Documentos de Académico
Documentos de Profesional
Documentos de Cultura
Consultor Agropecuario
Consultor Agropecuario
FEBRERO 2013 - AO I
EDICIN LANZAMIENTO
EQUIPO AGROPECUARIO
Direccin
DIRECTORA ACADMICO:
CLAUDIA A. CHIARADA
CHIARADA, Claudia A.
ERREPAR
BAVERA, Josefina
BRUNOTTI, Nstor
CASTIGLIONI, Vernica
DELRO, Ana A.
LAZZARETTI, Nstor
DOMNGUEZ, Marcelo
GIOVANNONI, Lidia
MAROEVICH, Marcelo
MONTERO, Mara Lujn
STAFFORTE, Teresa A.
ZABALA Sergio
RICARDO A. PARADA
SUBDIRECTOR:
JOS D. ERRECABORDE
SISTEMA ERREPAR
DIRECTOR:
FRANCISCO R. CAADA
Gestin empresarial
SECCIONES:
CONTABILIDAD Y ADMINISTRACIN:
ARMANDO M. CASAL
IMPUESTOS:
NSTOR O. BELLO
SIDERO, Daniel
Panorama agropecuario
LABORAL Y PREVISIONAL:
BAVERA, Josefina
MONETTO, Cristian
ZABALA, Sergio
RAL H. DOMNGUEZ
SOCIEDADES Y CONCURSOS:
MARCELO L. PERCIAVALLE
EDITA Y DISTRIBUYE:
ERREPAR SA
Direccin Nacional del Derecho de Autor. Hecho el depsito que marca la ley 11723.
ISBN 978-987-01-1494-9
Sistema patentado, modelos y marcas registrados. Prohibida la reproduccin total o parcial por
medios electrnicos o mecnicos, incluyendo fotocopia, grabacin magnetofnica y cualquier sistema de almacenamiento de informacin, sin autorizacin escrita del editor.
Los datos, conceptos y opiniones vertidos por autores y consultores no son necesariamente compartidos por la Editorial ni comprometen a los entes u organismos en los que stos se desempeen.
La renovacin de las Obras no se entiende realizada en forma automtica.
La Editorial se reserva el derecho de modificar en todo o en parte la estructura y el contenido del
sistema con el objeto de profundizar la eficiencia del mismo. ERREPAR no se responsabiliza por
aquellos elementos que (aun haciendo a la eficacia del sistema) no quedan bajo su gestin directa.
Presentacin
La actividad agropecuaria es de suma importancia en el sistema econmico de la
Argentina. Conscientes de ello y de la necesidad de cubrir los requerimientos legales y
de gestin del sector, para el cual no abundan publicaciones especializadas, nos hemos
propuesto editar ERREPAR CONSULTOR AGROPECUARIO.
S U M A R IO
LO LTIMO
Las ltimas novedades del sector. Comentarios breves y descriptivos de lo
acontecido, que merecen resaltarse.
ANA A. DELRO - TERESA A. STAFFORTE
Novedades fiscales
Impuestos
15
21
29
VERNICA CASTIGLIONI
Valuacin de inventarios ganaderos en ganancias
43
LIDIA GIOVANNONI
Ley 26727. Contrataciones y subcontrataciones. Solidaridad laboral
en el agro
53
65
ARIEL G. PERISSET
Qu informan los acopios del productor agropecuario?
75
81
SERGIO ZABALA
Los estados contables agropecuarios y el efecto de las normas
internacionales en Argentina
91
Laboral y previsional
Societario / Contractual
Contable
GESTIN EMPRESARIAL
Se abordan temas empresarios y de gestin vinculados con la actividad.
Costos y gestin de empresas agropecuarias; comercializacin; planeamiento
y finanzas en el sector.
DANIEL E. SIDERO
Los problemas familiares en las empresas de familia pueden resolverse sin ayuda
externa?
101
PANORAMA AGROPECUARIO
Panorama de la actividad desde la ptica empresaria y econmica, y el
comportamiento presente y futuro de los mercados.
PABLO ADREANI
La Argentina agropecuaria enfrenta un futuro difcil
109
CONSULTORIO AGROPECUARIO
Se da respuesta a todos aquellos interrogantes frecuentes que se presentan
en el mundillo de la actividad. Se dividen en temas tributario, y laboral
y previsonal.
Tributario
JOSEFINA BAVERA
Laboral y previsional
CRISTIAN MONETTO
115
118
ANEXO
JOSEFINA BAVERA
Calendario orientativo de los regmenes de informacin de granos para el ao 2013
123
NOVEDADES
FISCALES
LO LTIMO
Ana A. Delro
Teresa A. Stafforte
2. INSPECCIN ELECTRNICA
LO LTIMO
En caso de ser necesario, se podrn adjuntar pruebas documentales en formato PDF y, una vez
realizada la transferencia de datos, el sistema emitir un comprobante que acredite el cumplimiento del requerimiento electrnico.
Sealamos que se encuentra prevista la posibilidad de solicitar prrroga por nica vez en el caso
de no poder cumplir con la informacin en los plazos previstos y por un plazo igual al original.
Si el contribuyente y/o responsable no diera cumplimiento a la obligacin establecida respecto
del domicilio fiscal o no se hubiere podido efectuar la notificacin de inicio del procedimiento, se
dispondr en forma inmediata la fiscalizacin presencial.
Por su parte, el incumplimiento del Requerimiento Fiscal Electrnico, har pasible al contribuyente o responsable -entre otras- de las siguientes acciones:
1. Aplicacin de las multas previstas en el artculo 39 de la ley 11683, texto ordenado en 1998 y
sus modificaciones y, en caso de corresponder, el rgimen sancionatorio agravado previsto en
los puntos 3 y 4 del citado artculo.
2. Encuadramiento en una categora distinta a la que posee en el sistema de perfil de riesgo
(SIPER) y que refleje un grado creciente de riesgo de ser fiscalizado, segn lo previsto en la
resolucin general 1974 y su modificacin.
3. Exclusin o suspensin de los registros especiales tributarios o registros fiscales a cargo de esta Administracin Federal en los cuales estuviere inscripto.
4. Consideracin del incumplimiento como una inconsistencia asociada a su comportamiento fiscal.
Las sanciones y dems medidas previstas en este artculo podrn aplicarse en forma conjunta o
indistinta.
El suministro de la informacin, datos y documentacin que se efecte por transferencia
electrnica, a travs de los Servicios AFIP - Fiscalizacin electrnica disponibles en el sitio web
institucional tendr el carcter de declaracin jurada.
Si bien el texto de la norma es ms amplio nos interesa abordar como novedad aquello que
tenga relacin con aspectos agropecuarios.
La AFIP dispuso por medio de la resolucin 3421/2012 publicada el 26 de diciembre en el Boletn Oficial, un sistema de informacin correspondiente a la actividad financiera, y en el anexo VII
de la norma instruye sobre las operaciones que se realicen con instrumentos y/o contratos derivados, donde el contribuyente deber informar el detalle de los mismos, en un lapso de 10 das
hbiles administrativos de realizada la operacin.
Adems, dependiendo del monto de ingresos anuales del contribuyente, se deber presentar
un informe especial detallado, firmado por contador pblico, donde se informarn los resultados
provenientes de estas operaciones y una opinin sobre el tratamiento otorgado en el impuesto a
las ganancias. El mencionado informe deber ser presentado al mes siguiente del vencimiento de
la declaracin jurada.
Los sujetos obligados son: los contribuyentes del impuesto a las ganancias, excluidas las entidades financieras regidas por la ley 21526 y sus modificaciones, respecto de las operaciones que
realicen con instrumentos y/o contratos derivados. Tal como se mencionara la registracin deber
efectuarse dentro de los diez (10) das hbiles administrativos contados a partir de la fecha en
que se produzcan los siguientes hechos:
1. Concertacin inicial de la operacin.
2. Modificacin del contrato original o de la operacin concertada.
3. Liquidacin parcial y total.
4. Rescisin anticipada.
CONSULTOR AGROPECUARIO
LO LTIMO
NOVEDADES FISCALES
Los datos en lneas generales a informar son: 1. Fecha de concertacin. 2. Tipo de instrumento
y/o contrato derivado. Futuro, Forward, Opciones, swaps, entre otros. 3. Intencin de la operacin,
4. Monto de la transaccin concertada -en moneda original y en pesos-, incluyendo prima -en caso
de opciones. 5. Identificacin de la contraparte: Apellido y nombres, razn social o denominacin,
Clave nica de Identificacin Tributaria (CUIT), Cdigo nico de Identificacin Laboral (CUIL)
o Clave de Identificacin (CDI), 6. Identificacin del broker o intermediario, 7. Monto de los honorarios pactados por los servicios de intermediacin (en moneda original y en pesos).
Adems deber informarse: las modificaciones de los contratos, las liquidaciones totales o
parciales y la rescisin anticipada de corresponder.
Dada la complejidad de esta norma en cuento a los datos a suministrar, aguardamos precisiones
sobre ciertos temas que en la actividad agropecuaria son muy importantes, como por ejemplo, los
contratos de forward, que ya se encuentran informados por la resolucin general 2596 - Registracin
de Operaciones.
Se public en la pgina web de la Unidad de Coordinacin y Evaluacin de Subsidios al Consumo Interno (UCESCI) un comunicado informando que a partir del 1 y hasta el 15/1/2013, los
productores, acopiadores y exportadores de trigo debern completar y presentar la declaracin
jurada de tenencia fsica, con todo el grano que tengan en stock al 31/1/2013.
El instructivo y formulario se podr consultar en www.ucesci.gob.ar.
Destacamos que no es una norma publicada en el Boletn Oficial sino un comunicado divulgado en la pgina web de la UCESCI.
5. TRANSPORTE
Recordamos lo normado en el artculo 56 inciso b) de la ley nacional de trnsito 24449 sancionada el 23/12/1994 que establece textualmente:
Art. 56 - Transporte de carga. Los propietarios de los vehculos de carga dedicados
al servicio de transporte, sean particulares o empresa, conductores o no, deben:
b) Inscribir en sus vehculos la identificacin y domicilio, la tara, peso mximo de
arrastre (PMA) y el tipo de los mismos, con las excepciones reglamentarias: la tara
y el peso mximo surgen de la verificacin tcnica.
6. NOVEDADES PROVINCIALES
Se ha publicado en el Boletn Oficial de la Provincia de Buenos Aires la ley 14394 con fecha 15
de noviembre, estableciendo los impuestos y tasas aplicables al perodo fiscal 2013.
Entre las principales modificaciones que afectan a la actividad agropecuaria, destacamos:
Se mantiene el coeficiente del 0,50 a aplicar a la valuacin fiscal de la tierra libre de mejoras
para establecer la base imponible para la determinacin del impuesto inmobiliario rural.
Se establece que el impuesto inmobiliario estar conformado por el impuesto bsico y adems,
en caso que corresponda, un complementario.
El inmobiliario complementario para cada conjunto de inmuebles, resultar de la diferencia en
exceso entre:
CONSULTOR AGROPECUARIO
LO LTIMO
a) El valor que, para cada conjunto de inmuebles, surja de aplicar a la base imponible las escalas
y alcuotas vigentes; y
b) La sumatoria de los Inmobiliarios bsicos determinados para cada uno de los inmuebles del
mismo conjunto correspondientes a un mismo contribuyente.
Se otorga un crdito fiscal anual materializado en forma de descuento en el monto del impuesto inmobiliario rural del 70% para los inmuebles rurales destinados exclusivamente a la produccin agropecuaria de
los partidos de Adolfo Alsina, Saavedra, Pun, Tornquist, Coronel Rosales, Coronel Dorrego,
Baha Blanca, Villarino, Patagones, las Circunscripciones II, III, X, V, VI de Guamin, las Circunscripciones XI, V, XV, VI, XIII, VII, VIII, XIV, XII, de Coronel Surez, y las Circunscripciones X, XI,
XII, VIII, IX, VII, IV, V, de Coronel Pringles y sin necesidad de tramite alguno por parte del contribuyentes alcanzados por el beneficio.
A continuacin se exponen cuadros con las alcuotas que rigen a partir del 1 de enero del 2013
para las actividades vinculadas con el agro.
CONSULTOR AGROPECUARIO
1,75%
0,50%
4,00%
1,75%
1,00%
4,00%
LO LTIMO
NOVEDADES FISCALES
Actividades
20 Cultivo de cereales forrajeros
30 Cultivo de oleaginosas excepto semillas
40 Cultivo de pastos forrajeros
121
Cra de ganado y produccin de leche:
10 Cra de ganado bovino excepto en cabaas
20 Cra de ganado ovino excepto en cabaas y
30 Cra de ganado porcino excepto en cabaas
40 Cra de ganado equino excepto en haras
50 Cra de ganado caprino excepto en cabaas
60 Cra de ganado en cabaas y haras
90 Cra de ganado NCP
Arrendamientos (art. 22, )
701030 Serv. Inmobil. para uso agropecuario por:
Cuenta propia, con bienes propios o arrend.
701090 Serv. Inmobiliarios realizados por cuenta propia:
Con bienes propios o arrendados
6,00%
6,00%
--------
6,00%
6,00%
--------
(*) Nota: Se aclara que las siguientes actividades, estarn alcanzadas por la alcuota del 2% cuando se realicen en
establecimientos ubicados en la Provincia de Buenos Aires, en campos arrendados y cuando los ingresos brutos gravados, no gravados y exentos correspondiente al perodo fiscal anterior superen $ 10.000.000:
111
121
Se incorpora el cdigo de actividad 701030 servicios inmobiliarios para uso agropecuario por
cuenta propia, con inmuebles propios o arrendados.
ACTIVIDADES COMPRENDIDAS
Descripcin
Venta al por mayor de materias primas agrcolas y de la silvicultura
Venta al por mayor de semillas
Venta al por mayor de abonos, fertilizantes y productos agroqumicos
Venta al por menor de semillas
L. 14394
2,50%
2,50%
2,50%
2,50%
CONSULTOR AGROPECUARIO
LO LTIMO
2,50%
2,50%
Teniendo en cuenta, las ltimas modificaciones de la ley tarifaria de la Provincia de Buenos Aires, cuya aplicacin comienza en el ao 2013, se les recuerda la vigencia de la resolucin normativa
42/2012 en relacin a las alcuotas a aplicar en los regmenes especiales de recaudacin, entre los
que se encuentran la actividad agropecuaria.
La mencionada normativa establece que el importe a percibir o retener e ingresar ser el que
resulte de aplicar la alcuota correspondiente al ingreso gravado, sobre el monto imponible.
A los fines de determinar la alcuota de recaudacin aplicable, en aquellas actividades en que las
mismas varen en funcin del monto de ingresos obtenidos por el contribuyente, ARBA public a
travs de su sitio de internet, un padrn informando a qu grupo de recaudacin pertenece cada
uno de estos.
El mencionado padrn contiene la siguiente informacin:
1. CUIT del contribuyente.
2. Grupo al que pertenece (La alcuota vara en funcin de la actividad y los montos de ingresos
del contribuyente).
3. Razn social.
Debemos mencionar que la aplicacin de las alcuotas para el 2013, en el agro como se mencion en el apartado anterior depende no solo del monto de ingresos sino tambin se debe tener en
cuenta si se trata de un campo arrendado o no.
Los agentes de retencin deberan pedir informacin en cada caso a los sujetos pasibles, siendo
esto de muy difcil aplicacin. Por lo que se espera una adecuacin de esta norma para los agentes
de recaudacin.
Se establece que las alcuotas previstas se incrementaran en un 20% cuando el valor imponible
del acto, contrato u operacin gravado, se exprese total o parcialmente en moneda extranjera.
10
LO LTIMO
NOVEDADES FISCALES
fiscal determinado que ser: a) titulares cuyas valuaciones superen $ 836.000,01 se liquidar
un incremento del 80%, b) titulares cuyas valuaciones superen $ 1.870.000,01 se liquidar un
incremento del 120%. Dicho adicional se liquidar en la boleta como GPR.
La calificacin de riesgo se realizar por lo menos dos veces al ao y est previsto que se realice
en funcin de la conducta y cumplimiento demostrado en los ltimos 3 aos corridos anteriores.
Los diferentes niveles de riesgo tendrn como contrapartida distintos niveles de alcuota de
retencin en el Rgimen de Recaudacin y Control de Acreditaciones Bancarias y denegatoria de
otorgamiento de ciertas constancias expedidas por API.
