco, cuando los
documentos respectivos estén en la Tesorería en condiciones de ser pagados,
extinguiéndose las obligaciones hasta la concurrencia de la de menor valor.

El DFL Nº 1 de Hacienda es la LOC de Tesorería. El Artículo 6 faculta al tesorero a

compensar deudas del Contribuyentes con créditos contra el Fisco. Como estamos en
Derecho Público es necesario que el órgano esté expresamente facultado para ello. Para
que esta opere es necesario que:

- Exista contribuyente deudor que a su vez sea acreedor del fisco;

- Los documentos respectivos deben estar en Tesorería para su pago y cobro;

- Documentos en que conste que los impuestos han sido girados;

286
18.3. Artículos en que se trata la compensación.

Está muy poco tratada la compensación en nuestro Código. Así por ejemplo:
[Art. 177 inc. 4 y 5 CT]. Sin perjuicio de las excepciones enumeradas en este artículo,
el ejecutado que fuere a su vez acreedor del Fisco podrá solicitar administrativamente la
compensación de las deudas respectivas extinguiéndose las obligaciones hasta la
concurrencia de la de menor valor.
Para solicitar esa compensación, será necesario que se haya emitido la orden de pago
correspondiente.
Este artículo habla sobre las excepciones que se pueden oponer en el Juicio Ejecutivo.
La compensación con el Fisco NO opera de pleno de derecho, como sí ocurre con los
privados, de manera que el contribuyente deberá solicitarlo administrativamente.

18.4. La imputación.

La imputación opera muy similar a la compensación, pero en este caso es el Fisco que
con dinero del contribuyente, al cual éste último tiene derecho a solicitar devolución, lo
imputa a alguna otra deuda tributaria que tengan.
18.4.1 El Artículo 51 trata tres situaciones:

a) Cuando se hayan pagado impuestos por error o en exceso y no se solicita su

devolución, la Tesorería los va a tener como pagos provisionales de impuestos
adeudados.

b) El contribuyente puede solicitar que se acrediten (paguen) con el pago de otros

impuestos adeudados. El Artículo 6 DFL Nº 1 faculta para efectuar
compensaciones, por lo que si Tesorería ve que hay impuestos cuya devolución no
fue solicitada y por otro lado se adeudan podría compensar sin preguntar al
contribuyente.

c) El SII puede solicitar las compensaciones, pero es más restringido: podrán ser
imputadas de oficio por el Servicio a la cancelación de cualquier impuesto del
mismo período cuyo pago se encuentre pendiente, en los casos que se dicte una ley
que modifique la base imponible o los elementos necesarios para determinar un
tributo y ella dé lugar a la rectificación de las declaraciones ya presentadas por
los contribuyentes.

287
18.4.2 Artículo 51 CT.

[Artículo 51]. Cuando los contribuyentes no ejerciten el derecho a solicitar la

devolución de las cantidades que corresponden a pagos indebidos o en exceso de lo
adeudado a título de impuestos, las Tesorerías procederán a ingresar dichas cantidades
como pagos provisionales de impuestos. Para estos fines, bastará que el contribuyente
acompañe a la Tesorería una copia autorizada de la resolución del Servicio en la cual
conste que tales cantidades pueden ser imputadas en virtud de las causales ya indicadas.
Igualmente las Tesorerías acreditarán a petición de los contribuyentes y de acuerdo
con la norma del inciso anterior, una parte o el total de lo que el Fisco les adeude a
cualquier otro título. En este caso, la respectiva orden de pago de tesorería servirá de
suficiente certificado para los efectos de hacer efectiva la imputación.
Para estos efectos, las Tesorerías provinciales girarán las sumas necesarias para
reponer a los tesoreros comunales las cantidades que les falten en caja por el
otorgamiento o la recepción de dichos documentos.
En todo caso, las Tesorerías efectuarán los descargos necesarios en las cuentas
municipales y otras que hubieren recibido abonos en razón de pagos indebidos o en
exceso, ingresando éstos a las cuentas presupuestarias respectivas.
Las cantidades que correspondan a pagos indebidos o en exceso, a título de
impuestos, podrán ser imputadas de oficio por el Servicio a la cancelación de cualquier
impuesto del mismo período cuyo pago se encuentre pendiente, en los casos que se dicte
una ley que modifique la base imponible o los elementos necesarios para determinar un
tributo y ella dé lugar a la rectificación de las declaraciones ya presentadas por los
contribuyentes.
La imputación podrá efectuarse con la sola emisión de las notas de créditos que
extienda dicho Servicio.

19. Confusión.

La confusión es la reunión en una persona de las calidades de acreedor y deudor de

una misma obligación.
Por ejemplo: En el caso de la herencia yacente por el impuesto a la herencia. Sin
embargo, hay algunos profesores que han señalado que no habría propiamente
compensación porque el Fisco solo acepta con beneficio de inventario por lo que el Fisco
no asumiría una calidad completa de deudor y solo los pagaría con los bienes propios del
heredero. Pero en realidad, aun habiendo beneficio de inventario lo que se limita es la
responsabilidad y no la calidad de deudor.

288
 (Hurtado) 22/05/18

G. Normas Generales Anti-Elusión

1. Antecedentes antes de la reforma.

19.1. Conceptos de evasión y elusión.

Hoy hay una cláusula general antielusión (CGA) que se recoge en muchos países y que
establece una línea marca que no se puede vulnerar. Cuando ya no tenemos una norma
de fiscalización solo queda esta norma final que sanciona la elusión.
Antes de la reforma no existían estas normas, y lo que estaba muy claro ante es que la
evasión fiscal era un ilícito. El incumplimiento de una obligación tributaria es una evasión
no una elusión, es decir, el defraudamiento tributario es un ilícito. El concepto de evasión
es distinto para expresar algo.
La elusión se entiendo como hacerle el quite a alguna norma tributaria. Esta se
entendía como una capacidad de burlar el hecho gravado sin caer en él. Si se cae en él y
no se cumple hay una evasión, pero acá no se caía. La elusión implicaba una habilidad de
inteligencia, astucia, que se evita cumplir con el hecho descrito en la ley para así no pagar
impuestos, por no cumplir con el hecho gravado.

19.2. Jurisprudencia antes de las CGA.

La Corte Suprema en una causa rol Nº 4038-01 de 28 de enero de 2003 caratulada
“Bahía Blanca con SII” reconoció la diferencia entre la elusión y la evasión:
En el fallo en comento, la Corte Suprema diferenció el concepto de “evasión tributaria” de la
“elusión”, definiendo esta última como “evitar algo con astucia, lo que no tiene que ser
necesariamente antijurídico, especialmente si la propia ley contempla y entrega las
herramientas al contribuyente”. Precisamente, el caso resuelto por este fallo consistió en la
constitución de dos sociedades por parte de las mismas personas para explotar en conjunto un
negocio “hotelero”, mediante el cual una de ellas ejerció el giro “inmobiliario” (en aquel
entonces exento de IVA), mientras que la otra arrendaba el mobiliario. En efecto, en lugar de
“arrendar un inmueble amoblado” cuyo pago total se afectaría a IVA, el contribuyente en
cuestión prestaba los servicios de “arriendo de inmueble sin amoblar (exento de IVA)” y de
“arriendo de muebles (afecto a IVA), reduciendo la base imponible afecta a impuesto. Al
respecto, la Corte señaló que “ello no sólo es lícito, por tener un fundamento legal, sino que
puede tener finalidades ajenas a la elusión de impuestos, como podrá serlo el facilitar la
adquisición, administración y mantención de los muebles, operaciones que, como resulta
lógico entender, son más frecuentes que el de los primeros, sujetos a menor desgaste”.

Este falló fue muy relevante para los contribuyentes, ahora podían organizarse como
quisieran sin que el SII los cuestionara.

289
 Sin embargo, después la Corte Suprema, antes de las normas generales anti-elusión,
sacó un par de fallos que iban en sentido contrario:
Un grupo de personas era dueños de una sociedad A, que a su vez tenía una sociedad B y C. Lo
que hicieron los dueños de la sociedad A fue que se contrataron como trabajadores en la
sociedad B y en los contratos de trabajos se pactó que el “empleador” les pagaría cotizaciones
adicionales a las obligatorias directamente a la AFP. La empresa hacía un cheque a la AFP a
nombre del trabajador, esto era un gasto para la empresa y un ingreso no renta para el
trabajador. Estos ingresos eran no renta porque tributaban al momento en que el trabajador
se jubilara. El SII al mirar esto dijo que era un abuso y lo que hace es querellarse contra los
dueños de la empresa ya que estaban haciendo una maniobra para rebajar la base imponible
inventando una situación en que se hace contratar como trabajador por una sociedad más
abajo. Además, señaló que ellos no tenían la calidad de trabajador en el fondo. En definitiva, lo
que se estaba haciendo era burlando el impuesto a la renta. En este caso la Corte Suprema
acogió la tesis del SII y los condenó.

19.3. Autonomía de las normas tributarias.

Para entender las CGA hay que entender en qué se sitúan las normas del CT:
[Artículo 4° CT]. Las normas de este Código sólo rigen para la aplicación o
interpretación del mismo y de las demás disposiciones legales relativas a las materias de
tributación fiscal interna a que se refiere el artículo 1, y de ellas no se podrán inferir,
salvo disposición expresa en contrario, consecuencias para la aplicación, interpretación o
validez de otros actos, contratos o leyes.
Este plantea la autonomía de las normas del Código Tributario. A su vez, el Artículo
108 señala que las infracciones a las obligaciones tributarias no producen nulidad:
[Art. 108 CT]. Las infracciones a las obligaciones tributarias no producirán nulidad de
los actos o contratos en que ellas incidan, sin perjuicio de la responsabilidad que
corresponda, de conformidad a la ley, a los contribuyentes, ministros de fe o funcionarios
por el pago de los impuestos, intereses y sanciones que procedan.
El mundo tributario se escinde del resto de las ramas del Derecho, el legislador
entiende que la única forma de poder legislar en temas tributarios es mirarlo como una
cosa independiente o autónoma del resto del Derecho en determinados aspectos.
Dicho todo esto, llegan las normas generales antielusión a Chile y se instala en las
normas 4 bis, 4 ter, 4 quáter, 4quinquiens, 100 bis y 161 bis.

290
20. La cláusula general antielusión.

20.1. El origen: el fraude a la ley.

¿Qué hay de común en los dos casos de la CS que vimos? En que en ambos los
contribuyentes utilizan la ley para lograr evitar el hecho gravado. Sin embargo, todos
torcieron el sentido de la ley, es decir, utilizaron un medio lícito pero para fines distintos a
los que fue pensando. Hubo un fraude a la ley.
Esto es importante, porque las normas generales antielusión son importadas de otras
legislaciones en que el fraude a la ley/abuso del Derecho está sancionado. En nuestro país
no está expresamente regulado pero el abuso del Derecho encuentra su límite en la buena
fe y en las normas de interpretación del contrato.
La primacía de fondo sobre forma en nuestra legislación solo está en relación a las
partes de un contrato [Art. 1560 CC], pero no en otras normas. Así, las normas generales
anti-elusión, que no son propias a nuestro sistema jurídico que es eminentemente
formalista, tratan de inculcar una visión de las cosas que van más allá de lo que
formalmente aparece en las cosas. Estas normas vienen a efectos distintos algunas
situaciones del Derecho privado, lo cual no es tan raro porque el Artículo 4 ya nos dice que
las normas se aplican solo en materia tributaria.

20.2. La norma anti-elusión se fundamenta en dos principios:

- Principio de igualdad ante la ley. Parece injusto que alguien que no tiene medios,
y gana menos, pague más impuestos que a aquel que produzca mucho más y
tenga los medios para contratar asesores tributarios.

- Principio de legalidad. La Circular del SII dice que se vulnera este principio cuando
los ciudadanos no cumplen con las obligaciones tributarias que la ley le impone.
Esta concepción no es del todo correcta, ya que, como hace hincapié el Profesor,
el principio de legalidad nació para proteger libertades de los ciudadanos y por lo
tanto obliga a la Administración, pero acá el SII lo da vuelta.

20.3. Los nuevos grandes conceptos.

- Buena fe
- Principio de especialidad
- Abuso y derecho de opción.
- Simulación
- La carga de la prueba.
- El procedimiento.
- Las sanciones a los asesores.

291
20.4. Primacía del fondo sobre la forma.

Lo que pretenden las normas generales antielusión es que prime el fondo por sobre la
forma, que las cosas tributen por lo que son y no por el artificio formal. Es decir, más allá
de los cambios del sistema tributario en cuanto a mecánica (atribuido, integrado), hay una
norma que lo permea todo: fondo sobre la forma.
Quisiéramos que las cosas tributen por lo que son, no por un artificio formal.
- Pero no siempre es fácil decir cuándo algo “es lo que es”.

- “Es lo que es” (…) ¿económicamente? ¿jurídicamente? ¿según lo quiso el

legislador? ¿según la realidad contingente del negocio? ¿en base a un estándar de
justicia?
Delicado balance entre que la norma no sea letra muerta y que ya nada sea seguro
para el contribuyente. Está este balance en que si no se hace caso y se aplican las
sanciones pasaría a ser letra muerte, pero por otro lado, hay una inseguridad jurídica al
contribuyente que se encuentra en constante cuestionamiento.
- ¡Sin duda “ir al fondo” requiere de una enorme prudencia!
Pero… ¿qué significa “ir al fondo”?

20.5. ¿Qué es el fraude?

¿Cuándo una ley está defraudada? Se configura un fraude cuando uno vulnera la
norma y busca resultados antijurídicos.
- Ley defraudada / ley de cobertura. Resultado antijurídico / perjuicios.

- ¿Requiere intención de “vulnerarse” la norma o de producir resultados

antijurídicos o no queridos por el legislador? ¿Si se tiene intención por qué no es
delito?

- ¿Cómo se califica el mal uso de la norma de cobertura?

• Operaciones anormales, impredecibles, o impropias para obtener el
resultado buscado.
• Pasos redundantes o que se cancelan mutuamente.

- ¿Es la simulación fraude a la ley? En algunos casos sí lo sería.

- Ausencia de sanción penal o administrativa.

292
20.6. “Ir al fondo” en el ámbito tributario: encontrar la norma defraudada.

- ¿Racionalidad económica de la operación (costo – beneficio)?

- ¿Costumbre del mercado? ¿Estadísticas?
- ¿Exigiremos prueba de la intención real del contribuyente?
- Y además… ¿hasta dónde hay que mirar?
 Grupo económico vs. entidad aislada.
 Historial del grupo.
 Efectos en el tiempo (¿hasta dónde?).
 Rentabilidad total o rentabilidad de un activo.
 ¿Y si había accionistas minoritarios?

20.7. Ley chilena antes de las normas generales anti-elusión.

- Norma general de tasación (artículo 64 CT)

- Tasación enajenación de acciones (artículo 17 N° 8 LIR).

- Normativa de Precios de Transferencia (artículo 41 E LIR).

- Normativa justificación de inversiones (artículo 70 LIR).

- Normativa de transferencia indirecta (artículo 10 / 58 N° 3 LIR).

- Gastos rechazados que benefician al socio o accionista (artículo 21 LIR).

- Exceso de endeudamiento (artículo 59 N° 2 LIR).

- Faltante de inventario o mermas bebidas afectas a IABA (artículo 75 Ley de IVA).

- Etc.

¿Era posible construir una teoría operativa de fondo sobre la forma?

293
21. Estructura de las normas generales anti-elusión.

Artículo 4 bis Principio general, buena fe del contribuyente, principio de especialidad,

carga de la prueba.
Artículo 4 ter Abuso y economía de opción.
Artículo 4 quáter Simulación.
Artículo 4 quinquies Normas procesales, prescripción.
Artículo 100 bis Sanción a asesores tributarios.
Artículo 160 bis Normas procesales.

21.1. Principio general, buena fe, especialidad y carga de la prueba [Art. 4 bis].

21.1.1 Principio de legalidad en materia tributaria y teoría del hecho imponible.

[Artículo 4° bis, 1º]. Las obligaciones tributarias establecidas en las leyes que fijen los
hechos imponibles, nacerán y se harán exigibles con arreglo a la naturaleza jurídica de los
hechos, actos o negocios realizados, cualquiera que sea la forma o denominación que los
interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los vicios o defectos que pudieran
afectarles.
Existe un fondo sobre forma, pero ¿a qué fondo se refiere? ¿económico o jurídico? La
norma pareciera ser que se refiere al fondo jurídico.

21.1.2 Buena Fe en materia tributaria

[Artículo 4° bis, 2 y 3º]. El Servicio deberá reconocer la buena fe de los

contribuyentes. La buena fe en materia tributaria supone reconocer los efectos que se
desprendan de los actos o negocios jurídicos o de un conjunto o serie de ellos, según la
forma en que estos se hayan celebrado por los contribuyentes.
No hay buena fe si mediante dichos actos o negocios jurídicos o conjunto o serie de
ellos, se eluden los hechos imponibles establecidos en las disposiciones legales
tributarias correspondientes. Se entenderá que existe elusión de los hechos imponibles en
los casos de abuso o simulación establecidos en los artículos 4° ter y 4° quáter,
respectivamente.
El efecto de la buena fe es que en la forma en que se celebran los actos o contratos
por el contribuyente el SII entiende que es la misma forma en que debe entenderse esos
actos o contratos.

294
21.1.3 Elusión: abuso y simulación

[Artículo 4° bis, 3º]. No hay buena fe si mediante dichos actos o negocios jurídicos o
conjunto o serie de ellos, se eluden los hechos imponibles establecidos en las disposiciones
legales tributarias correspondientes. Se entenderá que existe elusión de los hechos
imponibles en los casos de abuso o simulación establecidos en los artículos 4° ter y 4°
quáter, respectivamente.
No hay buena fe cuando hay elusión, y habrá elusión en los casos de abuso o
simulación. Es decir, no toda elusión estaría sancionada, que sería distinta a aquella que
nos decía la Corte Suprema (“burlar con asuticia”).

21.1.4 Principio de especialidad de las normas antielusivas especiales.

[Artículo 4° bis, 4º]. En los casos en que sea aplicable una norma especial para evitar
la elusión, las consecuencias jurídicas se regirán por dicha disposición y no por los
artículos 4° ter y 4° quáter.
La norma nos establece el principio de especialidad, esto es, que primero priman las
normas especiales antielusivas y luego la cláusula general antielusión contemplada en los
artículos 4 ter y 4 quáter.
Ejemplo de normas especiales: tasaciones, fiscalización de los gastos en la LIR.

21.1.5 Prueba de la elusión y procedimiento.

[Art. 4 bis, 5º]. Corresponderá al Servicio probar la existencia de abuso o simulación

en los términos de los artículos 4° ter y 4° quáter, respectivamente. Para la determinación
del abuso o la simulación deberán seguirse los procedimientos establecidos en los
artículos 4° quinquies y 160 bis.
Acá se rompe el esquema del Artículo 21 del Código Tributario en donde el
contribuyente es quien debe probar la veracidad de sus declaraciones y el SII no puede no
considerarlos a menos que sean no fidedignos.

295
21.2. Elusión mediante abuso y derecho de opción [Artículo 4 ter].

21.2.1 El abuso.

[Artículo 4º ter, 1°]. Los hechos imponibles contenidos en las leyes tributarias no
podrán ser eludidos mediante el abuso de las formas jurídicas. Se entenderá que existe
abuso en materia tributaria cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho
gravado, o se disminuya la base imponible o la obligación tributaria, o se postergue o
difiera el nacimiento de dicha obligación, mediante actos o negocios jurídicos que,
individualmente considerados o en su conjunto, no produzcan resultados o efectos
jurídicos o económicos relevantes para el contribuyente o un tercero, que sean distintos
de los meramente tributarios a que se refiere este inciso.
¿Se refuerza el principio de legalidad al señalarse que “Los hechos imponibles
contenidos en las leyes tributarias no podrán ser eludidos mediante el abuso de las formas
jurídicas”? El principio de legalidad está tanto en el fondo como en la forma, por lo que sí
lo refuerza ya que no basta con el mero cumplimiento formal.
La ley señala que hay abuso cuando:
- Se evita total o parcialmente la realización del hecho gravado, o

- Se disminuya la base imponible o la obligación tributaria, o

- Se postergue o difiera el nacimiento de dicha obligación.

Es esencial que estos actos individualmente o considerados en su conjunto no
produzcan efectos jurídicos o económicos relevantes para el contribuyente o un tercero.
Acá nos surge una duda con el artículo 4 bis, ya que el fondo sobre la forma no solo sería
jurídico sino que también económico.
“que sean distintos de los meramente tributarios a que se refiere este inciso.”
Es decir, lo único que se logre mediante este acto o conjunto de actos es abusar de las
formas jurídicas.
[Artículo 4º ter, 3°]. En caso de abuso se exigirá la obligación tributaria que emana de
los hechos imponibles establecidos en la ley.
La sanción es que el impuesto “ahorrado” deba pagarse.

296
 (Hurtado) 23/05/18
21.2.2 Derecho de opción (Planificación tributaria).

a) Concepto de economía de opción.

El concepto de economía de opción, cuya formulación más común es que nadie está
obligado a elegir el camino más gravoso para el pago de sus impuestos, dada la necesaria
libertad para elegir la forma jurídica más conveniente para el cumplimiento de los fines
económicos que se persiguen; es decir, que cada uno puede arreglar sus asuntos en la
forma que le resulte menos onerosa.
Asimismo, se ha sostenido que es una institución del derecho tributario que se inspira
en la libertad subyacente en el derecho privado para concertar obligaciones y contratos,
de forma tal que se pueda elegir la forma jurídica más conveniente para el cumplimiento
de los fines económicos que se proponen las partes. Dentro de este criterio, son la
libertad de empresa, la libertad de contratación o la autonomía de la voluntad las que
fundan la economía de opción.
La economía (o derecho de opción) a diferencia de la elusión es lícita, y por lo tanto no
constitutiva de sanciones.

iiiiii) Reconocimiento del derecho de opción en nuestra legislación.

[Artículo 4º ter, 2°]. Es legítima la razonable opción de conductas y alternativas

contempladas en la legislación tributaria. En consecuencia, no constituirá abuso la sola
circunstancia que el mismo resultado económico o jurídico se pueda obtener con otro u
otros actos jurídicos que derivarían en una mayor carga tributaria; o que el acto jurídico
escogido, o conjunto de ellos, no genere efecto tributario alguno, o bien los genere de
manera reducida o diferida en el tiempo o en menor cuantía, siempre que estos efectos
sean consecuencia de la ley tributaria.
La ley señala que se puede elegir un acto que ahorre impuestos PERO siempre que
estos efectos sean consecuencia de la ley tributaria. Lo cual es curioso, porque todos los
efectos están ya determinados en la ley tributaria.
Hay otra posición que se señala que uno puede optar por las distintas alternativas que
da la Ley Tributaria (por ejemplo, entre régimen 14 A y 14B en la LIR).

297
21.3. Elusión mediante simulación [Art. 4 quáter].

[Artículo 4° quáter]. Habrá también elusión en los actos o negocios en los que exista
simulación. En estos casos, los impuestos se aplicarán a los hechos efectivamente
realizados por las partes, con independencia de los actos o negocios simulados. Se
entenderá que existe simulación, para efectos tributarios, cuando los actos y negocios
jurídicos de que se trate disimulen la configuración del hecho gravado del impuesto o la
naturaleza de los elementos constitutivos de la obligación tributaria, o su verdadero monto
o data de nacimiento.

21.3.1 Simulación tributaria y civil.

El mismo artículo 4 quáter hace hincapié en que la definición es sólo para efectos
tributarios.
¿Es igual al concepto de simulación civil? No, no son lo mismo ya que la simulación
tributaria es mucho menos estricta que la simulación civil.

a) Simulación civil.

Ferrara define la simulación como “la declaración de un contenido de voluntad no real,

emitida conscientemente y de acuerdo entre las partes, para producir con fines de engaño
la apariencia de un negocio jurídico que no existe o es distinto de aquel que realmente se
ha llevado a cabo”.
Nuestro Código Civil no establece reglas sobre la simulación. Esta ha sido estructurada
por la doctrina y jurisprudencia basándose principalmente en el art. 1707, que dice: “Las
escrituras privadas hechas por los contratantes para alterar lo pactado en escritura
pública, no producirán efectos contra terceros.
Tampoco lo producirán las contraescrituras públicas, cuando no se ha tomado razón
de su contenido al margen de la escritura matriz cuyas disposiciones se alteran en la
contraescritura, y del traslado en cuya virtud ha obrado el tercero”.
Sin embargo, el Artículo 471 Nº 2 del Código Penal tipifica el otorgamiento de
contratos simulados en perjuicio de terceros.
[Art. 471 CP]. Será castigado con presidio o relegación menores en sus grados mínimos
o multa de once a veinte unidades tributarias mensuales:
2.° El que otorgare en perjuicio de otro un contrato simulado.

298
 A saber, en materia civil hay dos tipos de simulaciones:
i. Simulación absoluta.

Hay simulación absoluta cuando realmente ningún acto jurídico quiere celebrarse, y
sólo se finge realizar uno. Ejemplo típico es el del deudor que finge vender algunos bienes
a un amigo, con el cual está de acuerdo, a fin de sustraerlos de la inminente acción
ejecutiva de los acreedores. En este caso como en otros análogos, el acto tiene todas las
apariencias del válido, pero en realidad no ha existido acto alguno.
Probada la simulación absoluta, los efectos que produce es que el acto simulado debe
declararse nulo, de nulidad absoluta, por falta de consentimiento de las partes para
generar cualquier acto jurídico.
Los terceros de buena fe, o sea, los que ignoran la existencia de la simulación,
están protegidos respecto a ella, ya que las contraescrituras que no alcanzan publicidad
son inoponibles a los terceros. En consecuencia, pueden invocar a su favor el acto público
o simulado.
Pero los terceros, una vez demostrada y llegada a su conocimiento la simulación,
podrán, si les conviene, invocar el acto secreto o disimulado. Por ejemplo, si en el acto
público un deudor dice vender a un amigo ciertos bienes y en el acto disimulado se
expresa que no se quiso celebrar ningún acto, es evidente que a los acreedores les
conviene atenerse al acto disimulado, porque deja constancia que los bienes
supuestamente vendidos no han salido del patrimonio del deudor y contra ellos podrán
hacer valer sus derechos y dirigir las acciones pertinentes.

lxvii. Simulación relativa.

Hay simulación relativa cuando aparentemente se celebra un acto jurídico, pero en

realidad se quiere realizar otro. En la simulación relativa hay dos actos jurídicos: 1º, el
ostensible, simulado, ficticio o aparente, que es el que las partes han fingido realizar, y 2º,
el acto oculto, sincero, real o disimulado, que es el que efectivamente las partes han
querido llevar a cabo y destinado a quedar en secreto. Este último es el resultado de la
contradeclaración.
Por eso se dice que en la simulación relativa se simula algo, por una parte, y se
disimula, por otra. En cambio, en la simulación absoluta se simula algo y no se disimula
nada.
En cuanto a los efectos, nuestra jurisprudencia ha dicho acertadamente que, en los
casos de simulación relativa, para establecer las verdaderas relaciones jurídicas que han
existido entre las partes, debe prescindirse del acto simulado y atenderse al acto real,
considerando la prueba rendida.

299
 Frente a terceros de buena fe el acto simulado o público se considera existente y
válido; los autores de la disimulación no podrían escudarse en ésta para atacar la
adquisición hecha por un tercero de buena fe. Es el principio que resulta del citado art.
1707. Todo esto sin perjuicio de que, como se explicó en la simulación absoluta, los
terceros de buena fe puedan invocar el acto disimulado. Así, pues, los terceros de buena
fe pueden optar entre valerse del acto simulado o el disimulado según les convenga.
Contra el tercero de mala fe, es decir, el conocedor de la simulación, pueden las partes
hacer valer ésta. Y el tercero de mala fe deberá pasar por los efectos del vínculo
disimulado u oculto.

jjjjjj) Simulación tributaria.

Hay simulación tributaria: “cuando los actos y negocios jurídicos de que se trate
disimulen la configuración del hecho gravado del impuesto o la naturaleza de los
elementos constitutivos de la obligación tributaria, o su verdadero monto o data de
nacimiento.”
La simulación tributaria es más parecida a una simulación relativa y la sanción vendría
a confirmar lo anterior ya que aplica los impuestos al acto disimulado. Así se desprende
del mismo artículo 4 quáter: “En estos casos, los impuestos se aplicarán a los hechos
efectivamente realizados por las partes, con independencia de los actos o negocios
simulados.”
¿Qué significa “disimular la configuración del hecho gravado”? ¿Debe haber intención?
En el abuso se discute, pero acá sí se exige intención de engañar.
Si hay intención, ¿puede confundirse con algunos tipos penales? ¿La diferencia está en
el dolo? El Artículo 97 Nº 4 establece precisamente: “4° Las declaraciones
maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de un impuesto
inferior al que corresponda o la omisión maliciosa en los libros de contabilidad de los
asientos relativos a las mercaderías adquiridas, enajenadas o permutadas o a las demás
operaciones gravadas, la adulteración de balances o inventarios o la presentación de éstos
dolosamente falseados, el uso de boletas, notas de débito, notas de crédito, o facturas ya
utilizadas en operaciones anteriores, o el empleo de otros procedimientos dolosos
encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a
burlar el impuesto, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del valor
del tributo eludido y con presidio menor en sus grado medio a máximo.
¿Cabría dentro de esto? Pareciera que no pero están relacionados. Igualmente el SII
tiene la acción civil, y lo que suele hacer es acusar por la multa del delito en el TTA en
donde sí rige la carga de la prueba para el contribuyente establecida en el Artículo 21. Se
prefiere esto porque en sede penal el SII debe probar el dolo y por simulación debe probar
la simulación misma.

300
 Debe tenerse presente que el SII si va por norma general antielusión no puede ejercer
la acción penal. En cambio si se va por la acción civil, de la multa, sí podría accionar o
retomar la acción penal.

21.4. Declaración de existencia de abuso o simulación [Art. 4 quinquies].

[Artículo 4° quinquies]. La existencia del abuso o de la simulación a que se refieren los

artículos 4° ter y 4° quáter será declarada, a requerimiento del Director, por el Tribunal
Tributario y Aduanero competente, de conformidad al procedimiento establecido en el
artículo 160 bis.
Esta declaración sólo podrá ser requerida en la medida que el monto de las diferencias
de impuestos determinadas provisoriamente por el Servicio al contribuyente respectivo,
exceda la cantidad equivalente a 250 unidades tributarias mensuales a la fecha de la
presentación del requerimiento.
Previo a la solicitud de declaración de abuso o simulación y para los efectos de fundar
el ejercicio de ésta, el Servicio deberá citar al contribuyente en los términos del artículo
63, pudiendo solicitarle los antecedentes que considere necesarios y pertinentes, incluidos
aquellos que sirvan para el establecimiento de la multa del artículo 100 bis. No se
aplicarán en este procedimiento los plazos del artículo 59.
El Director deberá solicitar la declaración de abuso o simulación al Tribunal
Tributario y Aduanero dentro de los nueve meses siguientes a la contestación de la
citación a que se refiere el inciso anterior. El mismo plazo se aplicará en caso de no
mediar contestación, el que se contará desde la respectiva citación. El precitado término
no se aplicará cuando el remanente de plazo de prescripción de la obligación tributaria
sea menor, en cuyo caso se aplicará éste último. Terminado este plazo, el Director no
podrá solicitar la declaración de abuso o simulación respecto del caso por el que se citó al
contribuyente o asesor.
Durante el tiempo transcurrido entre la fecha en que se solicite la declaración de
abuso o simulación, hasta la resolución que la resuelva, se suspenderá el cómputo de los
plazos establecidos en los artículos 200 y 201.
En caso que se establezca la existencia de abuso o simulación para fines tributarios, el
Tribunal Tributario y Aduanero deberá así declararlo en la resolución que dicte al efecto,
dejando en ella constancia de los actos jurídicos abusivos o simulados, de los antecedentes
de hecho y de derecho en que funda dicha calificación, determinando en la misma
resolución el monto del impuesto que resulte adeudado, con los respectivos reajustes,
intereses penales y multas, ordenando al Servicio emitir la liquidación, giro o resolución
que corresponda. Lo anterior, sin perjuicio de los recursos que, de acuerdo al artículo 160
bis, puedan deducir el Servicio, el contribuyente o quien resulte sancionado con las multas
que pudieren aplicarse.

301
21.5. Multa por haber diseñado o planificado actos o negocios constitutivos de abuso o
simulación [Artículo 100 bis].

