CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES No se conoce una definicin legal de las figuras en estudio, pues la ley 80 de Contratacin Estatal se limita

a definir algunos de sus elementos, por ello hare referencia a algunas definiciones jurisprudenciales y doctrinales: Definicin del Consejo de Estado El consorcio es una figura propia del derecho privado, utilizado ordinariamente como un instrumento de cooperacin entre empresas, cuando requieren asumir una tarea econmica particularmente importante, que les permita distribuirse de algn modo los riesgos que pueda implicar la actividad que se acomete, aunar recursos financieros y tecnolgicos, y mejorar la disponibilidad de equipos, segn el caso, pero conservando los consorciados su identidad jurdica.1 Definicin de la Corte Constitucional Asociacin de empresarios para la realizacin conjunta de una obra, labor o actividad econmica en un tiempo determinado, y por lo general considerado como carente de personalidad jurdica, puesto que de tenerla ya dejara de ser Consorcio o Joint venture, como se le conoce en el derecho anglosajn. 2 Laudos Arbitrales El consorcio es una figura propia del derecho tanto privado como pblico, es una asociacin de empresarios por la cual se originan y generan obligaciones solidarias entre las personas que se unen o actan cooperndose unas con otras, o asocindose para asumir una tarea particularmente importante, que les permita distribuirse los riesgos y las responsabilidades que pueda implicar la actividad que pretendan acometer o que se acometa; a travs de este acuerdo los consorciados anan recursos financieros, tecnolgicos y profesionales buscando mejorar el experticio, la competitividad, etc., para as poder prestar o atender las obligaciones que surjan segn el contrato celebrado o del caso de que se trate, pero conservando los consorciados su independencia jurdica.3 Definicin de la Superintendencia de sociedades El consorcio empresarial es una figura en virtud de la cual varias personas, naturales o jurdicas unen sus esfuerzos, conocimientos, capacidad tcnica y cientfica para la gestin de intereses comunes o recprocos, y aunque parte de una base asociativa no hay socios propiamente dichos, sino un modelo de colaboracin para la ejecucin de uno o varios proyectos, pero cada uno de los

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Seccin Tercera. Sentencia del 15 de mayo de 2003. Rad. 22051. Consejero ponente: Alier E. Hernndez Enrquez. 2 Corte Constitucional. Sentencia C-414 de septiembre 22 de 1994. Magistrado Ponente: Antonio Barrera Carbonell 3 Laudo Arbitral. Araujo Vlez y Asociados Ltda., y J.E. Bulla e Hijos Asociados Ltda., vs. Caja de Crdito Agrario Industrial y Minero (en liquidacin). Noviembre 20 de 2001.

asociados conservando su independencia, y, asumiendo un grado de responsabilidad solidaria en el cumplimiento de las obligaciones contractuales.4 Aspectos legales, contables y tributarios referentes a los consorcios y uniones temporales Los consorcios y/o uniones temporales son modalidades de participacin para presentar propuestas en licitaciones, concursos pblicos y para suscribir contratos con el Estado Colombiano o con particulares, y se encuentran reguladas por el Estatuto de General de Contratacin de la Administracin Pblica, especficamente en el Artculo 7 de la Ley 80 de 1993, as las cosas claramente podemos establecer que los consorcios y las uniones temporales, sin bien cumplen con ciertas obligaciones de formas tales como: Inscripcin en Cmara de Comercio, el Registro Tributario, la expedicin del NIT, definitivamente no se consideran personas jurdicas y en este sentido han sido claros y enfticos los pronunciamientos jurisprudenciales. Ahora en relacin con el manejo impositivo de los consorcios y uniones temporales el pargrafo 2 del artculo 7 de la Ley 80 de 1993, estableci que: para efectos impositivos, a los consorcios y uniones temporales se les aplicar el rgimen previsto en el Estatuto Tributario para las sociedades pero, en ningn caso, estarn sujetos a doble tributacin, sin embargo esta disposicin fue derogada por el artculo 285 de la Ley 223 de 1995. Veamos la norma en cita:
ARTICULO 7o. DE LOS CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES. Para los efectos de esta ley se entiende por: 1. Consorcio: cuando dos o ms personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicacin, celebracin y ejecucin de un contrato, respondiendo solidariamente de todas y cada una de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato. En consecuencia, las actuaciones, hechos y omisiones que se presenten en desarrollo de la propuesta y del contrato, afectarn a todos los miembros que lo conforman. 2. Unin Temporal: cuando dos o ms personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicacin, celebracin y ejecucin de un contrato, respondiendo solidariamente por el cumplimiento total de la propuesta y del objeto contratado, pero las sanciones por el incumplimiento de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato se impondrn de acuerdo con la participacin en la ejecucin de cada uno de los miembros de la unin temporal. PARGRAFO 1o. Los proponentes indicarn si su participacin es a ttulo de consorcio o unin temporal y, en este ltimo caso, sealarn los trminos y extensin de la participacin en la propuesta y en su ejecucin, los cuales no podrn ser modificados sin el consentimiento previo de la entidad estatal contratante. Los miembros del consorcio y de la unin temporal debern designar la persona que, para todos los efectos, representar al consorcio o unin temporal y sealarn las reglas bsicas que regulen las relaciones entre ellos y su responsabilidad. PARGRAFO 2o. Para efectos impositivos, a los consorcios y uniones temporales se les aplicar el rgimen previsto en el Estatuto Tributario para las sociedades pero, en ningn caso, estarn sujetos a doble tributacin. (Pargrafo derogado por el artculo 285 de la Ley 223 de 1995)
4

Doctrina y Conceptos Jurdicos. Superintendencia de Sociedades. Bogot. 2000. Pg. 190.

PARGRAFO 3o. En los casos en que se conformen sociedades bajo cualquiera de las modalidades previstas en la ley con el nico objeto de presentar una propuesta, celebrar y ejecutar un contrato estatal, la responsabilidad y sus efectos se regirn por las disposiciones previstas en esta ley para los consorcios.

