EL RECURSO JERRQUICO EN MATERIA TRIBUTARIA EL RECURSO JERRQUICO EN MATERIA TRIBUTARIA

1. NOTAS SOBRE ALGUNOS ANTECEDENTES REPRESENTATIVOS DEL RECURSO JERRQUICO. La doctrina administrativa defini el RECURSO JERARQUICO como la solicitud dirigida al superior jerrquico para que ste revise la decisin impugnada y la revoque o reforme [Lares Martnez, Eloy. Manual de Derecho Administrativo. Ediciones UCV Caracas, 1978]. Con anterioridad a la vigencia de instrumentos legislativos valiosos entre nosotros como la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos de 1982, la regulacin de las normas sobre el Recurso Jerrquico estaban dispersas a lo largo de la legislacin existente; en este particular, la Ley Orgnica de la Hacienda Pblica Nacional, cuya ltima reforma tuvo lugar en el ao 1974, sealaba que contra las sanciones de multas impuestas por Inspectores y Fiscales de Hacienda y por los Administradores de Rentas Nacionales, podra ejercerse apelacin para ante el respectivo Ministro de quien dependan estos funcionarios. Igual norma encontramos en la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y dems Ramos Conexos de 1966 al sealar esta normativa hoy derogada, en caso de sanciones de multas impuestas por los empleados fiscales, podr apelarse para ante el Ministro de Hacienda en el trmino de cinco (5) das hbiles a contar de la fecha de la notificacin que se haga al interesado [Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y dems Ramos Conexos publicada en la Gaceta Oficial No 1.077 Extraordinario de fecha 17 de Enero de 1967, artculo 74]. Autores como Allan Brewer Caras, con anterioridad a la vigencia de la actual Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos, as: El Recurso Jerrquico o de Alzada, tambin denominado por algunas leyes Recurso de Apelacin, es la reclamacin que contra un acto administrativo se interpone para ante el superior jerrquico en el orden administrativo, por estimar que dicho acto lesiona un inters legtimo o un derecho subjetivo; es aquel medio de impugnacin del acto administrativo ejercido para ante el superior jerrquico de la autoridad administrativa que dict el acto impugnado [Brewer Caras, Allan, Las Instituciones Fundamentales del Derecho Administrativo y la Jurisprudencia Venezolana, Publicaciones de la Facultad de Derecho de la Universidad Central de Venezuela, Coleccin Tesis de Doctorado Volumen IV. Caracas, 1964]; en ese entonces legislativo, era comnmente aceptado tanto por la doctrina administrativa y la jurisprudencia tanto de la antigua Corte Federal y de Casacin y posteriormente por la hoy extinta Corte Suprema de Justicia, que este recurso slo era admisible en caso que una ley expresamente lo consagrare, hoy en da no es necesario que una ley en particular lo contemple, ya que resulta connatural al ejercicio pleno del derecho a la defensa del ciudadano, en este caso, administrado titular de derechos subjetivos e intereses personales legtimos lesionados con motivo de la actuacin administrativa. No obstante esta escenario de aplicacin terico pragmtico que rega en ese tiempo, la Ley de Impuesto sobre la Renta del ao 1978, publicada en Gaceta Oficial No 2.277 Extraordinario de fecha 23 de Junio de 1978, regul en su articulado, el rgimen de los recursos administrativos y contencioso fiscal contra los actos de liquidacin fiscal; en particular, al referirse a los recursos administrativos, prevea el denominado RECURSO DE RECONSIDERACIN ADMINISTRATIVA el cual deba ser interpuesto por el contribuyente ante la Administracin General del Impuesto sobre la Renta, por rgano de la Administracin que lo origin, dentro del lapso de quince (15) das hbiles que se contaban a partir de la fecha de recibo de la planilla de liquidacin; el rgano competente en ese entonces para el conocimiento y decisin de este recurso era la SALA DE RECONSIDERACIN ADMINISTRATIVA, prevista en la anterior estructura organizativa y jerrquica del Ministerio de Hacienda; vemos pues, como en este caso preciso, no se admita Recurso Jerrquico contra los actos administrativos contenidos en los actos de liquidacin fiscal, aun as, si el rgano competente para su conocimiento y decisin era un rgano de rango superior al rgano emisor del acto de liquidacin, pudiera pensarse que de hecho constitua esta va un Recurso Jerrquico contra tales decisiones; esta observacin nos lleva a diferenciar necesariamente entre la naturaleza jurdica de ambos recursos administrativos, ya que el denominado Recurso de Reconsideracin Administrativa, como su nombre lo indicaba e

indica, deba ser interpuesto ante el propio funcionario emisor del acto, en opinin de la doctrina administrativa, es el que se interpone ante la misma autoridad que adopt el acto, para que esta reconsidere la decisin adoptada [Luis Beltrn Guerra. El Acto Administrativo La teora del Procedimiento Administrativo. Ediciones de la Procuradura General de la Repblica. Coleccin Estudios Jurdicos Especiales No 2, Caracas, 1977]. Al lado del recurso jerrquico y de reconsideracin, figuraba el denominado Recurso de Gracia o Splica, mediante el cual, la administracin revisaba el acto en funcin exclusiva de una facultad discrecional, sobre la base de razones de oportunidad, de mrito y de equidad; as se prevea en la ya citada Ley de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de 1966 en su artculo 75 que confera al Ejecutivo Nacional, a peticin del interesado, y cuando las circunstancias lo justificaren la reduccin o eximicin de las penas aplicadas conforme a esa ley, mediante escrito presentado en el trmino de diez (10) das de notificada la planilla de liquidacin provisional de derechos sucesorales; de igual modo, el Cdigo Orgnico Tributario de 1983 publicado en la Gaceta Oficial No 2.992 Extraordinario de fecha 03 de Agosto de 1982,en su artculo 93 sealaba que el superior jerrquico del rgano que impuso la sancin pecuniaria poda, por va de gracia, eximir total o parcialmente de la misma a quienes lo solicitaren, siempre que no hubiere habido intencin dolosa a juicio de la autoridad que deba decidir y siempre que la sancin no haya sido impuesta por defraudacin, y el lapso para la interposicin de este recurso de gracia o splica era de diez (10) das hbiles siguientes a la fecha en la cual la sancin qued definitivamente firme; vemos pues en este que se consagraba un recurso denominado atpico de gracia o splica contra un acto administrativo firme. 