[Artículo 100 bis]. La persona natural o jurídica respecto de quien se acredite haber
diseñado o planificado los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o
simulación, según lo dispuesto en los artículos 4° ter, 4° quáter, 4° quinquies y 160 bis de
este Código, será sancionado con multa de hasta el 100% de todos los impuestos que
deberían haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar dichas conductas indebidas, y
que se determinen al contribuyente. Con todo, dicha multa no podrá superar las 100
unidades tributarias anuales.
Para estos efectos, en caso que la infracción haya sido cometida por una persona
jurídica, la sanción señalada será aplicada a sus directores o representantes legales si
hubieren infringido sus deberes de dirección y supervisión.
Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, el Servicio sólo podrá aplicar la
multa a que se refieren los incisos precedentes cuando, en el caso de haberse solicitado la
declaración de abuso o simulación en los términos que señala el artículo 160 bis, ella se
encuentre resuelta por sentencia firme y ejecutoriada. La prescripción de la acción para
perseguir esta sanción pecuniaria será de seis años contados desde el vencimiento del
plazo para declarar y pagar los impuestos eludidos y se suspenderá desde la fecha en que
se solicite la aplicación de sanción pecuniaria a los responsables del diseño o
planificación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o
simulación, según lo establecido en el inciso segundo del artículo 160 bis, hasta la
notificación de la sentencia firme y ejecutoriada que la resuelva.
La prescripción de la acción para perseguir esta sanción será ́ de 6 años y se suspenderá
desde la fecha en que se solicite la aplicación de la sanción hasta la notificación de la
sentencia firme y ejecutoriada que la resuelva

302
22. Normas especiales antielusión.

22.1. La facultad de Tasación.

22.1.1 Concepto.

Se trata de una facultad que la ley otorga al S.I.I. en virtud de la cual se encuentra
autorizado para fijar o estimar la base imponible de un impuesto, o los precios o valores
que sirvan de base o sean uno de los elementos para la determinación de un impuesto, en
los casos y bajo las condiciones establecidas por las normas respectivas.

22.1.2 Casos en que procede.

- Documentación no fidedigna
- Falta de declaración
- Bienes muebles
- Bienes inmuebles
- Servicios
- Determinación de la renta de primera categoría cuando no puede establecerse en
forma clara y fehaciente
- Determinación de la renta de primera categoría para importadores y exportadores
- Renta de Agencias
- Contratos generales de construcción respecto del IVA
- Precios de transferencias
- Justificación de inversiones
- Etc.

22.2. Precios de transferencia [Art. 41 E LIR].

22.2.1 Concepto.

El concepto de precios de transferencia supone que las operaciones o transacciones

son transfronterizas, esto es, cualquiera que se celebre entre un contribuyente
domiciliado, residente o establecido en Chile, con otra u otras partes relacionadas, que no
se encuentren domiciliadas, residentes o establecidas en Chile.

303
22.2.2 Facultad para impugnar los precios, valores o rentabilidades.

[Artículo 41 E]. Para los efectos de esta ley, el Servicio podrá impugnar los precios,
valores o rentabilidades fijados, o establecerlos en caso de no haberse fijado alguno,
cuando las operaciones transfronterizas y aquellas que den cuenta de las reorganizaciones
o reestructuraciones empresariales o de negocios que contribuyentes domiciliados, o
residentes o establecidos en Chile, se lleven a cabo con partes relacionadas en el
extranjero y no se hayan efectuado a precios, valores o rentabilidades normales de
mercado.
Las normas de precios de transferencia facultan al SII a impugnar los valores
declarados por los contribuyentes y fijar los valores normales de mercado, siguiendo los
procedimientos y metodologías establecidos en la Ley.
El ejercicio de las facultades de impugnación o establecimiento de precios, valores o
rentabilidades en materia de precios de transferencia requiere de la concurrencia de los
siguientes elementos:
a) La existencia de operaciones transfronterizas;

b) Que las operaciones o transacciones transfronterizas se efectúen entre partes

relacionadas;

c) Que los precios o valores de las referidas operaciones o transacciones

transfronterizas no se ajusten a los valores normales de mercado, esto es, los
valores que habrían pactado partes independientes.

22.2.3 Métodos.

a) Método de Precio Comparable no Controlado:

Es aquel que consiste en determinar el precio o valor normal de mercado de los bienes
o servicios, considerando el que hayan o habrían pactado partes independientes en
operaciones y circunstancias comparables;

kkkkkk) Método de Precio de Reventa:

Consiste en determinar el precio o valor normal de mercado de los bienes o servicios,

considerando el precio o valor a que tales bienes o servicios son posteriormente
revendidos o prestados por el adquirente a partes independientes. Para estos efectos, se
deberá deducir del precio o valor de reventa o prestación, el margen de utilidad bruta que

304
se haya o habría obtenido por un revendedor o prestador en operaciones y circunstancias
comparables entre partes independientes.
El margen de utilidad bruta se determinará dividiendo la utilidad bruta por las ventas
de bienes o prestación de servicios en operaciones entre partes independientes. Por su
parte, la utilidad bruta se determinará deduciendo de los ingresos por ventas o servicios
en operaciones entre partes independientes, los costos de ventas del bien o servicio;

llllll) Método de Costo más Margen:

Consiste en determinar el precio o valor normal de mercado de bienes y servicios que

un proveedor transfiere a una parte relacionada, a partir de sumar a los costos directos e
indirectos de producción, sin incluir gastos generales ni otros de carácter operacional,
incurridos por tal proveedor, un margen de utilidad sobre dichos costos que se haya o
habría obtenido entre partes independientes en operaciones y circunstancias
comparables. El margen de utilidad sobre costos se determinará dividiendo la utilidad
bruta de las operaciones entre partes independientes por su respectivo costo de venta o
prestación de servicios. Por su parte, la utilidad bruta se determinará deduciendo de los
ingresos obtenidos de operaciones entre partes independientes, sus costos directos e
indirectos de producción, transformación, fabricación y similares, sin incluir gastos
generales ni otros de carácter operacional;

mmmmmm) Método de División de Utilidades:

Consiste en determinar la utilidad que corresponde a cada parte en las operaciones

respectivas, mediante la distribución entre ellas de la suma total de las utilidades
obtenidas en tales operaciones. Para estos efectos, se distribuirá entre las partes dicha
utilidad total, sobre la base de la distribución de utilidades que hayan o habrían acordado
u obtenido partes independientes en operaciones y circunstancias comparables;

nnnnnn) Método Transaccional de Márgenes Netos:

Consiste en determinar el margen neto de utilidades que corresponde a cada una de

las partes en las transacciones u operaciones de que se trate, tomando como base el que
hubiesen obtenido partes independientes en operaciones y circunstancias comparables.
Para estos efectos, se utilizarán indicadores operacionales de rentabilidad o márgenes
basados en el rendimiento de activos, márgenes sobre costos o ingresos por ventas, u
otros que resulten razonables, y

305
 oooooo) Métodos residuales:

Cuando atendidas las características y circunstancias del caso no sea posible aplicar
alguno de los métodos mencionados precedentemente, el contribuyente podrá
determinar los precios o valores de sus operaciones utilizando otros métodos que
razonablemente permitan determinar o estimar los precios o valores normales de
mercado que hayan o habrían acordado partes independientes en operaciones y
circunstancias comparables. En tales casos calificados el contribuyente deberá justificar
que las características y circunstancias especiales de las operaciones no permiten aplicar
los métodos precedentes.
El contribuyente deberá emplear el método más apropiado considerando las
características y circunstancias del caso en particular. Para estos efectos, se deberán tener
en consideración las ventajas y desventajas de cada método; la aplicabilidad de los
métodos en relación al tipo de operaciones y a las circunstancias del caso; la
disponibilidad de información relevante; la existencia de operaciones comparables y de
rangos y ajustes de comparabilidad.

22.3. Justificación de inversiones.

Origen y disponibilidad de fondos

- Concepto. Si el contribuyente no prueba el origen de los fondos con que ha
efectuado gastos, desembolsos o inversiones, la ley presume que ellos
corresponden a rentas que no han tributado de conformidad a la ley (art. 70 inc.
2º y Circular Nº8/2000)

- Prueba del origen de los fondos

- El problema de la disponibilidad

- Efectos tributarios

306
22.4. Artículo 21 LIR.

[Artículo 21 LIR]. Las sociedades anónimas, los contribuyentes del número 1 del
artículo 58, los empresarios individuales, comunidades y sociedades de personas que
declaren sus rentas efectivas de acuerdo a un balance general según contabilidad
completa, deberán declarar y pagar conforme a los artículos 65, número 1, y 69 de esta
ley, un impuesto único de 40%, que no tendrá el carácter de impuesto de categoría, el que
se aplicará sobre:
i. Las partidas del número 1 del artículo 33, que correspondan a retiros de especies o a
cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o
costo de los bienes del activo. La tributación señalada se aplicará, salvo que estas partidas
resulten gravadas conforme a lo dispuesto en el literal i) del inciso tercero de este
artículo;
ii. Las cantidades que se determinen por aplicación de lo dispuesto en los artículos 17,
número 8, inciso cuarto; 35, 36, inciso segundo; 38, 41 E, 70 y 71 de esta ley, y aquellas
que se determinen por aplicación de lo dispuesto en los incisos tercero al sexto del artículo
64, y en el artículo 65 del Código Tributario, según corresponda, y
iii. Las cantidades que las sociedades anónimas destinen a la adquisición de acciones
de su propia emisión, de conformidad a lo previsto en el artículo 27 A de la ley N° 18.046,
sobre Sociedades Anónimas, cuando no las hayan enajenado dentro del plazo que
establece el artículo 27 C de la misma ley. Tales cantidades se reajustarán de acuerdo a la
variación del índice de precios al consumidor entre el mes que antecede a aquél en que se
efectuó la adquisición y el mes anterior al de cierre del ejercicio en que debieron
enajenarse dichas acciones.

22.4.1 INCISO PRIMERO: Sobre los casos contemplados se aplica impuesto único 40%

i): Gastos Rechazados: Art. 33 Nº 1 que correspondan a retiros de especies o

cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o
costo de los bienes del activo.
Estos se deben rebajar de la RLI de la empresa.
ii): Tasaciones: Arts. 17 Nº 8, 35, 36, 38, 41 A, 70 y 71 LIR y Arts. 64 y 65 CT
ii): Adquisición Acciones Propias de una S.A.
Las cantidades que las S.A. destine a la adquisición de acciones de su propia emisión
por aplicación del art. 27 A, cuando no las hayan enajenado dentro del plazo que
establece el artículo 27 C, de la ley N° 18.046, sobre Sociedades Anónimas.

307
22.4.2 INCISO SEGUNDO: NO SE AFECTAN con Imp. Único:

(i) Los gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores;
(ii) El Imp. 1ª Cat.; el Imp. Único del art. 21; el imp. Nº 2 del art. 38 bis (Termino de
Giro) y el Impuesto Territorial, todos ellos pagados;
(iii) Los intereses, reajustes y multas pagados al Fisco, municipalidades y a organismos
o instituciones públicas creadas por ley; y
(iv) Las partidas del Nº 12 del art. 31 y las patentes mineras, en ambos casos en la
parte que no puedan ser deducidos como gasto.

22.4.3 INCISO TERCERO: Se grava con I.G.C. o ADIC. + multa 10% para socios, dueños o
accionistas:

i) Gastos Rechazados
ii) Prestamos
iii) Beneficios que represente el uso o goce, que no sea necesario para producir la
renta, de los bienes del activo de la empresa.
iv) Ejecución de garantías de la empresa constituidas para garantizar obligaciones de
los dueños.
Para la aplicación del art 21, 3, se entenderá que las partidas señaladas se gravan
cuando dichas cantidades tengan como beneficiario al dueño de la empresa, a su
respectivo cónyuge, hijos no emancipados legalmente, o bien, a cualquier persona
relacionada con aquellos, en los términos del artículo 100, de la ley N°18.045.

22.5. Elusión en Herencia y Donaciones.

22.5.1 Normas pertinentes de la Ley 16.271

La ley faculta al S.I.I. para investigar si las obligaciones estipuladas en cualquier

contrato son efectivas, se han cumplido o son desproporcionadas respecto del precio
corriente en plaza de los bienes involucrados.
Si determina alguna de dichas circunstancias y ello ha tenido por objeto encubrir una
donación y anticipo a cuenta de herencia, liquidará y girará el impuesto que corresponda.

308
22.5.2 Antecedente suficiente para liquidación:

Que no se haya incorporado realmente al patrimonio de un contratante la cantidad de

dinero que declara haber recibido, en los casos de contratos celebrados entre personas de
las cuales una o varias serán herederos ab-intestato de la otra u otras.
- Efectos de la liquidación
• La liquidación no incide en la validez del acto o contrato

- Sanciones adicionales para las partes

• Sanciones pecuniarias
• Sanciones corporales (delito tributario)
• Extensión del sujeto pasivo de las penas
» profesionales que intervengan dolosamente

309
 H. Procedimientos tributarios.
(Ferrari) 28/05/18
1. Normas comunes a los Procedimientos Administrativos.

22.6. Notas sobre comparecencia ante el SII

La comparecencia es el acto por el cual una persona se presenta ante el juez o la

autoridad pública, con el propósito de (i) formular cualquier pretensión o solicitud; (ii)
hacerse parte en un negocio o proceso; (iii) contestar o desvirtuar un cargo, o (iv) cumplir
un llamamiento.

22.6.1 Formas de Comparecencia:

- Personalmente (a nombre propio). Nada dice el Código Tributario (“CT”) de la

comparecencia personal. Obviamente esta forma de actuar ante el SII sólo lo
pueden efectuar las personas naturales.

- Representado. Acá nos remitimos a las reglas generales, según art 2 CT.

El artículo 1.448 del Código Civil dispone que “los actos o contratos que una persona
ejecuta o celebra a nombre de otra, estando facultada por ella o por ley para obrar a su
nombre, producen respecto del representado iguales efectos que si los hubiere ejecutado
o celebrado el mismo.”.
Así, la representación puede ser legal o convencional.

22.6.2 Comparecencia de las Personas Jurídicas.

Las personas jurídicas solamente pueden realizar actuaciones o comparecer ante el Sii
a través de una o más personas naturales o jurídicas. Pero al final éstas últimas, las
personas jurídicas, deben actuar por medio personas naturales
En el caso de las sociedades de personas, es el administrador quien tienen la
representación de la sociedad. Esta representación puede ser delegada en otras personas.
En las sociedades por acciones, quien tiene la administración es el Directorio, pero
quien actúa como representante es el Gerente General. El Directorio o el mismo gerente
puede designar o delegar a otros representantes o apoderados.

310
 Cuando se cumple con el Inicio de Actividades se señala quien o quienes son los
representantes de la sociedad; asimismo se hay alguna modificación del representante, el
contribuyente debe informar esta modificación (art. 68 CT).
Ahora, sin perjuicio de las normas generales sobre administración de las personas
jurídicas y la representación en general, así como lo dispuesto en el art. 68 del CT ya
referido, el CT en su art 14 tiene una norma general sobre sociedades y personas jurídicas
que establece que “el gerente o administrador de sociedades o cooperativas o el
presidente o gerente de personas jurídicas, se entenderán autorizados para ser
notificados a nombre de ellas, no obstante cualquiera limitación establecida en los
estatutos o actos constitutivos de dichas personas jurídicas.”
En las SpA, las normas son similares a las S.A., con la salvedad que puede establecerse
en los estatutos que el representante sea otra persona, prescindiendo del directorio.
Además de lo señalado, el artículo 14 del Código Tributario contiene una norma
general sobre sociedades y personas jurídicas que establece que “el gerente o
administrador de sociedades o cooperativas o el presidente o gerente de personas
jurídicas, se entenderán autorizados para ser notificados a nombre de ellas, no obstante
cualquiera limitación establecida en los estatutos o actos constitutivos de dichas personas
jurídicas.”

22.6.3 La comparecencia administrativa del contribuyente ante el SII.

El artículo 9 del CT señala que toda personas natural o jurídica que actúe por cuenta
de un contribuyente, debe acreditar su representación, la que debe constar por escrito. Es
decir, el único requisito que la ley exige es que la representación conste por escrito.
Sin perjuicio de ello, en la práctica, el SII exige además que la(s) firma(s) de quien(es)
confiere(n) el poder esté(n) autorizada(s) ante Notario, y que se acompañe además una
copia autorizada de la cédula de identidad de quien da el poder, y de su personería en
caso de representar a una persona juridica.
Cuando quien actúa por la persona juridica ya se encuentra informado al Sii como
representante, sólo se requiere el poder firmado ante Notario y la copia autorizada de su
cédula (no se requiere acompañar la personería).
Agencia Oficiosa. Se permite también la agencia oficiosa, es decir, si no se acompaña
el título donde consta la representación, se puede realizar la gestión, y acompañar los
documentos respectivos, dentro del plazo que establezca el SII, bajo apercibimiento de
tener por no presentada la solicitud o realizada la actuación (artículo 9, inciso segundo,
del CT).

311
 La representación puede ser específica para una actuación, o general, y se mantiene
hasta que no haya constancia de la extinción del título dado por escrito al SII.
Ahora, la persona que actúe ante el SII como administrador, representante o
mandatario del contribuyente, se entenderá autorizada para ser notificada en nombre de
éste mientras no haya constancia de la extinción del título de la representación, mediante
aviso otorgado por escrito dado por los interesados. Art. 9 CT.

22.6.4 La comparecencia judicial.

Opera cuando la actuación del contribuyente no se realiza en sede administrativa,

sino que judicial (ante los Tribunales Tributarios y Aduaneros).
Cuando la cuantía del juicio exceda de 32 unidades de fomento, se debe concurrir al
TTA representado por un abogado. El poder debe ser autorizado por el secretario del
tribunal, quien exigirá que concurran personalmente tanto quien confiere poder, como el
abogado y las personas a quienes se les delegue poder, en su caso. También se puede
concurrir mediante mandato judicial.
Si la cuantía es menor a eso, se puede actuar o comparecer ante el TTA, sin
representación de abogado.

22.7. Actuaciones del SII

Son los actos o gestiones que los funcionarios competentes del SII efectúen en
ejercicio de las facultades que su ley orgánica, el CT y las demás leyes les confieren para la
aplicación y fiscalización de los impuestos, como por ejemplo, efectuar fiscalizaciones,
hacer notificaciones, liquidaciones, giros, timbraje de documentos, etc.
De acuerdo al artículo 10 del CT, las actuaciones del SII deben llevarse a cabo en días
y horas hábiles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados deban realizarse en
días u horas inhábiles. Son días hábiles los no feriados. Son horas hábiles para realizar
actuaciones entre las 8:00 am y las 8:00 pm.
Luego el mismo artículo señala que los plazos de días insertos en procedimientos
administrativos, que se rigen además por la Ley Nº 19.880, sobre Procedimientos
Administrativos, son de días hábiles, pero para estos casos se entienden como inhábiles
los días sábados, los domingos y los festivos.
Estos días inhábiles son distintos que los días inhábiles judiciales, en los que el sábado
se considera día hábil.

312
 Así si en una Citación, el SII, a petición del contribuyente, amplia el plazo para
contestarla en 8 días, esos días son hábiles de un procedimiento administrativo.
22.8. Computo de los Plazos.

Los plazos se computarán desde el día siguiente al día de la notificación, y correrán

hasta las 24 horas del día del vencimiento. Si en el mes de vencimiento del plazo no
hubiere equivalente al día del mes en que comienza el cómputo, se entenderá que el
plazo expira el último día de aquel mes (art 10 CT).
La presentación que deba hacer el contribuyente, que pendan de un plazo fatal,
podrán ser entregadas hasta las 24 horas del último día en el domicilio de un funcionario
del SII habilitado al efecto.

22.8.1 Prórroga legal.

Cuando el último día de un plazo de mes o de año sea inhábil, éste se entenderá
prorrogado al primer día hábil siguiente (artículo 10, inciso cuarto, del CT).

22.8.2 El emplazamiento.

Es la diligencia que tiene por objeto poner en conocimiento de una persona de una
determinada actuación del SII. (Notificación)

22.9. Las Notificaciones.

22.9.1 Enumeración de las clases de notificaciones..

1. Notificación Personal
2. Notificación por Cédula
3. Notificación por Correo Electrónico
4. Notificación por Carta Certificada
5. Notificación por Aviso Postal Simple
6. Por aviso en el Diario Oficial
7. Por el Estado Diario
8. Tácita
9. Por aviso en la página web del SII.

313
22.9.2 Normas comunes a las notificaciones:

a) Deben efectuarse en tiempo hábil.

La regla general la encontramos en el artículo 10 del CT y en el artículo 59 del Código

de Procedimiento Civil
- Son días hábiles, los no feriados
- Son horas hábiles, las que median entre las 8:00 am y las 8:00 pm.

pppppp) Deben practicarse en lugar hábil.

El lugar hábil varía según la notificación de que se trate:

- Carta Certificada: debe ser enviada a la casilla postal y en su defecto al domicilio;

- Correo Electrónico: cuando el contribuyente lo haya solicitado expresamente al SII

que se le notifique por este medio. Esto lo regula el artículo 11 del CT. Señala que la
solicitud del contribuyente para ser notificado por correo electrónico regirá para
todas las notificaciones que en lo sucesivo deba practicarle el SII, pero en cualquier
momento el contribuyente puede dejar sin efecto dicha solicitud, debiendo
individualizar un domicilio para efectos de posteriores notificaciones.

- Cédula: en el domicilio;

- Personal: en cualquier lugar que se encuentre el contribuyente o fuere habido. De

acuerdo al artículo 13 del CT, se tendrá por domicilio, para efectos de las
notificaciones, cualquiera de los siguientes:

 El que indique el interesado en su presentación o actuación ante el Sii;

 El que se señale en la iniciación de actividades;
 El que conste en la última declaración de impuestos;
 El domicilio postal (fijado por el contribuyente), y
 A falta de los anteriores: La habitación del contribuyente, su lugar de
trabajo o actividad.

qqqqqq) Las Notificaciones deben ser efectuadas por un funcionario facultado para
tal efecto.

Salvo las notificaciones por carta certificada y la publicación (artículo 51 de la ley

orgánica del SII y 86 del CT). Los funcionarios del SII se consideran ministros de fe para los
efectos del Código Tributario y las leyes tributarias.

314
 rrrrrr) Las notificaciones no se requiere del consentimiento ni de ningún acto del
contribuyente.

ssssss) El funcionario del SII debe dejar constancia de haber practicado la

notificación.

De acuerdo al artículo 12, inciso final, del CT, en la notificación debe constar el día, la
hora y el lugar de la misma.

22.9.3 Tipos de notificaciones

a) Personal (artículo 11, inciso primero, del CT).

Es la más perfecta. Se puede practicar en cualquier lugar donde se encuentre o fuere

habido el contribuyente o su representante.
En cuanto a la oportunidad, esta notificación se puede efectuar en cualquier día y a
cualquier hora en lugares de libre acceso público (entre las 8:00 am y las 8:00
pm). Debe dejarse constancia de la notificación personal, bajo la firma del funcionario
encargado.

tttttt) Por Cédula (artículo 11, inciso primero, y artículo 12 del CT).

Es la que se practica entregado copia íntegra de la resolución a una persona adulta en

el domicilio, o en su defecto, dejando en el mismo la cédula. Hay que dejar constancia si
se entregó́ y a quién, o si no había nadie y simplemente se dejó la cédula.

uuuuuu) Por Carta Certificada (artículo 11 del CT).

Se practica a través del envío al interesado de la copia íntegra de la resolución por

medio de una carta certificada. Existen ciertas reglas especiales:

- Se deberá dejar constancia del despacho y de la recepción de la carta por

funcionario, debiendo dejar constancia en el expediente o documento.

- La carta debe ser entregada por el funcionario de correos en el domicilio del

notificado a cualquier persona adulta, quien deberá firmar.

315
 - Si no hay nadie en el domicilio, o se negaren a recibir la carta, el funcionario de
correo devuelve la carta al SII y se amplía o renueva el plazo prescripción en 3
meses.
- Los plazos comienzan a correr 3 días después del envío de la carta por parte del Sii.

- En ciertos casos calificados el interesado puede probar que recibió la carta después
del plazo de 3 días, en tal circunstancia, el plazo corre desde la fecha en que se
pruebe que recibió la carta. Existe un fallo de la Corte Suprema, Rol No 31.538,
donde se señala que la presunción del artículo 11 del CT es simplemente legal.

vvvvvv) Por Correo Electrónico (artículo 11, inciso primero, del CT).

Procede cuando la ley expresamente lo ordena o cuando el interesado así lo solicita.

Artículo 131 bis en el caso del procedimiento judicial.
La notificación se entiende efectuada desde envío del correo y un ministro de fe debe
certificar en envío del mismo. El correo se debe contener una transcripción de la actuación
del SII y debe ser remitido a la dirección electrónica que indique el contribuyente . Si por
cualquier razón ajena al SII éste no recibe el email, no se anula la notificación. El
contribuyente puede en cualquier momento dejar sin efecto la solicitud para que le
notifiquen por email, pero debe individualizar un domicilio para que le notifiquen.
El SII debe mantener en su página web y a disposición del contribuyente, una imagen
digital de la notificación y actuación realizadas.

wwwwww) Por aviso postal simple (artículo 11, inciso final, del CT).

Las resoluciones que modifiquen los avalúos de bienes raíces podrán ser notificadas
mediante el envío de un aviso postal simple dirigido a la propiedad afectada o al domicilio
que para estos efectos el propietario hubiere registrado y a falta de éste, al domicilio del
propietario que figure registrado ante el SII. Este aviso podrá ser confeccionado por
medios mecánicos y carecer de timbres y firmas .

xxxxxx) Por el Diario Oficial (artículo 15 del CT).

El SII debe publicar aquellas actuaciones que sean de carácter general (dirigidas a
grupos de contribuyentes y que por ello no se puedan identificar), para que tales
contribuyentes ajusten su conducta tributaria a los preceptos o instrucciones de
resoluciones oficios o actuaciones publicadas.
Casos de publicaciones en el Diario Oficial: artículos 6, Nos. 4 y 10, 26 y 43 del CT.

316
 yyyyyy) Por el Estado Diario Web.

Solo tiene aplicación respecto de las resoluciones que se dicten en primera instancia
(TTA) durante el procedimiento especial del artículo 165 CT, con excepción de la sentencia
definitiva. (Procedimiento especial para la aplicación de ciertas multas). Ver art 165 y 131
bis CT

zzzzzz) Notificación tácita.

Aunque no se haya verificado notificación alguna o se haya efectuado en otra forma

que la legal, se tendrá por notificada una resolución desde que la parte a quien afecte
haga en el juicio cualquiera gestión que suponga conocimiento de dicha resolución, sin
haber antes reclamado la falta o nulidad de la notificación.

aaaaaaa) Notificación por aviso en la página web del SII.

Esta modalidad de notificación es válida para las actuaciones administrativas y

también en los procedimientos judiciales que se lleven ante los Tribunales Tributarios y
Aduaneros.
En el procedimiento administrativo, procede cuando el contribuyente tenga la calidad
de inconcurrente, y haya sido notificado válidamente por correo electrónico en dos
oportunidades y no ha concurrido en los plazos fijados. (artículo 13, inciso cuarto, del CT).
También procede cuando el contribuyente tenga la condición de “no habido” en el o
los domicilios informados. Para que se pueda notificar de esta forma, es necesario que en
un mismo proceso de fiscalización se hayan efectuado al menos dos intentos de
notificación, sin resultado (por ejemplo, la carta certificada es devuelta por Correos y en el
segundo intento el funcionario corrobora la inexistencia del domicilio).
Es necesario tener presente que en la notificación por email nunca existirán intentos
fallidos de notificación, ya que como fuera explicado más arriba, cualquier circunstancia
ajena al SII por la que el contribuyente no reciba el email, no anula la notificación.
Esta notificación se entiende practicada el día de la incorporación en el sitio web del
SII.

317
23. Procedimiento de Auditoría o Fiscalización. Impugnación de las resoluciones.

El procedimiento administrativo tributario por autonomasia es el procedimiento de

auditoría o determinación de diferencia de impuestos, el cual encierra un cúmulo de actos
trámites y preparatorios más el acto terminal.

23.1. Etapas del procedimiento.

A decir verdad, su estructura no se regula orgánicamente sino que se extrae de

distintas normas diseminadas en el Código Tributario y otras leyes. Haciendo una breve
descripción del procedimiento de auditoría, podemos configurarlo de la siguiente manera:
- Se inicia con un “requerimiento” que es la solicitud de antecedentes contables y
tributarios, se regula en el art. 59 del Código Tributario y en el número 1º de la Ley
18.320 de 1984;

- Le sigue la entrega de documentos por parte del contribuyente y la certificación

que proceda (art. 59 del CT);

- Luego sigue la “auditoría” propiamente tal que es el proceso intelectual de

revisión, etapa que se reconoce en el art. 60 del CT y en la cual se hacen efectivas
algunas facultades fiscalizadoras;

- Luego la Citación que se regula en el art. 63 del CT, si bien es una etapa facultativa
para el Servicio, lo cierto es que no existe un supuesto que no obligue a citar. En la
etapa de citación se otorga un plazo para que el contribuyente presente sus
descargos, es un procedimiento pequeño integrado en otro más grande que es el
de auditoría;

- Efectuada o no la respuesta a la Citación el procedimiento culmina con el acto

terminal llamado “liquidación” o “resolución”. Este procedimiento también puede
terminar con un “giro”. Todos estos actos debidamente publicitados mediante
notificaciones al contribuyente configuran el procedimiento de determinación de
diferencias de impuestos.
Como podemos ver, si bien se encuentra desarticulado, cada hito se regula
respetando el precedente. Se trata de un procedimiento formalista y procedimental que
contiene plazos y en el que se recoge la instancia de la discusión sustancial de derecho
tributario de fondo en la Citación, en la respuesta a ella y en la Liquidación, de manera
que no es solo un procedimiento formal, sino dialéctico.

318
23.2. Actos terminales del procedimiento.

Recordemos que el procedimiento de determinación de impuestos termina, por regla

general, por Conciliación, Liquidación, Giro o Resolución.
¿Qué puede ocurrir respecto a estos actos? Pueden generarse disconformidades con
lo declarado por el contribuyente, así puede ocurrir que la determinación hecha por la
Liquidación sea distinta de la realizada por el contribuyente en su declaración. Pero esta
diferencia no solo puede darse con las Liquidaciones, ya que hay otro acto administrativo
en que el SII también efectúa una determinación de una obligación tributaria y es
mediante una Resolución.

23.2.1 Si uno pudiera resumir, cuando el SII determina:

a) Una obligación tributaria positiva.

Es decir, que arroja un resultado en que el contribuyente pague un impuesto, lo que

hará será el SII será dictar una Liquidación para luego emitir el Giro.

bbbbbbb) Una obligación tributaria negativa.

Es decir, que arroja un resultado negativo en donde el contribuyente no debe pagar

impuestos. Así, por ejemplo, en la determinación de la OT lo que hace el SII es objetar
parte de pérdida y así todo una vez que esta se descuenta del resultado tributario este
sigue siendo negativo, lo que hará el SII será emitir una Resolución en lugar de una
Liquidación.
En la Resolución se contendrá todas las razones por la cual la pérdida no es la
declarada por el contribuyente.

ccccccc) Situaciones en que el resultado es una combinación

Es decir, el SII de una misma fiscalización puede emitir una Liquidación y una
Resolución.
En materia de renta de 1° Categoría para determinar si una empresa tiene utilidades o
no se debe calcular la Renta Líquida Imponible. Para ello: se parten de los ingresos y se le
deducen los costos y los gastos.
Los gastos son los desembolsos que efectúa la empresa. Respecto de los gastos, no
todos se pueden deducir sino que solo aquellos que la ley denomina como “gastos
necesarios para producir la renta”. Volveremos sobre esto enseguida, pero primero
analizaremos brevemente los tipos de gastos.

319
 Existen básicamente tres tipos de gastos:
- Gastos necesarios, si se cumple con todos los requisitos señalados en la ley se
deducirán de la RLI.

- Gastos rechazados

- Gastos simplemente rechazados.

Estos dos últimos tipos de gastos tienen como elemento común que no cumplen los
requisitos para poder ser deducidos como gastos necesarios. Pero se diferencian en que
los:
- Gastos rechazados implican un desembolso de dinero o un retiro de especies desde
la empresa. Por eso el legislador le da un tratamiento especial y los grava con el
impuesto único del Art. 21 LIR (tasa de 40%).

- Los gastos simplemente no aceptados, que no importan desembolso de dinero ni

retiro en especie, estos si fueron deducidos se vuelven a agregar a la base
imponible. Este es el efecto propio que tiene un gasto que no cumple los requisitos
para ser deducidos.
Dicho esto, en un mismo proceso de fiscalización del resultado negativo de una
empresa de 1º C el SII podría emitir una Resolución señalando que la pérdida no es de
$100 sino que de $60, y por otro lado, si los gastos que no podían deducirse son de
aquellos que importan desembolso de dinero además emitirá una Liquidación para cobrar
el impuesto único del 40%.
EJEMPLOS:
Pensemos que el contribuyente tiene ingresos por 1000, costos por 200 y gastos por
300. Por lo tanto, la RLI declarada por el contribuyente es de $500. Lo que hará el SII
es irse de cajón a los gastos, y dirá que los gastos son solo por 200 y no por 300. La RLI
se transformaría en 600, y por lo tanto:

 Habrá una Liquidación N° 1 sobre los $100, aplicándole el impuesto de

categoría.

