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Módulo1
CÓDIGO TRIBUTARIO
Presentación
Diplomado de Asistente Tributario
El Diplomado se encuentra articulado en tres módulos de contenidos:
Durante el desarrollo del programa accederán a recursos como PDF, sitios de interés, multimedios
y bibliografía relacionada con los contenidos, así como también se propone la realización de
actividades de evaluación para medir sus progresos.
Las consultas sobre contenidos, serán canalizadas a través del correo electrónico y el Foro de cada
módulo del Diplomado.
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Unidad Temas
Unidad 1 Tema 1: Generalidades y concepto de código.
Tema 2: Materias asignadas al SII.
Ámbito de aplicación del Código
Tema 3: Aplicación supletoria del Derecho común.
Tributario.
Tema 4: Normas sobre vigencia de las leyes tributarias.
Tema 5: Facultades del SII
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Los participantes conocerán cuales son límites a la fiscalización del SII, cuales son los plazos
máximos que tiene el órgano fiscalizador para resolver la solicitud de devolución relacionadas con
absorción de pérdidas tributarias y los derechos que el Código Tributario le reconoce a los
contribuyentes en su interacción con el SII.
La situación anterior también se presenta frente al incumplimiento de una norma legal, lo que si
bien puede dar lugar a una infracción administrativa, el contribuyente debería evaluar si ella se
encuentra suficientemente acreditada o se encuentra o no prescrita.
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Al término del módulo, el alumno estará en condiciones conocer y aplicar cada una de los temas
estudiados con el objeto de definir la mejor estrategia de defensa del contribuyente. Lo anterior
implica no sólo hacer una evaluación respecto de las objeciones planteadas por el SII, el marco
normativo en que se debe desarrollar la fiscalización, los efectos que produce la citación,
liquidación resolución y giro en la prescripción tributaria, los medios de prueba que puede aportar
el contribuyente para desvirtuar tales objeciones y los límites a dicha fiscalización.
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Unidad 1
Normas Generales
Para delimitar correctamente el ámbito de aplicación del Código, debe precisarse el concepto de
Código:
En ese sentido, podemos decir que el Código Tributario es el conjunto orgánico y sistemático de
normas administrativas, procesales y penales relacionadas con los impuestos.
Conforme a lo expresado en el artículo en comento, para que se apliquen las normas del Código
Tributario, se requiere:
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1. Que se trate de materias La tributación fiscal se entiende que es aquella que está
de tributación fiscal establecida en favor del Fisco, esto es, que lo recaudado
competencia del Servicio de ámbito dentro de la cual una autoridad puede actuar
La norma legal citada, no sólo dejó bajo la competencia del Servicio de Impuestos Internos,
aquellos tributos de carácter internos, existentes al momento de su dictación si no que también
aquellos que se establecieran en el futuro. Además previó la posibilidad de que un impuesto
interno fiscal o en que tenga interés el Fisco pueda ser encomendado por la ley a una autoridad
diferente, en cuyo caso a ese impuesto no le serían aplicables las normas del Código, puesto que
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Debe tenerse presente que el concepto de Derecho común en la práctica es difícil de definir, pero
puede considerarse que es aquel que contiene reglas aplicables a relaciones o negocios jurídicos
de la misma especie, a falta de otras que las regulen en forma especial.
Por otra parte, en el mismo sentido el artículo 148º del Código hace también aplicable en forma
supletoria a las materias relativas a los procedimientos de reclamos, contenidos en el Libro
Tercero, las normas establecidas en el Libro Primero del Código de Procedimiento Civil, que
contiene las disposiciones comunes a todo procedimiento.
De las normas contenidas tanto en el artículo en comento como en el 148º del Código, se han
hecho numerosas aplicaciones, como por ejemplo en la calificación de días y horas hábiles,
cómputo de los plazos, en materias de notificación tácita, pero respecto de éstas y otras nos
referiremos más adelante en la oportunidad correspondiente.
Dicha norma, tiene el carácter de supletoria, en cuanto el legislador puede establecer en la propia
ley reglas distintas sobre su publicación y sobre la fecha o fechas de entrada en vigencia.
Una vez publicada la ley en el Diario Oficial y por tanto entrado en vigor a nadie le está permitido
sustraerse a su cumplimiento a pretexto de ignorarla. En definitiva, la publicación de la ley, no sólo
marca su entrada en vigencia, sino que además la hace pública.
A esta doctrina se refiere el aforismo "nemo censutur ignorare legem", sobre la cual se funda otro:
la ignorancia del derecho no excusa su cumplimiento (error vel ignoratia iuris non excusat), cuya
fórmula se remonta a las fuentes del Derecho Romano.
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El singular principio de que la ley es de todos conocidas se basa en un poderoso interés social, que
se hace patente con sólo pensar que si para ser dispensada de conformarse a la ley, bastase alegar
que se ignora, ella a nadie obligaría.
El conocimiento que se supone que todos tienen de la ley, para la mayoría de los autores
constituye una presunción. Para otros ello no es así, fundados en que la base de toda presunción
es que el hecho que se presume corresponde a lo que normalmente sucede, y es innegable que lo
que existe normalmente es la ignorancia del Derecho por parte de la generalidad de los
ciudadanos, quienes, en el gran bagaje de las leyes dictadas sin interrupción no pueden, no ya
conocerlas todas, sino que siquiera una pequeña parte de ellas.
Por lo mismo es que, muchos hablan, más que de presunción, de ficción legal; por la necesidad
social de que nadie eluda el incumplimiento de la ley, se finge que con el hecho de su publicación
nadie ignora su precepto, impidiendo así que se alegue su ignorancia.
Regla General
La regla general en materia de vigencia de las leyes tributarias, contenida en el
inciso primero del artículo 3º del Código Tributario, establece que la Ley que
modifique una norma impositiva, establezca o suprima impuestos, regirá desde el
día primero del mes siguiente al de su publicación. Aún cuando el texto no lo
indica, dicha publicación debemos entenderla que corresponde al Diario Oficial.
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anterioridad, se regirán por la norma antigua, esto es, por la ley vigente al momento en que ellos
han ocurrido o se han realizado, aún cuando las obligaciones tributarias emanados de ellos deben
cumplirse durante la vigencia de la nueva norma.
Cabe tener presente que si bien ambas excepciones están relacionadas con modificaciones a
impuestos anuales, ello no debe confundir, como suele ocurrir, en cuanto a que tratándose de
leyes que modifiquen un impuesto anual, en silencio del legislador, se aplique la norma especial en
comento, sino que ello es así tratándose de modificaciones que digan relación con:
Con los elementos que sirvan para determinar la base, esto es, las normas que señalan la
forma en que se debe dar un valor monetario al hecho gravado contemplado en la ley
impositiva, cuyo resultado se denomina base imponible.
Las normas sobre vigencia de las leyes tributarias contenidas en el artículo 3º, que hemos venido
comentando, tienen el carácter de subsidiarias de la voluntad del legislador, y se aplican sólo en el
caso de que éste no establezca en la misma ley una norma de vigencia de ella.
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Por otra parte, el Código Tributario, en la disposición en análisis, (Art. 3º), precisa la norma que
corresponde aplicar frente a dos situaciones especiales, respecto de las que se ha dictado una ley
que modifica una anterior. Pero que no constituye una excepción a la norma general de vigencia
de la nueva ley que se ha señalado.
Esta excepción contemplada en la segunda parte del inciso primero del artículo 3º del Código,
dispone que la ley que establezca o modifique normas sobre infracciones y sanciones, se aplicará
también a los hechos ocurridos antes de su vigencia, cuando dicha ley exima tales hechos de toda
pena o les aplique una menos rigurosa.
Esta norma no hace sino incorporar al derecho tributario el denominado principio "pro-reo",
dispuesto en el inciso segundo del artículo 18º del Código Penal, que establece que "si después de
cometido el delito y antes de que se pronuncie sentencia de término, se promulgare otra ley que
exima tal hecho de toda pena o les aplique una menos rigurosa, deberá arreglarse a ella su
juzgamiento".
En el inciso final del artículo en comento, en realidad no establece una norma de vigencia de la
nueva ley que modifique la tasa de interés moratorio, con que de conformidad al artículo 53º del
Código, deben solucionarse los impuestos pagados fuera de los plazos legales, sino que dispone
que los intereses se calcularán con la tasa que rija al momento del pago, cualquiera que fuere la
fecha en que hubieren ocurrido los hechos gravados.
En el evento que la nueva ley estableciera que regirá en el acto, esto es, desde su publicación, ella
se aplicará al pago de todos los impuestos morosos que se efectúen a partir de esa fecha; pero si
el legislador omite dicha norma de vigencia deben aplicarse las normas que al respecto señala el
Código, y que no es otra que las de aplicación general señalada anteriormente, esto es, que la
norma modificatoria rige a contar del día primero del mes siguiente a la fecha de publicación de la
ley.
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Esta interpretación deja vigente la tasa de interés moratorio anterior en el lapso que media entre
la publicación de la ley y el primero del mes siguiente, lo cual puede acarrear dificultades en su
aplicación práctica.
Para otros autores tales leyes deben regir desde su publicación, pero tratándose de leyes que
modifican una norma impositiva, como lo es el interés moratorio, sólo cabe concluir que su
vigencia, en silencio de la ley modificatoria, debe regirse por lo dispuesto en el inciso primero del
artículo tercero.
Las disposiciones tributarias a que alude el artículo en comento son las relativas a materias de
tributación fiscal interna, toda vez que los preceptos del Código se aplican en forma exclusiva a
tales materias.
Se debe destacar que el inciso primero del artículo 6º, del Código Tributario encomienda al
Servicio de Impuestos Internos, en su carácter de organismo de la Administración Tributaria, las
facultades administrativas relacionadas con la aplicación y fiscalización de las disposiciones
tributarias; puesto que las facultades jurisdiccionales que se le reconocen a este Servicio, en
verdad han sido encargadas a los Directores Regionales y a los otros tribunales que señala el título
I del Libro Tercero.
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Se complementa esta disposición con lo consagrado en el artículo primero de la Ley Orgánica del
Servicio de Impuestos Internos, contenida en el D.F.L. Nº 7, de Hacienda, publicado en el Diario
Oficial de 15.10.80, que expresa: "Corresponde al Servicio de Impuestos Internos la aplicación y
fiscalización de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren,
fiscales o de otro carácter en que tenga interés el Fisco y cuyo control no esté especialmente
encomendado por la ley a una autoridad diferente".
Nuestro Código Civil en el inciso primero del artículo 3º dispone que sólo toca al legislador explicar
o interpretar la ley de un modo generalmente obligatorio.
Por consiguiente, interpretar sería lo mismo que explicar, esto es, esclarecer cuál es la recta y
verdadera significación de la ley. Se comprende que el legislador, en su misión de interpretar la
ley, no puede abarcar la aplicación de la ley a determinado caso concreto; se transformaría en juez
y violaría la norma del artículo 73º de la constitución.
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(2º) Absolver las consultas que sobre la aplicación e interpretación de las normas
tributarias le formulen los funcionarios del Servicio, por conducto regular, o las autoridades.
El artículo 45º de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos obliga al Director a dar
respuesta sólo a las consultas que sobre aplicación e interpretación de las leyes tributarias
formulen los funcionarios del Servicio y otros Jefe de Servicio o autoridades públicas, pero no las
que formulen los contribuyentes.
Las consultas tributarias que formulen las personas naturales o jurídicas deben ser, por regla
general, absueltas por los Directores Regionales, con arreglo a lo que dispone este mismo artículo
6º, letra B), Nº 1, excepcionalmente el Director dará respuesta a los interesados en aquellos casos
que lo estime pertinente.
resolver determinadas materias o para hacer uso de algunas de sus atribuciones, actuando
"Por Orden del Director".
En el mismo sentido el artículo 7º, letra i), de la Ley Orgánica del Servicio, consagra esta misma
facultad, pero en este se agrega que dicha facultad se ejerce sin otras limitaciones que los que
determinen el propio Director.
Las actuaciones que se deben publicar requieren ser de carácter general, esto es, deben afectar a
un gran número de contribuyentes y con la finalidad de que éstos adecuen su conducta tributaria
a los preceptos o instrucciones contenidos en las resoluciones, oficios o actuaciones publicadas.
Al referirnos a las notificaciones por avisos haremos referencia a las actuaciones del Servicio que
deben ser publicadas.
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Contempla esta disposición una facultad para que el Director imponga a los contribuyentes la
obligación de aceptar que en sus locales industriales o comerciales se coloquen afiches, carteles o
letreros alusivos a los impuestos o al cumplimiento tributario. La colocación de estos carteles
puede hacerse también en los locales o establecimientos de los servicios públicos.
(6º) Mantener canje de informaciones con Servicios de Impuestos de otros países para los
(1º) Absolver las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias.
Al Director del Servicio le corresponde, conforme a lo señalado, evacuar las consultas que sobre la
aplicación e interpretación de las leyes tributarias efectúen los funcionarios del propio Servicio o
las demás autoridades.
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Por su parte, si bien la norma no lo dice expresamente, debemos entender que a los Directores
Regionales les corresponde absolver las consultas que sobre el particular efectúen los
contribuyentes o interesados.
(2º) Solicitar la aplicación de apremios y pedir su renovación, en los casos a que se refiere el
Título I del Libro Segundo.
El apremio es una medida coercitiva (no una pena) decretada por la Justicia Ordinaria, previo
apercibimiento, y que consiste en el arresto del contribuyente infractor, hasta por 15 días, a fin de
obtener de él, el cumplimiento de las obligaciones tributaria infringidas.
Esta materia se encuentra reglamentada en los artículos 93º a 96º del Código, dejaremos su
análisis en extenso, para cuando nos refiramos a los medios de fiscalización.
En este numeral nos encontramos con facultades de distinta naturaleza. En efecto, la facultad de
aplicar sanciones es eminentemente jurisdiccional, esto es, en su ejercicio el Director Regional
actúa investido de la calidad de juez tributario de primera instancia en lo sancionatorio, en virtud
de lo cual las sanciones las aplica de conformidad a un procedimiento judicial, en la especie los
consagrados en los artículos 161 y/o 165 del Código Tributario, según corresponda.
Por otra parte, las facultades de rebajar o condonar las sanciones, son de naturaleza
eminentemente administrativas.
(4º) Condonar total o parcialmente los intereses penales por la mora en el pago de los
Sin embargo, la condonación de intereses o sanciones podrá ser total, si el Servicio incurriere en
error al determinar un impuesto, o cuando, a juicio del Director Regional, dichos intereses o
sanciones se hubieren originados por causa no imputable al contribuyente.
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La condonación o remisión se le define como la renuncia gratuita que hace el acreedor en favor
del deudor del derecho de exigir el pago de su crédito.
Por su parte, el artículo 62º, en el Nº 1 del inciso cuarto de la Constitución Política del Estado,
dispone que:
El Código en el Nº 3, de la letra B), del artículo 6º, radica en los Directores Regionales del
Servicio de Impuestos Internos, primero la facultad de aplicar las sanciones
administrativas fijas o variables, y en el artículo 105º del Código, establece que ellas deben
serlo de acuerdo con el procedimiento que corresponda del Libro tercero, y en segundo
lugar, le confiere la facultad de rebajarlas o condonarlas, facultades estas últimas que se
encuentran reglamentadas e el artículo 106º, del Código, que dispone que las sanciones
pecuniarias podrán ser remitidas, rebajadas o suspendidas a juicio exclusivo del Director
Regional, si el contribuyente probare que ha procedido con antecedentes que hagan
excusable la acción u omisión en que hubiere incurrido. En esta última disposición se
agrega la facultad de suspender el cumplimiento de una sanción, la que normalmente
cuando es concedida lo es bajo una determinada condición.
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En los casos en que el Servicio incurriere en error al girar un impuesto, el Director Regional
deberá condonar totalmente los intereses hasta el último día del mes en que se cursare el
giro definitivo.
El Director Regional podrá, a su juicio, condonar la totalidad de los intereses penales que
se hubieren originado por causa no imputable al contribuyente.
En esta materia cabe tener presente que de conformidad a lo que dispone el inciso segundo del
artículo 192 del Código Tributario, al Tesorero General de la República también se le ha concedido
facultad para condonar total o parcialmente los intereses y sanciones por la mora en el pago de los
impuestos sujetos a la cobranza administrativa y judicial, mediante normas o criterios de general
aplicación que se determinarán para estos efectos por resolución del Ministerio de Hacienda.
(5º) Resolver administrativamente todos los asuntos de carácter tributario que se promuevan,
incluso corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios o errores manifiestos en que se haya
incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos.
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En virtud de esta facultad, los Directores Regionales tienen plena competencia para conocer
administrativamente, de todos los asuntos tributarios que se sometan a su conocimiento.
Esta facultad administrativa, no puede ejercerse cuando existe controversia, porque, en tal caso,
se está en presencia de un asunto contencioso que excluye absolutamente la posibilidad de que
concurra un error o vicio que pudiera calificarse de "manifiesto", y que debe, en consecuencia,
resolverse por la vía del procedimiento de reclamaciones.