2. EL RECURSO JERRQUICO EN LA LEY ORGNICA DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS La Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos promulgada en el ao 1982 vino a consolidar las imprecisiones dogmticas y procedimentales que surgan con motivo de la interposicin del recurso jerrquico; luego de varios proyectos de Ley de Procedimiento Administrativo (proyecto Polanco, proyecto Guerra, entre otros, al establecer por vez primera en el texto de una ley orgnica la conceptualizacin del recurso jerrquico al sealar que este recurso proceder cuando el rgano inferior decida no modificar el acto de que es autor en la forma solicitada en el recurso de reconsideracin, en un lapso de quince (15) das siguientes a la decisin del recurso de reconsideracin, de suerte que, constitua prerrequisito para el ejercicio del mismo el agotamiento del recurso de reconsideracin, requisito ste hoy obviado de la mayora de las legislaciones que consagran el ejercicio de los recursos administrativos y judiciales contra los actos del poder pblico, en los trminos garantizados por la Constitucin Bolivariana de 1999. En el caso de institutos autnomos este recurso jerrquico podr ser intentado contra las decisiones de los rganos subalternos de los Institutos Autnomos por ante los rganos superiores de ellos, en este caso, dichos rganos estaran representados por los denominados organismos de adscripcin de dichos institutos autnomos, y en cuanto a la decisin del recurso jerrquico, apunta la Ley de la materia que el mismo deber conocerse y decidirse en el lapso de noventa (90) das siguientes a su presentacin, en este caso, das hbiles a tenor de lo dispuesto en el artculo 42 de la citada Ley [Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos publicada en la Gaceta Oficial No 2.818 Extraordinario del 1 de Julio de 1981, artculos 91,95]. En el orden de ideas que venimos exponiendo, la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos resulta aplicable de forma supletoria a la materia tributaria, por expreso mandato del artculo 148 del vigente Cdigo Orgnico Tributario de 2001. 3. EL RECURSO JERRQUICO EN EL CDIGO ORGNICO TRIBUTARIO Con la promulgacin del primer Cdigo Orgnico Tributario de 1982 y vigente a partir del 31 de Enero de 1983, que se regula la naturaleza, forma y procedimiento para la interposicin del denominado Recurso Jerrquico, viniendo as a colmar ese vaco normativo en materia tributaria y unificar los criterios legales existentes hasta ese entonces. En el Cdigo Orgnico Tributario de 1982 regul el recurso jerrquico al sealar que los actos de la administracin tributaria de efectos particulares o generales que determinen tributos, apliquen sanciones, o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados, podrn ser impugnados por quien tenga inters legtimo, mediante la interposicin de este recurso [Cdigo Orgnico Tributario 1982, artculo 153]; en la Reforma Parcial del Cdigo Orgnico Tributario

vigente a partir del mes de agosto de 1994, se suprimi la posibilidad de impugnar mediante el ejercicio del recurso jerrquico los actos administrativos de efectos generales dictados por la Administracin Tributaria aun cuando lesionaren intereses legtimos, personales y directos del contribuyente. En relacin a las fases del procedimiento para el conocimiento y decisin del Recurso Jerrquico, los Cdigos Orgnico Tributarios de los aos 1982 y 1994 sealaban el lapso improrrogable para su interposicin que era de veinte (20) das a contarse a partir de la fecha de notificacin del acto a impugnar, circunstancia que determinaba su declaratoria de denegacin, para el caso que dicho recurso no hubiere sido interpuesto en el lapso antes fijado, as como lo atinente al plazo de decisin el cual estaba fijado en cuatro (4) meses a contarse a partir de la fecha de su interposicin y del mismo modo, todo lo relativo a las normas que facultaban a la Administracin Tributaria para actuar de oficio en el esclarecimiento de los hechos controvertidos. Ahora bien, cules son las normas vigentes en el Cdigo Orgnico Tributario de 2001 sobre el Recurso Jerrquico? De acuerdo al artculo 242 del citado Cdigo, el Recurso Jerrquico procede contra: 1. Todo acto administrativo tributario de efectos particulares que determinen tributos (actos de determinacin tributaria); 2. Todo acto administrativo que resulte de un procedimiento de imposicin de sanciones 8actos emanados de la Administracin Tributaria en ejercicio de la potestad sancionatoria dispuesta por ley y 3. Todo acto administrativo que afectare con su emisin y notificacin de cualquier forma los intereses legtimos, personales y directos; el concepto de inters legtimo, personal y directo deviene en lo que hoy es una garanta constitucional segn la cual, garantiza a toda persona el derecho de acceder a los rganos de administracin de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, incluso los colectivos o difusos, as como a la tutela efectiva de los mismos y a obtener con prontitud la decisin correspondiente [Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela Artculo 26]; en este sentido, y con vista de esta ltima disposicin constitucional, el Tribunal Supremo de Justicia ha derogado la interpretacin clsica del inters legtimo, personal y directo dimanada de la derogada Ley Orgnica de la Corte Suprema de Justicia, para dar paso a la nueva interpretacin de lo que debe entenderse por inters; en tal sentido, la Sala Poltico Administrativa del TSJ en sentencia de fecha 13 de Abril de 2000 seal: el inters para recurrir que exige la nueva Constitucin, obviamente sigue siendo legtimo, ya que el ordenamiento jurdico no puede proteger intereses ilegtimos. La legitimidad del inters en consustancial al inters como criterio de legitimacin para la admisin del recurso contencioso administrativo, pues el ordenamiento jurdico no puede otorgar proteccin a los particulares en razn de intereses contrarios a la Constitucin o a las leyes en lo que respecta a la condicin de directo, debe afirmarse que a partir de la entrada en vigencia de la nueva Constitucin no se puede exigir tal condicin a los recurrentes. As que, cuando el particular pueda obtener de la impugnacin del acto administrativo una ventaja o evitar un perjuicio, aunque no exista una relacin inmediata entre la situacin derivada o creada por el acto administrativo y el recurrente, debe admitirse que ste es titular de un inters indirecto, lo cual lo legitima para ejercer el recurso contencioso administrativo [SPA-TSJ-caso BANCOFIVENEZ vs Junta Emergencia Financiera en Ley Orgnica del Tribunal Supremo de Justicia. Coleccin Textos Legislativos No 28 Editorial Jurdica Venezolana, Caracas, 2005,pp 192-193]; Del mismo modo, la actual Ley Orgnica de Jurisdiccin Contencioso Administrativa publicada en la Gaceta Oficial No 39.451 de fecha 22 de Junio de 2010, somera y lacnicamente enuncia o intuye la definicin de legitimacin e inters al sealar en su artculo 29 que estn legitimadas para actuar en la jurisdiccin contencioso administrativa todas las personas que tengan un inters jurdico actual; estas consideraciones sern aplicables al momento de que el rgano superior decisor del Recurso Jerrquico compruebe que se llenan los extremos sealados por el Cdigo Orgnico Tributario al exigir de parte del contribuyente recurrente el inters legtimo, personal y directo en el asunto. Es tambin un rasgo caracterstico de nuestro Recurso Jerrquico Tributario, en cuanto a la naturaleza del acto a impugnar, que el mismo sea un acto administrativo no firme, es decir, que, no haya transcurrido el lapso legal para su impugnacin sin ejercicio oportuno del recurso correspondiente, por contraposicin al acto administrativo firme o que ha causado estado, sealando como aqul que agota la va administrativa y que configura la palabra final de la Administracin sobre un problema determinado [Lares Martnez, Eloy. Manual de Derecho Administrativo. Ediciones UCV 10 Edicin, Caracas, 2001, p 142]. Sobre las exigencias de orden legal para la impugnacin de un acto administrativo la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos aplicable de forma supletoria