 Habrá una Liquidación N° 2 sobre los otros $100 correspondientes a gastos

rechazados aplicándoles el impuesto sanción de 40%.

320
23.3. Reposición administrativa voluntaria (RAV).

23.3.1 Introducción.

Los actos administrativos terminales que mencionábamos en el punto anterior son

impugnables. Estos pueden ser impugnados ya sea por la vía administrativa (RAV) o por
vía judicial (Reclamo Tributario).
Este recurso administrativo está regulado en el Artículo 123 bis, el cual pasaremos a
estudiar.

23.3.2 Resoluciones que se pueden reponer.

[Artículo 123 bis, 1°]. “Respecto de los actos a que se refiere el artículo 124, será
procedente el recurso de reposición administrativa (…)”
El Artículo 124 señala que procede reclamo respecto:
- Liquidación
- Giro
- Resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de
base para determinarlo.

23.3.3 Supletoriedad de las normas de la ley 19.880.

Al ser un recurso administrativo le es procedente, en subsidio, todas las normas

reguladas en la ley sobre procedimiento administrativo.
Así, el mismo artículo 123 bis lo señala: “Respecto de los actos a que se refiere el
artículo 124, será procedente el recurso de reposición administrativa, en conformidad a
las normas del Capítulo IV de la ley Nº 19.880, con las siguientes modificaciones:”
Sin embargo, el mismo artículo nos menciona ciertas particularidades que pasaremos
a analizar a continuación.

23.3.4 Plazo de presentación.

“a) El plazo para presentar la reposición será de treinta días (…) Los plazos a que se
refiere este artículo se regularán por lo señalado en la ley Nº 19.880.”
El plazo es de 30 días y es de días hábiles administrativos, es decir de lunes a viernes.

321
23.3.5 Suspensión del plazo de interposición del reclamo judicial.

c) La presentación de la reposición suspenderá el plazo para la interposición de la

reclamación judicial contemplada en el artículo siguiente.
Esta es una novedad de la última modificación al Código Tributario que se hizo el año
pasado.
Esto tiene incidencia en el cálculo de la prescripción, porque la facultad del SII para
girar se entiende suspendida mientras se encuentre impedido de girar y esto es por todo
el periodo que tiene el contribuyente para reclamar que es de 90 días.
Ojo que lo que suspende el plazo de interposición del reclamo es la presentación de
la reposición. No es que el plazo para girar se encuentra suspendido en los 30 días que
tiene el contribuyente para reponer más los 90 que dure la reposición sino que estos
corren en paralelo al del reclamo. Adicionalmente, debe tenerse presente que los días del
reclamo y de la RAV no se computan de la misma forma, los primeros son judiciales (se
cuentan los sábados) y en la RAV son administrativos.
Está de más decir que si no se presenta la RAV no se va a suspender el plazo para
reclamar.

23.3.6 Silencio administrativo negativo.

b) La reposición se entenderá rechazada en caso de no encontrarse notificada la

resolución que se pronuncia sobre ella dentro del plazo de noventa días contado desde su
presentación.
Opera el silencio administrativo negativo. Desde que opera este silencio es que se
reanuda el plazo de interposición del reclamo judicial.

23.3.7 Improcedencia de los recursos jerárquicos y de revisión.

“No serán procedentes en contra de las actuaciones a que se refiere el inciso primero
los recursos jerárquico y extraordinario de revisión.”

23.3.8 Órgano competente.

La RAV debe presentarse ante la Dirección Regional de la cual emana la resolución

reclamada. Será esta misma Dirección la que determine la competencia del TTA en un
eventual reclamo judicial.

322
24. Procedimiento Judicial: El Procedimiento General de Reclamaciones.

24.1. Introducción.

En la determinación de la obligación tributaria la regla general es que sea el

contribuyente el que presente su declaración, donde autodetermine su obligación y luego
la pague. Sin embargo, se podría sostener que esta determinación es una propuesta o no
es definitiva ya que una vez presentada – o incluso vencido el plazo sin que ésta se haya
presentado- el Fisco puede efectuar su propia determinación y ahí nos encontraremos en
un conflicto. Éste conflicto deberá ser resuelto por un tercero imparcial quien estará
encargado de conocer, resolver y hacer ejecutar la solución del conflicto.

24.1.1 La vieja y la nueva justicia tributaria.

Hasta hace poco, en 2008, los Tribunales de 1º Instancia eran los mismos funcionarios
del SII. Esto vulneraba el debido proceso ya que una de sus bases es que las controversias
deben sujetarse ante un Juez Imparcial y en este caso era el propio Director Regional
quien revisaba las controversias entre sus funcionarios subalternos y los contribuyentes.
Era una especie de recurso jerárquico, ya que era el “jefe” quien resolvía.
Hoy tenemos Tribunales Tributarios y Aduaneros independientes, teóricamente
imparciales, quienes son los llamados a resolver las controversias entre los contribuyentes
y el SII. Entre otras características que tiene este nuevo procedimiento es que el SII es
parte, y como tal, puede hacer valer todos los derechos que tienen estas (llevar su propia
prueba, contrainterrogar testigos, objetar prueba presentada, etc.) y cuando lo estima
necesario le puede pedir ayuda al Consejo de Defensa al Estado para que lo represente en
los tribunales superiores.

24.2. Innecesariedad de pagar para reclamar.

[Art. 147,1º]. Salvo disposición en contrario del presente Código, no será necesario el
pago previo de los impuestos, intereses y sanciones para interponer una reclamación en
conformidad a este Libro, pero la interposición de ésta no obsta al ejercicio por parte del
Fisco de las acciones de cobro que procedan.

323
24.3. Características del procedimiento.

a) Es un juicio de carácter cognoscitivo.

b) Es un juicio escrito.

c) Es de acceso restringido a las partes. Sólo estas pueden imponerse de los autos.

d) Es especial, por cuanto a pesar de que la normativa jurídica de carácter procesal

funcional y orgánico le es aplicable, existen ciertas instituciones de derecho que
resultan alteradas por normas especiales, como son:

 El TTA debe aplicar de oficio la prescripción extintiva, disponiendo por

mandato legal la anulación o eliminación de los rubros de la Liquidación
reclamada, que correspondan a revisiones efectuadas fuera de los plazos de
prescripción.

 En las apelaciones no es necesaria la comparecencia de las partes en la

segunda instancia. 49

e) Es de carácter técnico. Las materias reclamadas son generalmente complejas.

f) De consecuencias económicas. Su sentencia, la mayoría de las veces, conlleva una

obligación económica de parte del contribuyente o del Fisco.

g) Cautela el interés fiscal. No sólo porque se pueden decretar medidas cautelares a

favor del Fisco, sino también porque el Director Regional puede ordenar que se
practiquen nuevas Liquidaciones en relación con el mismo impuesto que hubiere
dado origen a la reclamación, y la interposición del recurso de apelación, no afecta
ni el giro ni el posterior cobro de los impuestos reclamados, cuando el fallo es
adverso al contribuyente. De hecho, en ese caso la Corte sólo a petición de parte,
y previo informe al Servicio de Tesorería, ordenará la suspensión total o parcial del
cobro del impuesto por un plazo determinado renovable.

h) Acumulativo, por cuanto en un mismo reclamo se comprenden los impuestos

nacidos de hechos gravados de idéntica naturaleza de aquel que dio origen a los
tributos objeto del reclamo y que se devenguen durante el curso de la causa.

49
Sin embargo, desde la entrada de la entrada de la Ley de Tramitación Electrónica ya no es necesario
hacerse parte en segunda instancia para aquellas causas iniciadas en primera instancia con posterioridad al
18 de diciembre de 2016 (Región Metropolitana).

324
24.4. Las partes del procedimiento.

24.4.1 El contribuyente

¿Quiénes pueden reclamar? El artículo 124 del Código responde a esta interrogante,
sal señalar que puede reclamar cualquier persona, siempre que invoque un interés actual
comprometido. Lo anterior implica que el reclamante debe expresar el motivo por el que
estima encontrarse agraviado o afectado por el acto administrativo en contra del cual
recurre; este agravio debe afectar a un interés pecuniario y no uno meramente moral o
teórico.
Además, debe ser un interés actual, esto es, no debe tratarse de obtener una
resolución meramente declarativa por parte del tribunal tributario, sino que debe estar
destinada a solucionar una controversia existente en la práctica.
¿Cómo comparece el contribuyente? El reclamo debe presentarse patrocinado solo
cuando la cuantía es superior a 32 UTM. Si la cuantía es inferior, no es necesario. Así lo
señala el Artículo 129:
[Artículo 129]. En las reclamaciones a que se refiere el presente Título, sólo podrán
actuar las partes por sí o por medio de sus representantes legales o mandatarios.
Las partes deberán comparecer en conformidad a la normas establecidas en la ley Nº
18.120, salvo que se trate de causas de cuantía inferior a treinta y dos unidades tributarias
mensuales, en cuyo caso podrán comparecer sin patrocinio de abogado.
Esta disposición es aplicable también al Servicio.
24.4.2 El SII

Como ya lo veníamos adelantando, el SII en la etapa jurisdiccional tiene la calidad de

demandado.
Respecto de la representación judicial del Servicio el artículo 117 prescribe:
[Artículo 117]. La representación del Fisco en los procesos jurisdiccionales seguidos
en conformidad a los Títulos II, III y IV de este Libro, corresponderá exclusivamente al
Servicio, que, para todos los efectos legales, tendrá la calidad de parte. Si éste lo
considera necesario podrá requerir la intervención del Consejo de Defensa del Estado
ante los tribunales superiores de justicia.
Los Directores Regionales, dentro de los límites de sus respectivas jurisdicciones
territoriales, tendrán la representación del Servicio para los fines señalados en el inciso
anterior, sin perjuicio de las facultades del Director, quien podrá en cualquier momento
asumir dicha representación.

325
24.5. ¿Qué se puede reclamar?

24.5.1 Resoluciones reclamables.

[Artículo 124]. Toda persona podrá reclamar de la totalidad o de algunas de las

partidas o elementos de una liquidación, giro, pago o resolución que incida en el pago de
un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque
un interés actual comprometido. En los casos en que hubiere liquidación y giro, no podrá
reclamarse de éste, salvo que dicho giro no se conforme a la liquidación que le haya
servido de antecedente. Habiendo giro y pago, no podrá reclamarse de este último, sino en
cuanto no se conforme al giro.
Podrá reclamarse, asimismo, de la resolución administrativa que deniegue cualquiera
de las peticiones a que se refiere el artículo 126.
El reclamo deberá interponerse en el término fatal de noventa días, contado desde la
notificación correspondiente. Con todo, dicho plazo fatal se ampliará a un año cuando el
contribuyente, de conformidad con lo dispuesto en el inciso tercero del artículo 24, pague
la suma determinada por el Servicio dentro del plazo de noventa días, contado desde la
notificación correspondiente.
Si no pudieran aplicarse las reglas precedentes sobre computación de plazos, éstos se
contarán desde la fecha de la resolución, acto o hecho en que la reclamación se funde.
Recordemos que todas estas resoluciones son además objeto de RAV:
a) De la Liquidación de un impuesto.

ddddddd) Del Giro de un impuesto

“En los casos en que hubiere liquidación y giro, no podrá reclamarse de éste, salvo
que dicho giro no se conforme a la liquidación que le haya servido de antecedente.
Habiendo giro y pago, no podrá reclamarse de este último, sino en cuanto no se conforme
al giro.”
Por esta razón es que casi todos los reclamos son contra la Liquidación o Resolución.

eeeeeee) Del pago cuando no se conforma al giro.

fffffff) De la resolución, que incida en el pago de un impuesto o en los elementos

que sirvan de base para determinarlo.

Las resoluciones de declaraciones negativas son de esta clase, pero no cualquier

resolución sino que esta además debe incidir en el pago de impuesto o en los elementos
que sirvan de base para determinarlo. La Resolución que señala que hay gastos
rechazados es una que sirve de base para determinarlo.

326
 ggggggg) De la resolución del Director Regional que deniegue una petición de
devolución de impuestos solicitada sobre la base de lo indicado en los N°s 1, 2 y 3
del artículo 126 del Código Tributario.

El Artículo 126 del CT establece una serie de peticiones que el contribuyente le puede
hacer a la administración, que en sí misma no constituyen reclamo, pero las resoluciones
que resuelven las peticiones sí constituyen reclamo.
[Art. 126]. No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo
fundamento sea:
1° Corregir errores propios del contribuyente.
2° Obtener la restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a
título de impuestos, reajustes, intereses y multas.
Con todo, en los casos de pagos provenientes de una liquidación o giro, de los cuales
se haya reclamado oportunamente, sólo procederá devolver las cantidades que se
determinen en el fallo respectivo. Si no se hubiere reclamado no procederá devolución
alguna, salvo que el pago se hubiere originado por un error manifiesto de la liquidación o
giro.
3° La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias
tributarias.
A lo dispuesto en este número se sujetarán también las peticiones de devolución de
tributos o de cantidades que se asimilen a éstos, que, encontrándose dentro del plazo legal
que establece este artículo, sean consideradas fuera de plazo de acuerdo a las normas
especiales que las regulen.
Las peticiones a que se refieren los números precedentes deberán presentarse dentro
del plazo de tres años contado desde el acto o hecho que le sirva de fundamento.

hhhhhhh) Otras resoluciones reclamables:

- De la tasación del precio o valor de un bien raíz practicada por el Servicio para
aplicar impuestos cuya determinación se base en dicho precio o valor [Art. 64
inciso 4° CT].

- De los intereses aplicados por el Servicio, relacionados con hechos que incidan en
una liquidación o reliquidación de impuestos ya notificada al contribuyente [Art.
161 N° 7 CT].

- De las sanciones pecuniarias aplicadas por el Servicio y que digan relación con
hechos que inciden en una liquidación o reliquidación de impuestos ya notificada
al contribuyente [Art. 161 N° 7 CT].
327
24.5.2 Resoluciones no reclamables.

a) Las circulares e instrucciones impartidas por el Director o por los Directores

Regionales al personal [Art. 126, 3°].

[Art. 126 inciso 3]. “En ningún caso serán reclamables las circulares o instrucciones
impartidas por el Director o por las Direcciones Regionales al personal, (…)”

iiiiiii) Las respuestas dadas por el Director o por los Directores Regionales o por
otros funcionarios del Servicio a las consultas generales o particulares que se les
formulen sobre la aplicación o interpretación de la Ley Tributaria [Art. 126, 3°].

[Art. 126 inciso 3]. “En ningún caso serán reclamables (…) ni las respuestas dadas por
los mismos o por otros funcionarios del Servicio a las consultas generales o particulares
que se les formulen sobre aplicación o interpretación de las leyes tributarias.”
Los oficios, circulares o resoluciones de carácter interpretativas emanadas del SII no
son reclamables. Varios especialistas señalan que una de las modificaciones necesarias
para modernizar la legislación tributaria es que se presente una forma de reclamo contra
los oficios, circulares o resoluciones. Esto lo dicen por una cuestión de orden práctica:
estas son vinculante para la administración y por lo tanto, si tuvieran un error en su
interpretación luego incidiría en todas las fiscalizaciones que se hagan a los
contribuyentes. Los contribuyentes o el sistema podría verse menos recargado si un
tribunal podría revisar esa interpretación errónea para no tener el efecto amplificador.
Otros dicen que la facultad de interpretación es del Director y que no es susceptible de
reclamo y si esa interpretación tiene una aplicación particular a un caso concreto debe ser
conocida por un tribunal.
CASO PRÁCTICO:
A un contribuyente persona natural se le fiscalizó, se le emitió la citación 5 días antes que venciera el
plazo de 6 años. El contribuyente no pidió prórroga y el SII liquidó y notificó a los 3 meses y 4 días.
Contra esa Liquidación el contribuyente reclamó, suspendiendo la facultad del SII para girar. Se falló en
1º Instancia en enero de 2017 y la semana pasada le notificaron el giro. ¿Está emitido dentro o fuera del
plazo de prescripción? Le quedaba 1 día desde que se emitió el fallo de 1° instancia, y por lo tanto debió
haberlo emitido en enero de 2017 y no en mayo de 2018.

Sin embargo, el año 2001 el SII emitió una Circular en que se explaya sobre la prescripción y señala que
la interrupción de la prescripción también es aplicable a la acción fiscalizadora. Por lo tanto, si se liquidó
al contribuyente en 2016 la prescripción vencería el 2019. ¿Se puede reclamar en contra del giro? Solo
se puede reclamar de un giro cuando este no se ajusta a la Liquidación previa, y en este caso sí lo hacía.
En definitiva, lo único que podría hacer es oponer la excepción de prescripción en el juicio ejecutivo de
cobro. Por esta razón, es que los actos del SII debiesen ser objeto de control.

328
 jjjjjjj) Las resoluciones dictadas por el Director o por los Directores Regionales
sobre materias cuya decisión el Código u otros cuerpos legales entreguen a su
juicio exclusivo [Art. 126 inciso final].

[Art. 126 inciso final]. Tampoco serán reclamables las resoluciones dictadas por el
Director Regional o por la Dirección Regional sobre materias cuya decisión este Código u
otros textos legales entreguen a su juicio exclusivo.
Ejemplo de decisiones de juicio exclusivo: los extranjeros que se vienen al país solo
tributan por sus rentas de fuente chilena por los tres primeros años, pero pueden solicitar
la prórroga al Director Regional quien resolverá a su juicio exclusivo.

kkkkkkk) Las citaciones efectuadas de conformidad con lo que dispone el Art. 63 del
CT.

lllllll) Las resoluciones dictadas por el TTA durante el proceso de reclamación,

las que, en su caso, podrán ser objeto de recursos de índole jurisdiccional.

mmmmmmm) Las nuevas liquidaciones o reliquidaciones emitidas en

cumplimiento de un fallo no son reclamables. Sin perjuicio de lo señalado,
pueden impugnarse ante el tribunal que ordenó la actuación del Servicio cuando
no se ajusten al fallo que les sirve de fundamento.

nnnnnnn) Finalmente cabe recordar que en ningún caso constituyen reclamo las
peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento sea:

- Corregir errores propios del contribuyente.

- Obtener la restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente

a título de impuestos, reajustes, intereses y multas.

- Obtener la restitución de tributos que dispongan leyes de fomento o que

establecen franquicias tributarias.
Estas peticiones proceden en el plano administrativo y deben ser resueltas por el
respectivo Director Regional de conformidad con el N° 5 de la letra B del artículo 6° del
Código Tributario.
La resolución que al efecto dicte el Director Regional, si deniega la solicitud del
contribuyente, es reclamable.

329
24.6. Plazo para reclamar [Art. 124 inciso 3º].

24.6.1 Plazo general.

El plazo general para reclamar es de 90 días hábiles contados desde la notificación por
parte del Servicio de la actuación administrativa de que se reclama.

24.6.2 Plazo especial.

Con todo, dicho plazo fatal se ampliará a un año cuando el contribuyente, de

conformidad con lo dispuesto en el inciso tercero del artículo 24, pague la
suma determinada por el Servicio dentro del plazo de noventa días, contado desde la
notificación correspondiente.
Debemos tener presente que el SII se encuentra impedido de girar, y por lo tanto para
que el contribuyente pueda pagar antes de pagar debe solicitar al SII que lo giren, de lo
contrario no puede pagar. Así, se desprende de la remisión hecha al inciso tercero del
Artículo 24, el cual señala: “A petición del contribuyente podrán también girarse los
impuestos con anterioridad a las oportunidades señaladas en el inciso anterior.”
Además, debemos tener en cuenta el Artículo 54 que señala que se pagará el interés
moratorio calculado solamente hasta dicha fecha.
[Artículo 54]. El contribuyente que enterare en arcas fiscales el impuesto determinado
en la forma expresada en el artículo 24, dentro del plazo de noventa días contado desde la
fecha de la liquidación, pagará el interés moratorio calculado solamente hasta dicha
fecha.

24.6.3 Cómputo del plazo

Todos estos plazos son de días hábiles judiciales, es decir, de lunes a sábado
descontando los domingos y festivos. Debe tenerse presente que este plazo se suspende
en caso de que se interponga la RAV.
[Art. 131]. Los plazos de días que se establecen en este Libro comprenderán sólo días
hábiles. No se considerarán inhábiles para tales efectos ni para practicar las actuaciones y
notificaciones que procedan, ni para emitir pronunciamientos, los días del  feriado
judicial a que se refiere el artículo 313 del Código Orgánico de Tribunales, en cuanto
todos ellos deban cumplirse por o ante el Tribunal Tributario y Aduanero.
Finalmente el inciso 4º del Art. 124 señala que: “Si no pudieran aplicarse las reglas
precedentes sobre computación de plazos, éstos se contarán desde la fecha de la
resolución, acto o hecho en que la reclamación se funde.”

330
24.7. Reglas sobre competencia

24.7.1 Radicación que produce la Citación.

Recordemos que la Citación produce un efecto de radicación en la auditoría conforme

a lo señalado en el [Art. 59 bis] “será competente para conocer de todas las actuaciones de
fiscalización posteriores, la Unidad del Servicio que practicó al contribuyente una
notificación de conformidad a lo dispuesto en el Nº1 del artículo único de la Ley Nº 18.320
o una citación según lo dispuesto en el Art. 63”.
Esta radicación también incide en la competencia de los TTA como veremos a
continuación al analizar el Artículo 115 del Código Tributario.

24.7.2 TTA competente.

Esto está en el Artículo 115 CT inciso segundo: Será competente para conocer de las
reclamaciones el Tribunal Tributario y Aduanero cuyo territorio jurisdiccional
corresponda al de la unidad del Servicio que emitió la liquidación o el giro o que dictó la
resolución en contra de la cual se reclame; en el caso de reclamaciones en contra del
pago, será competente el Tribunal Tributario y Aduanero cuyo territorio jurisdiccional
corresponda al de la unidad que emitió el giro al cual corresponda el pago. Si las
liquidaciones, giros o resoluciones fueren emitidos por unidades de la Dirección Nacional,
o el pago correspondiere a giros efectuados por estas mismas unidades, la reclamación
deberá presentarse ante el Tribunal Tributario y Aduanero en cuyo territorio tenía su
domicilio el contribuyente al momento de ser notificado de revisión, de citación, de
liquidación o de giro.
¿Cuál será el TTA competente? El artículo 115 distingue:
a) Liquidación, Giro o Resolución. En este caso el reclamo debe dirigirse al Tribunal
Tributario y Aduanero cuyo territorio jurisdiccional corresponda a la unidad de la
Dirección Regional del Servicio que emitió la Liquidación, Giro o Resolución en
contra de la cual se reclama.

b) Pago. En el caso de reclamaciones contra el pago, es competente para conocer del

reclamo el TTA cuyo territorio jurisdiccional correspondiente a la Dirección
Regional que emitió el giro al cual corresponda el pago.

c) Liquidación, Giro o Pago emitidos por la Dirección Nacional. En este caso el

reclamo deberá ser deducido ante el Tribunal Tributario correspondiente a la
Dirección Regional en cuya jurisdicción tenía el reclamante su domicilio al
momento de ser notificado de revisión, de citación, de liquidación o de giro.

331
332
24.8. Notificaciones [Art. 131 bis].

24.8.1 Regla general.

[Artículo 131 bis, 1º]. Las resoluciones que dicte el Tribunal Tributario y Aduanero se
notificarán a las partes mediante la publicación de su texto íntegro en el sitio en Internet
del Tribunal.
Se dejará testimonio en el expediente y en el sitio en Internet de haberse efectuado la
publicación y de su fecha. Los errores u omisiones en dichos testimonios no invalidarán la
notificación.
La regla general en el procedimiento es que se notifiquen las resoluciones en la
página web del Tribunal. Para estos efectos cada persona tiene una cuenta en la página
web con la cual podrá ingresar a revisar el estado de tramitación de su juicio. Esto es
relevante ya que las causas tributarias de 1º Instancia solo pueden ser vista por los
participantes en ellas, es decir, no son públicas.
Adicionalmente, el inciso tercero señala que las partes pueden solicitar que se les
envíe un correo electrónico avisándoles sobre la notificación. Sin embargo, la omisión de
este aviso no anulará la notificación. Lo que se suele hacer es solicitar este aviso al
momento de presentar el reclamo en un otrosí.

24.8.2 Excepciones.

a) Resoluciones que deben notificarse por carta certificada:

- La sentencia definitiva. Recordemos que una vez notificada empieza a correr el

plazo para apelarla, y el SII ya no se encuentra impedido de girar.

- Resolución que recibe la causa a prueba, a contar de su notificación se puede

reponer con apelación en subsidio dentro de los 5 días siguientes.

- Resolución que declare inadmisible un reclamo,

- Resolución que ponga término al juicio o hagan imposible su continuación. Por

ejemplo la interlocutoria que acoge la conciliación.

- Del mismo modo, lo serán aquellas que se dirijan a terceros ajenos al juicio.
La ley señala que en todos estos casos la notificación se entenderá practicada al tercer
día contado desde aquél en que la carta fue expedida por el tribunal.

333
 Además, se señala que: “sin perjuicio de lo anterior, dichas resoluciones serán
igualmente publicadas del modo que se establece en el inciso primero. En todo caso, la
falta de esa publicación no anulará la notificación.” De manera que si uno, por ejemplo,
repone el auto de prueba antes de que llegue la carta certificada el recurrente se
entenderá notificado tácitamente y no por la carta misma.
Finalmente el inciso 5 prescribe: “Para efectos de las notificaciones a que se refiere el
inciso anterior, el reclamante deberá designar, en la primera gestión que realice ante el
Tribunal, un domicilio dentro del radio urbano de una localidad ubicada en alguna de las
comunas de la Región sobre cuyo territorio aquél ejerce competencia, y esta designación
se considerará subsistente mientras no haga otra, aun cuando de hecho cambie su morada.
Si se omite efectuar esta designación, el Tribunal dispondrá que ella se realice en un plazo
de cinco días, bajo apercibimiento de que estas notificaciones se efectúen de conformidad
con lo dispuesto en el inciso primero.”
ooooooo) Resolución que confiere traslado al Servicio de impuestos internos.

[Artículo 131 bis, 6º]. La notificación al Servicio de la resolución que le confiere

traslado del reclamo del contribuyente se efectuará por correo electrónico, a la dirección
que el respectivo Director Regional deberá registrar ante el Tribunal Tributario y
Aduanero de su jurisdicción. La designación de la dirección de correo electrónico se
entenderá vigente mientras no se informe al tribunal de su modificación.

24.9. Forma y publicidad de los expedientes

[Artículo 130]. El Tribunal Tributario y Aduanero llevará los autos en la forma
ordenada en los artículos 29 y 34 del Código de Procedimiento Civil. Durante la
tramitación, sólo las partes podrán imponerse de ellos.

24.10. Cómputo de los plazos

[Art. 131]. Los plazos de días que se establecen en este Libro comprenderán sólo días
hábiles. No se considerarán inhábiles para tales efectos ni para practicar las actuaciones y
notificaciones que procedan, ni para emitir pronunciamientos, los días del feriado judicial
a que se refiere el artículo 313 del Código Orgánico de Tribunales, en cuanto todos ellos
deban cumplirse por o ante el Tribunal Tributario y Aduanero.

24.11. Aplicación supletoria de las normas del CPC.

[Artículo 148]. En todas aquellas materias no sujetas a disposiciones especiales del

presente Libro, se aplicarán, en cuanto fueren compatibles con la naturaleza de las
reclamaciones, las normas establecidas en el Libro Primero del Código de Procedimiento
Civil.

334
24.12. Tramitación.

24.12.1 Presentación del reclamo.

[Artículo 125]. La reclamación deberá cumplir con los siguientes requisitos:

1º. Consignar el nombre o razón social, número de Rol Único Tributario, domicilio,
profesión u oficio del reclamante y, en su caso, de la o las personas que lo representan y la
naturaleza de la representación.
2°.- Precisar sus fundamentos.
3°.- Presentarse acompañada de los documentos en que se funde, excepto aquellos que
por su volumen, naturaleza, ubicación u otras circunstancias, no puedan agregarse a la
solicitud.
4°.- Contener, en forma precisa y clara, las peticiones que se someten a la
consideración del Tribunal.

24.12.2 Examen de admisibilidad.

[Art. 125, 2º]. Si no se cumpliere con los requisitos antes enumerados, el Juez
Tributario y Aduanero dictará una resolución, ordenando que se subsanen las omisiones
en que se hubiere incurrido, dentro del plazo que señale el tribunal, el cual no podrá ser
inferior a tres días, bajo apercibimiento de tener por no presentada la reclamación.
Respecto de aquellas causas en que se permita la litigación sin patrocinio de abogado,
dicho plazo no podrá ser inferior a quince días.
En este examen el tribunal verá si se cumple o no con todos los requisitos
mencionados por la ley. Este plazo variará según:
- Si la cuantía es superior a 32 UTM, el plazo mínimo será de un mínimo de 3 días.
- Si la cuantía es superior a 32 UTM, el plazo mínimo será de 15 días.

24.12.3 Traslado.

[Artículo 132, 1º]. Del reclamo del contribuyente se conferirá traslado al Servicio por
el término de veinte días. La contestación del Servicio deberá contener una exposición
clara de los hechos y fundamentos de derecho en que se apoya, y las peticiones concretas
que se someten a la decisión del Tribunal Tributario y Aduanero.
Subsanados los errores o si este no los tiene, conferirá traslado al SII porque este ya es
parte y por lo tanto debe darse cumplimiento al principio de la bilateralidad de la
audiencia. El SII tiene un plazo de 20 días para contestar contados desde la notificación
por correo electrónico.

335
24.12.4 Conciliación.

[Art. 132, 2º]. Vencido el plazo a que se refiere el inciso anterior, haya o no contestado
el Servicio, el Tribunal Tributario y Aduanero, de oficio o a petición de parte, deberá
llamar a las mismas a conciliación de conformidad al artículo 132 bis, citándolas para
tales efectos a una audiencia oral. En dicha audiencia, el Juez Tributario y Aduanero
propondrá las bases de arreglo, sin que las opiniones emitidas con tal propósito lo
inhabiliten para seguir conociendo de la causa. La audiencia de conciliación se
desarrollará en forma continua y podrá prolongarse en sesiones sucesivas, hasta su
conclusión. Constituirán, para estos efectos, sesiones sucesivas, aquellas que tuvieran
lugar en el día siguiente o subsiguiente de funcionamiento ordinario del Tribunal.
Esta se introdujo recientemente, vencido el plazo para evacuar el traslado, haya o no
contestado el SII, el TTA de oficio o a petición de parte deberá llamar a las mismas a
conciliación de conformidad al Artículo 132 bis.
a) Materias sobre las que puede recaer la conciliación.

[Artículo 132 bis]. La conciliación a que se refiere el artículo 132 podrá ser total o
parcial. Será materia de conciliación el litigio sometido al conocimiento del Tribunal
Tributario y Aduanero, incluyendo la existencia de los elementos que determinan la
ocurrencia del hecho gravado establecido en la ley; la cuantía o monto del o los impuestos
determinados y de los reajustes, intereses o multas; la calificación jurídica de los hechos
conforme a los antecedentes aportados en el procedimiento, la ponderación o valoración
de las pruebas respectivas y la existencia de vicios o errores manifiestos de legalidad, ya
sea de forma o fondo, siempre que todo lo anterior haya sido alegado expresamente por el
contribuyente en el reclamo o se trate de casos en que el tribunal pueda pronunciarse de
oficio. 
Conforme al artículo 132 bis será materia de conciliación el letigio sometido al
conocimiento del TTA, incluyendo:
- La existencia de los elementos que determinan la ocurrencia del hecho gravado
establecido en la ley;
- La cuantía o monto del o los impuestos determinados y de los reajustes, intereses
o multas;
- La calificación jurídica de los hechos conforme a los antecedentes aportados en el
procedimiento,
- La ponderación o valoración de las pruebas respectivas, y
- La existencia de vicios o errores manifiestos de legalidad, a sea de forma o fondo.
La ley exige que todo lo anterior haya sido alegado expresamente por el
contribuyente en el reclamo o se trate de casos en que el tribunal pueda pronunciarse
de oficio.

336
 ppppppp) Materias excluidas de conciliación.

[Artículo 132 bis, 2º]. En ningún caso la conciliación podrá consistir en la mera
disminución del monto del o los impuestos adeudados, salvo cuando ello se funde en la
existencia de errores de hecho o de derecho en su determinación, o en antecedentes que
permitan concluir que no concurren los elementos del hecho gravado establecido en la ley
o cuando los impuestos determinados resulten ser excesivos conforme a los demás
antecedentes tenidos a la vista con motivo de la conciliación. La conciliación tampoco
podrá tener por objeto el saneamiento de aquellos vicios de fondo que den lugar a la
nulidad del acto administrativo reclamado, ni de los vicios de forma que cumplan con los
requisitos a que se refiere el párrafo segundo del numeral 8° del artículo 1° de la ley N°
20.322.

qqqqqqq) Facultad del SII de proponer la condonación de intereses penales o

multas.