Resolucin 29/2012 -retencin del impuesto a los ingresos brutos- formulario 1276
Recordemos que el artculo 189, inciso v), del Cdigo Fiscal de Entre Ros determina que se encuentran exentos para el caso de inmuebles rurales los ingresos provenientes de la locacin,
siempre que la suma de las valuaciones fiscales del ao anterior, de los inmuebles locados en el
ejercicio actual, no supere el importe que establezca la ley impositiva. No estn alcanzadas por
esta exencin las sociedades o empresas inscriptas en el Registro Pblico de Comercio.
CONSULTOR AGROPECUARIO
11
LO LTIMO
Debido a cruzamientos de informacin se han detectado falta de cumplimiento del pago del
mencionado gravamen es por ello que mediante el decreto 4660/2012 se estableci un rgimen
especial de inscripcin y regularizacin voluntaria del impuesto sobre los ingresos brutos para
todos aquellos sujetos, ya sean personas fsicas o jurdicas, que realicen la actividad de arrendamiento de inmuebles rurales y/o locacin de inmuebles urbanos situados en la Provincia de Entre Ros.
Se podr adherir a este plan de pagos exclusivamente por deudas tributarias generadas por
esta actividad que hayan sido devengadas hasta el 31/12/2012.
Como resumen de las particularidades de este rgimen, se puede enunciar los siguientes puntos:
- Condonacin en un 100% de las multas a los deberes formales y por omisin o defraudacin
por falta de ingreso del tributo.
- La deuda podr ser cancelada en hasta 15 cuotas con un inters de financiacin del 1%.
- El plazo para adherir al rgimen se extiende por 60 das corridos contados a partir del 14/1/2013.
- Quienes no adhieran al presente rgimen durante su vigencia, sern pasibles de una multa de
$ 5.000, adems de las dems sanciones que le corresponden segn el Cdigo Fiscal.
Recordemos que el artculo 189 v) del Cdigo Fiscal de Entre Ros determina que se encuentran exentos para el caso de inmuebles rurales los ingresos provenientes de la locacin, siempre
que la suma de las valuaciones fiscales del ao anterior, de los inmuebles locados en el ejercicio
corriente, no supere el importe que establezca la ley impositiva. No estn alcanzadas por esta
exencin las sociedades o empresas inscriptas en el Registro Pblico de Comercio.
Se establecen modificaciones al Cdigo Tributario provincial y se crea el fondo de infraestructura entre otras novedades:
Cdigo Tributario: Entre las principales modificaciones aplicables a la actividad destacamos sellos:
-
Se crea el Fondo de Infraestructura para Municipios y/o Comunas, el que estar destinado
a obras que contribuyan a la mejora de la infraestructura de agua y saneamiento, educativa, de
la salud, de vivienda o vial, y el cual estar integrado, entre otros, por un aporte obligatorio
que debern realizar los contribuyentes del impuesto inmobiliario rural, equivalente al 2,10%
de la base imponible del mencionado impuesto, no pudiendo sufrir descuentos especiales.
12
LABORAL Y PREVISIONAL
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
IMPUESTOS
ALCUOTAS
DIFERENCIALES DE
IVA EN EL AGRO
Ana A. Delro
Nstor H. Lazzaretti
Existen algunos insumos y servicios que al aplicarse la alcuota diferencial (10,50%) a la venta
de productos agrarios, fueron objeto de modificacin, pasando a estar gravados a una alcuota
equivalente, tericamente en salvaguarda de una neutralidad en el impuesto que permitiera no
acumular saldos a favor no recuperables, habida cuenta de su afectacin al saldo tcnico del
artculo 24, primer prrafo, de la ley de IVA.
Los insumos y servicios detentan distintos tratamientos. As, consideramos los siguientes:
3. Locaciones de obras y servicios vinculados a la produccin agraria: El artculo 28, inciso b),
establece expresamente:
b) Las siguientes obras, locaciones y prestaciones de servicios vinculadas con la obtencin de
bienes comprendidos en los puntos 1, 3 y 5 del inciso a):
1. Labores culturales -preparacin, roturacin, etc., del suelo-.
3. Aplicaciones de agroqumicos.
4. Fertilizantes, su aplicacin.
5. Cosecha.
CONSULTOR AGROPECUARIO
15
IMPUESTOS
1. Fletes
Va de suyo que, por ser indispensable el transporte de los bienes adquiridos para ser utilizados
en los sembrados, y por ser realizados directamente por la empresa configuran una prestacin
accesoria de un servicio, que prestado en forma independiente estara gravado al 21%, pero que
por ser prestado conjuntamente con la operacin gravada, en forma accesoria a esta, conforman la
base imponible del impuesto, quedando gravada en consecuencia a la misma tasa que la
operacin principal.
1)
2)
3)
CONSULTOR AGROPECUARIO
16
IMPUESTOS
Adems, en el caso que el vendedor facture los fletes con la alcuota el 21%, por imperio de lo
establecido en el artculo 12, inciso a), primer prrafo, de la ley de IVA, no debiramos computar
como crdito fiscal sino el 50% de dicha alcuota, constituyendo la diferencia un costo no
recuperable incrementando en consecuencia el valor real del producto adquirido.
2. Intereses
Aqu tenemos una situacin diferenciada de la analizada para los fletes, aunque en principio el
inciso 2) del quinto prrafo del artculo 10 de la ley de IVA considera como integrando la base
imponible a Los intereses, actualizaciones, comisiones, recupero de gastos y similares percibidos o
devengados con motivo de pagos diferidos o fuera de trmino.
4)
5)
17
IMPUESTOS
Lo resuelto por este dictamen tambin fue considerado en la causa Chryse SA c/AFIP s/DGI
CNACAF - Sala III - 15/10/2002, que fall a favor de la restitucin de los importes
correspondientes a la determinacin de oficio practicada por el Fisco. Este fallo fue puesto a
consideracin de la CSJN, respecto de la validez constitucional del artculo 10 del DR de la ley de
IVA, habida cuenta de que la independencia del hecho imponible, el Organismo Recaudador la
fundaba en lo dispuesto por el decreto 2633/1992. El tribunal fall declarando desierto el recurso
ordinario interpuesto (art. 280, apartado 2, CPCC).
No obstante lo expuesto que constituye un anlisis de la evolucin del tratamiento que el Fisco
ha pretendido de este rubro, existe un antes y un despus en esta temtica, con el fallo de la CSJN,
sentencia dictada con fecha 28/9/2010, en la causa Angulo, Jos Pedro y otros c/DGI(7), ya que
dicha expresin jurisprudencial vino a poner razonabilidad y certeza en una interpretacin, a
nuestro criterio a todas luces contraria a derecho, aunque sostenida por el Fisco, basada en una
supuesta colisin normativa, originada en el artculo 10 de DR (incorporado por el art. 1, D.
2633/1992) y el principio de unicidad (unidad del hecho imponible), inserto en el artculo 10 de
la ley, que vincula al tratamiento fiscal, con el origen de la operacin al decir: Son integrantes del
precio neto gravado -aunque se facturen o convengan por separado- y aun cuando considerados
independientemente no se encuentren sometidos al gravamen 2) Los intereses, actualizaciones, comisiones,
recuperos de gastos y similares percibidos o devengados con motivo de pagos diferidos o fuera de trmino.
Es as que el principio defendido por el Fisco, basado en su teora de la autonoma del hecho
imponible para las prestaciones financieras, por oposicin a la teora de la unicidad en la
interpretacin de la norma, inserta en el quinto prrafo del artculo 10 de la ley de IVA, ha tenido
una resolucin de corte jurdico, que refrenda lo consagrado expresamente en el texto de la ley.
6)
7)
18
IMPUESTOS
Al respecto consideramos como muy atinada la expresin de los doctores Lorenzo A. y Cavalli
C.(8) cuando dicen: consideramos imperativo el dictado de una norma del rango de decreto
reglamentario, que adems de derogar el inconducente artculo 10, aclare los alcances de la
unicidad del hecho imponible respecto de las prestaciones financieras accesorias de una operacin
sujeta a tasa diferencial (no tanto porque tcnicamente ello fuera necesario, sino en virtud de la
confusin que al respecto creara la Administracin Fiscal) y dispusiera, al igual que se efectuara
en el pasado con motivo de aclaraciones sobre hechos gravados que tenan efecto retroactivo, que
no sern exigibles las diferencias de impuesto no ingresadas por aplicacin de una alcuota
inferior a la que hubiera correspondido, en tanto respecto de tales diferencias se verificara que no
habindose incluido el impuesto en las transacciones, no resulte posible su traslacin
extempornea, en razn de encontrarse ya finalizadas y facturadas las operaciones.
Es entonces, que la norma ha prevalecido por sobre los criterios interpretativos del Organismo
Fiscal, respetando el espritu del legislador.
a) Los vinculados a las operaciones gravadas (ventas de granos) que por su naturaleza deben ser
considerados como hechos independientes.
b) Aquellos gastos inherentes a la operacin gravada que deben ser considerados conjuntamente
con la misma.
Estos gastos tienen como caracterstica que el productor es el destinatario final del servicio.
Aqu nos referimos al dictamen (DAT) 62/2005(9), que expresa: Al respecto, cabe sealar que esta
Asesora en la Act. se expidi entendiendo que los conceptos que se liquidan en el citado
formulario C 1116 A relativos al secado de los granos realizado a efectos de facilitar su
conservacin, el zarandeo que permite separar el grano de cuerpos extraos que posea y el flete
corto que comprende el traslado de la mercadera del lugar de cosecha hasta las instalaciones del
intermediario-; aun cuando tengan por objeto poner la mercadera en condiciones adecuadas
para su posterior comercializacin, son servicios cuyo destinatario final es el productor, quien
resulta ser el propietario de los bienes objeto de tales prestaciones.
Va de suyo, por lo sealado precedentemente, que tales servicios, en razn de ser el productor
el destinatario de los mismos, como titular de los granos, resultan sujetos a la alcuota general.
Lorenzo Armando Cavalli, Csar M.: IVA: unicidad del hecho imponible en las prestaciones financieras accesorias. Consecuencias prcticas inmediatas de un fallo ejemplar - ERREPAR - Consultor Tributario marzo/2011 pg. 19
Dict. DAT (DGI AFIP) 62/2005 - 13/10/2005
CONSULTOR AGROPECUARIO
19
IMPUESTOS
Resulta sumamente grfico el caso del flete, que representa el costo de trasladar los bienes desde
el lugar donde se encuentran disponibles en el momento de la operacin hasta el destinatario final
(puerto o fbrica normalmente). Referido a los mismos, J. C. Nicolini(10) expresa: puede existir
un flete real que asume el adquirente (por ejemplo desde la explotacin hasta el acopio). Este flete
asumido por el adquirente, econmicamente disminuy el precio de compra, y por lo tanto se
discrimine o no en la liquidacin, le corresponde la alcuota de IVA de la operacin principal, o
sea la del grano. Hay otro flete terico entre el lugar de entrega y el mercado que sirvi de
referencia para la fijacin del precio. En esta parte no hay un servicio prestado, es un mecanismo
de fijacin de precio.
No obstante, en los casos en que el flete sea contratado a un tercero por el productor, independientemente de que sea simultneo a la operacin, estar alcanzado a la alcuota diferencial.
CONCLUSIN
Luego del fallo Angulo, Jos Pedro y otros c/DGI, resulta indudable que dicho principio se
aplica tambin a los intereses, siempre que el vendedor de los productos sea el sujeto que
financie los mismos.
10) Nicolini, Juan C.: El IVA en la comercializacin de granos Trabajo presentado como panelista en el IX Simposio Tributario CPCECABA
CONSULTOR AGROPECUARIO
20
IMPUESTOS
VALUACIN
IMPOSITIVA DE
LAS SEMENTERAS
Teresa A. Stafforte
Alfredo J. Brunotti
1. INTRODUCCIN
La AFIP, durante aos, pretendi calificar a la sementera como bienes de cambio en proceso de
desarrollo y lo logra con la reforma de 1986.
Tal como dice Hugo S. Arce al conjuro de la opinin de cierta parte de la doctrina contable, que
considera que debe incluirse en el activo de los balances.
2. DEFINICIN
Al importe que resulte de actualizar cada una de las inversiones desde la fecha en que
fueron efectuadas hasta la fecha de cierre de ejercicio.
Segn el artculo 80, DR: Se entiende por inversin en sementeras todos los gastos relativos a
semillas, mano de obra directa y gastos directos que conforman los trabajos culturales de los productos
que, a la fecha de cierre del ejercicio, no se encuentren cosechados o recolectados. Estas inversiones se
consideran realizadas en la fecha de su efectiva utilizacin en la sementera.
CONSULTOR AGROPECUARIO
21
IMPUESTOS
El dictamen (DAT) 58/1981 del 15/11/1981 dice que lo invertido en la sementera no se puede
tomar como gasto hasta que estos desaparezcan (hecho fortuito, granizo, inundacin o cosecha).
Siembra.
Control de maleza.
Fertilizacin.
Se vala teniendo en cuenta cada una de las inversiones efectuadas en ellas. Es decir, los gastos que
ha efectuado el contribuyente, que se hayan afectado directamente a la explotacin, encontrndose a
la fecha de cierre del ejercicio sin cosechar.
Si bien se dispone que corresponde la actualizacin desde la fecha de afectacin hasta la del cierre
del ejercicio, en estos momentos se encuentra suspendida la aplicacin del ajuste por inflacin.
Gastos directos: Una forma de clasificar los costos es asignndolos en forma directa, o no, a un
producto o a un centro de costos. Este criterio discrimina entre aquellos factores que se
emplean en forma directa para producir un bien, de aquellos que solo participan en forma
indirecta del proceso productivo.
Semillas: Debemos distinguir:
-
Quien suele elegir al primer criterio debe considerar el costo de produccin, que incluye lo invertido
en sementeras en el ciclo agrcola anterior, los respectivos gastos de aquella cosecha, y los necesarios
para preparar la semilla tales como zarandeo, embolsado, gastos de paritarias y otros. Este caso es
aplicable a los semilleros donde prcticamente la totalidad de los granos se vendern como semilla.
Los que opten por el segundo criterio no tendrn dificultad para realizar la valuacin,
considerando su valor de mercado a la fecha de implantacin.
Parte de la doctrina opina que el valor del grano ser el de cotizacin del cereal en el mercado
en el momento de la implantacin sin incluir los gastos de ventas y fletes, agregndoles los gastos
de bolsas, regalas extendida, manipuleo, paritarias y anlisis del poder germinativo.
Quienes opinan de esta manera sealan que, en el caso en que el productor reserva semillas
para resiembra, las selecciona y las embolsa, pero luego el anlisis del poder germinativo
determina que no es apta para la siembra, esta se desembolsa y se vende como grano comn en el
mercado. Ocurre lo mismo cuando se reserv de ms y no se utiliz.
Mano de obra directa: Se entiende por inversin en sementeras todos los gastos relativos a
semillas, mano de obra directa y gastos directos que conforman.
CONSULTOR AGROPECUARIO
22
IMPUESTOS
Comentamos que se debe considerar el monto de los jornales abonados al personal del
establecimiento que ha participado en el cultivo.
En el caso de que los productores realicen directamente las labores culturales sin intervencin
de personal, no se debe considerar ningn monto con relacin a la mano de obra de la sementera
y se activarn las facturas de los contratistas.
Amortizaciones: En lo respectivo a la amortizacin de los bienes muebles, Koss opina que
es un gasto fijo de produccin, si la amortizacin corresponde a un bien de uso
directamente utilizado en el proceso productivo (arado, sembradora, etc.) dicha amortizacin
debe incorporarse al valor de la sementera. En la medida de la utilizacin del factor, en forma
directa, el mismo debe ser considerado para valuar la sementera.
Compartimos estas ltimas opiniones, en cuanto a que no siempre resulta factible encuadrar a
la amortizacin como gastos directos.
Si estuviesen cubiertas por seguros, el monto reintegrado por la empresa aseguradora debe
imputarse a ganancias y lo invertido en sementeras que no generar el producto final deber
considerarse como prdida.
CONSULTOR AGROPECUARIO
23
IMPUESTOS
4. CASOS PRCTICOS
La Tierra SH, de Juan y Jos Gonzlez, nos entrega la siguiente documentacin a los efectos
de que procedamos a determinar el valor de la sementera con el fin de liquidar el impuesto a las
ganancias del perodo fiscal cerrado al 31/12/2012.
a) Inmueble rural propio de 50 hectreas.
b) El productor utiliza el mtodo de siembra directa. Posee un fumigador y los dems servicios
lo contrata a terceros.
c) Tiene un nico empleado que es el que realiza las actividades no contratadas a terceros.