a la materia tributaria seala en su artculo 85 que los interesados podrn interponer los recursos administrativos contra todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento (acto definitivo) imposibiliten su continuacin (acto de ejecucin), cause indefensin (acto final) o lo prejuzgue como definitivo (acto definitivo tcito), cuando dicho acto lesione sus derechos subjetivos o intereses legtimos, personales y directos. Entre los supuestos de no procedencia del recurso jerrquico el Cdigo Orgnico Tributario de 2001 seala en su artculo citado 242: 1. Contra los actos dictados por la autoridad competente en un procedimiento amistoso previsto en un tratado para evitar la doble tributacin, 2. Contra los actos dictados por autoridades extranjeras que determinen impuestos y sus accesorios, cuya recaudacin sea solicitada a la Repblica, de conformidad con lo dispuesto en los respectivos tratados internacionales 3. En los dems casos sealados expresamente en este Cdigo o en las leyes. En el primer supuesto estn integrados aquellos actos administrativos que se emitieren y notificaren con motivo de los denominados procedimientos amistosos previstos en los Tratados para Evitar la Doble Imposicin; a estos efectos, se entiende por tratado para evitar la doble imposicin o tributacin, aquel convenio internacional suscrito por dos o ms pases que conformen la Comunidad Internacional de Estados, a travs del cual se regulan los modos o formas que impliquen disminucin o eliminacin de doble o mltiple tributacin para personas naturales y jurdicas residentes o no en el Estado donde se produce la ganancia o beneficio econmico normalmente gravables de acuerdo a su propio orden tributario interno; en los casos en que entren en conflicto las normas del tratado internacional, al cual los estados contratantes estn sujetos por haber consentido en obligarse, en los trminos de la Convencin de Viena sobre el Derecho de los Tratados y dems normas ius cogens, en razn de resultar gravables para un mismo sujeto pasivo determinados beneficios, rentas, patrimonio, sueldos, honorarios u otras ganancias en ambos estados, como por ejemplo, por calificar como residentes fiscales en ambos estados, el propio tratado (al menos los que siguen el Modelo de la Organizacin para la Cooperacin y Desarrollo Econmico (OCDE),una denominada clusula amistosa de procedimiento amistoso para que de mutuo acuerdo, las ms Altas Autoridades representantes de cada Estado resuelvan determinado conflicto [sobre estos particulares recomendamos ampliamente al autor Joaqun De Arespacochaga. Planificacin Fiscal Internacional. Ediciones Marcial Pons, Madrid, 1998]. Ahora bien, resulta incoherente el propio Cdigo Orgnico Tributario con esta exclusin, respecto de lo que l mismo ha sealado en su artculo 1 Pargrafo nico, al sealar que los procedimientos amistosos previstos en los tratados para evitar la doble tributacin son optativos y podrn ser solicitados por el interesado con independencia de los recursos administrativos y judiciales previsto en su texto; si los procedimientos amistosos son optativos, y el contribuyente afectado hace uso de esta opcin, nada obsta necesariamente para que no se produzca un acto o decisin administrativa contraria a sus intereses legtimos, personales y directos (hoy intereses colectivos y difusos o inters jurdico actual), que pueda perfectamente ser objeto de impugnacin por los recursos ordinarios consagrados en la ley, por lo que consideramos que este numeral limita el derecho a la defensa del contribuyente, razn para calificarlo como inconstitucional. En el segundo supuesto, se refiere a aquellos actos o decisiones de la Administracin Tributaria del pas de que se trate, dentro de lo que la doctrina ha calificado como mtodo o mecanismo para evitar o disminuir la doble tributacin y conocido en esta terminologa como METODO DE DIVISIN DEL PRODUCTO, segn el cual, mediante un acuerdo internacional, dos Estados con potestad tributaria para gravar determinada renta o bien, convienen en que nicamente uno solo de dichos Estados percibir el impuesto que grave esa determinada renta o bien, pero luego la cantidad cobrada la repartir con el otro Estado con el que la renta o el perceptor se encuentre en determinada situacin [Mery Bveda. Los Mtodos para evitar la Doble Tributacin Internacional en Venezuela. VI Jornadas Nacionales de Derecho Tributario. Asociacin Venezolana de Derecho Tributario AVDT. Caracas, 2002]. En este particular consideramos

similares los anteriores comentarios sobre la dudosa constitucionalidad de esta exclusin de los actos susceptibles de ser impugnados por medio del recurso jerrquico. En tercer trmino, el Cdigo Orgnico Tributario extiende la exclusin del recurso jerrquico en los dems casos expresamente contemplados en el Cdigo o otras leyes; sobre este particular, el propio Cdigo Orgnico Tributario por ejemplo no admite el recurso jerrquico en los casos de decisin denegatoria para el contribuyente a su solicitud de prrroga para el pago de obligaciones tributarias no vencidas (Artculo 46 tercer prrafo); este prrafo antes referido, fue declarado inconstitucional por parte de la Sala Poltico Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia precisamente por violentar el derecho a la defensa; asimismo, existen otras normas del Cdigo Orgnico Tributario que siguen transgrediendo el derecho a la defensa con la inadmisin del recurso jerrquico, como lo es la decisin denegatoria de la Administracin Tributaria de conceder fraccionamientos y plazos para el pago (Artculo 47 Pargrafo Primero) y la inadmisin de recurso jerrquico contra el acto administrativo producto del procedimiento de intimacin de derechos pendientes (Artculo214), entre otras normas igualmente atentatorias del derecho a la defensa; otra norma excluyente del recurso jerrquico inclusive de del ejercicio oportuno de cualquier recurso de parte del contribuyente la constituye la imposibilidad de impugnar los actos administrativos de contenido consultivo producto del procedimiento de la consulta tributaria, de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 235 del Cdigo Orgnico Tributario. En cuanto a la forma como debe interponerse el recurso jerrquico, primeramente resulta necesario mencionarlos requisitos exigidos al efecto por la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos, en este sentido, cuando el procedimiento se inicie por solicitud de persona interesada, en el escrito se deber hacer constar: 1. El organismo al cual est dirigido, 2. La identificacin del interesado, y en su caso, de la persona que acte como representante con expresin de los nombres y apellidos, domicilio, nacionalidad, estado civil, profesin y nmero de la cdula de identidad o pasaporte, 3. La direccin del lugar donde se harn las notificaciones pertinentes, 4. Los hechos, razones y pedimentos correspondientes, expresando con toda claridad la materia objeto de la solicitud, 5. Referencia a los anexos que lo acompaan, si tal es el caso, 6. Cualesquiera otras circunstancias que exijan las normas legales o reglamentarias, 7. La firma de los interesados. Por su parte, el Cdigo Orgnico Tributario seala al respecto en su artculo 243 como requisitos exigibles al recurso jerrquico: 1. Interposicin por escrito, 2. Expresin de las razones de hecho y de derecho en que se funda, 3. Asistencia o representacin de abogado o profesional afn a la materia tributaria 4. Acompaar al escrito de recurso, del acto u actos administrativos impugnados o su plena identificacin 5. Anunciar o promover pruebas a evacuarse en el lapso probatorio 6. El error en la calificacin del recurso por parte del recurrente no ser obstculo para su tramitacin, siempre que del escrito de deduzca su verdadero carcter.