[Artículo 132 bis, 2º]. (…) En la o las audiencias de conciliación que se lleven a cabo,
el Servicio, conforme a sus facultades legales, podrá proponer la condonación total o
parcial de los intereses penales o multas aplicados, conforme a los criterios generales que
fije mediante resolución.

rrrrrrr) Improcedencia del trámite de conciliación en ciertos procedimientos

tributarios.

[Artículo 132 bis, 3º]. El llamado a conciliación no procederá en los procedimientos

reglados en los artículos 4° quinquies, 100 bis, 160 bis, 161 y 165 de este Código; en
aquellos que digan relación con hechos respecto de los cuales el Servicio haya ejercido la
acción penal, y en los reclamos de liquidaciones, resoluciones o giros de impuesto que se
relacionen con los hechos conocidos en los procedimientos a que se refiere este inciso.
No procede respecto de los siguientes procedimientos:
- Art. 4 quinquies, el cual trata la facultad del SII de solicitar la declaración de abuso
o simulación por norma general antielusión.
- Art. 100 bis, es decir, el procedimiento para sancionar al asesor tributario por
norma general antielusión.

- Art. 160 bis, el cual norma el procedimiento de declaración de abuso o simulación.

- Art. 161, regula el procedimiento de aplicación de sanciones.

- Art. 165, regula un procedimiento especial para la aplicación de ciertas multas.

337
 - Procedimientos que digan relación con hechos respecto de los cuales el Servicio
haya ejercido la acción penal.
- En reclamos de liquidaciones, resoluciones o giros de impuesto que se relacionen
con los hechos conocidos en los procedimientos a que se refiere este inciso.
sssssss) Obligación del juez de rechazar el acuerdo cuando este no cumple con los
requisitos.

[Artículo 132 bis, 4º]. El juez deberá rechazar el acuerdo cuando no se cumplan los
requisitos que establece este artículo o recaiga sobre materias respecto de las cuales no se
admite conciliación.

ttttttt) Necesariedad de la aprobación del Director Regional.

Sobre las bases de arreglo y la conciliación efectuada conforme a los incisos

anteriores deberá pronunciarse el Director, quien podrá aceptarla o rechazarla. La
decisión del Director, cuando consista en aceptar la conciliación, deberá contener los
fundamentos de hecho y de derecho en que se basa, y las condiciones de dicha aceptación.
El Director deberá pronunciarse sobre la conciliación dentro de los treinta días siguientes
al término de la audiencia, estando facultado para aceptarla o rechazarla total o
parcialmente. En caso de no pronunciarse en dicho plazo, se entenderá que rechaza las
bases de arreglo y la conciliación.

uuuuuuu) Levantamiento del Acta de conciliación y efectos.

De la conciliación total o parcial se levantará acta que consignará las especificaciones

del arreglo y los antecedentes de hecho y de derecho en que se funda, la cual suscribirán el
juez y las partes. Una vez aprobada la conciliación mediante resolución fundada por el
Tribunal Tributario y Aduanero, se considerará como sentencia ejecutoriada para todos
los efectos legales. Contra la resolución que aprueba la conciliación solo procederá el
recurso contemplado en el inciso primero del artículo 182 del Código de Procedimiento
Civil.
La resolución que acoge la conciliación es una sentencia interlocutoria y que se notifica
por carta certificada Contra solo procederá el recurso de rectificación o enmienda.
[Art. 182 CPC]. Notificada una sentencia definitiva o interlocutoria a alguna de las
partes, no podrá el tribunal que la dictó alterarla o modificarla en manera alguna. Podrá,
sin embargo, a solicitud de parte, aclarar los puntos obscuros o dudosos, salvar las
omisiones y rectificar los errores de copia, de referencia o de cálculos numéricos que
aparezcan de manifiesto en la misma sentencia.

vvvvvvv) Caso de que no se logre la conciliación.

338
 En caso de que no se logre la conciliación total, ya sea porque las partes no se han
puesto de acuerdo, ya sea porque el Director no lo aprobó, se deberá proceder a la
siguiente etapa procesal: la etapa de prueba, si hay hechos sustanciales pertinentes o
controvertidos, o la sentencia si es que no los hay.

339
24.12.5 Término probatorio.

[Art. 132, 3º]. Vencido el plazo a que se refiere el inciso primero, cuando la
conciliación o parte de ésta fuere rechazada, el Tribunal Tributario y Aduanero, de oficio
o a petición de parte, deberá recibir la causa a prueba si hubiere controversia sobre algún
hecho substancial y pertinente. La resolución que se dicte al efecto señalará los puntos
sobre los cuales deberá recaer la prueba. En su contra, sólo procederán los recursos de
reposición y de apelación, dentro del plazo de cinco días, contado desde la notificación.
De interponerse apelación, deberá hacerse siempre en subsidio de la reposición y
procederá en el solo efecto devolutivo. El recurso de apelación se tramitará en cuenta y en
forma preferente.

a) Dictación del auto de prueba.

Si hay hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos se dictará el auto de prueba

(recuérdese que esta es una sentencia interlocutoria). Esta fijará los puntos sobre los
cuales deberá recaer la prueba.
En contra de esta resolución sólo procederán los recursos de reposición y de apelación
en subsidio dentro del plazo de 5 días, contados desde la notificación por carta certificada.

wwwwwww) Plazo.

[Art. 132, 4º]. El término probatorio será de veinte días y dentro de él se deberá rendir
toda la prueba.
El término probatorio tiene una duración de 20 días, este es el plazo general. Sin
embargo, este plazo puede ampliarse hasta por 10 días conforme al inciso 14:
[Art. 132, 14º]. Cuando hayan de practicarse diligencias probatorias fuera del lugar en
que se sigue el juicio, o si durante el término de prueba ocurren entorpecimientos que
imposibiliten la recepción de ésta, el Tribunal Tributario y Aduanero podrá ampliar, por
una sola vez, el término probatorio por el número de días que estime necesarios, no
excediendo en ningún caso de diez días, contados desde la fecha de notificación de la
resolución que ordena la ampliación.
De manera que, procederá la ampliación hasta por 10 días cuando:
- Deban practicarse diligencias probatorias fuera del lugar en que se sigue el juicio;
o,

- Si durante el término de prueba ocurren entorpecimientos que imposibiliten la

recepción de la prueba.

340
 xxxxxxx) Medios de prueba.

Debe tenerse presente que en este procedimiento existe libertad probatoria. No

obstante lo anterior, el Código igualmente reglamenta ciertos medios.

i. Prueba testimonial.

[Art. 132, 5º]. En los primeros cinco días del probatorio cada parte deberá acompañar
una nómina de los testigos de que piensa valerse, con expresión de su nombre y apellido,
domicilio y profesión u oficio. Sólo se examinarán testigos que figuren en dicha nómina.
En el procedimiento no existirán testigos inhábiles, sin perjuicio de lo cual el tribunal
podrá desechar de oficio a los que notoriamente aparezcan comprendidos en alguna de las
situaciones del artículo 357 del Código de Procedimiento Civil. Se podrán dirigir a
cualquier testigo preguntas tendientes a demostrar su credibilidad o falta de ella.
Se admitirá a declarar hasta un máximo de cuatro testigos por punto de prueba.
Dentro de los 5 primeros días se debe presentar la lista de testigos, no existiendo
testigos inhábiles. Se admite hasta un máximo de 4 testigos por punto de prueba.

lxviii. Solicitud de oficios.

[Art. 132, 7º]. El Tribunal Tributario y Aduanero dará lugar a la petición de oficios
cuando se trate de requerir información pertinente sobre los hechos materia del juicio,
debiendo señalarse específicamente el o los hechos sobre los cuales se pide el informe.
Tratándose de solicitudes de oficios a las que acceda el Tribunal Tributario y
Aduanero, éste deberá disponer su despacho inmediato a las personas o entidades
requeridas, quienes estarán obligadas a evacuar la respuesta dentro del plazo que al
efecto fije el tribunal, el que en todo caso no podrá exceder de quince días. A petición de la
parte que lo solicita o de la persona o entidad requerida, el plazo para evacuar el oficio
podrá ser ampliado por el tribunal, por una sola vez y hasta por quince días más, cuando
existan antecedentes fundados que lo aconsejen.

lxix. Prueba pericial.

[Art. 132, 9º]. Los mismos plazos indicados en el inciso precedente regirán para los
peritos, en relación a sus informes, desde la aceptación de su cometido.
Es decir, tienen 15 días para realizar su informe.

341
 lxx. Absolución de posiciones.

[Art. 132, 10º]. El Director, los Subdirectores y los Directores Regionales no tendrán
la facultad de absolver posiciones en representación del Servicio.

lxxi. Libertad probatoria

[Art. 132, 11º]. “Se admitirá, además, cualquier otro medio probatorio apto para
producir fe.
Acá tiene plena importancia la contabilidad. Por lo tanto, si bien la contabilidad puede
incluso no ser fidedigna el Tribunal debiera hacer el esfuerzo para ver si hay otros medios
que sean dignos de producir esa fe.
Sin embargo, los tribunales tienden a confundir la importancia de la contabilidad con
ser el único medio de prueba.

yyyyyyy) La inadmisibilidad probatoria.

[Art. 132, 12º]. No serán admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relación
directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y
específicamente por el Servicio al reclamante en la citación a que se refiere el artículo 63
y que este último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra
dentro del plazo del inciso segundo de dicho artículo. El reclamante siempre podrá probar
que no acompañó la documentación en el plazo señalado, por causas que no le hayan sido
imputables, incluyendo el caso de haber solicitado al Servicio prórroga del plazo original
para contestar la referida citación y ella no fue concedida o lo fue por un plazo inferior al
solicitado.
El Juez Tributario y Aduanero se pronunciará en la sentencia sobre esta
inadmisibilidad.
Los requisitos son:
- Documentos deben ser solicitados en una Citación,
- Que sean pedidos específica y determinadamente, y,
- Deben haber estado a disposición del contribuyente y éste no los haya
acompañado en forma íntegra dentro del plazo a la respuesta a la Citación (1
mes).
Ahora, el reclamante siempre podrá acreditar que no acompañó la documentación por
causas que no le hayan sido imputables, incluyendo el caso de haber solicitado prórroga

342
para contestar y no se le fue concedida por el SII o siendo concedida lo fue por un plazo
inferior al solicitado.
Antiguamente no se daba siempre la prórroga, hoy como se cambió el “podrá” por el
“deberá” y existiendo esta norma es muy improbable que el Director no entregue la
prórroga por todo el periodo solicitado. En la práctica se recomienda siempre solicitarlo
por el plazo máximo (y no por lo que se estime conveniente) porque en caso de no
otorgarse se libera de la exclusión probatoria.
(Ferrari) 30/05/18

zzzzzzz) Apreciación de la prueba

[Art. 132, 15º]. La prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de
conformidad con las reglas de la sana crítica. Al apreciar las pruebas de esta manera, el
tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas,
científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las
desestima. En general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad,
precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice,
de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al
sentenciador.
El juez debe ir analizando prueba por prueba y desestimándola o asignándole un valor
dependiendo de las razones jurídicas, técnicas o científicas que estime conveniente.
[Art. 132, 16º]. No obstante lo anterior, los actos o contratos solemnes sólo podrán ser
acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley. En aquellos casos en que la
ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar
preferentemente dicha contabilidad.
La contabilidad es sumamente importante porque se debe ponderar preferentemente
pero no significa que haga plena prueba a favor o en contra del contribuyente:
- Si la contabilidad es fidedigna el SII, aplicará el artículo 21 señalando que el
Servicio no puede prescindir de ella.
- Si esa contabilidad es impugnada por el SII, no significa que esta sea el único
medio que se pueda exigir para probar un determinado resultado.
Si la contabilidad es fidedigna, ¿puede el SII llegar a otras conclusiones? Sí, por
ejemplo en la determinación de la RLI existen algunos momentos en que se aplica el juicio
o criterio, sobre todo en la deducción de los gastos. Los gastos deben ser necesarios para
producir la renta y cumplir con los requisitos que establece el Artículo 31 de la LIR. Así,
puede ser que en virtud de una contabilidad fidedigna el contribuyente estime un gasto
como necesario y el SII no.
24.12.6 Observaciones a la prueba.

343
 [Art. 132, 17º]. Vencido el término de prueba, y dentro de los diez días siguientes, las
partes podrán hacer por escrito las observaciones que el examen de la prueba les sugiera.
24.12.7 Llamado a las partes a conciliación.

[Art. 132, 18º]. Vencido el término de prueba, y dentro de los diez días siguientes, las
partes podrán hacer por escrito las observaciones que el examen de la prueba les sugiera.
Cumplido este plazo, se hayan o no presentado escritos, el Tribunal Tributario y
Aduanero, a petición de parte, podrá llamar a las mismas a conciliación de conformidad
al artículo 132 bis, citándolas para tales efectos a una audiencia en los términos del inciso
segundo.
Existen dos momentos en que el Juez puede llamar a conciliación: luego de evacuado
el traslado por el SII y luego de rendida la prueba. En este caso el llamado no es
obligatorio, ya que la ley habla de “puede, en contraposición al primer llamado, luego de
evacuado el traslado, que es obligatorio ya que se habla de “deberá”.
Desde un punto de vista de economía procesal la lógica es que sea antes de rendida la
prueba. Ahora, ocurre que luego de que las partes presentan sus escritos ambas exponen
sus posiciones más extremas y en las cuales tienden a ser bastante más optimistas de lo
que verdaderamente pueden probar en juicio. Entonces, cuando se evacua el traslado
probablemente es cuando las posiciones están más alejadas y luego de haber rendido la
prueba puede ser que las partes estén más proclives a conciliar porque ya pueden estimar
más o menos como les irá.
Debe tenerse presente que este es un tema nuevo en materia tributaria y tiene
características bien particulares que hace que algunos lo critiquen respecto de su real
eficiencia o eficacia. Esto es básicamente porque si bien es el juez quien llama a
conciliación, y que esta se produce en una o varias audiencias consecutivas en que las
partes negocian, el artículo está redactado de forma que ese acuerdo luego se transforme
en bases de acuerdo y no en un acuerdo porque estas deben subir al Director Nacional del
SII para su aprobación. El inciso 5 del Art. 132 bis recoge esta situación:
“Sobre las bases de arreglo y la conciliación efectuada conforme a los incisos
anteriores deberá pronunciarse el Director, quien podrá aceptarla o rechazarla. La
decisión del Director, cuando consista en aceptar la conciliación, deberá contener los
fundamentos de hecho y de derecho en que se basa, y las condiciones de dicha aceptación.
El Director deberá pronunciarse sobre la conciliación dentro de los treinta días siguientes
al término de la audiencia, estando facultado para aceptarla o rechazarla total o
parcialmente. En caso de no pronunciarse en dicho plazo, se entenderá que rechaza las
bases de arreglo y la conciliación.”
Por lo demás, el SII no ha dictado ninguna norma interna, circular o resolución, que
regule como se va a ejercer este procedimiento dentro del Servicio. Normalmente lo que
se hace es hacer delegaciones o instrucciones para hacer este tipo de negociaciones.

344
Tampoco señala qué ocurre si la rechaza, porque puede ser que quiera conciliar pero por
otro monto.

345
24.12.8 Sentencia.

a) Plazo para dictar sentencia.

[Art. 132, 19º]. Si se rechaza la conciliación, existan o no diligencias pendientes, el

Tribunal deberá citar a las partes a oír sentencia.
El Tribunal Tributario y Aduanero tendrá el plazo de sesenta días para dictar
sentencia, contado desde que el Tribunal dicte la resolución a que se refiere el inciso
anterior.
Contra esta sentencia solo procederá el recurso de apelación, volveremos sobre esto
en breve.
aaaaaaaa) Fundamentación de los fallos.

[Artículo 144]. Los fallos pronunciados por el tribunal tributario deberán ser fundados.
La omisión de este requisito, así como de los establecidos en el inciso decimoquinto del
artículo 132, será corregida de conformidad con lo dispuesto en el artículo 140.
- El Artículo 132, 15 señala que la prueba se aprecia conforme a las normas de la
sana crítica y que deberá deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y
las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las
cuales les asigna valor o las desestima.

- El Artículo 140 señala a su vez que “En contra de la sentencia de primera instancia
no procederá el recurso de casación en la forma ni su anulación de oficio. Los
vicios en que se hubiere incurrido deberán ser corregidos por el Tribunal de
Apelaciones que corresponda.”

bbbbbbbb) Desasimiento del tribunal. Recursos de Aclaración y rectificación o

enmienda.

[Artículo 144]. Notificada que sea la sentencia que falle el reclamo no podrá
modificarse o alterarse, salvo en cuanto se deba, de oficio o a petición de parte, aclarar
los puntos oscuros o dudosos, salvar las omisiones o rectificar los errores de copia, de
referencias o de cálculos numéricos que aparezcan en ella.

cccccccc) Declaración de oficio de la prescripción.

346
 [Artículo 136]. El Juez Tributario y Aduanero dispondrá en el fallo la anulación o
eliminación de los rubros del acto reclamado que correspondan a revisiones efectuadas
fuera de los plazos de prescripción.

347
24.12.9 Recursos que proceden.

a) Recurso de reposición.
[Artículo 133]. Las resoluciones que se dicten durante la tramitación del reclamo, con
excepción de aquéllas a que se refieren el inciso tercero del artículo 132, inciso tercero del
artículo 137 e incisos primero, segundo y final del artículo 139, sólo serán susceptibles del
recurso de reposición, el cual deberá interponerse dentro del término de cinco días,
contado desde la notificación correspondiente.
La resolución que falle la reposición no es susceptible de recurso alguno.
Recuérdese que conforme a las reglas generales la reposición solo procede contra los
autos y decretos, excepcionalmente contra sentencias interlocutorias. El plazo general es
de 5 días para interponer la reposición.
Ahora, el mismo artículo señala como excepción a la norma resoluciones en que
proceden otros recursos además de la reposición:
- [Art. 132, 3º]. Este se refiere a la sentencia interlocutoria de prueba, en contra de
ella procede la reposición con apelación en subsidio dentro del plazo de 5 días.

- [Art. 137, 3º]. Este se refiere a la solicitud de medidas cautelares por parte del
Servicio, la resolución que se pronuncie sobre aquella podrá ser objeto de
reposición con apelación en subsidio.

- [Art. 139, 1º]. Contra la sentencia que falle un reclamo sólo podrá interponerse el
recurso de apelación, dentro del plazo de quince días contado desde la fecha de su
notificación.

- [Art. 139, 2º]. Respecto de la resolución que declare inadmisible un reclamo o

haga imposible su continuación podrán interponerse los recursos de reposición y
de apelación, en el plazo de quince días contado desde la respectiva notificación.
De interponerse apelación, deberá hacerse siempre en subsidio de la reposición y
procederá en el solo efecto devolutivo. El recurso de apelación se tramitará en
cuenta y en forma preferente.

- [Art. 139, final]. Procederá también la apelación contra las resoluciones que

dispongan aclaraciones, agregaciones o rectificaciones a un fallo.

Finalmente, el inciso 4º del artículo 139 prescribe que “la resolución que falle la
reposición no es susceptible de recurso alguno, sin perjuicio de la apelación que se
hubiere deducido subsidiariamente”.

348
 dddddddd) Recurso de aclaración y rectificación o enmienda.

[Artículo 144]. Notificada que sea la sentencia que falle el reclamo no podrá
modificarse o alterarse, salvo en cuanto se deba, de oficio o a petición de parte, aclarar
los puntos oscuros o dudosos, salvar las omisiones o rectificar los errores de copia, de
referencias o de cálculos numéricos que aparezcan en ella.

eeeeeeee) Recurso de apelación.

i. Resoluciones apelables.

[Artículo 139]. Contra la sentencia que falle un reclamo sólo podrá interponerse el
recurso de apelación, dentro del plazo de quince días contado desde la fecha de su
notificación.
[Art. 139, final]. Procederá también la apelación contra las resoluciones que dispongan
aclaraciones, agregaciones o rectificaciones a un fallo.
El inciso tercero del mismo Art. 139 señala que este término para apelar no se
suspende por la solicitud de aclaración, agregación o rectificación que se deduzca.

lxxii. Efectos en los que se concede la apelación. Solicitud de suspensión de cobro.

Esta se concede en el solo efecto devolutivo, por lo tanto, mientras se tramita el

recurso puede iniciar las acciones de cobro. Si se ejerce la acción de cobro se puede
solicitar que se decrete la suspensión de ese cobro, pero solo en la medida que no se
traten de impuestos y retención o recargo.
[Art. 147, 5º]. Si se dedujere apelación en contra de la sentencia definitiva que rechaza
parcial o totalmente una reclamación, en los casos a que se refieren los incisos anteriores,
la Corte de Apelaciones respectiva podrá, a petición de parte, previo informe del Servicio
de Tesorerías ordenar la suspensión total o parcial del cobro del impuesto por un plazo
determinado que podrá ser renovado. Igualmente y también por un plazo determinado
renovable, podrá hacerlo la Corte Suprema conociendo de los recursos de casación. El
informe del Servicio de Tesorerías deberá entregarse dentro de los quince días siguientes
de recibida la petición del tribunal, el cual podrá proceder sin él si no se entrega en el
plazo señalado.
Las normas del inciso anterior no serán aplicables a los impuestos sujetos a retención
ni a aquellos que por la ley deban ser materia de recargo en los cobros o ingresos de un
contribuyente, en la parte que efectivamente se hubiere retenido o recargado por el
reclamante.

349
 lxxiii. Tramitación.

Se deduce ante el tribunal que dictó la resolución.

[Artículo 142]. El Tribunal Tributario y Aduanero deberá elevar los autos para el
conocimiento de la apelación dentro de los quince días siguientes a aquel en que se
notifique la concesión del recurso.
[Artículo 143]. El recurso de apelación contra la sentencia definitiva se tramitará en
cuenta, a menos que cualquiera de las partes, dentro del plazo de cinco días contados
desde el ingreso de los autos en la secretaría de la Corte de Apelaciones, solicite alegatos.
Vencido ese plazo, el tribunal de alzada ordenará traer los autos en relación, si se
hubiere solicitado oportunamente alegatos. De lo contrario, el Presidente de la Corte
ordenará dar cuenta.

lxxiv. Comparecencia en segunda instancia.

[Art. 143, 3º]. En las apelaciones a que se refiere este Libro no será necesaria la
comparecencia de las partes en segunda instancia.
No es necesario que las partes comparezcan o se hagan presente en segunda
instancia. Recordemos que conforme al Artículo 117 el Servicio podrá requerir la
intervención del Consejo de Defensa del Estado ante los tribunales superiores de justicia.

ffffffff) Recurso de casación.

[Artículo 140]. En contra de la sentencia de primera instancia no procederá el recurso

de casación en la forma ni su anulación de oficio. Los vicios en que se hubiere incurrido
deberán ser corregidos por el Tribunal de Apelaciones que corresponda.
[Artículo 145]. El reclamante o el Servicio podrán interponer los recursos de casación
en contra de los fallos de segunda instancia.
Los recursos de casación que se interpongan en contra de las sentencias de segunda
instancia, se sujetarán a las reglas contenidas en el Título XIX del Libro Tercero del
Código de Procedimiento Civil.
Contra el fallo de la Corte de Apelaciones proceden los recursos de Casación tanto en
la forma como en el fondo que se tramitan conforme a las normas del CPC.
Finalmente, el inciso final del Art. 147 dispone: Ejecutoriado un fallo, el expediente
deberá ser devuelto en el plazo máximo de diez días al Tribunal de primera instancia.

350
 I. Introducción al Impuesto al Valor Agregado
(Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios [DL 825])

1. Características del IVA.

24.13. Es un impuesto indirecto.

Una de las principales características es que el IVA es un impuesto indirecto. Esto

significa que si bien la relación jurídica es entre el sujeto pasivo contribuyente de IVA
(vendedor o prestador de servicios) y el sujeto activo (Fisco) el que termina soportando
indirectamente el gravamen económico de este impuesto es un tercero distinto del
vendedor o prestador del servicio, que es justamente el comprador o beneficiario de ese
servicio.

24.14. Es plurifásico.

El impuesto se aplica en todas las etapas de comercialización de los bienes y servicios.

24.15. No acumulativo.

El tributo grava sólo el valor agregado en cada una de las etapas de producción.

24.16. Es proporcional de tasa fija.

La regla general es que se cobre un 19% a las ventas y servicios. Excepcionalmente,

hay ciertos casos como el oro, alcohol y bienes suntuosos que se les grava con una tasa
mayor.

24.17. Impuesto al consumo.

Por este hecho es que los economistas señalan que es de carácter regresivo, de
manera que afecta más a los que tienen menos porque las personas con menores ingresos
tienen menor capacidad de ahorro y por lo tanto el dinero que pudiesen utilizar para
ahorrar lo destinan a pagar los impuestos.

24.18. Es un impuesto de declaración y pago mensual.

Se declara dentro de los primeros 12 días del mes siguiente.

351
24.19. Necesidad de determinar el crédito y débito fiscal.
Recordemos que lo que busca el IVA es gravar económicamente el valor agregado, sin
perjuicio que jurídicamente grave a las ventas o servicios. Para conseguir que
efectivamente se grave el valor agregado se han ideado varios métodos, los cuales
pasaremos a revisar a continuación:

24.19.1 Métodos de determinación del valor agregado.

a) Método por adición.

El valor agregado está representado por los desembolsos realizados en los distintos
factores de producción incorporados en el producto. Ej. Remuneraciones + intereses +
margen de utilidad.

gggggggg) Método por sustracción.

El valor agregado estará representada por la diferencia entre el valor del bien
producido y los desembolsos que efectúe para producirlo. A su vez hay dos variantes:

i. Base real o económica.

El método de sustracción sobre base económica consiste en determinar la diferencia

entre los bienes producidos en un periodo determinado, independiente de si se han
vendido o no, y los insumos utilizados en dicha producción.

lxxv. Base financiera.

La sustracción sobre base financiera determina la diferencia entre las ventas del
periodo, sin importar si los bienes que se venden fueron producidos en ese periodo, y las
compras efectuadas en el mismo periodo, aunque estas no hubieren sido utilizadas para
los bienes que se produjeron en ese periodo.
En el método de sustracción sobre base financiera, tiene dos variantes:
(a) Comparar base contra base. Se identifica con el concepto de Base Financiera (el
IVA se determina deduciendo de las ventas del período, el valor de las adquisiciones del
mismo período). Es decir, ventas menos compras.
(b) Impuesto contra impuesto. Diferencia entre los impuestos soportados en un
período (compras) y los generados en el mismo período (ventas). Este método permite
determinar directamente la obligación tributaria, no el IVA. Este es el sistema que usa
nuestra Ley del IVA. El IVA soportado es un Crédito Fiscal y no un gasto.

352
24.19.2 Sistema chileno de Crédito y débito fiscal.

- Crédito fiscal50. IVA soportado en las facturas de compras o la utilización de

servicios que digan relación con el giro o actividad del contribuyente.

- Débito fiscal. IVA recargado en las facturas de ventas y/o servicios prestados
durante el período.

a) EJEMPLO 1

PRODUCTOR COMERCIALIZADOR CONSUMIDOR

100+19 200+38

Débito Fiscal: 38
Crédito Fiscal: (19)
Total IVA a pagar Comercializador: 19

hhhhhhhh) EJEMPLO 2

Agricultor Molino Panadería

Compra 100 200 300

IVA (CF) 19 38 57
Vende 200 300 400
IVA (DF) 38 57 76

Impuesto 19 (38-19) 19 (57-38) 19 (76-57)

(Ferrari) 1/06/18
50
¿Qué pasa si se disuelve la sociedad teniendo un crédito fiscal remanente? ¿Puede utilizarse? La regla general es que
el IVA soportado que da CF es solo contra el IVA que se va a recargar, y por lo tanto no se puede con ese crédito pagar
otros impuestos salvo utilizarlo contra el débito fiscal del mes o meses siguientes. Excepcionalmente, sí se podrá imputar
el crédito fiscal a otros impuestos cuando se haga término de giro, quede remanente de crédito fiscal y un impuesto a la
renta por pagar.

353
25. El hecho gravado.

Es aquel hecho descrito en la ley que en caso de verificarse da nacimiento a la

obligación tributaria. Como ya lo hemos mencionado anteriormente, el hecho gravado es
distinto de lo que el legislador quiere gravar económicamente.
Así, por ejemplo, en el caso de la LIR lo que se grava económicamente es la obtención
de una renta y el hecho gravado jurídicamente es lo mismo, mientras que en el IVA la ley
se denomina de “Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios” porque se está
describiendo el hecho gravado jurídicamente hablando, pero económicamente lo que se
quiere gravar es el valor agregado.
La ley lo que grava jurídicamente son:
- Las ventas;
- Los servicios; y,
- Hechos jurídicos asimilados a ventas o servicios.
Estos últimos hechos gravados especiales, se tratan de operaciones asimiladas a las
ventas o a los servicios, que la ley ha estimado procedente gravar expresamente, sea
porque no reúnen todos los requisitos del hecho gravado básico o es discutible su
configuración, sea como mecanismo compensatorio dentro de la operatoria del tributo.

Ventas
Hecho gravado
básico
Servicios
Hecho gravado
Asimilados a
ventas
Hecho gravado
especial
Asimilados a
servicios

354
25.1. Las ventas

25.1.1 Concepto.

[Artículo 2]. Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique
otro significado, se entenderá:
1°) Por "venta", toda convención independiente de la designación que le den las
partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles,
bienes corporales inmuebles, excluidos los terrenos, de una cuota de dominio sobre dichos
bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato
que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta.
Por tanto, venta no es sinónimo de compraventa, sino que el concepto en la ley del
IVA es mucho más amplio. Podría decirse que es una relación de género a especie, venta
vendría a ser el género porque es toda convención que sirva para transferir el dominio,
mientras que la compraventa es un contrato.

25.1.2 Elementos de la definición:

a) Convención deba servir para transferir el dominio a título oneroso.

La convención es un acuerdo de voluntades que pueda crear, modificar o extinguir
derechos y obligaciones, mientras que los contratos solo crean derechos u obligaciones.
Lo importante es que esta sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes
corporales muebles o inmuebles excluidos los terrenos. Por lo tanto, la compraventa sería
un ejemplo de título.
¿La permuta caería dentro de este concepto? Sí, porque es un título oneroso que
permite transferir el dominio de bienes corporales.

iiiiiiii) Debe recaer sobre bienes corporales muebles o inmuebles excluidos los
terrenos.

Hay ciertas situaciones que son interesantes analizar:

(i) No se grava con IVA la venta o cesión de derechos personales o créditos.

(ii) ¿Qué ocurre con las acciones? Estos son bienes incorporales muebles, por lo
tanto su transferencia no estaría gravado con IVA. Sin embargo, ¿qué
ocurriría si se hace una permuta en que por un lado hay una acción y por el
otro lado un bien corporal mueble? En las permutas hay dos transferencias de

355
 dominio, sin embargo en este caso solo uno de los objetos permutados
cumple con los requisitos y por ende solo este estaría gravado.
(iii) Inmuebles. Luego de la reforma tributaria del 2014 se incorporó como hecho
gravado la venta de inmuebles, antes de la reforma solo se gravaban los
inmuebles de propiedad de una empresa constructora. Es decir, lo se gravaba
era la actividad de la construcción, pero con la reforma se incorporó como
hecho gravado la venta inmuebles salvo los terrenos. Cuando se dejan de lado
los terrenos finalmente lo que se está gravando es lo que se construyó en el
terreno mismo.

Lo que ocurría antes de la reforma, esto es que solo se gravaba los inmuebles
de la empresa constructora, era que la ley gravaba la primera venta del
inmueble porque no pueden haber varios constructores. Entonces, cuando la
empresa constructora le vendía el edificio a la inmobiliaria, ésta se lo vendía
con IVA porque vendía un inmueble construido por él. Luego, cuando la
inmobiliaria lo vendía a un tercero ya no estaba gravado con IVA porque ella
no era la que lo había construido. Hoy con la reforma, no solo se grava la
primera venta sino que todas independiente de que el vendedor lo haya
construido o lo haya hecho un tercero.

jjjjjjjj) La transferencia debe ser efectuada por un vendedor (en forma habitual)

Para que estemos frente al hecho gravado, es requisito esencial que el tradente sea
una persona investida de la calidad legal de “vendedor”. El mismo Art. 2º de la Ley del IVA
nos dice en el Nº 3 la definición de vendedor:
3°) Por "vendedor" cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades
y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes
corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos de
terceros. Corresponderá al Servicio de Impuestos Internos calificar, a su juicio exclusivo,
la habitualidad. Para efectos de la venta de inmuebles, se presumirá que existe
habitualidad cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y su enajenación
transcurra un plazo igual o inferior a un año. Con todo, no se considerará habitual la
enajenación de inmuebles que se efectúe como consecuencia de la ejecución de garantías
hipotecarias así como la enajenación posterior de inmuebles adjudicados o recibidos en
pago de deudas y siempre que exista una obligación legal de vender dichos inmuebles
dentro de un plazo determinado; y los demás casos de ventas forzadas en pública subasta
autorizadas por resolución judicial. La transferencia de inmuebles efectuada por
contribuyentes con giro inmobiliario efectivo, podrá ser considerada habitual.
Se considera también "vendedor" al productor, fabricante o vendedor habitual de
bienes corporales inmuebles que venda materias primas o insumos que, por cualquier
causa, no utilice en sus procesos productivos.