Aclaraciones
4. Frtil o arrancador: se usa 100 kg por hectreas y la bolsa contiene 50 kg, o sea se usan 2 bolsas.
El precio es de 21,40 dlares por bolsa (fosfato simple).
5. Herbicida: se utiliza 4 litros por hectrea y cuesta 3,99 dlares el litro (glifosato).
7. Cipermetrina y clortirifos: el primero tiene un valor de 7,1 dlares, el litro y se usa 300 cm3 por
hectrea: se utilizan 15 litros en total en 50 hectreas. El segundo cuesta 6,85 dlares el litro y
se utiliza 600 cm3 por hectrea, o sea se usa un total de 30 litros en las 50 hectreas.
8. El tipo de cambio que se us es el tipo comprador de $ 4,86 cada dlar.
CONSULTOR AGROPECUARIO
24
IMPUESTOS
Solucin
Pasaremos a analizar los gastos incurridos a fin de poder valuar la sementera de La Tierra SH:
4. Siembra: la contrata a terceros: $ 200,00 por hectrea. Alcanzado por el IVA (10,50%).
5. Cura semillas: Depende del tipo de cereal y semilla. Para el caso bajo anlisis, supondremos
utilizar todo lo remarcado en el enunciado.
6. Combustibles: Se toma lo efectivamente usado en las labores culturales, en este caso por la
fumigacin dado que la siembra la realizan terceros.
Se aplican tres fumigaciones, se insume 1 litro de gasoil por hectrea por cada aplicacin.
Precio por litro = $ 4,30.
IVA = $ 0,90.
Por lo tanto, se toma del valor de la factura de la compra de gasoil el precio por litro ms los
impuestos internos. No se considera el IVA ni el ITC.
Cmo se determina el valor del ITC que es considerado un pago a cuenta en IVA o en
Ganancias y, por lo tanto, no es un monto imputable a las sementeras al cierre?
Si se menciona la base imponible, esta deber ser la que se utilizar, que es el precio de venta
en la plata de despacho.
A dicha base se la multiplicar por el 19% (o 0,15 centavos por litro el mayor de ambos). Este
valor (con corte a cuatro decimales) se aplicar sobre la totalidad de litros consumidos segn
lo consignado en el tique o factura.
Si no se identifica la base imponible, como mnimo, deber ser mayor a 0,15 $/litro.
II - BI estimada x 19% o 0,15 por litro (el mayor) x cantidad de litros = ICL como pago a cuenta.
Nota: Se divide por 0,41 porque es la sumatoria de alcuotas del ICL: 19% ms el IGO: 22%, (art. 13, L. 26028).
25
IMPUESTOS
7. Fertilizantes: Su utilizacin depende del criterio de cada productor y segn el tipo de suelo.
En este caso, se considera aplicada la totalidad adquirida.
8. Herbicida: Segn factura de compra, se lo considera aplicado en su totalidad.
13. Telfono: Del mismo modo, no corresponde imputarlo a la sementera, sino al cuadro de
resultados.
14. Cipermetrina y clortirifos: Se los considera aplicados en su totalidad; o sea, los 25 litros.
301,32
200,00
Combustible (6 l x ha)
29.82
Impuesto inmobiliario.
Telfono.
CONSULTOR AGROPECUARIO
26
239,94
58,17
31,10
208,01
77,57
---
30,33
1.176,26
58.813
IMPUESTOS
Los mismos productores pero bajo el supuesto de que no tienen campo propio, arriendan 50
hectreas pagando $ 4.000 por hectrea.
Solucin
En cambio, si se pag por adelantado, al cierre del ejercicio deber imputarse al activo el monto
abonado, porque corresponde al prximo ejercicio siendo un gasto para el perodo siguiente.
5. BIBLIOGRAFA
-
Baln, Osvaldo: Jornadas de actualizacin tributaria - Asociacin de Empleados de la DGI Seccional Capital y Agencias - 27/4/2004.
Baln, O.; Chiarada, C.; Senz Valiente, S.; Olego P. y Labroca, J.: La actividad agropecuaria
- LL.
Villegas, Hctor B.: La gravabilidad de las tierras sembradas - Derecho Fiscal - T. XXXVI
- pg. 298.
CONSULTOR AGROPECUARIO
27
IMPUESTOS
ALGUNAS
CONSIDERACIONES
SOBRE EL CULTIVO
Y EL GRANO
DE ALGODN
- INTRODUCCIN
El tratamiento tributario del algodn nos permite preguntarnos ms all de las ciencias
econmicas, qu conocemos sobre dicho cultivo y los aspectos conexos. Un anlisis apresurado
nos puede llevar a un criterio ambiguo o defectuoso y arribar a una conclusin errtica respecto
de su verdadero alcance, limitando as su tratamiento objetivo.
Resulta por ello que la interpretacin en el derecho tributario es de vital importancia para
alcanzar el sentido de una norma legal. Por ende, el uso de conceptos que encuentran explicacin
en otras ciencias distintas a la jurdica, lleva implcito su estudio dentro del mbito al que
pertenecen.
Las normas tributarias en general como las especficas de la actividad agropecuaria, suelen
presentar conceptos normativos(1), los que deben diferenciarse de los conceptos indeterminados o
los inconvenientes propios de una inapropiada tcnica legislativa.
Un concepto normativo nunca carece de significado. El dilema sera si ese significado es el que
efectivamente se le quiere otorgar, ya sea desde la Autoridad de Aplicacin o por el propio
contribuyente.(2)
1)
2)
Segn Prez de Ayala y Gonzlez, Eusebio: los conceptos normativos ...son conceptos cuyo contenido no viene
explicitado en el precepto legal y a definirse con arreglo a un criterio objetivo de valoracin que puede proceder
de: a) otra norma de ordenamiento positivo; b) la moral o c) algn otro campo de la cultura (bsicamente la
economa financiera), y los indeterminados, son aquellos conceptos legales cuyo contenido y alcance son, en
gran medida, inciertos, por cuanto si bien para su valoracin o apreciacin se encuentra algn ncleo
conceptual, presentan dudas en cuanto a su alcance integral. Estos conceptos indeterminados podran
considerarse como de libre interpretacin, o sea aquellos en los que su sentido y significado, deben integrarse a
travs de una valoracin del intrprete o del sujeto encargado de administrar el precepto, para la cual los
faltantes criterios objetivos probablemente sean suplidos con criterios de tipo personal. Curso de derecho
tributario - Madrid - 1975 - T. 1 - pg. 31
Va de suyo que no resultara apropiado atribuir al legislador falta de previsin normativa, dado que es la
herramienta interpretativa, va el espritu de la norma o la exgesis de la misma, la que nos brinda su respuesta
(campo al que hacemos referencia o tratamos de brindar una adecuada interpretacin al respecto desde el
mbito disciplinario y doctrinario)
CONSULTOR AGROPECUARIO
29
IMPUESTOS
La rama del derecho que nos ocupa adquiere especial inters cuando debemos evaluar el
tratamiento de los bienes obtenidos en la agricultura, al ser otras ciencias u otro mbito u rgano
de aplicacin el que se encarga de regular la produccin, industria o comercio de tales bienes,
como los responsables que actan en dicho medio.
II
- ALCANCE
As como otros cultivos, el algodn presenta etapas que identifican los eslabones que
involucran su obtencin, procesamiento y destino final. En consecuencia, conocer los aspectos
centrales de estos eslabones nos permitir ubicar adecuadamente la obtencin del algodn en
bruto y el momento en el cual estamos en presencia del grano(3) de algodn.
Cscara de la semilla la cual suele aprovecharse como forraje y como cama para el ganado,
incluso como combustible.
Fibrilla es parte de las fibras de baja calidad cuyo uso se relaciona con la produccin del
algodn hidrfilo o productos de limpieza.
Por ello, la actividad algodonera parte de obtener fibras naturales hasta llegar a elaboracin de
prendas de vestir y su comercializacin, pasando por la fabricacin de hilados y tejidos. Mientras
que el desperdicio genera otras actividades asociadas a los distintos fines que presenta cada parte
componente.
3)
4)
Art. 105, DL 6698/1963 -ratificado por la L. 16478, y modif. por la L. 22470 (BO: 3/7/1981)- dispone que A los
efectos del presente decreto y de sus reglamentaciones, entindase por grano todo fruto seco, no destinado a
la siembra, de cereales, oleaginosas y legumbres. En estas ltimas quedan comprendidos los porotos, la arveja
y la lenteja y toda otra que determine el Poder Ejecutivo Nacional
Habitualmente se llama semilla de algodn a la parte del desperdicio que ser utilizada como grano, sea o no
destinada a la siembra. Se mantiene dicha connotacin, aunque debe diferenciarse terminolgicamente.
Corresponde indicar que la semilla de algodn es el grano obtenido como desperdicio cuya finalidad ltima es
la de ser utilizado en la siembra. Al abordar el tratamiento normativo, se realizar su diferenciacin cuando el
grano no es destinado a la siembra
CONSULTOR AGROPECUARIO
30
IMPUESTOS
- PRODUCCIN
De acuerdo con los estudios efectuados por el Ministerio de Economa y Finanzas Pblicas(5),
las caractersticas relevantes del cultivo son las siguientes:
Periodicidad: el algodn es un cultivo anual.
Cosecha: tiene lugar entre los meses de febrero y julio del ao siguiente.
Zona productora en la Repblica Argentina:
-
Importancia de la actividad: se debe tanto por el valor que genera como por la ocupacin de
mano de obra y su impacto social, ya que histricamente se caracteriz por la presencia de
minifundistas y pequeos productores.
Desmote: tal como se cosecha (algodn en bruto), el algodn con la semilla no puede recorrer
grandes distancias. El desmote constituye la primera etapa del proceso industrial, proceso en
el cual se limpia la fibra de las semillas y linters (principales componentes del desperdicio del
proceso). El principal producto del desmote es la fibra de algodn.
Evolucin: en los ltimos veinte aos los altos precios internacionales impulsaron la
incorporacin de grandes productores con tecnologa de punta, provocando una importante
expansin del sector algodonero, que lleg incluso a alcanzar rcords histricos de siembra,
produccin y exportaciones.
5)
31
IMPUESTOS
Evolucin del precio internacional e interno: otra de las caractersticas ha sido la evolucin del
precio del kilogramo de algodn, tanto en el mercado local como internacional, exhibiendo
valores que superan los u$s 2,50 por kilogramo de algodn.
Fuente: Ministerio de Economa y Finanzas Pblicas - Das-DIAR en base a NCCA y Cmara Algodonera
Argentina.
Nota: Los precios internacionales se miden por el ndice A del Cotton Outlook, que es un promedio que se
elabora en base a precios diarios de distintos orgenes de los dos tipos de fibra ms comunes.
IV
- ESQUEMA PRODUCTIVO-COMERCIAL
A los fines de analizar los actores que intervienen en la cadena productiva, el producto obtenido
y las principales aplicaciones, se ha elaborado el siguiente esquema efectuando algunas
adecuaciones que resultan aclaratorias y valederas a la hora de considerar el tratamiento de la
fibra y la semilla de algodn, como los restantes componentes conexos.
CONSULTOR AGROPECUARIO
32
IMPUESTOS
- OPERADORES COMERCIALES
A partir del esquema elaborado en el punto precedente, podemos analizar con mayor detalle los
aspectos comerciales para luego abordar el rgimen aplicable a cada actor en la cadena productivacomercial.
En primer lugar, surge la figura del productor de algodn. En sentido general, distintas normas
tributarias plantean una definicin de la actividad agropecuaria(6) y, por ende, quien la desarrolle
revestir la condicin de productor agropecuario. No obstante, en el mbito comercial, este no es
considerado operador de acuerdo con lo indicado en la resolucin (MAGyP) 302/2012.(7)
En los considerandos de la disposicin (ONCCA) 2256/2004, se indica que el informe tcnico sobre
semilla de algodn elaborado por la Secretara de Agricultura, Ganadera, Pesca y Alimentos
concluye que existe una semejanza entre el algodn y las legumbres consideradas grano. Razn por
la cual, nada obsta para que las semillas de algodn sean consideradas grano por analoga y recibir
el mismo tratamiento que indica la ley 22470(8) para los otros casos (gramneas y legumbres).
Como bien seala el considerando de referencia, no puede utilizar otro mtodo ms que la
analoga, dado que el algodn tal como se lo obtiene no es grano, hasta producido el desmote, de
all su indicacin como algodn en bruto. Ahora bien, con un fin integrador de dicho cultivo al
circuito comercial se lo ha ubicado en el mbito de aplicacin de la norma mencionada.
Cuando tiene lugar el desmote, recin podremos considerar la aparicin de la semilla de algodn
con autonoma respecto de la fibra de algodn y su integracin en la definicin de grano. Al
respecto, el punto 1.9.2.10 de la resolucin (MAGyP) 302/2012 define como desmotadora de algodn
a quien, mediante un proceso continuo que comienza con la recepcin del algodn en bruto, separa la fibra
del grano(9), en instalaciones propias y/o explotando instalaciones de terceros.
6)
7)
8)
9)
En distintas normas o referencias tcnicas nos encontramos con la definicin de actividad agropecuaria. No
obstante, se considera apropiado adoptar la indicada en la RG (DGI) 3852/1994. En la citada norma se considera
actividad agropecuaria a las que tengan por finalidad el cultivo y obtencin de productos de la tierra, la crianza y
explotacin de ganado y animales de granja y el desarrollo de actividades tales como fruticultura, horticultura, avicultura,
apicultura y silvicultura. la cual comprende al productor agrcola como ganadero, en sentido general y sin dudas
incluye al productor algodonero. Dejamos al lector, investigar similitudes y diferencias con otras definiciones
adoptadas en las normas tributarias
Por medio de la R. (MAGyP) 302/2012 se crea el registro nico de operadores de la cadena agroalimentaria
indicando all el detalle de operadores segn cada mercado, en este caso el mercado de granos, al que abocamos
el estudio
La L. 22470, (BO: 3/7/1981) dispone que A los efectos del presente decreto y de sus reglamentaciones,
entindase por "grano" todo fruto seco, no destinado a la siembra, de cereales, oleaginosas y legumbres. En estas
ltimas quedan comprendidos los porotos, la arveja y la lenteja y toda otra que determine el Poder Ejecutivo
Nacional
El resaltado es nuestro
CONSULTOR AGROPECUARIO
33
IMPUESTOS
Resolucin general (AFIP) 2408/2008: el cual prev que los agentes de percepcin indicados en la
citada resolucin no debern actuar como tales, entre otras excepciones previstas, cuando realicen
ventas de semillas(11) destinadas a la siembra y/o plantacin de granos -de cereales y oleaginosas-.
Siendo aplicable la excepcin al grano de algodn destinado a la siembra (semilla).
a) Agentes de retencin
Han sido definidos como sujetos obligados a aplicar la retencin de los dos regmenes sealados,
los responsables inscriptos en el IVA que sean adquirentes, mientras no resulten comprendidos como
exportadores o como acopiadores, cooperativas, consignatarios, acopiadores-consignatarios que, en
las operaciones mencionadas en el artculo 1 de la resolucin general (AFIP) 2394/1998 o de la
resolucin general (AFIP) 2300/2007, acten como intermediarios o de conformidad con lo previsto
en el artculo 19 y el primer prrafo del artculo 20 de la ley de impuesto al valor agregado, texto
ordenado en 1997 y sus modificaciones.
Como se ha mencionado, la normativa hace una distincin para el agente de retencin que sea
adquirente y no resulte comprendido en las otras dos situaciones. En este caso, se adopta una solucin
normativa de similar redaccin a la resolucin general (AFIP) 2300/2007, a los fines de identificar al
agente de retencin y en consecuencia los vencimientos correspondientes segn el carcter en el cual
haya actuado el responsable (suministro de informacin de la retencin practicada y el ingreso de la
misma, segn se indica en el punto VI - d).
10) En los considerandos de la norma modificatoria se indica que dicho Organismo considera a la fibrilla y linters
como productos diferentes de la fibra de algodn a los fines de su indicacin en el DTAL (Documento de
Trnsito de Algodn)
11) El trmino semilla comprende a toda estructura vegetal destinada a siembra o propagacin, con el alcance
otorgado por la L. 20247 de semillas y creaciones fitogenticas y por el D. 2183 que la reglamenta, de fecha
21/10/1991
CONSULTOR AGROPECUARIO
34
IMPUESTOS
b) Alcuotas
El impuesto al valor agregado presenta una alcuota general del 21%(12) y alcuotas mayores o
menores, para determinados bienes o servicios. Cuando se comercializa el grano de algodn no
destinado a la siembra resulta de aplicacin la alcuota del 10,50%.(13)
La norma hace una diferenciacin segn la condicin del vendedor frente al gravamen cuando se
trata de algodn en bruto, fibra, fibrilla o linter -RG 2394- mientras que efecta una concepcin amplia
de los sujetos pasibles al tratar la compraventa de granos no destinados a la siembra -cereales y
oleaginosas- y legumbres secas -porotos, arvejas y lentejas-.
i - Etapa primaria
En la etapa productiva, resultarn alcanzados por el rgimen los productores agrcolas que
desarrollen el cultivo de algodn y cuyo bien obtenido y comercializado en su etapa primaria es
el algodn en bruto (RG 2394/2008).