RGIMEN IMPOSITIVO APLICABLE A LOS CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES. El derecho tributario colombiano mantiene su tendencia personalista, refirindose al concepto de persona (natural o jurdica) como sujeto pasivo, contribuyente responsable de impuestos, intentado adaptar las realidades jurdicas modernas bajo la figura de la asimilacin o la ficcin. En palabras del doctor lvaro Mendoza Ramrez, de alguna manera el rgimen fiscal no termina por apartarse del criterio de persona al referirse a los conceptos de contribuyente o de responsable, si bien es indudable que estos trascienden dicho criterio. Se hecha claramente de menos la elaboracin de un concepto amplio de sujeto pasivo, que comprenda todas las posibilidades y que responda a la existencia de realidades que, aun careciendo de una reflexin general sobre ellas, se ha venido imponiendo en el mundo jurdico y han debido ser objeto de reconocimiento por el rgimen fiscal.5 A continuacin se procede efectuar un anlisis general del rgimen impositivo aplicable a los consorcios y uniones temporales: Obligacin de inscribirse en el RUT y solicitar NIT Los consocios y uniones temporales, deben solicitar un nmero de identificacin tributaria propio, diligenciando el RUT ante la DIAN. De esta forma, el gobierno puede llevar un control simplemente estadstico de los consorcios y uniones temporales. Sin embargo, la informacin incluida en el RUT al no ser cualitativa, no permite derivar un anlisis serio en relacin con las actividades del ente econmico, la forma como las desarrollan o la existencia o no de administracin comn. Requisitos para la inscripcin en el RUT: Presentacin del documento privado donde conste la conformacin del consorcio o la unin temporal, el que debe contener por lo menos: nombre del consorcio o de la Unin Temporal, domicilio consorcial, representante legal y el objeto del Consorcio. Certificado de existencia y representacin legal vigente de cada una de las sociedades o certificado de registro mercantil para personas naturales que conformen el consorcio o la unin temporal.

Mendoza Ramrez, lvaro. La crisis del concepto de persona en el derecho moderno, ponencia de las XXVI Jornadas Colombianas de Derecho Tributario. Memorias, Editor ICDT, 20, 21 y 22 de febrero de 2002, pginas 8 y 9.

Fotocopia del documento de identificacin del representante legal del consorcio o Unin Temporal

Impuesto de Renta De acuerdo con lo dispuesto en el Artculo 18 del Estatuto Tributario, si bien los consorcios y uniones temporales no son contribuyentes de impuestos de renta, los miembros del consorcio o la unin temporal s debern llevar en su contabilidad y declarar de manera independiente, los ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participacin en los ingresos, costos y deducciones del consorcio o unin temporal. Retencin en la fuente Con base en lo establecido en el inciso 1 del Artculo 368 del Estatuto Tributario, los consorcios y uniones temporales, son agentes de retencin en la fuente a ttulo de renta en consecuencia deben cumplir con las obligaciones propias de los agentes de retencin, dentro de las cuales se destacan: la de efectuar la retencin de acuerdo a las disposiciones legales, consignar las retenciones dentro de los lugares y plazos que para el efecto seale el gobierno nacional, expedir certificados de retencin en la fuente y a presentar las declaraciones. Impuesto a las Ventas y Facturacin Los consorcios y uniones temporales son responsables de impuesto a las ventas y de acuerdo con lo consagrado en el Artculo 11 de Decreto 3050 de 1997, los consorcios y las uniones temporales, tienen la opcin de facturar a nombre propio y en representacin de sus miembros, o en forma separada o conjunta cada uno de los miembros. Cuando la facturacin la efecte el consorcio o unin temporal deber facturar bajo su propio NIT, sealando el porcentaje o valor del ingreso que corresponda a cada uno de los miembros del consorcio o unin temporal, indicando el nombre o razn social y el NIT de cada unos de ellos, cumpliendo con la totalidad de los requisitos sealados en las disposiciones legales y reglamentarias. En el evento de la facturacin por parte del consorcio o unin temporal, quien efecte el pago o abono en cuenta deber practicar al consorcio o unin temporal la respectiva retencin en la fuente a ttulo de renta y corresponder a cada uno de sus miembros asumir la retencin en la fuente a prorrata de su participacin en el ingreso facturado. El impuesto sobre las ventas discriminado en la factura que expida el consorcio o unin temporal, deber ser distribuido a cada uno de los miembros de acuerdo con su participacin en las actividades gravadas que dieron lugar al impuesto para efectos de ser declarado

La factura expedida en cumplimiento de estas disposiciones servir para soportar los costos y gastos, y los impuestos descontables de quienes efecten los pagos correspondientes, para efectos del impuesto sobre la renta y del impuesto sobre las ventas. Impuesto de Industria y Comercio De acuerdo con lo anteriormente expuesto, y tomando como premisa fundamental que los consorcios y uniones temporales son entes sin personera jurdica, es consecuente concluir que no se encuentran gravados con el impuesto de industria y comercio, en razn de que sus miembros conservan las obligaciones tributarias inherentes a este impuesto de manera individual. ASPECTOS CONTABLES APLICABLES A LOS CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES. Para dilucidar este tema, repasaremos, en primer lugar, el oficio 115-152588 de 2010 de la Supe sociedades, el que para el efecto transcribo:
Oficio 115-152588 20 de Diciembre de 2010 Superintendencia de Sociedades Registros Contables en Consorcios Me refiero a su escrito recibido en esta entidad con nmero de radicado 2010-01-291742 del 11 de noviembre del presente ao, mediante el cual expresa, con respecto a lo previsto en la Circular Externa 115-006 de 2009, un caso en que los participes en un consorcio aportan solo recursos monetarios para financiar operaciones, registran una cuenta por cobrar por el monto aportado y es el consorcio el que adquiere los activos, los deprecia o amortiza, registra los pasivos producto de sus operaciones, sus ingresos, sus costos y gastos. Agrega que al finalizar cada ejercicio contable el consorcio elabora sus correspondientes estados financieros y los participes registran el ingreso contra una cuenta por cobrar si hubo excedentes o, el costo o gasto contra una cuenta por pagar si hubo prdidas. Manifiesta que al finalizar el contrato, el consorcio entrega a los participes el excedente y estos cancelan las cuentas por cobrar si hubo utilidad o, aportan la diferencia y cancelan la cuenta por pagar si hubo prdida. Con base en lo anterior consulta lo siguiente: 1. Es acertado el procedimiento tcnico y contable aplicado por los participes? 2. Si no es correcto cul es el procedimiento tcnico aplicable? 3. Es acertado considerar que la situacin antes planteada entra dentro de lo que la circular denomin Empresa Conjunta? 4. Como en dicho caso los participes no se registran ni activos y pasivos, excepto las cuentas antes citadas no hay omisin del impuesto del patrimonio? 5. Qu otras recomendaciones pueden surgir para su manejo ya que la gua de aplicacin a la citada circular no contempl ejemplos de manejo de empresa conjunta cuando no se ha constituido una sociedad formalmente? Sea lo primero aclararle que las consultas que se presentan a esta Entidad se resuelven de manera general, abstracta e impersonal, de acuerdo con las facultades conferidas en ejercicio de las atribuciones de inspeccin, vigilancia y control de las sociedades comerciales