356
 El concepto de vendedor nos da el elemento de la habitualidad, esto es porque para
que haya venta tiene que haber un vendedor y para que a su vez haya un vendedor éste
tiene que ser habitual.
Lo importante es saber el ánimo con que se adquirieron o produjeron los bienes. Así,
la habitualidad estará dada por el ánimo de reventa que guió al contribuyente al momento
de adquirir el bien. A continuación analizaremos dos puntos importantes en la materia:

i. Elementos para determinar la habitualidad.

Para determinar la existencia de este ánimo, se debe estar a la naturaleza, cantidad

y frecuencia con que el vendedor realiza las operaciones y con estos antecedentes
determinar si el ánimo que guió al contribuyente fue adquirirlos para su uso, consumo o
reventa [Art. 4 del Reglamento del IVA]. Así, si el ánimo fue de uso o consumo no estará
gravado.
Asimismo, debe tenerse presente que a final de cuentas corresponderá al Servicio
calificar, a su juicio exclusivo, la habitualidad. Esta calificación puede ser desvirtuada por
parte de los contribuyentes, si bien no se puede reclamar de esta calificación puesto que
las materias de juicio exclusivo no son reclamables, la presunción es simplemente legal
por lo que el contribuyente podrá desvirtuarla.
Otros elementos que pueden servir para determinar la habitualidad son:
- El giro de la empresa. El ejemplo más claro es el que nos señala la misma ley del
IVA, indicando que la transferencia de inmuebles efectuada por contribuyentes
con giro inmobiliario podrá ser considerada habitual.

- La contabilidad. Los activos de una empresa pueden dividirse entre el activo fijo y
el realizable o circulante. Así, si se es una fábrica de cuchuflí la máquina para
hacerlos sería el activo fijo y los cuchuflí la mercadería. Ambos activos deben
registrarse en el inventario, pero en distintas cuentas, y esto demostrará el ánimo
con el que se adquirió: la máquina con ánimo de producir otros bienes; los
cuchuflí están para venderlos. Por eso que la venta de activo fijo no constituye
habitualidad.

lxxvi. La habitualidad en la enajenación de inmuebles.

Para efectos de la venta de inmuebles, se presume habitualidad cuando entre la

adquisición o construcción y la enajenación transcurra un plazo igual o inferior a 1 año.
Esta presunción es simplemente legal. La transferencia de inmuebles efectuada por
contribuyentes con giro inmobiliario, podrá ser considerada habitual.

357
 Con todo, no se considerará habitual la enajenación de inmuebles:
- Que sea consecuencia de garantías hipotecarias,
- La enajenación posterior de inmuebles adjudicados o recibidos en pago de deudas
y siempre que exista una obligación legal de vender dichos inmuebles dentro de
un plazo determinado; y
- Los demás casos de ventas forzadas en pública subasta autorizadas por resolución
judicial.

lxxvii. ¿Qué ocurre con los martilleros?

Debe tenerse presente que ellos no concurren como vendedores a las ventas sino que
prestan un servicio en que facilitan la venta en pública subasta de bienes, pero finalmente
es el dueño de las mercaderías o del objeto vendido quien hará las veces de comprador.
Por lo tanto, si estos realizan una venta no se considerarán habitual. De todas formas
ha de tenerse presente que su actividad sí está afecta a IVA, ya que cae en la definición de
servicios se hace mención al N° 4 del Artículo 20 de la LIR, en que está mencionado
expresamente.

25.1.3 Territorialidad de las ventas.

[Artículo 4]. Estarán gravadas con el impuesto de esta ley las ventas de bienes
corporales muebles e inmuebles ubicados en territorio nacional, independientemente del
lugar en que se celebre la convención respectiva. 
Para los efectos de este artículo se entenderán ubicados en territorio nacional, aún
cuando al tiempo de celebrarse la convención se encuentren transitoriamente fuera de él,
los bienes cuya inscripción, matrícula, patente o padrón hayan sido otorgados en Chile.
Asimismo, se entenderán ubicados en territorio nacional los bienes corporales
muebles adquiridos por una persona que no tenga el carácter de vendedor o de prestador
de servicios, cuando a la fecha en que se celebre el contrato de compraventa, los
respectivos bienes ya se encuentren embarcados en el país de procedencia.
Cuando la ley señala que se entenderán ubicados en territorio nacional está haciendo
referencia a que estarán afectos a IVA, ya que sólo se gravan con IVA las ventas de bienes
ubicados en el territorio nacional.
Respecto al inciso tercero, es curioso porque pone como requisito que la venta sea
prestada por un no vendedor o prestador de servicios.

358
 (Ferrari) 04/06/18
25.2. Los servicios.

25.2.1 Concepto.

2°) Por "servicio", la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la
cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración,
siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los N°s. 3 y 4, del
artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
La ley es clara: solo las acciones o prestaciones descritas en los Nº 3 y 4º estarán
afectas a IVA. De manera que no todo servicio es hecho gravado ya que debe ser
remunerado y estar en las numerales señalados.

25.2.2 Elementos de la definición.

a) Acción o prestación:

Actividad positiva. Hacer algo (materialmente hablando) a favor de otro. No queda

comprendida la obligación de no hacer.

kkkkkkkk) Remunerada

Cualquiera sea la denominación que se le dé a esa remuneración, el concepto es muy

amplio.

llllllll) Territorialidad:

Servicios prestados o utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración

correspondiente se pague o perciba en Chile o en el extranjero. Relación con art. 11 e)
(sujeto pasivo) y art. 12 E), No. 7 (exención).

mmmmmmmm) No se requiere habitualidad:

Basta que se preste un servicio remunerado, relacionado a una actividad del 20 No. 3-
4 de la LIR, para que éste quede gravado con IVA.

nnnnnnnn) Ejercicio de una actividad del Art. 20 N° 3 y 4 LIR

Ojo que, el IVA exige que la actividad fuente de esa renta este descrita en los N°3 y 4
del artículo 20 ya referido, no me exige que en definitiva se pague el impuesto de primera
categoría-por ejemplo, si mediare una exención.

359
 i. Artículo 20 Nº 3.

[Art. 20 Nº 3 LIR]. 3°.- Las rentas de la industria, del comercio, de la minería y de la

explotación de riquezas del mar y demás actividades extractivas, compañías aéreas, de
seguros, de los bancos, asociaciones de ahorro  y préstamos, sociedades administradoras
de fondos, sociedades de inversión o capitalización, de empresas financieras y otras de
actividad análoga, constructora, periodísticas, publicitarias, de radiodifusión, televisión,
procesamiento automático de datos y telecomunicaciones.
En relación a esto, el SII ha calificado a distintos tipos de servicios de asesoría,
consultoría o profesionales (que debiesen caer en el Artículo 20 Nº 5 LIR) como gravados
con IVA por una vía indirecta que es el Artículo 3 del Código de Comercio. Arriba a esta
conclusión porque el Artículo 20 Nº 3 grava las actividades del comercio, estas el SII los ha
entendido como las que regula el Artículo 3º del Código de Comercio y dentro de los actos
de comercio están las Agencias de Negocios.
De esta forma el SII ha logrado gravar las empresas de head hunters, outsourcing (se
presta personal), servicio de back up (una sociedad matriz presta servicios de contabilidad,
legales y de tesorería a las filiales). Todos estos, según el SII, cumplen las características de
la Agencia de Negocios que no es otra cosa que la prestación de medios económicos y
humanos para efectos de complementar el giro de terceros.
Luego el SII tuvo que regular un poco más esto y señaló que no estarían afectos a IVA
si es que estos servicios se prestaren a empresas de un mismo grupo empresarial porque
de esta forma no cumpliría con una de las características de las Agencias que es prestar
servicios al público en general.

lxxviii. Ejercicio de una actividad del Art. 20 N°. 4 LIR

[Art. 20 Nº 4 LIR]. Las rentas obtenidas por corredores, sean titulados o no, sin
perjuicio de lo que al respecto dispone el No. 2 del artículo 42, comisionistas con oficina
establecida, martilleros, agentes de aduana, embarcadores y otros que intervengan en el
comercio marítimo, portuario y aduanero y agentes de seguro que no sean personas
naturales; colegios, academias e institutos de enseñanza particular y otros
establecimientos particulares de este género; clínicas, hospitales, laboratorios y otros
establecimientos análogos particulares y empresas de diversión y esparcimiento.
Tratándose de estas actividades podemos ver que se mezclan las rentas del capital
con las rentas del capital humano como lo sería el caso de la comisión, martilleros o
agentes de aduanas, embarcadores, por ejemplo. Sin embargo, hay presencia de capital y
no solo trabajo personal, por eso existe referencia “con oficina establecida”; son muchas
veces personas naturales que ejercen la actividad bajo las reglas de la 1º Categoría, y por
lo general se organizan como sociedad o empresario individual.

360
 La dificultad del artículo viene dado en ir determinando caso a caso si es que pagan en
1º Categoría o como trabajadores profesionales independientes [Art. 42 Nº 2]. Así, para
determinar si se grava o no con IVA habrá que ver como tributarán en renta: “dime como
tributas en renta y te diré como tributas en IVA”.

25.2.3 Territorialidad de los servicios.

[Artículo 5]. El impuesto establecido en esta ley gravará los servicios prestados o
utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración correspondiente se pague o
perciba en Chile o en el extranjero.
Se entenderá que el servicio es prestado en el territorio nacional cuando la actividad
que genera el servicio es desarrollada en Chile, independientemente del lugar donde éste
se utilice.
Si leemos este artículo podemos ver que es mucho más extraterritorial que las ventas,
ya que grava tanto los servicios prestados como los utilizados en Chile. Pareciera ser que
solo deja fuera los servicios prestados y utilizados en el extranjero.
Esta norma no puede leerse aisladamente porque de lo contrario se puede llegar a
una conclusión equivocada. Esto es porque el Art. 12 letra E Nº 7 señala en relación al
impuesto adicional del Artículo 59 LIR.
[Artículo 12]. Estarán exentos del impuesto establecido en este Título:
E.- Las siguientes remuneraciones y servicios:
7) Los ingresos que no constituyen renta según el artículo 17° de la Ley de la Renta y
los afectos al impuesto adicional establecido en el artículo 59° de la misma ley, salvo que
respecto de estos últimos se trate de servicios prestados en Chile y gocen de una exención
de dicho impuesto por aplicación de las leyes o de los convenios para evitar la doble
imposición en Chile;
¿Cómo se concilia con el Artículo 5? Los servicios prestados en Chile pero utilizados en
el extranjero se gravan con el impuesto adicional de acuerdo al Artículo 59 Nº 2, y por
ende quedan exentos de IVA. Ahora, existe una contraexcepción: los servicios gravados
con impuesto adicional pero prestados en Chile y que gocen de una exención por
convenio o norma especial sí estarán gravados con IVA.
Además, hay que fijarse en la redacción del Artículo 12 letra E Nº 7: “ afectos al
impuesto adicional”, si bien uno podría entender que se refiere solo a los afectos y no a
los exentos, el SII hizo una interpretación distinta para el bien del contribuyente. El
Servicio dice que están afectos al impuesto adicional aquellos que se encuentren gravados
con impuesto adicional no obstante que después se les aplique una exención o liberación.
De manera que el concepto de afecto lo asimila al de gravado.

361
 En consecuencia, el único caso en que un servicio quede exento de ambos impuestos
(IVA y Adicional del artículo 59), se da cuando un servicio prestado en el extranjero se
exime de la aplicación de IVA por encontrarse afecto al Impuesto Adicional del artículo 59,
pero a su vez se libera de este último por aplicación de un convenio para evitar la doble
tributación.
Así, por ejemplo, las comisiones 51 están gravadas pero exentas de impuesto adicional.
La comisión que típicamente es un servicio gravado con IVA, estaría gravado con IVA pero
luego exento por Art. 12 letra E Nº 7 en la medida que el servicio del comisionista haya
sido prestado en el extranjero no obstante que en la práctica no se afecte con impuesto
adicional. Esto es porque hay una exención en la LIR que dice que se grava y luego se
exime, por lo tanto, está exento de ambas.

51
La expresión comisión utilizada en la LIR el Servicio la ha interpretado como restringida a la definición que
da el Código de Comercio. De manera que, la comisión es una especie de mandato mercantil que versa
sobre una o más operaciones mercantiles individualmente determinadas.

362
25.3. Hechos gravado especiales [Art. 8].

Recordemos que estos hechos gravados especiales, se tratan de operaciones

asimiladas a las ventas o a los servicios, que la ley ha estimado procedente gravar
expresamente, sea porque no reúnen todos los requisitos del hecho gravado básico o es
discutible su configuración, sea como mecanismo compensatorio dentro de la operatoria
del tributo.

25.3.1 Art. 8 Letra A: Las Importaciones

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
a) Las importaciones, sea que tengan o no el carácter de habituales.
Asimismo se considerará venta la primera enajenación de los vehículos automóviles
importados al amparo de las partidas del Capítulo 0 del Arancel Aduanero, en cuya virtud
gozan de exención total o parcial de derechos e impuestos con respecto a los que les
afectarían en el régimen general.
Los Notarios no podrán autorizar ningún documento ni las firmas puestas en él,
tratándose de un contrato afecto al impuesto que grava la operación establecida en el
inciso anterior, sin que se les acredite previamente el pago del mismo, debiendo dejar
constancia de este hecho en el instrumento respectivo. A su vez, el Servicio de Registro
Civil e Identificación no inscribirá en su Registro de Vehículos Motorizados ninguna
transferencia de los vehículos señalados, si no constare, en el Título respectivo el hecho de
haberse pagado el impuesto;”
De esto se desprende:

- Importación: La introducción legal de mercancías extranjeras para su uso o

consumo en el país (art. 18 de la Ordenanza de Aduanas).

- Mercancía: todos los bienes corporales muebles (art. 16 de la Ordenanza de

Aduanas).

- No se requiere habitualidad.

- Sujeto Pasivo: El importador, habitual o no.

363
 ¿Se justificaba esta excepción? Sí, por las siguientes razones:

(i) Habitualidad, hace una excepción al hecho gravado básico de venta que
requiere habitualidad mientras que acá lo grava aun cuando no sea
habitual;

(ii) Son mercancías extranjeras, necesitaba hacerlo de manera expresa porque

al hablar de la territorialidad de venta señaló que solo las ventas de bienes
corporales muebles dentro del territorio nacional se gravaban con IVA;

(iii) El sujeto gravado es el comprador. Recordemos que el sujeto pasivo, por

regla general, es el vendedor o prestador de servicios mientras que acá a
quien se grava es al comprador. Si bien es cierto, existe una venta en el
extranjero, en Chile lo que ocurre es la importación que vendría a ser más
bien un hecho material que consiste en la internación de bienes en el país.

25.3.2 Art. 8 Letra B: Aportes a sociedades

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
b) Los aportes a sociedades y otras transferencias de dominio de bienes corporales
muebles e inmuebles, efectuados por vendedores, que se produzcan con ocasión de la
constitución, ampliación o modificación de sociedades, en la forma que lo determine, a su
juicio exclusivo, la Dirección Nacional de Impuestos Internos;
Los requisitos son:
• Efectuados por vendedores,
• Bienes corporales muebles e inmuebles,
• Con motivo de la constitución, ampliación o modificación de sociedades.

¿Se justificaba esta excepción? Lo cierto es que no, porque no solamente está
presente el concepto de venta sino que además el de vendedor. Dentro de las
convenciones que sirven como título para transferir el dominio está el aporte en dominio
a una sociedad. Además, no está ausente el requisito de la habitualidad puesto que tiene
que ser efectuado por vendedores.
Nada obsta para que se aporte la propiedad, la nuda propiedad o el usufructo de
bienes, y se configure el hecho gravado con el aporte de cualquiera de ellos si el que
aporta es un vendedor y lo que aporta es un bien de naturaleza corporal mueble o
inmueble perteneciente al activo realizable del aportante.

364
 Además, no se excluyen expresamente los terrenos en este artículo. El profesor cree
que esto es debido a un error de técnica legislativa puesto que los inmuebles se agregaron
con la última reforma tributaria. Pero el SII ha entendido que excluye los terrenos.
Según indicó el propio Servicio en la circular Nº 42, de fecha 5 de junio de 20145, no
se configura el hecho gravado:
- En la transformación de una sociedad de personas en anónima, de una sociedad
anónima en una sociedad de personas, de una E.I.R.L a cualquier tipo de sociedad,
ya que se trata del mismo contribuyente, sin que haya transferencia alguna de
bienes corporales muebles o inmuebles;

- En la fusión y absorción de sociedades, ya que en esos casos las sociedades que se

fusionan aportan una universalidad jurídica (su patrimonio) y los socios aportarían
derechos personales.

- En la división de sociedades, ya que no existe aporte o transferencia de bienes

corporales muebles o inmuebles, como tampoco un incremento de patrimonio
social, en la medida que el haber de las nuevas sociedades sea en su totalidad
idéntico al de la persona que se divide. La división implica una distribución de
patrimonio, en que no existe enajenación de bienes o cesión de deudas, sino una
especificación de derechos prexistentes, que quedan radicados en personas
jurídicas independientes.

25.3.3 Art. 8 Letra C: Adjudicación de bienes del giro

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
c) Las adjudicaciones de bienes corporales muebles e inmuebles de su giro, realizadas
en liquidaciones de sociedades civiles y comerciales. Igual norma se aplicará respecto de
las sociedades de hecho y comunidades, salvo las comunidades hereditarias y provenientes
de la disolución de la sociedad conyugal;     
Los bienes gravados son los del giro, y recordemos que el giro permitía presumir
habitualidad. Conforme a lo señalado en el reglamento, son bienes del giro aquellos
respecto de los cuales la sociedad era vendedora, es decir, que al venderse habrían
quedados afectos a IVA. Acá lo que ocurre es que al disolverse la sociedad lo que se está
haciendo en la liquidación es adjudicárselo a uno de los socios para devolverle su aporte.
¿Se justifica esta excepción? Sí, puesto que la adjudicación es un título declarativo de
dominio y no traslaticio de dominio.

365
25.3.4 Art. 8 Letra D: Retiro de bienes del giro de la empresa

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
d) Los retiros de bienes corporales muebles e inmuebles efectuados por un vendedor o
por el dueño, socios, directores o empleados de la empresa, para su uso o consumo
personal o de su familia, ya sean de su propia producción o comprados para la reventa, o
para la prestación de servicios, cualquiera que sea la naturaleza jurídica de la empresa.
Para estos efectos, se considerarán retirados para su uso o consumo propio todos los
bienes que faltaren en los inventarios del vendedor o prestador de servicios y cuya salida
de la empresa no pudiere justificarse con documentación fehaciente, salvo los casos de
fuerza mayor, calificada por el Servicio de Impuestos Internos, u otros que determine el
Reglamento.
Igualmente serán considerados como ventas los retiros de bienes corporales muebles e
inmuebles destinados a rifas y sorteos, aún a título gratuito, y sean o no de su giro,
efectuados con fines promocionales o de propaganda por los vendedores afectos a este
impuesto.
Lo establecido en el inciso anterior será aplicable, del mismo modo, a toda entrega o
distribución gratuita de bienes corporales muebles e inmuebles que los vendedores
efectúen con iguales fines.
Los impuestos que se recarguen en razón de los retiros a que se refiere esta letra, no
darán derecho al crédito establecido en el artículo 23°.

a) Retiro de bienes efectuados por el dueño, socio, director o empleado de la

empresa para su consumo o uso personal.

• Que se retiren bienes corporales muebles de la empresa (fijos o realizables).

• Beneficiario retiro: dueño, socios, directores o empleados.
• Que el objeto del retiro sea el consumo o uso personal de los respectivos bienes.
• Presunción de retiro por faltantes de inventario: “Se considerarán retirados para
su uso o consumo propio todos los bienes que faltaren en los inventarios del
vendedor o prestador de servicios y cuya salida de la empresa no pudiere
justificarse con documentación fehaciente, salvo los casos de fuerza mayor,
calificada por el Servicio de Impuestos Internos, u otros que determine el
Reglamento.”
Por ejemplo: es una empresa de cuchuflí y uno de los socios retira algunos cuchuflíes
para el cumpleaños de su hija.

366
 Esta norma podría considerarse como una norma de control de elusión. Por otro lado,
acá el retiro hace relación con un hecho material más que jurídico.
¿Son a título gratuito? Es complicado, porque puede considerarse como un derecho
de los empleados por los servicios que presta. En el caso de los dueños quizá sí, porque no
se consideran como retiro de utilidades y ahí podría considerarse gratuito.
Finalmente, respecto de esta norma se regula especialmente la forma de
determinación de la base imponible puesto que no hay precio y el IVA se calcula sobre el
precio. Habrá una base imponible presunta en que, si bien no hay un precio, el legislador
nos dirá la base sobre la cual aplicarla.

oooooooo) Retiro para rifas o sorteos.

El inciso tercero y cuarto señalan: “Igualmente serán considerados como ventas los
retiros de bienes corporales muebles e inmuebles destinados a rifas y sorteos, aún a título
gratuito, y sean o no de su giro, efectuados con fines promocionales o de propaganda por
los vendedores afectos a este impuesto.
Lo establecido en el inciso anterior será aplicable, del mismo modo, a toda entrega o
distribución gratuita de bienes corporales muebles e inmuebles que los vendedores
efectúen con iguales fines.”
Cuando uno se gana el premio en el sorteo igual recibirá una factura por el auto o
televisor, la diferencia es que no se pagará el precio indicado en la factura. Desde el punto
de vista del que hizo el sorteo la salida será respaldada con una factura de venta e igual
deberá enterar el 19% de esa venta.

pppppppp) Estos retiros no dan derecho a crédito fiscal.

Se señala en el inciso final que los impuestos que se recarguen en razón de estos
numerales no dan derecho a crédito fiscal. Esto es de toda lógica porque el crédito fiscal
es el IVA que alguien soporta, y en este caso, quien recibe los bienes por mucho que tenga
una factura en que salga el precio y el IVA no va a pagar por ellos. Son todas transacciones
en que no hay pago.
Pero, para el vendedor seguirá siendo un hecho gravado por el cual tendrá que
facturar y le generará la obligación de enterar en arcas fiscales el IVA que no fue capaz de
trasladar. Si bien lo trasladó jurídicamente en la factura no lo hizo económicamente, y por
lo tanto deberá pagarlo.

25.3.5 Art. 8 Letra E: Contrato de construcción y de instalación.

367
 [Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
e) Los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos
generales de construcción;
a) Contratos de construcción.

- Por suma alzada (asimilado a venta). Por suma alzada se entiende el cobro por la
empresa constructora de una cierta suma de dinero por la confección de la obra,
suministrando la empresa todo o los principales materiales, junto con su equipo
de técnicos y trabajadores. En ellos lo que hay es una venta de lo construido, y por
lo tanto con la entrega de lo construido se transfiere el dominio. Todos los riesgos
son del constructor que se compromete a construir por una suma única y entregar
llave en mano. El constructor lo que hizo fue construir, con el consentimiento del
dueño, en un terreno ajeno pero con bienes propios. Acá opera la accesión, y por
lo tanto el dueño del terreno que se hace dueño de lo construido deberá
indemnizar al constructor, de ahí que se pague la suma alzada.

- Por administración (asimilado a servicio). En este caso todos los materiales o los
principales son suministrados por el que encarga la obra, y la empresa
constructora solo aporta su personal técnico. Por norma general la remuneración
u honorarios de la empresa constructora se pacta en un porcentaje sobre los
estados de pago, es decir, lo gasto en materiales y obra de mano, pudiéndose
pactar también en una suma fija como honorario por estos mismos conceptos. En
otras palabras, significa que el constructor es un mandatario del que encargó la
obra y por lo tanto el que construye es el dueño del terreno y el constructor le
presta un servicio afecta a IVA por el 20 Nº 3. El que esté incluido en una letra
distinta responde a que la ley del IVA originalmente no contemplaba dentro del
hecho gravado la venta de bienes corporales inmuebles.

qqqqqqqq) Contrato de instalación o confección de especialidad

Se entiende por “contrato de instalación o confección de especialidades” aquellos que

tienen por objeto la incorporación de elementos que adhieren permanentemente a un
bien inmueble, y que son necesarios para que éste cumpla cabalmente con la finalidad
específica para lo cual se construye” (Art. 12 del Reglamento de la Ley del IVA). Es un
híbrido entre venta y servicio. Por ejemplo: instalación de ascensores, alarmas, puertas y
ventanas, climas artificiales, puertas y ventanas, instalaciones sanitarias, eléctricas, etc.

368
25.3.6 Art. 8 Letra F: Venta de establecimientos de comercio y otras universalidades que
comprendan bienes corporales muebles o inmuebles del giro.

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
f) La venta de establecimientos de comercio y, en general, la de cualquier otra
universalidad que comprenda bienes corporales muebles e inmuebles de su giro. Este
tributo no se aplicará a la cesión del derecho de herencia;
¿Se justifica este numeral? Sí, porque respecto de las universalidades se discute su
naturaleza y para no caer en la discusión decidió gravarlo expresamente. Es importante
tener en cuenta que para que esté gravado debe comprender bienes corporales muebles
e inmuebles del giro.
Debe tenerse presente que acá se trata de la venta directa del establecimiento de
comercio, mientras que la venta indirecta se hace mediante la compra de las acciones o
derechos sociales de la sociedad dueña del establecimiento. Si se hace la venta indirecta
no estaría afecto a IVA.
La determinación de la base imponible corresponderá al valor de los bienes corporales
muebles e inmuebles que si se hubiesen vendido de forma separada estarían gravados con
IVA, es decir, los que sean del giro.
Así, si dentro de la universalidad se incluyeren bienes incorporales como una marca o
intangibles como el derecho a llaves o un goodwill, y se es capaz de diferenciar el precio entre
lo que corresponde a bienes muebles o inmuebles del giro de los incorporales, entonces la
base imponible será referida solo a lo correspondiente a los bienes del giro.

Finalmente, no se incluye la cesión del derecho de herencia porque esta es una

universalidad de derecho.

25.3.7 Art. 8 Letra G: Cesión temporal del uso y goce de bienes.

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
g) El arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquiera otra forma de cesión
del uso o goce temporal de bienes corporales muebles, inmuebles amoblados, inmuebles
con instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o
industrial y de todo tipo de establecimientos de comercio;
Este es un hecho gravado especial que se justifica en tanto especial. Al ser el
arrendamiento o cesión de uso o goce no cae dentro de la definición de venta porque acá
no se está trasladando el dominio, estos son derechos personales que recaen sobre los
bienes.

369
 i. Bienes muebles.

Debe tenerse presente que, todo arriendo de bien corporal mueble está afecto a IVA,
La ley señala varios títulos de cesión:
- Arrendamiento
- Subarrendamiento
- Usufructo
- Cualquier otra forma de cesión del uso y goce.
lxxix. Bienes inmuebles.

Al igual que en los muebles, la ley señala varios títulos para los inmuebles:
- Arrendamiento
- Subarrendamiento
- Usufructo
- Cualquier otra forma de cesión del uso y goce.
Sin embargo, en el caso de los inmuebles, que siempre se agregan por excepción, solo
se gravan en la medida que estén amoblados o que cuenten con instalaciones o
maquinarias que permitan el desarrollo de alguna actividad comercial o industrial. Por lo
tanto, no todo arriendo de inmueble está afecto a IVA sino lo que busca gravar es a los
muebles incluidos en el arriendo.
Esto dio lugar a varias situaciones en la práctica:
- Gente que daba boleta o factura por el arriendo de la cabaña y otra por un
contrato de comodato por el uso gratuito de usar los bienes muebles, cuando al
final era un arriendo de la cabaña amoblada.

- Constructores de edificios que luego arriendan las oficinas con una silla y una
mesa porque así se considera amoblado. El Servicio lo ha permitido porque la ley
dice “amoblados” en plural, por lo tanto, que tenga dos o más bienes corporales
muebles se verifica el hecho gravado. En este mismo sentido, el Servicio ha dicho
que si se arrienda una cancha de tenis con graderías caería en esta causal porque
está con muebles.
Cuando veamos la base imponible vamos a ver que no se grava el 100% de la renta de
arrendamiento, sino que a la renta se podrá rebajar el 11% del avalúo fiscal del terreno. Lo
mismo pasa en el caso que no esté amoblado, pero tenga maquinarias o instalaciones
para el desarrollo de una actividad comercial o industrial.
Finalmente, se incluye el arriendo de establecimientos de comercio.

370
 (Ferrari) 06/06/18
25.3.8 Art. 8 Letra H: Cesión de uso de propiedad industrial.

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
h) El arrendamiento, subarrendamiento o cualquier otra forma de cesión del uso o
goce temporal de marcas, patentes de invención, procedimientos o fórmulas industriales y
otras prestaciones similares;

En este caso estamos hablando del arrendamiento o cesión del uso y goce de bienes
incorporales, mientras que el hecho gravado básico es de una venta. Adicionalmente, se
trata de bienes incorporales en particular, vale decir de:
- Marcas
- Patentes
- Procedimientos o formulas industriales.
- Otras prestaciones similares.

Esto entre otras cosas tiene la curiosidad de que el hecho gravado básico se refiere a
bienes corporales, mientras que acá es de incorporales. Además, la letra G ni siquiera
exige la transferencia a título oneroso de estos bienes, sino que solo el arriendo o la
cesión del uso o goce temporal. Por lo tanto, la venta de una marca, patente o fórmula no
está gravado con IVA porque no se encuentra incluida dentro del hecho gravado venta o
de los hechos especiales asimilados.
Dentro de los problemas que presenta la norma es la frase final: “y otras prestaciones
similares”, lo cual deja bastante abierto la descripción del hecho gravado en esta letra
presentando una eventual vulneración al principio de legalidad.
Se ha presentado alguna duda o discusión respecto si la licencia de software está
incluido o no dentro de este hecho gravado especial. El SII ha entendido que si por ser
otras prestaciones similares por ser fórmulas industriales, procedimientos, patentes de
invención y marcas. Las personas que consultaron entendían que no y señalaban que las
marcas, patentes de invención, procedimientos o fórmulas industriales están todas
reguladas en la Ley de Propiedad Industrial y por otras prestaciones similares debiese
entenderse por prestaciones reguladas en la Ley de Propiedad Industrial, mientras que los
softwares están regulados en la Ley de Propiedad Intelectual. Así todo, el SII los consideró
similar y por lo tanto habrá que ir ante a Tribunales para desvirtuar esta interpretación.

371
25.3.9 Art. 8 Letra I: Estacionamiento de automóviles.

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
i) El estacionamiento de automóviles y otros vehículos en playas de estacionamiento u
otros lugares destinados a dicho fin;
Esto ha generado ciertas discusiones. ¿Si uno vive en un edificio de departamentos
cerca del metro y arrienda el box de estacionamiento? ¿Estará afecto a IVA este
arrendamiento? La sutileza viene dada en que si estamos en presencia de un hecho
gravado de la letra i) o si estamos en presencia de un arriendo de un inmueble. La
respuesta sería que estamos en presencia de un arriendo de inmueble y por lo tanto no
caería dentro de este numeral, solo estaría afecto a IVA si el estacionamiento estuviese
amoblado.
Así, el SII ha interpretado que en la letra i) se está haciendo referencia a servicios de
estacionamiento por la referencia que se hace a playas de estacionamiento u otros
lugares destinados a dicho fin. Las playas son lugares en que hay una barrera y hay alguien
que te cobra por estacionarse ahí.
Por lo tanto, el servicio de estacionamiento es una actividad organizada para tal
efecto. Si uno arrienda un estacionamiento en un box particular en un departamento no
debiese estar afecto a IVA.
Hoy ocurre que hay muchos edificios de oficinas con barreras para cobrar por el
estacionamiento, y lo hacen para tratar de configurarlo como servicio de estacionamiento
y así gravarlo con IVA.

25.3.10 Art. 8 Letra J: Primas de seguro.

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
j) Las primas de seguros de las cooperativas de servicios de seguros, sin perjuicio de
las exenciones contenidas en el artículo 12;
Las compañías de seguros ya caen dentro de la definición de servicios ya que está
nombrada en el Artículo 20 de la LIR. Como las cooperativas de servicios no se encuentran
gravadas por sus operaciones entre cooperativas y cooperado [Art. 5 del Reglamento], al
gravar sus primas como hecho gravado especial de servicios, se quiso igualar su
tratamiento tributario con el de las demás instituciones aseguradoras.

372
25.3.11 Art. 8 Letra K: SUPRIMIDA.

