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Decreto Legislativo N 1121, que modifica el TUO Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF
Decreto Legislativo N 1121

Fecha de Publicacin : 18.07.2012 Fecha de Vigencia : 19.07.2012

Como se sabe, el Congreso de la Repblica, mediante Ley N 29884, deleg en el Poder Ejecutivo la facultad de legislar en materia tributaria, entre la que se encuentra el Cdigo Tributario. En ese sentido, el artculo 1 del Decreto Legislativo N 1121 (en adelante, D.Leg N 1121), vigente desde el 19.07.2012, seala que la norma en comentario tiene por objeto mejorar aspectos referidos a la actuacin de la Administracin Tributaria mediante el perfeccionamiento de las normas que permitan combatir un mayor nmero de conductas elusivas, complementar las reglas de responsabilidad tributaria, optimizar las facultades referidas a los procedimientos de fiscalizacin y cobranza de la deuda tributaria, con la observancia de los derechos del contribuyente, perfeccionamiento de la presentacin de declaraciones, concordar los plazos de vigencia de las cartas fianzas con los actuales plazos para resolver las reclamaciones y apelaciones; as como la regulacin de las medidas cautelares dictadas por los rganos jurisdiccionales que estn vinculadas a las materias sealadas. En ese sentido, procedemos a comentar sus aspectos ms relevantes de la norma.

a regular los temas correspondientes a los mtodos de interpretacin admitidos para aplicar las normas tributarias, as como el correspondiente al alcance de la norma, habiendo quedado el texto de la actual Norma VIII redactado de la siguiente manera: Al aplicar las normas tributarias podr usarse todos los mtodos de interpretacin admitidos por el Derecho. En va de interpretacin no podr crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los sealados en la ley. Lo dispuesto en la Norma XVI no afecta lo sealado en el presente prrafo (lo resaltado en negritas se ha agregado con el D.Leg. N 1121). En cuanto al agregado realizado por la norma en comentario, debemos expresar que ello se ha hecho con la finalidad de precisar que lo regulado en la Norma XVI (por lo menos desde el punto de abstracto), no implica una transgresin del actual segundo prrafo de la Norma VIII, es decir, que ella no implica la incorporacin de disposiciones que permitan la utilizacin de las figuras de la interpretacin extensiva ni la integracin jurdica.

En similar sentido, el Tribunal Fiscal ha establecido en la RTF N 3769-7-2009 que, el segundo prrafo (1) de la Norma VIII del TPCT incorpora el criterio de la realidad econmica no a modo de un mtodo de interpretacin sino como instrumento de apreciacin o calificacin del hecho imponible, que busca descubrir la real operacin econmica y no el negocio civil que realizaron las partes, razn por la cual permite a la SUNAT verificar o fiscalizar los hechos imponibles ocultos por formas jurdicas aparentes. 2.2. La Elusin Tributaria En el segundo prrafo de la norma en comentario el legislador ha dispuesto que, en caso se detecten supuestos de elusin de normas tributarias, la SUNAT se encuentra facultada para exigir la deuda tributaria o disminuir el importe de los saldos o crditos a favor, prdidas tributarias, crditos por tributos o eliminar la ventaja tributaria, sin perjuicio de la restitucin de los montos que hubieran sido devueltos indebidamente, no habiendo expresado nada respecto de la aplicacin de sanciones, motivo por el cual en el caso que se presente este tipo de circunstancias, resulta claro que la SUNAT no se encuentra autorizada para imponer multas. Respecto de la institucin de la elusin en materia tributaria, debemos expresar que a travs de ella el contribuyente hace uso de un comportamiento dirigido a impedir el perfeccionamiento del hecho imponible de manera total o parcial, de ah que en principio sea un comportamiento lcito, mediante procedimientos tcnicos propios de la autonoma de voluntad y la libertad de contratacin, pero guiados por el nico propsito de la finalidad fiscal; es decir, las operaciones carecen de una motivacin adicional extrafiscal (comercial, econmica, de marketing, de estrategia de negocio, etc.) que pueda justificarla. De otro lado, si bien es cierto resulta claro que una de las instituciones que ha influenciado en el texto de la Norma XVI del TPCT ha sido, el Fraude a la Ley Tributa-