expresamente sealadas en la Ley 222 de 1995 y se circunscribe a hacer claridad en cuanto al texto de las normas de manera general, para lo cual armoniza las disposiciones en su conjunto de acuerdo al asunto que se trate y emite su concepto, cindonos en un todo a las normas vigentes sobre la materia. Para atender su interrogante, consideramos necesario citar algunos aspectos sobre el tratamiento contable que deben seguir las sociedades cuando celebren contratos en los cuales constituyan consorcios y que estn contenidos en la Circular Externa 115-006 del 23 de diciembre de 2009. El punto 2.2 de la Circular establece: el consorcio es un contrato de colaboracin mediante el cual, las partes unen sus esfuerzos y recursos para la celebracin y ejecucin de contratos y responden solidariamente por todas las obligaciones que asuma el consorcio. Indica adems que la conformacin de un consorcio no trae a la vida jurdica un nuevo ente diferente de quienes lo suscriben, entre otros aspectos, por cuanto no constituye una sociedad al no cumplir con los requisitos legales y formales previstos en la Legislacin Mercantil. El punto 2.2.1 de la citada circular, clasifica los tipos de contratos de colaboracin en a) Operaciones Conjuntas, en donde cada participe opera con sus propios recursos y asume sus obligaciones, b) Activos Conjuntos, en donde los participes adquieren bienes y asumen obligaciones en comn y, c) Empresas Conjuntas, en cuyo caso los participes constituyen una empresa con personalidad jurdica cumpliendo con las formalidades legales. Lo anterior se cita a manera enunciativa, pues en el texto de la Circular se expresa con mayor nivel de detalle. En el caso planteado en la consulta, se observa que el consorcio se sita dentro del punto b) Activos Conjuntos. En este caso, la Circular indica que cada participe debe reconocer en su contabilidad, adems de sus propios activos, pasivos, ingresos, costos y gastos, aquellos que se deriven del acuerdo contractual, presentando en sus estados financieros la porcin que le corresponda de los activos conjuntos, de los pasivos en que haya incurrido conjuntamente con los otros partcipes, su participacin en los ingresos derivados de la operacin, as como los costos y gastos en que haya incurrido en relacin con su participacin en el acuerdo conjunto. El consorcio es entonces un contrato de colaboracin celebrado para la ejecucin de una obra o la prestacin de un servicio, por lo tanto, sus operaciones deben estar reconocidas en la contabilidad de los participes en los trminos previstos en el artculo 56 del Decreto 2649 de 1993, en la parte que a ellos le corresponde. A va de ejemplo, una sociedad con el 95% de participacin en un consorcio que posee disponible, inventarios, propiedades planta y equipo, cargos diferidos, debe reconocer en su contabilidad estos conceptos, al igual que todas las transacciones realizadas, por su porcentaje de participacin. Es as como al realizar un aporte en dinero a un consorcio, dicho valor tambin es dinero para los participes en proporcin acordada. Ahora bien, si el consorcio invierte dicho valor en bienes, como pueden ser inventarios o propiedades planta y equipo, esta operacin deber reflejarse en la contabilidad de todos y cada uno de los participes, siendo tambin inventarios o propiedades planta y equipo para estos. Lo propio ocurre con las obligaciones asumidas por el consorcio, las cuales deber estar reconocidas en la contabilidad de los participes segn su porcentaje de participacin. Lo anterior no quiere decir que los participes deban elaborar comprobantes de contabilidad por cada una de las operaciones realizadas por el consorcio, pues al ser parte de l, las mismas se consideran realizadas por los participes. As mismo, las utilidades no hay que trasferirlas del consorcio a los participes, en el entendido de que las mismas quedan ya reconocidas en el estado de resultados al registrar la participacin en los ingresos, costos y gastos en un periodo determinado.

De lo expuesto podemos concluir que un consorcio es un acuerdo contractual entre varias personas naturales o jurdicas, en donde estas unen esfuerzos y efectan aportes con el nimo de desarrollar una actividad especfica. Por ello, los bienes y derechos adquiridos por el consorcio, as como las obligaciones asumidas, son realmente de los participes, por lo tanto deben estar registradas en su contabilidad de acuerdo con su porcentaje de participacin. Expresado lo anterior, procedemos a dar respuesta a su consulta en el mismo orden en que las preguntas fueron formuladas: 1. El procedimiento contable utilizado en el caso propuesto en su escrito no es acertado, por cuanto los participes registran una cuenta por cobrar por el monto aportado, un ingreso contra una cuenta por cobrar si hubo excedentes o un costo o gasto contra una cuenta por pagar si hubo prdidas. Ello desconoce su participacin en los activos (disponible, inventarios, propiedades, planta y equipo, etc.), pasivos (obligaciones financieras, proveedores, etc.) del consorcio y adems, no reconoce en su contabilidad el movimiento de las operaciones realizadas. 2. El procedimiento contable apropiado es, como se ha indicado reiteradamente en el presente oficio, reconocer dentro de la contabilidad de los participes en el consorcio, su participacin en los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos adquiridos, asumidos o incurridos por el consorcio. Como quiera que Usted nos solicita se le indique el procedimiento tcnico para el registro de las operaciones realizadas a travs de un consorcio, tomaremos algunos supuestos y elementos de juicio aportados en su consulta, para expresar a manera de orientacin, una forma prctica de registrar estas operaciones: a) El consorcio lleva contabilidad conforme a las normas legales y la tcnica contable, por lo tanto identifica, mide y reconoce sus transacciones econmicas en libros principales y auxiliares con base en los comprobantes elaborados para el efecto con sus respectivos soportes. b) El consorcio reporta en forma mensual a cada uno de los participes los movimientos a nivel de auxiliar, en donde indica por cada rubro, el saldo inicial, y por cada operacin o transaccin econmica, la fecha y nmero de comprobante, el tercero afectado, el valor del movimiento dbito o crdito y la descripcin de la operacin respectiva, as como el saldo final del rubro respectivo. Lo anterior para los diferentes rubros de activos, pasivos, ingresos, costos y gastos. c) Cada participe elabora un comprobante de contabilidad, reconociendo su participacin en el saldo inicial y contabilizando por totales los movimientos dbitos y crditos en cada uno de los rubros auxiliares (resmenes mensuales), tomando como soporte del comprobante el movimiento auxiliar mencionado en el literal anterior. De esta forma los libros auxiliares del consorcio junto con los comprobantes y soportes se constituyen en parte de la contabilidad de los participes. d) El procedimiento indicado, se repite durante los meses en que dure la ejecucin del contrato, reconociendo los movimientos dbitos y crditos de cada rubro segn su participacin, obteniendo en consecuencia saldos iniciales y finales de cada periodo, para las cuentas de activos, pasivos, ingresos, costos y gastos. En el evento de que una sociedad intervenga en varios consorcios, puede identificar en su contabilidad, las operaciones, conceptos y valores de cada contrato a nivel de cuenta auxiliar, de tercero o por centro de costos.

3. No es acertado considerar que el caso planteado corresponda a lo que se denomin en la Circular Externa como Empresa conjunta, por cuanto no corresponde a la creacin de una sociedad con el lleno de las formalidades legales. 4. Conforme a lo expresado en el presente oficio, los integrantes de un consorcio deben registrar su participacin en los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos, situacin que necesariamente tendr efectos en las cifras de los estados financieros de cada participe. 5. Precisamente, el punto 2.2.1.3. de la Circular Externa 115-006 de 2009 indica que el trmino Empresa conjunta corresponde a la constitucin de un ente econmico independiente de sus participes, motivo por el cual no se incluy en la gua de aplicacin. La mencionada circular expresa que en este caso, procede la reglamentacin sobre la propiedad de acciones, cuotas o partes de inters social, por lo tanto, la recomendacin es aplicar las normas sobre inversiones, entre ellas lo expuesto en la Circular SS-06 SV-11 de 2005 expedida por esta Superintendencia en forma conjunta con la Superintendencia de Valores (hoy Superintendencia Financiera de Colombia).