25.3.12 Art. 8 Letra L: Contratos de arriendo con opción de compra que recaigan
sobre inmuebles, celebrados por un vendedor.

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda:
l) Los contratos de arriendo con opción de compra que recaigan sobre bienes
corporales inmuebles realizados por un vendedor. Para estos efectos, se presumirá que
existe habitualidad cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y la fecha de
celebración del contrato transcurra un plazo igual o inferior a un año;
Recordemos que el leasing es un contrato de financiamiento, en que una persona se
acerca a una empresa de leasing (normalmente un banco) para solicitarle que éste compre
un bien que desea para luego dárselo al solicitante en arriendo con opción de compra
para luego de la terminación del arriendo pueda pagar la cuota residual al ejercer la
opción. Es decir, es como si comprara el bien en cómodas cuotas.
Estos son los contratos de leasing que recaigan sobre bienes corporales inmuebles
realizados por un vendedor. Si este contrato es solo sobre el terreno, al llegar a
determinar la base imponible esta será cero, pero si es terreno junto a una oficina por
ejemplo, deberá descontarse el terreno.
Una de las características particulares de este hecho gravado es que el contrato mismo
no sirve para transferir el dominio, sino que lo hace el ejercicio de la opción y la
consecuente compraventa. Así todo, la venta de inmuebles ya estaba gravada pero acá no
se exige que los bienes arrendados estén amoblados o tener maquinarias para el
desarrollo de una actividad industrial o comercial para ser gravados, sino que solo
requieren que sea un arriendo con opción de compra.
El hecho gravado acá es el contrato de leasing, si después se llegase a vender el bien
inmueble habrá que ver si éste está o no gravado.
Además, de exigir la opción de compra la ley exige que sea celebrado por un
vendedor. Es decir, que alguien de manera habitual se dedique a la celebración de este
tipo de contratos y para estos efectos dice que se presumirá que existe habitualidad
cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y la fecha de celebración del
contrato transcurra un plazo igual o inferior a 1 año.
Ojo que esta presunción es simplemente legal, es decir admite prueba en contrario y
no es la única forma de determinar la habitualidad ya que el SII se puede basar en otros
antecedentes para determinarlo (giro o contabilidad).

373
25.3.13 Art. 8 Letra M: Venta de bienes del activo fijo.

[Artículo 8]. El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos
efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda
m) La venta de bienes corporales muebles e inmuebles que formen parte del activo
inmovilizado de la empresa, siempre que, por estar sujeto a las normas de este título, el
contribuyente haya tenido derecho a crédito fiscal por su adquisición, importación,
fabricación o construcción.
No obstante lo dispuesto en el párrafo precedente, no se considerará, para los efectos
del presente artículo, la venta de bienes corporales muebles que formen parte del activo
inmovilizado de la empresa, efectuada después de transcurrido un plazo de treinta y seis
meses contado desde su adquisición, importación, fabricación o término de construcción,
según proceda, siempre que dicha venta haya sido efectuada por o a un contribuyente
acogido a lo dispuesto en el artículo 14 ter de la ley sobre Impuesto a la Renta, a la fecha
de dicha venta.

a) Regla general.

Se gravan con IVA la venta de bienes corporales muebles o inmuebles que formen
parte del activo inmovilizado de la empresa siempre que su adquisición, fabricación o
construcción haya dado derecho a crédito fiscal.
Esto fue incorporado por la reforma, ya que antes solo se gravaba si hubiesen
transcurrido menos de 36 desde la adquisición o menos de 12 meses si era un inmueble.
Era más que nada una norma antielusión, porque incentivaba a que una empresa le
comprara un bien para otro aprovechando el crédito fiscal. Así nació la primera norma, y
como la gente siguió abusando se agregó esta reforma independiente del plazo.
¿Por qué tuvo que el legislador mencionarlo expresamente? Porque el hecho gravado
básico de venta requiere que sea efectuado por un vendedor, y por lo tanto de manera
habitual. Respecto de esta última decíamos que independiente de la frecuencia de las
operaciones se debía estar al ánimo con que se adquieren los bienes para saber si se
adquieren para utilizarlos dentro del proceso productivo (activo fijo) o con el ánimo de
revenderlos (activo realizable). Pues bien, el activo inmovilizado es el acto fijo que se
compran para producir los bienes y no para venderlos, quedando fuera del hecho básico.
Así, la regla general es que cuando se venda un activo inmovilizado no se esté haciendo de
manera habitual porque no se compró con el ánimo de revenderlo.

374
 ¿Toda la venta de activo fijo está gravada con IVA? No, solo la que en su construcción,
adquisición, importación o fabricación dio derecho a crédito fiscal al dueño de ese activo
fijo. Si alguien al comprar el activo fijo utilizó al crédito fiscal correspondiente al IVA que
recargaron, luego cuando se venda hay que devolver el crédito utilizado. Obviamente no
se devolverá el crédito en la misma cantidad, ya que el bien no valdrá lo mismo porque
como el bien se va desgastando, entonces el IVA será menor.
Este numeral indirectamente señala que la empresa es un vendedor, porque solo
estos tienen derecho a crédito fiscal.

rrrrrrrr) Excepción:

La excepción viene dada por el inciso segundo: “No obstante lo dispuesto en el párrafo
precedente, no se considerará, para los efectos del presente artículo, la venta de bienes
corporales muebles que formen parte del activo inmovilizado de la empresa, efectuada
después de transcurrido un plazo de treinta y seis meses contado desde su adquisición,
importación, fabricación o término de construcción, según proceda, siempre que dicha
venta haya sido efectuada por o a un contribuyente acogido a lo dispuesto en el artículo 14
ter de la ley sobre Impuesto a la Renta, a la fecha de dicha venta.”
La excepción está dada solo para las sociedades acogidas al Artículo 14 ter de la LIR,
esto es, el régimen especial para micro, pequeñas y medianas empresas.
Para ello se exigen los siguientes requisitos:
- Debe tratarse de bienes corporales muebles, es decir, se excluyen los inmuebles;

- Estos bienes deben formar parte del activo inmovilizado;

- Debe transcurrir un plazo de 36 meses contado desde su adquisición, importación,

fabricación o término de construcción;

- El vendedor o comprador debe ser de aquellos acogidos al Art. 14 ter LIR.

ssssssss) Por lo tanto, la venta de un activo fijo no estará afecto a IVA en dos casos:

- Su adquisición, importación, fabricación o construcción no dio derecho a crédito

fiscal.

- Dando crédito fiscal cumple con los requisitos del inciso segundo del Art. 8 letra
m).

375
26. El sujeto pasivo en el IVA.

26.1. Regla General:

26.1.1 El vendedor.

[Artículo 2]. Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique
otro significado, se entenderá:
3°) Por "vendedor" cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades
y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes
corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos de
terceros. Corresponderá al Servicio de Impuestos Internos calificar, a su juicio exclusivo,
la habitualidad. Para efectos de la venta de inmuebles, se presumirá que existe
habitualidad cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y su enajenación
transcurra un plazo igual o inferior a un año. Con todo, no se considerará habitual la
enajenación de inmuebles que se efectúe como consecuencia de la ejecución de garantías
hipotecarias así como la enajenación posterior de inmuebles adjudicados o recibidos en
pago de deudas y siempre que exista una obligación legal de vender dichos inmuebles
dentro de un plazo determinado; y los demás casos de ventas forzadas en pública subasta
autorizadas por resolución judicial. La transferencia de inmuebles efectuada por
contribuyentes con giro inmobiliario efectivo, podrá ser considerada habitual.
Se considera también "vendedor" al productor, fabricante o vendedor habitual de
bienes corporales inmuebles que venda materias primas o insumos que, por cualquier
causa, no utilice en sus procesos productivos.

26.1.2 El Prestador de Servicios.

[Artículo 2]. Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique
otro significado, se entenderá:
4°) Por "prestador de servicios" cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las
comunidades y las sociedades de hecho, que preste servicios en forma habitual o
esporádica.

376
26.2. Casos Especiales:

- El Importador, habitual o no.

- El Comprador, cuando el vendedor no tenga su residencia en Chile, en el caso de

la boleta de inicio y en la sustitución del sujeto pasivo

- La sociedad o comunidad en los casos de adjudicaciones en liquidaciones de

sociedades o comunidades, pero cada socio o comunero será solidariamente
responsable por el impuesto que grave la transferencia de los bienes que se le
adjudiquen.

- El aportante en el caso de aportes a sociedades.

- El beneficiario de servicio si el prestador tuviere su residencia en el extranjero.

- Los contratistas o subcontratistas en los contratos de instalación o confección de

especialidades y contratos generales de construcción.

26.3. Los exportadores y el IVA:

26.3.1 Exención de IVA.

• La exportación de bienes está exenta de IVA (Art. 12, letra D).

• Los servicios prestados al extranjero, siempre que el Servicio Nacional de Aduanas

califique ese servicio como exportación (Art. 12, letra E) No. 16).

26.3.2 Devolución del IVA soportado.

• Los Exportadores tienen derecho a solicitar la devolución del IVA que le hubieren
recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de
exportación.

• Los Exportadores que realicen ventas gravadas, podrán deducir el CF recargado en

las facturas de compra o servicios, imputándolo contra el DF que se originen en
dichas ventas afectas.

• El monto de CF a recuperar se determinará aplicando al total del CF el % que las

exportaciones representen en relación a las ventas totales de bienes y servicios del
período.
377
27. Elemento cuantitativo.

Este está compuesto por base imponible y tasa, luego nos centraremos en la mecánica
de determinación del impuesto que es la diferencia entre el débito fiscal y el crédito fiscal.
27.1. Tasa

[Artículo 14]. Los contribuyentes afectos a las disposiciones del presente Título
pagarán el impuesto con una tasa de 19% sobre la base imponible.

27.2. Base imponible.

27.2.1 El valor de las operaciones respectivas.

[Artículo 15]. “Para los efectos de este impuesto, la base imponible de las ventas o
servicios estará constituida, salvo disposición en contrario de la presente ley, por el valor
de las operaciones respectivas, debiendo adicionarse a dicho valor, si no estuvieren
comprendidos en él, los siguientes rubros: (…)”
El valor de las operaciones respectivas será el valor asignado al bien vendido (precio
de la venta) o del servicio prestado (precio del servicio). Esto debe complementarse con lo
señalado en el Artículo 26 del reglamento:
[Art. 26 Reglamento IVA]. Para los efectos del Impuesto al Valor Agregado, la base
imponible, esto es, la suma sobre la cual se debe aplicar la tasa respecto de cada
operación gravada, estará constituida, salvo los casos mencionados en el artículo 16° de
la ley, por el precio de venta de los bienes corporales muebles transferidos o el valor de
los servicios prestados, con excepción de las bonificaciones y descuentos coetáneos con la
facturación. Aumentan dicho precio o valor y, por ende, la base imponible, los rubros
indicados en el artículo 15° de la ley, de acuerdo a las modalidades que se señalan en los
artículos siguientes, y aun cuando se facturen o contabilicen en forma separada.
De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 15° de la ley, no forma parte de la base
imponible, el Impuesto al Valor Agregado que grave la misma operación.
Por lo tanto, ahora estudiaremos los elementos que deben sumarse a esta base
imponible genérica del Artículo 15, y luego corresponderá el estudio de las bases
imponibles especiales del Artículo 16.

378
27.3. Elementos que deben adicionarse a la base imponible.

27.3.1 Monto de los reajustes, intereses y gastos de financiamiento de la operación a

plazo.

“1°.- El monto de los reajustes, intereses y gastos de financiamiento de la operación a

plazo, incluyendo los intereses moratorios, que se hubieren hecho exigibles o percibido
anticipadamente en el período tributario. En todo caso deberá excluirse el monto de los
reajustes de valores que ya pagaron el impuesto de este Título, en la parte que
corresponda a la variación de la unidad de fomento determinada por el período respectivo
de la operación a plazo;”
Estos son los costos de financiamiento que le da el vendedor al comprador. Por lo
tanto, si el arriendo está pactado en UF pagadero según el valor de la UF al día efectivo,
entonces la base imponible será aquellos pesos que correspondan a las UF del día del
pago, así el reajuste ya estaría incorporado en el valor del arriendo.
Ahora, si estuviesen pactados intereses en caso de atraso, y estos se hacen efectivos,
entonces para efectos del IVA ese interés se considera parte del precio o de la base
imponible al menos.
En la mecánica más particular veremos que muchas veces estos reajustes o intereses,
si ya se emitió la factura, se documentan a través de la emisión de notas de crédito y
notas de débito:
- Notas de débito, desde el punto de vista del emisor y significan que la base
imponible es mayor porque hay más débito fiscal.

- Notas de crédito, desde el punto de vista del emisor dan cuenta que la base
imponible declarada previamente en la factura disminuye, es menor.
Entonces, si por ejemplo tengo un contrato en que dice que la otra persona me tiene
que pagar $1000 dólares y emito una factura cuando el dólar está a $500 (siendo
equivalente a $500.000 pesos). Luego si el deudor paga cuando el dólar está a $1000, este
pagará a $1.000.000 porque es el equivalente a los $1000 pactados. Pagados ese millón lo
que hará el acreedor será emitir una nota de débito por los $500 que no estaban en la
factura.
27.3.2 El valor de los envases y de los depósitos constituidos por los compradores

“2°.- El valor de los envases y de los depósitos constituidos por los compradores para
garantizar su devolución;
El Servicio de Impuestos Internos, sin embargo, podrá autorizar en casos calificados la
exclusión de tales depósitos del valor de venta e impuesto, y,”

379
27.3.3 El monto de los impuestos, salvo el IVA.

3°.- El monto de los impuestos, salvo el de este Título.

Los rubros señalados en los números precedentes se entenderán comprendidos en el
valor de la venta o del servicio prestado aun cuando se facturen o contabilicen en forma
separada, y se presumirá que están afectos al impuesto de este Título, salvo que se
demuestre fehacientemente, a juicio exclusivo del Servicio de Impuestos Internos, que
dichos rubros corresponden o acceden a operaciones exentas o no gravadas con este
tributo.
No formarán parte de la base imponible el impuesto de este Título, los de los Párrafos
1°, 3° y 4° del Título III, el establecido en el Decreto Ley N° 826, de 1974, sobre impuesto
a los Alcoholes y Bebidas Alcohólicas, y aquellos que se fijen en virtud de la facultad
contenida en el artículo 48, sobre impuestos específicos a los combustibles, que graven la
misma operación.

27.4. Bases imponibles especiales.

27.4.1 Importaciones.

[Artículo 16]. En los casos que a continuación se señalan, se entenderá por base
imponible:
a) En las importaciones, el valor aduanero de los bienes que se internen o, en su
defecto, el valor CIF de los mismos bienes. En todo caso, formarán parte de la base
imponible los gravámenes aduaneros que se causen en la misma importación.
Para determinar el impuesto que afecta la operación establecida en el inciso segundo
de la letra a) del artículo 8º, se considerará la misma base imponible de las importaciones
menos la depreciación por uso. Dicha depreciación ascenderá a un diez por ciento por
cada año completo transcurrido entre el 1º de enero del año del modelo y el momento en
que se pague el impuesto, salvo que en el valor aduanero ya se hubiese considerado rebaja
por uso, caso en el cual sólo procederá depreciación por los años no tomados en cuenta;
La base imponible será el valor aduanero de los bienes que se internen o, en su
defecto, el valor CIF de dichos bienes. El precio CIF es un INCOTERMS que significa el
costo, seguro y flete hasta el puerto del país del comprador.
Forman parte de la base imponible los gravámenes aduaneros que se causen en la
importación. Por lo tanto, si alguien se compra algo por Amazon que vale $100 y que está
afecto por gravámenes aduaneros por $5, la base imponible será sobre $105.

380
27.4.2 Retiro de bienes.

[Artículo 16]. En los casos que a continuación se señalan, se entenderá por base
imponible:
b) En los casos contemplados en la letra d) del artículo 8° el valor que el propio
contribuyente tenga asignado a los bienes o sobre el valor que tuvieren los mismos en
plaza, si este último fuere superior, según lo determine el Servicio de Impuestos Internos, a
su juicio exclusivo;
La letra d) del artículo 8 se refiere a los retiros efectuados por los dueños,
trabajadores, y los retiros por sorteos y rifas.
En este caso como no tenemos un valor porque alguien se lo lleva sin pagar un precio,
la base imponible será el valor que el propio contribuyente tenga asignado a los bienes en
su contabilidad o sobre el valor que tuvieren los mismos en plaza si este fuere superior al
de la contabilidad, según lo determine el SII a su juicio exclusivo.
Por lo tanto, si alguien vende cuchuflí y regala junto a ello una pasta de dientes (que se
compró antes en $100), para efectos de la base imponible esa pasta de dientes habrá que
facturarla en $100 aunque nunca se recibió precio por ella.

27.4.3 Contratos generales de construcción e instalación de especialidades y

construcción de obra pública.

[Artículo 16]. En los casos que a continuación se señalan, se entenderá por base
imponible:
c) En los contratos a que se refiere la letra e) del artículo 8°, el valor total del contrato
incluyendo los materiales.
En los contratos de construcción de obras de uso público cuyo precio se pague con la
concesión temporal de la explotación de la obra - sea que la construcción la efectúe el
concesionario original, el concesionario por cesión o un tercero -, el costo total de la
construcción de la obra, considerando todas las partidas y desembolsos que digan relación
a la construcción de ella, tales como mano de obra, materiales, utilización de servicios,
gastos financieros y subcontratación por administración o suma alzada de la construcción
de la totalidad o parte de la obra. En el caso de que la construcción la efectúe el
concesionario por cesión, la base imponible estará constituida por aquella parte del costo
en que efectivamente hubiere incurrido el cesionario, sin considerar el costo facturado por
el cedente, en la fecha de la cesión respectiva.

381
 a) Contratos generales de construcción y de instalación de especialidades.

Este numeral se refiere a los contratos de construcción, y la base imponible será el

valor total del contrato incluyendo los materiales. El profesor señala que el incluyendo es
un poco redundante porque este también se entiende incorporado en el valor del
contrato.

tttttttt) Construcción, conservación, reparación y explotación de obras de uso

público:

c) (…) En los contratos de construcción de obras de uso público cuyo precio se pague
con la concesión temporal de la explotación de la obra - sea que la construcción la efectúe
el concesionario original, el concesionario por cesión o un tercero -, el costo total de la
construcción de la obra, considerando todas las partidas y desembolsos que digan relación
a la construcción de ella, tales como mano de obra, materiales, utilización de servicios,
gastos financieros y subcontratación por administración o suma alzada de la construcción
de la totalidad o parte de la obra. En el caso de que la construcción la efectúe el
concesionario por cesión, la base imponible estará constituida por aquella parte del costo
en que efectivamente hubiere incurrido el cesionario, sin considerar el costo facturado por
el cedente, en la fecha de la cesión respectiva.
En la misma letra c) se incluyen los contratos de construcción de obra pública, en que
el precio se paga con la concesión temporal de la obra pública. Por ejemplo, alguien
construye la Costanera Norte y el Estado le paga dándole la concesión para explotarla y así
cobrar peajes por ejemplo. Este es un contrato oneroso en que el concesionario le
transfiere el dominio de lo construido al Estado, es decir, hay una venta pero el precio se
paga otorgando un derecho y no en dinero.
Lo que está queriendo decir la ley es que la base imponible en el contrato de
construcción será el costo total de la obra no la utilidad que podría obtener el
constructor/concesionario.
El concesionario se llevará la utilidad solo por la vía de la construcción de la obra, por
lo tanto, el concesionario -sea que lo construyó el o un tercero- si la construcción valió $1
la base imponible será de $1.
En el caso, de que alguien tenga la concesión por cesión, es decir que alguien se la
ganó y luego se la cedió, no forma parte del costo de la construcción de la obra lo que el
cesionario haya pagado por la cesión. Luego veremos qué ocurre con el IVA en la
explotación de la obra.

382
27.4.4 Venta de Establecimiento de Comercio:

[Artículo 16]. En los casos que a continuación se señalan, se entenderá por base
imponible:
d) En el caso contemplado en la letra f) del artículo 8°, el valor de los bienes
corporales muebles e inmuebles comprendidos en la venta, sin que sea admisible deducir
de dicho valor el monto de las deudas que puedan afectar a tales bienes.
Si la venta de las universalidades a que se refiere el inciso anterior se hiciere por suma
alzada, el Servicio de Impuestos Internos tasará, para los efectos de este impuesto, el valor
de los diferentes bienes corporales muebles e inmuebles del giro del vendedor
comprendidos en la venta.
Lo dispuesto en el inciso anterior será aplicable, asimismo, respecto de todas aquellas
convenciones en que los interesados no asignaren un valor determinado a los bienes
corporales muebles e inmuebles que enajenen o el fijado fuere notoriamente inferior al
corriente en plaza;
La base imponible estará constituido por el valor de los bienes corporales muebles e
inmuebles incluidos en dicha operación, sin que sea admisible deducir de dicho valor el
monto de las deudas que puedan afectar a tales bienes. Así, si en la universalidad vienen
comprendidos intangibles, deberá darle un valor individual a cada uno de los bienes
porque no están gravados con IVA.
Si la venta se hace a suma alzada, y las partes no han dado un valor individual a cada
bien, se faculta al SII a tasar el valor de los bienes corporales muebles e inmuebles del giro
sobre los cuales se aplicará el IVA.
El ejercicio de la facultad de tasación será aplicable respecto de todas aquellas
convenciones en que los interesados no asignaren un valor determinado a los bienes
corporales muebles e inmuebles que enajenen o el fijado fuere notoriamente inferior al
corriente en plaza. Por ejemplo, en las permutas las partes no siempre asignan valor a los
bienes.

383
27.4.5 Venta de inmuebles.

[Artículo 16]. En los casos que a continuación se señalan, se entenderá por base
imponible:
g) En el caso de venta de bienes corporales inmuebles usados, en cuya adquisición no
se haya soportado impuesto al valor agregado, realizada por un vendedor habitual, la
base imponible será la diferencia entre los precios de venta y compra. Para estos efectos
deberá reajustarse el valor de adquisición del inmueble de acuerdo con el porcentaje de
variación que experimente el índice de precios al consumidor en el período comprendido
entre el mes anterior al de la adquisición y el mes anterior a la fecha de la venta.
Con todo, en la determinación de la base imponible a que se refiere el párrafo anterior
deberá descontarse del precio de compra y del precio de venta, el valor del terreno que se
encuentre incluido en ambas operaciones. Para estos efectos, el vendedor podrá deducir
del precio de venta como valor máximo asignado al terreno, el valor comercial de éste a la
fecha de la operación. Efectuada esta deducción, el vendedor deberá deducir del precio de
adquisición del inmueble una cantidad equivalente al porcentaje que representa el valor
comercial asignado al terreno en el precio de venta.
El Servicio podrá tasar el valor comercial asignado al terreno, de conformidad con lo
dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario.
La ley se pone en el caso de que se trate de una bien raíz usado en cuya adquisición el
comprador no haya soportado IVA, la base imponible 52 será la diferencia entre el precio de
venta menos el de compra. Es decir, se grava el valor agregado.
El valor de adquisición debe reajustarse, de acuerdo con el IPC, para que sea justa la
disminución y ver cuánto efectivamente varió el valor del terreno.
Además, se debe descontar del precio de compra y venta el valor del terreno. Para
estos efectos el vendedor podrá deducir del precio de venta como valor máximo asignado
al terreno, el valor comercial de éste a la fecha de la operación. Si lo único que subió fue el
valor del terreno, y no del resto del inmueble, la base imponible será 0.

52
El PPT del profesor señalaba: El precio del contrato, deducido el valor del terreno (el valor de adquisición
reajustado, teniendo como tope el doble del avalúo fiscal, salvo que el terreno se haya adquirid hace menos
de 3 años. En reemplazo del valor de adquisición, puede deducirse al valor del avalúo fiscal).

384
27.4.6 Servicios de conservación, reparación y explotación de la obra.

[Artículo 16]. En los casos que a continuación se señalan, se entenderá por base
imponible:
h) Tratándose de los servicios de conservación, reparación y explotación de una obra
de uso público prestados por el concesionario de ésta y cuyo precio se pague con la
concesión temporal de la explotación de dicha obra, la base imponible estará constituída
por los ingresos mensuales totales de explotación de la concesión, deducidas las
cantidades que deban imputarse, en la proporción que se determine en el decreto o
contrato que otorgue la concesión, al pago de la construcción de la obra respectiva. La
parte facturada que no sea base imponible del impuesto, no será considerada operación
exenta o no gravada para los efectos de la recuperación del crédito fiscal.
En el caso de que dichos servicios de conservación, reparación y explotación sean
prestados por el concesionario por cesión, la base imponible estará constituida por los
ingresos mensuales de explotación de la concesión de la obra, deducidas las cantidades
que deban imputarse a la amortización de la adquisición de la concesión, en la proporción
establecida en el decreto o contrato que otorgó la concesión. Si la cesión se hubiere
efectuado antes del término de la construcción  de la obra respectiva, la base imponible
será equivalente a los ingresos mensuales obtenidos por la explotación de la concesión,
deducidas las cantidades que deban imputarse a la construcción de la obra y al valor de
adquisición de la concesión, según la misma proporción señalada anteriormente.
En el caso de adjudicaciones de bienes corporales inmuebles a que se refiere la letra c)
del artículo 8°, la base imponible será el valor de los bienes adjudicados, la cual en ningún
caso podrá ser inferior al avalúo fiscal de la construcción determinado de conformidad a
las normas de la ley N° 17.235.
Las normas generales sobre base imponible establecidas en el artículo anterior, serán
aplicables también, cuando proceda, para el cálculo de las bases imponibles especiales a
que se refiere el presente artículo.

a) Si el concesionario fue quien construyó la obra.

En los servicios de conservación, reparación y explotación de la obra, la base

imponible estará constituida por los ingresos mensuales totales de la explotación,
deducidas las cantidades que deban imputarse, en la proporción que se determine en el
contrato o en decreto de concesión, al pago de la construcción.

385
 Por ejemplo:
Si uno es concesionario de Costanera Norte, se construye la obra y se paga con la
concesión de la misma. Uno como concesionario hace dos cosas: la construcción y un
servicio de explotación de la obra, ambos se van a pagar con los ingresos que reciba
con la explotación de la obra (peajes). Lo que dice la ley es que por cada peso de peaje
que ingrese, hay una parte de éste que van a pagar la construcción y otro que va a
pagar el servicio de conservación, reparación y explotación de la obra.
La proporción que va a ir para cada uno lo determina el decreto o el contrato y tiene
que ver con la duración de la concesión. Por lo que si dijera que 1/10 de los ingresos van a
la construcción, si se reciben luego $10 pesos de ingresos mensuales, 1 irán a la
construcción y los otros 9 a la explotación. La base imponible será, en este caso, los 9/10
correspondientes.

uuuuuuuu) El concesionario adquirió la concesión por cesión.

En el caso de que dichos servicios de conservación, reparación y explotación sean

prestados por el concesionario por cesión, es decir, que no sea el concesionario original,
la base imponible estará constituida por los ingresos mensuales de explotación de la
concesión de la obra, deducidas las cantidades que deban imputarse a la amortización de
la adquisición de la concesión, en la proporción establecida en el decreto o contrato que
otorgó la concesión.
Aquí ocurre lo mismo, recibo $100 en el mes y una parte se imputará al costo de la
cesión y el remanente será base imponible del IVA.
Por lo tanto, el contrato o decreto de la concesión debe establecer dos cosas para
efectos de este artículo:
- En el caso de construcción, qué parte de los ingresos se imputarán a construcción.

- En el caso de cesión, qué parte de los ingresos amortizan el costo de compra de la

concesión y que parte será la base imponible.

386
 (Ferrari) 11/06/18

27.4.7 Bienes inmuebles.

a) Leasing.

[Artículo 16]. En los casos que a continuación se señalan, se entenderá por base
imponible:
i) En los contratos a que se refiere la letra l) del artículo 8º, el valor de cada cuota
incluida en el contrato, debiendo rebajarse la parte que corresponda a la utilidad o
interés comprendido en la operación. El Servicio podrá aplicar lo dispuesto en el artículo
64 del Código Tributario cuando el monto de la utilidad o interés que se cobre o pacte en
la operación sea notoriamente superior al valor que se obtenga, cobre o pacte en
convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la
operación. La diferencia que se determine entre la utilidad o interés de la operación y el
fijado por el Servicio quedará afecta al Impuesto al Valor Agregado. La tasación,
liquidación o giro, podrá reclamarse en la forma, plazo y de acuerdo al procedimiento a
que se refiere dicha disposición.
El Artículo 8 letra l) trata los contratos de arriendo con opción de compra que recaigan
sobre bienes corporales inmuebles realizados por un vendedor. Acá la base imponible será
el valor de cada renta de arrendamiento. Debe tenerse presente que hay que disociar los
que es arrendamiento de lo que es el interés.

vvvvvvvv) Adjudicaciones de bienes inmuebles.

En el caso de adjudicaciones de bienes corporales inmuebles a que se refiere la letra c)

del artículo 8°, la base imponible será el valor de los bienes adjudicados, la cual en ningún
caso podrá ser inferior al avalúo fiscal de la construcción determinado de conformidad a
las normas de la ley N° 17.235.
En el caso de las adjudicaciones, la base imponible será el valor de los bienes que en
ningún caso puede ser inferior al valor de avalúo fiscal de la construcción, por ende la base
imponible no será el de la adjudicación sino que este último.

wwwwwwww) Arrendamiento de inmuebles.

[Artículo 17, 1°]. En el caso de arrendamiento de inmuebles amoblados, inmuebles con

instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o
industrial, y de todo tipo de establecimientos o de comercio que incluya un bien raíz, podrá
deducirse de la renta, para los efectos de este párrafo, una cantidad equivalente al 11%
anual del avalúo fiscal del inmueble propiamente tal, o la proporción correspondiente si el
arrendamiento fuere parcial o por períodos distintos de un año.

387
 Lo que nos dice la ley es que en el caso de los arrendamientos de inmuebles, la base
imponible será la respectiva renta de arrendamiento.
Sin embargo, el arrendador puede descontar una cantidad equivalente al 11% anual
del avalúo fiscal del inmueble. Esta es la manera que el legislador encontró como mejor
para descontar el valor del terreno, porque entiende que lo arrendado es el inmueble
amoblado y no el terreno. Pero esto es más que el valor del terreno, porque es el 11% del
avalúo fiscal del inmueble y ha de tenerse presente que en el avalúo se considera el
terreno y lo construido sobre él. Así, podemos afirmar que el legislador más que buscar
gravar el inmueble lo que busca es gravar los muebles que están en el inmueble o las
maquinarias que están en él que le permiten al arrendatario desarrollar una actividad
comercial o industrial. Por eso la referencia al avalúo fiscal del inmueble y no al terreno. Si
lo arrienda por menos de un año será el 11% a prorrata.
Finalmente, si nos damos cuenta el Artículo emplea “podrá”, es decir, es facultativo.
Ocurre mucho en la práctica que por ignorancia o comodidad se aplica el 11% sin esta
operatoria adicional que es descontar el 11% del avalúo fiscal.

xxxxxxxx) Venta de bienes inmuebles.

[Artículo 17, 2°]. Tratándose de la venta de bienes inmuebles gravados por esta ley,
podrá deducirse del precio estipulado en el contrato el monto total o la proporción que
corresponda, del valor de adquisición del terreno que se encuentre incluido en la
operación. En el caso de los contratos de arriendo con opción de compra de bienes
corporales inmuebles, podrá deducirse del monto de cada cuota, incluyendo la opción de
compra, la proporción correspondiente al valor de adquisición del terreno que se
encuentre incluido en la operación, la que resultará de calcular la proporción que
representa el valor de adquisición del terreno en el valor total del contrato. Para estos
efectos, deberá reajustarse el valor de adquisición del terreno de acuerdo con el
porcentaje de variación experimentado por el índice de precios al consumidor en el
período comprendido entre el mes anterior al de la adquisición y el mes anterior al de la
fecha del contrato. La deducción que en definitiva se efectúe por concepto del terreno, no
podrá ser superior al doble del valor de su avalúo fiscal determinado para los efectos de la
ley N° 17.235, salvo que la fecha de adquisición del mismo haya precedido en no menos de
tres años a la fecha en que se celebre el contrato de venta o de promesa de venta, en cuyo
caso se deducirá el valor efectivo de adquisición reajustado en la forma indicada
precedentemente.
Recordemos que las ventas de inmuebles gravadas son los inmuebles excluidos los
terrenos y hecha por vendedor. Aquí, es la concreción de lo que hemos venido señalando:
se grava lo construido sobre el terreno y no los terrenos propiamente tales. No
solamente la venta terrenos per se está exenta, sino que tampoco se incluye el valor del
terreno en la venta de inmuebles que sí están gravados con IVA.