12) Art. 28, LIVA (t.o. 1997)
13) Art. 28, LIVA (t.o. 1997) - cuarto prrafo, inc. a), pto. 5, Granos -cereales y oleaginosos, excluido arroz- y
legumbres secas -porotos, arvejas y lentejas-. Punto incorporado por art. 1, inc. b), L. 25717 (BO: 10/1/2003).
Vigencia: a partir del da de su publicacin en el BO
CONSULTOR AGROPECUARIO
35
IMPUESTOS
En este anlisis fueron surgiendo distintas dudas, algunas de las cuales han sido tratadas:
Un primer planteo surgi sobre si la semilla de algodn poda ser considerada grano, el cual
finaliz luego de la evaluacin realizada por la Autoridad de Aplicacin.
Un segundo planteo, a partir de haber sido resuelto el primero, es si el grano obtenido en este
proceso industrial es de carcter primario o no. Este aspecto que parecera involucrar una
cuestin terminolgica no es tal si analizamos los alcances de la normativa vigente, al cual nos
referimos en el punto VII.
En esta etapa la fibra de algodn sigue su paso a la produccin industrial (mercado interno) o
exportacin (mercado externo).
A su vez, los subproductos obtenidos adoptan caminos comerciales diferentes y el que nos
interesa (grano de algodn) tendr su mayor utilidad para la industria aceitera o como forraje y
en menor medida como destino a la siembra como semilla.(16)
36
IMPUESTOS
Adquirente: efecta el ingreso de las retenciones practicadas del 1 al 15 de cada mes, de acuerdo
con el vencimiento fijado segn la terminacin de la Clave nica de Identificacin Tributaria y en
el mes siguiente efecta una declaracin jurada nominativa de las retenciones practicadas e
ingresan la diferencia resultante, originada por las restantes retenciones practicadas hasta la
finalizacin del mes correspondiente (un ejemplo de esta figura es el industrial aceitero que
adquiere el grano de algodn a la desmotadora para su industrializacin y obtencin de aceite).
Un ejemplo de esta figura es el acopiador de algodn en bruto que practica y se encuentra sujeto
a la retencin prevista en la RG 2394, como las cooperativas algodoneras que adquieren(17) el
algodn en bruto y venden la fibra, granos y dems componentes, alcanzados por el rgimen de
la RG 2394 -excepto el grano, alcanzado por la RG 2300(18)-, es decir que es sujeto pasivo de ambos
regmenes cuando vende los distintos bienes.
Los citados contribuyentes pueden compensar las sumas de las retenciones a ingresar con los
saldos a favor de libre disponibilidad en el impuesto al valor agregado, cualquiera sea su origen
(pagos a cuenta, retenciones y/o percepciones sufridas por aplicacin de cualquiera de los regmenes
vigentes). Los importes que excedan la compensacin efectuada, o los montos retenidos cuando la
compensacin no se pueda realizar, deben ingresarse mediante depsito bancario.
De esta forma, se genera un ingreso quincenal para los adquirentes y mensual para los restantes
agentes de retencin, con un diferimiento temporal para estos ltimos, mientras que el rgimen de
declaracin nominativo de las retenciones practicadas es mensual, en ambos casos.
Otra caracterstica que comparten los regmenes sealados es que no se pueden oponer los
certificados de exclusin de los regmenes de retencin, percepcin y/o de pagos a cuenta del
impuesto al valor agregado tramitados en orden a la resolucin general (AFIP) 2226/2007.
VII
La descripcin que hemos realizado en el presente trabajo nos lleva a efectuar algunas aclaraciones
sobre los siguientes aspectos:
-
17) Ficcin jurdica que utiliza la LIVA en las operaciones de consignacin, donde la cooperativa liquida como tal,
aunque igualmente en la consignacin es tenido como comprador y vendedor de la mercadera
18) Cuando la desmotadora adquiere los granos obtenidos en su planta por la intervencin de un tercero haciendo
uso de sus servicios, actuar como agente de retencin por la venta que dicho operador le realice
CONSULTOR AGROPECUARIO
37
IMPUESTOS
En este caso el algodn es trasladado desde el predio productivo a la planta mediante el remito
previsto en la resolucin general (AFIP) 1415/2003, y la liquidacin(19) es efectuada a la alcuota
del 21%.(20)
Desmotadora de algodn
Debe observarse que quien explote la planta de desmote al comercializar el grano de algodn,
resultar alcanzada por las obligaciones de inscripcin como Desmotadora de algodn en el
Registro nico de Operadores de la Cadena Agroalimentaria, de la Secretara de Agricultura,
Ganadera y Pesca y en la categora Desmotador de algodn en el Registro Fiscal de Operadores en
la Compraventa de Granos no destinados a la siembra -cereales y oleaginosas- y legumbres secas porotos, arvejas y lentejas-, de la Administracin Federal de Ingresos Pblicos. Adems de las
obligaciones que en materia de trazabilidad vegetal ha dispuesto el Servicio Nacional de Sanidad y
Calidad Agroalimentaria, mediante la intervencin de la Direccin Nacional de Proteccin
Vegetal.(24)
19) Art. 5, RG (AFIP) 1415/2003 -parte pertinente- Los sujetos que se detallan en el Anexo I, apartado A -y, en su
caso, nicamente por las operaciones que se indican expresamente en dicho apartado-, estn exceptuados de emitir
comprobantes que renan los requisitos establecidos por la presente y/o por la RG 100, sus modificatorias y
complementarias -Registro Fiscal de Imprentas, Autoimpresores e ImportadoresLas liquidaciones emitidas por los corredores y cooperativas de segundo grado a los compradores y a los comitentes
o cooperativas de primer grado, sern consideradas documentos equivalentes a la factura del vendedor, en la
medida en que cumplan con los requisitos a que se refiere el prrafo anterior
La excepcin dispuesta precedentemente no impide el cumplimiento que en materia de emisin de comprobantes
y con relacin a otros aspectos de naturaleza tributaria, civil, comercial, contable, etc., establezcan otras
disposiciones legales, reglamentarias y complementarias para la actividad, operacin o sujeto de que se trate
f) Los productores, cooperativas de productores y acopiadores por las ventas de productos primarios derivados de la
actividad agropecuaria, caza, silvicultura y pesca, efectuada directa o indirectamente por los sujetos mencionados,
nicamente cuando, de conformidad con las prcticas y costumbres comerciales relativas a la actividad u operacin de que
se trate, el comprador o, en su caso, la cooperativa o el intermediario, est obligado a remitir -como modalidad operativa- al
vendedor o comitente, un comprobante que cumpla los requisitos que se establecen en el Ttulo II, Captulos D, E y F,
de esta resolucin general
20) El algodn en bruto no se encuentra alcanzado por la reduccin del 50% sobre la alcuota general, previsto para
otros bienes, como sucede por ejemplo con los granos no destinados a la siembra
21) R. (SENASA) 228/2001. Alcanza tambin a algodn en bruto cuando su destino es la exportacin. No obstante,
se aclara que este documento debe reunir los requisitos previstos para el remito en la RG (AFIP) 1415/2003. Caso
contrario se debera utilizar adems el remito previsto en la citada norma
22) Hasta tanto no se encuentre identificado y clasificado como semilla, cuando ese fuere su destino
23) RCG (AFIP - ONCCA), 2595 y 3253/2009 y Disp. (SSTA) 6/2009
24) R. (SENASA) 228/2001
CONSULTOR AGROPECUARIO
38
IMPUESTOS
En este caso el algodn es trasladado desde el predio productivo a la planta mediante el remito
previsto en la resolucin general (AFIP) 1415/2003 para obtener la fibra a comercializar.
El usuario del servicio efectuar la venta de la fibra, actuando as como operador de tales
bienes, excepto sobre el grano que habitualmente entrega a la desmotadora como retribucin del
servicio realizado.
En este caso, como se produce la transferencia de los granos de algodn en pago del servicio
deber facturarlos al 10,5% -transferencia de dominio de una cosa mueble-, aunque entendemos
que no se encuentra alcanzados por los C 1116 B o C, o en su caso la Liquidacin Primaria de
Granos a implementarse el 13/3/2013, dado que no conforma una venta de la etapa primaria.
Desmotadora de algodn
Procesa el algodn en bruto y cobra su servicio de desmote, entregando al usuario la fibra obtenida
en el proceso.
En este caso, la desmotadora factura su servicio de desmote a la alcuota del 21% y el usuario del
servicio deber facturar la entrega de los granos en parte de pago, como se ha indicado, a la alcuota
del 10,50%.
Dado que el servicio de desmote es pagado con la entrega de granos de algodn, surge la aplicacin
de la resolucin general (AFIP) 2459/2008 y deber adicionarse a los conceptos facturados la
percepcin prevista en la citada resolucin, teniendo en cuenta la situacin del prestatario en el
Registro Fiscal de Operadores de Granos.
Valen las aclaraciones efectuadas en el punto precedente en materia de traslado sobre la fibra,
fibrilla, linters y grano de algodn.
25) Se lo identifica como iniciador del proceso productivo, aunque con la caracterstica de usuario del servicio de
desmote
CONSULTOR AGROPECUARIO
39
IMPUESTOS
En el primer caso, en materia de traslado resultar alcanzado por el Documento para el Trnsito
de Algodn (DTAL)(26), con las aclaraciones efectuadas sobre la norma pertinente, sin dejar de
considerar que en aquellos casos donde se utiliza el DTAL, este debe reunir los requisitos
previstos para el remito(27) en la resolucin general (AFIP) 1415/2003, caso contrario entendemos
que se debera utilizar adems, el remito R, o en su caso el remito X si el traslado es efectuado
dentro del mismo predio.
Al efectuar la venta de la fibra, fibrilla y linters aplicar la alcuota del 21% y ser pasible de las
retenciones previstas en la resolucin general (AFIP) 2394/2008. Mientas que al efectuar la venta
de granos de algodn, aplicar la alcuota del 10,50% y ser pasible de las retenciones previstas en
la resolucin general (AFIP) 2300/2007, segn sea su situacin en el Registro Fiscal de Operadores
de Granos.
De igual forma, deber cumplir con las obligaciones que, en materia de trazabilidad vegetal, ha
dispuesto el Servicio Nacional de Sanidad y Calidad Agroalimentaria, mediante la intervencin
de la Direccin Nacional de Proteccin Vegetal.(28)
VIII
- CONCLUSIONES
El tratamiento fiscal del cultivo del algodn presenta interrelacin con otros campos del
derecho y ramas del saber, lo que ha llevado a las distintas autoridades de aplicacin (sectorial,
comercial y tributaria) a compatibilizar las distintas dimensiones de regulacin.
Dado que se trata de una actividad dinmica como otras que se observan en la economa
nacional, la evolucin de la actividad algodonera, los bienes obtenidos en cada etapa
(productiva, industrial y comercial) y quienes desarrollan e integran cada segmento, nos ha
llevado a evaluar el tratamiento actual en los regmenes de informacin, de retencin en el IVA
y de liquidacin de las operaciones primarias.
26) Dado que alcanza al algodn en bruto cuando la desmotadora presenta produccin integrada y el destino del
algodn en bruto es la exportacin
27) La aclaracin se realiza teniendo en cuenta que no se ha indicado en las normas fiscales que el DTAL constituya
un documento equivalente al remito, razn por la cual este ltimo no sera sustituible, en principio, por el DTAL
-excepto que rena todos los requisitos que exige la RG (AFIP) 1415/2003
28) R. (SENASA) 228/2001
CONSULTOR AGROPECUARIO
40
IMPUESTOS
El anlisis en los regmenes de retencin en el IVA nos permite observar que se aplica una
estructura normativa que contempla los distintos bienes que surgen de cada etapa productiva,
industrial y comercial, considerando el rol que presenta cada operador en el circuito
econmico sealado. Permitiendo la compensacin de retenciones practicadas con las sufridas
por los intermediarios, como mecanismo de excepcin a la forma de ingreso habitual para las
retenciones efectuadas.
Debe observarse que a partir de la duda que oportunamente se produjo en el tratamiento del
grano de algodn, fue la Autoridad de Aplicacin la que con fines comerciales le otorg un
tratamiento por analoga(29) con relacin a los granos de las leguminosas.
De acuerdo con la modalidad que se utilice en la comercializacin del algodn en bruto, como
los bienes que se obtienen en el desmote, surgen distintas situaciones analizadas en el presente
trabajo. Es por ello que, siguiendo el proceso desde una menor a una mayor integracin, las
obligaciones relevantes se verifican en el desmote de algodn y es el segmento que resulta
alcanzado en mayor medida por la inscripcin en el Registro de Operadores Comerciales de la
Cadena Agroalimentaria, en el Registro Fiscal de Operadores de Granos y el Registro Oficial
de Desmotadoras, Hilanderas y Operadores Intermediarios.
Prez de Ayala y Gonzlez, Eusebio: Curso de derecho tributario Madrid 1975 T. 1 - pg. 31.
Estudio de la Cadena Nacional Agroindustrial Algodn de la Repblica Argentina. INTAEstacin Experimental Agropecuaria Senz Pea. Chaco. Argentina. Ing. Graciela M. Elena,
Ing. Eugenio Imfeld, Ing. Luis Pasich, Ing. Aldo A. Ricciardi (coord.) e Ing. Jos L. Russo
(responsable metodolgico) - Ed. INTA octubre/2000.
29) Debe observarse que en el derecho tributario no se concibe la interpretacin por analoga, lo cual nos lleva a un
anlisis prudente para evitar trasladar aspectos no deseados al mbito tributario
30) Lo expuesto no implica el traslado per se a cada norma tributaria
CONSULTOR AGROPECUARIO
41
IMPUESTOS
INTA (Instituto Nacional de Tecnologa Agropecuaria) Cultivo de Algodn - Manejo del Fin
de Floracin - Ed. INTA - 2008.
Ing. Agr. Piedra, Diana: Situacin Nacional e Internacional del Algodn - Campaa 2011/2012
- Coord. Proyecto Nacional Algodn - Ed. INTA CR - Chaco-Formosa.
DL 6698/1963.
L. 16478.
L. 22470.
RG (DGI) 3852/1994.
RG (AFIP) 1032/2001.
R. (MAGyP) 302/2012.
DR 2183 de la L. 20247.
RG (AFIP) 2394/2008.
L. 20247.
RG (AFIP) 2750/2010.
RG (AFIP) 2300/2007.
RG (AFIP) 3419/2012.
R. (SENASA) 228/2001.
CONSULTOR AGROPECUARIO
42
IMPUESTOS
VALUACIN DE
INVENTARIOS
GANADEROS
EN GANANCIAS
Vernica Castiglioni
Como principal clasificacin, en su artculo 54, la ley de impuesto a las ganancias define como
mercadera a toda la hacienda -cualquiera sea su categora- de un establecimiento agropecuario.
Sin embargo, establece que se otorgar el tratamiento de activo fijo a las adquisiciones de reproductores, incluidas las hembras, cuando fuesen de pedigr o puros por cruza.
Invernada
Establecimientos de cra
El mtodo de valuacin prescripto para los criadores se halla legislado en el artculo 53 de la ley,
el cual define la forma de aplicacin del mismo, segn los distintos tipos de hacienda. En el mismo
se establece el siguiente procedimiento.
El valor base ser el que resulte de aplicar el 60% del precio promedio ponderado de las ventas
de los ltimos tres meses del ejercicio de la categora ms vendida.
43
IMPUESTOS
VERNICA CASTIGLIONI
De no resultar aplicable lo expuesto, se tomar el 60% del precio promedio ponderado que en el
mencionado lapso se hubiera registrado para la categora de hacienda ms vendida en el mercado en
el que se acostumbra a operar.
En todos los casos, el valor de las restantes categoras se establecer aplicando al valor base
determinado, los ndices de relacin contenidos en las tablas anexas a la ley 23079.