En segundo lugar, pero no menos importante, es necesario conocer lo que ha dicho el Consejo Tcnico de la Contadura, en su orientacin profesional N 4 de 2002. Veamos:
() 3. CONSIDERACIONES CONTABLES No existe actualmente disposicin que obligue a los consorcios y uniones temporales a llevar libros de contabilidad. En el caso de los consorciados o miembros de la unin temporal se debe tener en cuenta la reglamentacin aplicable a cada uno. El Consejo Tcnico de la Contadura Pblica considera conveniente que los consorcios y uniones temporales lleven contabilidad en forma independiente de sus miembros, donde se discriminen los movimientos de cada miembro del consorcio o unin temporal, lo cual les permite a los administradores y a los consorciados o miembros de la unin temporal conocer los resultados de la gestin, los resultados del contrato, la participacin de los miembros en los ingresos costos y gastos y en los derechos, obligaciones, activos, pasivos y/o contingencias. Adicionalmente, es conveniente llevar contabilidad por las siguientes razones: El artculo 15 de la Constitucin Nacional indica: Para efectos tributarios o judiciales y para los casos de inspeccin, vigilancia e intervencin del Estado podr exigirse la presentacin de libros de contabilidad y dems documentos privados, en los trminos que seale la ley. El consorcio o unin temporal es diferente a sus integrantes; por lo tanto, por funcionalidad, organizacin y responsabilidad, deben relacionarse con el artculo 3 del numeral 1o del Decreto No.2649 de 1993, el cual indica que uno de los objetivos de la informacin contable es conocer y demostrar los recursos controlados, las obligaciones que tenga de transferir recursos a otros entes, los cambios que hubieren experimentado tales recursos y los resultados obtenidos en el perodo contable respectivo. Permite reportar en forma unificada los costos incurridos, las deducciones que se deriven de los contratos y los ingresos obtenidos. Facilita cumplir con las obligaciones tributarias. Permite obtener informacin oportuna y confiable para la toma de decisiones. Permite contar con antecedentes para otras licitaciones.

 En los procesos tributarios la prueba contable es un medio idneo y eficaz de comprobacin. Aporta seguridad para cada uno de los miembros en cuanto al conocimiento patrimonial y el control en la distribucin de los ingresos, costos y gastos de las operaciones realizadas por el consorcio o unin temporal. Al momento de constituirse un consorcio o unin temporal se debe tener cuidado en:

Analizar las clusulas del contrato e identificar las responsabilidades y obligaciones que se adquieren en forma directa, as como las adquiridas por cada uno de sus miembros. Determinar si el consorcio o unin temporal es responsable del IVA con el objeto de crear las cuentas correspondientes. Determinar el porcentaje (%) de participacin que tendrn los miembros en los ingresos, costos y gastos. Diligenciar el Registro nico Tributario y solicitar el NIT correspondiente. Registrar los libros oficiales del consorcio o de la unin temporal ante la DIAN (concepto DIAN No.42416 del 25 de noviembre de 1999). 4. CONSIDERACIONES TRIBUTARIAS Teniendo en cuenta la necesidad de cumplir con normas tributarias y la incidencia que en las actuales circunstancias tienen las mismas sobre los registros contables, el Consejo Tcnico de la Contadura Pblica considera conveniente incluir en esta orientacin un resumen de algunas de las principales disposiciones tributarias vigentes en este tipo de contrataciones. En los consorcios la responsabilidad por las obligaciones tributarias es solidaria, en tanto que en la unin temporal los unidos temporalmente responden en el porcentaje y proporcin que indique el texto del documento en que se plasme la unin temporal; la solidaridad que prevee la norma es para la obligacin de hacer, ya que para efectos de sanciones el lmite de participacin es el factor determinante. A continuacin se incluye un resumen de las principales disposiciones tributarias aplicables a los consorcios y uniones temporales:

RESPONSABLE IMPUESTO O RESPONSABILIDAD SI NO LEY, DECRETO CONCEPTO O

Impuesto de renta y complementarios

Art. 18 del E.T. modificado Ley 223 de 1995 Articulo 61

Retencin fuente

en

la

Art. 368 del E.T. modificado Ley 488artculo 115

IVA

Art. 437 del E.T. adicionado con el Articulo

66 Ley 488 de 1998

Retencin IVA

Concepto DIAN No.2980 de febrero de 2002

Expedicin de factura

Art. 615 del E.T. Y Decreto 3050 de 1997 Articulo 11

ICA

Art. 28 Decreto Distrital 400 de 1999; Concepto 794 agosto de 1999 de la Direccin de Impuestos Distritales Secretaria de Hacienda (para Bogot).

Impuesto de timbre

Art. 518 del E.T. Concepto DIAN No.13851 del 17 de febrero 2000.

4.1 Impuesto sobre la renta y complementarios El artculo 18 del Estatuto Tributario modificado por el artculo 61 de la ley 223 de 1995 dispone: Los consorcios y uniones temporales no son contribuyentes del impuesto sobre la renta. Los miembros del consorcio o la unin temporal, debern llevar en su contabilidad y declarar de manera independiente, lo ingresos, costos y deducciones que le correspondan, de acuerdo con su participacin en los ingresos, costos y deducciones del consorcio o unin temporal.. La norma parte de la base que los ingresos generados y los costos y gastos que le son relativos para la realizacin del respectivo contrato pertenecen exclusivamente a cada uno de los consorciados o miembros de la unin temporal, en las proporciones convenidas entre ellos; en consecuencia, deben llevar cuentas independientes, en su propia contabilidad, que permitan reflejar su participacin en los ingresos, costos y gastos del respectivo contrato. 4.2 Retencin en la fuente a ttulo del impuesto de renta. Agentes de retencin en la fuente El artculo 115 de la ley 488 de 1998 modific el artculo 368 del Estatuto Tributario incluyendo a los consorcios y a las uniones temporales como agentes retenedores del impuesto sobre la renta por lo cual requieren de la obtencin del NIT para el cumplimiento de las obligaciones a su cargo. Sujetos de retencin en la fuente La retencin que se les practica al consorcio o unin temporal (cuando estos facturan) se efecta a nombre de los miembros del consorcio o unin temporal; en consecuencia, los ingresos que los miembros del consorcio o unin temporal reciben a ttulo de anticipo, reintegro de gastos o distribucin de utilidades, no son objeto de retencin en la fuente.