388
 De manera que, la base imponible se calcula tomando el valor del precio de venta
descontado el valor de adquisición del terreno.
Lo mismo lo hace extensible a los contratos de arrendamiento con opción de compra
de bienes corporales inmuebles, en que podrá deducirse del monto de cada cuota,
incluyendo de la opción de compra, el valor proporcional de adquisición del terreno.
A continuación veremos en detalle las deducciones que se puedan hacer, tanto para la
venta como el leasing:

i. El valor de adquisición del terreno.

Si bien se puede descontar el valor de adquisición del terreno al precio de venta, la

ley este establece un límite: la deducción que se efectúe por concepto del terreno no
podrá ser superior al doble del avalúo fiscal, salvo que la fecha de adquisición del mismo
haya precedido en no menos de tres años a la fecha en que se celebre el contrato de
venta o de promesa de venta, en cuyo caso se deducirá el valor efectivo de adquisición
reajustado.
Ojo, que la ley nuevamente utiliza el concepto de “podrá descontarse”, lo cual es una
mala técnica legislativa ya que por principio de tipicidad la base imponible no debiese
quedar entregada al libre arbitrio de las partes. Si las partes no deciden otorgar la
deducción la base imponible puede ser mayor.

lxxx. El avalúo fiscal.

[Artículo 17, 3°]. No obstante, en reemplazo del valor de adquisición del terreno podrá
rebajarse el avalúo fiscal de éste, o la proporción que corresponda, cuando el terreno se
encuentre incluido en la operación.
Para estos efectos, el contribuyente podrá solicitar una nueva tasación, la cual se
sujetará a las normas de la ley N° 17.235, sin perjuicio de la vigencia que tenga el nuevo
avalúo para los efectos del Impuesto Territorial, pero deberán excluirse las construcciones
que den derecho a crédito fiscal. El Servicio fijará mediante resolución el procedimiento
para solicitar esta nueva tasación.
Además, de ser opcional el deducir o no el terreno, la ley da otra alternativa: poder
deducir el valor de adquisición del terreno o el avalúo fiscal incluido en la operación.
Si a las partes les parece que el avalúo fiscal no está bien le pueden solicitar al SII que
les haga una nueva tasación.

389
 lxxxi. Valor efectivo de adquisición del terreno.

[Artículo 17, 6°]. No obstante lo dispuesto en el inciso segundo de este artículo, el

Servicio de Impuestos Internos, en aquellos casos en que hayan transcurrido menos de tres
años entre la adquisición del terreno y la venta o promesa de venta del bien inmueble
gravado podrá autorizar, en virtud de una resolución fundada, que se deduzca del precio
estipulado en el contrato, el valor efectivo de adquisición del terreno, reajustado de
acuerdo con el procedimiento indicado en el inciso segundo, sin aplicar el límite del doble
del valor del avalúo fiscal, considerando para estos efectos el valor de los terrenos de
ubicación y características similares, al momento de su adquisición.
Esta es una contraexcepción al límite del doble del avalúo fiscal que vimos en el punto
i., y que opera si hubieren transcurridos menos de tres años y con autorización del SII en
virtud de resolución fundada.
Por esta norma, algunas veces lo que se hace es pedir una nueva tasación y en base a
esta nueva ver si se ejerce el valor de adquisición hasta el doble del avalúo fiscal o el
avalúo fiscal dependiendo de lo que da y si además se está dentro de los 3 años se puede
usar el valor de adquisición sin el tope.
De manera que la única forma de ver el mapa completo, y elegir bien la opción de
deducción, será estar dentro de los 3 años y solicitar una nueva tasación. Estas son
distintas fórmulas para lograr el mismo objetivo: que de la base imponible se excluya el
terreno.

27.4.8 Permuta, mutuo de cosas fungibles y daciones en pago:

[Artículo 18]. En los casos de permutas o de otras convenciones por las cuales las
partes se obligan a transferirse recíprocamente el dominio de bienes corporales muebles o
inmuebles, se considerará que cada parte que tenga el carácter de vendedor, realiza una
venta gravada con el impuesto de este Título, teniéndose como base imponible de cada
prestación, si procediere, el valor de los bienes comprendidos en ella. Lo dispuesto en este
inciso será igualmente aplicable a las ventas en que parte del precio consiste en un bien
corporal mueble o inmueble, y a los préstamos de consumo.
Si se tratare de una convención que involucre el cambio de bienes gravados por esta
ley, el impuesto de este Título se determinará en base al valor de los bienes corporales
muebles e inmuebles incluidos en ella, sin perjuicio de la aplicación de los tributos
establecidos en ésta u otras leyes que puedan gravar la misma convención.
En estos casos, y en los del artículo 19, se aplicará lo dispuesto en la letra g) del
artículo 16 y en los incisos segundo y siguientes del artículo 17.
En la permuta perfectamente podríamos estar en presencia de uno o dos hechos
gravados, porque esta es una convención que sirve para transferir a título oneroso el

390
dominio de bienes corporales muebles o inmuebles, pero para que esta esté gravada
requiere que sea hecha de manera habitual o por un vendedor.
Por lo tanto, perfectamente en una permuta se puede tener a una, a las dos o ninguna
de ellas que intervengan como vendedor.
Si bien en la permuta se puede hacer la transferencia y no ponerle el precio, si las
partes no ponen precio a la transacción, el SII lo hará porque tiene que haber un valor que
se le asigna a las cosas que se intercambian o permutan para efectos de la base imponible.
La base imponible estará constituida por el valor de los bienes corporales muebles o
inmuebles incluidos en ella.

391
27.5. Crédito y débito fiscal
En el caso del IVA el elemento cuantitativo no se agota con la tasa y la base imponible,
porque recordemos que nuestra legislación optó que en la determinación del valor
agregado se aplica el criterio financiero por sustracción impuesto contra impuesto.
Por lo tanto, si por elemento cuantitativo entendemos la valorización del hecho
gravado terminamos con la base imponible, pero si lo entendemos como la determinación
de aquello que se tiene que pagar debemos ir un paso más allá: determinar el crédito y el
débito fiscal. La diferencia entre ellos nos dará el valor agregado, que es lo que
económicamente busca gravar la ley.

27.5.1 Conceptos.

Constituye débito fiscal el impuesto que el contribuyente recargó en las ventas

gravadas y servicios gravados que prestó durante el mes. Cuando este contribuyente
realiza un hecho gravado lo que tiene que hacer es emitir una factura o una boleta, y el
débito fiscal será el IVA que recargó en esas facturas o boletas de venta.
El crédito fiscal será el IVA que el contribuyente soportó en el periodo tributario
respectivo, en este caso, en el mes y que a su vez se encuentren respaldadas en las
respectivas facturas de compra.
De los conceptos aparece la primera diferencia, aun sutil, constituye débito fiscal aquel
IVA que se recargó y se documentó tanto en boletas como en facturas de ventas, mientras
que constituye crédito fiscal el IVA soportado y que está documentado exclusivamente en
facturas de compras y no boletas. Por lo tanto, el IVA soportado por un contribuyente en
compras documentadas en boletas no constituirán crédito fiscal. Si quiere que el IVA
soportado constituya débito fiscal necesariamente debe pedir una factura y no una boleta
de compra.
¿Por qué esta diferencia? A primera vista puede explicarse porque las boletas
solamente se pueden emitir en favor de un consumidor final, y las facturas a otro
contribuyente de IVA, lo que si bien es teóricamente correcto en la práctica pueden
emitirle factura a un consumidor final. Así que en realidad tiene que ver con la
fiscalización porque en las facturas, a diferencia de lo que ocurre en las boletas, se tiene
que individualizar al comprador con nombre, RUT, dirección, etc. por lo tanto al Fisco le
consta que efectivamente fue tal persona quien compró ese producto y no que se
encontró la boleta en la calle. En la boleta no se individualiza al comprador, solo
individualiza al vendedor, lo vendido y el precio de lo vendido.
En el caso de la LIR pasa algo parecido, si se quiere acreditar un gasto es mucho más fácil
hacerlo con una factura que con una boleta. Con esto se tiene más probabilidades de acreditar
que se incurrió en el gasto y no que, por ejemplo, se la encontró en un basurero.

392
27.5.2 La composición del Débito Fiscal

[Artículo 20, 1º]. “Constituye débito fiscal mensual la suma de los impuestos
recargados en las ventas y servicios efectuados en el período tributario respectivo.”
En principio, todos los meses se debe determinar el débito y crédito fiscal porque la
diferencia es lo que se debe enterar en arcas fiscales. Esta diferencia deberá pagarse solo
cuando sea positiva, esto es, que el débito fiscal sea mayor al crédito fiscal.
¿Qué constituye débito fiscal? El IVA recargado en las boletas como las facturas que se
emiten. De estas se descuentan las notas de crédito que se emiten por alguno de los casos
del Artículo 21 o 22.

a) Agregados.

- Suma del IVA recargado en ventas y servicios del período. [Artículo 20, 1º].
- IVA recargado en notas de débito emitidas durante el período
- Impuesto correspondiente a operaciones desarrolladas por mandatarios,
consignatarios o comisionistas

yyyyyyyy) Deducciones: las notas de crédito.

[Artículo 21]. Del impuesto determinado, o débito fiscal, se deducirán los impuestos de
este Título correspondientes a:
1°.- Las bonificaciones y descuentos otorgados a los compradores o beneficiarios del
servicio sobre operaciones afectas, con posterioridad a la facturación;
2°.- Las cantidades restituidas a los compradores o beneficiarios del servicio en razón
de bienes devueltos y servicios resciliados por los contratantes, siempre que correspondan
a operaciones afectas y la devolución de las especies o resciliación del servicio se hubiere
producido dentro del plazo de tres meses establecido en el inciso segundo del artículo 70°.
Igual procedimiento corresponderá aplicar por las cantidades restituídas cuando una
venta o arriendo con opción de compra de bienes corporales inmuebles, gravadas con esta
ley, queden sin efecto por resolución, resciliación, nulidad u otra causa; pero el plazo de
tres meses para efectuar la deducción del impuesto se contará desde la fecha en que se
produzca la resolución, o desde la fecha de la escritura pública de resciliación y, en el
caso que la venta o arriendo con opción de compra quede sin efecto por sentencia judicial,
desde la fecha que ésta se encuentre ejecutoriada, y
3°.- Las sumas devueltas a los compradores por los depósitos a que se refiere el
número 2° del artículo 15°, cuando ellas hayan sido incluidas en el valor de venta afecto a
impuesto.

393
 i. Notas de crédito por las bonificaciones y descuentos.

“1°.- Las bonificaciones y descuentos otorgados a los compradores o beneficiarios del

servicio sobre operaciones afectas, con posterioridad a la facturación;”
¿Con qué tiene lógica esto? Con la base imponible, porque si uno efectuó una venta en
$100, por lo tanto se facturó $100, y luego se otorgó una bonificación o un descuento al
comprador lo que se está afectando es la base imponible (ya que se sube o baja el precio).
Así, si esto se hace con posterioridad a la facturación, así como las ventas se
documentan con boletas o facturas, las modificaciones también tienen que
documentarse: si el vendedor lo que hace es disminuir la base imponible tiene que emitir
una nota de crédito y si la aumenta tiene que emitir una nota de débito.
Por lo tanto, lo primero que se le descontará serán las notas de créditos emitidas por
el vendedor durante el mes. ¿Qué notas de crédito se pueden emitir? Aquellas que den
cuenta sobre bonificaciones y descuentos que permite el Artículo 21.

lxxxii. Notas de crédito por devoluciones en razón de resciliación.

“2°.- Las cantidades restituidas a los compradores o beneficiarios del servicio en

razón de bienes devueltos servicios resciliados por los contratantes, siempre que
correspondan a operaciones afectas y la devolución de las especies o resciliación del
servicio se hubiere producido dentro del plazo de tres meses establecido en el inciso
segundo del artículo 70°.”
Obvio, si uno vende o factura 100 cuchiflí y finalmente devolvieron 20, se debe
tributar por los 80 que se vendieron. Asimismo, si se vendieron 100 cuchiflí y luego
devuelven los 100 significa que la venta fueron 0. Por lo tanto, si se devuelven o se
rescilian habrá que emitir una nota de crédito anulando la factura anterior.
Aquí, a diferencia de lo que ocurre con las bonificaciones o descuentos, el legislador
establece un plazo máximo para que las devoluciones o resciliaciones tengan un efecto en
la determinación al efecto a pagar. Para que estas tengan un efecto tributario la nota de
crédito respectiva debe emitirse dentro del plazo de 3 meses desde que se emitió la
factura original. Esto por la remisión que se hace al Artículo 70 de la misma ley:
[Artículo 70]. En los casos en que una venta quede sin efecto por resolución,
resciliación, nulidad u otra causa, el Servicio de Impuestos Internos, a petición del
interesado, anulará la orden que haya girado, no aplicará el tributo correspondiente o
procederá a su devolución, si hubiere sido ya ingresado en arcas fiscales.

394
 Lo establecido en el inciso anterior no tendrá aplicación cuando hubieren transcurrido
más de tres meses entre la entrega y la devolución de las especies que hayan sido objeto
del contrato, salvo en los casos en que la venta quede sin efecto por sentencia judicial. La
devolución o no aplicación del impuesto a que se refiere el inciso primero deberá
solicitarse dentro de los treinta días siguientes a la fecha en que la venta quede sin efecto.
Los tres meses que se dan son desde la entrega, ya que esta es la que obliga a facturar.
¿Qué ocurre si la devolvieron después? Para efectos de la contabilidad se deberá emitir
una nota de crédito pero no va a disminuir el débito fiscal.
El mismo artículo 21 N° 2 agrega lo siguiente para los bienes inmuebles: “Igual
procedimiento corresponderá aplicar por las cantidades restituídas cuando una venta o
arriendo con opción de compra de bienes corporales inmuebles, gravadas con esta ley,
queden sin efecto por resolución, resciliación, nulidad u otra causa; pero el plazo de tres
meses para efectuar la deducción del impuesto se contará desde la fecha en que se
produzca la resolución, o desde la fecha de la escritura pública de resciliación y, en el
caso que la venta o arriendo con opción de compra quede sin efecto por sentencia judicial,
desde la fecha que ésta se encuentre ejecutoriada, y”
A partir de lo anterior, puede señalarse que la norma se aplica igual para muebles e
inmuebles con la diferencia de que los 3 meses se cuentan desde fechas distintas:
- Muebles, desde la entrega de los bienes.

- Inmuebles, desde la resolución, resciliación o nulidad de la escritura respectiva o

la sentencia judicial según sea la causa.
Finalmente, puede tenerse en consideración que por la resciliación podría ocurrir que
el contribuyente pagase el impuesto por una operación que finalmente no ocurrió. Para
arreglar esto existen dos vías: emisión de las notas de crédito dentro del plazo; o bien,
otra vía para efectos de recuperar el 19% pagado podría ser el solicitar una devolución de
impuestos que se pagaron indebidamente, por exceso o por error [Art. 126 CT]. Acá lo que
se tiene es un pago efectuado al Fisco por un hecho gravado que en definitiva no ocurrió.

lxxxiii. Nota de crédito por las sumas devueltas a los compradores por los depósitos a
que se refiere el número 2º del artículo 15º, cuando ellas hayan sido incluidas
en el valor de venta afecto a impuesto.

Esta carece de aplicación práctica.

395
lxxxiv. Nota de crédito por montos facturados indebidamente, siempre que se subsane
el error dentro del período.

[Artículo 22]. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo anterior, los contribuyentes

que hubiesen facturado indebidamente un débito fiscal superior al que corresponda de
acuerdo con las disposiciones de esta ley, deberán considerar los importes facturados para
los efectos de la determinación del débito fiscal del período tributario, salvo cuando dentro
de dicho período hayan subsanado el error, emitiendo nota de crédito extendida de
acuerdo a lo dispuesto en el artículo 57°.
La nota de crédito emitida con arreglo a lo dispuesto en el referido artículo también
será requisito indispensable para que los contribuyentes puedan obtener la devolución de
impuestos pagados en exceso por errores en la facturación del débito fiscal.
En principio, si uno se equivoca sonó. Si se determina un crédito fiscal superior al que
correspondía en principio el débito fiscal es el que se facturó o emitió en la boleta salvo
cuando dentro del mismo mes se haya subsanado el error emitiendo nota de crédito
extendida conforme al artículo 57.
Esta norma lo que señala es que para que la nota de crédito efectivamente disminuya
el débito fiscal el vendedor debe emitir la nota de crédito dentro del mismo mes o dentro
del mismo periodo tributario al que corresponda esa factura salvo que:
- Que se trate de descuentos o bonificaciones en cuyo caso no tiene plazo para
emitir la nota de crédito y para que esta disminuya el débito fiscal; o,

- Que se trate de devoluciones, restituciones, resciliaciones en que cuyo caso se

tienen 3 meses desde la entrega o escritura/sentencia judicial para que la nota de
crédito producirá el efecto de disminuir el débito fiscal.
Ojo, que si uno se pasa del mes para subsanar los errores se deberá emitir nota de
crédito igual pero esta no disminuirá el débito fiscal afectado.
¿Qué podría hacer el emisor de una factura si le llega de vuelta una factura por 100
sacos de harinas a $1000 cuando en realidad debiese ser por 10 sacos a $100? ¿Qué
podría hacer para poder deducir el débito fiscal estando fuera del plazo para emitir la nota
de crédito por error? El profesor señala que se puede emitir una nota de crédito dando
cuenta de un descuento por el equivalente a 90 sacos, o por una restitución, y finalmente
le quedaron los 10 que quería vender. Por lo tanto, lo que se hace es aumentar de un mes
a tres meses.
En la contabilidad del comprador, habrá una factura por los 100 sacos y al mismo
tiempo una nota de crédito por 90 sacos. El neto será que en la contabilidad le quedarán
solo 10 sacos, y desde el punto de vista de su crédito y débito fiscal tendrá el mismo
efecto que si se hubiese emitido bien la factura.

396
 zzzzzzzz) Casos en que procede emitir notas de crédito.

A modo de resumen, se pueden emitir notas de crédito para reducir el débito fiscal en
los siguientes casos:
- Bonificaciones y descuentos otorgados a los compradores con posterioridad a la
facturación

- Restituciones de todo o parte del precio en razón de devoluciones de mercadería

o resciliación de servicios, siempre que correspondan a operaciones afectas y la
devolución o resciliación tenga lugar dentro del plazo de 3 meses desde la entrega
o pago.

- Resciliación, resolución o nulidad de venta o arriendo con opción de compra de

inmuebles. En este caso el plazo de 3 meses se cuenta desde la fecha de la
escritura de resciliación o desde a fecha de la sentencia judicial, según
corresponda.

- Devolución de sumas correspondientes a depósitos por envases cuando esta

operación hubiese estado afecta.

- Por montos facturados indebidamente, siempre que se subsane el error dentro

del período respectivo mediante la emisión de una nota de crédito.

¿Qué ocurre con la nota de crédito y con la factura si esta se rescilia después de haber
sido cedida? Si uno emite una factura significa que vendió un bien o prestó un servicio, y
por lo tanto implica que alguien le debe pagar el precio por ello. Es decir, existe una
cuenta por cobrar (crédito) contra alguien.
Puede ocurrir que otra persona, como una institución financiera, esté dispuesta a
comprar esa cuenta por cobrar mediante un descuento. La cesión no afecta al crédito o
débito fiscal, así si la venta se rescilia el vendedor deberá emitir una nota de crédito, va a
tener derecho a descontar esa nota de crédito contra su débito si fue dentro de plazo. Sin
embargo, el cedente tendrá un problema distinto con el cesionario de esa factura porque
ahora ésta está dando cuenta de una operación que ya no es tal.
Lo que ocurre en la práctica es que el cesionario pacte que no se pueda emitir nota de
crédito en contra de la factura cedido o si se emite nota de crédito se deberá entregar una
factura nueva en reemplazo de la otra, pero esto tiene que ver con la relación jurídica
entre el cedente y cesionario.

397
 (Ferrari) 13/06/18
27.5.3 Composición del Crédito fiscal.

En principio, el crédito fiscal está constituido por las facturas de compra que realiza el
contribuyente afecto a IVA. Es decir, el IVA que soportó y que está debidamente
respaldado en una factura. Pero esto hay que complementarlo con lo señalado en el
Artículo 23 de la ley.
[Artículo 23]. “Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este Título tendrán
derecho a un crédito fiscal contra el débito fiscal determinado por el mismo período
tributario”
Esto viene a reiterar lo que ya hemos adelantado: solo tendrán derecho a crédito fiscal
los contribuyentes de IVA.
A continuación estudiaremos las normas para determinar el crédito fiscal.

a) [Art. 23 Nº 1] Operaciones que dan derecho a crédito fiscal.

1°.- Dicho crédito será equivalente al impuesto de este Título recargado en las facturas
que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios, o, en el caso de las
importaciones, el pagado por la importación de las especies al territorio nacional respecto
del mismo período.
La primera diferencia con el débito es que cuando da derecho a crédito es que lo da
con facturas y no con boletas.
1º.- (…) Por consiguiente, dará derecho a crédito el impuesto soportado o pagado en
las operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles o servicios destinados a
formar parte de su Activo Realizable o Activo Fijo, y aquellas relacionadas con gastos de
tipo general, que digan relación con el giro o actividad del contribuyente. Igualmente dará
derecho a crédito el impuesto de este Título recargado en las facturas emitidas con
ocasión de un contrato de venta o un contrato de arriendo con opción de compra de un
bien corporal inmueble y de los contratos referidos en la letra e) del artículo 8°.
Acá no nos está diciendo mucho, porque ya nos dijo que se tiene derecho a crédito por
las compras o servicios que se reciban.

398
 Así, dan derecho a crédito fiscal:
- IVA recargado en la adquisición o importación de bienes muebles que forman
parte del activo fijo de la empresa adquirente

- IVA recargado en la adquisición o importación de bienes muebles destinados a

formar parte del activo realizable de la empresa adquirente

- IVA recargado en servicios contratados por el contribuyente necesarios para el

desarrollo de su giro

- IVA recargado en la adquisición de bienes y servicios que formen parte de los

gastos generales de la empresa

- IVA recargado en la construcción o adquisición de bienes inmuebles necesarios

para el desarrollo del giro del contribuyente

aaaaaaaaa) [Art. 23 Nº 2] Operaciones que no dan derecho a crédito fiscal.

2°.- No procede el derecho al crédito fiscal por la importación o adquisición de bienes

o la utilización de servicios que se afecten a hechos no gravados por esta ley o a
operaciones exentas o que no guarden relación directa con la actividad del vendedor.
Entonces, lo que nos está diciendo este artículo es que no todo IVA soportado es
crédito fiscal porque si el bien que se adquiere o el servicio que se recibe está
exclusivamente afecto a la producción o generación de bienes no afectos a IVA o exentos,
entonces no se dará el derecho a crédito fiscal.
El crédito fiscal supone que se adquieren bienes afectos a IVA para producir otros
bienes afectos a IVA. Así, por ejemplo:
- Si se es una empresa de cuchuflí, la compra de la máquina, del manjar y el
arriendo con opción de compra de la oficina darán derecho a crédito fiscal en la
medida que sean para la producción y venta de los cuchuflí, que están afectos a
IVA.

- Si se es un estudio de abogados, por mucho que le cobren el IVA por arrendar una
oficina amoblada éste no podrá utilizar el crédito fiscal porque no presta servicios
gravados con IVA.

399
 bbbbbbbbb) [Art. 23 Nº 4] El crédito fiscal en la compra de automóviles y de
supermercado.

4°.- No darán derecho a crédito las importaciones, arrendamiento con o sin opción de
compra y adquisiciones de automóviles, station wagons y similares y de los combustibles,
lubricantes, repuestos y reparaciones para su mantención, ni las de productos o sus
componentes que gocen en cualquier forma de subsidios al consumidor de acuerdo a la
facultad del artículo 48, salvo que el giro o actividad habitual del contribuyente sea la
venta o el arrendamiento de dichos bienes, según corresponda, salvo en aquellos casos en
que se ejerza la facultad del inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta.
Aquí hay una norma más de control o antielusiva, y es que el legislador tiene una
especie de fijación con los automóviles y los station wagons porque quizá los
contribuyentes abusaron en la compra de ellos. En la LIR encontraremos una norma
parecida.
El IVA recargado en la compra de automóviles, station wagons y similares, los
combustibles, lubricantes, etc. no darán derecho a crédito fiscal a menos que el giro
habitual del contribuyente sea la venta o arrendamiento de dichos bienes. Así, si se es un
Rent a Car el IVA soportado en la compra de un automóvil, que es un activo fijo, tendrá
derecho a el crédito fiscal.
Pero también existe otra excepción por la cual se da derecho a crédito fiscal, y es en el
caso que se ejerza la facultad del inciso primero del Artículo 31 de la LIR. Esta facultad
consiste en hacer una solicitud al Director Regional y que éste les permita, en virtud de la
actividad que realizan, los gastos en automóviles y station wagons.
Un ejemplo en que se acogió una solicitud fue el de una empresa de alarmas y seguridad,
estas cuando partieron todas tenían grandes camionetas para ahorrarse el IVA pero la verdad
para lo que ellas hacen no es muy eficiente desde el punto de vista de la administración del
negocio. Para ellas era mucho mejor tener un auto chico, pero su decisión estaba
distorsionada por el IVA. Lo que en ese minuto se hizo fue hacer una presentación al SII y este
lo acogió para poder deducir el gasto en la renta y para dar crédito fiscal. También ocurre en
las empresas de turismo.

El mismo numeral 4º excluye los gastos de supermercado: “Tampoco darán derecho a

crédito los gastos incurridos en supermercados y comercios similares que no cumplan con
los requisitos que establece el inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta.”
Como podemos ver, tanto en la adquisición de automóviles como en los gastos de
supermercado se hace una referencia al artículo 31 de la LIR ya que este regula la
deducción de los gastos. La LIR tampoco permite, salvo excepciones, la deducción como

400
gasto de compra y mantención de automóviles, combustibles y de supermercado. Esto lo
hizo porque se prestaba para abusos.

401
 ccccccccc) [Art. 23 Nº 5] Facturas que no dan derecho a crédito fiscal.

5°.- No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no

fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en
aquéllas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este
impuesto.
Las facturas no fidedignas o falsas eran aquellas que no cumplían con las formalidades,
entre otras cosas con los timbres del SII. Es decir, claramente alguien materialmente había
falsificado una factura.
Luego se creó el concepto de facturas ideológicamente falsas 53, es decir, aquellas que
cumplen con todas las formalidades, están autorizadas por el SII, pero que no dan cuenta
de los hechos que dicen que ocurrieron. Dan cuenta de servicios o ventas que nunca se
realizaron; que se prestaron a una persona distinta; etc.
Con todo, hay casos en que no obstante ser falsas o no fidedignas igual dan derecho a
crédito fiscal. Uno de los casos es que dan derecho a crédito fiscal cuando la persona no
resulte ser contribuyente del impuesto (por ejemplo en el campo, en que uno no tiene
como saber si el vendedor es o no contribuyente). Esto está en el mismo numeral 5º:
“Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago de la factura se
haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos:”.
Hay que tener ojo con esto, porque la ley habla de que habrá la excepción cuando el
pago de la factura se haga cumpliendo con los siguientes requisitos. Esto tiene harta
lógica porque el legislador lo que no quiere es dar un crédito fiscal respecto de un IVA que
él no ha recibido. Si el Fisco recibió el pago del IVA le importa harto menos si la factura es
regular o no, lo que pasa es que esta norma normalmente se utilizaba para obtener
crédito fiscal no habiendo pagado IVA.
[Art. 23 Nº 5, inc. 2]. Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago
de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos:
a) Con un cheque nominativo, vale vista nominativo o transferencia electrónica de
dinero a nombre del emisor de la factura, girados contra la cuenta corriente bancaria del
respectivo comprador o beneficiario del servicio.

53
El IVA es uno de los impuestos más eludidos o evadidos, hoy cada vez es más difícil con la factura electrónica pero
esta norma viene de antes. Como las facturas permiten no solamente obtener un crédito fiscal sino que además
documentar un gasto, hoy día hasta las donaciones se hacen con factura. Esto ocurrió en el caso SOQUIMICH, que partió
como financiamiento irregular de las campañas políticas y lo que se juzga es un delito tributario, además de tener que
pagar todos los impuestos que debieron haber pagado como gastos porque dedujeron facturas ideológicamente falsas.
Se creó el concepto de ideológicamente falsas, como la ley habla de facturas falsas sin señalar si es ideológica o material,
el Servicio creó la teoría de las facturas ideológicamente falsas.

402
 b) Haber anotado por el librador al extender el cheque o por el banco al extender el
vale vista, en el reverso del mismo, el número del rol único tributario del emisor de la
factura y el número de ésta. En el caso de transferencias electrónicas de dinero, esta
misma información, incluyendo el monto de la operación, se deberá haber registrado en
los respaldos de la transacción electrónica del banco.
Lo que se busca es que se acredite que se pagó la factura, y que se señale el RUT del
emisor y el número de la factura. También se busca determinar que el comprador no sea
cómplice de una estafa de IVA.
Tratándose de las transferencias electrónicas habrá que poner en comentarios que se
está haciendo el pago y el número de la factura.
[Art. 23 Nº 5, inc. 3]. Con todo, si con posterioridad al pago de una factura ésta fuese
objetada por el Servicio de Impuestos Internos, el comprador o beneficiario del servicio
perderá el derecho al crédito fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite a
satisfacción de dicho Servicio, lo siguiente:
a) La emisión y pago del cheque, vale vista o transferencia electrónica, mediante el
documento original o fotocopia de los primeros o certificación del banco, según
corresponda, con las especificaciones que determine el Director del Servicio de
Impuestos Internos.
b) Tener registrada la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si está
obligado a llevarla, donde se asentarán los pagos efectuados con cheque, vale
vista o transferencia electrónica de dinero.
c) Que la factura cumple con las obligaciones formales establecidas por las leyes y
reglamentos. Es decir, la factura tiene que al menos parecer fidedigna.
d) La efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba
instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio de Impuestos
Internos así lo solicite. Esta parte es más compleja de acreditar. Se tiene que
probar la efectividad material, ¿cómo se prueba? Se pueden sacar fotos, grabar
videos, etc.
[Art. 23 Nº 5, inc. 4]. No obstante lo dispuesto en los incisos segundo y tercero, no se
perderá el derecho a crédito fiscal, si se acredita que el impuesto ha sido recargado y
enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor.
Es decir, si al final del día el vendedor fue desordenado, pero pagó al Fisco el IVA éste
estará dispuesto a reconocer el crédito fiscal independiente de que no haya sido todo lo
diligente que sea.
[Art. 23 Nº 5, inc. 5]. Lo dispuesto en los incisos segundo y tercero no se aplicará en el
caso que el comprador o beneficiario del servicio haya tenido conocimiento o
participación en la falsedad de la factura.”

403
 A modo de resumen, no dan derecho a crédito fiscal:
- IVA recargado en la adquisición de bienes y servicios que se afecten a actividades
no gravadas o exentas de IVA
- IVA recargado en la adquisición de bienes y servicios que no guarden relación
directa con el giro del contribuyente

- IVA recargado en la adquisición de automóviles o station wagons y de

lubricantes, combustibles, repuestos, etc. necesarios para su mantención y
reparación. Excepción: que el giro habitual del contribuyente sea la venta o
arrendamiento de estos vehículos. Tampoco el IVA recargado en gastos de
supermercados que no cumplan con lo dispuesto en el art. 31 de la LIR

- IVA recargado en facturas no fidedignas o falsas o recargadas en facturas que no

cumplan con los requisitos reglamentarios (salvo que se haya dado cumplimiento
a lo dispuesto por el artículo 23 Nº 5)

ddddddddd) [Art. 23 Nº 3] Crédito fiscal proporcional.

3°.- En el caso de importación o adquisición de bienes o de utilización de servicios que

se afecten o destinen a operaciones gravadas y exentas, el crédito se calculará en forma
proporcional, de acuerdo con las normas que establezca el Reglamento.
Recordemos que en el Nº1 se señalaban que daban derecho a crédito fiscal los gastos
generales. Acá lo que ocurre es que se trata la proporcionalidad del IVA, así si realizo dos
operaciones una afecta a IVA (venta de cuchuflí) y otra que no lo está (servicios jurídicos)
ocurrirá:
- Los bienes que se adquieran para ser utilizados exclusivamente en la actividad
gravada darán un derecho de un 100% al crédito fiscal;

- Los que se adquieren para las actividades no gravadas darán 0%;

- Los de utilización común, incluyendo los gastos generales, darán derecho a crédito
proporcional.
El cálculo proporcional del crédito fiscal debe hacerse respecto del IVA recargado en la
adquisición de bienes y servicios que se destinen simultáneamente a la generación de
hechos gravados y no gravados o exentos de IVA.
En otras palabras, para calcular el crédito fiscal proporcional debe utilizarse la regla de
tres, es decir, del total de las ventas (en que se incluyen gravadas y no gravadas) ver qué
porcentaje representan las gravadas.

404
 eeeeeeeee) [Art. 24] Ajustes al crédito fiscal por concepto de notas de crédito y
débito.

i. Deducciones por notas de débito.