-
ventas de animales representativas: a aquellas que en los ltimos 3 (tres) meses del ejercicio
superen el 10% (diez por ciento) del total de la venta de la categora que deba ser considerada
como base al cierre del ejercicio;
Otras haciendas
Para cada una de las categoras (sin distincin), deber calcularse el 60% del precio promedio
ponderado que, en los ltimos tres meses, surja de sus ventas o compras o, a falta de ambas, de
las operaciones registradas para la especie en el mercado en que se acostumbre a operar.
Vientres
El valor de avalo ser el que resulte de aplicar al valor que al inicio del ejercicio tuviera la
categora a la que el vientre pertenece a su finalizacin.
Este sistema de avalo podr ser empleado por los criadores para la totalidad de la hacienda de
propia produccin, cuando la totalidad del ciclo productivo se realice en establecimientos
ubicados fuera de la zona central ganadera, definida por las resoluciones J-476/62 y J-315/68 de la
ex Junta Nacional de Carnes.
Establecimientos de invernada
En su artculo 52, inciso d), punto 2), la ley establece que los establecimientos de invernada
debern valuar sus inventarios al precio de plaza para el contribuyente a la fecha de cierre del
ejercicio en el mercado donde acostumbre operar, menos los gastos de venta, determinado para
cada categora de hacienda.
Se entender por precio de plaza [DR, art. 75, inc. h)] para el contribuyente al precio neto,
excluidos gastos de venta, que obtendra el ganadero en la fecha de cierre del ejercicio, por la venta
de su hacienda en el mercado que acostumbra realizar sus operaciones.
Animales adquiridos
44
IMPUESTOS
asignarles en los inventarios el costo estimativo para igual clase de hacienda de su propia
produccin. En este caso, la diferencia entre el precio de adquisicin y el costo estimativo, se
amortizar en funcin de los aos de vida til que restan al reproductor, salvo que la AFIP
autorice que la diferencia incida ntegramente en el ao de la compra.
Se aplicar un precio que representar el costo probable del semoviente que se actualizar
anualmente en la forma dispuesta por el artculo 53, inciso c), de la ley, para el caso de vientres.
CASO PRCTICO
Establecimientos
-
Estancia Los Robles (adquirida en 2004), ubicada en General Villegas (Provincia de Buenos
Aires), destinada a la cra e invernada de raza Angus.
Estancia Santa Julia (adquirida en 1982), ubicada en El Tunal (Provincia de Salta), dedicada a
la cra de hacienda Brangus.
Recuento fsico
Estancia
Los Robles
Santa Julia
Total
Propia produccin
563
709
1.272
Estancia Los Robles: 35 vacas son de rechazo y 15 vaquillonas +2 estn destinadas a la venta. El
resto son consideradas vientres.
Estancia Santa Julia: 70 vacas son de rechazo y 50 terneras estn destinadas a la venta.
El resto son consideradas vientres.
CONSULTOR AGROPECUARIO
45
IMPUESTOS
VERNICA CASTIGLIONI
*
**
Estancia
Los Robles
Los Robles
Los Robles
Santa Julia
Fecha de venta
7/10/2012
15/11/2012
29/10/2012
13/10/2012
Categora
Novillitos + 2
Novillitos + 2
Vacas
Vacas
Cabezas
35
34
15
34
Importe
149.000,00
152.000,00
38.700,00
87.720,00
Gastos
de venta
Precio de
plaza (-)
Gastos
8,127
9,933
Novillo1-2(*)
Terneros
Total
Cant.
Kgs. Prom(1)
320
200
35
100
135
Precio
9
11
9,70%
9,70%
Estancia Santa Julia: 114 son de propia produccin y 9 son adquiridos a terceros:
Categora
Toros
Toros
Cabezas
7
2
Fecha de compra
22/3/2008
15/1/2012
Categora
Terneras
Vaquillonas
Vaquillonas
Vacas
Valuacin
s/art. 79 (LIG)
Valor unitario
de compra
$ 3.200,00
$ 4.500,00
Categora
266,05
Terneras
452,29
Vaquillonas +2
372,47
478,89
Vaquillonas 1-2
Vacas
Terneros
3,94
5,52
6,70
7,10
3,94
Novillos 1 a 2
5,82
Toritos
3,94
Novillos + 2
Toros
CONSULTOR AGROPECUARIO
46
Valuacin
ley 23079/1985
7,28
7,89
IMPUESTOS
Vaquillonas
Vacas
1-2
2-3
3-4 + de 4
63
65
80
Existencia anterior 52
Entradas
Compras
0
0
0
0
Nacimientos
0
0
0
0
Cambio
46
52
45
65
de categoria
Traslados
0
0
0
0
entre eas
Dif. por recuentos
0
0
0
0
Total entradas
46
52
45
65
Salidas
0
0
0
0
Ventas
0
18
0
30
Muertes
0
0
0
2
Cambio
52
45
65
0
de categoria
Traslados
0
0
0
0
entre eas
Consumo
0
0
0
0
Dif. por recuentos
0
0
0
0
Total salidas
52
63
65
32
Existencia actual
46
52
45
113
Santa Julia
Vaquillonas
1-2 2-3
Existencia anterior 112
84
Entradas
Compras
0
0
Nacimientos
0
0
Cambio
100 112
de categoria
Traslados
0
0
entre eas
Dif. por recuentos
0
0
Total entradas
100 112
Salidas
Ventas
0
12
Muertes
0
2
Cambio
112
70
de categoria
Traslados
0
0
entre eas
Consumo
0
0
Dif. por recuentos
0
0
Total salidas
112
84
Existencia actual
100 112
Vacas
3-4 + de 4
79 229
0
0
70
0
0
64
0
70
12
3
64
Novillos
1-2 + de 2
220
60
0
0
86
0
0
218
0
86
0
0
0
218
0
0
218
88
0
0
0
0
0
0
0
218
0
210
0
0
0
0
0
0
0
0
0
0
210
68
0
0
0
0
Novillos
1-2 + de 2
0
0
0
0
0
0
0
0
0
64
0
0
78
7
0
0
0
0
0
79 85
70 208
0
0
0
0
0
0
0
Toros
1-2 + de 2 Terneros Terneras Total
0
22
45
47 654
100
53
0
0 100
53 106
0 512
0
0
0
2
0
0
0
258
0
0
3
86
0
0
53 823
0
0 260
2
7
46 512
0
0
2
20
0
0
89
214
0
0
0
0
48 779
52 698
105
0 105
Toros
1-2 + de 2 Terneros Terneras Total
35
60
49
106 754
0
0
44
2
0
35
0
105
0
0
105
0
2
210
425
0
0
0
44
0
37
0
105
0
105
0
637
105
105
0
0
0
0
0
0
0
0
0
35
0
0
35
44
18
0
0
0
0
18
79
0
5
44
0
0
154
0
0
6
100
0
0
106
105
120
23
425
0
0
673
718
CONSULTOR AGROPECUARIO
47
IMPUESTOS
VERNICA CASTIGLIONI
Total
Vaquillonas
1-2 2-3
Existencia anterior 164 147
Entradas
0
0
Compras
0
0
Nacimientos
0
0
Cambio
146 164
de categoria
Traslados
0
0
entre eas
Dif. por recuentos
0
0
Total entradas
146 164
Salidas
0
0
Ventas
0
30
Muertes
0
2
Cambio
164 115
de categoria
Traslados
0
0
entre eas
Consumo
0
0
Dif. por recuentos
0
0
Total salidas
164 147
Existencia actual
146 164
Vacas
3-4 + de 4
144 309
0
0
0
0
0
0
115 129
Novillos
1-2 2-3
220
60
0
0
0
0
0
0
86 218
0
0
115 129
0
0
12 108
3
9
129
0
0
86
0
0
0
218
0
218
0
210
0
0
0
44
0
0
0
35
0
37
0
20
0
0
0
363
0
0
8
130
0
0
158 1.460
0
0
0 380
8
30
146 937
0
0
0
0
144 117
115 321
0
0
218
88
0
0
210
68
0
0
35
44
0
0
20
99
0
0
243
214
0
0
0
0
154 1.452
157 1.416
Toros
1-2 + de 2 Terneros Terneras Total
35
82
94
153 1.408
0
0
0
0
0
0
2
100
0 102
0
0
158
158 316
44
35
0
0 937
0
SOLUCIN PROPUESTA
105
105
105
105
Los Robles
CONSULTOR AGROPECUARIO
48
IMPUESTOS
Santa Julia
Segn lo establecido en el artculo 53, inciso c), se valuarn como vientres a todas las hembras
destinadas a cumplir con dicha finalidad. Por lo tanto, aquellas que al cierre del ejercicio fueran
de rechazo o estuvieran destinadas a la venta, sern valuadas como resto de hacienda.
Los Robles
CONSULTOR AGROPECUARIO
49
IMPUESTOS
VERNICA CASTIGLIONI
Santa Julia
La categora es representativa?
CONSULTOR AGROPECUARIO
50
IMPUESTOS
Valuacin
Debido a que la Estancia Santa Julia se encuentra ubicada fuera de la zona central ganadera definida por las resoluciones J-478/1962 y J-315/1968 de la ex Junta Nacional de Carnes, podemos
emplear el sistema de avalo aplicado para los vientres a la totalidad de la hacienda de propia
produccin, en funcin de lo establecido en el artculo 53, inciso d).
Se valan a valor neto de realizacin, artculo 52, inciso d), punto 2).
Estancia Los Robles
CONSULTOR AGROPECUARIO
51
IMPUESTOS
VERNICA CASTIGLIONI
VALUACIN DE REPRODUCTORES
LIG, artculo 54
CONSULTOR AGROPECUARIO
52
LABORAL Y PREVISIONAL
LEY 26727.
CONTRATACIONES Y
SUBCONTRATACIONES.
SOLIDARIDAD
Lidia Giovannoni
LABORAL
EN EL AGRO
Rodolfo Npoli:
Comentario sobre el nuevo rgimen
de trabajo agrario, ley 26727(*)
Npoli, Rodolfo: Comentario sobre el nuevo rgimen de trabajo agrario, ley 26727 - marzo/2012 - Revista del
Derecho del Trabajo
CONSULTOR AGROPECUARIO
53
LABORAL Y PREVISIONAL
LIDIA GIOVANNONI
Cuando nos referimos a contratos celebrados con contratistas rurales, nos podemos referir a dos
tipos de empresarios:
- Los que brindan servicios a terceros de laboreo, siembra, proteccin de cultivos y cosecha,
recibiendo como pago por su prestacin dinero y/o especies (contratistas de mquinas).
- Los que toman a porcentaje campos de terceros, a travs de la celebracin en forma oral o
escrita de contratos por una o ms cosechas. Estos corren con todos los riesgos de la
actividad, por la cual abonan al propietario del predio, en concepto del usufructo del recurso
tierra, un porcentaje de la produccin, previamente estipulado (contratistas tanteros).
Poseen en comn que ambos son los propietarios de maquinarias e implementos agrcolas
necesarios para producir.(1)
Ya sea que el productor rural se decida contratar de una u otra forma, en ambos casos existen
riesgos que debe conocer, principalmente para prevenirlos y acotarlos. Pero finalmente, y en caso
que se lo demande laboralmente quizs asumir deudas laborales, en caso que el decisorio judicial
as lo disponga.
Este especial distingo es porque, si bien el riesgo se encuentra nsito en toda la actividad
productiva y en todo contrato civil o comercial que se celebre, al contratar labores con terceros,
empresas contratistas, estas cumplen su trabajo con su personal propio y es ah donde radica el
factor de riesgo laboral que deberemos considerar.
Tambin analizaremos las estipulaciones que se incluyeron en la ley 26727, respecto de la
solidaridad cuando hay cesin total o parcial de establecimiento o explotacin.
SOLIDARIDAD
Una obligacin in solidum es cuando cada deudor debe el todo prescindiendo del vnculo que
lo una con los restantes deudores frente al reclamo del acreedor. Lo que es lo mismo, la
posibilidad de exigibilidad o derecho del acreedor al cobro total del crdito respecto de cualquiera
de los deudores.
La solidaridad laboral no existe regulada como tal en nuestro derecho, sino que debemos
remitirnos a lo dispuesto por el Cdigo Civil, ya que no existe una norma laboral distinta que
desplazara por su especificidad la norma de fondo y tampoco se encontrara incompatibilidad en
lo regulado en el Cdigo con los principios generales del derecho del trabajo.
Para poder analizarlo tcnicamente, veamos lo dispuesto en el Cdigo Civil, Libro II, Ttulo XIV
- De las obligaciones solidarias.
- Art. 690: ...que la obligacin, cuando tiene ms de un acreedor o ms de un deudor y cuyo
objetivo es una sola prestacin, es una obligacin mancomunada, que puede ser o no
solidaria.
- Art. 699: La obligacin mancomunada es solidaria, cuando la totalidad del objeto de ella
puede, en virtud del ttulo constitutivo o de una disposicin de la ley, ser demandada por
cualquiera de los acreedores o a cualquiera de los deudores.
- Art. 700: La solidaridad puede tambin ser constituida ... por decisin judicial, que tenga
fuerza de cosa juzgada, o puede resultar de la ley respecto de los deudores.
1)
Trabajo de exposicin -Conferencistas Dra. CP Teresita Stafforte - Dr. Nstor Lazzaretti- Dra. Lidia Giovannoni:
Jornadas de Sur Santafesino- Venado Tuerto 2011
CONSULTOR AGROPECUARIO
54
LABORAL Y PREVISIONAL
Art. 701: Para que la obligacin sea solidaria, es necesario que en ella est expresa la
solidaridad por trminos inequvocos, ya obligndose in solidum, o cada uno por el todo, o el
uno por los otros, etctera, o que expresamente la ley la haya declarado solidaria.
- Art. 705: se desprende que el acreedor, o cada acreedor, o los acreedores juntos pueden exigir
el pago de la deuda por entero contra todos los deudores solidarios juntamente, o contra
cualquiera de ellos. En fallo plenario de la CNTrab.(2) se determin que resulta aplicable el
artculo 705 del Cdigo Civil a la responsabilidad del artculo 30 de la LCT L. 20744-.(3)
A partir del plenario, la doctrina comenz a interrogarse si el Cdigo Civil sera aplicable a los
otros casos de solidaridad previsto en la LCT. En un artculo que analizaba el plenario
oportunamente la doctora Viridiana Daz Aloy se preguntaba: ...Proyeccin de la solucin del
plenario 309 a otros supuestos de solidaridad en la LCT. La doctrina judicial acotada a la solidaridad
impuesta en el artculo 30 de la LCT, genera el interrogante acerca de su posible aplicacin a las
solidaridades previstas en los artculos 29, 29 bis, 31, 225 y siguientes de la LCT.
Para la postura amplia plasmada en toda su extensin por la mayora del Plenario, todos los
otros supuestos de solidaridad pasiva laboral -sin excepcin- se encuentran alcanzados por la
normativa civil en los mismos trminos analizados, dado que la LCT tampoco regula los "efectos"
de la solidaridad impuesta. En definitiva, en la actual situacin de omisin legal en la normativa
laboral, la postura amplia no admite elaboracin alguna que, proveniente del derecho civil o
procesal, provoque la disminucin de las posibilidades de cobro del trabajador.
Esta cuestin ha quedado resuelta, al menos en trabajo agrario, a partir de la sancin de la ley
26727, ya que el artculo 12 recepciona lo resuelto en el plenario Ramrez y se establece que se
podr demandar a cualquier supuesto deudor solidario sin demandar al principal.
Ley 26727/2011
2)
3)
Fallo Plenario 309 - Acta 2448, Ramrez, Mara Isidora c/Russo Comunicaciones e Insumos SA y otro s/despido
- CNTrab. - 3/2/2006
Chiarada, Claudia (coord.) y coautores: Cap. Trabajo agrario, en Giovannoni, Lidia: Tratado agropecuario ERREPAR - 2010
CONSULTOR AGROPECUARIO
55
LABORAL Y PREVISIONAL
LIDIA GIOVANNONI
La primera observacin a realizar es que en un solo artculo se han reunido dos casos de
solidaridad establecidos hasta el momento en la LCT.(4)
Art. 29 - Interposicin y mediacin. Solidaridad
Art. 30 - Subcontratacin y delegacin. Solidaridad
Comencemos a analizar ms detalladamente que establece el artculo 12 de la ley 26727.