Si los miembros prestan servicios al consorcio o unin temporal diferentes a los establecidos en el respectivo contrato, estos deben ser facturados normalmente por el miembro respectivo y lgicamente estarn sujetos a la retencin en la fuente que les corresponda. (Subrayas fuera de texto) 4.3 Impuesto sobre las ventas (IVA) y facturacin. Responsabilidad El artculo 66 de la ley 488 de 1998 adiciona al artculo 437 del Estatuto Tributario, estableciendo que se consideran responsables del impuesto sobre las ventas a los consorcios y uniones temporales cuando en forma directa realicen actividades gravadas; razn por la cual deben expedir factura, efectuar los registros contables que se desprendan de las disposiciones tributarias. Obligacin de facturar El artculo 11 del Decreto 3050 de 1997, en relacin con la facturacin, previ la opcin de que las operaciones las hagan a nombre propio y en representacin de sus miembros, o en forma separada o conjunta cada uno de los miembros del consorcio o la unin temporal. Cuando se trate de operaciones no gravadas, indica: Cuando la facturacin la efecte el consorcio o la unin temporal bajo su propio NIT, sta adems de sealar el porcentaje o valor del ingreso que corresponda a cada uno de los miembros del consorcio o unin temporal, indicar el nombre o razn social y el NIT de cada uno de ellos. Estas facturas debern cumplir los requisitos sealados en las disposiciones legales y reglamentarias. Lo anterior implica que una vez obtenido el NIT debe tramitarse la resolucin de autorizacin de facturacin. Adicionalmente, se debe indicar en las facturas de venta si cada uno de los consorciados o miembros de la unin temporal son o no contribuyentes. Agentes retenedores del impuesto sobre las ventas Segn concepto DIAN No.2980 de 2002 los consorcios y uniones temporales, adems de la obligacin de expedir factura son agentes retenedores del impuesto sobre las ventas; al respecto el concepto de la DIAN indica: la calidad de responsables del impuesto sobre las ventas comparte varias consecuencias. Entre ellas la obligacin de expedir facturas por sus operaciones y recaudar el impuesto sobre las ventas correspondiente, as como la de declarar por los periodos bimestrales de tributo. De manera que si el consorcio es responsable de IVA y su cliente es agente de retencin de este impuesto, se debe aplicar la retencin en la fuente de este impuesto en cabeza del responsable, esto es, del consorcio. Como se desprende del artculo 437- 2 del Estatuto Tributario, los consorcios y uniones temporales son agentes retenedores del impuesto sobre las ventas cuando: 2. Quienes se encuentren catalogados como grandes contribuyentes por la Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales, sean o no responsables del IVA y los que mediante resolucin de la DIAN se designen como agentes de retencin en el impuesto sobre las ventas. 4. Los responsables del rgimen comn, cuando adquieran bienes corporales muebles o servicios gravados, de personas que pertenezcan al rgimen simplificado.

Los miembros no deben facturar ni cobrar IVA por los valores que reciben del consorcio o unin temporal en desarrollo del contrato. Segn concepto DIAN No.97596 del 2000 los miembros del consorcio o unin temporal no deben facturar y cobrar el impuesto sobre las ventas por los valores que reciben exclusivamente por su participacin en el contrato; sin embargo, si prestan servicios diferentes deben facturar y cobrar el IVA (si son responsables). Los saldos a favor que se determinen en el consorcio o unin temporal por concepto de IVA no pueden ser trasladados a los miembros De acuerdo con el concepto DIAN No.97606 del 2000 los saldos a favor del consorcio como responsable directo del impuesto sobre las ventas no pueden ser solicitados por los consorciados; segn la DIAN desde el punto de vista fiscal en la medida que el consorcio sea responsable del impuesto a las ventas, los consorciados o asociados son terceros con derechos y obligaciones propias, por lo cual no es posible que los consorciados tomen para s impuestos descontables que le pertenecen al consorcio y esta interpretacin puede hacerse extensiva a las uniones temporales. No se debe elaborar factura para solicitar el anticipo sobre el contrato. El anticipo constituye un mecanismo para financiar el contrato, en consecuencia es una cuenta por cobrar para quien lo entrega y un pasivo ( ingreso recibido por anticipado) para quien lo recibe. Slo se convierte en ingreso en la medida en que se ejecute la obra o se preste el servicio, segn se estipule en el contrato; por lo tanto, el anticipo no requiere de factura, servira para tal propsito cualquier otro documento donde conste el hecho (concepto DIAN No.47555 de 1997). 4.4 Impuesto de industria y comercio y retencin de ICA. Responsabilidad El artculo 32 de la Ley 14 de 1983 seala: El impuesto de industria y comercio recaer, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurdicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos. Del texto de la norma y teniendo en cuenta que los consorcios y uniones temporales, no son personas jurdicas, ni sociedades de hecho, por lo cual se puede concluir que no son contribuyentes del impuesto de industria y comercio. Agentes retenedores del impuesto de industria y comercio. En relacin con este tema no es posible generalizar. En cada municipio se debe revisar y acoger la legislacin existente para tal fin; en Bogot D.C. por ejemplo, la Secretara de Hacienda Distrital de Bogot D.C. reconoce que los consorcios y uniones temporales no son contribuyentes del ICA, sin perjuicio de la responsabilidad que tiene cada miembro que s lo son de manera individual. Tambin segn lo dispuesto en el Acuerdo 065 de 2002, decreto 271 de junio de 2002 y resoluciones 798 y 012 de la Secretara Hacienda Distrital de Bogot D.C. los consorcios y uniones temporales aunque no son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio, actan como agentes retenedores de dicho impuesto. 4.5 Impuesto de Timbre

