DOCTRINA 2003-PUNTOS FINOS Prevalidacin electrnica de pedimentos - Acreditamiento del monto pagado contra el derecho de trmite aduanero

Lic. Guillermo Snchez Chao, Socio Lic. Ricardo Romero Aburto, Coautor INTRODUCCION Derivado del constante crecimiento en las operaciones de comercio internacional, y de las exigencias que los actores de dicho comercio tienen por disminuir el tiempo de transporte y entrega de las mercancas a sus destinos finales, resulta imperioso que las autoridades aduaneras de todos los pases establezcan sistemas de despacho de mercancas, giles y sin errores, para evitar que stos se puedan traducir en contingencias posteriores para los agentes del comercio. Por lo que respecta a Mxico, la Administracin General de Aduanas del Servicio de Administracin Tributaria (SAT), rgano desconcentrado de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico (SHCP), ha establecido una red de aduanas fronterizas, martimas, interiores y postales a lo largo del territorio nacional, mediante las cuales las personas introducen y extraen las mercancas de comercio exterior al pas, previo el trmite aduanero y el pago de las cantidades establecidas por la ley respectiva. EL DESPACHO ADUANERO A fin de establecer un control y manejo de las mercancas de comercio exterior que se pretenden introducir y extraer del pas, las autoridades aduaneras mexicanas han establecido una serie de actos y formalidades que los particulares deben de observar, denominando a dicho trmite como despacho aduanero. En efecto, de conformidad con el artculo 35 de la Ley Aduanera (LA) vigente, se entiende por despacho de mercancas o aduanero: ...el conjunto de actos y formalidades relativos a la entrada de mercancas al territorio nacional y su salida del mismo, que de acuerdo con los diferentes trficos y regmenes aduaneros establecidos en el presente ordenamiento, deben realizar en la aduana las autoridades aduaneras y los consignatarios, destinatarios, propietarios, poseedores o tenedores en las importaciones y los remitentes en las exportaciones, as como los agentes o apoderados aduanales. (Enfasis aadido). De acuerdo con el precepto antes descrito, resulta claro que el despacho aduanero es el conjunto de actos y formalidades a que se someten las mercancas

de comercio exterior, a fin de destinarse a alguno de los regmenes aduaneros previstos en la ley de la materia. Esto es, todos y cada uno de los actos o formalidades que sucedan con la finalidad de someter determinadas mercancas a alguno de los regmenes aduaneros previstos en la LA, se entender que forman parte del despacho aduanero. DEPOSITO EN LA ADUANA En este orden de ideas, realizada la introduccin o extraccin de bienes del pas, stos quedan en depsito ante la aduana correspondiente, con la finalidad de que el importador o exportador, por medio de su agente o apoderado aduanal, elabore el pedimento respectivo, someta a prevalidacin y validacin los datos asentados en dichos documentos aduaneros, y efecte el pago de las contribuciones aplicables. MECANISMO DE SELECCION ALEATORIA Una vez llevados a cabo dichos actos, los importadores y exportadores someten las mercancas de comercio exterior al mecanismo de seleccin automatizado (semforo fiscal) por una o dos ocasiones, segn corresponda. En el supuesto de que el resultado de someter las mercancas al sistema de seleccin automatizado sea verde, se proceder al desaduanamiento libre de los citados bienes. Por el contrario, en el supuesto de que el resultado de someter las mercancas sealadas sea rojo, las autoridades aduaneras procedern a practicar el primer y segundo reconocimientos aduaneros. PROCESO DE TRAMITE ADUANERO As, todos aquellos actos y formalidades que se efecten desde que las mercancas se introducen al pas y quedan en depsito ante la aduana, hasta que son desaduanadas una vez practicados, en su caso, los reconocimientos aduaneros correspondientes, constituyen el trmite o despacho aduanero que debe llevarse a cabo para importar o exportar bienes. SERVICIOS QUE PRESTA EL ESTADO EN MATERIA ADUANERA Como se desprende de lo antes sealado, los actos y formalidades que integran el despacho aduanero corresponden a servicios que son prestados por el Estado, en sus funciones de derecho pblico de control del ingreso y extraccin de mercancas al pas. Relacionado con lo anterior, de conformidad con lo dispuesto por el artculo 2o., fraccin IV, del Cdigo Fiscal de la Federacin, los derechos son:

...las contribuciones establecidas en Ley por el uso o aprovechamiento de bienes del dominio pblico de la Nacin, as como por recibir servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho pblico, excepto cuando se presten por organismos descentralizados u rganos desconcentrados cuando, en este ltimo caso, se trate de contraprestaciones que no se encuentren previstas en la Ley Federal de Derechos. En estos trminos, si los servicios de trmite aduanero que integran el despacho de mercancas de comercio exterior son prestados por el Estado en sus funciones de derecho pblico, de vigilancia y control, los particulares que se sometan a dicho trmite se encontraran obligados a pagar un derecho, de conformidad con la definicin contenida en el artculo antes mencionado. As, en trminos de lo dispuesto por los artculos 49 y 50 de la Ley Federal de Derechos (LFD), se pagar el derecho de trmite aduanero (DTA) por las operaciones aduaneras que se efecten utilizando un pedimento o el documento aduanero correspondiente, en los trminos de la LA. Es decir, en trminos de los artculos antes precisados de la LFD, se pagar el DTA por los servicios que presta el gobierno federal a los particulares, derivado del despacho aduanero de las mercancas, servicios que se denominan de manera genrica como trmite aduanero. Al respecto, resulta importante mencionar que el segundo prrafo del artculo 1o. de la LFD reconoce que los derechos establecidos en dicho ordenamiento por la prestacin de servicios, deben estar relacionados con el costo total del servicio, incluso el financiero, salvo el caso de que los cobros tengan un carcter racionalizador del servicio. En otras palabras, el prrafo en mencin establece que, tratndose de derechos que cobre el Estado por la prestacin de servicios (como es el caso del DTA), el monto de estas contribuciones debe estar directamente relacionado con el costo que tiene para el gobierno la prestacin del servicio. Inclusive, la Suprema Corte de Justicia de la Nacin (SCJN) ha establecido mediante tesis de jurisprudencia1 que, tratndose de derechos que se pagan por servicios prestados por el Estado, stos deben atender al costo que tiene para ste proporcionarlos; es decir, debe existir una correlacin entre el monto del derecho y el costo del servicio efectivamente prestado. En el supuesto de que en el clculo del derecho se incluyan elementos ajenos al costo que tiene para el Estado la prestacin del servicio, ste ser inconstitucional, por violar los principios de proporcionalidad y equidad tributarios. De esta manera, al tratarse el DTA de un derecho que se paga, derivado del servicio de trmite aduanero prestado por el Estado, el monto de dicha contribucin debe estar directamente relacionado nica y exclusivamente con el costo efectivo que representa para el gobierno la prestacin del citado servicio,

sin que otros conceptos (como es el valor de las mercancas) incidan en la determinacin del monto del derecho en comento. Por tanto, el DTA constituye uno de los costos que implica el trfico de mercancas de comercio exterior para los importadores y exportadores en Mxico. LOS TRATADOS INTERNACIONALES Y EL DTA Es importante sealar que, derivado de los tratados comerciales celebrados por Mxico con sus socios comerciales ms importantes, hoy en da se ha exentado o se ha reducido a una cantidad fija el pago del DTA a las importaciones y exportaciones de mercancas que sean originarias de dichos pases, reducindose la recaudacin del gobierno federal por este rubro. A manera de ejemplo, a partir de julio de 1999, la importacin de mercancas originarias de los pases que forman parte del Tratado de Libre Comercio de Amrica del Norte (TLCAN), se encuentran exentas del pago del DTA; por su parte, a partir de julio de 2000, la importacin de mercancas originarias de la Comunidad Europea, se encuentra sujeta al pago de un DTA en cantidad fija, en trminos de la Decisin 2/2000 del Consejo Conjunto del Acuerdo interino sobre comercio y cuestiones relacionadas con el comercio entre los Estados Unidos Mexicanos y la Comunidad Europea. PREVALIDACION ELECTRONICA DE LOS DATOS DE LOS PEDIMENTOS Ahora bien, el 1 de enero de 2002 se public en el Diario Oficial de la Federacin (DOF), el Decreto por el que se Reforman, Adicionan y Derogan diversas disposiciones de la Ley Aduanera, por medio del cual se crea el artculo 16-A y se adiciona un ltimo prrafo al artculo 38 de esta Ley, con la finalidad de establecer la obligacin de llevar a cabo la prevalidacin electrnica de los datos asentados en los pedimentos, por parte de personas que sean autorizadas para llevar a cabo dicho servicios. En efecto, el ltimo prrafo que fue adicionado al artculo 38 de la citada ley, establece la obligacin para los agentes y apoderados aduanales de validar previamente los pedimentos que presenten al sistema electrnico empleado por las autoridades aduaneras, para el despacho de mercancas de comercio exterior, con las personas que sean autorizadas para ello, en trminos de lo dispuesto por el artculo 16-A de este mismo ordenamiento. Al respecto, el artculo 16-A de la LA, adicionado por virtud del decreto publicado en el DOF el 1 de enero de 2002, establece que el SAT podr otorgar autorizacin a las confederaciones de agentes aduanales y a las asociaciones nacionales de empresas que utilicen los servicios de apoderados aduanales, para prestar los servicios de prevalidacin electrnica de datos, contenidos en los pedimentos elaborados por los agentes o apoderados aduanales.