En principio cuando se referencia a contratistas deberamos considerar a aquellos quienes
acuerdan contratos directamente con la empresa productora tomando a su cargo un servicio, tarea
o una obra y como subcontratistas aquellos que son contratados por stos para ejecutar el contrato
principal, pero que la ley ha querido especialmente incorporarlos, pues muchas veces stas se
realizan para diluir la responsabilidad del contrato original
Vemos adems, que como la ley referencia en su primer prrafo respecto de la contratacin de
tareas propias de la actividad agraria. Para entender cabalmente el anlisis de la norma debemos
remitirnos en la misma ley a su artculo 5 que define a esta como toda aquella dirigida a la
obtencin de frutos o productos primarios a travs de la realizacin de tareas pecuarias, agrcolas,
forestales, hortcolas, avcolas, apcolas u otras semejantes, siempre que estos no hayan sido
sometidos a ningn tipo de proceso industrial, en tanto se desarrollen en mbitos rurales.
Pero adems de quienes trabajen directamente en la actividad agraria, incluye en las previsiones del
artculo 12 a quienes ceden total o parcialmente el establecimiento que se encontrare a su nombre para
la realizacin de dichas actividades (agrarias) que hagan a su actividad principal o accesoria.
Nos encontramos aqu con el caso de quienes dan en arrendamiento (art. 2, L. 13246), contratos
accidentales (art. 39, L. 13246), desde ya en aparcera y mediera rural (arts. 21 a 38, L. 13246),
contratos y asociaciones no contemplados en la ley 13246: arrendamientos con pago en especie,
pastoreo y otros. Siendo que la ley no define ni restringe las formas de cesiones, deberamos
4)
Ley 20744, art. 29: Los trabajadores que habiendo sido contratados por terceros con vista a proporcionarlos a
las empresas, sern considerados empleados directos de quien utilice su prestacin.
En tal supuesto, y cualquiera que sea el acto o estipulacin que al efecto concierten, los terceros contratantes y
la empresa para la cual los trabajadores presten o hayan prestado servicios respondern solidariamente de todas las obligaciones emergentes de la relacin laboral y de las que se deriven del rgimen de la seguridad social. Los trabajadores contratados por empresas de servicios eventuales habilitadas por la autoridad competente para desempearse en los trminos de los artculos 99 de la presente y 77 a 80 de la ley nacional de empleo,
sern considerados en relacin de dependencia, con carcter permanente continuo o discontinuo, con dichas
empresas (prrafo sustituido por art. 75, L. 24013 - BO: 17/12/1991).
Ley 20744, art. 30: Quienes cedan total o parcialmente a otros el establecimiento o explotacin habilitado a su
nombre, o contraten o subcontraten, cualquiera sea el acto que le d origen, trabajos o servicios correspondientes a la actividad normal y especfica propia del establecimiento, dentro o fuera de su mbito, debern exigir a
sus contratistas o subcontratistas el adecuado cumplimiento de las normas relativas al trabajo y los organismos
de seguridad social.
Los cedentes, contratistas o subcontratistas debern exigir adems a sus cesionarios o subcontratistas el nmero del Cdigo nico de Identificacin Laboral de cada uno de los trabajadores que presten servicios y la constancia de pago de las remuneraciones, copia firmada de los comprobantes de pago mensuales al sistema de la
seguridad social, una cuenta corriente bancaria de la cual sea titular y una cobertura por riesgos del trabajo. Esta responsabilidad del principal de ejercer el control sobre el cumplimiento de las obligaciones que tienen los
cesionarios o subcontratistas respecto de cada uno de los trabajadores que presten servicios, no podr delegarse en terceros y deber ser exhibido cada uno de los comprobantes y constancias a pedido del trabajador y/o de
la autoridad administrativa. El incumplimiento de alguno de los requisitos har responsable solidariamente al
principal por las obligaciones de los cesionarios, contratistas o subcontratistas respecto del personal que ocuparen en la prestacin de dichos trabajos o servicios y que fueren emergentes de la relacin laboral incluyendo
su extincin y de las obligaciones de la seguridad social". Las disposiciones insertas en este artculo resultan
aplicables al rgimen de solidaridad especfico previsto en el art. 32, L. 22250 (prrafo incorporado por art. 17,
L. 25013 - BO: 24/9/1998)
CONSULTOR AGROPECUARIO
56
LABORAL Y PREVISIONAL
incluir los casos de comodato? En todos estos casos, se produce efectivamente la cesin total o
parcial del establecimiento.
Respecto a la definicin de establecimiento, la misma no se encuentra en la ley 26727, por lo
cual debemos remitirnos entonces a lo establecido en el artculo 6 de la LCT.
Se entiende por establecimiento la unidad tcnica o de ejecucin destinada al logro de los fines de la
empresa, a travs de una o ms explotaciones. A su vez, debemos complementar con las definiciones
de empresa y explotacin.
El artculo 5 de la LCT define a la empresa como: la organizacin instrumental de medios
personales, materiales e inmateriales ordenados bajo una direccin para el logro de fines
econmicos o benficos.
Generalmente se da el caso de un productor (sea persona fsica o jurdica) que lleva adelante su
explotacin en un establecimiento. Pero, puede darse el caso de que se realicen distintas
explotaciones en distintos establecimientos o una misma explotacin en distintos establecimientos.
Esa unidad de ejecucin puede ser titular o no de las tierras y/o a travs de distintas formas de
tenencias de las mismas llevar adelante su actividad agraria productiva.
Una primera observacin es que, para la aplicacin de las previsiones de solidaridad en la LCT,
siempre se estableci respecto del establecimiento, que este fuera habilitado a nombre de quien
lo cedi y adems lo ha sido atenindose a actividades comerciales, industriales y de servicios, a
las cuales les son aplicables la LCT, como por ejemplo, cesiones de espacios dentro de sper o
hipermercados, playas de estacionamiento o aun dentro de sanatorios o centros de salud.
Pero la ley 26727 sale de la precisin de habilitacin a su nombre dada por la LCT y solo
establece que el establecimiento est a su nombre. Un primer razonamiento lleva a entender que
no existen habilitaciones en forma genrica que deban tramitarse frente a comunas o municipios
para ejercer la actividad agraria. Solo en algunas actividades s se debern realizar, ya sea porque
efectivamente se realizan en el ejido urbano y/o por cuestiones ambientales donde se requiera
algn permiso especial. Pero el legislador ha decidido en principio el cambio de esta precisin.
Como muchas veces resulta difcil para el trabajador saber si un establecimiento pertenece a la
empresa que lo contrat o no, es que a la hora de entablar una demanda laboral el asesor letrado
del trabajador realiza una suerte de litis consorcio pasivo que incluye a quien explota, al dueo
del campo o detente alguna tenencia del mismo, sociedades y sus socios.
En las producciones agropecuarias, es fcil encontrar varios productores y/o empresas
desarrollando actividades en un mismo establecimiento, por ejemplo podramos encontrar
registrados como ganaderos en SENASA a varios productores en un mismo campo.
Podr interpretarse que quien tiene el establecimiento a su nombre y desarrolla su actividad
como productor inscripto como tal frente a organismos de contralor impositivo, de seguridad
social, o administrativos diversos y decide arrendar parte de l, algunas hectreas, por una mera
cuestin de conveniencia econmica o tcnica ser pasible de ser condenado solidariamente por
este mero y objetivo hecho?
O simplemente ser por el hecho de ser el dueo de la propiedad, cuando no pueda
demostrarse por ningn medio quin es quien detenta el establecimiento o explotacin?(5)
La ley parecera acordar una nica dispensa a sus disposiciones en cuanto a solidaridad y que
sera lo estipulado en el ltimo prrafo del artculo 12 de la ley 26727 que establece: No resultar
de aplicacin el presente artculo a aquellos propietarios que den en arrendamiento tierras de su
5)
57
LABORAL Y PREVISIONAL
LIDIA GIOVANNONI
58
LABORAL Y PREVISIONAL
que como lo advirti el Grupo de Anlisis de criterios liderado por el doctor Ricardo Guilbourg
debe considerarse especialmente en el anlisis de esta norma.(8)
Remarco que si bien esto no sera aplicable en forma literal y directa, pues la ley 26727 no
menciona lo de habilitacin quizs sirva de referencia para observar la importancia que
tratadistas han acordado a esta situacin como mera herramienta para llegar a determinar la
titularidad de una explotacin. No sabemos por ejemplo cmo sern analizadas las inscripciones
ante distintos organismos administrativos, por ejemplo, SENASA.
Cuando hablamos de solidaridad por cesiones de establecimiento, la nueva norma no trae como
s dispona el anterior ordenamiento, estipulaciones relativas a Transferencias de establecimiento,
para lo cual deberemos entonces estar a las disposiciones de la LCT. Y esto es trado al trabajo
porque es necesario distinguir y para ello acuerdo plenamente entonces en el anlisis que realiza
el doctor Hierrezuelo que diferencia: lo contenido en la LCT (arts. 225, 226, 227, 229) con las
previsiones del artculo 30 de la LCT pues considera que no sera de buena tcnica que el
legislador haya regulado una misma situacin jurdica en dos normas diferentes. As mientras en
el artculo 30 de la LCT se refiere a la cesin total o parcial del establecimiento o de la explotacin
habilitada a nombre del cedente, los restantes artculos regulan la transferencia del
establecimiento y la cesin del personal. En el primer caso se trata de una cesin de derechos sin
personal, ya que los trabajadores son provistos por el propio cesionario, sin que el cedente haya
en ningn momento revestido el carcter de empleador de estos.(9)
La situacin tambin es preocupante, ya que la ley 26727 no ha sido reglamentada an, y quizs
se ha reservado a este algunas cuestiones, pero lo cierto es que el artculo 12 no contiene las
mismas previsiones que la LCT en cuanto a los recaudos a exigir a contratistas en lo que se refiere
a documentacin laboral de sus empleados, lo cual adiciona ms dificultades a la hora de dar
cumplimiento a la norma, ya que queda librado a lo que cada asesor recomiende a su cliente.
Recordemos que en el ao 1998 se complement la LCT mediante el dictado de la ley 25013
incorporando al artculo 30 de la ley de contrato de trabajo los siguientes prrafos:
Los cedentes, contratistas o subcontratistas debern exigir adems a sus cesionarios o
subcontratista el nmero del cdigo nico de identificacin laboral de cada uno de los
trabajadores que presten servicios y la constancia del pago de las remuneraciones,
copia firmada de los comprobantes de pago mensuales al sistema de la seguridad
social, una cuenta corriente bancaria de la cual sea titular y una cobertura por riesgo
del trabajo.
Esta responsabilidad del principal de ejercer el control sobre el cumplimiento de las
obligaciones que tienen los cesionarios o subcontratistas respecto de cada uno de los
trabajadores que presten servicios, no podr delegarse en terceros y deber ser
exhibido cada uno de los comprobantes y constancias a pedido del trabajador y/o de
la Autoridad Administrativa.
El incumplimiento de alguno de los requisitos har responsable solidariamente al
principal por las obligaciones de los cesionarios, contratistas o subcontratistas respecto
del personal que ocuparen en la prestacin de dichos trabajos o servicios y que fueren
emergentes de la relacin laboral incluyendo su extincin y de las obligaciones, de la
seguridad social.
8)
9)
Grupo de investigacin formado por Cerdio, Hernn; Guilbourg; Maza; Rodrguez Fernndez; Silva; Solvs y
Zoppi: Anlisis de criterios de decisin judicial (art. 30, LCT)- GAC - Bs. As. - 2004, cit. en Garca Vior, Andrea:
Ley de contrato de trabajo comentada y concordada - Ed. Errepar - 2010 - T. 1 - pg. 213
Hierrezuelo, Ricardo D.: Supuestos atributivos de responsabilidad (art. 30, LCT) - Coleccin Temas de
Derecho Laboral - Solidaridad laboral en la contratacin y subcontratacin de servicios. Ed. Errepar noviembre/2008
CONSULTOR AGROPECUARIO
59
LABORAL Y PREVISIONAL
LIDIA GIOVANNONI
60
LABORAL Y PREVISIONAL
Sern entonces aplicables sus disposiciones sin que tenga que demostrarse ninguna maniobra
fraudulenta por parte del empresario agropecuario. Lo grave es que lo coloca en situacin de
relacin directa con el personal que realizare tales trabajos.
En derecho esta salvaguarda para el trabajador siempre se entendi aplicable para brindarle
proteccin en los casos de interposicin de personas como intermediarios o cuando pudiera
demostrarse que se realiz fraudulentamente, pues el contratista no contaba con una organizacin
empresaria propia y se configuraba como contratacin de servicios lo que era un contrato de
trabajo.
Siendo que la ley no brinda objetivamente definicin al respecto veremos qu considera la
jurisprudencia como actividad normal y especfica del establecimiento. La justicia ha venido
contemplando el desarrollo de actividades principales sino tambin las secundarias, en tanto que
se encuentren integradas en forma habitual y permanente al establecimiento y sean llevadas a
cabo para el logro de sus fines empresariales, ms an si se desarrollan quien las desarrolla lo hace
dentro de su mbito o estructura, si recibe rdenes o es supervisada por el empresario principal.
En la doctrina, las posiciones son diversas respecto a qu significa actividad normal y
especfica del establecimiento.
Los doctores Grisola y Sudera resumen que existen dos posturas tanto jurisprudencial como
doctrinariamente:
- una amplia que entiende que no solamente abarca aquellas que hacen al cumplimiento del
objeto de la empresa sino tambin las complementarias o auxiliares de la principal sin las
cuales esta no se podra desarrollar;
- una restrictiva que entiende que se debe excluir todas aquellas actividades complementarias a
los fines esenciales de la empresa. (11)
A su vez, el doctor Etala va ms all y analiza que la actividad normal y especfica es la que
es habitual y permanente dentro de un establecimiento y que est relacionada con la unidad
tcnica de ejecucin para lograr los fines de la empresa tal como reza el artculo 6 de la LCT. Es la
referida al proceso normal de produccin de bienes o servicios, debiendo en consecuencia,
descartarse la actividad accidental, accesoria o concurrente. Sigue analizando que aquello que es
especfico resulta a la vez normal en su desenvolvimiento. Inversamente, otras actividades
pueden ser normales en el establecimiento por su persistencia y reiteracin pero no hacen a su
actividad especfica. Finalmente seala que esta cuestin puede revertir importancia en algunas
tareas que parecen accesorias respecto del fin especfico, pero que se integran en la operacin
normal del establecimiento, como por ejemplo, las tareas de manutencin de maquinarias y
equipos.(12)
GRUPO ECONMICO
11) Grisola, Julio A. y Sudera, Jos A.: Leyes de trabajo comentadas - Ed. David Grinberg - Libros Jurdicos
12) Etala, Carlos A.: Contrato de trabajo - Ed. Astrea
CONSULTOR AGROPECUARIO
61
LABORAL Y PREVISIONAL
LIDIA GIOVANNONI
62
LABORAL Y PREVISIONAL
LMITES
Tanto doctrina como jurisprudencia vienen siendo coincidentes en lo siguiente: Para que se
torne operativa la solidaridad prevista en el artculo 30 de la LCT debe tratarse de personal
especficamente afectado a los trabajos o servicios que hacen a la actividad normal y especfica y
propia de la principal. No basta con que integre el personal de la empresa contratada porque la
responsabilidad prevista en la norma se cie al personal ocupado, en esas labores y no a cualquier
otro (como puede ser personal administrativo o tcnico de la empresa contratada). As, la solidaridad del
artculo 30 de la LCT no se extiende a todos los empleados y obreros que ingresen a la empresa contratista,
sino solo respecto de aquellos cuya labor integre el objeto de la contratacin vinculada, es decir aquellos que
hayan sido afectados a tareas normales especficas y propias de la empresa principal.(16)
Creo que las mismas conclusiones se llegarn dentro del rgimen de trabajo agrario y que tiene
una lgica irrefutable de vincular quien ha sido afectado a las actividades de un establecimiento,
y no por ejemplo quien hace tareas administrativas para el contratista en su empresa o ha sido
asignado para hacer quizs iguales actividades pero en otro predio de distinto propietario o
cedente.
Finalmente una cuestin que se consulta a menudo es cul es el lmite temporal que la ley
considera a esta garanta. En ese caso, coincido en lo que seala el doctor Fernndez Madrid: la
solidaridad abarca slo las obligaciones contradas durante el lapso de duracin de la obra y con
motivo de su realizacin; por lo tanto no se le podrn exigir al empresario principal obligaciones
que comprendan perodos ajenos de la contratacin respectiva".(17)
A esta misma interpretacin se lleg en el siguiente fallo, pero remarcndose adems la
diferencia que se genera cuando se produce fraude: ...En el caso del artculo 30 de la ley de
contrato de trabajo existe una limitacin temporal: la responsabilidad del empresario principal
comprende las obligaciones contradas durante el plazo de duracin de los contratos o al tiempo
de su extincin, cualquiera que sea el acto o estipulacin que al efecto haya concertado. En cambio,
en los casos de fraude, esa limitacin no existe, porque el empresario es responsable directo como
empleador y responde por todas las obligaciones contradas en todo momento.(18)
El artculo 12 nada menciona de esto y solo s lo hace diciendo que ser responsable de las
obligaciones emergentes de la relacin laboral y de su extincin cualquiera sea el acto o la
estipulacin que al efecto hayan concertado.
