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Aplicación del SPOT a los demás servicios gravados
con el IGV
Con la dación de la Resolución de Superintendencia N° 063-2012/
SUNAT, publicada el 29.03.2012, se incluye en el SPOT a los de-
más servicios gravados con el IGV, los mismos que no se hallaban
comprendidos en el Anexo Nº 3 de la Resolución de Superinten-
dencia N° 183-2004/SUNAT.
Teniendo en cuenta que la falta de cumplimiento de la detracción
genera la imposición de una multa, en el presente artículo pasare-
mos a analizar los problemas prácticos que se pueden presentar
en la aplicación del SPOT.
I. Transferencia de Bien o Prestación de Servicio
El Anexo N° 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/
SUNAT detalla los servicios comprendidos en el SPOT, así como sus res-
pectivas exclusiones. Sin embargo, no siempre resulta claro determinar
cuándo nos encontramos frente a la venta de un bien o la prestación
de un servicio.
A tal efecto, deberá tenerse en cuenta cuál es la obligación prin-
cipal del contrato, es decir resulta necesario revisar la manifestación
de la voluntad de las partes y los usos y costumbres en este tipo de
operaciones.
Al respecto, el Informe N° 048-2007-SUNAT/2B0000 ha seña-
lado que: “(…) a fin de determinar si el servicio de transporte de com-
bustible realizado por vía terrestre constituye un servicio indepen-
diente o accesorio a la operación de venta del bien, deberá evaluarse
(…) las condiciones contractuales pactadas para la venta del bien y los
usos y costumbres (…) el servicio de transporte resultará accesorio a la
operación de venta de los citados bienes”.
Adicionalmente a ello, es necesario tener en cuenta la necesidad
de diferenciar las obligaciones principales de las accesorias. Sobre ese
punto, la RTF N° 2-5-2004 señala que: “El fin común de dos presta-
ciones distintas, sirve para delimitar cuando son autónomas y cuando
se trata de una obligación principal u otra accesoria; en este caso la
ulterior actividad (accesoria) debe ser añadida para poder alcanzar el
objetivo perseguido con la primera obligación (principal)”.
A fin de clarificar lo expuesto, planteamos el supuesto siguiente:
Informativo
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Una empresa solicita que le vendan combustible, el mismo que
es trasladado en cisternas desde la refinería, siendo brindado el trans-
porte por la misma empresa abastecedora. La empresa proveedora
nos consulta: ¿Estamos frente a la venta de un bien (combustible) o la
venta de un bien más la prestación de un servicio de transporte?
De lo descrito, podemos concluir que la empresa ha realizado
un contrato de compra con la refinería, y el servicio de transporte al
ser accesorio al principal (el combustible), correspondería que siga la
suerte de este; no obstante ello, habría que analizar cada operación en
concreto, ya que aquellos casos en los cuales el importe del transporte
resulta de una magnitud porcentual importante, habría que conside-
rar a esta prestación sujeta al SPOT con el porcentaje y norma corres-
pondiente (4% de acuerdo a la Resolución de Superintendencia Nº
073-2006/SUNAT), al considerarse servicio de transporte de bienes.
II. Operaciones sujetas a detracción
Caso Práctico Nº 1
Los servicios de luz y agua –por los cuales se emiten recibos
de servicios públicos– al no encontrarse dentro de los supuestos
excluidos del numeral 10 del Anexo 3 de acuerdo a la Resolución
de Superintendencia Nº 063-2012/SUNAT, ¿corresponderá que se
afecten con el SPOT a partir del 02.04.2012?
Lo primero que se debe tener en consideración respecto a este
tema, es que la exclusión a que se refiere el numeral 10 del Anexo Nº
3 modificado por la Resolución de Superintendencia Nº 063-2012/SU-
NAT, se encuentra referida al hecho de no estar comprendido dentro
del concepto de "Demás servicios gravados con el IGV", es decir no
necesariamente está referido a una exclusión del SPOT sino que pue-
de obedecer al hecho de no considerarlos parte del nuevo concepto
comprendido, tal como ocurre respecto a la exclusión del servicio de
transporte que se refiere en dicho numeral pero que se encuentra
comprendido en el SPOT a través de regulación específica.
En concordancia con lo expuesto, cabe referir que el inciso c) del
artículo 13° de la Resolución de Superintendencia Nº 183-2004/SUNAT,
 Informativo
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exceptúa la aplicación del sistema cuando se emita cualquiera de los do-
cumentos a que se refiere el numeral 6.1 del artículo 4° del Reglamento
de Comprobante de Pago, norma en la que se encuentran comprendidos
los recibos públicos por servicios de energía eléctrica y agua.
Caso Práctico Nº 2
Una empresa de servicios logísticos, que por los servicios que
brinda no se encontraba sujeta a detracción, nos informa que
emitió una factura el 21 de marzo 2012 por servicios que culmi-
narán el 26 de abril la misma que será cancelada el 25 de mayo
2012. Nos consulta si deberá realizar la detracción
Al respecto, debe tenerse en cuenta lo señalado en la Carta N°
122-2007-SUNAT/2B0000: “En principio, cabe mencionar que no exis-
te legislación específica aplicable a los Servicios Logísticos Integrales,
por lo que deberá evaluarse, en cada caso concreto, la naturaleza de las
prestaciones que brinda el operador logístico integral a sus clientes y sus