Segn el artculo 518 del Estatuto Tributario y sus modificaciones, los consorcios y uniones temporales no son agentes retenedores del impuesto de timbre, sin perjuicio de la responsabilidad que tiene cada consorciado respecto a las reglas generales de este impuesto. Los consorciados o miembros de la unin temporal, en la medida que correspondan a su naturaleza jurdica y a las exigencias legales de los agentes de retencin, responden por el impuesto de timbre que se cause en los actos que intervenga el consorcio o la unin temporal, de acuerdo al orden de prelacin dispuesto en el artculo 27 del decreto 2076 de 1992(concepto DIAN No. 13851 del 17 de febrero de 2000). 4.6 Medios magnticos En el artculo 631 del Estatuto Tributario determina que, para estudios y cruces de informacin el Director General de la DIAN podr solicitar a las personas o entidades contribuyentes y no contribuyentes la informacin necesaria para el debido control de los tributos, los cuales pueden ser modificados anualmente. Mediante Resolucin de la DIAN No.9270 del 23 de octubre de 2001 artculo 1o se obliga a los consorcios y uniones temporales a suministrar la informacin a que se refiere el artculo 631 y se sealan las especificaciones tcnicas del medio magntico para la correspondiente presentacin. Dicha informacin deber ser suministrada por quien haya sido escogido, conforme a las opciones establecidas en el artculo 11 del Decreto No.3050 de 1997, teniendo en cuenta los topes de ingresos brutos establecidos en el inciso 1o de la Resolucin No.9270 de 2001, cualquiera que sea el patrimonio bruto o ingresos brutos de los consorciados o miembros de la unin temporal. 5. ORIENTACIN Cada consorcio es autnomo para definir si lleva o no contabilidad y en caso de llevarla organizarla de acuerdo con la estructura del Plan nico de Cuentas que le sea aplicable en desarrollo de los hechos econmicos realizados como consecuencia de la ejecucin del contrato, de tal forma que le permita el adecuado reconocimiento, medicin, registro, sistematizacin, valuacin, causacin, clasificacin, revelacin e interpretacin de la informacin contable. En concepto del Consejo Tcnico es importante y conveniente llevar su propia contabilidad. El registro de los hechos econmicos se debe realizar teniendo en cuenta los documentos originales que intervienen en la ejecucin del contrato y que pueden ser de orden interno o externo. Estos soportes deben estar debidamente fechados y autorizados por quienes intervengan en ellos o los elaboren. El consorcio o la unin temporal preparar, con base en los soportes, los comprobantes de contabilidad, de acuerdo con los procedimientos y tcnicas contables contenidas en el Decreto 2649 de 1993 y la clasificacin del catlogo de cuentas establecido por el Decreto 2650 de 1993 y sus decretos modificatorios o el plan de cuentas aplicable dependiendo del sector a que pertenezcan los miembros. En el evento que los asociados pertenezcan a diferentes actividades, debern hacerse las conversiones y equivalencias a que haya lugar. Los registros en libros se deben efectuar en orden cronolgico y de acuerdo con las operaciones realizadas en un periodo no superior a un mes, estableciendo mensualmente el resumen de todas las transacciones por cada cuenta dbito y crdito, de tal forma que permita el conocimiento y entendimiento de todos los movimientos realizados por el consorcio o la unin temporal, segn sea el caso. Los estados financieros deben ser elaborados con fundamento en los libros de contabilidad en los cuales se hubieren asentado los comprobantes y se deben indicar los procedimientos para conformar y diligenciar los libros de forma que garanticen su autenticidad e integridad (Artculo 125 del Decreto No.2649 de 1993).

5.1 Registros Contables En el proceso contable para los consorcios y uniones temporales, de deben tener en cuenta, entre otros, los siguientes aspectos: La contabilidad debe reflejar los anticipos y/o giros efectuados a cada uno de los miembros. Cada miembro debe manejar una cuenta deudora y/o acreedora transitoria para registrar temporalmente las transacciones con el consorcio o unin temporal, la cual debe estar adecuadamente conciliada. Constituir las provisiones que garanticen el cumplimiento de las obligaciones que pueden persistir a la ejecucin del contrato (garantas). Clasificar los costos y gastos del consorcio y los consorciados como deducibles y no deducibles, al ser distribuidos y reportados a cada uno de los consorciados o miembros de la unin temporal. Registrar en cuentas de orden todos los derechos y obligaciones contingentes y las de control que se consideren necesarias. En consideracin a la responsabilidad del IVA, es recomendable que sea el consorcio quien realice las compras de bienes y servicios que den derecho al impuesto descontable (en cuyo caso las facturas de venta y documentos equivalentes deberan ser expedidos a nombre del consorcio o unin temporal) Cada consorciado o asociado debe registrar inicialmente en cuentas de orden su participacin total en el contrato y en la medida que se desarrolle el mismo, realizar los registros contables correspondientes. En la medida que el consorcio o unin temporal adquiera derechos y obligaciones en relacin con el desarrollo del contrato, los consorciados o asociados debern incorporar en su contabilidad dichas cuentas de acuerdo con su participacin. Los contratos de construccin por su naturaleza son los que ms utilizan estas figuras (consorcios y uniones temporales) por lo tanto se toman como ejemplo para destacar algunos aspectos contables que deben tenerse en cuenta, los cuales son validos para otro tipo de contratos as:

La fecha en que se inician actividades y la fecha cuando concluye el contrato, generalmente corresponden a periodos contables diferentes; por ello es fundamental la adecuada asignacin de los ingresos, costos y gastos del contrato en los periodos contables en que se realicen. Los costos deben incluir aquellas erogaciones que se relacionen directamente con el contrato especfico y los hechos atribuibles a la actividad del contrato, tales como: costo de mano de obra, costo de materiales, depreciacin de propiedad, planta y equipo, costo de alquiler de planta y equipo, seguros, costo de diseo y asistencia tcnica, etc. Dichos costos debern ser asignados, con base en los principios de la realidad econmica, caractersticas y prcticas de la actividad, prudencia y asociacin, de tal forma que se reflejen los ingresos y gastos en forma sistemtica y racional, basados en el nivel normal de actividad y desarrollo del contrato. Los ingresos, costos y gastos deben ser reconocidos por el mtodo de porcentaje determinacin. Bajo este mtodo el ingreso del contrato es identificado con los costos incurridos para alcanzar el porcentaje de terminacin, resultando as el registro de ingresos, costos y gastos que pueden ser atribuidos a la proporcin del trabajo terminado en cada periodo; es decir, los ingresos, costos y gastos del contrato deben ser reconocidos en el estado de resultados de los periodos contables en que se hayan realizado efectivamente; los ingresos adicionales recibidos, se deben registrar como un ingreso recibido por anticipado.

No se considera necesario el cierre de las cuentas de resultados del consorcio o unin temporal en cada periodo, en razn a que el objetivo final es tener el control de los ingresos, costos y gastos totales del contrato y el porcentaje de terminacin del mismo en cada periodo, para propsitos fiscales. En el evento en que se efecte el cierre anual, se debe tener un adecuado control de la ejecucin total de la obra en cuentas de orden. Cualquier sobrecosto debe causarse y ser reconocido contablemente en el momento (periodo) en que se conozca. 5.2 Ajustes por Inflacin () No aplica en la actualidad 5.3 Subcontratacin La experiencia ha demostrado que es comn que el contrato no sea desarrollado totalmente por el consorcio o unin temporal sino que se realicen subcontrataciones. En estos casos los dineros entregados se deben registrar como un anticipo en la contabilidad del consorcio o unin temporal y se debe aplicar el mismo criterio de mtodo de porcentaje de terminacin para la legalizacin de stos. 5.4 Certificaciones y Estados Financieros

Mensualmente el Contador Pblico del consorcio o unin temporal debe expedir una certificacin con destino a cada uno de los consorciados o miembros de la unin temporal en la cual se indiquen los ingresos, costos y gastos totales y los que le corresponden de acuerdo con su porcentaje de participacin. Anualmente se deben emitir, por parte del contador y el representante legal del consorcio, los estados financieros que le son pertinentes, como el balance general, estado de resultados y el estado de flujos de efectivo debidamente certificados (artculo 37 de la Ley 222 de 1995) donde se identifique claramente la participacin correspondiente de cada uno de los consorciados o miembros de la unin temporal, con el fin de incorporar esta informacin a sus respectivos estados financieros. 5.5. Liquidacin Al expirar el objeto por el cual fue creado el consorcio o la unin temporal, se debera proceder a su liquidacin, conforme lo indica el artculo 112 del decreto 2649 de 1993 teniendo en cuenta los siguientes pasos:

Elaborar y firmar el acta de liquidacin entre consorciados o miembros de la unin temporal. Solicitar el paz y salvo por todo concepto ante la DIAN Solicitar el paz y salvo por todo concepto a la caja de compensacin familiar, SENA, ICBF Solicitar el paz y salvo por todo concepto por aportes al sistema de seguridad social en salud, pensiones y riesgos profesionales. Solicitar la cancelacin del NIT y del RUT 5.6 Revisora Fiscal Dado que el consorcio y la unin temporal no son una sociedad comercial, en sentido jurdico, la designacin del Revisor Fiscal es potestativa; debe establecerse su nombramiento se debe incluir en el contrato, al igual que las funciones que debe cumplir, las cuales deben estar acordes con las leyes. A falta de estas cumplir las funciones indicadas en el artculo 207 del Cdigo de Comercio.

5.7 Aspectos Complementarios

Para efectos de la contratacin, cada uno de los consorciados debe estar inscrito en el registro de proponentes de la Cmara de Comercio respectiva. Los organismos de inspeccin, vigilancia o control pueden exigir informacin para satisfacer necesidades especficas en relacin con los consorcios o uniones temporales, que constituyan entidades sujetas a su inspeccin, vigilancia o control. Cuando se constituya un consorcio o unin temporal, en el cual participa una sociedad extranjera, es necesario tener en cuenta las disposiciones del Cdigo de Comercio en relacin con actividades permanentes y cul es la obligacin de las sociedades extranjeras para desarrollar dichas actividades permanentes, especialmente las contempladas en los artculos 471 y 474 del Cdigo de Comercio y dems normas que sean aplicables; no hay que olvidar que los miembros deben incorporar en su contabilidad la participacin en el consorcio o unin temporal. La presente Orientacin Profesional fue aprobada por la sala Plena del Consejo Tcnico de la Contadura Pblica, en la sesin realizada el 09 de Julio de 2002, actuando como ponente el Consejero Luis Alfredo Caicedo Ancines y con los votos positivos de los Consejeros Hctor Jaime Correa Pinzn, Norma Dolly Castaeda Mesa, Jess Mara Pea Bermdez, Mara Ofelia Polanco Mayorga, Neftal Ros Serrano y Ernesto Fajardo Rodrguez. En la presente Orientacin se incorporan y actualizan los precedentes conceptos emitidos por el Consejo Tcnico de la Contadura Pblica y tiene los alcances previstos

Para finalizar se transcriben apartes de la Circular externa 06 de 2009 de la Sper Intendencia de Sociedades:
() 2. CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES 2.1. Marco Legal El Decreto 2649 de 1993 por el cual se expiden los principios o normas de contabilidad generalmente aceptados en Colombia, no se refiere especficamente al reconocimiento, medicin, clasificacin, presentacin y revelacin de los hechos econmicos y operaciones realizadas a travs de consorcios y uniones temporales, por lo tanto es necesario recurrir a otras normas legales y conceptos emitidos por diferentes autoridades que se han ocupado de este tipo de operaciones. Al respecto esta Superintendencia ha considerado que el consorcio empresarial y la unin temporal, son figuras en virtud de la cuales, varias personas naturales o jurdicas, unen sus esfuerzos, conocimientos, capacidad tcnica y cientfica para la gestin de intereses comunes recprocos, y aunque parte de una base asociativa no hay socios propiamente dichos, sino un modelo de colaboracin para la ejecucin de uno o varios proyectos, pero cada uno de los asociados conservando su independencia y asumiendo un grado de responsabilidad solidaria en cumplimiento de las obligaciones contractuales. Por su parte, el artculo 7o de la Ley 80 de 1993 por la cual se expidi el Estatuto General de Contratacin de la Administracin Pblica, defini los consorcios y las uniones temporales para los efectos all contenidos, as: Consorcio: Cuando dos o ms personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicacin, celebracin y ejecucin de un contrato, respondiendo solidariamente por

todas y cada una de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato. En consecuencia, las actuaciones, hechos y omisiones que se presenten en desarrollo de la propuesta y del contrato, afectarn a todos los miembros que lo conforman. Unin Temporal: Cuando dos o ms personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicacin, celebracin y ejecucin de un contrato, respondiendo solidariamente por el cumplimiento total de la propuesta y del objeto contratado, pero las sanciones por el incumplimiento de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato se impondrn de acuerdo con la participacin en la ejecucin de cada uno de los miembros de la unin temporal. El Estatuto Tributario, se refiere a los consorcios y uniones temporales en los siguientes trminos: - Art. 18 (modificado por el artculo 61 de la Ley 223 de 1995): Los Consorcios y las Uniones Temporales no son contribuyentes del Impuesto sobre la Renta. Los miembros del Consorcio o la Unin Temporal, debern llevar en su contabilidad y declarar de manera independiente, los ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participacin en los ingresos, costos y deducciones del Consorcio o Unin Temporal. - Art. 368 (modificado por el artculo 115 de la Ley 488 de 1998): son agentes de retencin o de percepcin, los consorcios, , las uniones temporales y las dems personas naturales o jurdicas, sucesiones ilquidas y sociedades de hecho, que por sus funciones intervengan en actos u operaciones en los cuales deben, por expresa disposicin legal, efectuar la retencin o percepcin del tributo correspondiente - Art. 437 (adicionado por artculo 66 de la Ley 488 de 1998): los consorcios y uniones temporales son responsables del impuesto a las ventas, cuando en forma directa sean ellos quienes realicen actividades gravadas. El artculo 33 del Decreto Reglamentario 836 del 26 de marzo de 1991, con referencia a la determinacin de la renta gravable de los consorciados, expres: A partir del ao gravable 1991, para determinar la renta gravable de los miembros del consorcio, se podr optar por una de las siguientes alternativas: 1. Los miembros del consorcio debern llevar en su contabilidad y declarar de manera independiente los ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participacin, en los ingresos, costos y deducciones del consorcio. 2. El consorcio contabilizar los ingresos, costos y deducciones que se deriven del respectivo contrato, e informar la parte que le corresponda a los miembros del consorcio en dichos valores, con el fin de que stos los contabilicen e incorporen a su declaracin de renta. 2.2. Aspectos Generales Con base en la normatividad contenida en el marco legal referido en el punto anterior, se concluye que el consorcio es un contrato de colaboracin mediante el cual, las partes unen sus esfuerzos y recursos para la celebracin y ejecucin de contratos y responden solidariamente por todas las obligaciones que asuma el consorcio. En cuanto a las uniones temporales, son consideradas un acuerdo entre partes que unen sus esfuerzos y recursos para la celebracin y ejecucin de contratos, lo que hace que la existencia de la figura sea temporal (mientras dure el contrato). En este caso las partes responden solidariamente por el cumplimiento de la propuesta y del objeto contratado, pero no por las sanciones que se deriven de su incumplimiento, las cuales