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En cuanto a la expresión "en cualquier tiempo", empleada por la disposición en comento, ésta no
tiene el carácter de indefinida que pareciera desprenderse de su texto, en razón de que se
encuentra limitada por los plazos de prescripción, como un medio de dar estabilidad y definición a
situaciones inciertas.
Es necesario tener presente que la facultad en estudio se encuentra también restringida por el
principio de la cosa juzgada. En efecto, no puede el Director Regional por la vía administrativa
corregir un vicio o error cometido en un giro o liquidación, sobre el cual haya recaído sentencia
ejecutoriada rechazando el reclamo interpuesto en su contra
Lo anterior, siempre que la sentencia que rechazó el reclamo se haya pronunciado sobre el fondo
del asunto, esto es, sobre el vicio o error de que adolecía el giro o liquidación. Si un reclamo
hubiere sido rechazado por razones de carácter formal, como, por ejemplo, por haberse
presentado fuera de plazo el Director Regional no se vería impedido de rectificar
administrativamente el error cometido.
Por lo demás, el hecho que se haya planteado, discutido y resuelto una "controversia", deja de
manifiesto que los vicios o errores que pudieran alegarse no son aquellos que pudieren calificarse
de "manifiestos", conforme al concepto de que estos se ha dado anteriormente.
El Director Regional está facultado para corregir los vicios o errores manifiestos siempre que no
haya sido pagado el impuesto. De mediar este pago debe estarse a lo prescrito en el artículo 126º,
Nº 2, del Código Tributario, para los efectos de la devolución que proceda.
(6º) Resolver las reclamaciones que presentan los contribuyentes, de conformidad a las normas
del Libro Tercero.
Esta facultad a partir de la entrada en vigencia de la Ley 20.322, cuya aplicación a nivel nacional
será el 1 de febrero del año 2013, se restringe única y exclusivamente a aquellas causas que a la
fecha del funcionamiento de los Tribunales Tributarios y Aduaneros se encontraban en
tramitación ante el o los Directores Regionales respectivos.
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(7º) Autorizar a otros funcionarios para resolver determinadas materias, aún las de su exclusiva
competencia, o para hacer uso de las facultades que le confiere el Estatuto Orgánico del Servicio,
actuando "por orden del Director Regional", y encargarles, de acuerdo con las leyes y reglamento,
el cumplimiento de otras funciones u obligaciones.
(8º) Ordenar a petición de los contribuyentes que se imputen al pago de sus impuestos o
contribuciones de cualquiera especie las cantidades que les deban ser devueltas por pagos en
exceso de lo adeudado o no debido por ellos. La resolución que se dicte se remitirá a la
Contraloría General de la República para su toma de razón.
Debe tenerse presente que los Directores Regionales sólo están autorizados para decretar estas
imputaciones cuando haya cantidades que deban ser devueltas al contribuyente, ya sea en virtud
de una resolución ejecutoriada recaída en un reclamo del contribuyente o como consecuencia de
las peticiones de carácter administrativo presentadas por los contribuyentes con arreglo a lo
establecido en el artículo 126º.
Las resoluciones que se dicten en uso de estas facultades deben ser sometidas al trámite de toma
de razón en la Contraloría General de la República.
Conviene dejar establecido que en ningún caso los contribuyentes pueden efectuar
compensaciones directas, en el sentido de deducir las sumas pagadas en exceso de los impuestos
que les corresponda pagar posteriormente.
(9º) Disponer en las resoluciones que se dicten en conformidad a lo dispuesto en los números
5º y 6º de la presente letra, la devolución y pago de las sumas solucionadas indebidamente o en
exceso a título de impuestos, reajustes, intereses, sanciones o costas. Estas resoluciones se
remitirán a la Contraloría General de la República para su toma de razón.
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sanciones pecuniarias y costas, con que se hubieran recargados al efectuarse el pago en exceso o
indebido.
Las resoluciones que disponen la devolución y pago se remitirán a la Contraloría General para su
toma de razón.
En relación con este Nº 9 debe tenerse presente el artículo 57º del Código Tributario que dice:
"Toda suma que se ordene devolver o imputar por los Servicios de Impuestos Internos o de
Tesorería, por haber sido ingresadas en arcas fiscales indebidamente, en exceso, o doblemente, a
título de impuestos, reajuste, intereses o sanciones, se restituirá o imputará reajustada en el
mismo porcentaje de variación que haya experimentado el índice de precios al consumidor en el
período comprendido entre el último día del segundo mes que precede al de su ingreso en arcas
fiscales y el último día del segundo mes anterior a la fecha en que la Tesorería efectúe el pago o
imputación, según el caso. Asimismo, cuando los tributos, reajustes, intereses y sanciones se
hayan debido pagar en virtud de una reliquidación o de una liquidación de oficio practicada por el
Servicio y reclamada por el contribuyente, serán devueltos, además, con intereses del medio por
ciento mensual por cada mes completo, contado desde su entero en arcas fiscales".
Cabe hacer presente que las facultades de los Directores Regionales están previstas en el Código
Tributario para operar en moneda chilena, con excepción de la facultad para exigir el pago de los
impuestos en la misma moneda en que se obtengan las rentas o se realicen las operaciones
gravadas, de acuerdo con el artículo 18º de dicho Código. Por consiguiente, la devolución de
impuestos, intereses, sanciones o costas pagadas en moneda extranjera por el contribuyente, sólo
pueden efectuarse en su equivalente en moneda nacional. (Circular 100, de 20.07.72, del SII).
Conforme a lo indicado en las dos últimas facultades analizadas, se puede concluir que frente a un
pago de impuesto indebido o en exceso de lo adeudado, el contribuyente puede adoptar las
siguientes actitudes:
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b. Solicitar del Servicio de Impuestos Internos que ordene al de Tesorerías que dichas
cantidades se imputen al pago de sus impuestos o contribuciones de cualquiera especie.
En ambos casos la petición respectiva debe ser formulada dentro del plazo de tres años contados
desde el acto o hecho que le sirva de fundamento.
Esta facultad que se confiere a los Directores Regionales, está en consonancia con diversas
disposiciones del Código Tributario, que ordena la publicación, como medio de informar a los
contribuyentes, o bien, como manera de practicar algunas notificaciones de carácter procesal.
Así es como, debe relacionarse básicamente con el artículo 15º del Código que establece: "Las
notificaciones por avisos, relativas a actuaciones de carácter general que deban publicarse, se
insertarán por una vez en el Diario Oficial, pudiendo disponer el Director, Subdirectores o
Directores Regionales su publicación en extracto".
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Sin perjuicio de estas facultades, el Director y los Directores Regionales tendrán también las que
les confieren el presente Código, el Estatuto Orgánico del Servicio y las leyes vigentes.
Los Directores Regionales, en el ejercicio de sus funciones, deberán ajustarse a las normas e
instrucciones impartidas por el Director.
Esta obligación de los Directores Regionales de ceñirse a las normas e instrucciones impartidas por
el Director, tiene por objeto uniformar criterio entre las Direcciones Regionales y evitar que las
distintas unidades de un mismo Servicio puedan adoptar resoluciones contradictorias.
El Director Regional debe obrar siempre, tanto en sus actuaciones administrativas como
jurisdiccionales, conforme a las instrucciones impartidas por el Director, aún en las materias que el
Código entrega "a su juicio exclusivo". a falta de instrucciones o si ellas no son claras, debe el
Director Regional requerir el pronunciamiento del Director.
Como hemos podido apreciar, en el lato desarrollo de las facultades que el Código Tributario,
otorga al Director del Servicio de Impuestos Internos, como también a los Directores Regionales,
ellas básicamente dicen relación con los aspectos administrativos que emanan de las disposiciones
tributarias.
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Unidad 2
A. Concepto
Son actuaciones del Servicio todo acto o gestión que sus funcionarios
competentes para ello efectúen en cumplimiento de las funciones que el
Código Tributario y demás leyes impositivas les han entregado para la
aplicación y fiscalización de los impuestos.
Practicar notificaciones.
Practicar liquidaciones de impuestos.
Practicar giros de impuestos.
Autorizar timbraje de documentos.
Efectuar verificación de actividad de los contribuyentes.
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son días hábiles los no feriados y horas hábiles, las que median entre las ocho y las veinte horas.
Los plazos de días insertos en los procedimientos administrativos establecidos en este Código son
de días hábiles, entendiéndose que son inhábiles los días sábado, domingo y festivos.
Los plazos se computarán desde el día siguiente a aquel en que se notifique o publique el acto de
que se trate o se produzca su estimación o su desestimación en virtud del silencio administrativo.
Si en el mes de vencimiento no hubiere equivalente al día del mes en que comienza el cómputo, se
entenderá que el plazo expira el último día de aquel mes.
Cuando el último día de un plazo de mes o de año sea inhábil, éste se entenderá prorrogado al
primer día hábil siguiente.
Las presentaciones que deba hacer el contribuyente, que pendan de un plazo fatal, podrán ser
entregadas hasta las 24 horas del último día del plazo respectivo en el domicilio de un funcionario
habilitado especialmente al efecto. Para tales fines, los domicilios se encontrarán expuestos al
público en un sitio destacado de cada oficina institucional."
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De la misma manera, los días sábados no declarados feriado por ley especial, continúan siendo
hábiles para computar los plazos que tienen los contribuyentes para ejercer un derecho, como
sería una reclamación u otra actuación con plazo fatal.
En dicho evento, los contribuyentes si se ven enfrentado a la situación de tener que efectuar una
presentación ante el Servicio el último día del plazo, y este vence en día sábado o festivo, deben
formalizarla a través de la Secretaría Regional, concurriendo para ello a su domicilio, el que se
encuentra indicado en lugar visible en el acceso de las Direcciones Regionales. De la misma
manera debe procederse cuando estando en el último día de un plazo, la presentación deba
efectuarse en un día hábil pero, después del horario de atención de las oficinas del Servicio. Cabe
señalar al efecto que, por disposición del Código Civil, los plazos corren hasta la medianoche (24
horas) del último día.
Ahora en cuanto a las actuaciones del Servicio no se aplica la misma regla, toda vez que el Código
Tributario al efecto señala que los plazos relacionados con dichas actuaciones que venzan en día
sábado o en día feriado, se entenderán prorrogados hasta el día hábil siguiente.
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B. Importancia de la notificación
Las actuaciones y resoluciones del Servicio que requieren ser puestas en conocimiento del
interesado sólo producen efecto en virtud de la notificación hecha con arreglo a la ley.
Por otra parte debe señalarse que el artículo 65 del Código de Procedimiento Civil, dispone que,
los términos, comenzarán a correr para cada parte desde el día de la notificación. Por su parte, el
artículo 124 del Código Tributario, en su inciso tercero dispone que, el reclamo deberá
interponerse en el término fatal de sesenta días contados desde la notificación correspondiente.
2. Si de dicha actuación o resolución deriva un derecho para el afectado que deba ejercer
dentro de un período de tiempo, dicho plazo se debe computar desde el momento de la
notificación respectiva.
Es necesario, entonces, que para desencadenar los efectos de determinados actos ellos deban ser
notificados a la persona sobre la cual recaerán dichos efectos, y que esta notificación se efectúe
"con arreglo a la ley", es decir, en la forma que la ley ordena que se realice, y no de otro modo.
C. Clases de notificaciones
El Código Tributario contempla nueve formas de notificaciones:
Personal.
Por Cédula.
Por Carta Certificada.
Por Aviso Postal Simple.
Por Aviso en el Diario Oficial.
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Las notificaciones son una actuación del Servicio de Impuestos Internos y por ende deben
practicarse en días y horas hábiles, conforme lo señala el artículo 10º del Código que
analizáramos en su oportunidad.
Así es como en su artículo 13º el Código señala que para los efectos de las notificaciones,
se tendrá por domicilio el que indique el contribuyente en su declaración de iniciación de
actividades o el que indique el interesado en su presentación o actuación de que se trate
o el que conste en la última declaración del impuesto respectiva.
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previa de éste o una primera actuación del Servicio. Los contribuyentes pueden fijar
también un domicilio postal para ser notificado por carta certificada, señalando para tal
efecto la casilla o apartado postal u oficina de correos donde debe remitírsele la carta
certificada.
Lo anterior sin perjuicio de otras normas especiales que se analizarán al referirnos a cada
forma de notificación en particular.
Los funcionarios que practiquen notificaciones, por razones obvias, deben estar revestidos
de la calidad de ministros de fe, necesariamente.
De acuerdo con el artículo 51º, del D.F.L. Nº 7, de 1980, sobre Ley Orgánica del Servicio de
Impuestos Internos, los funcionarios pertenecientes a la planta de Fiscalizadores, tendrán
de pleno derecho el carácter de ministros de fe, para todos los efectos que señala el
artículo 86º del Código Tributario. Por su parte esta última disposición legal citada señala
que: "Los funcionarios del Servicio, nominativa y expresamente autorizados por el Director
tendrán el carácter de ministros de fe para todos los efectos de este Código y las leyes
tributarias y en los procesos por delitos que digan relación con el cumplimiento de las
obligaciones tributarias".
Por otra parte, la ley Nº 19.224, que creó la planta de Técnicos en el Servicio de Impuestos
Internos, en su artículo 2º, otorgó al personal que forme parte de esa planta, la calidad de
fiscalizador para todos los efectos legales. Señalando, además que a estos funcionarios les
será aplicable lo establecido en el citado artículo 51 de la Ley Orgánica del Servicio de
Impuestos Internos.
En consecuencia, es muy importante tener presente esta advertencia, toda vez que una
notificación realizada por un funcionario que no pertenezca a las plantas de Fiscalizadores
o de Técnicos o a quien no se hubiere dado expresamente el carácter de ministros de fe,
puede ser declarada nula.
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Para que la notificación quede perfecta no se requiere que el notificado consienta en ella
ni que estampe su firma ni ejecute acto alguno durante la diligencia.
E. Notificación personal
La notificación personal se realiza entregando copia íntegra de la resolución o actuación que se
desea poner en conocimiento de un contribuyente, directamente a él, en cualquier lugar donde
éste se encuentre o sea habido.
Esta clase de notificación es la más perfecta de todas puesto que en ella hay certeza de que el
interesado ha tomado conocimiento de la resolución o actuación que se le notifica.
Como en toda clase de notificación, de la personal debe dejarse constancia o certificación por
escrito con las especificaciones legales (lugar, día y hora en que se hace), bajo la firma y timbre del
funcionario encargado de la diligencia, quien para mayor certeza de la actuación solicita que el
interesado firme el acta, que al efecto levanta. Ahora si éste no desea firmar, ello no afecta la
validez de la actuación, como tampoco importa un reconocimiento o aceptación de lo notificado,
el hecho que acceda a estampar su firma en dicha acta.
La notificación por cédula se realiza entregando, en el domicilio del notificado, una cédula que
contenga la copia integra de la resolución o actuación de que se trata, con los datos necesarios
para su acertada inteligencia.
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Para la legislación chilena, "persona adulta" es varón mayor de 14 años, y la mujer mayor de 12
años.
Cabe señalar que, a falta de los domicilios que se señalaran en su oportunidad, la notificación por
cédula puede practicarse en la habitación del contribuyente, o de su representante, o en los
lugares en que éstos ejerzan su actividad.
En todo caso cabe tener presente respecto de esta exigencia adicional, lo siguiente:
Ella constituye un mero aviso de haberse practicado una notificación, pero en ningún caso se le
debe considerar como una nueva notificación.
Por lo mismo es que la omisión o extravío de dicha carta no invalida la notificación por cédula
dejada en el domicilio del contribuyente.
Es la que se practica dirigiendo al domicilio del interesado una carta certificada, en la que se le
remite copia íntegra de la resolución o actuación que se desea poner en su conocimiento y, que el
funcionario de Correos que corresponda debe entregar a cualquiera persona adulta que encuentre
en él, debiendo ésta firmar el recibo respectivo.
Si el contribuyente ha registrado ante el Servicio, un domicilio postal, la carta certificada debe ser
remitida a la casilla o apartado postal o a la oficina de correos que aquél hubiera fijado como tal.
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La carta certificada podrá ser entregada por el funcionario de Correos que corresponda, en
el domicilio del notificado, a cualquiera persona adulta que se encuentre en él debiendo
ésta firmar el recibo correspondiente. (Artículo 11º, inc. 2º, del Código Tributario).
En las notificaciones por carta certificada los plazos que hubieren de computarse
empiezan a correr tres días (hábiles completos) después del envío de la carta
Debe entenderse por fecha de envío, la fecha en que la respectiva Oficina de Impuestos
Internos entrega la carta al Servicio de Correos y éste certifica su recepción.
Los funcionarios encargados del despacho de cartas certificadas deben dejar constancia
del hecho del envío en el expediente o documento de que se trate, estampando lugar y
fecha, su firma y timbre.