2. Calificacin: Elusin de Normas Tributarias y Simulacin

2.1. La Calificacin del Hecho Imponible Un primer comentario que podemos hacer a la Norma XVI del TPCT, es que ha incorporado en su primer prrafo a la institucin de la calificacin del hecho imponible, la misma que se encontraba comprendida en el segundo prrafo de la anterior Norma VIII del TPCT, institucin a la cual se han adicionado medidas para luchar contra la elusin fiscal y los actos simulados, delineando los parmetros a los que la SUNAT deber sujetar su actuacin cuando se encuentre frente a estos casos. Queda claro que, siendo el Derecho Tributario una rama del Derecho en general que por definicin incide en conceptos jurdicos, la calificacin acta en relacin a la realidad econmica en tanto y en cuanto ha sido incorporada en una norma jurdica.

1. Interpretacin de Normas Tributarias

El artculo 3 del decreto en comentario, ha modificado la Norma VIII del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, para suprimir de su texto el segundo prrafo correspondiente a la calificacin del hecho imponible, el mismo que ha pasado a regularse con mayor amplitud y detalle, en la nueva Norma XVI del referido Ttulo Preliminar. En tal sentido, y desde el punto de vista de la sistemtica, encontramos saludable que para fines pedaggicos, la Norma VIII se limite

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ria, en su texto no se precisa expresamente que nos encontremos frente a esta institucin; igualmente, otra de las instituciones que ha dejado su huella en nuestra Norma XVI es el Conflicto en la Aplicacin de la Norma Tributaria, figura consagrada en el artculo 15 de la Ley General Espaola de 2003, y que viene a configurar una evolucin respecto de la doctrina del Fraude a la Ley Tributaria, motivo por el cual consideramos imprescindible referirnos brevemente a ambas instituciones, con la finalidad de poder comprender en toda su dimensin el dispositivo en comentario. El Fraude a la Ley Tributaria es un mecanismo elusivo que se concreta a travs de medios legales, que permite no tributar o hacerlo en menor cuanta, utilizando para ello otro dispositivo del ordenamiento jurdico, de modo tal que le permite obtener el mismo efecto que si se hubiera incurrido en el hecho imponible; en este caso, existe una norma de cobertura que permite al contribuyente esquivar las implicancias tributarias de sus actos o minimizarlos. De lo expresado en los prrafos precedentes y sin nimo de definir cual de las dos figuras ha sido incorporada en el texto de la Norma XVI del TPCT (Fraude a la Ley Tributaria o Conflicto en la Aplicacin de la Norma Tributaria), la frmula legal plasmada no es la ms lograda, dado que utiliza varios conceptos jurdicos abiertos, como son los trminos artificiosos o impropios los que si no son debidamente aplicados, podran afectar la autonoma privada que corresponde a los contribuyentes para regular libremente sus negocios y actos jurdicos en general, as como el Principio de Legalidad que es un lmite a la actuacin de la SUNAT. 2.3. La Simulacin Tributaria El ltimo prrafo de la Norma XVI del TPCT, se hace mencin a los actos simulados, los mismos que una vez calificados por la SUNAT, determinarn la aplicacin de la norma tributaria pertinente, teniendo en consideracin los actos efectivamente realizados.

rio, cuando el deudor tributario: () Obtiene, por hecho propio, indebidamente Notas de Crdito Negociables, rdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta corriente o de ahorros u otros similares, agregndose la parte subrayada, toda vez que la norma anterior escuetamente consignaba la frase otros valores mobiliarios. En ese sentido, acorde con el objeto de la norma el legislador establece nuevos supuestos a efectos que se permita combatir un mayor nmero de conductas fraudulentas.