En relacin a la asistencia o representacin del profesional afn al rea tributaria, si se acta por medio de apoderado especial o general o bien por medio de representante legal estatutario del contribuyente, de conformidad con lo dispuesto en el artculo 149 del Cdigo Orgnico Tributario, acreditar su representacin en la primera actuacin, si fuere el caso que se revoc el mandato conferido o se sustituy en persona o abogado de confianza del poderdante, sta sustitucin o revocacin solo surtir efecto frente a la Administracin Tributaria cuando esta circunstancia se haga del conocimiento de la autoridad, es decir, a los efectos de sustanciar el expediente administrativo, deber anexarse el instrumento poder sustitutivo o revocatorio. Si el recurrente yerra y califica de forma indebida el recurso jerrquico con otra de las especies de recursos administrativos ordinarios (reconsideracin, revisin, etc) el rgano decisor no lo desestimar, si del contexto del mismo se desprende que se trataba ciertamente del agotamiento del recurso jerrquico o no de otro. En cuanto al rgano competente para la interposicin del recurso jerrquico a los efectos de su tramitacin y envo al rgano decisor competente seala el Cdigo Orgnico Tributario a la oficina originadora del acto, sea esta, en el caso del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria SENIAT, las Divisiones de Fiscalizacin, las Gerencias de Tributos Internos, las Divisiones de Recaudacin del domicilio fiscal del recurrente, sin perjuicio de lo dispuesto tanto en la Ley Orgnica de Administracin Pblica y de la Ley de Simplificacin de Trmites Administrativos que sealan por igual a los rganos que integran la administracin pblica (en este caso a la administracin tributaria) el deber de recibir y tramitar todos los recursos, escritos, consultas y dems actuaciones de parte de los administrados contribuyentes. Ahora bien, cul es el rgano competente para su conocimiento y decisin? Segn la definicin propuesta del recurso jerrquico, su conocimiento y decisin corresponde al rgano superior en jerarqua organizativa y funcional al rgano que dict el acto administrativo impugnado (el rgano administrativo a quo). Si se tratare de actos administrativos dictados por el Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria SENIAT, por rgano de sus dependencias, gerencias, divisiones, oficinas, sectores y unidades competentes; en este sentido, la Resolucin No 32 sobre la Organizacin, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administracin Tributaria SENIAT publicada en la Gaceta Oficial No 4.881 Extraordinario de fecha 29 de Marzo de 1995 aun vigente, en ausencia de normas legales que delimitaran la competencia del funcionario, y en base a las normas de la Ley Orgnica de la Hacienda Pblica Nacional, se asimilaron las competencias de las Gerencias Regionales de Tributos Internos a las atribuidas a los Administradores de Rentas e Inspectores Fiscales Generales de Hacienda en concordancia con las disposiciones del Cdigo Orgnico Tributario sobre el particular, en especial se atribuy a las mencionadas Gerencias Regionales de Tributos Internos, las facultades de recibir, tramitar y decidir los recursos previstos en el Cdigo Orgnico Tributario interpuestos por los contribuyentes sometidos a su jurisdiccin conforme al ordenamiento jurdico; asimismo, de acuerdo a la Resolucin No 32 citada, se atribuy a la Gerencia Jurdica Tributaria la facultad de supervisar, controlar, coordinar y evaluar la tramitacin de los recursos administrativos, jerrquicos y de revisin, e igualmente, fue atribuida a la Divisin Jurdica Tributaria de cada Gerencia Regional en particular la facultad de recibir, tramitar y decidir los recursos jerrquicos interpuestos ante la Gerencia Regional, conforme a lo previsto en el Cdigo Orgnico Tributario [Resolucin No 32 de fecha 29 de Marzo 1995 artculos 39 numeral 23, 94 numeral 14 y 100 numeral 6]. En la Reforma del Reglamento de Reorganizacin del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria SENIAT, se atribuy a ste servicio autnomo, la competencia para el conocimiento y decisin de los recursos jerrquicos y de revisin previstos en el Cdigo Orgnico Tributario; asimismo, el citado Reglamento de Reorganizacin previ en su artculo 31 la aplicacin supletoria de la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos en los casos de recursos jerrquico y de revisin tributarios, as como su aplicacin preferente si se tratare de recursos administrativos no tributarios; por su parte, todo recurso jerrquico distinto del recurso jerrquico aduanero y los de revisin sern interpuestos ante el Superintendente Nacional Tributario o en quien acte por delegacin (hoy Superintendente Nacional Aduanero y Tributario), en el caso preciso de los recursos aduaneros, se tramitarn de conformidad con lo dispuesto en la Ley Orgnica de Aduanas, rigiendo de forma supletoria las disposiciones de la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos y del Cdigo Orgnico Tributario [ver Reglamento de Reorganizacin del SENIAT publicado en la Gaceta Oficial No 36.892 de fecha 15 de Febrero de 2000 artculos 3, numeral 9 y 31] . La Ley del

Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria SENIAT, atribuy al Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria SENIAT, el conocimiento, sustanciacin y decisin de los recursos administrativos interpuestos contra los actos dictados por el Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria SENIAT, de conformidad con el ordenamiento jurdico y de todas las solicitudes y reclamaciones presentadas por los interesados, de acuerdo con las previsiones del ordenamiento jurdico [ver Ley del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria SENIAT publicada en la Gaceta Oficial No 37.320 de fecha 08 de Noviembre de 2001 artculos 4 numerales12 y 21, y 10 numeral 6]. Asimismo, fue atribuida a las Gerencias Regionales de Tributos Internos del SENIAT, por rgano de la Divisin Jurdica Tributaria de cada una, y conforme a lo dispuesto en la citada Resolucin No 32, el conocimiento y decisin del Recurso Jerrquico que se ejerza exclusivamente contra las Resoluciones de Imposicin de Sancin previstas en el procedimiento detallado en el Ttulo IV, captulo III referente al Procedimiento Administrativo de Verificacin de Deberes Formales, los dems recursos jerrquicos corresponder conocerlos y decidirlos, o bien el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario a travs de su funcionario