En ciertos casos, puede ocurrir que la carta certificada sea entregada, por el Servicio de
Correos, con posterioridad al término señalado en el Código, para que comiencen a correr
los plazos. Cuando así ocurre, los plazos correspondientes sólo empezarán a correr desde
la fecha en que efectivamente se entregó la carta, por el Servicio de Correos, sea al propio
contribuyente o a persona adulta que se encontraba en su domicilio. En todo caso,
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Puede ocurrir que la carta certificada sea devuelta por el Servicio de Correos al Servicio de
Impuestos Internos, sea porque en el domicilio no se encontrare al notificado o a otra
persona adulta o bien éstos se negaren a recibir la carta certificada o a firmar el recibo, o
no retiraran la remitida a la casilla o apartado postal dentro del plazo de 15 días contados
desde su envío. En dicho evento el funcionario y el Jefe de la Oficina de Correos que
corresponda, deben dejar constancia del hecho en la misma carta, bajo sus firmas, previo
a su devolución al Servicio de Impuestos Internos.
Las resoluciones que modifiquen los avalúos y/o contribuciones de los bienes raíces pueden ser
notificadas por medio de avisos postales simples dirigidos a la propiedad afectada o al domicilio
que para estos efectos el propietario haya registrado en el Servicio y a falta de éste, al domicilio
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del propietario que figure registrado en el Servicio. Estos avisos podrán ser confeccionados por
medios mecánicos y carecer de timbres y firmas.
Es la que se practica haciendo insertar la resolución o los avisos relativos a actuaciones de carácter
general por una vez, en el Diario Oficial, pudiendo disponerse su publicación en extracto, es decir,
no le asiste al Servicio la obligatoriedad de ordenar la publicación del texto completo de una
resolución o actuación.
Las actuaciones del Servicio que deben ser publicadas son las que cumplan las dos condiciones que
se señalan a continuación, sin perjuicio de las demás a las que específicamente se refiera la ley:
1. Que sean de carácter general, esto es, que estén dirigidas o afecten a grupos más o menos
extensos de contribuyentes, los que por esta razón, no puedan individualizarse, como por
ejemplo, los arrendatarios agrícolas, o los dueños de taxis, etc.
2. Que sea preciso se notifiquen o noticien a dichos contribuyentes, a fin de que éstos
ajusten su conducta tributaria a los preceptos o instrucciones contenidos en las
resoluciones, oficios o actuaciones publicadas. En otras palabras, las actuaciones generales
que se publiquen deben ser aquellas destinadas a orientar o regir la conducta tributaria de
los contribuyentes o a instruirlos respecto de modalidades administrativas que ellos deben
observar para una mejor fiscalización o una más expedita atención.
Esta forma de notificación es muy excepcional dentro del Código Tributario, y está contemplada
respecto de situaciones relacionadas con el Impuesto Territorial.
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Al efecto, en el inciso segundo, del Nº 4, del artículo 165º, dispone: "Las resoluciones dictadas en
primera instancia, con excepción de la sentencia, se entenderán notificadas a las partes desde que
se incluyan en un estado que deberá formarse y fijarse diariamente en la Dirección Regional, con
las formalidades que disponga el Director. Además se remitirá en la misma fecha aviso por correo
al notificado. La falta de este aviso anulará la notificación".
La notificación por el estado sólo da cuenta de haberse dictado alguna resolución, el número de
resoluciones dictadas y el día en que lo fueron, por lo cual los expedientes deben ser vistos por el
reclamante o su apoderado a fin de tomar conocimiento del texto de la resolución o providencia.
Por otra parte, las resoluciones que se notifiquen por el estado, son aquellas que se dicten en
primera instancia, a excepción de la sentencia definitiva, en la tramitación del procedimiento que
contempla el artículo 165º, del Código Tributario.
L. Notificación tácita.
La notificación tácita no es propiamente tal una notificación en el sentido estricto del concepto
que hemos dado, pero la ley, reunidos ciertos requisitos, tiene por notificadas las resoluciones
aunque no se haya verificado en realidad notificación alguna.
En el artículo 55º del Código de Procedimiento Civil, que se refiere a este tipo de notificación
expresa: "Aunque no se haya verificado notificación alguna o se haya efectuado en otra forma que
la legal, se tendrá por notificada una resolución desde que la parte a quien afecte haga en el juicio
cualquiera gestión que suponga conocimiento de dicha resolución, sin haber antes reclamado la
falta o nulidad de la notificación".
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Asimismo, la parte que solicitó la nulidad de una notificación, por el sólo ministerio de la ley, se
tendrá por notificada de la resolución cuya notificación fue declarada nula, desde que se le
notifique la sentencia que declara tal nulidad. En caso que la nulidad de la notificación haya sido
declarada por un tribunal superior, esta notificación se tendrá por efectuada al notificársele el
"cúmplase" de dicha resolución".
Requisitos.
Para que se origine una notificación tácita deben concurrir dos requisitos copulativos:
1) Que la parte afectada por una resolución cuya notificación ha sido omitida o realizada en
forma ilegal haga en el juicio cualquiera gestión que suponga conocimiento de la referida
resolución y
2) Que la gestión se realice por la persona afectada por la resolución antes de reclamar de la
falta o nulidad de la notificación, lo que debe hacerse dentro del juicio, vale decir, en la
misma causa en que se dictó la resolución mal notificada o no notificada".
La Ley Nº20.420 (D.O. 19.02.2010) incorpora la notificación a través de correo electrónico. En este
caso, la notificación se entenderá efectuada en la fecha del envío del correo electrónico,
certificada por un ministro de fe.
La regla general en materia de notificaciones, aplicables a los procedimientos seguidos ante los
TTA es la notificación a través del sitio de internet del TTA. Para estos efectos, la parte reclamante
y/o sus apoderados podrán acceder a la información acerca de sus causas por medio de una clave
de acceso a fin de resguardar la información del contribuyente.
Ñ. Nulidad de notificaciones.
El inciso segundo del artículo 55º, del Código de Procedimiento Civil, transcrito, ha reglamentado
la nulidad de las notificaciones, estableciendo que la parte que solicitó tal nulidad se tendrá por
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notificada por el sólo ministerio de la ley de la resolución judicial cuya notificación ha sido
declarada nula, desde que se le notifique la sentencia que declara tal nulidad.
Como es obvio los plazos que han debido contarse desde la notificación declarada nula se
contarán desde la notificación de la resolución que declara la nulidad.
En aquellos casos en que la nulidad de la notificación de una resolución haya sido decretada por
un tribunal superior -Corte de Apelaciones o Corte Suprema- la notificación declarada nula se
entenderá efectuada conjuntamente con el "cúmplase" de la resolución que ha declarado la
nulidad.
Conforme a lo que dispone el artículo 83º, del Código de Procedimiento Civil señala que el plazo
para impetrar la nulidad es de cinco días hábiles, fatales, que debe contarse desde que aparezca o
se acredite que quien reclama la nulidad tuvo conocimiento del vicio, salvo que se trate de la
incompetencia absoluta del tribunal que se puede hacer valer en cualquier momento del proceso.
O. A quien se notifica.
Tratándose de personas naturales, las notificaciones deben efectuarse a dicha persona, a menos
que tenga un representante legal o haya designado a un mandatario, en cuyo caso la notificación
debe efectuarse a éstos últimos.
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Diplomado Asistente Tributario
Esta regla del Código resulta de bastante utilidad para el Servicio, pues para practicar una
notificación a un contribuyente, persona jurídica, le basta con cerciorarse de quién es el gerente,
administrador o presidente, sin necesidad de entrar a examinar las facultades específicas del
representante de la persona jurídica que se trate.
3) Notificaciones a comunidades.
No son personas jurídicas, y existen cuando dos o más personas son dueñas de una misma cosa,
sin que ninguna de ellas haya constituido sociedad o celebrado otra convención relativa a la
misma cosa, como dispone el artículo 2304, del Código Civil, siendo el caso más frecuente de esta
última especie el de las comunidades hereditarias, que se forma entre los herederos del causante.
En conocimiento del fallecimiento de una persona sobre cuyos bienes el Servicio deba practicar
una actuación determinada, ésta deberá notificarse a sus herederos en la misma forma que a toda
comunidad, según se explica a continuación:
Primeramente deberá determinarse si los comuneros han designado mandatario común por
escritura pública, pues en tal caso se notificará a dichos comuneros por intermedio del procurador
o mandatario designado. Si ocurriere, en cambio, que no ha sido nombrado mandatario alguno, la
notificación se practicará directamente a cada uno de los comuneros, si todos fueran plenamente
capaces o por intermedio de su representante legal o guardador a aquellos que fueren relativa o
absolutamente incapaces.
4) Otros.
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De acuerdo con el Código Tributario, inciso primero del artículo 11º, toda notificación que el
Servicio deba practicar se hará personalmente, por cédula o por carta certificada dirigida al
domicilio del interesado, salvo que una disposición expresa, ordene otra forma de notificación. En
consecuencia, cualquiera de esas tres formas, constituye la norma general respecto de como se
deben notificar las resoluciones o actuaciones del Servicio de Impuestos Internos, que deban ser
puestas en conocimiento de los contribuyentes.
Sin perjuicio de lo anterior, el Servicio ha instruido a los funcionarios en el sentido de que, como
norma general, las notificaciones a los contribuyentes se hagan por carta certificada, salvo
naturalmente, en aquellos casos en que por disposición expresa del Código u otras normas
tributarias, se excluya la carta certificada como forma de notificar determinadas actuaciones o
resoluciones.
El Código Tributario excluye específicamente que se emplee la carta certificada como medio de
notificación en cuatro casos:
b. El acta de denuncio que se levante para iniciar el procedimiento general para la aplicación
de sanciones, deberá notificarse personalmente o por cédula. (Artículo 161º, Nº 1, del
Código Tributario).
c. Las denuncias por infracciones sancionadas en los números 6º, 7º, 17º y 19º del artículo
97º del Código Tributario, deben ser notificadas personalmente o por cédula, por los
funcionarios del Servicio. (Artículo 165º, Nº 2, del Código Tributario).
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Concepto
Comparecencia es el acto de presentarse alguna persona ante el juez o
autoridad pública, ya sea espontáneamente para deducir cualquier pretensión
o para hacerse parte en un negocio, ya en virtud de llamamiento o intimación
de la misma autoridad que lo obligue a hacerlo para la práctica de alguna
diligencia judicial o de carácter administrativo.
Formas de comparecencia:
La representación asume dos formas: legal o voluntaria. La primera emana de la ley y, al efecto,
debe recordarse el artículo 43º del Código Civil que dispone: "Son representantes legales de una
persona, el padre, la madre, el adoptante o el marido bajo cuya potestad viva y su tutor o
curador".
Sin embargo, este artículo no tiene carácter de taxativo ya que existen otros representantes
legales, como ocurre en las ventas forzadas que se hacen por decreto judicial a petición del
acreedor, en pública subasta; seguido en este caso la persona cuyo dominio se transfiere es el
tradente, y el juez su representante legal (artículo 671 del Código Civil).
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Están obligados a actuar por representante legal aquellas personas declaradas incapaces, sea en
razón de su edad o por otras circunstancias, como ocurre con los menores de edad, sean
impúberes (los varones hasta 14 y las mujeres hasta 12), o menores adultos (hasta 18 años); los
locos o dementes; los sordomudos que no puedan darse a entender por escrito; los disipadores de
sus bienes que sean declarados en interdicción; la mujer casada en régimen de sociedad conyugal,
las personas declaradas en quiebra, entre otros.
La agencia oficiosa tiene lugar cuando una persona comparece en beneficio de otra sin tener
poder para ello, con la particularidad que lo que el agente oficioso o pseudo mandatario realice
queda sujeto a la ratificación de la persona representada.
Efectos de la Representación.
Los efectos de la representación son los mismos, ya sea que se trate de la representación legal o de la
voluntaria, y consisten en que los derechos y las obligaciones se radican en el patrimonio del
representado del mismo modo como si él mismo hubiere intervenido en el acto o la gestión.
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El artículo 9º del Código Tributario señala que, el mandato para actuaciones administrativas ante
el Servicio de Impuestos Internos "no tendrá otra formalidad que la de constar por escrito", es
decir, el mandato para actuaciones administrativas ante el Servicio debe cumplir con un solo
requisito o solemnidad: constar por escrito. No requiere de instrumento público, basta que conste
en un simple instrumento privado. Tampoco es necesario que el mandato sea autorizado por un
funcionario del Servicio. Sin embargo, en los casos en que exista duda respecto de la autenticidad
de un mandato otorgado por instrumento privado, y cuyas firmas no hayan sido autorizadas por
un Notario Público, puede ordenarse, como un simple trámite administrativo, que las firmas sean
ratificadas ante un funcionario del Servicio que tenga el carácter de Ministro de Fe.
El Código Tributario establece que "toda persona natural o jurídica que actúe por cuenta de un
contribuyente, deberá acreditar su representación".
La ratificación del representado debe ser expresa y constar por escrito. Puede hacerse mediante
un escrito presentado por el mandante o por declaración hecha ante un funcionario del Servicio
que tenga carácter de Ministro de Fe. De la declaración debe dejarse constancia por escrito y
firmarse por el ratificante y por el funcionario.
Vencido el plazo, que normalmente es de quince días (el cual puede prorrogarse prudencialmente)
sin que se ratifique o sin que se acompañe el título de la representación, el Servicio tendrá por no
presentada la solicitud o dar por no practicada la actuación correspondiente, según corresponda.
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Existe obligación de acreditar la extinción del título de la representación. Al respecto, el inciso final
del artículo 9º, del Código Tributario señala, "La persona que actúe ante el Servicio como
administrador, representante o mandatario del contribuyente, se entenderá autorizada para ser
notificada a nombre de éste mientras no haya constancia de la extinción del título de la
representación mediante aviso por escrito dado por los interesados a la Oficina del Servicio que
corresponda.
Ahora bien, el tenor de las disposiciones transcritas, nos lleva a considerar que, salvo en lo
referente a la comparecencia personal, y la representación legal, las normas para constituir o
conferir mandato a un tercero para que actúe a nombre del reclamante, difieren de las que hemos
visto, y ello se rige por lo que al respecto dispone el Código de Procedimiento Civil.
Las normas de comparecencia que rigen el juicio ordinario están contenidas en el Libro Primero,
Título II, artículo 4 al 16, del Código de Procedimiento Civil; ellas se aplican en el juicio tributario
sólo en aquellos asuntos en que el Código Tributario no contenga disposición alguna, de acuerdo
a lo expresado en el artículo 148 de este cuerpo legal.
Así tenemos que de acuerdo al artículo 4º del Código de Procedimiento Civil, toda persona que
deba comparecer en juicio a su propio nombre o como representante legal de otra, deberá hacerlo
en la forma que determine la ley. Ahora bien, al tenor del citado artículo 129, del Código
Tributario, en la contienda ante el Servicio de Impuestos Internos puede comparecer el propio
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contribuyente, por sí o por medio de representante legal o de mandatario, sin ninguna exigencia
en el sentido de ser versado en la materia.
Capacidad para ser mandatario en las reclamaciones. Puede ser mandatario en las reclamaciones
de impuestos cualquiera persona que goce de capacidad civil general.
1. Por escritura pública otorgada ante Notario o ante Oficial del Registro Civil, a quien la ley
confiere esta facultad, esto es, en los lugares en que no haya Notario, o
2. Por declaración escrita del mandante (en el mismo escrito de reclamo o en otro posterior),
autorizándose la firma del reclamante por un funcionario del Servicio que tenga el carácter
de Ministro de Fe y que se designe al efecto en la Dirección Regional.
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Diplomado Asistente Tributario
Las personas que inicien negocios o labores susceptibles de producir rentas gravadas en la
primera y segunda categoría, a que se refieren los números 1º, letras a) y b), 3º, 4º y 5º del
artículo 20º, 42º Nº 2 y 48º, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, deben presentar al
Servicio, dentro de los dos meses siguientes a aquél en que comiencen sus actividades,
una declaración jurada sobre dicha iniciación.
Los números 1º letras a) y b), 3º, 4º y 5º del Art. 20º de la Ley de la Renta describen
aquellas actividades afectas a impuesto de Primera Categoría, por las que se debe dar
aviso de Iniciación de Actividades.
Nº 1, letra a): Las rentas de bienes raíces, tratándose de contribuyentes que los posean o
usufructuarios, que no sean sociedades anónimas y que tributan en base a renta presunta.
Nº 3º: Las rentas de la industria, del comercio, de la minería y de la explotación de riquezas del
mar y demás actividades extractivas, compañías aéreas, de seguros, de los bancos, asociaciones de
ahorro y préstamos, sociedades administradoras de fondos mutuos, sociedades de inversión o
capitalización, de empresas financieras y otras de actividad análoga, constructora, periodísticas,
publicitarias, de radiodifusión, televisión, procesamiento automático de datos y
telecomunicaciones.
Nº 4º: Las rentas obtenidas por corredores, sean titulados o no, sin perjuicio de lo que al
respecto dispone el Nº 2 del Artículo 42º, comisionistas con oficina establecida, martilleros,
agentes de aduana, embarcadores y otros que intervengan en el comercio marítimo, portuario y
aduanero, y agentes de seguro que no sean personas naturales; colegios, academias e institutos
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Nº 5º: Todas las rentas, cualquiera que fuera su origen, naturaleza o denominación, cuya
La declaración mencionada debe presentarse dentro de los dos meses siguientes a aquel en
que se dé comienzo a las actividades. Obsérvese la forma especial del cómputo del referido
plazo de dos meses: él empieza a correr una vez expirado el mes en que se inicien las
actividades o negocios.