Aqu tambin veremos que disponen finalmente los jueces, porque tambin es cierto que se ha
resuelto algo muy preocupante por ejemplo para empresarios productores cuando mantienen
relaciones habituales con sus contratistas y que podran dar a casos de demandas con diversos
sujetos pasivos.
Del artculo 699 del Cdigo Civil surge que una obligacin es solidaria cuando la totalidad
del objeto de ella puede, en virtud del ttulo constitutivo o de una disposicin de la ley, ser
demandada a cualquiera de los deudores. En la especie, el acto constitutivo de la obligacin es la
disposicin legal mencionada -art. 30, LCT- solidaridad legal y uno de los caracteres de este tipo
de obligaciones es que cualquier acreedor puede demandar el pago total de la prestacin a
cualquiera de los deudores.(19)
16)
17)
18)
19)
CNTrab. - Sala I - 22/4/2008 - expte. 3326/2005, Romero, Sergio c/Firme Seguridad SA y otros s/despido
Fernndez Madrid, Juan C.: Tratado prctico - LL - T. I
Autos Gonzlez, H. R. c/Ledesma SA y otros s/despido - CNTrab. - Sala VII - 16/3/2011
Belluscio, Csar A. (dir.): Cdigo Civil - T. 3 - pg. 306
CONSULTOR AGROPECUARIO
63
LABORAL Y PREVISIONAL
LIDIA GIOVANNONI
Desde tal perspectiva, se considera que no podra en esta sede discutirse los lmites de su
responsabilidad sino que, en todo caso, la codemandada, en caso de tener que ser la que, en
definitiva, responda por el crdito de autos, podra exponer sus fundamentos vinculados al
alcance temporal de su obligacin a travs de una accin de regreso contra la empleadora del
actor.
En definitiva, las defensas expuestas por Dycasa -que resultan razonables en funcin de que
intervino como contratante de la empleadora en los ltimos ocho meses de la relacin laboral de
Scholles- no pueden ser dilucidadas en sede laboral, sino que deben ser expuestas en un proceso
posterior autnomo.(20)
A MODO DE RECOMENDACIN
Finalmente creo necesario que todo empresario y/o sociedad productora debera como forma de
poder acotar riesgos laborales por contrataciones y/o subcontrataciones, entre muchas otras que
pudieran implementarse:
- Constatar datos tributarios, antecedentes de cumplimiento y solvencia econmica de
contratistas y/o cesionarios.
- Respecto de los trabajadores de estos afectados a la realizacin de las tareas o servicios en las
explotaciones exigir la nmina de los trabajadores actualizada en cada cambio con detalle de
CUIL. Sobre estos adems se proceda a controlar su encuadramiento y los datos que constan
en los recibos de sueldos y Libreta de trabajador rural de corresponder, los pagos de aportes y
contribuciones de la seguridad social, as como tambin a la ART contratada. Verificar esta
nmina a travs de la pgina web de AFIP.
- Actualizar esta informacin peridicamente durante los perodos de labores.
- Efectuar el control del cumplimiento de normas de prevencin de accidentes.
- En caso de incumplimientos realizar intimacin fehaciente al cumplimiento normativa y su
regularizacin.
- Se firmen contratos con clusula de rescisin por incumplimiento de la normativa laboral y de
riesgos del trabajo.
- Considerar atrasar voluntariamente el pago de la facturacin a los contratistas habituales, o
retener una parte de la facturacin por una reserva (a modo de garanta).
- Incluir dentro del contrato clusulas de indemnidad que permitan al productor
salvaguardarse frente a las posibles reclamaciones de los trabajadores de contratistas,
subcontratistas y cesionarios.
Estas clusulas convencionales suelen incluirse en contratos comerciales o civiles y funcionan
como verdaderas herramientas de acotacin de riesgo y resguardo patrimonial. Si bien suelen
funcionar como meras clusulas de reembolso entre los empresarios en los casos de demandas
laborales, ya que no podrn ser oponibles a los trabajadores por toda la normativa de orden
pblico laboral que lo protege, estas clusulas podrn incluir adems del resarcimiento de los
pagos que deban realizarse, los gastos ocasionados y alguna indemnizacin por daos.
20) Scholles, Nstor F. c/MEIS SRL y otros s/despido - CNTrab. - Sala IV - 31/8/2011
CONSULTOR AGROPECUARIO
64
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
EL CONTRATO
DE MAQUILA
Teresa A. Stafforte
Alfredo J. Brunotti
INTRODUCCIN
En este tiempo, dada la crisis en la actividad agropecuaria, originada por las malas cosechas ya
sea por efectos climticos del Nio o la Nia y por las enfermedades de fines de ciclo, se origina
una disminucin en la actividad econmica de las distintas zonas del interior de pas, que afecta
adems a los grandes centros industriales.
En muchas regiones de nuestro pas -para mencionar alguna, hablamos de Entre Ros-, la pasada
cosecha por la sequa, muchos productores no pudieron levantar ni el sorgo ni el maz por el escaso
rendimiento, lo que haca que la recoleccin incrementara su prdida. Se pens en el picado para
animales, pero esto tambin generaba un costo que se deba pagar al contratista de forrajes.
En Crdoba, con el man. Por qu no tratamos de obtener manes envasados, ya sean pelados
o no, con o sin sal o pralin? Podramos mencionar un sinnmero de procesos que agregan valor.
Es necesario agregar valor aplicando avances tecnolgicos, y lograr as tambin combatir el flagelo
del hambre mediante el aumento de empleo. Es preciso tambin aplicar mtodos de explotacin,
dialogar y debatir ideas, proyectos aplicables a la realidad actual que contribuyan a paliar la crisis
del pequeo y mediano productor primario, pilares de las economas regionales, y profundizar en
el conocimiento no solo de los protagonistas, sino tambin de todos aquellos que, de una u otra
forma, nos encontramos comprometidos.
Por qu no pensar en un contrato de muy antigua data en nuestro pas, como es el contrato de
maquila (o contrato a maquila)?
CONSULTOR AGROPECUARIO
65
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
El Congreso Nacional sancion la ley 25113 (BO: 21/7/1999), cuyo texto establece el rgimen
legal para los contratos agro-industriales de maquila. De fundamental importancia reviste, a los
efectos del presente trabajo, la conceptualizacin de contratos agro-industriales. Veamos el artculo
primero, cmo concepta:
Concepto: Habr contrato de maquila o de depsito de maquila cuando el
productor agropecuario se obligue a suministrar al procesador o industrial materia
prima con el derecho de participar, en las proporciones que convengan, sobre el o
los productos finales resultantes, los que debern ser de idnticas calidades a los
que el industrial o procesador retengan para s.
Caractersticas
En la celebracin de estos contratos, es esencial dejar aclarados los nombres y domicilios de las
partes, cantidad de materia prima contratada, lugar de procesamiento, lugar de depsito de lo
producido que corresponda al productor, facultades de control a favor del productor, fecha y
lugar de entrega del producto elaborado.
Es una modalidad habitual para productores de la caa de azcar, la vid, lana, algodn, aceitunas,
girasol o maz en aceite, trigo o soja en harinas, carnes vacunas, porcinas y caballares en conserva.
Es decir, el marco legal, en general, ha respetado racionalmente el principio de autonoma de la
voluntad contractual.
El estudio de los antecedentes de la figura conocidos hasta la sancin de la ley 25113 nos
permiti proponer como definicin que habr contrato de elaboracin por el sistema de maquila
cuando una de las partes, denominada empresario, se comprometa a elaborar, conservar y
mantener en depsito, el producto obtenido con la materia prima entregada por la otra parte,
denominada productor. Y esta se obligue a pagar, como contraprestacin, una porcin del
producto industrializado o su equivalente en dinero(1). A nuestro criterio, no se trata de un
depsito, sino de un contrato de colaboracin mutua donde las partes intervinientes hacen, de la
existencia del contrato y sus partes, factores indispensables, atento a que el productor primario es
el obtentor de la materia prima, y el industrial posee la obligacin de industrializarla. El propsito
principal de las partes est direccionado a la industrializacin del fruto primario que entrega el
productor agropecuario, y no al depsito sobreviniente.
1)
Alferillo, Pascual E.: Contrato de elaboracin por el sistema de maquila - Vino - Caa de azcar - Ediciones
Jurdicas Cuyo - Mendoza - 1994 - pg. 212; Contrato de Maquila - Determinacin e individualizacin del vino
depositado en los establecimientos del elaborador. Consecuencias Jurdicas, Derecho de San Juan - febreromarzo/1981 - Ao I - N 1 - pg. 19
CONSULTOR AGROPECUARIO
66
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
EL CONTRATO DE MAQUILA
Particularmente, cabra destacar que, cuando se establece que el productor agropecuario es quien
se obliga a suministrar al procesador o industrial la materia prima, tiene ...el derecho de participar,
en las proporciones que convengan, sobre el o los productos finales resultantes.... Es de fundamental
importancia mencionar que el productor primario agropecuario paga la transformacin del artculo
agropecuario no con dinero, sino con la entrega de parte del producto final obtenido. Manteniendo
en consecuencia el productor agropecuario durante todo el proceso de transformacin la propiedad
sobre la materia prima y luego sobre la porcin de producto final que le corresponde....
Los caracteres del contrato de maquila regulado por la ley 25113, son que el mismo es bilateral,
oneroso, mixto, consensual, tpico, formal y agropecuario.
ENCUADRE JURDICO
Despus de lo expresado en el punto precedente -que no es ms que un resumen del texto legal-,
deberamos aclarar ciertos conceptos.
Locacin
Habr locacin, cuando las partes se obliguen recprocamente, la una a conceder el uso y
goce de una cosa, o a ejecutar una obra, o prestar un servicio; y la otra a pagar por este uso,
goce, obra o servicio un precio determinado en dinero.
En este contrato bajo anlisis, falta uno de los requisitos fundamentales que es el precio
determinado o determinable en dinero.
Dacin en pago
Cuando las cosas se entregan en pago de lo que se debe, el acto tendr los mismos efectos
que la compra y venta, aunque la dacin en pago parece tener una completa analoga con la
venta, cuando la cosa se da en pago de una deuda de una suma de dinero; adeudada se
diferencia en el fin, pues el que da la cosa trata solo de su liberacin y no la entrega como
vendedor.
Consideramos que la entrega de los bienes que hace el productor por la transformacin de los
mismos por parte del industrial no es dacin en pago, porque la obligacin de entrega de los
bienes surge de una convencin de partes realizada por escrito, y no como consecuencia de que el
productor no haya podido cumplir con su obligacin y, a los efectos de extinguir la deuda,
entregue frutos.
Permuta
Segn el artculo 1485 del Cdigo Civil, el contrato de trueque o permutacin tendr lugar
cuando uno de los contratantes se obligue a transferir a otro la propiedad de una cosa, con tal que
este le d la propiedad de otra cosa. Autores como Zabalia dicen que para la permutacin es
necesaria la transmisin de la propiedad de un cuerpo cierto. La convencin por la cual las partes
se prometiesen el uso de una cosa por el uso de otra, o servicios por otros servicios, no constituirn
un cambio.
CONSULTOR AGROPECUARIO
67
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
Segn el artculo 1, segundo prrafo, establece que el productor agropecuario mantiene en todo
el proceso de transformacin la propiedad sobre la materia prima y luego sobre la porcin de
producto final que le corresponde.
Mutuo
Habr mutuo o emprstito de consumo cuando una parte entrega a otra una cantidad de
cosas y esta ltima est autorizada a consumir, devolvindole en el tiempo convenido igual
cantidad de cosas de la misma especie y calidad.
La cosa que se entrega por el mutuante al mutuario debe ser consumible, o fungible aunque
no sea consumible.
No se trata de mutuo, dado que lo que se devuelve no es igual cantidad de cosas de la misma
especie y calidad de la recibida con derecho a consumir, sino que lo que se recibe es una parte
del producto final obtenido.
Pago en especie
Ocurre cuando al contratarse se pacta cancelar la obligacin mediante la entrega de una cantidad
determinada de productos primarios al finalizarse la locacin.
En este caso, lo que se entrega es una determinada cantidad de productos elaborados segn lo
convenido entre las partes. Tambin se pueden distribuir los desechos provenientes de la
transformacin. Por consiguiente, no se trata de un pago en especie.
Canje
Procede cuando se pacta el pago de un servicio prestado durante el ciclo agrcola mediante la entrega de
una cantidad cierta de producto a cosecha.
No se trata de una operacin de canje. Entendemos que, para que se genere el hecho imponible,
debe perfeccionarse la compraventa, y en este sentido, el artculo 1323 del Cdigo Civil determina:
Habr compra y venta cuando una de las partes se obligue a transferir a la otra la propiedad de
una cosa, y esta se obligue a recibirla y a pagar por ella un precio cierto en dinero. En este caso,
no existe uno de los requisitos fundamentales que es el de pagar un precio cierto en dinero.
Se celebra cuando cooperativas, empresarios individuales y/o sociedades se unen con el fin de facilitar,
desarrollar, perfeccionar o incrementar determinadas fases de la actividad empresaria de sus miembros,
siendo los resultados aquellos generados por la agrupacin que deben atribuirse a cada miembro.
Consideramos que no encuadra en la figura de la ACE, dado que el contrato analizado no posee
una organizacin comn, con la finalidad de facilitar o desarrollar determinadas fases de la
actividad empresarial.
Empresarios individuales y/o sociedades que tienen como objetivo la realizacin de un suministro
concreto para terceros, un servicio o una obra que no tienen un plazo determinado, sino la duracin que
demande la realizacin del objeto, no teniendo resultados propios, sino los generados por la unin.
CONSULTOR AGROPECUARIO
68
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
EL CONTRATO DE MAQUILA
En este caso, lo que hace el productor es convenir con el procesador o industrial la realizacin
de la transformacin, participando con un porcentaje del producido. No existe la intencin de
reunirse para el desarrollo ni ejecucin de una obra, ni la prestacin de un servicio en comn, ni
un suministro concreto. Por lo que interpretamos que el contrato analizado no encuadrara en la
tipologa de unin transitoria de empresas.
Compraventa
El artculo 1323 del Cdigo Civil seala: habr compra y venta cuando una de las partes se
obligue a transferir a la otra la propiedad de una cosa, y esta se obligue a recibirla y a pagar por
ella un precio cierto en dinero.
Consideramos que no, dado que se est realizando una particin de la produccin obtenida,
pudiendo considerarse que el industrializador y el productor agropecuario son, en definitiva,
coproductores.
El objeto del contrato, de acuerdo con lo establecido en el artculo primero de la ley 25113:
Observamos que la ley no acota los procesos de industrializacin que se pueden acordar entre
las partes.
Ejemplos: se podr convenir la transformacin de: lanas, algodn o lino en telas; aceitunas,
girasol o maz en aceites; trigo o soja en harinas; soja en pellets, aceites, harinas para consumo
humano, aceites para consumo humano, etc. O, las carnes vacunas, porcinas o caballares en
conservas, hamburguesas, procesos para atencin de mercados internacionales, etc.
Partes intervinientes
2)
3)
Catalano, Edmundo F.; Brunella, Mara E.; Garca Daz (h), Carlos J.; Lucero, Luis E.: Lecciones de derecho
agrario y de los recursos naturales - Ed. Zavala - Buenos Aires - 1998 - pg. 8
Alferillo, Pascual E.: Contrato de elaboracin por el sistema de maquila - Vino - Caa de azcar - Ediciones
Jurdicas Cuyo - Mendoza - 1994 - pg. 213
CONSULTOR AGROPECUARIO
69
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
El hecho de que el productor primario deber ejercer el control del proceso de industrializacin
constituye un requisito fundamental y esencial para que el contrato sea tipificado como de
maquila agropecuaria y tenga sus beneficios.
Recordemos que, desde la poca de Adam Smith, se sabe que todos los sectores de la economa
agregan valor, algunos ms y otros menos. Todos los sectores estn interrelacionados en mayor o
menor medida, y todos se necesitan mutuamente. Podramos agregar que ms an en el sector
agropecuario, el agregado de valor ha de convertirse en una rentabilidad adicional, y el contrato de
maquila viene a canalizar parte de esta inquietud sectorial.