EN QUE CONSISTE LA PREVALIDACION Dicho artculo, en su segundo prrafo, establece que: La prevalidacin consiste en comprobar que los datos asentados en el pedimento, estn dentro de los criterios sintcticos, catalgicos, estructurales y normativos, conforme se establezca por el Servicio de Administracin Tributaria, para ser presentados al sistema electrnico del propio Servicio. En otras palabras, sta se refiere a la comprobacin que lleven a cabo las confederaciones de agentes aduanales y las asociaciones nacionales de empresas que utilicen los servicios de apoderados aduanales, de los datos asentados en los pedimentos que se tramiten, con el objetivo de cumplir con los diversos requisitos y criterios fijados por el SAT. CONTRAPRESTACION POR LA PREVALIDACION ELECTRONICA DE DATOS En relacin con lo anterior, cabe sealar que en trminos de lo dispuesto por la regla 1.3.7. de las Reglas de Carcter General en Materia de Comercio Exterior para 2003 (RCE-2003), las personas que realicen las operaciones aduaneras pagarn a las confederaciones y asociaciones autorizadas, una contraprestacin de $140.00, ms el impuesto al valor agregado (IVA), por la prestacin del servicio de prevalidacin electrnica de datos. ACREDITAMIENTO DEL IVA PAGADO POR LA PREVALIDACION ELECTRONICA DE DATOS Y SU DEDUCCION PARA EL ISR La citada regla tambin establece que el IVA pagado por la prestacin del servicio de prevalidacin electrnica de datos, podr acreditarse en los trminos del artculo 4o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), aun cuando no se encuentre trasladado expresamente y por separado. Asimismo, la regla en estudio establece que las cantidades que se paguen por concepto de la contraprestacin por la prestacin del servicio de prevalidacin electrnica de datos, y del IVA correspondiente, podrn ser deducibles y acreditables conforme a las disposiciones fiscales, respectivamente, considerando para tales efectos al pedimento como comprobante. Derivado de lo antes sealado, somos de la opinin que la regla 1.3.7. de la RCE-2003 establece la posibilidad para las personas que paguen la contraprestacin por el servicio de prevalidacin electrnica de datos, de deducir dicho monto para efectos del impuesto sobre la renta (ISR), adems de acreditar la cantidad del IVA pagado por dichos servicios, en trminos del artculo 4o. de la LIVA.