El plazo antes indicado, se debe contar desde la fecha en que el contribuyente efectúe su
primer acto de comercio, así por ejemplo, éste podrá consistir en: celebración del contrato de
arriendo; fecha de la inversión; y en general, toda obligación y/o desembolso que permita
discriminar que se está en presencia del inicio de una actividad.
Al respecto, el inciso segundo, del artículo 68º, del Código Tributario, señala que para los
efectos de este artículo, se entenderá que se inician actividades cuando se efectúe cualquier
acto u operación que constituya elemento necesario para la determinación de los impuestos
periódicos, que afecten a la actividad que se desarrollará, o que generen los referidos
impuestos.
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La declaración inicial se hará en un formulario único proporcionado por el Servicio, que debe
contener todas las enunciaciones necesarias para el enrolamiento del contribuyente en cada
uno de los registros en que deba inscribirse.
c. Ejemplo sobre cómputo del plazo para presentar el Aviso de Iniciación de Actividades.
Un contribuyente inicia sus actividades el 15 de Octubre. El plazo para dar aviso de iniciación
alcanza hasta el 31 de Diciembre. En efecto, los dos meses siguientes a aquel en que
comiencen sus actividades (octubre), indicados en el inciso primero del artículo 68º son
Noviembre y Diciembre.
El artículo 31º del Código Tributario faculta al Director Regional para ampliar el plazo de
presentación de las declaraciones que tienen por objeto determinar la procedencia o
liquidación de un impuesto, situación distinta a la declaración referida por el artículo 68º de
este mismo cuerpo legal, conforme a lo dictaminado en Circular Nº 116, de 24.08.72. Por lo
tanto, el plazo para presentar la declaración de iniciación de actividades es improrrogable.
El inciso final del Art. 68º del Código Tributario dispone que los contribuyentes deberán poner en
conocimiento de la Oficina del Servicio que corresponda las modificaciones importantes de los
datos y antecedentes contenidos en el formulario a que se refiere el inciso anterior. Dicho
formulario, a que alude la norma transcrita, es aquel en que se da el aviso de inicio de actividades.
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Los contribuyentes inscritos en el RUT y que han hecho Declaración de Inicio de Actividades tienen
la obligación de dar aviso al SII, de cualquier modificación a su identificación, actividad, domicilio,
etc., para lo cual se deben presentar en la Sección RUT e Inicio de Actividades de la Unidad del
Servicio que tenga jurisdicción sobre el domicilio actual del contribuyente. Las personas jurídicas o
naturales clasificadas en la 2ª Categoría de la Ley de la Renta, las Empresas y Organismos Estatales
y los transportistas de pasajeros no es imprescindible que den aviso al Servicio de su cambio de
domicilio, dado que éste será actualizado en la base de datos con la información de la declaración
de Renta Anual; salvo que requieran timbraje, poner en conocimiento la modificación de
domicilio.
Las modificaciones por las que se debe dar aviso al Servicio son las siguientes:
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Atendido de que la norma en comento, no señalo un plazo dentro del cual se debe comunicar al
Servicio las modificaciones, el Director a través de la Resolución Nº 5.791, de 20.11.1997 (D:O:
27.11.97), dispuso que este aviso deberá darse dentro del plazo de quince (15) días hábiles
siguientes a la fecha de la modificación de los datos, o a contar de la fecha de publicación en el
Diario Oficial en los casos que fuere pertinente.
Toda persona natural o jurídica que, por terminación de giro comercial o industrial, o de sus
actividades, deje de estar afecta a impuestos, deberá dar aviso por escrito al Servicio,
acompañando su balance final o los antecedentes que éste estime necesario, y deberá pagar el
impuesto correspondiente hasta el momento del expresado balance, dentro de los dos meses
siguientes al término de giro o de sus actividades.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 71º, las empresas individuales no podrán convertirse en
sociedades de cualquier naturaleza, ni las sociedades aportar a otra u otras todo su activo y pasivo
o fusionarse, sin dar aviso de término de giro. Sin embargo, no será necesario dar aviso de término
de giro en los casos de empresas individuales que se conviertan en sociedades de cualquier
naturaleza, cuando la sociedad que se crea se haga responsable solidariamente en la respectiva
escritura social de todos los impuestos que se adeudaren por la empresa individual, relativos al
giro o actividad respectiva, ni tampoco, en los casos de aporte de todo el activo y pasivo o fusión
de sociedades, cuando la sociedad que se crea o subsista se haga responsable de todos los
impuestos que se adeudaren por la sociedad aportante o fusionada, en la correspondiente
escritura de aporte o fusión. No obstante, las empresas que se disuelven o desaparecen deberán
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efectuar un balance de término de giro a la fecha de su extinción y las sociedades que se creen o
subsistan, para los impuestos correspondientes de la ley de la Renta, dentro del plazo señalado en
el inciso primero, y los demás impuestos dentro de los plazos legales, sin perjuicio de la
responsabilidad por otros impuestos que pudieran adeudarse.
Cuando con motivo del cambio de giro, o de la transformación de una empresa social en una
sociedad de cualquier especie, el contribuyente queda afecto a otro régimen tributario en el
mismo ejercicio, deberán separarse los resultados afectados con cada régimen tributario sólo para
los efectos de determinar los impuestos respectivos de dicho ejercicio.
No podrá efectuarse disminución de capital en las sociedades sin autorización previa del Servicio.
Conforme con la disposición legal citada, toda persona natural o jurídica que, por terminación de
su giro comercial o industrial, o de sus actividades, deje de estar afecta a impuestos, debe cumplir
con las siguientes obligaciones:
Todas las obligaciones mencionadas deben cumplirse dentro de los dos meses siguientes al
término de giro de las actividades.
Este plazo de dos meses empieza a correr desde el día siguiente a aquél en que se produjo el
término de las actividades o del giro. Así, por ejemplo, si el giro o las actividades cesaron el 31 de
Julio, el plazo de dos meses se cuenta desde el 1º de Agosto y termina el 1º de Octubre.
2. Revisión de antecedentes.
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Una vez que el interesado demuestre haber pagado todos los tributos que correspondan, se le
emitirá el certificado de término de giro pertinente.
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Unidad 3
Toda ley impositiva al establecer un tributo, crea en primer término, una obligación
tributaria principal de pago. Por otra parte, se sostiene que en general, el objeto de
toda obligación es el cumplimiento de la prestación debida por el deudor en favor
del acreedor: aquello que se debe dar, hacer o no hacer. En este sentido, el objeto
de la obligación tributaria se confunde con el tributo mismo.
Ahora bien, el objeto de la obligación tributaria, es decir, el impuesto, debe estar claramente
determinado en la ley. Para que ello suceda es necesario que la ley impositiva establezca con
precisión los siguientes elementos:
1. El hecho gravado.
2. La base imponible.
3. La tasa o porcentaje.
4. Las obligaciones anexas.
5. Fechas y lugares de pago.
6. Formas de pagar los impuestos.
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No obstante, para saber en qué medida y en qué forma debe pagarse el impuesto, es preciso que
se realice una serie de actos, procedimientos u operaciones, también previstas en la ley:
verificación de la ocurrencia de un hecho gravado respecto de una persona determinada,
determinación de la base imponible, aplicación de la tasa del impuesto sobre la base imponible,
aplicación de créditos contra el impuesto, cálculo de reajustes, intereses y sanciones en caso de
mora, etc., que, en conjunto tiene por objeto hacer líquida y por tanto exigible la obligación
tributaria.
Sin embargo, se suele sostener que la autodeterminación tiene carácter transitorio, puesto que la
administración puede examinar y revisar las determinaciones de impuestos realizadas por los
contribuyentes, y hacer uso de todos los medios legales para comprobar y verificar su exactitud,
pudiendo por lo tanto determinar otro impuesto que el declarado y pagado por el contribuyente.
De ahí que algunos sostengan que la determinación del impuesto se haría entonces por la
administración con la cooperación del contribuyente.
Por nuestra parte, creemos que el proceso es más amplio que el reseñado, comprendiéndose en
él, no sólo la determinación, que sería la etapa intermedia a cargo de los contribuyentes, sino que
ella va precedida de la aplicación en que se contendrían las interpretaciones e instrucciones que la
administración, conforme a sus facultades legales, hace de la ley impositiva, y por otra parte va
procedida de la fiscalización, en que la administración puede examinar y verificar la exactitud de lo
hecho por los contribuyentes, quienes, a su vez, también pueden objetar las observaciones que le
sean formuladas.
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1. Declaraciones de impuesto.
2. Notificación de fiscalización.
3. Fiscalización.
5. Liquidación de impuesto.
7. Giro de impuesto.
8. Pago de impuesto.
De lo anterior podemos inferir que la determinación del impuesto efectuada por los
contribuyentes se materializa en las denominadas declaraciones de impuesto. Haciendo la
salvedad que cuando nos referimos a su materialización, ella alcanza sólo a la circunstancia de que
una persona asume la calidad de contribuyente, esto es, queda afecta a un impuesto determinado
y a la cuantificación del monto de éste.
Por lo mismo es que podemos decir que las declaraciones de impuestos cumplen las siguientes
finalidades u objetivos:
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a. Constituyen el medio por el cual los contribuyentes informan o ponen en conocimiento del
Servicio de Impuestos Internos, su calidad de contribuyente respecto de un impuesto
determinado y el monto por ellos determinados.
A. Formas de presentación
c. El Servicio de Impuestos Internos, a partir del 30 de julio de 1997, está facultado para
autorizar a los contribuyentes para que presenten los informes y declaraciones, en medios
distintos al papel, cuya lectura pueda efectuarse mediante sistemas tecnológicos.
B. Lugar de presentación
C. Plazos de presentación
b. Prórroga del plazo: Los Directores Regionales están facultados para ampliar el plazo de
presentación de las declaraciones de impuestos, a petición de los contribuyentes, siempre
que a su juicio exclusivo existan razones fundadas para ello. Dichas prórrogas no pueden
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Además cuando el plazo de declaración y pago de un impuesto venza en día feriado, en día sábado
o el día 31 de Diciembre, éste se prórroga hasta el primer día hábil siguiente.
Ampliación de los plazos: El Código Tributario, en el inciso final del artículo 36 confiere al
Director del Servicio la facultad para ampliar el plazo de presentación de aquellas
declaraciones que se realicen por sistemas tecnológicos y que no importen un pago de
impuesto, respetando el plazo de los contribuyentes con derecho a devolución de impuestos.
En todo caso, la ampliación del plazo no podrá implicar atraso en la entrega de la información
que deba proporcionarse a Tesorería.
El Código Tributario consagra el principio del secreto y reserva de las declaraciones de impuestos
al prohibir al Director y demás funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, el divulgar, en
forma alguna, la cuantía o fuente de las rentas, ni las pérdidas, gastos o cualesquiera otro dato
relativos a ella, que figuren en las declaraciones, y de permitir que éstas o sus copias sean
conocidas por persona alguna ajena al Servicio.
La misma obligación de reserva absoluta se impone a aquellas personas que, a cualquier título,
reciban o procesen las declaraciones.
Excepciones:
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b. Pueden ser conocidas por jueces para prosecución de juicios sobre impuesto y sobre
alimentos; ni al examen que practiquen o a la información que soliciten los fiscales del
Ministerio Público cuando investiguen hechos constitutivos de delitos.
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Unidad 4
De ahí que la primera acción, facultad o derecho que se le otorga al Servicio de Impuestos
Internos, consiste en la de poder examinar, revisar y verificar las determinaciones impositivas,
materializadas en las denominadas declaraciones de impuestos.
En tal sentido, podemos citar las siguientes disposiciones del Código Tributario.
Artículo 6º: Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que
le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y
fiscalización administrativa de las disposiciones transitorias.
Artículo 59º: Dentro de los plazos de prescripción, el Servicio podrá examinar y revisar las
El plazo señalado en el inciso anterior será de doce meses, en los siguientes casos:
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No se aplicarán los plazos referidos en los incisos precedentes en los casos en que se requiera
información a alguna autoridad extranjera ni en aquéllos relacionados con un proceso de
recopilación de antecedentes a que se refiere el número 10 del artículo 161.
El Servicio dispondrá de un plazo de doce meses, contado desde la fecha de la solicitud, para
fiscalizar y resolver las peticiones de devolución relacionadas con absorciones de pérdidas.
Debemos precisar, respecto de este punto, dos cosas: la primera que nos estamos refiriendo a la
fiscalización de la determinación de impuestos realizadas por los contribuyentes, y no a la
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1) Examen de documentos
Constituidos por balances, libros de contabilidad y cualquier otro documento del contribuyente,
en cuanto se relacione con los elementos que deben servir de base ya sea para la determinación
del impuesto o con otros puntos que figuren o debieran figurar en la declaración. Además, el
Código incluye la factibilidad de poder examinar los libros y documentos de las personas obligadas
a retener un impuesto.
Este constituye el principal medio de fiscalización, toda vez que tanto para los contribuyentes
como para el Servicio de Impuestos Internos, constituyen la base o elementos esenciales en los
cuales queda o debe quedar reflejado el origen que permite determinar la procedencia y
cuantificación de los impuestos.
Al efecto, el artículo 21º, del Código Tributario, respecto de los obligados al pago de impuestos
establece que, corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u
otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de
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sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir
para el cálculo del impuesto.
Por otra parte, respecto de la Administración, establece que, el Servicio no podrá prescindir de las
declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro
impuesto que el que de ellos resulte.
Por lo dicho, es que la utilización de otros medios, consagrados en el Código Tributario, podemos
decir que son accesorios, y su utilización dependerá del resultado que arroje el examen de las
declaraciones, documentos, libros de contabilidad y otros antecedentes del contribuyente.
Los estados de situación, por así decirlo, constituyen una fotografía de los haberes y deberes de un
contribuyente, a un momento determinado. Dentro de la norma que faculta al Servicio de
Impuestos Internos para solicitar que los contribuyentes presenten un estado de situación, se
incluye, además, la de exigir que se señale el valor de costo y fecha de adquisición de los bienes
que se especifiquen en el requerimiento.
Cabe señalar, que el Código Tributario, excepciona de la obligación de incluir en estos estados de
situación los bienes muebles de uso personal del contribuyente ni los objetos que forman parte
del mobiliario de su casa habitación. No obstante dicha excepción, si deben incluirse los vehículos
de uso personal, sean estos terrestres, marítimos o aéreos, cuando así sea exigido.
Conforme a lo señalado en la norma legal los inventarios son confeccionados o modificados por el
contribuyente, pudiendo ser presenciada esa actuación por funcionarios del Servicio de Impuestos
Internos, quienes, además, pueden confeccionar inventarios o confrontar en cualquier momento
los del contribuyente con las existencias reales, con la limitación de que con ello no se interfiera el
normal desenvolvimiento de la actividad correspondiente.
Dicho examen, confección o confrontación debe ser efectuado, además, con las limitaciones de
tiempo y forma que determine el Servicio y en cualquier lugar en que el contribuyente mantenga
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sus libros, documentos, antecedentes o bienes, o bien en otros lugares que el Servicio señale de
acuerdo con él.
En caso que hubiera oposición por parte del contribuyente, para la realización de este medio de
fiscalización, el Servicio de Impuestos Internos puede recurrir al auxilio de la fuerza pública.
Respecto de este medio de fiscalización, el Código Tributario contiene dos normas en que
expresamente se refiere a él, una de carácter amplio o general y otra más específica, en cuanto a
las personas a quienes puede citar a declarar.
Así es como, en términos generales el artículo 60º, inciso penúltimo señala que, para la aplicación,
fiscalización o investigación del cumplimiento de las leyes tributarias, el Servicio podrá pedir
declaración por escrito o citar a toda persona domiciliada dentro de la jurisdicción de la oficina
que lo cite, para que concurra a declarar bajo juramento, sobre hechos, datos o antecedentes de
cualquier naturaleza relacionados con terceras personas.
Por su parte, el artículo 34, establece que, están obligados a atestiguar bajo juramento sobre los
puntos contenidos en una declaración, los contribuyentes, los que la hayan firmado y los técnicos
y asesores que hayan intervenido en su confección o en la preparación de ella o de sus
antecedentes, siempre que el Servicio lo requiera. Ahora, cuando el contribuyente se trata de una
sociedad de personas, esta obligación recae, además, sobre los socios o administradores, y si se
trata de sociedades anónimas o en comandita, recae sobre su presidente, vicepresidente, gerente,
directores o socios gestores, que según el caso, indique el Servicio de Impuestos Internos.
Por último, el artículo 63º, reafirma lo señalado precedentemente, en los siguientes términos: "El
Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la exactitud de las declaraciones
presentadas por los contribuyentes y para obtener las informaciones y antecedentes relativos a los
impuestos que se adeuden o pudieren adeudarse".