[Artículo 24, 1º]. Del crédito calculado con arreglo a las normas del artículo anterior,
deberán deducirse los impuestos correspondientes a las cantidades recibidas en el mismo
período por concepto de bonificaciones, descuentos y devoluciones, que los vendedores y
prestadores de servicios hubieren a su vez rebajado al efectuar las deducciones permitidas
en el artículo 21°.
Aquí se cruza lo que habíamos visto antes respecto a la determinación del débito fiscal
con la determinación del crédito fiscal. El crédito fiscal lo constituyen las facturas de
compra, pero si esta factura fue modificada por una nota de crédito entonces para el
comprador esa nota de crédito será un menor crédito fiscal.
El artículo 24 nos dice que al IVA recargado por las facturas se le deducirán las notas
de crédito por impuestos recibidos por bonificaciones, descuentos y devoluciones.

lxxxv. Aumento por nota de débito.

[Artículo 24, 2º]. Por otra parte, deberá sumarse al crédito fiscal el impuesto que
conste en las notas de débito recibidas y registradas durante el mes, por aumentos del
impuesto ya facturado.
En este caso es lo contrario al anterior, es decir, se recibió una factura pero por menos
de lo que debía ser y luego se emite una nota de débito. La nota de débito lo que hará
será aumentar el crédito fiscal.

lxxxvi. Caso de las notas recibidas o registradas con retraso.

[Artículo 24, 3º]. No obstante lo dispuesto en los incisos precedentes y en el artículo

anterior, los contribuyentes podrán efectuar los ajustes señalados o deducir el crédito
fiscal del débito fiscal o recuperar este crédito en el caso de los exportadores, dentro de
los dos períodos tributarios siguientes a aquel que se indica en dichas normas, sólo
cuando las respectivas notas de crédito y débito o las facturas, según corresponda, se
reciban o se registren con retraso.
Cuando se reciben notas de crédito o notas de débito se tienen que incorporar en el
mes en que se reciben y si se hacen con retraso, se tienen hasta dos meses para poder
considerarlas para deducirlas al crédito fiscal.

405
 fffffffff) [Art. 26] Deducción de remanente de crédito fiscal

[Artículo 26]. Si de la aplicación de las normas contempladas en los artículos

precedentes resultare un remanente de crédito en favor del contribuyente, respecto de un
período tributario, dicho remanente no utilizado se acumulará a los créditos que tengan su
origen en el período tributario inmediatamente siguiente. Igual regla se aplicará en los
períodos sucesivos, si a raíz de estas acumulaciones subsistiere un remanente a favor del
contribuyente.
La regla general es que el crédito fiscal solo se pueda imputar contra los débitos
fiscales del mes y si hay un remanente contra los débitos fiscales de los meses siguientes.
Este remanente de crédito fiscal se registrará por la vía de convertirse en UF, tal como
lo expresa el Artículo 27: “Para los efectos de imputar los remanentes de crédito fiscal a
los débitos que se generen por las operaciones realizadas en los períodos tributarios
inmediatamente siguientes, los contribuyentes podrán reajustar dichos remanentes,
convirtiéndolos en unidades tributarias mensuales según su monto vigente a la fecha en
que debió pagarse el tributo, y posteriormente reconvirtiendo el número de unidades
tributarias así obtenido, al valor en pesos de ellas a la fecha en que se impute
efectivamente dicho remanente.”
[Art. 27, 2º]. Las diferencias de crédito fiscal que provengan de la no utilización
oportuna por el contribuyente del mecanismo de reajuste antes señalado no podrán
invocarse como crédito fiscal en períodos posteriores.
No obstante lo anterior, en nuestro derecho existen dos excepciones a la regla general
de que el crédito fiscal solo se pueda imputar contra los débitos fiscales del mes y si hay
un remanente contra los débitos fiscales de los meses siguientes. Excepcionalmente, esto
no es así en:
- Remanente en caso de término de giro.

- Remanente en caso de adquisición de activo fijo.

- Crédito fiscal en caso de los exportadores.

406
 i. Caso del término de giro.

[Artículo 28]. En los casos de término de giro, el saldo de crédito que hubiere quedado
en favor del contribuyente podrá ser imputado por éste al impuesto del presente Título que
se causare con motivo de la venta o liquidación del establecimiento o de los bienes
corporales muebles o inmuebles que lo componen. Si aún quedare un remanente a su
favor, sólo podrá imputarlo al pago del impuesto a la renta de primera categoría que
adeudare por el último ejercicio.
Serán aplicables a los saldos o remanentes a que se refiere este artículo, las normas de
reajustabilidad que establece el artículo anterior, en lo que fueren pertinentes.
La excepción a la regla general se traduce en que:
- El crédito fiscal se puede imputar contra el débito fiscal generado por la venta de
bienes en la liquidación. Es decir, si se tiene como remanente crédito fiscal y se
hace término de giro, como con él viene la disolución y liquidación de la sociedad,
lo que implica ventas se generará un IVA. El remanente del crédito fiscal se podrá
utilizar contra el débito fiscal generado por estas ventas.

- El crédito fiscal se puede utilizar para ser imputado contra el impuesto a la renta
que se genera como consecuencia del balance de término de giro. Ojo, que este es
el remanente del remanente, es decir, primero se utiliza contra el débito por la
venta de bienes en la liquidación y luego acá.
Ahora, si aun así queda remanente este se pierde. Por esta razón es que el SII ha
sostenido que los créditos fiscales son derechos personalísimos de los contribuyentes que
lo origina. Es decir, son del RUT que lo genera. Por lo tanto, si se le pone término de giro a
una sociedad, contribuyente o RUT que tiene crédito fiscal si este contribuyente
desaparece también lo hará consigo el crédito fiscal. Por ejemplo:
Si se tiene una sociedad que tiene un crédito fiscal que es absorbida por otra sociedad, la
sociedad absorbente no obstante que la ley de Sociedades Anónimas nos dice que es la
sucesora legal, el SII ha entendido que no la sucede en los derechos personalísimos como el
crédito fiscal.

Lo que deberá hacer la sociedad absorbida para no perder el crédito fiscal será que
antes de la fusión deberá venderle los activos a la absorbente para generar un débito
fiscal que compense el crédito. El débito fiscal de la absorbida no se pagará porque se
compensará con la absorbente y la absorbente a su vez generará un crédito fiscal.

407
 (Ferrari) 16/06/18

lxxxvii. Caso del remanente de la adquisición de activo fijo.

[Artículo 27 bis]. Los contribuyentes gravados con el impuesto del Título II de esta ley y
los exportadores que tengan remanentes de crédito fiscal, determinados de acuerdo con las
normas del artículo 23, durante seis períodos tributarios consecutivos como mínimo
originados en la adquisición de bienes corporales muebles o inmuebles destinados a
formar parte de su activo fijo o de servicios que deban integrar el valor de costo de éste,
podrán imputar ese remanente acumulado en dichos períodos, debidamente reajustado de
conformidad con lo dispuesto en el artículo 27, a cualquier clase de impuesto fiscal,
incluso de retención, y a los derechos, tasas y demás gravámenes que se perciban por
intermedio de las Aduanas u optar porque dicho remanente les sea reembolsado por la
Tesorería General de la República. (…)
En el artículo 27 bis se incorporó una franquicia de incentivar la adquisición de activos
fijos. La franquicia consiste en que si alguien compra un activo fijo se demora más de 6
meses en recuperar el crédito fiscal por la vía de su imputación ordinaria de los débitos
fiscal, ese contribuyente va a poder imputar ese remanente:
- Pedir su devolución al Fisco de Chile, el reembolso lo hará la Tesorería General de
la República.
- Contra otros impuestos, no solamente contra el IVA, incluyendo los de retención y
los de aduanas.

(i) Solicitar la devolución del remanente.

[Artículo 27 bis]. (…) En el caso que en los seis o más períodos tributarios señalados
se originen créditos fiscales en adquisiciones distintas a las anteriores (distintas a las de
activo fijo) o en utilizaciones de servicios de los no señalados precedentemente, el monto
de la imputación o de la devolución se determinará aplicando al total del remanente
acumulado, el porcentaje que represente el Impuesto al Valor Agregado soportado por
adquisiciones de bienes corporales muebles o inmuebles destinados al Activo Fijo o de
servicios que se integran al costo de éste, en relación al total del crédito fiscal de los seis o
más períodos tributarios.
Esto lo que nos dice es que uno puede generar crédito fiscal: (i) Exclusivamente en la
adquisición de activo fijo, o, (ii) este remanente puede estar en parte generado por
adquisición de activos fijos y en parte por la de otros bienes.
En definitiva, el legislador quiere dar la franquicia exclusivamente en favor del crédito
fiscal originado en la adquisición de activos fijos. Por lo tanto, si se tiene un crédito fiscal
“mezclado” lo que se tiene que hacer si se quiere la imputación especial o solicitar la
devolución será hacer la determinación proporcional, esto es, que parte del total del
remanente está originado por la adquisición de activo fijo.

408
 Hay que recordar que si estos activos fijos dieron derecho a crédito fiscal es porque se
compraron para producir bienes que en su venta iban a estar afectos a IVA. Se supone que
el activo fijo generará ventas por muchos meses o años, las cuales estarán todas afectas a
IVA.
Así, si la máquina para hacer cuchuflí salió $1.000.000, y por vender cada cuchuflí gano $10, si
bien en el tiempo es posible que recupere la inversión en la máquina, el comprador demorará
muchos meses en recuperar el crédito fiscal.

Por lo anterior, es que el beneficio tiene por objeto incentivar la compra del activo fijo
de manera de ayudar financieramente al comprador de esa maquinaria por la vía de
anticiparle la devolución del IVA.
[Art. 27 bis, 2º]. Los contribuyentes señalados en el inciso anterior, restituirán las
sumas recibidas mediante los pagos efectivos que realicen en Tesorería por concepto del
Impuesto al Valor Agregado, generado en la operaciones normales que efectúen a contar
del mes siguiente del período al cual esas sumas corresponden. (…)
El legislador da la franquicia porque se supone que en algún momento el comprador
igual iba a recuperar el crédito. Por esta razón es que el comprador queda obligado a
generar el IVA correspondiente mediante los débitos fiscales mensuales, ya que se supone
que tiene derecho al 100% del crédito fiscal porque lo utilizará exclusivamente para
generar bienes cuya venta está gravada.
[Art. 27 bis, 2º]. (…)En el caso de que en cualquiera de los períodos tributarios
siguientes existan operaciones exentas o no gravadas, deberán adicionalmente restituir las
sumas equivalentes a las cantidades que resulten de aplicar la tasa de impuesto
establecida en el artículo 14°, que se determine de multiplicar las operaciones totales del
mes por la proporción de operaciones gravadas usada para determinar el crédito fiscal en
el mes de adquisición del activo fijo que originó la devolución y restar de dicho resultado
las operaciones afectas del mes. A los contribuyentes que no hayan realizado ventas o
prestaciones de servicios en dicho período de seis o más meses, se les determinará en el
primer mes en que tengan operaciones si han importado o adquirido bienes corporales
muebles o inmuebles o recibido servicios afectado a operaciones gravadas, no gravadas o
exentas aplicándose la proporcionalidad que establece el reglamento, debiendo devolver el
exceso, correspondiente a las operaciones exentas o no gravadas, debidamente reajustado
en conformidad al artículo 27°, adicionándolo al débito fiscal en la primera declaración
del Impuesto al Valor Agregado. De igual forma, deberá devolverse el remanente de
crédito obtenido por el contribuyente, o la parte que proceda, cuando se haya efectuado
una imputación u obtenido una devolución superior a la que corresponda de acuerdo a la
ley o a su reglamento, y en el caso de término de giro de la empresa. Las devoluciones a
que se tengan derecho por las exportaciones, se regirán por lo dispuesto en el artículo 36°.
Ahora, si por algún motivo no se generaron 100% de ventas gravadas se deberá hacer
una determinación proporcional al revés. En estos casos, el contribuyente que recibió la

409
devolución deberá restituir las sumas equivalentes que resulten de aplicar la tasa de
aplicar la tasa de impuesto establecida en el artículo 14°, que se determine de multiplicar
las operaciones totales del mes por la proporción de operaciones gravadas usada para
determinar el crédito fiscal en el mes de adquisición del activo fijo que originó la
devolución y restar de dicho resultado las operaciones afectas del mes. Así, por ejemplo:
Si adquirí un activo fijo y generé un crédito fiscal por 19, me van a devolver los 19
anticipadamente en la medida que haya permanecido por un mínimo de 6 meses, pero yo
quedo obligado a devolverlo mediante la realización de ventas gravadas. Como voy a generar
ventas gravadas y no voy a tener crédito fiscal IVA significa que todos los meses haré pagos al
Fisco por débitos fiscales ya que solo tendré ventas gravadas, por tanto, débitos fiscales, y no
tendré crédito fiscal porque ya me lo han devuelto. De manera que irá devolviendo lo que le
pagó el Fisco en cómodas cuotas mensuales.

Ahora si dentro del mes se realizaron ventas gravadas y no gravadas, quiere decir que cuando
se pidió la devolución del 100% del crédito fiscal el Fisco entregó más crédito fiscal de lo que
correspondía. Como el Fisco ya devolvió el 100%, el legislador lo soluciona en que el
contribuyente deberá pagar IVA tanto por las operaciones gravadas como en las no gravadas.

Como se pagará IVA por las ventas no gravadas, habrá un exceso de débito fiscal lo
que pagará lo que se le pagó en exceso por la devolución.
[Art. 27 bis, 4º]. Para obtener la devolución del remanente de crédito fiscal, los
contribuyentes que opten por este procedimiento, deberán presentar una solicitud ante el
Servicio de Impuestos Internos, a fin de que éste verifique y certifique, en forma previa a la
devolución por la Tesorería General de la República, la correcta constitución de este
crédito. El Servicio de Impuestos Internos deberá pronunciarse dentro del plazo de 60 días
contado desde la fecha en que reciba los antecedentes correspondientes. Si no lo hiciere al
término de dicho plazo, la solicitud del contribuyente se entenderá aprobada y el Servicio
de Tesorerías deberá proceder a la devolución del remanente de crédito fiscal que
corresponda, dentro del plazo de cinco días hábiles contado desde la fecha en que se le
presente la copia de la referida solicitud debidamente timbrada por el Servicio de
Impuestos Internos.
Para obtener la devolución del remanente los contribuyentes primero deben hacer
una solicitud al SII para que este verifique y certifique a Tesorería la correcta
determinación del crédito fiscal. Con el certificado, Tesorería recién puede emitir el
cheque.
Es por esta doble fiscalización que algunos contribuyentes prefieren seguir imputando
el crédito fiscal a otros impuestos a solicitar la devolución del remanente.

(ii) Solicitar la imputación del remanente a otros impuestos.

410
 [Art. 27 bis, 3º]. Para hacer efectiva la imputación a que se refieren los incisos
anteriores, los contribuyentes deberán solicitar al Servicio de Tesorerías que se les emita
un Certificado de Pago por una suma de hasta el monto de los créditos acumulados,
expresados en unidades tributarias. Dicho certificado, que se extenderá en la forma y
condiciones que establezca el Reglamento, será nominativo, intransferible a terceras
personas y a la vista, y podrá fraccionarse en su valor para los efectos de realizar las
diversas imputaciones que autoriza la presente disposición.
Si se quiere hacer la imputación contra otros impuestos, se debe ir a solicitar al
Servicio de Tesorerías para que emita un Certificado de pago hasta el monto de los
créditos acumulados.

lxxxviii. Situación de los exportadores.

Los exportadores tienen derecho a pedir la devolución del crédito fiscal, bajo el mismo
requisito de los 6 meses [Art. 27 bis]. Como Chile es un país exportador el legislador no
quiso dejar fuera a los exportadores del derecho al crédito fiscal y a recuperarlo.
¿Por qué tuvo que regularlo de manera expresa? Las exportaciones están exentas de
IVA según lo que dispone el Artículo 12 letra d): están exentas las especies exportadas en
su venta al exterior. Esto es porque se busca fomentar las exportaciones para que estas
sean más competitivas en el extranjero.
El problema que origina esto es que si una persona solo es exportador significa que el
100% de sus ventas estarán exentas de IVA. Cuando revisamos la constitución del crédito
fiscal decíamos que este estaba configurado por las compras de bienes que luego generan
IVA en su venta posterior, pero acá como las ventas están exentas en principio el
exportador no tendría derecho a crédito fiscal.
Así, el legislador:
- Le reconoce al exportador el crédito fiscal en las compras;

- Le permite imputar ese crédito fiscal o contra sus ventas locales sin tener que
hacer proporcionalidad, en el sentido que considerará como gravadas las
exportaciones y por lo tanto si hace exportaciones más ventas locales gravadas
quiere decir que tiene derecho al 100% del crédito fiscal para imputarlo contra el
débito fiscal de sus ventas locales gravadas.

- Tiene derecho a que si genera remanente, tanto en la adquisición de activos fijos

o de otros bienes, a la devolución o imputación. Esto porque si es 100%
exportador no tiene contra qué imputarlo.

411
 [Artículo 36, 1º]. Los exportadores tendrán derecho a recuperar el impuesto de este
Título que se les hubiere recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su
actividad de exportación. Igual derecho tendrán respecto del impuesto pagado al importar
bienes para el mismo objeto. Las solicitudes, declaraciones y demás antecedentes
necesarios para hacer efectivos los beneficios que se otorgan en este artículo, deberán
presentarse en el Servicio de Impuestos Internos.
Este artículo no dice activo fijo, por lo tanto esta norma con la del Art. 27 bis que sí
hace mención al activo fijo, confirman lo que estábamos mencionando: el exportador
tiene el derecho a recuperar el remanente en la adquisición del activo fijo como la de
bienes ordinarios.
[Artículo 36, 3º]. Los exportadores que realicen operaciones gravadas en este Título
podrán deducir el impuesto a que se refiere el inciso primero de este artículo, en la forma
y condiciones que el párrafo 6° señala para la imputación del crédito fiscal. En caso que
no hagan uso de este derecho, deberán obtener su reembolso en la forma y plazos que
determine, por decreto supremo, el Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción, el
que deberá llevar la firma del Ministro de Hacienda, previo informe favorable del Instituto
de Promoción de Exportaciones.
Este sería el caso de un exportador de paltas que a su vez le vendiera paltas al Jumbo.
La exportación estaría exenta y la venta al Jumbo gravada.
En síntesis:
- Si se tiene un remanente de crédito fiscal y el exportador tiene solo ventas
exentas tendrá derecho a la devolución del total del remanente, ya que no hay
débito fiscal contra que imputarlo.

- Si se tienen ventas gravadas y exentas, el exportador tiene derecho a imputar el

crédito fiscal contra las ventas gravadas locales o pedir su devolución.

412
 ggggggggg) Requisitos formales para hacer uso del crédito fiscal:

[Artículo 25]. Para hacer uso del crédito fiscal, el contribuyente deberá acreditar que
el impuesto le ha sido recargado en las respectivas facturas, o pagado según los
comprobantes de ingreso del impuesto tratándose de importaciones, y que estos
documentos han sido registrados en los libros especiales que señala el artículo 59°. En el
caso de impuestos acreditados con factura, éstos sólo podrán deducirse si se hubieren
recargado separadamente en ellas.
- Que el IVA haya sido recargado separadamente en la correspondiente factura o
nota de débito, o pagado según los comprobantes de ingreso del impuesto en el
caso de importaciones

- Que las facturas, notas de débito o comprobantes de ingreso hayan sido

registradas en el libro de compras

- Por regla general, es necesario registrar en el libro de compras las facturas, notas
de débito o comprobantes de ingreso el mismo mes de su emisión.
Excepcionalmente el artículo 24 permite utilizar como crédito fiscal el IVA
recargado en documentos recibidos o registrados dentro de los 2 períodos
siguientes, sólo cuando las respectivas notas de crédito y/o débito o las facturas,
se reciban o registren con retraso.

27.5.4 Determinación del IVA a pagar.

El monto del impuesto a pagar se determina deduciendo del débito fiscal mensual, el
crédito fiscal del mismo perío3do. De esta operación pueden darse dos situaciones:
- Si el débito fiscal es mayor que el crédito fiscal, la diferencia debe ser declarada
(mediante el Formulario Nº 29) y pagada a más tardar el día 12 del mes siguiente
al período tributario respectivo. Acá se ve la relación asimétrica con el Fisco, ya
que el débito no se arrastra al mes siguiente y por lo tanto sino se paga comienzan
a correr las multas, reajustes e intereses por no pagar el IVA.

- Si el crédito fiscal del período excede al débito fiscal mensual determinado, la

diferencia recibe el tratamiento de un remanente de crédito fiscal.

413
28. El devengamiento
28.1. Concepto.
Es el nacimiento de la obligación tributaria por haberse verificado por parte de un
contribuyente los elementos del “hecho gravado” descrito por la ley
No hay que confundir devengamiento con exigibilidad del pago: en el caso del IVA el
pago del impuesto es exigible, y por lo tanto debe ser declarado y pagado, por regla
general, el día 12 del mes siguiente a aquél en que se devengó.

28.2. Devengamiento del IVA en los bienes y servicios.

[Artículo 9]. El impuesto establecido en este Título se devengará:

a) En las ventas de bienes corporales muebles y prestaciones de servicios, en la fecha
de emisión de la factura o boleta. En la venta de bienes corporales muebles, en caso que la
entrega de las especies sea anterior a dicha fecha o bien, cuando por la naturaleza del
acto que da origen a la transferencia no se emitan dichos documentos, el impuesto se
devengará en la fecha de la entrega real o simbólica de las especies. En las prestaciones
de servicios, si no se hubieren emitido facturas o boletas, según corresponda, o no
correspondiere emitirlas, el tributo se devengará en la fecha en que la remuneración se
perciba o se ponga, en cualquier forma, a disposición del prestador del servicio.
La regla general es que el IVA se devengue contra la emisión de la boleta o factura, si
bien esta no tiene que ver con el hecho gravado en sí, se establece este momento por el
sistema del IVA ya que son estas las que generan los créditos y débitos fiscales.

28.2.1 Devengamiento en las ventas.

a) Devengamiento de los bienes muebles.

Se devenga en la fecha de emisión de factura o boleta o fecha de entrega real o

simbólica de los bienes al comprador
Lo que ocurre es que se debe emitir la boleta o factura cuando ha habido entrega real
o simbólica del bien, esto implica una tradición, y si ha habido tradición entonces es
porque existe un título oneroso que ha servido para transferir el dominio.
Las facturas se deben emitir:
- Al momento de la entrega real o simbólica de los bienes
- Hasta el décimo día del mes siguiente al de la entrega, debiendo en todo caso
corresponder su fecha al período tributario en que se efectuó la entrega.

414
 hhhhhhhhh) Bienes Inmuebles

Se devenga en la fecha de emisión de factura o boleta o fecha de entrega real o

simbólica de los bienes al comprador
En este caso, las facturas se deben emitir:
- En los contratos de construcción y de arriendo con opción de compra, al momento
que se perciba el pago

- En la venta de inmuebles, la factura debe emitirse al suscribirse el respectivo

contrato de compraventa. Si al contrato de compraventa lo antecedió un cierre de
negocios o la promesa y se pagó una parte del precio no hay obligación de emitir
factura contra el cierre de negocios o la promesa.

28.2.2 Devengamiento del IVA en los servicios.

a) Regla general

Se devenga en la fecha de emisión de factura o boleta, pero como acá no hay tradición
las boletas o facturas se deben emitirse al momento en que la remuneración se perciba o
se ponga a disposición del prestador del servicio.

iiiiiiiii) Servicios periódicos

[Artículo 9]. El impuesto establecido en este Título se devengará:

e) En las prestaciones de servicios periódicos, al término de cada período fijado para
el pago del precio, si la fecha de este período antecediere a la de los hechos señalados en
la letra a) del presente artículo.
Sin embargo, tratándose de los suministros y servicios domiciliarios periódicos
mensuales de gas combustible, energía eléctrica, telefónicos y de agua potable, el impuesto
se devengará al término de cada período fijado para el pago del precio, independiente del
hecho de su cancelación.
También se aplicará lo dispuesto en el inciso anterior a los servicios periódicos
mensuales de alcantarillado, siempre que éstos, por disposición legal o reglamentaria,
usen el procedimiento de cobranza establecido para los suministros y servicios
domiciliarios referidos, y
Al término del período fijado para el pago del precio, en caso que esa fecha
antecediera la fecha del pago.

415
28.3. La emisión de boletas o facturas.

Como tanto en las ventas como en los servicios el devengamiento se da con la emisión
de facturas, es bueno tener presente los Artículos 52 y ss. que justamente nos hablan de
las boletas y otros comprobantes de ventas y servicios.

28.3.1 Obligación de emitir boleta o factura.

[Artículo 52]. Las personas que celebren cualquier contrato o convención de los
mencionados en los Títulos II y III de esta ley deberán emitir facturas o boletas, según el
caso, por las operaciones que efectúen. Esta obligación regirá aun cuando en la venta de
los productos o prestación de los servicios no se apliquen los impuestos de esta ley, incluso
cuando se trate de convenciones que versen sobre bienes o servicios exentos de dichos
impuestos.
Según el Artículo 52 cada vez que hay una venta o servicio debiese haber una boleta o
factura, incluso si esa operación está exenta o no gravado.
Así como existen facturas gravadas, en virtud de este artículo el Servicio exige boletas
o facturas no exentas o no gravadas. De esta forma se puede saber qué parte de las
ventas están exentas o no gravadas para efectos de determinar el crédito y débito fiscal.

28.3.2 Documentos que deben emitir los contribuyentes.

[Artículo 53]. Los contribuyentes afectos a los impuestos de esta ley estarán obligados
a emitir los siguientes documentos:
a) Facturas, incluso respecto de sus ventas o servicios exentos, en las operaciones que
realicen con otros vendedores, importadores y prestadores de servicios y, en todo caso,
tratándose de ventas o de contratos de arriendo con opción de compra de bienes
corporales inmuebles o de los contratos señalados en la letra e) del artículo 8°, gravados
con el impuesto del Título II de esta ley.
b) Boletas, incluso respecto de sus ventas y servicios exentos, en los casos no
contemplados en la letra anterior. La Dirección Nacional de Impuestos Internos podrá
exigir a los contribuyentes que emitan diariamente una boleta con la última numeración
del día, por el valor total de las ventas o servicios realizados por montos inferiores al
mínimo por el cual deban emitirse las boletas, fijado de acuerdo con lo dispuesto en el
inciso cuarto del artículo 88° del Código Tributario. El original y la copia de este
documento deberán mantenerse en el negocio o establecimiento para los efectos del
control que disponga el Servicio y anotarse en el libro de ventas diarias.
Las sanciones contempladas en el N° 10 del artículo 97° del Código Tributario, serán
aplicables a la no emisión de la boleta señalada en el inciso anterior.

416
 Cuando se está vendiendo o prestando un bien a un consumidor final se debe emitir
boleta y no factura. Las facturas en principio son solo entre contribuyente de IVA porque
estas dan derecho a crédito fiscal, y solo tendrán derecho a crédito fiscal los que a su vez
van a vender.
Ahora, si a una persona no contribuyente le dan una factura y no boleta habría una
especie de incumplimiento de la norma. Pero como se es consumidor final esta
igualmente no dará derecho a crédito fiscal, y por lo tanto no se persigue mucho esta
infracción.

28.3.3 Momento en que han de ser emitidas las facturas.

[Artículo 55, 1º]. En los casos de ventas de bienes corporales muebles, las facturas
deberán ser emitidas en el mismo momento en que se efectúe la entrega real o simbólica de
las especies. En caso de prestaciones de servicios, las facturas deberán emitirse en el
mismo período tributario en que la remuneración se perciba o se ponga, en cualquier
forma, a disposición del prestador del servicio.
El IVA se devenga en la emisión de boletas y facturas:
- Caso de ventas, en el mismo momento en que se haga la entrega real o simbólica.

- Caso de servicios, en el mismo periodo en que se perciba o se ponga a disposición,

en cualquier forma, a disposición del prestador del servicio la remuneración.
[Artículo 55, 3º]. Sin embargo, los contribuyentes podrán postergar la emisión de sus
facturas hasta el décimo día posterior a la terminación del período en que se hubieren
realizado las operaciones, debiendo, en todo caso, corresponder su fecha al período
tributario en que ellas se efectuaron.
Al final del día, como es un impuesto mensual tampoco pasa mucho si es que se
posterga la emisión de la factura hasta el décimo día posterior a la terminación del
periodo. Es decir, una factura del mes de junio que debe ser pagada en julio,
materialmente se puede emitir hasta el 10 de julio pero con fecha de junio.

417
28.4. Fecha en que debe pagarse.

28.4.1 Regla general.

[Artículo 64, 1º]. Los contribuyentes afectos a la presente ley deberán pagar en la
Tesorería Comunal respectiva, o en las Oficinas Bancarias autorizadas por el servicio de
Tesorerías, hasta el día 12 de cada mes, los impuestos devengados en el mes anterior, con
excepción del impuesto establecido en el artículo 49°, el que se regirá por las normas de
ese precepto.
En el mismo acto deberán presentar una declaración jurada del monto total de las
operaciones realizadas en el mes anterior, incluso las exentas de impuesto. No obstante,
cuando se trate de las ventas a que se refiere el artículo 41°, la declaración deberá ser
presentada en el Servicio de Impuestos Internos.
Todas las facturas emitidas en el mes de junio devengan el impuesto, pero este no es
exigible sino hasta el día 12 del mes siguiente.

28.4.2 Excepción.

[Artículo 64, 2º]. Sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso primero del presente artículo
y en el artículo 1° del decreto N° 1.001, de 2006, del Ministerio de Hacienda, los
contribuyentes que a continuación se indican podrán postergar el pago íntegro del
impuesto al valor agregado devengado en un respectivo mes, hasta dos meses después de
las fechas de pago señaladas en las precitadas disposiciones, a condición que al momento
de la postergación no presenten morosidad reiterada en el pago del Impuesto al Valor
Agregado o en el impuesto a la renta salvo que la deuda respectiva se haya pagado o se
encuentre sujeta a un convenio de pago vigente. Para estos efectos, se considerará que el
contribuyente presenta morosidad reiterada cuando adeude a lo menos los impuestos
correspondientes a tres períodos tributarios dentro de un período cualquiera de doce
meses, en el caso del impuesto al valor agregado, o respecto de dos años tributarios
consecutivos en el caso del impuesto a la renta:
a. Contribuyentes acogidos a lo dispuesto en la letra A del artículo 14 ter de la ley
sobre impuesto a la renta. Este es el caso de las PYMEs.
b. Contribuyentes acogidos al régimen general de contabilidad completa o
simplificada, cuyo promedio anual de los ingresos de su giro no supere las 100.000
unidades de fomento en los últimos tres años calendario. Este también es una empresa
pequeña.
Los contribuyentes señalados podrán postergar el pago íntegro del impuesto hasta dos
meses después de las fechas de pago señaladas en las disposiciones que se citan, siempre
que al momento de la postergación del pago no presenten morosidad en el IVA o en el
impuesto al a renta.

418
28.5. Situaciones especiales de devengamiento.54

28.5.1 Importaciones

Las importaciones se devengarán al momento de consumarse legalmente la

operación.
[Artículo 9]. El impuesto establecido en este Título se devengará:
b) En las importaciones, al momento de consumarse legalmente la importación o
tramitarse totalmente la importación condicional. Las Aduanas no autorizarán el retiro de
los bienes del recinto aduanero sin que se les acredite previamente la cancelación del
respectivo tributo, salvo en el caso de las importaciones con cobertura diferida a que se
refiere el inciso cuarto del artículo 64 y las indicadas en los incisos segundo y siguientes
del artículo 104 de la Ordenanza de Aduanas. Las especies que ingresen al país acogidas a
regímenes aduaneros especiales causarán, al momento de quedar a la libre disposición de
sus dueños, el impuesto que corresponda por la diferencia de base imponible que se
produzca, salvo en el caso de las importaciones a que se refiere la letra B del artículo 12°;

28.5.2 Retiro de Mercaderías

[Artículo 9]. El impuesto establecido en este Título se devengará:

c) En los retiros de mercaderías e inmuebles previstos en la letra d) del artículo 8°, en
el momento del retiro del bien respectivo;
El Artículo 8 letra d) se refiere al retiro que hacen los socios de las mercaderías del giro
de la empresa. En este caso se devengará en el momento del retiro de las mercaderías

28.5.3 Intereses y Reajustes

[Artículo 9]. El impuesto establecido en este Título se devengará:

d) Cuando se trate de intereses o reajustes pactados por los saldos a cobrar, a medida
que el monto de dichos intereses o reajustes sean exigibles o a la fecha de su percepción, si
ésta fuere anterior. El impuesto que afecte a los mencionados intereses o reajustes se
declarará y pagará en conformidad a las normas señaladas en el artículo 64°.
Se devengarán en el momento de hacerse exigibles o de percibirse, lo que ocurra
primero.

54
Sacados del PPT enviado por el profesor Ferrari, no visto en clases.

419