6. Artculo 87 - Obligaciones de los administrados

En el artculo 87, relativo a las obligaciones de los administrados se ha incorporado el tercer prrafo al numeral 5 y se ha modificado el tercer prrafo del numeral 7 efectuando una precisin. A continuacin consignamos nuestros comentarios: i) La incorporacin del tercer prrafo al numeral 5 del artculo 87 del Cdigo Tributario si bien es cierto resulta una importante precisin para los contribuyentes exonerados, no resulta una medida correcta respecto de los sujetos inafectos desde la lgica del Derecho Tributario, por cuanto si un sujeto resulta inafecto a un tributo es paradgico que se le exija el cumplimiento de una obligacin formal cuando ni siquiera ha incurrido en el hecho imponible. En virtud de la incorporacin, y sin perjuicio de la crtica anteriormente realizada, se establece la obligatoriedad de presentar declaraciones informativas en la forma, plazo y condiciones que establezca la SUNAT. ii) El numeral 7 del artculo 87 establece la obligacin de los contribuyentes de almacenar, archivar y conservar los libros y registros relativos a obligaciones tributarias. Asimismo, el tercer prrafo de dicho numeral establece que el deudor tributario cuando est obligado o haya optado por llevar de manera electrnica los libros y registros, la SUNAT podr sustituirlo en dicha obligacin. De ese modo, la norma a partir del 01.08.2012 actualiza dicha disposicin acorde a las Resoluciones de la SUNAT que regulan dichos supuestos.

4. Artculo 16-A - Administrador de hecho - responsable solidario

La norma en comentario ha incorporado el artculo 16-A al cuerpo normativo del Cdigo Tributario, relativo a la responsabilidad solidaria de los administradores de hecho. As, se define al Administrador de hecho como aqul que acta sin tener la condicin de administrador por nombramiento formal y disponga de un poder de gestin o direccin o influencia decisiva en el deudor tributario. De otro lado, se establece respecto a estos sujetos que existe responsabilidad solidaria cuando por dolo o negligencia grave se dejen de pagar las deudas tributarias, remitindose al artculo 16 del Cdigo Tributario a fin de determinar el dolo o la negligencia que permita la imputacin de la responsabilidad solidaria. A continuacin, referimos algunos supuestos que tipifican a un administrador de hecho.
ADMINISTRADOR DE HECHO 1. Aqul que ejerza la funcin de administrador habiendo sido nombrado por un rgano incompetente, o 2. Aqul que despus de haber renunciado formalmente o se haya revocado, o haya caducado su condicin de administrador formal, siga ejerciendo funciones de gestin o direccin, o 3. Quien acta frente a terceros con la apariencia jurdica de un administrador formalmente designado, o 4. Aqul que en los hechos tiene el manejo administrativo, econmico o financiero del deudor tributario, o que asume un poder de direccin, o influye de forma decisiva, directamente o a travs de terceros, en las decisiones del deudor tributario.

7. Artculos 137, 141 y 146 Otorgamiento de cartas fianzas bancarias o financieras

La modificacin de los citados artculos se encuentra relacionada a los plazos de otorgamiento de las cartas fianzas en los supuestos de requisitos de admisin de la reclamacin, en el otorgamiento de medios probatorios extemporneos y los requisitos de la apelacin. Veamos cada supuesto: i) Como sabemos, el artculo 137 del Cdigo Tributario establece los requisitos para la admisibilidad de las reclamaciones. Adems, sabemos que cuando se presenta la reclamacin fuera del plazo de 20 das hbiles despus de que se notifica el acto o resolucin recurrida, el recurrente como requisito, tiene que pagar la totalidad de la deuda que se reclama o presentar una carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda. Hasta antes del 01.08.2012 el plazo por el que se tena que otorgar dicha

5. Artculo 84 - Orientacin al contribuyente

A partir del 01.08.2012, como obligaciones de la Administracin Tributaria, se dispone en el artculo 84 del Cdigo Tributario que dicha institucin podr desarrollar medidas administrativas para orientar al contribuyente sobre conductas elusivas perseguibles. Entendemos que ello se encuentra dentro de la obligacin de la SUNAT de educar y brindar informacin a los contribuyentes; en ese sentido, la modificacin comentada solo resulta ser enunciativa y redundante que en nada modifica o cambia en esencia las obligaciones de la SUNAT.