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Finalmente, cabe señalar que, el Código Tributario en los artículos 72º al 92º, bajo el epígrafe: "De
otros medios de fiscalización", establece diversas obligaciones a personas o entidades tales como
Oficinas de Identificación, Aduanas, Conservadores de Bienes Raíces, Notarías, Tesoreros Fiscales,
jueces, alcaldes, etc., las cuales en si mismas no constituyen un medio de fiscalización
propiamente tal, pero que coadyuvan al oportuno y correcto cumplimiento de las normas
tributarias.
Artículo 63º. El Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la exactitud de
las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener las informaciones y
antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieren adeudarse.
El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo
de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior. Sin
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embargo, dicha citación deberá practicarse en los casos en que la ley la establezca como trámite
previo. a solicitud del interesado dicho funcionario podrá ampliar el plazo, por una sola vez, hasta
por un mes. Esta facultad podrá ser delegada en otros jefes de las respectivas oficinas.
La citación producirá el efecto de aumentar los plazos de prescripción en los términos del inciso 4º
del artículo 200º respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen
determinadamente en ella.
4. Finalidad de la citación
1. Por una parte, constituye un importante medio de fiscalización con que cuenta el Servicio
de Impuestos Internos, puesto que mediante ella puede requerir al contribuyente para
que presente una declaración omitida; o bien para que proceda a su verificación,
aclaración o ampliación, todo ello derivado de los antecedentes que le sirven de
fundamento al Servicio.
2. Desde el punto de vista del contribuyente, constituye una nueva oportunidad que se le
brinda para subsanar omisiones, o errores en que hubiera podido incurrir respecto a la
obligación de tener que efectuar declaraciones de impuestos, o en su defecto, insistir en la
determinación del impuesto o una diferencia, vía la formulación de una liquidación o
reliquidación.
5. Contenido de la citación
Al tenor de las disposiciones legales transcritas -artículo 63º inciso tercero y 200º inciso tercero-, la
citación debe especificar las materias sobre que el contribuyente tiene obligación de declarar o
rectificar, aclarar, ampliar o confirmar lo declarado anteriormente. Dicha especificación es de vital
importancia, pues delimitará el ámbito de aplicación del aumento de los plazos de prescripción.
La ley ha señalado que la citación puede hacerla "el Jefe de la Oficina respectiva del Servicio",
agregando más adelante que "esta facultad podrá ser delegada en otros jefes de las respectivas
oficinas".
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Por "Jefe de Oficina respectiva" se ha entendido que son los Directores Regionales, en la
jurisdicción de sus respectivos territorios y el Director Grandes Contribuyentes. Diversas
resoluciones de delegación de facultades han autorizado a otros funcionarios para practicar estas
citaciones.
Cuando la citación es emitida por un funcionario con facultades delegadas, debe anteponer a su
firma la frase "Por orden del Director o Director Regional."
Por regla general, la citación es un trámite que el SII podrá practicar o no, según lo estime
conveniente. Lo hará, por lo tanto, en todos aquellos casos en que del estudio de los antecedentes
reunidos durante la revisión se desprenda la necesidad de citar al contribuyente. Esto aparece del
empleo que hace la ley de la expresión verbal "podrá", que deja en claro que se trata de una
facultad del Servicio y no, por lo general, de una obligación.
El propio artículo 63º, en su inciso 2º, establece que "Sin embargo, dicha citación deberá
practicarse en los casos en que la ley la establezca como trámite previo". De esto resulta que en
aquellas oportunidades en que la ley se haya preocupado de disponer expresamente que será
necesario citar previamente al contribuyente, antes de practicarle una liquidación de impuestos, la
citación no va a ser una mera facultad, sino que será obligatorio hacerla antes de emitir una
liquidación, so pena de que si así no se hiciere, el procedimiento que conduzca a la liquidación
quedará viciado de nulidad.
Los casos en que esta diligencia está concebida como necesaria en el Código Tributario, son los
siguientes:
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I. Antecedentes no fidedignos
Por contabilidad fidedigna debe entenderse la que registra en forma fiel y por orden
cronológico y por los verdaderos montos, ajustándose a las normas legales y
reglamentarias vigentes, las operaciones, ingresos, egresos, inversiones y existencia de
bienes correspondientes a las actividades del contribuyente, que dan como resultado las
rentas efectivas que la ley obliga a declarar, con la sola excepción de aquellas partidas
que la ley permite no anotar. Por consiguiente, la contabilidad podrá ser tildada como no
fidedigna, por ejemplo, cuando omite registrar ingresos, no registra determinadas
inversiones, gastos o compras, su anotaciones no aparecen respaldadas por la
documentación probatoria respectiva, cuando es usual u obligatorio el otorgamiento de
comprobantes; cuando se omiten bienes en los inventarios; cuando se adultera o falsean
las cifras que deben incluirse en los balances o en la contabilidad.
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El artículo 21º del Código Tributario, que se pone en este caso, establece en su inciso 2º
que en tal evento, "el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63º y 64º
practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con
los antecedentes que obren en su poder".
El artículo 27º del Código Tributario, en su inciso 1º contempla diversos casos en que es
necesario prorratear el valor de bienes raíces y muebles y, en su inciso 2º establece:
"Cuando para otros efectos tributarios sea necesario separar o prorratear diversos tipos
de ingresos o de gastos y el contribuyente no esté obligado a llevar una contabilidad
separada, el Servicio pedirá a éste los antecedentes que correspondan, haciendo uso del
procedimiento contemplado en el artículo 63º. A falta de antecedentes o si ellos fueren
incompletos, el Servicio hará directamente la separación o prorrateo pertinente".
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cobro de impuestos; de no hacerse de este modo por el hecho de transcurrir el plazo para
reclamar sin que se hubiese pedido la nulidad de la liquidación y tasación contenida en
ella, quedará a firme la liquidación que se hubiese hecho con omisión de la citación previa
obligatoria o como consecuencia de una citación viciada de nulidad por algún otro motivo,
como podría ser la falta de atribuciones del funcionario que formuló la citación, falta o
nulidad de la notificación de la citación, etc.
9. Formalidades de la citación
II. Al citarse al contribuyente, debe dejarse constancia expresa del período total
comprendido en la revisión.
III. La citación debe ser firmada por el Jefe de la Oficina respectiva del Servicio o por el Jefe
del Grupo de Fiscalización autorizado debidamente mediante resolución de delegación de
facultades.
IV. En la citación debe indicarse con toda claridad cada una de las partidas que a juicio de los
funcionarios fiscalizadores hayan merecido reparos. Estas partidas deben ser identificadas
en forma clara, señalándose el libro de contabilidad y número de folio en que aparezcan
contabilizadas, indicándose el valor o cantidad a que asciende el reparo, y una explicación
de las verificaciones hechas y de los motivos por los cuales se incluyen tales partidas en la
citación.
VI. Tendrá que indicarse, finalmente, la incidencia de los reparos que se efectúan en la
determinación de la renta imponible.
VII. Pueden también referirse las objeciones a una distinta interpretación legal entre el
contribuyente y el Servicio, la que puede producirse sea que haya o no diferencia de
opinión sobre determinados hechos. En tal caso, el Servicio deberá señalar en la citación
cuáles son las razones que lo inducen a gravar tales partidas y a sustentar opinión
diferente del contribuyente.
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La citación del artículo 63º inciso 2º constituye una actuación administrativa del Servicio que debe
ser notificada válidamente al contribuyente, en alguna de las formas que el Código Tributario
contempla, esto es, por carta certificada, personalmente, o por cédula.
A partir de la fecha de notificación empieza a correr el plazo de que dispone el contribuyente para
dar respuesta, que es de un mes.
Este plazo de un mes se cuenta en la forma prevista en el artículo 48º del Código Civil, de modo
que el día en que comienza y el día en que termina el plazo deben tener el mismo número en los
respectivos meses. Si el mes en que termina el plazo tiene menor número de días que aquél en
que comienza, y si el plazo empieza a correr precisamente en alguno de los días en que el primer
mes excede al segundo, el plazo vencerá el último día del segundo mes.
El plazo de la citación es prorrogable, a solicitud del interesado, por una sola vez, y hasta por un
mes.
La ampliación del plazo es una facultad del Servicio, que ha instruido a sus funcionarios en el
sentido de que sólo debe otorgarse:
II. Que se haga la petición por escrito, antes del vencimiento del plazo primitivo.
El plazo se amplía por el número de días necesario, y en ningún caso puede exceder de un mes.
La prórroga sólo puede otorgarse por una vez, aunque se haya dado por un lapso inferior de un
mes.
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En el caso de que la prorroga se conceda por un lapso inferior a un mes, ella se expresa en días, lo
que se deben entender que corresponden a días corridos.
El contribuyente puede dar o no respuesta a la citación, dentro del plazo primitivo o prorrogado
de que dispone. Su respuesta debe ser por escrito. Pueden darse las siguientes situaciones:
b. También puede adoptar la posición contraria, oponiéndose a los reparos que se le hayan
formulado, e incluso acompañando documentos o antecedentes para apoyar su posición.
En este último caso, el Servicio deberá proceder al estudio de tales antecedentes, del que podrá
resultar alguna de las siguientes posibilidades:
I. Dar la razón al contribuyente y estimar improcedentes los reparos efectuados. Las partidas
en cuestión no serán objeto de liquidación, por haber sido probada la corrección de la
posición del contribuyente, mediante la agregación o exhibición de documentos o
antecedentes que desvirtúen los reparos o la exposición de argumentos o razones que
demuestren la improcedencia de los cobros que se querían efectuar.
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II. Dar por justificadas determinada partidas, sólo en parte. En tal evento será el saldo no
justificado el que deberá ser tomado en cuenta por el Servicio para la liquidación que va a
practicar.
III. No se desvirtúan los reparos efectuados por el Servicio, caso en el cual se procederá a la
emisión de las liquidaciones respectivas.
IV. Puede ocurrir que la controversia quede centrada en torno a la diferente interpretación
legal o contable que dé el contribuyente y el Servicio a algunas partidas, como cuando uno
sostenga que se trata de un gasto y el otro, que constituye una inversión o que deba
agregarse a la renta imponible en todo o en parte. El Servicio, considerando las razones
del contribuyente, puede insistir en su posición o rectificarla.
Por el hecho de citarse al contribuyente, se producen los efectos que se analizan a continuación:
De acuerdo con lo dispuesto en el inciso final del artículo 63º del Código -Tributario, "la
citación producirá el efecto de aumentar los plazos de prescripción en los términos del
inciso 3º del artículo 200º respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se
indiquen determinadamente en ella".
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Por su parte, el inciso final del artículo 200º, que establece los plazos de prescripción de 3
y 6 años en sus primeros incisos, dispone que "Los plazos anteriores se entenderán
aumentados por el término de tres meses desde que se establezcan el trámite de la
citación para determinar o reliquidar un impuesto respecto de los impuestos derivados de
las operaciones que se indique determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo
conferido al contribuyente en la citación respectiva se entenderán igualmente
aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este artículo".
Por lo tanto, en aquellos casos en que la citación constituye un trámite previo obligatorio para el
Servicio, éste recién queda en condiciones de practicar liquidaciones y tasar la base imponible de
los impuestos, una vez que ha cumplido con citar al contribuyente y se ha dado a él la oportunidad
de dar su respuesta a la citación.
Sobre el punto se ha expresado que liquidación significa toda determinación de impuesto que el
Servicio hace a los contribuyentes. Comprende, en consecuencia, también las determinaciones
que se hacen sobre la base de tasaciones. Cada liquidación se refiere a un determinado impuesto y
a un determinado año o período tributario, aún cuando en la práctica esta liquidación vaya
comprendida en un cuerpo o legajo de liquidaciones correspondientes a diversos impuestos y a
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distintos años o períodos tributarios como, por ejemplo, impuesto de Primera Categoría e
Impuesto Global Complementario.
Basándonos en lo señalado por el Servicio podemos decir que la liquidación es una actuación de la
administración, cuya finalidad es la de determinar un impuesto, en base a las declaraciones y
antecedentes que presente el contribuyente, o derivada de la facultad de ésta para fiscalizar y
aplicar los impuestos con los antecedentes que obren en su poder.
De acuerdo con lo dispuesto en distintas disposiciones del Código Tributario, procede que el
Servicio practique liquidaciones en los siguientes casos:
De conformidad con lo prevenido en los artículos 21º, 22º y 27º del Código Tributario, el
Servicio debe citar al contribuyente al tenor del artículo 63º inciso 2º, y dependiendo de si
el contribuyente no da respuesta, o ésta es insatisfactoria, de fijar los impuestos
adeudados con el solo mérito de los antecedentes de que disponga, esta determinación se
hace en una liquidación.
En todos los demás casos, en que producto de la revisión y examen de las declaraciones y
antecedentes producidos por el contribuyente, se determinare que éste adeudare
diferencias de impuesto, el Servicio puede representarlas emitiendo una liquidación,
conforme a lo que establece el artículo 24º en su inciso 1º del Código Tributario.
Como ya hemos señalado, con la liquidación se termina el proceso de determinación del impuesto,
y en ella se manifiesta la posición de la administración en cuanto al verdadero monto del tributo.
De acuerdo con lo anterior, podemos decir que la liquidación juega los siguientes roles:
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El artículo 25 del Código Tributario, establece el carácter provisional de las liquidaciones mientras
no se cumplan los plazos de prescripción. Ello significa que, revisada una declaración de impuesto,
detectadas diferencias en la determinación del tributo y, materializada una liquidación, nada
impide al Servicio ejercer nuevamente su acción fiscalizadora y practicar una nueva liquidación
respecto del mismo impuesto y período, siempre que todo ello se verifique dentro del término de
prescripción, esto es, de tres o seis años, según corresponda, contados desde la expiración del
plazo legal en que debió efectuarse el pago del tributo.
Por último, la misma disposición citada establece dos excepciones a lo señalado, esto es,
situaciones en que producto de haberse practicado una liquidación aún cuando se encuentre
pendiente el plazo de prescripción, el Servicio no podría entrar a una nueva revisión y
determinación del impuesto. Estos casos son:
II. A petición del contribuyente, cuando la revisión y liquidación se hubiere practicado con
ocasión del término de giro.
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La disconformidad del contribuyente puede estar fundada en la procedencia del tributo o bien en
la cuantificación u oportunidad que de él se efectuó.
El procedimiento, para hacer efectivo este rechazo del contribuyente de la actuación del Servicio
de Impuestos Internos, está establecido en el artículo 123º y siguiente del Código Tributario, que
se refieren al procedimiento general de reclamo, cuyo análisis hacemos en el capítulo referido a
los Procedimientos Contenciosos.
Respecto a los giros de impuestos, el artículo 37º del código Tributario, expresa que: "Los
impuestos deberán ser girados por el Servicio mediante roles u órdenes de ingresos, salvo los que
deban pagarse por medio de timbres, estampillas o papel sellado". Dicha disposición ha dado lugar
a que se les defina como la orden competente que el Servicio de Impuestos Internos extiende al
contribuyente para que ingrese en arcas fiscales un valor determinado por concepto de impuestos,
reajustes, intereses y multas.
En general, para que sea procedente la emisión de un giro de impuesto, es necesario que concurra
alguna de las siguientes circunstancias: a) Una declaración o petición del contribuyente de que se
establezca que adeuda impuestos; b) Que se trate de un impuesto de aquellos cuya determinación
corresponda a la administración; c) Que el Servicio haya practicado una liquidación de impuestos;
y d) Excepcionalmente procede también la emisión, producto de la acción fiscalizadora del Servicio
sin liquidación previa, cuando concurre alguna de las circunstancias previstas en el artículo 24º del
Código Tributario.
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Dependiendo del hecho o circunstancia que hace procedente la emisión del giro, será la
oportunidad o momento en que el Servicio debe o queda habilitado para practicar esta actuación,
la que además, determina el inicio del plazo de prescripción, esto es, el lapso de tiempo de que
dispone para hacerlo. Así es como podemos distinguir las siguientes situaciones:
Si el antecedente que servirá de base a la emisión del giro, lo constituye una declaración o
petición del contribuyente y ésta ha sido formulada con anterioridad al vencimiento del
plazo legal en que el tributo resultante debe ser pagado, es indudable que el Servicio
deberá emitir el giro antes de que se produzca tal vencimiento. Ello en atención a que,
siendo el giro la orden competente, con la que el contribuyente puede enterar en arcas
fiscales el monto del tributo, debe permitírsele hacerlo dentro del plazo, lo contrario le
significará tener que quedar afecto a los recargos legales por el cumplimiento
extemporáneo. Aunque en el evento de producirse tal situación, al contribuyente le
beneficiaría lo que dispone el inciso cuarto del artículo 53º del Código Tributario que
dispone: "No procederá el reajuste ni se devengarán los intereses penales a que se
refieren los incisos precedentes, cuando el atraso en el pago se haya debido a causa
imputable a los Servicios de Impuestos Internos o Tesorería, lo cual deberá ser declarado
por el respectivo Director Regional o Tesorero Provincial, en su caso".