delegado, o bien por parte del Gerente General de los Servicios Jurdicos del SENIAT. Justamente, la organizacin de la antigua Gerencia Jurdico Tributaria (GJT) fueron objeto de modificacin a partir del ao 2005, mediante la cual se atribuy a la ahora Gerencia General de los Servicios Jurdicos recibir, tramitar y elaborar los respectivos proyectos de decisin de los recursos jerrquicos interpuestos por los contribuyentes distintos de los recursos aduaneros y los ejercidos contra los actos del procedimiento de verificacin de deberes formales, fijndose una cuanta igual o superior a Diez Mil (10.000) Unidades Tributarias [ver Providencia Administrativa No 0318 publicada en la Gaceta Oficial No 38.193 de fecha 24 de Mayo de 2005 sobre la Reorganizacin de la Gerencia Jurdico Tributaria, artculos 3 numerales 17, 18 y 19 y 13, numerales 1 y 2]. Cul es el lapso para interponer el recurso jerrquico en los trminos del Cdigo Orgnico Tributario? De acuerdo al artculo 244 del Cdigo Orgnico Tributario, el lapso ser de veinticinco (25) das hbiles contados a partir del da siguiente a la fecha de notificacin del acto que se impugna. En este sentido, el actual Cdigo Orgnico Tributario, a diferencia de los Cdigos de 1983, 1991 y 1994, se apart del lapso tradicional fijado en veinte (20) das hbiles ms el trmino de la distancia calculado a razn de 200 kilmetros por da en el caso especifico de los recursos jerrquicos contra los reparos formulados por la Contralora General de la Repblica, fuesen o no de contenido tributario, segn lo prevean de forma taxativa las derogadas Leyes de la Contralora General de la Repblica aos 1975, 1984 y 1995. En el cmputo del lapso de los veinticinco (25) das hbiles debe acatarse lo dispuesto en el artculo 10 del Cdigo Orgnico Tributario vigente, que seala, para el caso de cmputo de lapsos de tiempo por das, se contarn por das hbiles, salvo que sean continuos ,y en los casos en que el trmino o lapso venciera en da inhbil para la Administracin Tributaria, se entender prorrogado hasta el primer da hbil siguiente; de la misma forma, es importante advertir que, si se trata de un acto administrativo tributario notificado al contribuyente por constancia escrita entregada por funcionario de la Administracin Tributaria en persona distinta del contribuyente, o bien se notificare por medios postales, correos pblicos o privados y correos electrnicos, o bien, mediante aviso de prensa, el lapso para que tenga validez y eficacia dicha notificacin ser a partir del quinto da hbil siguiente de verificada y slo a partir de ese quinto da hbil, comenzar a contarse el lapso de los veinticinco (25) das hbiles para la interposicin del recurso jerrquico [ver Cdigo Orgnico Tributario 2001, artculos 10, 162 y 164]. Una vez interpuesto el recurso se da por iniciado el procedimiento administrativo correspondiente, por lo que deber abrirse el expediente administrativo de acuerdo a lo previsto en el artculo 51 de la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos aplicable de manera supletoria, y asimismo, continuar con las fases del procedimiento tributario, previstas en los artculos 148 y siguientes del Cdigo Orgnico Tributario. Cundo tiene lugar la revocatoria del acto impugnado por errores materiales? Primeramente debe sealarse que, con ocasin del recurso jerrquico interpuesto, antes de producirse su admisin, la oficina originadora y emisora del acto impugnado, si no es la mxima autoridad jerrquica, podr revocar el acto

recurrido o modificarlo de oficio, en caso que se comprueben errores materiales de clculo, dentro de los tres (39 das hbiles siguientes contados a partir de la interposicin del recurso, producindose la revocatoria del procedimiento, si se modifica de oficio, el recurso continuar su trmite por la parte no modificada [Cdigo Orgnico Tributario Artculo 246]. Se suspenden los efectos del acto administrativo impugnado con la interposicin del Recurso Jerrquico? Conforme al artculo 247 del Cdigo Orgnico Tributario la interposicin del recurso suspende la ejecucin del acto recurrido, salvo la utilizacin de medidas cautelares previstas en este Cdigo. Son principios cardinales del acto administrativo la ejecutividad y ejecutoriedad del acto, y la excepcin la supone el hecho de que sus efectos principales puedan detenerse por razn de haberse producido la suspensin total o parcial de los mismos; como regla general, la interposicin de cualquier recurso no suspender la ejecucin del acto impugnado, salvo norma legal en contrario, y precisamente, si la ejecucin del acto pudiera causar grave perjuicio al recurrente o bien se trate de una impugnacin sobre la base de la denuncia de vicios de nulidad absoluta de que adolece el acto impugnado, el rgano decisor competente podr ordenar la suspensin, previa la constitucin de caucin o garanta suficiente, siendo el funcionario competente responsable por la insuficiencia de la caucin fijada [Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos articulo 87]. Muy por el contrario, el Cdigo Orgnico Tributario seala en su artculo 247 que la interposicin del recurso suspende la ejecucin del acto recurrido, quedando a salvo la ejecucin de medidas cautelares, en este caso, fijadas por el rgano Jurisdiccional competente, de manera que, tratndose de este recurso, la regla general es favorable a la suspensin de los efectos del acto en va administrativa; como excepciones a esta regla, no operar la medida de suspensin de los efectos del acto impugnado en los siguientes casos: 1. Sanciones de clausura de establecimientos; 2. Aplicacin de penas de comiso o retencin de mercancas, aparatos, recipientes, vehculos, tiles, instrumentos de produccin o materias primas y 3. Suspensin de la licencia para el expendio de especies fiscales y gravadas. Si la suspensin acordada solo se hizo en forma parcial, la Administracin Tributaria podr exigir el pago de la porcin o porciones que no hubieren sido objetadas ni recurridas por el recurrente, o bien inclusive, quedar facultada la Administracin Tributaria para solicitar al Tribunal competente la fijacin de las ya referidas medidas cautelares. Cundo debe dictarse el Auto de Admisin del Recurso Jerrquico? Conforme al artculo 249 del Cdigo Orgnico Tributario, la Administracin Tributaria, admitir el recurso jerrquico dentro de los tres (3) das hbiles siguientes al vencimiento del lapso para la interposicin del mismo. Si la oficina que conocer y decidir el recurso jerrquico sea distinta a la oficina originadora y emisora del acto impugnado, este lapso de tres (3) das hbiles se contar a partir del da siguiente de la recepcin del mismo. Cules son las causales de inadmisibilidad del recurso jerrquico? Conforme al artculo 250 del Cdigo Orgnico Tributario, son causales de inadmisibilidad del recurso: 1. Falta de cualidad o inters del recurrente, 2. Caducidad del plazo para ejercer el recurso, 3. Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representacin que se atribuye, o porque el poder no est otorgado en forma legal o sea insuficiente. 4. Falta de asistencia o representacin de abogado