alcances jurídicos”. De ello se desprende que respecto a estos servicios
correspondía efectuar el debido análisis de las prestaciones realizadas
para determinar si se encontraban o no comprendidas en la detracción.
No obstante ello, dado que con la dación de la Resolución de
Superintendencia Nº 063-2012/SUNAT, se incluye a los demás ser-
vicios que no estaban sujetos al SPOT; se entiende que los servicios
brindados por la empresa, se encontrarían alcanzados por dicha
disposición y por ende sujetos al SPOT. Sin embargo, en su Única
Disposición Complementaria Final establece que se aplicará a los
servicios cuyo nacimiento de la obligación tributaria del IGV se pro-
duzca a partir del 02.04.2012.
A continuación graficamos la fecha de nacimiento de la obliga-
ción del IGV:
ANÁLISIS DEL NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
El nacimiento de la obligación tributaria del IGV
se produce en la fecha en que se emita el com-
probante de pago (emisión voluntaria (*) u obliga-
toria (**)) o en la fecha que se percibe la retribu-
ción, lo que ocurra primero.
02.04.2012
21.03.2012 26.04.2012 25.05.2012
Fecha de Fecha de Fecha de
emisión del culminación pago del
comprobante del servicio servicio
de pago
En el presente caso la emisión voluntaria
del comprobante precipita el nacimien-
to de la obligación del IGV, que en este
caso se ha producido el 21.03.2012.
(*) Se pueden emitir los comprobantes de pago antes de ocurrir los su-
puestos descritos originándose el nacimiento de la obligación tribu-
taria del IGV.
(**) Culminación del servicio, vencimiento del plazo fijado o percepción
de la retribución, lo que ocurra primero.
Resulta claro que al emitirse la factura antes del 02.04.2012, pre-
cipita el nacimiento de la obligación tributaria del IGV, motivo por el
cual la operación no estará sujeta a la detracción.
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Caso Práctico Nº 3
Una empresa privada contrata a una empresa concesionaria
para que preste servicios en sus instalaciones. Esta concesionaria
brinda el servicio de restaurante a los trabajadores de la empre-
sa. Por este servicio de alimentación, la concesionaria le emite su
respectiva factura que supera los S/. 700 Nuevos Soles. ¿La opera-
ción se encuentra sujeta al SPOT?
El numeral 10 Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia Nº
063-2012/SUNAT consigna como exclusión a la siguiente: “El servicio
de expendio de comidas y bebidas en establecimientos abiertos al
público tales como restaurantes y bares”. Siendo ello así y no habien-
do brindado el servicio de expendio de comidas en locales abiertos al
público, la operación se encuentra comprendida en el SPOT.
Caso Práctico Nº 4
Una entidad educativa que se dedica al servicio de enseñanza
y capacitación, que cuenta con el reconocimiento del Ministerio
de Educación como un centro educativo, nos consulta si sus servi-
cios están sujetos al SPOT.
De acuerdo al inciso a) del artículo 3° del Decreto Supremo N°
155-2004-EF, que aprueba el Texto Único Ordenado del Decreto Le-
gislativo N° 940 referente al Sistema de Pago de Obligaciones Tributa-
rias con el Gobierno Central, establece que el sistema se aplicará a los
servicios o contratos de construcción gravados con el IGV.
En el caso de servicios educativos, el Decreto Legislativo N° 882
establece que los servicios ofrecidos por entidades educativas se en-
cuentran inafectas al IGV regulación contenida en el literal g) artículo
2º TUO LIGV. Por tanto, los servicios educativos brindados por estas
entidades no se encontrarán sujetos al SPOT.
Caso Práctico Nº 5
¿El servicio de mantenimiento de ascensores y aire acondi-
cionado estará sujeto a la detracción en razón a la dación de la
Resolución de Superintendencia Nº 063-2012/SUNAT?
Sobre estos servicios conviene revisar lo dispuesto en el Informe N°
3-2011-SUNAT/2B0000 que establece que para efecto de la aplicación
del SPOT a los contratos de construcción se debe tomar en cuenta la
Revisión 4 de la CIIU. A su turno el Informe N° 41-2011-SUNAT/2B0000
se consultó si se encuentran sujetos al Sistema de Pago de Obligaciones
Tributarias con el Gobierno Central (SPOT):
(i) El servicio de mantenimiento y reparación de ascensores; y,
(ii) El servicio de mantenimiento y reparación de aire acondicionado.
Al respecto, según lo señalado por la SUNAT, los servicios de
mantenimiento y reparación de ascensores y de aire acondicionado
se encuentran clasificados en la clase 4329 y 4322 de la Revisión 4 de
la CIIU, respectivamente, las mismas que están comprendidas en la
Sección F de dicha CIIU, referida a las actividades de construcción.
En tal sentido, la SUNAT concluye que los mencionados servicios
se encuentran sujetos al SPOT, toda vez que se encuentran compren-
didos en el numeral 9 del Anexo Nº 3 de la Resolución de Superinten-
dencia N° 183-2004/SUNAT.
Por tanto, el servicio de mantenimiento de ascensores y aire acondi-
cionado está sujeto a la detracción en calidad de servicio de construcción y
no en virtud al nuevo supuesto de “Demás servicios gravados con el IGV”.
Caso Práctico Nº 6
Una empresa nos consulta si el servicio de mantenimiento y so-
lución de programas de cómputo está sujeto a la detracción en el
entendido que antes no estaba comprendido como mantenimiento
de un bien corporal mueble.
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Al respecto, el Informe N° 73-2011-SUNAT/2B0000, aborda el Caso Práctico Nº 1