En todo caso, el servicio dispone del plazo de tres años contados desde la expiración del
plazo legal en que debe efectuarse el pago, conforme a lo que dispone el artículo 200º del
Código Tributario.
Ahora, si la declaración o petición del contribuyente es formulada una vez vencido el plazo
legal en que debió efectuarse el pago, el Servicio dispondrá del plazo de cinco años
contados, en este caso, desde la fecha de la actuación del contribuyente y no del
vencimiento del plazo legal de pago. La razón de lo anterior radica en que, con la
declaración o petición del contribuyente debemos tener por interrumpido el término de
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prescripción iniciado al vencimiento del plazo legal en que debía efectuarse el pago, dando
lugar a este nuevo término de prescripción. Al respecto, nos referiremos cuando
analicemos la prescripción, y en especial las causales de interrupción.
Pues bien, formulada una liquidación corresponde precisar el momento en que el Servicio
queda habilitado para poder proceder al giro del impuesto, para que el contribuyente
pueda enterar en arcas fiscales, y que por otra parte determina el vencimiento del plazo
de tres años que tiene para hacerlo.
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dicho término. Ahora, el término de tres años de que el Servicio dispone para
girar, se inicia desde el momento en que la liquidación fue notificada al
contribuyente, puesto que el impedimento de girar mientras transcurra el plazo en
que se puede deducir reclamación en contra de la liquidación, no produce el
efecto de suspender el término de prescripción.
c. Habiendo sido practicada una liquidación de impuesto, el giro puede ser emitido
con anterioridad a las oportunidades que hemos señalado, cuando así lo solicitare
el contribuyente.
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Con anterioridad hemos señalado que la acción fiscalizadora del Servicio generalmente
culmina con la formulación de una liquidación, pues bien, excepcionalmente puede
terminar con la emisión inmediata del giro del impuesto, y ello ocurre cuando se detectan
algunas de las situaciones siguientes, contempladas todas ellas en el inciso cuarto del
artículo 24º del Código Tributario:
b. Las cantidades que hubieren sido devueltas o imputadas y en relación con las
cuales se haya interpuesto acción penal por delito tributario.
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El pago es el modo más perfecto de extinguir una obligación, el Código Civil lo define como la
prestación de lo que se debe. Pagar es, en consecuencia, cumplir la obligación en la forma
convenida. Si la obligación es de dar, el pago se cumplirá cuando se entregue el dinero,
documento de pago, especie corporal, etc., que se adeude, si la obligación es de hacer, cuando se
ejecute la acción comprometida, y si es de no hacer, cuando el deudor se abstenga de realizar la
prohibición a que está obligado.
Generalmente estos términos se usan como sinónimos cuando en verdad tienen significados
diversos. Pagar es cumplir una obligación, en tanto que cancelar significa, anular o hacer ineficaz
un documento (factura, letra de cambio), una inscripción en un registro, una obligación exigible.
Paga el deudor, cancela el acreedor.
I. En dinero efectivo.
III. Con vale vista bancario nominativo a la orden de la Tesorería General de la República.
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VI. Mediante tarjetas de débito, tarjetas de crédito u otros medios. A partir del 30 de julio de
1997, el Tesorero General de la República está facultado para autorizar el pago de
impuestos por los medios señalados, siempre que no signifique un costo financiero
adicional para el Fisco.
Al reverso de todo cheque, vale vista o letra bancaria, deben indicarse los siguientes datos:
4. Comprobante de pago
El pago de los impuestos se acredita mediante el correspondiente recibo, el cual como se dijera en
su oportunidad, está constituido por la copia de la declaración de impuesto presentada o del giro
emitido por la administración, debidamente timbrados por la entidad recaudadora que los
recepcionó junto con el pago.
Para que el pago efectivamente extinga una obligación, debe ser total. Así, tratándose del pago de
impuestos, cuando estos son pagados dentro del plazo legal, debe comprender la totalidad de la
suma determinada, sea por el contribuyente o por el Servicio de Impuestos Internos. Pero, cuando
dicho pago se efectúa fuera del plazo legal, como ocurre con las determinaciones efectuadas por
la Administración como resultado de su acción fiscalizadora, a tal pago, además de la suma
determinada, se le deben adicionar otras por concepto de reajustes, intereses y multas, según
corresponda.
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I. Reajustes
Todo impuesto que no se pague dentro del plazo legal, se debe reajustar según la
variación que hubiere experimentado el Índice de Precios al Consumidor, en el período
comprendido entre el último día del segundo mes que precede al de su vencimiento y el
último día del segundo mes que precede al de su pago.
No obstante, los impuestos que se pagan fuera de plazo pero dentro del mismo mes
calendario no son objeto de reajuste. La prórroga del plazo de declaración y pago de
impuestos, por caer su vencimiento en día sábado, o en día feriado, o el 31 de Diciembre,
hasta el primer día hábil siguiente no se considera para estos efectos, como tampoco para
el cálculo de los demás recargos que procedan.
II. Intereses
El Código Tributario sanciona con un interés penal del 1.5% por cada mes o fracción de
mes, en caso de mora en el pago de los impuestos.
Para el cálculo de este interés penal, se deben considerar los impuestos debidamente
reajustados, según corresponda.
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IV. Multa por el retardo en enterar en arcas fiscales, impuestos sujetos a retención o
recargo
Tratándose de impuestos sujetos a retención o recargo, que no son pagados por los
obligados, dentro del plazo legal, el contribuyente es sancionado con multa de 10% del
impuesto adeudado, debidamente reajustado, por el primer mes o fracción de mes de
atraso, porcentaje que aumenta en un 2% por cada mes o fracción de mes de retardo
adicional, con un máximo de 30%.
Constituye ésta la última etapa del proceso que hemos denominado de aplicación, determinación
y fiscalización de los impuestos, en que nos encontramos en la situación que, un impuesto ha sido
determinado, sea por el propio contribuyente o por el Servicio de Impuestos Internos, pero que su
importe no ha sido enterado en arcas fiscales estando vencidos todos los plazos legales para que
ello ocurriera.
En este evento, corresponde al Servicio de Tesorerías iniciar la acción respectiva, para cuyo efecto
el Código Tributario, en los artículos 168 y siguientes, ha establecido un procedimiento ejecutivo
para el cobro de las obligaciones tributarias de dinero.
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Diplomado Asistente Tributario
Unidad 5
De la simple inspección de las dos definiciones vemos que lo que las distingue realmente, es la
consideración o la omisión en su caso de los conceptos dolo o culpa, concepto que nos servirán
para realizar más adelante una diferenciación entre simples infracciones tributarias y el delito
tributario.
Toda violación por parte de los contribuyentes al cumplimiento de las obligaciones o deberes que
le impone una ley impositiva constituye una infracción tributaria; tal infracción consistiría en hacer
lo prohibido quebrantando una norma tributaria prohibitiva o en dejar de hacer lo que la ley le
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Diplomado Asistente Tributario
obliga, es decir no efectuando un acto positivo que se tiene el deber jurídico de efectuar, con lo
cual se quebranta una norma tributaria imperativa. Todo lo anterior supone la existencia previa de
una conducta descrita por la ley sea en el sentido de exigir una conducta o de prohibirla.
En materia tributaria rige el principio de responsabilidad objetiva, pues basta la mera conducta
contraria a la ley sin que sea necesario imputar negligencia o mala fe a la actuación del
contribuyente para que se configure una infracción tributaria, salvo que esta infracción sea
constitutiva de delito en cuyo caso se requiere del dolo. El derecho tributario, en este sentido
recoge la presunción general del derecho en materia de responsabilidad de la persona que comete
un hecho contrario a una norma legal.
Pero además de recoger esta presunción, el Código Tributario establece sus propias presunciones
de responsabilidad, tendientes a excluir elementos subjetivos como integrantes de las infracciones
tributarias. Así, el artículo 106 aplicable a todas las infracciones con sanciones pecuniarias exige al
contribuyente probar que ha procedido con antecedentes que hagan excusable su acción u
omisión. Igual exigencia contiene el artículo 97 Nº 3 y 13 del Código Tributario.
A la misma conclusión nos lleva el análisis del procedimiento establecido en el artículo 165 del
Código Tributario, por medio del cual no le es permitido al contribuyente argumentar que no ha
habido mala fe de su parte al cometer la contravención. Tan objetiva es la responsabilidad del
contribuyente, que éste no sólo responde a sus propios hechos, sino también del hecho o culpa
de sus dependientes, (artículo 98 y 99 del Código Tributario). El aspecto subjetivo, adquiere
relevancia cuando la infracción tributaria revista el carácter de delito, en cuyo caso el principio de
responsabilidad objetiva, no tiene aplicación.
El elemento coercitivo tiene por objeto desmotivar una actitud contravencional que pudiera
resultar favorable al infractor y por otra parte inducir a la ejecución de la conducta deseable.
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Civiles
Administrativas
Penales.
1. Civiles:
Características
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Diplomado Asistente Tributario
2. Administrativas.
a. Concepto: Es la violación culpable de una obligación penada por la ley con una sanción
administrativa.
Características
3. Penales
c. En esta situación están las infracciones de los números 4, 5 y 7 del Art. 97 del Código
Tributario.
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Diplomado Asistente Tributario
Características
c. Los juicios criminales por delitos tributarios sancionados con pena corporal sólo podrán
ser iniciados por querella o denuncia del Servicio o del Consejo de Defensa del Estado a
requerimiento del Director y será competente para conocer de ellos al Juez del Crimen de
Mayor Cuantía de cualquiera de los domicilios del infractor (artículo 162º Código
Tributario).
1) Cuando Proceden:
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Diplomado Asistente Tributario
Respecto de la infracción contemplada en este número, cabe tener presente las siguientes
observaciones:
a) Para que se configure la infracción basta la omisión o el mero retardo, aunque no sea doloso,
es decir, basta con que la presentación no se efectúe o se haga fuera de plazo legal o
reglamentario correspondiente.
b) Como ejemplos de transgresiones que quedan comprendida dentro de este Nº 1 del artículo
97º; pueden citarse, entre otras:
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Diplomado Asistente Tributario
Respecto de la infracción contemplada en este número, cabe tener presente las siguientes
observaciones:
b) Para que se configure la infracción basta la omisión o el mero retardo, aunque no sea doloso,
es decir basta con que la presentación no se efectúe o se haga fuera del plazo legal.
c) La multa que contempla este número, no es aplicable cuando procede también la multa por
atraso en el pago y la declaración no haya podido efectuarse por no aceptarse la declaración
simultánea, como ocurre con los impuestos a las ventas y servicios, impuestos a la renta
sujetos a retención, pagos provisionales mensuales, y en general con los impuestos que se
declaran en el formulario 29.
d) Por fracción de mes, a que se refiere este número, deben considerarse aquellas comprendidas
entre el día siguiente al de vencimiento del pago legal en que debe declararse el impuesto y el
último día del mismo mes y, entre el día primero y aquel en que efectivamente se efectúe la
declaración.
Artículo 97º Nº 11: "El retardo en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o
recargo, con multa de un diez por ciento de los impuestos adeudados. La multa
indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de
retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los
impuestos adeudados." “En los casos en que la omisión de la declaración en todo o
parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados haya sido detectada por el
Servicio en procesos de fiscalización, la multa prevista en este número y su límite máximo, serán
de veinte y sesenta por ciento, respectivamente.
Respecto de la infracción contemplada en este número, cabe tener presente las mismas
observaciones hechas al número 2 del Artículo 97º del Código Tributario.
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Diplomado Asistente Tributario
Ellas se aplican sin otro trámite que de ser giradas por el Servicio de Impuestos Internos o
solucionadas por el propio contribuyente al momento de presentar la declaración o de efectuar el
pago.
1) Cuando Proceden:
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Diplomado Asistente Tributario
c. Oposición al examen de los libros de contabilidad, de los libros auxiliares o de los otros
documentos a que se refiere la letra anterior.
d. Al efecto, cabe tener presente que, esta infracción se configura cuando el contribuyente
no obstante tener dichos libros o documentos, se niega a exhibirlos o se opone a su
examen
Como ejemplo de trasgresiones que caen dentro de esta norma general pueden citarse las
negativas del contribuyente a exhibir el contenido de cajones, armarios, kárdex, etc.
g. Por última cabe señalar que el artículo 62º del D.L. 825 sobre Impuesto a las Ventas y
Servicios, impone a los contribuyentes mantener permanentemente en el negocio o
establecimiento los libros de compras y de ventas, y el incumplimiento de esta obligación
se debe sancionar conforme al Nº 6 del artículo 97º del Código Tributario en estudio.
Artículo 97 Nº 7: "El hecho de no llevar contabilidad o los libros auxiliares exigidos por la
Dirección Regional de acuerdo con las disposiciones legales, o de mantenerlos atrasados, o de
llevarlos en forma distinta a la ordenada o autorizada por la ley, y siempre que no se dé
cumplimiento a las obligaciones respectivas dentro del plazo que señale el Servicio, que no podrá
ser inferior a diez días, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual."
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Diplomado Asistente Tributario
A continuación reseñaremos algunas infracciones que pueden dar origen a la sanción contemplada
en este número:
b. No llevar los libros auxiliares exigidos por la Dirección Regional de acuerdo con las
disposiciones legales.
c. No llevar los libros auxiliares ordenados en los artículos 59º del IVA y 74º de su
reglamento (compras y ventas).
d. Llevar los libros mencionados en forma distinta a la ordenada o autorizada por la ley
Concesión de plazo
Debe tenerse presente que las infracciones mencionadas, no se configuran por el mero hecho de
ser constatada por los funcionarios del Servicio.
El Código Tributario ordena conceder un plazo mínimo de 10 días al infractor, a fin de que subsane
la omisión o irregularidad respectiva. Sólo una vez vencido este plazo sin que se de cumplimiento a
lo solicitado por el Servicio, se configura la infracción en referencia.
Excepción
Por disposición de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, tratándose de los libros de
compras y de ventas, la infracción se tipifica sin necesidad de la concesión del plazo mínimo de 10
días para regularizar la situación. Cabe tener presente que por Resolución Ex. Nº 3.477 del 10 de
julio de 2000, el Servicio de Impuestos Internos eximio a los contribuyentes autorizados para
sustituir sus libros de contabilidad y/o auxiliares por hojas sueltas escritas computacionalmente,
de la obligación de mantener una versión actualizada de su registro de compras y ventas
permanentemente en el negocio o establecimiento comercial donde desarrollen sus actividades.
Debiendo mantener esa información actualizada, registrada cronológicamente dando cuenta de
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Diplomado Asistente Tributario
todas y cada una de sus operaciones en su sistema contable computacional, la que deberá estar
permanentemente, en el negocio o establecimiento en donde el contribuyente realice su
actividad, a disposición de los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos en labores que
realicen en terreno. En aquellos casos, en los cuales sea necesario examinar dicha información en
forma impresa, previamente se notifica al contribuyente, para que dentro del plazo de 3 días
hábiles, contado desde su notificación presente en las oficinas del Servicio de Impuestos Internos
de su domicilio, una versión actualizada e impresa de los registros contables requeridos e
indicados en la notificación.
Artículo 97º Nº 10: "El no otorgamiento de guías de despacho, de facturas, notas de débito,
notas de crédito o boletas, en los casos y en la forma exigidos por las leyes, el uso de boletas no
autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho sin el timbre
correspondiente, el fraccionamiento del monto de las ventas o el de otras operaciones para eludir
el otorgamiento de boletas, con multa del cincuenta por ciento al quinientos por ciento del monto
de la operación, con un mínimo de 2 unidades tributarias mensuales y un máximo de 40 unidades
tributarias anuales".
En el caso de las infracciones señaladas en el inciso primero éstas deberán ser, además,
sancionadas con clausura de hasta 20 días de la oficina, estudio, establecimiento o sucursal en que
se hubiera cometido la infracción.
La reiteración de las infracciones señaladas en el inciso primero se sancionará además con presidio
o relegación menor en su grado máximo. Para estos efectos se entenderá que hay reiteración
cuando se cometan dos o más infracciones entre las cuales no medie un período superior a tres
años.
Para los efectos de aplicar la clausura, el Servicio podrá requerir el auxilio de la fuerza pública, la
que será concedida sin ningún trámite previo por el Cuerpo de Carabineros, pudiendo procederse
con allanamiento y descerrajamiento si fuere necesario. En todo caso, se pondrán sellos oficiales y
carteles en los establecimientos clausurados.
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Diplomado Asistente Tributario
Cada sucursal se entenderá como establecimiento distinto para los efectos de este número.
En los casos de clausura, el infractor deberá pagar a sus dependientes las correspondientes
remuneraciones mientras dure aquélla. No tendrán este derecho los dependientes que hubieren
hecho incurrir al contribuyente en la sanción.
b. El otorgamiento de los mismos documentos sin cumplir con alguno de los requisitos legales o
reglamentarios.
La Ley sobre impuesto a las Ventas y Servicios, artículo 52 del D.L. 825, establece que la obligación
de emitir facturas o boletas según el caso, regirá aún cuando se trate de convenciones que versen
sobre bienes y servicios exentos de dichos impuestos. En consecuencia la infracción en comento,
se tipifica a pesar que la renta o el servicio por la que se deban emitir se encuentren liberados de
impuesto.