En primer lugar es causa de inadmisin la falta de cualidad o inters del recurrente; en este sentido, nos hacemos eco de las anteriores observaciones cuando tratamos lo atinente al inters colectivo y difuso y el inters jurdico actual del contribuyente. En segundo lugar, es causa de inadmisin la caducidad del lapso para su ejercicio, esto es, que hubiere transcurrido ntegramente el lapso de veinticinco (25) das hbiles sin ejercicio oportuno del recurso, circunstancia que convierten firme el acto no impugnado; es de advertir que el lapso de 25 das hbiles es un lapso de improrrogable cumplimiento. En tercer lugar, es causa de inadmisin la ilegitimidad del representante legal, bien porque los Estatutos Sociales no le facultan para tal representacin, o bien porque el poder conferido no otorga esa facultad o bien el instrumento de mandato no estuviere otorgado en forma legal segn las normas que sobre el contrato de mandato regulan el Cdigo Civil y el Cdigo de Procedimiento Civil. En cuarto y ltimo lugar, es causa de inadmisin la falta de asistencia o representacin de abogado, circunstancia que contradice lo sealado en el artculo 243 del Cdigo Orgnico Tributario que en principio autorizaba la asistencia de abogado u otro profesional afn a la materia tributaria para el ejercicio del recurso jerrquico (Contadores Pblicos, Administradores Comerciales, Licenciados en Ciencias Fiscales y Tcnicos en Administracin Tributaria), con lo cual queda claro que la asistencia o representacin de cualesquiera de los profesionales mencionados entre parntesis, provocar la inadmisin del recurso. Seala el Cdigo Orgnico Tributario en la norma citada, que, de sobrevenir alguna de las causales de inadmisibilidad del recurso jerrquico, se emitir resolucin administrativa que la declare debidamente motivada, y contra la cual podr interponerse el Recurso Contencioso Tributario; ahora bien, en el caso que se surgiere alguna otra causa o situacin suficientemente fundada por la cual no se admitiera el recurso jerrquico fuera de las causales taxativas, podra emitirse y notificarse un Auto de Inadmisin del recurso, lo cual abrira la factibilidad de recurrir de hecho ya no ante el seno de la Administracin, sino ante el Tribunal Superior Contencioso Tributario, en resguardo del principio de tutela judicial efectiva y del necesario sometimiento al control de la legalidad de los actos del Poder Pblico; en todo caso deber atenerse a lo dispuesto en las normas del Cdigo de Procedimiento Civil, y en lo que est regulado sobre el particular en la Ley Orgnica de la Jurisdiccin Contencioso Administrativa. Est facultada la Administracin Tributaria para intervenir en el procedimiento? Como es lgico pensar, la respuesta es plenamente afirmativa, ya que la Administracin Tributaria es parte en ese procedimiento, y conforme a lo dispuesto en el artculo 251 del Cdigo Orgnico Tributario, estar facultada para practicar todas las diligencias de investigacin necesarias para el esclarecimiento del asunto y llevar los resultados al expediente administrativo, as como estar obligada a incorporar al expediente todos los elementos de juicio de que disponga [vanse Cdigo Orgnico Tributario artculos 121, 127 y 177]. Cul es la oportunidad legal para la promocin de las pruebas? El lapso de pruebas se abrir a partir del momento en que el recurso jerrquico sea admitido, es decir, cuando recaiga en el expediente el correspondiente Auto de Admisin, el cual ser fijado de acuerdo a la complejidad del asunto controvertido y no podr ser, en ningn caso, inferior a quince (15) das hbiles, los cuales admitirn prorroga hasta por el mismo tiempo, segn la complejidad de las pruebas a evacuar; en este sentido, tal previsin, comn para todo procedimiento administrativo tributario, est recogida en este texto legal, que consagra el denominado trmino de prueba, el cual ser fijado de acuerdo a la complejidad de las pruebas y nunca ser inferior a diez (10) das hbiles, prescindindose de la apertura del lapso de promocin, en aquellos procedimientos que versaren sobre asuntos de mero derecho o cuando el contribuyente no haya anunciado ni promovido pruebas; en materia de evacuacin de pruebas [Cdigo Orgnico Tributario artculos 158 y 251] en cuanto a las pruebas a promoverse, el Cdigo Orgnico

Tributario seala que el interesado podr invocar todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepcin del juramento y confesin de funcionarios pblicos, cuando implique sta ltima, prueba confesional de la Administracin y en cuanto a la valoracin y apreciacin de las pruebas, deber tratarse de pruebas legales y pertinentes al asunto controvertido, encaso contrario, los medios promovidos debern rechazarse en la resolucin definitiva de manera motivada [Cdigo Orgnico Tributario artculos 156, 158 y 159]; entre los medios de prueba encontramos las pruebas documentales, pre-constituidas, pruebas definitivas, experticias, inspecciones judiciales, testimoniales, entre otras admitidas. En cuanto al lapso de evacuacin o diligenciamiento de las pruebas, como se denomina en trminos del derecho procesal civil, el procedimiento administrativo que implica el recurso jerrquico no regula en particular las modalidades en que deben producirse y desarrollarse esta fase probatoria, por lo que , en todo caso hace aplicables las reglas de evacuacin previstas en el Cdigo de Procedimiento Civil, y en particular interpretando extensivamente lo dispuesto en artculo 189 del Cdigo Orgnico Tributario segn el cual, el lapso de evacuacin ser de quince (15) das hbiles, al igual que el lapso de promocin de pruebas, pudindose inclusive solicitar prorroga del mismo, de acuerdo a la complejidad de la prueba evacuar. Durante las fases del procedimiento, la Administracin Tributaria, como parte en el mismo, podr solicitar del contribuyente o su representante, y de entidades y particulares, en