tema si los servicios referidos al mantenimiento, actualización y la solu-
ción de problemas de los programas de cómputo (aplicación de antivirus) La empresa Confecciones EIRL contrata un servicio de capa-
están sujetos al SPOT, en virtud a lo dispuesto por el numeral 3 del Anexo citación por el período comprendido entre el 5 de abril y el 6 de
Nº 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT. mayo 2012, servicio por el cual le emiten una factura con fecha 6
Sobre el particular, la SUNAT concluyó que los servicios referidos al de mayo, la misma que será cancelada el 25 de dicho mes.
mantenimiento, actualización y solución de problemas de los programas En el supuesto que se plantea, el usuario del servicio deberá reali-
de cómputo (aplicación de antivirus), no se encuentran comprendidos zar el depósito de la detracción en la fecha en que se realiza la can-
en el numeral 3 del Anexo Nº 3 de la Resolución de Superintendencia celación de la factura (25.05.2012), dado que ello ocurre primero que
N° 183-2004/SUNAT, en el entendido que son bienes intangibles. el transcurso de los 5 (cinco) días hábiles del mes siguiente de anotado
Por tanto, el servicio de actualización estará sujeto a la detracción el comprobante en el Registro de Compras que bajo la premisa que se
dentro de los alcances del nuevo supuesto de “Demás servicios gra- efectuará en mayo dicha anotación ocurrirá el 7 de junio.
vados con el IGV”.
Sin perjuicio de lo expuesto, debe tenerse en cuenta el Informe N° Mes y día de emisión y
119-2006-SUNAT/2B0000 que establece que el contrato de licencia MAYO 2012 anotación de la factura
de uso de software, así como sus actualizaciones, implica la cesión en
LUNES MARTES MIÉRCOLES JUEVES VIERNES SÁBADO DOMINGO
uso de uno de los atributos del derecho de autor (realizar la reproduc-
ción de la obra por cualquier forma o procedimiento) y, por consiguien- 1 2 3 4 5 6
te, califica como servicio sujeto al SPOT como arrendamiento de bienes 7 8 9 10 11 12 13
muebles e inmuebles cuyo porcentaje asciende al 12%.
14 15 16 17 18 19 20
Caso Práctico Nº 7 21 22 23 24 25 26 27
28 29 30 31