También la Ley sobre impuestos a las Ventas y Servicios establece que la obligación de emitir
boletas o facturas se hace extensiva a aquellas ventas o servicios en que no se aplique el impuesto
a tales operaciones.
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Diplomado Asistente Tributario
Por otra parte, el Código Tributario, en el artículo 88º inciso 3º, establece que, "La Dirección podrá
exigir el otorgamiento de boletas respecto de cualquier ingreso que directa o indirectamente sirva
de base para el cálculo de un impuesto y que aquella determine a su juicio exclusivo,
estableciendo los requisitos que estos documentos deban reunir".
En virtud de ello, la Dirección Nacional del SII, por Resolución Nº 1.414 Ex., publicada en el Diario
Oficial del 6.11.78, estableció la obligación de los profesionales liberales de continuar emitiendo
boletas por los ingresos que perciban.
Artículo 97º Nº 17: "La movilización o traslado de bienes corporales muebles realizado en
vehículos destinados al transporte de carga sin la correspondiente guía de despacho o factura,
otorgadas en la forma exigida por las leyes, será sancionado con una multa del 10% al 200 por
ciento de una unidad tributaria anual.
Para llevar a efecto la medida de que trata el inciso anterior, el funcionario encargado de la
diligencia podrá recurrir al auxilio de la fuerza pública, la que le será concedida por el Jefe de
Carabineros más inmediato sin más trámite, pudiendo procederse con allanamiento y
descerrajamiento si fuere necesario."
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Diplomado Asistente Tributario
factura o boleta, en su caso, y de retirarla del local o establecimiento del emisor, será sancionado
con multa de hasta una unidad tributaria mensual en el caso de las boletas, y de hasta veinte
unidades tributarias mensuales en el caso de facturas, previos los trámites del procedimiento
contemplado en el artículo 165º de este Código y sin perjuicio de que al sorprenderse la
infracción, el funcionario del Servicio pueda solicitar el auxilio de la fuerza pública para obtener la
debida identificación del infractor, dejándose constancia en la unidad policial respectiva."
Al tenor de ambas disposiciones (artículos 88º inciso tercero y 97º Nº 19 del Código Tributario,
cabe tener presente que para la tipificación de la infracción en comento, deben concurrir las
siguientes circunstancias:
a. La operación, de la cual deriva la obligación de emitir factura o boleta, debe haberse verificado
en el establecimiento del vendedor o del prestador del servicio.
c. Debe exigirse, tanto la emisión del documento como también retirarlo del establecimiento.
1) Cuando Proceden
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Diplomado Asistente Tributario
Respecto de la infracción contemplada en este número, cabe tener presente las siguientes
observaciones:
documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que estén relacionados con las
actividades afectas a cualquier impuesto, se sancionará de la siguiente manera:
a) Con multa de una unidad tributaria mensual a veinte unidades tributarias anuales, la que, en
todo caso, no podrá exceder de 15% del capital propio; o
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Diplomado Asistente Tributario
se lo detecte con posterioridad a una notificación o cualquier otro requerimiento del Servicio que
diga relación con dichos libros y documentación. Además, en estos casos, la pérdida o inutilización
no fortuita se sancionará de la forma que sigue:
a) Con multa de una unidad tributaria mensual a treinta unidades tributarias anuales, la que,
en todo caso, no podrá exceder de 25% del capital propio; o
Reconstituir la contabilidad dentro del plazo y conforme a las normas que fije el Servicio, plazo que
no podrá ser inferior a treinta días.
El incumplimiento de lo previsto en el inciso anterior, será sancionado con multa de hasta diez
unidades tributarias mensuales.
Para los efectos previstos en los incisos primero y segundo de este número, se entenderá por
capital propio el definido en el artículo 41, Nº 1°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente al
inicio del año comercial en que ocurra la pérdida o inutilización.
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Diplomado Asistente Tributario
Unidad 6
También los autores han intentado variadas definiciones de prescripción, así es como Planiol y
Ripert, en su obra "Derecho Civil Francés", escuetamente se limitan a señalar que "un modo de
extinción de las obligaciones por el transcurso de cierto tiempo". Más acabada es la definición que
da Giorgi en su "Teoría de las obligaciones", al señalar que "es un modo de extinguir las
obligaciones, que depende de la pérdida de la acción relativa, ocasionada por la inercia del
acreedor durante todo el tiempo y bajo las condiciones determinadas por la ley".
Importancia de la prescripción.
Es indudable la importancia de una institución socialmente necesaria como ésta, ya que tiene la
virtud de darle certeza a los derechos, tanto para el deudor que no ha cumplido como para el que
lo ha hecho. En efecto, respecto del primero le permite saber que transcurrido un lapso de tiempo
ya no está civilmente obligado para con el acreedor; en cuanto al segundo caso, le evita tener que
conservar indefinidamente el recibo o comprobante otorgado por el acreedor en que consta ya
sea el pago u otra forma o medio por el que se haya extinguido su obligación.
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Diplomado Asistente Tributario
No obstante que, como se indicara en el Nº 10 del inciso segundo del artículo 1567 del Código
Civil, se incluye a la prescripción como uno de los modos de extinguir obligaciones, en realidad lo
que se extingue es la acción de que está provista toda obligación, en virtud de la que el acreedor
puede exigir su cumplimiento por parte del deudor. Esto queda de manifiesto, en primer término,
de la definición que de la prescripción da el artículo 2492 del Código Civil, y además de lo
consagrado en el Nº 2 del artículo 1470 en que contempla como obligaciones naturales a aquellas
civiles extinguidas por la prescripción. Lo anterior, en atención que en nuestro derecho se hace
una distinción entre obligaciones civiles y naturales, correspondiendo las primeras a aquellas que
dan derecho para exigir su cumplimiento, y las segundas a las que no confieren tal derecho, pero
que cumplidas autorizan para retener lo que se ha dado o pagado en razón de ellas.
Conforme a la definición de prescripción dada en el Código Civil, se desprende que para que opere
la prescripción extintiva, se requiere la concurrencia de los siguientes requisitos:
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Diplomado Asistente Tributario
Por ser la fecha de vencimiento del plazo legal en que debe efectuarse el pago de un impuesto, la
que da inicio al término de prescripción, es que ésta es independiente para cada período, e
incluso para cada cuota, respecto de tributos que han adoptado esa modalidad de pago, como
ocurre con el Impuesto Territorial.
(2) Plazo Extraordinario. Según dispone el inciso segundo del artículo 200 del Código
Tributario, el plazo señalado que hemos denominado ordinario, es de 6 años, dentro del cual el
Servicio de Impuestos Internos, puede ejercer su acción fiscalizadora, tratándose de impuestos
sujetos a declaración, y siempre que concurra alguna de las siguientes circunstancias: 1) Que no se
hubiera presentado declaración, estando obligado a hacerlo; o 2) La presentada fuere
maliciosamente falsa.
Seguidamente, precisa la norma qué impuestos se consideran sujetos a declaración, para los
efectos del plazo extraordinario o excepcional de prescripción, indicando que son aquellos que
deben ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto.
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Diplomado Asistente Tributario
El fundamento, o razón de ser de este plazo extraordinario, no puede ser otra que la situación
desmejorada en que queda la administración para el oportuno y efectivo ejercicio de su acción
fiscalizadora, cuando el contribuyente incurre en alguna de las circunstancias que se contemplan.
El inciso tercero del artículo 63 del Código Tributario, dispone que "La citación producirá el efecto
de aumentar los plazos de prescripción en los términos del inciso 3º del artículo 200 respecto de
los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en ella".
A su turno, el inciso 3º del artículo 200, dispone lo siguiente: "Los plazos anteriores se entenderán
aumentados por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al
artículo 63 o a otras disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o
reliquidar un impuesto respeto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen
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Diplomado Asistente Tributario
Según se observa de las normas legales transcritas, el solo hecho de notificarse una citación al
contribuyente en los términos que la concibe el artículo 63, se aumenta automáticamente en tres
meses, los plazos de prescripción de tres o seis años, según el caso, dentro de los cuales puede el
Servicio de Impuestos Internos ejercer su acción fiscalizadora.
Pero, debemos remarcar y hacer hincapié en que este aumento no es para cualquier impuesto, ni
siquiera un período determinado, sino que exclusivamente de aquellos impuestos derivados de las
operaciones que se indiquen determinadamente en la citación.
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Diplomado Asistente Tributario
Por su parte, recurriendo a las normas del Derecho Común, encontramos que el Código Civil, en su
artículo 2509, nos da luz para entender qué es la suspensión de la prescripción, al expresar que:
"La prescripción ordinaria puede suspender, sin extinguirse; en ese caso, cesando la causa de la
suspensión, se le cuenta al poseedor el tiempo anterior a ella, si alguno hubo. A continuación, el
artículo señala las personas en favor de quienes se suspende la prescripción; lo que se reitera en el
artículo 2520 respecto de la prescripción como medio de extinguir las acciones judiciales; y
finalmente en el artículo 2521, referente a ciertas acciones que prescriben en corto tiempo, se
manifiesta que prescriben en tres años las acciones a favor o en contra del Fisco y de las
Municipalidades provenientes de toda clase de impuestos; y agrega el artículo 2523, que tal
prescripción no admite suspensión alguna.
Por otra parte el Código Civil consagra la suspensión respecto de la prescripción de largo tiempo y
en favor de ciertas personas, lo que no ocurre en las prescripciones de corto tiempo como es el
caso de la prescripción tributaria. Sin embargo, constituyendo el Código Civil la norma de carácter
general, y las contenidas en el Código Tributario u otras leyes impositivas de carácter especial,
priman estas últimas sobre las primeras, siendo así procedente la suspensión de la prescripción en
aquellos casos en que la normativa tributaria la contemple.
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Diplomado Asistente Tributario
Causales de Suspensión.
El inciso final del artículo 201 del Código Tributario dispone que: "Los plazos establecidos en el
presente artículo y en el que antecede se suspenderán durante el período en que el Servicio esté
impedido, de acuerdo a lo dispuesto en el inciso 2º del artículo 24, de girar la totalidad o parte de
los impuestos comprendidos en una liquidación cuyas partidas o elementos hayan sido objeto de
una reclamación tributaria".
La cita que la disposición transcrita hace al inciso 2º del artículo 24, debe entenderse en la
actualidad al inciso 3º que dispone: "Salvo disposición en contrario los impuestos determinados en
la forma indicada en el inciso anterior y las multas respectivas se girarán transcurrido el plazo de
sesenta días señalado en el inciso 3º del artículo 124. Sin embargo, si el contribuyente hubiere
deducido reclamación, los impuestos y multas correspondientes a la parte reclamada de la
liquidación, se girarán sólo una vez que la Dirección Regional se haya pronunciado sobre el
reclamo o deba éste entenderse rechazado de conformidad al artículo 135 o en virtud de éste
entenderse rechazado de conformidad de otras disposiciones legales. Para el giro de los impuestos
y multas correspondientes a la parte no reclamada de la liquidación, dichos impuestos o multas se
establecerán provisionalmente con prescindencia de las partidas o elementos de la liquidación que
hubieren sido objeto de la reclamación".
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Diplomado Asistente Tributario
De acuerdo a las disposiciones legales citadas, y considerando que, como hemos señalado, la
suspensión es de derecho estricto, para que ella se produzca deben concurrir copulativamente los
siguientes requisitos:
1. Que el Servicio hubiere practicado una liquidación de impuesto por no haberse presentado
declaración o se hubieren determinado diferencias.
En consecuencia, no basta para que se entienda suspendida la prescripción, que el Servicio esté
impedido de girar los impuestos comprendidos en una liquidación -como ocurre mientras esté
pendiente el plazo que tiene el contribuyente para reclamar- sino que el impedimento deriva de la
interposición del reclamo. Por tanto, si el contribuyente en definitiva no formula reclamo, el plazo
de prescripción no puede entenderse que haya estado suspendido. Lo mismo ocurre, si se deduce
reclamo, respecto del período comprendido entre la fecha de notificación de la liquidación y la de
interposición de éste.
Lapso de la suspensión.
En este caso la prescripción debe entenderse suspendida por el lapso de tiempo que medie entre
la interposición del reclamo y la notificación de la sentencia en que el Director Regional se
pronuncie sobre él, o en su defecto en el momento en que debe entenderse rechazado de
conformidad a lo prescrito en el artículo 135 o en virtud de otras disposiciones legales.
Como se puede apreciar, la suspensión cesa con la sentencia de primera instancia, oportunidad en
que se levanta el impedimento del Servicio para girar los impuestos, independiente de que en su
contra se deduzca recurso de apelación para ante el Tribunal de Alzada que corresponda. Ello en
atención a que el recurso de apelación se concede en el solo efecto devolutivo, esto es, que su
interposición no suspenda el cumplimiento de lo resuelto por el Tribunal de primera instancia, lo
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Diplomado Asistente Tributario
que se materializa a través de la emisión del giro del impuesto, y su ejecución de cobro en caso de
no pago.
Por lo anterior es que el artículo 147 inciso 2º del Código Tributario faculta a la Corte de
Apelaciones que le corresponda conocer del recurso, para que a petición del contribuyente, pueda
ordenar la suspensión total o parcial del cobro del impuesto por un plazo determinado y
renovable. Igual facultad se le confiere a la Corte Suprema conociendo de los recursos de cesación
que pudieran deducirse en contra de lo que resuelva el Tribunal de Segunda Instancia.
El inciso tercero del Nº 16 del artículo 97 del Código Tributario establece que: "En todo caso, la
pérdida o inutilización de los libros de contabilidad suspenderá la prescripción establecida en el
artículo 200 hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a disposición del
Servicio".
Lapso de la suspensión.
En este caso la suspensión del plazo de prescripción se produce por el lapso de tiempo que media
entre la fecha en que se pierden o inutilizan los libros de contabilidad, hasta el momento en que
ellos legalmente reconstituidos queden o sean puestos a disposición del Servicio. En consecuencia,
para que se reanude con el plazo de prescripción, no es suficiente que el contribuyente haya
efectuado la reconstitución, sino que requiere que tal circunstancia la ponga en conocimiento del
Servicio, sea dejándolos o poniéndolos a su disposición.
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El inciso 3º del artículo 103 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, dispone que: "La prescripción de
las acciones del Fisco por impuestos se suspende en caso que el contribuyente se ausente del país
por el tiempo que dure su ausencia". A su vez el inciso 4º establece que "transcurridos diez años
no se tomará en cuenta la suspensión del inciso anterior"
(1º) La suspensión de la prescripción se aplica a cualquier impuesto fiscal interno, pues el inciso
3º del artículo 103 de la Ley de la Renta se refiere en forma amplia a "las acciones del Fisco por
impuestos", por lo tanto, la mencionada disposición no sólo afecta a los impuestos que establece
la Ley de la Renta, sino que se de aplicación general.
(2º) En el caso de ausencia de los socios administradores de una sociedad, no opera la disposición
del artículo 103 inciso 3º, del citado cuerpo legal, por cuanto lo determinante para hacer regir
dicha disposición, es la ausencia del contribuyente, es decir, del sujeto del tributo. En estricto
derecho, los contribuyentes no son los socios administradores, sino que la sociedad a la cual
representan.
La interrupción de la prescripción puede ser definida, entonces, como el doble efecto que
producen ciertos actos del acreedor o del deudor, en el sentido de detener el curso de la
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prescripción, haciendo ineficaz el tiempo transcurrido hasta la fecha del acto en cuestión, dando
origen al inicio de un nuevo término de prescripción.
Causales de interrupción.
Se sostiene que el contribuyente reconoce una obligación cuando pide al Servicio, por escrito,
que se le gire el impuesto. Se interrumpe también mediante obligación escrita si, por ejemplo,
en virtud el artículo 192 del Código Tributario, el contribuyente celebra un convenio de pago
sobre impuestos morosos u otorga un pagaré en favor del Fisco.
De conformidad con lo expuesto, no cabe duda sobre la procedencia de esta causal, respecto
de la prescripción de la acción de cobro, pero, en cuanto a la prescripción de la acción
fiscalizadora, es ya más discutido.
Para dilucidar su procedencia en esta instancia, debemos precisar el alcance que tiene esta
acción fiscalizadora, y al referirnos al plazo de prescripción de ella, señalamos que comprendía
la facultad del Servicio para examinar y revisar las declaraciones de impuesto, y que su
ejercicio podría culminar o dar origen a una liquidación y/o giro de impuestos, actuaciones
estas últimas que dejábamos fuera de la acción fiscalizadora propiamente tal, dándole el
carácter de independientes.
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Diplomado Asistente Tributario
El Código Tributario en el artículo 201 inciso 2º dispone que: "Estos plazos de prescripción se
interrumpirán: 1º) Desde que intervenga reconocimiento u obligación escrita", y agrega en la
primera parte del inciso 3º: "En el caso del número 1º, a la prescripción del presente artículo
sucederá la de largo tiempo del artículo 2515 del Código Civil".