el lapso para decidir, todas las informaciones adicionales que juzgue necesarias, as como requerir la exhibicin de libros y registros y dems documentos relacionados con la materia controvertida, as como exigir ampliacin de pruebas o su complementacin de las presentadas si fuere el caso [Cdigo Orgnico Tributario artculo 252]. Cul es el lapso de que dispone la Administracin Tributaria para decidir el Recurso Jerrquico? De acuerdo al artculo 254 del Cdigo Orgnico Tributario se fija a la Administracin Tributaria un plazo de sesenta (60) das continuos para emitir y notificar la decisin del recurso, los cuales se cuentan a partir de la fecha en que haya culminado en el procedimiento la fase probatoria; se entiende quela norma se est refiriendo a la culminacin del lapso de evacuacin o diligenciamiento de la prueba previamente promovida en el Expediente Administrativo; por consiguiente, el precitado lapso de 60 das continuos debe empezar a computarse a despus del ltimo da del lapso fijado para evacuar las pruebas, e inclusive, si se hubiere dictado un auto concediendo prrroga del lapso de evacuacin, deber computarse una vez finalizado ese lapso prorrogado. En el supuesto de no apertura del lapso para promover y evacuar pruebas, el lapso de los 60 das continuos se contar a partir del da siguiente de aqul en que se hubiere incorporado al expediente el auto que declare no apertura del lapso probatorio. Este nuevo lapso de sesenta (60) das continuos, modifica en su totalidad el anterior lapso de Cuatro (4) meses para el conocimiento y decisin del recurso jerrquico, fijado en los Cdigos Orgnico Tributarios de los aos 1983, 1991 y 1994. Bajo qu forma se emite el pronunciamiento del rgano decisor sobre el Recurso Jerrquico? La Gerencia General de los Servicios Jurdicos (SENIAT) o la Divisin Jurdico Tributaria de cada Gerencia Regional de Tributos Internos (SENIAT) o el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario (SENIAT) o su funcionario delegado al efecto, emitir una RESOLUCIN ADMINISTRATIVA que como todo acto administrativo requerir los requisitos de emisin (de fondo y de forma) exigidos por la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos; con este acto se cierra el procedimiento revisorio activado con motivo del recurso jerrquico y por tanto deber tenerse como un acto administrativo definitivo; La decisin contenida en la RESOLUCIN ADMINISTRATIVA, debidamente emitida y notificada por los medios legales, podr: 1.Confirmar el fundamento del acto impugnado con lo cual se declarar SIN LUGAR el Recurso Jerrquico; 2. Reformar el fundamento del acto impugnado con lo cual se declarar PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Jerrquico y 3. Revocar el fundamento del acto impugnado con lo cual se declarar CON LUGAR el Recurso Jerrquico y se declarar la NULIDAD ABSOLUTA o NULIDAD RELATIVA del acto impugnado; la nulidad absoluta apareja

la extincin del acto administrativo y todos sus efectos en razn de su ilegalidad o inconstitucionalidad demostrada; la nulidad relativa apareja la anulabilidad del acto impugnado, producindose lo que se conoce como CONVALIDACIN del acto impugnado; son ambas potestades de la Administracin Tributaria como Administracin Pblica, declarar la nulidad absoluta del acto impugnado o bien la nulidad absoluta con lo cual se convalida ms un se extingue el acto en sus efectos fundamentales; por ejm si hubiese defecto en las notificaciones o no se hubiere notificado en la forma legal, o bien el funcionario hubiere incurrido en extralimitacin de sus funciones en la ejecucin del acto impugnado, o bien porque el acto carezca de motivacin.[vase Cdigo Orgnico Tributario artculos 236 a 241; Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos artculos 19 y 29]. Qu sucede en caso de silencio de parte de la Administracin Tributaria en la decisin del recurso jerrquico? En este supuesto, el Cdigo Orgnico Tributario seala que, si vencido el lapso de los sesenta (60) das continuos que tiene para decidir, no emite ni notifica la Resolucin Administrativa correspondiente, la Administracin Tributaria o el rgano competente al efecto, habr operado el silencio administrativo por cuanto se considerar que ha resuelto negativamente, con lo cual el interesado podr ejercer el recurso inmediato siguiente, sin que esta omisin releve de responsabilidad administrativa al funcionario que ocasion la omisin o la demora [Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos artculo 4]. si se omite la Resolucin Administrativa o si se hubiere ejercido de forma subsidiaria el recurso contencioso tributario conjuntamente con el recurso jerrquico, la Administracin Tributaria enviar el recurso al Tribunal competente; esta medida, como ya dijimos, no releva de responsabilidad al funcionario que origin la omisin sin justificacin; en el caso que el contribuyente recurrente, una vez vencido el lapso de los sesenta (60) das continuos sin que se verificare respuesta efectiva y hubiere impugnado las actuaciones ante el Tribunal por obrar el silencio administrativo negativo, la Administracin Tributaria se abstendr de de emitir pronunciamiento alguno [Cdigo Orgnico Tributario artculo 255]. 4.EL RECURSO JERRQUICO CONTRA LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS DE CONTROL FISCAL De acuerdo a la disposicin constitucional, corresponde a la Contralora General de la Repblica el control, vigilancia y fiscalizacin de los ingresos, gastos, bienes pblicos y bienes nacionales y gozar de autonoma funcional, administrativa y organizativa y orientar su actuacin a las funciones de inspeccin de los organismos y entidades sujetas a su control; asimismo, integrar el Poder Ciudadano que se ejercer a travs del Consejo Moral Republicano [CRBV Arts 273 y 287]. Una de las modalidades del ejercicio del control fiscal externo la constituy y constituye, por su rango autonmico como rgano del Poder Pblico, el control fiscal posterior sobre los ingresos, gastos y bienes nacionales (hoy bienes pblicos y nacionales) y una de las materializaciones del ejercicio del control posterior en materia de ingresos ha sido y es la formulacin de los reparos tributarios dirigidos a los contribuyentes, cuentadantes, garantes o responsables; es un tema aparte considerar si el reparo estar dirigido solo al contribuyente o a la gestin del funcionario investigado, nos vamos a referir a la responsabilidad en que incurre el contribuyente cuando la Contralora General de la Repblica