3. Artculo 16 - Representantes responsables solidarios

El D.Leg. N 1121 modifica el numeral 6 del tercer prrafo del artculo 16 del Cdigo Tributario, referido a los supuestos en los que se considera que existe dolo, negligencia grave o abuso de facultades de los representantes por responsabilidad solidaria. As, se establece que: "Se considera que existe dolo, negligencia grave o abuso de facultades, salvo prueba en contra-

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carta fianza era de 6 meses, con una vigencia de 6 meses, despus de la citada fecha el plazo de dicha carta debe ser de hasta por 9 meses posteriores a la fecha de la interposicin de la reclamacin, con una vigencia de 9 meses. Adems, en el segundo prrafo del numeral 3, tambin se ha referido que: Los plazos sealados en nueve (9) meses variarn a doce (12) meses tratndose de la reclamacin de resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicacin de las normas de precios de transferencia. ii) El artculo 141 del Cdigo Tributario establece la prohibicin de la admisin de medios probatorios extemporneos, a excepcin de que el deudor tributario pruebe que la omisin no se gener por su causa o acredite la cancelacin del monto reclamado vinculado a las pruebas presentadas, o presente carta fianza bancaria o financiera por dicho monto. Al igual que en el numeral anterior, el plazo de otorgamiento de la carta se ha ampliado hasta por 9 meses o 12 meses tratndose de la reclamacin de resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicacin de las normas de precios de transferencia. iii) El artculo 146 del Cdigo Tributario establece los requisitos de la apelacin. En concordancia con las normas comentadas anteriormente, tambin se amplia el plazo de otorgamiento de la carta fianza, establecindose que la admisin de la apelacin fuera del plazo ser admitida cuando se presen-

te carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por 12 meses posteriores a la fecha de la interposicin de la apelacin y debe renovarse por perodos similares dentro del plazo que seale la Administracin, antes del 01.08.2012 dichos plazos eran de 6 meses. Asimismo, se establece que los plazos sealados en 12 meses variarn a 18 meses tratndose de la apelacin de resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicacin de las normas de precios de transferencia. Por ltimo la nica Disposicin Complementaria Transitoria de la norma en comentario precisa que las modificaciones referidas a los artculos 137, 141 y 146 del Cdigo Tributario, sern de aplicacin a los recursos de reclamacin o de apelacin que se interpongan a partir del 01.08.2012; es decir, con la entrada en vigencia de la presente norma.

primer y segundo grado, respectivamente. En ese sentido, cuando la demandas contencioso administrativas versan sobre actuaciones del Tribunal Fiscal, en primera instancia el Juez Especializado en lo Contencioso Administrativo resulta ser el competente. De ese modo, se explica la modificacin realizada en el artculo 157 del Cdigo Tributario que se encontraba desactualizado en relacin con la normativa general que rige los procesos contenciosos.

9. Artculo 159 - Medidas cautelares en procesos judiciales

El nuevo artculo 159 del Cdigo Tributario, incorporado por el D.Leg. N 1121, dispone normas relativas al otorgamiento de medidas cautelares que tengan por objeto suspender o dejar sin efecto cualquier actuacin del Tribunal Fiscal o de la Administracin Tributaria (procesos de amparo, procesos contencioso administrativos, etc.), referidas principalmente al otorgamiento de una contracautela de naturaleza personal (aval, fianza, etc.) o real (hipoteca, garanta mobiliaria, etc.), con la finalidad de determinar su procedencia.
NOTA

8. Artculo 157 - Demanda contencioso administrativa

El Decreto Supremo N 013-2008-JUS, que aprueba el TUO de la Ley N 27584, Ley que regula el Proceso Contencioso Administrativo, modificado por la Ley N 29782, en su artculo 11 establece la competencia funcional del Juez Especializado y la Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo, en

(1) Ahora parte de la actual Norma XVI del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario. n