NO SE ESTABLECE LA POSIBILIDAD DE ACREDITAR LOS SERVICIOS PAGADOS POR LA PREVALIDACION ELECTRONICA DE DATOS Sin embargo, ni la LA ni la regla en comento establecen la posibilidad de que las personas acrediten el monto que paguen por los servicios de prevalidacin electrnica de datos, contra el DTA que se liquide por el trmite aduanero de las mercancas amparadas con los pedimentos que se prevaliden. QUE SE ENTIENDE POR DESPACHO ADUANERO Al respecto, como ha quedado sealado, el DTA previsto en los artculos 49 y 50 de la LFD se cubre por los servicios que el Estado presta a los particulares por el despacho aduanero de las mercancas, entendiendo por despacho aduanero, en trminos del artculo 35 de la LA, al conjunto de actos o formalidades relativos a la entrada de mercanca al territorio nacional y a su salida del mismo, que de acuerdo con los diferentes trficos y regmenes aduaneros establecidos en dicha ley, deben realizar en la aduana las autoridades aduaneras y los consignatarios, destinatarios, propietarios, poseedores o tenedores en las importaciones y los remitentes en las exportaciones, as como los agentes o apoderados aduanales. LA PREVALIDACION ES UN ACTO NECESARIO PARA EL DESPACHO ADUANERO En estos trminos, toda vez que la prevalidacin electrnica de datos constituye un acto obligatorio a fin de tramitar un pedimento, dicho requisito (prevalidacin) constituye uno de los actos necesarios para el despacho aduanero de mercancas. LA CONTRAPRESTACION DE LA PREVALIDACION PUEDE DISMINUIRSE DEL DTA Al considerar a la prevalidacin electrnica de datos, un acto que forma parte del despacho aduanero, dicho servicio se ubica en el universo de los actos y servicios por los cuales se paga el DTA previsto en los artculos 49 y 50, fraccin I, de la LFD, por lo que el monto pagado como contraprestacin por concepto de dicho servicio, podra disminuirse o acreditarse contra el monto del DTA que se pague en la respectiva operacin de comercio exterior. A este respecto, es importante mencionar que en trminos de lo dispuesto por el tercer prrafo del artculo 1o. de la LFD, cuando se concesione o autorice que la prestacin de un servicio que grava dicha ley, se proporcione total o parcialmente por los particulares, deber disminuirse el cobro del derecho que se establece por el mismo en la proporcin que represente el servicio concesionado o prestado por un particular respecto del servicio total.

Esto es, de acuerdo con el artculo antes citado, en el supuesto de que la LFD prevea el pago de un derecho por la prestacin de un servicio a cargo del Estado (como es el caso del DTA, respecto del servicio de trmite aduanero), y por otra parte, se concesione o autorice a un particular a prestar el mismo servicio o parte de ste, la contraprestacin que paguen las personas al particular autorizado o concesionario deber disminuirse del monto del derecho que stas deben pagar al Estado por la prestacin del citado servicio. De esta manera, si el artculo 16-A de la LA establece la posibilidad de que particulares presten uno de los servicios que forman parte del despacho aduanero de mercancas, a saber la prevalidacin electrnica de datos contenidos en los pedimentos, consideramos que la cantidad que las personas paguen por concepto de contraprestacin por el citado servicio de prevalidacin a los particulares autorizados, deber disminuirse o acreditarse en contra del DTA que las mismas se encuentran obligadas a pagar. Lo anterior, en virtud de que, como ha quedado sealado, la prevalidacin electrnica de datos constituye un acto obligatorio a fin de tramitar un pedimento, por lo que dicho requisito constituye uno de los actos necesarios para el despacho aduanero de mercancas, y las cantidades que paguen las personas por concepto de dicho servicio, podran disminuirse o acreditarse contra el DTA pagado por la operacin de comercio exterior correspondiente. EL NO ACREDITAR LA CONTRAPRESTACION DE LA PREVALIDACION CONTRA EL DTA, IMPLICARIA UN DOBLE PAGO DEL MISMO SERVICIO Inclusive, somos de la opinin que si el Estado cobra el DTA como consecuencia de la prestacin de un servicio pblico de trmite aduanero, y el servicio de prevalidacin electrnica de datos que presta un particular autorizado forma parte del citado trmite, el no permitir la disminucin o el acreditamiento de la contraprestacin pagada por dicho servicio en contra del DTA, se traducira en un doble pago por un mismo servicio pblico. En relacin con lo antes sealado, es importante mencionar que la propia LA reconoce que la contraprestacin que se paga por los servicios prestados por particulares, y que forma parte del despacho aduanero (como es el caso del servicio de procesamiento electrnico de datos y servicios relacionados2), es acreditable contra el monto del DTA previsto en los artculos 49 y 50 de la LFD. En efecto, en trminos de lo dispuesto por el artculo 16 de la LA, la SHCP podr autorizar a los particulares para prestar el servicio de procesamiento electrnico de datos y servicios relacionados, necesarios para llevar a cabo el despacho aduanero; as como para las dems operaciones que la propia Secretara decida autorizar, inclusive las relacionadas con otras contribuciones, ya sea que se causen con motivo de los trmites aduaneros o por cualquier otra causa.