De acuerdo a la Única Disposición Complementaria Deroga- Fecha de
toria de la Resolución de Superintendencia Nº 063-2012/SUNAT, Fecha de cancelación de depósito de
la factura la detracción
ahora los servicios de venta de tiempo o espacio en radio, televi-
sión o medios escritos tales como periódicos, revistas y guía te-
lefónicas, ¿están sujetos al porcentaje del 12% bajo el rubro de
servicio de publicidad? Caso Práctico Nº 2
Para abordar este punto resulta necesario citar la parte pertinente
Una empresa industrial contrató los servicios de un taller por
de los considerandos de la referida resolución; así, mediante el Oficio N°
el cual le emiten una factura con fecha 30 de abril 2012; no obs-
153-2010-INEI/DNCN y el Nº 237-2010-INEI/DNCN, el INEI ha variado
tante ello, ésta fue recepcionada el 14 de mayo y anotada en el
su criterio anterior, señalando que: “La venta de espacio para la publi-
Registro de Compras de dicho mes (mayo). La cancelación se pro-
cación de anuncios realizados directamente por las empresas editoras,
ducirá el 11 de junio 2012.
es un producto inherente del proceso publicación en el medio, clasifi-
Considerando los supuestos para realizar el depósito de la detrac-
cándose en la misma clase de actividades de edición, 2212 Edición de
ción en el caso planteado, se deberá analizar lo siguiente:
periódicos (…) y que: “Los servicios de alquiler de espacios publicitarios
1. El comprobante de pago fue emitido con fecha abril; sin embargo,
en las empresas de radio y televisión, que es inherente a la difusión del
ha sido recepcionado en el mes de mayo anotándose en el Regis-
medio, se clasificaría en la misma clase de actividad 9213 - Actividades
tro de Compras de dicho mes.
de radio y televisión”. Como se observa, estas clases no corresponden
2. En los meses de abril y mayo no se produce el pago parcial ni total
al servicio de publicidad 7430; por tanto, a los referidos servicios se les
de la factura.
aplicará la detracción con el porcentaje del 9%, al encontrarse compren-
3. El transcurso de los 5 días hábiles del mes siguiente al mes de
didos en el numeral 10.
mayo se produce el 7 de junio.
4. La cancelación de la factura se realiza el 11 junio.
III. Oportunidad para realizar el depósito de la detracción De acuerdo al análisis realizado, la obligación de realizar el depó-
y utilización del crédito fiscal sito de la detracción se produce el 7 de junio 2012, lo cual graficamos
a continuación:
Considerando que a partir del 2 de abril se incrementó el núme-
ro de contribuyentes que por el tipo de operaciones que realizan se
encuentran sujetos al SPOT, conviene tener en cuenta la oportunidad Mes de anotación de la
para realizar el depósito de la detracción; a tal efecto deberá tenerse factura
en cuenta lo siguiente:

Pago parcial o total al
proveedor 5 días hábiles del mes siguiente de anotado
Lo que el comprobante en el Registro de Compras.
Usuario ocurra
primero Dentro del 5º día hábil del
mes siguiente de la ano-
tación en el Registro de
SERVICIOS Compras.
Fecha de
Dentro del 5º día hábil de recibir el Im- cancelación de
Prestador la factura
porte total de la operación.

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Caso Práctico Nº 2
IV. Infracciones y sanciones
“Importaciones AB SAC” contrató los servicios de arrenda-
Este sistema considera como infracción el no efectuar el depósito miento en el mes de abril a la empresa “VALDEZ SRL” por el que le
de la detracción, así como también el efectuarlo en forma parcial. Di- emitieron el comprobante de pago al termino del servicio con fe-
cha infracción se encuentra sancionada con una multa que asciende al cha 26 de abril ascendente a S/. 8,900 Nuevos Soles incluido IGV. El
100% del importe no depositado. Asimismo, el referido sistema cuenta servicio se canceló en su integridad el 26 de abril. ¿A cuánto ascen-
con su respectivo Régimen de Gradualidad regulado en la Resolución derá la multa para el usuario del servicio si se sabe que el prestador
de Superintendencia Nº 254-2004/SUNAT. del servicio regularizará el depósito el 15 de junio? Cabe indicar
Dicho Régimen de Gradualidad aplicable al adquirente es el siguiente: que el porcentaje de la detracción asciende al 12%.
En el caso planteado, a partir del momento en el que el usuario del
Régimen de Gradualidad
servicio cancela al prestador del mismo el importe total de la operación
(Resolución de Superintendencia N° 254-2004/SUNAT)
(S/. 8,900) sin que se haya acreditado el depósito respectivo, éste (presta-
Hasta el 5to Si cumple con Si realiza la subsanación dor del servicio) se convierte en sujeto obligado a realizar el depósito.
día hábil la subsanación después del 15vo. día hábil Según el numeral 1 del artículo 3º de la Resolución de Superinten-
siguiente al desde el 6to y siguiente a la fecha o plazo
plazo esta- hasta el 15vo día previsto para efectuar el dencia Nº 254-2004/SUNAT, cuando el infractor sea el adquirente o
Sujeto usuario que le hubiese entregado al prestador el íntegro del importe de
blecido para hábil siguiente depósito y antes que surta
Obligado la operación sujeta al sistema, sólo se considerará la regularización total
efectuar el a la fecha del efecto cualquier notifica-
depósito. plazo previsto ción en la que se comunica o parcial del depósito omitido que se haya efectuado durante los 25
para efectuar el al infractor que ha incurri- días hábiles siguientes a la fecha para realizar el depósito de la detrac-
depósito. do en infracción (*).
ción por parte del usuario. Es decir, transcurrido dicho plazo el usuario
Adquirente pagará el total de la multa.
del bien o
100% 70% 50%
usuario del
servicio

(*) Si pagó el íntegro de la operación sin realizar el depósito de la detracción sólo

se considerará regularizado dentro de los 25 días hábiles siguientes a la fecha
o plazo para que el adquirente o usuario realice el depósito.

Caso Práctico Nº 1

El 16 de abril se recepcionó una factura por un servicio cul-

minado en dicha oportunidad, por un importe total de S/. 1,500
incluido IGV. El referido servicio está sujeto a la detracción con un
porcentaje de 9%, por lo cual se pagó el día 23.04.2012, la factura
al prestador del servicio neta de detracción, no obstante, no cum-
plió con realizar el depósito al Banco de la Nación. 1
El depósito de la detracción se debió realizar el 23 de abril, en ra-
zón que es la fecha en el que canceló el importe de la operación, dado
que ello ocurrió primero (es decir antes del plazo de 5 días hábiles del
mes siguiente). Por tanto, se configura la infracción cuando el sujeto
obligado incumpla con efectuar el íntegro del depósito de la detrac-
ción, dentro del plazo establecido. Cabe precisar que en este supuesto
no se configura infracción para el prestador del servicio, dado que la
empresa usuaria del servicio, canceló la factura neta de la detracción.
La infracción asciende al 100% del importe no depositado, siéndo-
le aplicable el Régimen de Gradualidad de sanciones dependiendo de la
oportunidad en que subsane la infracción, como a continuación se detalla:

ABRIL 2012 Cancelación

de la factura
LUNES MARTES MIÉRCOLES JUEVES VIERNES SÁBADO DOMINGO

1
Se produce la
2 3 4 5 6 7 8 obligación
de detraer
9 10 11 12 13 14 15 por parte
16 17 18 19 20 21 22 del usuario
del servicio.
23 24 25 26 27 28 29

30
Paga neto de
Tiene 5 días hábiles para efectuar la detracción y go- detracción
zar del 100% de descuento, esto es hasta el día 30

Sujeto obligado: Usuario del servicio SI