formula el reparo, bien por el examen de la cuenta (cuentas de rentas que rinden los funcionarios fiscales que manejan y custodian ingresos tributarios (impuestos, multas, etc) donde figurarn las declaraciones de esos contribuyentes, o bien por el ejercicio de las facultades de fiscalizacin conferidas al Organismo; ahora bien, qu sealaban las derogadas Leyes de Contralora de los aos 1975, 1984 y 1975 sobre la posibilidad legal para el contribuyente de interponer el recurso jerrquico? La Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica publicada en la Gaceta Oficial No 1.712 Extraordinario de fecha 06 de Enero de 1975 dispona que el recurso jerrquico contra las decisiones de los funcionarios emisores del reparo, ante el rgano superior jerrquico (en este caso ante el Contralor General de la Repblica o funcionario delegatario) podr interponerse dentro de los diez (10) das continuos siguientes a la fecha de su notificacin al interesado, en este caso, no habr lugar a la interposicin de recurso de reconsideracin y la decisin del recurso jerrquico agotaba la va administrativa. [Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica 1975, artculos 94 y siguientes]. La Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica publicada en la Gaceta Oficial No 3.482 Extraordinario de fecha 14 de Diciembre de 1984 admita la posibilidad legal para el cuentadante, garante,

contribuyente o responsable de impugnar el reparo formulado en el lapso de treinta (30) das continuos ms el trmino de la distancia calculado a razn de 200 kilmetros por da; propiamente no calificaba dicho recurso, pero en atencin a las facultades conferidas al Contralor General de la Repblica en materia de administracin de personal y ejercicio de la potestad jerrquica, corresponda a un recurso jerrquico; no obstante, esta normativa resultaba aplicable al caso de los reparos no tributarios notificados a las personas antes mencionadas en materia de control posterior del gasto y no de los ingresos, caso en los cuales, resultaban preferentemente aplicables las normas del Cdigo Orgnico Tributario[Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica 1984 artculos 101, 102 y 103]; es en este sentido que el legislador nuevamente se pronuncia, con ocasin de la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica publicada en la Gaceta Oficial No 5.017 Extraordinario de fecha 13 de Diciembre de 1995, en Captulo II referido a los Recursos contra los Reparos, distingue entre los reparos formulados en materia no reguladas por el Cdigo Orgnico Tributario de los reparos formulados en materias completamente regidas por el Cdigo Orgnico Tributario, al sealar que para aqullos se fijar un lapso de impugnacin de veinte (20) das hbiles, contados a partir de la notificacin del acto ms el trmino de la distancia calculado a razn de 200 kilmetros por da. Si se trataba de reparos tributarios, esta ley remita en forma expresa y preferente a las normas del Cdigo Orgnico Tributario en cuanto al procedimiento para la interposicin del recurso y su posterior conocimiento y decisin, sin reconocerse a favor del contribuyente el trmino de la distancia antes referido. [Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica 1995 artculos 97 a 101]. En la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica y del Sistema Nacional de Control Fiscal publicada en la Gaceta Oficial No 37.347 de fecha 17 de Diciembre de 2001, en relacin a las materia tratadas, designa al control posterior bajo la denominacin de Control Fiscal Externo, y en relacin a la materia referida a los reparos tributarios, si bien solo remite de manera expresa a las normas del Cdigo Orgnico Tributario el cmputo del lapso de prescripcin tributaria y si bien es cierto que, al enumerar a las personas y sujetos al control fiscal incluye a las personas naturales o jurdicas que sean contribuyentes o responsables de conformidad con el Cdigo Orgnico Tributario que negocien, contraten o celebren operaciones con la Repblica, no hace remisin expresa al citado Cdigo Orgnico Tributario, ms en este caso, en ausencia de normas sobre el particular en esta legislacin, resultarn aplicables las normas sobre el recurso jerrquico aqu comentadas en este estudio; no obstante, s vemos con preocupacin que la actual Ley de Contralora de 2001, nada regula sobre el procedimiento de formacin del reparo fiscal, sea o no de contenido tributario, competencia sta que le es atribuida a la Contralora General de la Repblica por mandato constitucional, en razn de su autonoma plena como rgano superior de control fiscal e integrante del Poder Ciudadano por lo que en este caso, una remisin al Cdigo Orgnico Tributario en lo referente al procedimiento de determinacin del acto de control fiscal que origina el reparo tributario deber, necesariamente estar regido por las normas de la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica y no por las normas del Cdigo Orgnico Tributario; esta materia la trataremos en otro estudio separado oportunamente [Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica artculos 9 numeral 12 y 114]. Juan Carlos Colmenares Zuleta Referencias: 1. Eloy Lares Martnez. Manual de Derecho Administrativo Ediciones Universidad Central de Venezuela, Caracas, 1978, 2000. 2. Luis Beltrn Guerra G. El Acto Administrativo. La Teora del Procedimiento Administrativo. Ediciones Procuradura General de la Repblica, Coleccin Estudios Especiales No 2, Caracas, 1977. 3. Allan Brewer Caras. Las Instituciones Fundamentales del Derecho Administrativo y la Jurisprudencia Venezolana. Coleccin Tesis de Doctorado Volumen IV Publicaciones de la Facultad de Derecho Universidad Central de Venezuela, Caracas, 1964.

4. Allan Brewer Caras, Hildegard Rondn de Sans y Gustavo Urdaneta T. Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos y Legislacin Comparada. Coleccin Textos Legislativos 13 Edicin. Caracas, 2004. 5. Comentarios al Cdigo Orgnico Tributario. Asociacin Venezolana de Derecho Tributario AVDT Caracas, 1983 6. Comentarios al Cdigo Orgnico Tributario. Asociacin Venezolana de Derecho Tributario AVDT Caracas, 1994 7. Comentarios al Cdigo Orgnico Tributario Asociacin Venezolana de Derecho Tributario AVDT Caracas, 2001. 8. Jos Araujo-Jurez. Derecho Administrativo Parte General 1 Edicin 2 Reimpresin. Ediciones Paredes, Caracas, 2010 9. Sabino lvarez-Gendn y Blanco. Tratado General de Derecho Administrativo, Tomo IV Bosch Casa Editorial, S.A Urgel 51 bis Barcelona, 1977