En el artculo en estudio, tambin se establece que la propia SHCP determinar las cantidades que como contraprestacin pagarn las personas que realicen las operaciones aduaneras a quienes presten estos servicios, sealando adems que este pago, incluyendo el IVA trasladado con motivo de la contraprestacin, se acreditar contra el monto del DTA a que se refieren los artculos 49 y 50 de la LFD y no podr ser superior a los mencionados derechos, salvo el caso de las contraprestaciones que se paguen con motivo del segundo reconocimiento de mercancas. EL NO PODER ACREDITAR LA CONTRAPRESTACION PAGADA POR LA PREVALIDACION ES VIOLATORIO DE LA LFD Y DE LA CONSTITUCION En este orden de ideas, el hecho de que no se establezca la posibilidad para los particulares, de acreditar el monto que paguen por concepto de contraprestacin por los servicios de prevalidacin electrnica de datos, no obstante que se trata de un servicio pblico concesionado a particulares, resultara violatorio de lo dispuesto por el artculo 1o. de la LFD antes explicado, as como de las garantas de igualdad, seguridad jurdica y equidad tributaria, consagradas en los artculos 1o., 16 y 31, fraccin IV, constitucionales. Lo anterior, toda vez que, como ha quedado sealado, el hecho de que el artculo 16 de la LA permita expresamente a los particulares que paguen la contraprestacin por los servicios de procesamiento electrnico de datos, acreditar dicho pago contra el DTA previsto en los artculos 49 y 50 de la LFD; y por el contrario, el que no se permita a los particulares que pagan por los servicios de prevalidacin electrnica de datos, acreditar dicho pago contra el citado DTA, se traduce en un trato desigual para personas que pagan una contraprestacin por un servicio pblico que forma parte del trmite aduanero, lo que implica una violacin a las garantas antes sealadas. SE PUEDE PEDIR LA DEVOLUCION DEL PAGO DE LA CONTRAPRESTACION POR LA PREVALIDACION Tomando en cuenta lo sealado en el prrafo que antecede, podemos considerar que existen argumentos para sostener que las empresas que han venido pagando el DTA, as como la contraprestacin por concepto de prevalidacin electrnica de datos, estaran en posibilidad de solicitar la devolucin de la cantidad pagada por concepto de la referida prevalidacin, al no haber sido acreditada en contra del DTA pagado. EN LOS TERMINOS DEL TLCAN, LAS IMPORTACIONES SE ENCUENTRAN EXENTAS DEL DTA Y PUEDEN PEDIR LA DEVOLUCION DE LA CONTRAPRESTACION DE LA PREVALIDACION

Consideramos que existen argumentos suficientes para sostener que las empresas que han importado mercancas originarias de los Estados Unidos de Amrica (EUA) o Canad, podran solicitar la devolucin de la contraprestacin pagada por concepto de prevalidacin electrnica de datos, no obstante que no se hubiese pagado cantidad alguna por concepto de DTA, respecto a dichas importaciones. Como ha quedado sealado, en trminos de lo dispuesto por el TLCAN, las importaciones de mercancas originarias de los pases que suscribieron dicho tratado se encuentran exentas del pago del DTA a partir del 1 de julio de 1999 y, por tanto, no debiera cobrarse contraprestacin alguna por concepto de prevalidacin electrnica de datos, pues como qued explicado anteriormente, este servicio es parte del despacho aduanero de mercancas. Finalmente, si las empresas efectuaron el pago de la contraprestacin por el servicio de prevalidacin en comento, aun cuando no se encontraban obligadas a pagar el DTA, stas podran solicitar la devolucin de la cantidad pagada por el servicio de prevalidacin. Este artculo fue publicado en la revista Puntos Finos No. 42, correspondiente a la 1a. Quinc. Nov. 2003
Notas Autorales: 1 Tesis de jurisprudencia dictada por el Tribunal Pleno de la SCJN, en sesin privada celebrada el 13 de enero de 1998, aprobada con el nmero 3/1998 y con el rubro: DERECHOS POR SERVICIOS. SUBSISTE LA CORRELACION ENTRE EL COSTO DEL SERVICIO PUBLICO PRESTADO Y EL MONTO DE LA CUOTA 2 Conocido en la prctica tambin como la validacin de datos contenidos en los pedimentos que efecta el SAT