Por su parte el artículo 2515 del Código Civil establece: "Este tiempo es en general de tres años
para las acciones ejecutivas y de cinco años para las ordinarias". "La acción ejecutiva se convierte
en ordinaria por el lapso de tres años, y convertida en ordinaria durará solamente otros dos".
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En consecuencia la prescripción de largo tiempo que contempla el artículo 2515 del Código Civil,
opera para las acciones ordinarios y es de cinco año, y que corresponde a la duración del nuevo
plazo a que da origen la interrupción producida por la causal en comento.
Por último, que en la interrupción producto de esta causal, deriva de una actuación voluntaria del
deudor, sin que exista de por medio una participación del acreedor.
Conforme a lo que hemos visto, la prescripción supone la inactividad del acreedor, lo que ha
llevado a considerarla como una sanción a esa pasividad, pero en materia de obligaciones
tributarias, no es una verdad en términos absolutos, puesto que ha quedado de manifiesto que el
Fisco a través del Servicio de Impuestos Internos, puede realizar actuaciones relacionadas
directamente con la determinación de una obligación para perseguir su cobro, sin que ellas
produzcan efecto alguno en el término de prescripción que corre en su contra.
En efecto, uno de los primeros pasos que generalmente debe efectuar el Servicio en la verificación
del correcto y oportuno cumplimiento de las obligaciones por parte de los contribuyentes, es
notificarlos para que presenten sus antecedentes y proceder a su revisión en conjunto con los que
ya posee, haciendo uso de los distintos medios de fiscalización. Pero, ocurre que nada de eso
produce efecto en el término de prescripción, con excepción de la citación que contempla el
artículo 63, que aumenta el plazo de tres meses.
Por otra parte, también hemos señalado que la acción fiscalizadora culmina o puede culminar con
la formulación de una liquidación o giro de impuesto, actuaciones éstas que, como veremos son
las que tienen el efecto de interrumpir el término de prescripción.
Producida la interrupción de la acción del Fisco por esta causal el nuevo plazo que sucede es
siempre de tres años, aunque el término original haya sido de seis años. La cuestión está en
determinar para qué acción o efectos tributarios se establece este nuevo plazo de prescripción.
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Como se ha sostenido, con la liquidación, termina el proceso de determinación del impuesto pero,
a la vez, también constituye el medio que dará comienzo al cobro de determinados tributos. Con
la liquidación, se puede decir, se pone término a la pasividad del Fisco como acreedor. El proceso
contencioso tributario comienza con la notificación de la liquidación, que tiene el carácter de
demanda y produce el efecto de interrumpir el plazo de prescripción.
Por consiguiente, el nuevo plazo de tres años que se produce con la interrupción por esta causal,
debe entenderse concedido para que el Servicio de Impuestos Internos proceda a la emisión del
giro del impuesto determinado en la liquidación.
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Siendo el giro, la orden competente para que el contribuyente pueda enterar en arcas fiscales el
monto de un impuesto y sus recargos cuando procediere, dicho en otros términos, el documento
que le permite pagar, el nuevo plazo de prescripción debe enterarse conferido para los efectos de
que el Fisco ejerza su acción de cobro, en caso de que el pago no se hubiere verificado en forma
voluntaria por el contribuyente.
Visto ya lo que es y cómo se ejerce la acción fiscalizadora del Fisco en lo que dice relación con los
impuestos, podemos concluir que ella está básicamente dirigida a obtener una correcta
determinación de la obligación tributaria, que la suma de dinero que el contribuyente debe
aportar al Estado por concepto de impuesto, sea aquella que ha tenido en mente el legislador al
establecer un tributo determinado.
Precisado lo anterior, no significa que necesariamente el contribuyente cumpla con esta obligación
de pago, razón que no sólo justifica, sino que hace necesario la existencia de una acción o facultad
del Fisco, para que en su calidad de sujeto activo o acreedor de la obligación tributaria pueda
exigir y requerir el cumplimiento aún forzado de ella.
Continuando con el desarrollo de este trabajo, nos corresponde, por tanto, abocarnos al estudio
de esta acción de cobro y en especial al término dentro del cual debe ser ejercida por su titular, es
decir, el Fisco.
El Título V del Libro Tercero del Código Tributario, establece las normas conforme a las cuales
debe efectuarse el cobro ejecutivo de las obligaciones tributarias de dinero. Y, en el artículo 168,
dispone que: "La cobranza administrativa y judicial de las obligaciones tributarias que deban ser
cobradas por el Servicio de Tesorerías, de acuerdo con la ley, se regirá por las normas de este
Título".
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El artículo 201 del Código Tributario, respecto de esta acción del Fisco, dispone que: "En los
mismos plazos señalados en el artículo 200 y computados en la misma forma, prescribirá la acción
del Fisco para perseguir el pago de los impuestos, intereses y demás recargos".
Al tenor de la disposición citada, se puede deducir que este plazo corre paralelo y al mismo tiempo
con el plazo de prescripción de la acción fiscalizadora que ejerce, como hemos visto, a través del
Servicio de Impuestos Internos. Por consiguiente, tendría también, la misma extensión, es decir,
tres o seis años, según el caso, contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse
el pago del impuesto de que se trata.
Atendido el mérito de lo que hasta ahora hemos analizado, disposiciones legales que reglamentan
la prescripción en materias tributarias, no queda duda sobre la aplicación de este término de
prescripción. Sin embargo, no ocurre lo mismo en cuanto a la fecha de inicio de él.
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Distinta es la situación que se plantea sobre la real aplicación del término de seis años, para
ejercer la acción de cobro de impuestos. Como señaláramos al referirnos a la acción fiscalizadora
del fisco, el término de seis años, es de carácter extraordinario; por tanto, corresponde su
aplicación sólo en los casos en que expresamente la ley lo señala, esto es, respecto de impuestos
sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiera presentado o la presentada fuere maliciosamente
falsa, pero ocurre que tanto en una como otra situación el Servicio de Tesorerías se encuentra en
la imposibilidad de poder perseguir el cobro de los impuestos respectivos, por desconocer un
elemento primordial de la obligación tributaria: su objeto, que conforme a lo señalado en su
oportunidad lo constituye el impuesto, además, tampoco a la expiración del plazo en que debió
efectuarse el pago, no cuenta con un documento o antecedente susceptible de ser incluido en la
nómina de deudores morosos. Para que ello ocurra, es menester que previamente el Fisco ejerza
su acción fiscalizadora conforme a los medios y en los plazos que en su oportunidad se indicaran.
Pues bien, el ejercicio de tal acción va determinando que el término de prescripción hubiera
experimentado aumento -por citación conforme al artículo 63 del Código Tributario-; interrupción
-formulación de una liquidación o giro-; o suspensión -impedimento de girar impuesto
determinado en una liquidación por no haber sido reclamada-, culminando siempre con el giro de
los impuestos respectivos, momento que, como hemos señalado, además de interrumpir el plazo
de prescripción, origina uno nuevo que es precisamente para que el Fisco ejerza su acción de
cobro y que es de tres años.
Lo que ocurre es que el aumento de plazo de tres años a seis años, como también los efectos de
aumentar, interrumpir o suspender el término de prescripción, producto de determinadas
actuaciones tanto del contribuyente cuanto del Servicio de Impuestos Internos en el ejercicio de
su acción fiscalizadora, aprovecha al Servicio de Tesorerías para el ejercicio de la suya de cobro.
Por lo mismo es que se puede sostener que el plazo de prescripción de la acción de cobro del
Servicio de Tesorerías, es siempre de tres años, y que el título ejecutivo que le sirve de
fundamente tiene como base el giro emitido por el Servicio de Impuestos Internos, momento en
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que la obligación adquiere el carácter de determinada y exigible, y fija, además, el inicio de tal
término.
Lo anterior justifica y permite que, de hecho, el Fisco inicie acciones de cobros por impuestos cuyo
vencimiento legal del plazo en que debió efectuarse el pago, supere los tres e incluso los seis años,
y no obstante ello no estar prescrita su acción, por cuanto y como consecuencia de la acción
fiscalizadora el plazo bien pudo verse aumentado, suspendido durante un tiempo y aún
interrumpido.
Sobre este punto nos remitimos a lo que al respecto señalamos como generalidades de la
interrupción de la acción fiscalizadora del Fisco, y el fundamento de su ocurrencia, por lo que en
esta oportunidad sólo analizaremos las causas que producen este efecto en relación con la acción
de cobro.
b. Requerimiento Judicial.
Señala el Nº 2 del inciso segundo del artículo 201 del Código Tributario que: "Estos plazos
de prescripción se interrumpirán: 2º) Desde que intervenga requerimiento judicial".
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A diferencia de los demás casos en que el Código Tributario contempla la interrupción del
término de prescripción, para éste no señaló en forma expresa un efecto especial. Tal
silencio se justifica en esta materia, por cuanto el requerimiento judicial supone que el
sujeto activo de la obligación, el Fisco, en este caso, está ejerciendo su derecho para exigir
el cumplimiento forzado de la prestación debida por el contribuyente, por tanto, estando
próximo a obtener el pago de su crédito por el procedimiento ejecutivo que establece la
ley, carecería de sentido que se estableciera un nuevo plazo de prescripción cuya
iniciación debería quedar suspendida mientras dura el juicio y una vez terminado éste se
habrá cumplido la obligación.
En su oportunidad, señalamos los requisitos que debían concurrir para que, en definitiva, operara
la prescripción, esto es, que el titular de la acción viera ésta extinguida y por lo tanto no pudiera
obligar al deudor a cumplir con su prestación u obtener que se le impusiera una sanción, si el
contribuyente hubiera incurrido en alguna infracción.
De los requisitos enumerados, falta por referirnos a dos de ellos, y que son los siguientes:
Dispone el artículo 2493 del Código Civil que: "El que quiera aprovecharse de la
prescripción debe alegarla; el juez no puede declararla de oficio".
La norma legal transcrita, por un lado armoniza con nuestro sistema procesal que, en
general, obliga a los jueces a dictar sus sentencias conforme al mérito del proceso, sin
poder extender sus pronunciamientos a puntos que no hayan sido expresamente
sometidos a juicio por las partes, excepto, claro está, cuando las leyes le ordenen o
permitan proceder de oficio.
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Por otro lado, debemos recordar que, por la prescripción no se extingue la obligación
misma, sino que sólo la acción que tiene el acreedor para exigir el cumplimiento forzado
de ella; en consecuencia, corresponde al deudor la decisión de oponerse a la acción del
acreedor, por haberla ejercido fuera del término en que ella se encontraba vigente, o bien,
allanarse al cumplimiento de la prestación.
Excepciones.
La norma legal contenida en el artículo 160 del Código de Procedimiento Civil, deja
entrever la posibilidad de que excepcionalmente la ley ordene o permita al juez para
declararla de oficio.
Una de estas excepciones la encontramos en el artículo 136 del Código Tributario, que en
su inciso primero dispone: "El Director Regional dispondrá en el fallo la anulación o
eliminación de los rubros de la liquidación reclamada que correspondan a revisiones
efectuadas fuera de los plazos de prescripción".
De acuerdo a lo que hemos visto, sea de oficio o a petición de parte, la prescripción debe
ser declarada. Tal declaración, se refiere a las acciones civiles como a las penales, debe ser
formulada por el juez.
Lo anterior implica que, por un lado, el acreedor no queda inhibido de ejercer su acción
por haber transcurrido el término de prescripción y, por otra parte, el deudor o infractor -
según se trate de acciones civiles o penales-, debe oponerla vía excepción dentro del
procedimiento jurisdiccional que corresponda.
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Al respecto, estimamos que ello no es factible, por cuanto el tenor de las disposiciones
legales citadas es claro, en el sentido que la prescripción debe alegarse y ser declarada por
el juez. Ello es lógico si consideramos que para que ella pueda invocarse se requiere que el
acreedor hubiere ejercido su acción, y al hacerlo, da inicio a un procedimiento judicial,
cuyo conocimiento corresponde a un juez.
Finalmente, para que la prescripción opere en su integridad, es necesario que ella no haya
sido renunciada por el deudor. Así como a éste le corresponde decidir si se aprovecha de
la prescripción, formulando la excepción respectiva, o bien, cumplir con la obligación,
también puede renunciar a ella si es su voluntad.
Se renuncia tácitamente cuando el que puede alegarla manifiesta por un hecho suyo que
reconoce el derecho del dueño o del acreedor; por ej.: cuando cumplidas las condiciones
legales de la prescripción, el poseedor de la cosa la toma en arriendo, o el que debe dinero
paga intereses o pide plazo.
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Ahora bien, para hacer efectiva la sanción, el Servicio de Impuestos Internos debe ejercer la acción
respectiva, pero ello dentro de los términos de prescripción que al efecto establece el Código
Tributario, los que difieren según si la acción persigue la aplicación de una sanción penal o una
pecuniaria.
Al respecto el Código Tributario, en el artículo 114º, señala que las acciones penales y las
penas respectivas, prescriben de acuerdo con las normas que al respecto establece el
Código Penal.
Pues bien, conforme a la división de los delitos y a la clasificación de las penas que se
hacen en el Código Penal, las infracciones tributarias sancionadas con multa y presidio
menor o relegación menor, tienen el carácter de "simples delitos", ello ocurre con las
consignadas en el artículo 97º: Nº 4, inciso 10; Nº 5; Nº 8; Nº 9, Nº 10, inciso tercero; Nº
12; Nº 13; Nº 14 y Nº 18.
También encontramos otras infracciones tributarias que pueden llegar a tener la calidad
de crímenes, como ocurre con aquellas contempladas en el artículo 97º, Nº 4, incisos 2º y
3º.
Ahora bien, según sea que la infracción tenga la calidad de "simples delitos" o bien de
"crimen", implica que el plazo de prescripción de la acción penal será de cinco y diez años,
respectivamente. A su vez, el plazo de prescripción de la pena misma, aplicado en la
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sentencia respectiva, también será de cinco años en el caso de "simples delitos" y de diez
años, para aquellas infracciones que revistan el carácter de crímenes.
Las normas establecidas en dicha ley, inciden directamente en los términos de prescripción de la
acción fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos, que hemos analizado, en cuanto sólo
permiten el examen de las declaraciones y la verificación de los antecedentes tributarios
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necesarios para determinar el monto de los impuesto, a que ellas se refiere, de un lapso inferior al
que comprenden los plazos de prescripción del Código Tributario, y si la conducta del
contribuyente es correcta en el lapso examinado, Servicio deberá abstenerse de revisar o
examinar los períodos anteriores. En cambio, si se detecta que en el lapso que esta ley autoriza a
examinar se han producido omisiones, retardos u otras irregularidades, el contribuyente puede
quedar sujeto a una revisión total de sus antecedentes tributarios por todo el tiempo que,
conforme al artículo 200º del Código Tributario, el Servicio dispone para ejercer sus facultades de
revisión, y se procederá a liquidar y girar los impuestos o diferencias resultantes de la revisión, de
acuerdo a las normas generales de dicho Código.
PROYECTO DE LEY
Artículo Único. El ejercicio de las facultades del Servicio de Impuestos Internos para
examinar la exactitud de las declaraciones y verificar la correcta determinación y pagos
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mensuales de los impuestos contemplados en el Decreto Ley Nº 825, de 1974, sólo podrá
sujetarse a las siguientes normas:
2º. Sólo si del examen y verificación de los últimos treinta y seis períodos mensuales
3º. El Servicio se entenderá facultado para examinar o verificar todos los períodos
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4º. El Servicio dispondrá del plazo fatal de seis meses para citar para los efectos referidos
en el artículo 63º del Código Tributario, liquidar o formular giros por el lapso que se ha
examinado, contado desde el vencimiento del término que tiene el contribuyente para
presentar los antecedentes requeridos en la notificación señalada en el Nº 1.
Podrán ser objeto de un nuevo examen y verificación por el Servicio, alguno o algunos de
los períodos ya examinados que se encuentren comprendidos dentro de los últimos
veinticuatro períodos mensuales, que son materia de una revisión conforme a las normas
del Nº 1.
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Cabe hacer notar que las normas transcritas no son aplicables a ninguna otra facultad
fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos, ni rigen para ningún otro tributo fiscal
interno controlado por ese Servicio que no sea de aquellos contemplados en el Decreto
Ley Nº 825.
1. En los casos de las revisiones que tienen por finalidad verificar el cumplimiento
tributario a raíz del término de giro del contribuyente.
2. Las revisiones que tienen por objeto establecer la exactitud de los antecedentes
en que el contribuyente fundamente solicitudes de devolución o imputación de
impuestos o de remanentes de crédito fiscal.
3. En los casos de infracciones a las leyes tributarias sancionadas con pena corporal.
Esta situación se configura en la fecha en que el Director Regional respectivo, en
presencia de hechos que puedan constituir infracciones sancionadas con pena
corporal, remita los antecedentes al Departamento de Investigación de Delitos
Tributarios de la Dirección Nacional, a fin de que se proceda a la investigación
previa a que se refiere el Nº 10 del artículo 161º del Código Tributario,
individualizando al o los contribuyentes a ser investigados.
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