se impondrn de acuerdo con la responsabilidad o la participacin de cada miembro de la unin temporal. La conformacin de un consorcio o de una unin temporal, no trae a la vida jurdica un nuevo ente diferente de quienes lo suscriben, entre otros aspectos, por cuanto no constituye una sociedad al no cumplir con los requisitos legales y formales previstos en la Legislacin Mercantil. Tampoco son considerados sociedades irregulares (artculo 500 del Cdigo de Comercio), sociedades de hecho (arts. 98 y 499 ibdem), ni cuentas en participacin (Art. 507 y siguientes ejusdem). 2.2.1 Clases de Acuerdos En los consorcios y en las uniones temporales, como en otras formas de contratos de colaboracin, se pueden pactar diferentes formas y estructuras dependiendo de los derechos y obligaciones que surgen del acuerdo contractual. El presente punto se refiere a tres clases de participacin en estos tipos de asociacin: 1) Operaciones Conjuntas; 2) Activos Conjuntos, y 3) Empresas Conjuntas. 2.2.1.1. Operaciones Conjuntas Una operacin conjunta es un acuerdo que implica el uso de activos y otros recursos de los partcipes, destinados a realizar una actividad comercial o empresarial, como es el caso de fabricar y vender productos. Cada uno de los partcipes utiliza sus propios bienes, tales como propiedades, planta y equipo e inventarios. Tambin asume sus propias obligaciones e incurre en costos y gastos. El acuerdo contractual establece las bases sobre las cuales son distribuidos entre los partcipes los ingresos de la operacin y los costos y gastos incurridos en comn. 2.2.1.2. Activos Conjuntos Es un contrato de colaboracin mediante el cual, cada uno de los partcipes tiene derechos sobre los bienes adquiridos en comn y, a menudo, tienen la propiedad conjunta. Cada participe reconoce la parte convenida de los costos y gastos realizados para operar el activo y de los beneficios econmicos generados. Los partcipes podran verse obligados, ya sea individual o conjuntamente, a pagar las obligaciones y los gastos que se deriven del acuerdo de colaboracin. Los derechos del participe sobre una parte del activo conjunto podran ser demostrados, entre otras situaciones, cuando: a) Tiene el derecho a vender su participacin en el activo. b) Tiene el derecho para usar el activo para sus propios fines durante una parte o la totalidad de su vida til. c) Tiene el derecho a hipotecar sus participaciones en el activo para respaldar su propia financiacin. d) Aparece como propietario de los activos, cuando la titularidad del bien se encuentre sujeta a registro. e) Est contractualmente obligado a pagar su parte del costo de los activos conjuntos y, por consiguiente, tiene los derechos contractuales sobre esta parte de los activos. 2.2.1.3 Empresa conjunta Una empresa es controlada en forma conjunta, cuando la asociacin se realiza a travs de la constitucin de un ente econmico independiente de los partcipes, en cuyo caso stos ejercen un control conjunto, por lo cual, no tienen derechos sobre los activos individuales, ni

sobre las obligaciones originadas por gastos del negocio. En su lugar, cada participe tiene derecho a una parte de los resultados de las actividades. En lo relacionado con este tipo de asociacin y cuando se trate de inversiones en sociedades formalmente establecidas, se aplicar lo expuesto en la circular 06-11 de 2005 expedida conjuntamente por esta Superintendencia y la Superintendencia de Valores (hoy Superintendencia Financiera de Colombia). 2.3 Aspectos Tcnico - Contables Los partcipes en estos acuerdos de colaboracin deben reconocer en su contabilidad los derechos y obligaciones contractuales con base en el contrato, teniendo en cuenta los parmetros contenidos en la presente circular. Atendiendo lo previsto en el decreto 2649 de 1993, particularmente, lo contenido en el artculo 34 y siguientes sobre los elementos de los estados financieros, cuando el contrato de colaboracin se adelante mediante la utilizacin de maquinaria, equipo, inventarios, y dems recursos sin que haya de por medio la creacin de una empresa con las formalidades legales, para la identificacin, reconocimiento, presentacin y revelacin se proceder como se indica a continuacin: 2.3.1 Operacin Conjunta El participe debe reconocer en su contabilidad de acuerdo con la naturaleza de las cuentas, los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos que le correspondan, de acuerdo con las normas generales y tcnicas y de revelacin que resulten aplicables. No obstante lo expuesto, en desarrollo de contratos de asociacin y participacin de riesgo que celebren entes econmicos con la Nacin para la exploracin y explotacin de recursos naturales renovables y no renovables denominados Operacin Conjunta, procedern conforme a lo dispuesto en las descripciones y dinmicas de las cuentas 1332 y 2820 del Plan nico de Cuentas contenido en el Decreto 2650 de 1993. 2.3.2 Activos Conjuntos Cada participe debe reconocer en su contabilidad, adems de sus propios activos, pasivos, ingresos, costos y gastos, aquellos que se deriven del acuerdo contractual, presentando en sus estados financieros la porcin que le corresponda de los activos conjuntos, de los pasivos en que haya incurrido conjuntamente con los otros partcipes, su participacin en los ingresos derivados de la operacin, as como los costos y gastos en que haya incurrido en relacin con su participacin en el acuerdo conjunto. 2.4 Revelaciones Adems de las revelaciones a que hubiere lugar conforme a las normas legales, los partcipes debern indicar en notas a los estados financieros, sobre cada uno de los contratos vigentes o celebrados durante el periodo objeto de reporte, por lo menos lo siguiente: a) Identificacin del contrato de colaboracin en el que participa. b) Clase de acuerdo. c) Una descripcin de la naturaleza y extensin de sus operaciones conducidas a travs del acuerdo de operacin conjunta o activos conjuntos. d) Duracin e) Nombre o razn social de los partcipes con el respectivo porcentaje de participacin.

f) Para cada acuerdo que resulte material considerado individualmente, y de manera total para todos los dems, un resumen de la informacin financiera, incluyendo entre otros aspectos, la participacin en cada uno de los siguientes conceptos: 1. Activos (disponible, deudores, inventarios, propiedades, planta y equipo, etc.) 2. Pasivos (obligaciones financieras, proveedores, cuentas por pagar, etc.) 3. Ingresos, costos y gastos. 4. Resultados del perodo. g) Para Detalle de los pasivos contingentes incurridos conjuntamente con los dems partcipes. ()

De ser necesario, se realizaran los estudios pertinentes con las personas de la organizacin que deben atender el proceso contable y en consecuencia se vean avocados a realizar los ajustes en la contabilidad para atender una posible unin temporal o consorcio.