Tratamiento impositivo
En estos tipos de contratos, cada una de las partes mantiene su individualidad en los distintos
procesos de transformacin, control y distribucin del producido. En el ltimo prrafo del artculo
1 de la ley 25113, se establece que en ningn caso esta relacin constituir actividad o hecho
econmico imponible. Es entonces al momento de la venta de los productos asignados cuando se
configura el hecho imponible generador del IVA. Cada uno ser contribuyente en forma separada
y segn su condicin de inscripto como responsable o monotributista.
Con relacin al impuesto a las ganancias, tambin tributan en forma separada, debindose
tratar como renta de tercera categora.
CONSULTOR AGROPECUARIO
70
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
EL CONTRATO DE MAQUILA
La AFIP se expidi respecto a este tipo de contratos, en la nota externa 4/1998, concluyendo lo
siguiente:
a) Siendo el contrato llamado de depsito y maquila un contrato atpico de carcter asociativo en donde el
productor caero aporta materia prima y el ingenio la elaboracin del azcar y otros derivados, los que
luego son atribuidos en funcin de porcentajes preestablecidos, es al momento de la venta de la
mercadera que resulta de su propiedad, como consecuencia de la atribucin sealada, cuando se
configurar el hecho imponible previsto en el inciso a) del artculo 1 de la ley del impuesto al valor
agregado, texto ordenado en 1997.
b) Ello no empece a que -habida cuenta de la desregulacin del sector- los caeros e ingenios adopten otras
formas contractuales con efectos jurdicos y econmicos distintos, pactando la existencia de una
locacin de obra por un lado y una dacin en pago por otro, circunstancia esta que amerita un
tratamiento tributario en consonancia con el perfeccionamiento de ambos hechos imponibles.
En esta norma, el Organismo manifiesta expresamente que debemos considerar a dicha figura a pesar de
sus peculiares caractersticas, como un contrato asociativo de naturaleza parciaria.
CONSULTOR AGROPECUARIO
71
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
El hecho imponible solo se verificar para las partes intervinientes, cuando cada una de las
mismas enajene el producto obtenido a un tercero.
El nacimiento del hecho imponible se producir tanto para el productor como para el
industrial con la entrega de los productos a los terceros compradores.
ANTECEDENTES JURISPRUDENCIALES
Dictamen (DAT) 20/1996(4)
Al respecto, el dictamen expresa que la ley de IVA establece con claridad como requisito para
el cmputo del crdito que el impuesto se hubiere facturado y discriminado har presumir,
sin admitir prueba en contrario, la falta de pago del impuesto, por lo que el comprador, locatario
o prestatario no tendr derecho al crdito a que hace mencin el artculo 11.
Dictamen 70/2002(5)
En este dictamen, el Fisco reconoce que en los contratos de maquila no existe incidencia del
IVA, receptando lo dispuesto por la ley 25113. Sin embargo, diferencia el tratamiento que cabra a
los contratos de locacin de obra, los que estn alcanzados por lo dispuesto por el inciso c) del
artculo 3 de la ley del gravamen.
El dictamen concluye lo siguiente:
4)
5)
72
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
EL CONTRATO DE MAQUILA
Fallos
Sin embargo, si las partes acordaren en su lugar, la elaboracin de una cosa mueble
por encargo de un tercero con aporte de materia prima, pagadera con la entrega de
una parte del producto solicitado, tales prestaciones -la locacin de obra y la dacin
en pago- se encuentran alcanzadas por el impuesto, respectivamente, por el inciso
c) del artculo 3 y el inciso a) del artculo 1 de la ley del impuesto al valor agregado.
Sin embargo, el Tribunal Fiscal llega a la conclusin de que el servicio prestado por el frigorfico
al productor agropecuario es un servicio a ttulo oneroso, y que existe dacin en pago para el
productor.
La dacin en pago est expresamente mencionada en el artculo 2, inciso a), de la ley del
gravamen. Recordamos que tal norma establece cules son las transferencias de cosas mueble que
se consideran ventas a los fines del gravamen.
Un caso parecido se trata en el fallo Quiles Hermanos SCC(7), donde si bien el fallo es en el
mismo sentido, es destacable el voto en minora del doctor Castro, que sostiene que no existe
dacin en pago al sealar lo siguiente: no correspondiendo, por ello, tipificar como dacin en
pago a una operacin como la que se pretende gravar en autos, en la que la entrega de los bienes
(subproductos), aparece como convenida de antemano entre el que, en dicha operacin, resultar
acreedor de la relacin (prestador del servicio de faena) y el deudor (usuario del servicio), dado
que para que el instituto quede configurado, debera originariamente haberse comprometido la
cancelacin de la obligacin mediante dinero y luego concretarla a travs del cual algn bien en
sustitucin de aquel, no siendo dicho bien el que se deba inicialmente, apareciendo, por tanto,
como un medio anormal de cumplimiento de las obligaciones, tendiente simplemente a la
liberacin del deudor.
Nuestra opinin
Profundizar y aportar ideas desde el mbito acadmico a los efectos de lograr una modificacin
de la legislacin agraria dejando de lado las disposiciones legales anteriores y redactar una ley
abarcativa, profunda, con conocimiento, teniendo en cuenta la realidad de nuestros productores y
de nuestro interior.
Propuestas
6)
7)
73
SOCIETARIO/CONTRACTUAL
Debemos considerar las consecuencias que ello implica, dado que no son aplicables las
retenciones establecidas en el impuesto al valor agregado e impuesto a las ganancias, cuando se
entrega la materia prima para su elaboracin y obtener el producto industrializado.
Habr que detenernos un momento, en analizar y profundizar los distintas figuras asociativas
a las que pueden acceder nuestros productores, con la finalidad de paliar la crisis y sobrevivir a
los inconvenientes que se les presentan por no contar con una poltica a largo plazo sustentable.
Tenemos que fomentar la capacitacin de los asesores y realizar intercambios profundos entre
los distintos protagonistas, contadores, abogados, ingenieros agrnomos, para logar un despegue
sustentable, no solo desde el punto de vista econmico social y ambiental, sino tambin jurdico y
especialmente impositivo.
BIBLIOGRAFA
- Brunotti; Delro; Selva y Stafforte: Maquila. Herramienta para el fomento de las economas
regionales - XIII Jornadas Nacionales de la Empresa Agropecuaria - Tandil - 2009.
CONSULTOR AGROPECUARIO
74
QU INFORMAN
LOS ACOPIOS
DEL PRODUCTOR
AGROPECUARIO?
Ariel G. Perisset
En estos ltimos aos, el sector agropecuario pas de no informar prcticamente nada a informar
todo. El productor por su lado ha incrementado, en su contabilidad diaria, regmenes de informacin
de todo tipo, sumndose como agente de informacin al resto de los sectores de la cadena comercial.
Por tal motivo, el objetivo de este trabajo es dar a conocer la informacin que la AFIP recibe en
plazos prcticamente online por parte de uno de los integrantes de la cadena comercial (los
acopiadores), desde el momento que los granos entran a la planta y durante la generacin de los
formularios respectivos que obliga la normativa vigente desde el depsito hasta su comercializacin.
En sntesis, podemos resumir tres instancias principales en el acopio, donde fluyen hacia el
Fisco prcticamente toda la informacin sobre el productor y su produccin.
Las etapas son:
CONSULTOR AGROPECUARIO
75
ARIEL G. PERISSET
Desde el momento en que el cereal arriba a la planta, el acopio deber informar, de acuerdo con lo
que establece el artculo 10 de la RG 2324, en su inciso b), todos los formularios de Carta de Porte
recibidos diariamente dentro de los plazos que adems varan de acuerdo con la capacidad del acopio:
1. Operadores cuya capacidad total de almacenaje no supere las veinte mil (20.000) toneladas,
hasta la hora veinticuatro (24) del tercer da hbil administrativo inmediato siguiente.
2. Operadores cuya capacidad total de almacenaje supere las veinte mil (20.000) toneladas, hasta
la hora veinticuatro (24) del da hbil administrativo inmediato siguiente.
3. Restantes operadores: hasta la hora veinticuatro (24) del da hbil administrativo inmediato
siguiente.
Se deber presentar un archivo va web con clave fiscal por cada da calendario tanto respecto
de das hbiles como inhbiles.
La informacin que contiene el archivo que
compuesta principalmente de:
- Nmero de Carta de Porte
- Nmero de CEE
- Nmero de CTG
- Fecha de carga
- CUIT del titular de la Carta de Porte
- CUIT del destinatario
- CUIT del establecimiento destino
- CUIT del transportista
- CUIL del chofer/conductor
- Cosecha
En todos los casos, los que fueron confeccionados, los anulados, los extraviados y/o vencidos,
durante el perodo comprendido entre el da sbado de la semana calendario y el da viernes de
la semana calendario inmediata posterior: desde la hora cero (0) del sbado inmediato siguiente
CONSULTOR AGROPECUARIO
76
hasta la hora veinticuatro (24) del da lunes inmediato siguiente o, cuando el mismo sea inhbil,
hasta la hora veinticuatro (24) del da hbil administrativo inmediato siguiente. La informacin
que contiene el archivo que se le enva al Fisco en esta etapa est compuesta principalmente de:
a) Formularios 1116 A: se informa principalmente lo siguiente:
- Nmero de certificado de depsito
- CUIT del productor
- Cdigo de especie
- Cosecha
- Almacenaje das libres
- Tarifa de almacenaje cada 100 kilos
- Gastos generales
- Tarifa de zarandeo
- Tarifa de secada
- Tarifa otros
- Partido de origen del cereal
- Partido de entrega del cereal
- Grado del cereal (calidad)
- Peso bruto en kilogramos
- Merma por voltil
- Merma por zarandeo
- Merma por secada
- Peso neto en kilogramos
- Fecha cierre
- Importe de IVA de los servicios
- Total de los servicios
- Nmero de Cartas de Porte incluidas
77
ARIEL G. PERISSET
Como ltima etapa, nos encontramos en la Registracin de las operaciones, reguladas a travs
de la resolucin general 2596, y sus modificatorias, estableciendo la obligatoriedad en su artculo
2, que la registracin de los contratos deber ser solicitada por alguno de los sujetos intervinientes
en la operacin. Pero a partir de la publicacin en el Boletn Oficial de la RG 3100, en la cual
modifica algunos artculos del RG 2300, la AFIP prcticamente oblig por necesidad, a que lo
acopiadores registren todas las operaciones, porque de lo contrario los condiciona con la
posibilidad de compensar con saldo de libre disponibilidad que poseen en sus respectivas DDJJ
de IVA, las retenciones efectuadas a los productores que no registren sus operaciones
(1116B/1116 C) sumados tambin a aquellos que no se encuentren inscriptos en el registro fiscal
de operadores de granos provocando el rechazo de dicha registracin, que para el caso de
operaciones primarias, la procedencia de la registracin (aprobadas o rechazadas) se basa conforme
a la capacidad de produccin del vendedor donde podr determinarse segn parmetros
objetivos, basados en las existencias stock y/o las superficies agrcolas declaradas (cumplir con todos
los anexos
de
RG
2750).
CONSULTOR AGROPECUARIO
78
El plazo para efectuar la registracin de las operaciones es hasta la hora cero (0) del octavo da
inmediato siguiente a la fecha de emisin del documento a registrar. Dicho plazo no podr
exceder, en ningn caso, del da siete (7) del mes calendario inmediato siguiente al de la aludida
fecha de emisin, prrafo incorporado por el artculo 1 de la RG 3162/2011. Los acopiadores ante las
registraciones rechazadas pueden volver a presentar la registracin las veces que fueren necesarias
hasta tanto el productor solucione en agencia las inconsistencias detectadas. El plazo que posee el
productor como fecha lmite es hasta el momento que el acopio presente la DDJJ de SICORE. En esta
oportunidad, ante toda registracin rechazada, el acopiador deber ingresar dichas retenciones en
efectivo a travs del programa aplicativo SICORE, sin la posibilidad de compensar las mismas.
El procedimiento completo de registracin se realiza en dos etapas y se efectuar una presentacin
separada por cada vendedor a travs de los siguientes pasos:
1. A travs de transferencia electrnica de datos de acuerdo con lo dispuesto en la resolucin general
1345, sus modificatorias y complementarias, a travs del programa aplicativo denominado
Registracin operaciones de granos - F1116 - Versin 2.0 se informan dichas operaciones para
su registracin. En este paso, se genera la DDJJ Formulario 149.
2. Una vez realizada la presentacin del punto anterior, el acopio deber ingresar dentro del da
inmediato siguiente, la misma al servicio Registro Fiscal de Operadores de Granos - Registracin de
operaciones, opcin Registracin de operaciones 1116 del citado sitio web, a efectos de verificar el
ingreso de la informacin generada mediante el programa aplicativo sealado en el punto 1. De
comprobarse errores, inconsistencias, utilizacin de un programa distinto del provisto o archivos
defectuosos, la presentacin efectuada del servicio ser rechazada automticamente por el
sistema, generndose una constancia de tal situacin.
Como pudimos apreciar en el presente trabajo, el rgano fiscalizador cuenta con una inmensidad de datos de los productores agropecuarios que le permiten detectar inconsistencias propias
del sector, como por ejemplo: produccin granaria, valores de ventas de los granos, existencias
de stock, ingresos de los productores monotributistas para ver su categorizacin y hasta su exclusin del rgimen, controlar las transferencias entre productores si cumplen con toda la normativa
vigente al respecto, etc. Bajo este enfoque, a los que asesoramos a productores agropecuarios,
poder conocer la informacin que le llega al Fisco desde otro integrante de la cadena comercial,
nos ayudar a afianzar nuestra tarea de prevencin y saber cmo estamos siendo controlados.
CONSULTOR AGROPECUARIO
79
LOS REGISTROS
RUOCA Y ROSA
Marcelo Maroevich
Guillermo Paz
Gabriel Daz
1. HACIENDO HISTORIA
Para encontrar las primeras normas que reglamentaron el comercio de granos e instrumentaron la
creacin de un Registro de operadores, debemos remontarnos a la sancin del DL 6698 en el ao 1963
bajo la presidencia de Jos M. Guido. En el artculo 23 del Captulo VI dedicado al Control del
Comercio de Granos de la tambin conocida ley orgnica de la ex Junta Nacional de Granos se
estableci que toda persona, fsica o jurdica, para actuar en el comercio interno o externo de
granos del pas, deber inscribirse en un registro que llevar la Junta Nacional de Granos. Sin este
requisito, no podr realizar transacciones. Incluso en las bolsas y mercados, no podrn las
autoridades aduaneras expedir a los exportadores el permiso de embarque correspondiente.
Creacin de la ONCCA
Muchos aos despus, el 27/11/1996, con la publicacin del decreto (PEN) 1343/1996 se creaba la
Oficina Nacional de Control Comercial Agropecuario (ONCCA) como Organismo desconcentrado
de la Secretara de Agricultura, Pesca y Alimentacin del Ministerio de Economa y Obras y Servicios
Pblicos.
81
Un ao despus se publica la resolucin 7953/2008 que establece la creacin del Registro nico
de Operadores de la Cadena Comercial Agropecuaria Alimentaria, quedando obligados a
inscribirse todos los operadores de los mercados de lcteos, granos, ganados y carnes y aves. Esta
resolucin contemplaba informatizacin del trmite de inscripcin (ver Comienzo de las
inscripciones por medios informticos).
Con la disolucin de la ONCCA, tras el dictado del decreto 192/2011, se crea en el mbito del
Ministerio de Agricultura, Ganadera y Pesca, el Registro nico de Operadores de la Cadena
Comercial Agropecuaria, manteniendo vigencia la resolucin (ONCCA) 7953/2008. La
matriculacin de las personas fsicas y jurdicas que intervienen en el comercio y la
industrializacin de las distintas cadenas agroalimentarias estarn a cargo de la Secretara de
Agricultura, Ganadera y Pesca dependiente del Ministerio AGyP.
Posteriormente fueron publicadas dos resoluciones ms, para cerrar el tema inscripciones,
con la resolucin (MAGyP) 667/2012 se establecieron los plazos para que los operadores de la
cadena agroalimentaria presenten su solicitud de inscripcin y con la resolucin (MAGyP)
1052/2012 publicada el 29/10/2012 establece los Procedimientos de Fiscalizacin y Requisitos.
CONSULTOR AGROPECUARIO
82
Ganados y carnes, sus productos y subproductos de las especies bovina, ovina, porcina,
avcola, equina y caprina.
Acopiador-Consignatario: Se entender por tal a quien comercialice granos por su cuenta y/o
en consignacin; reciba, acondicione y/o almacene en instalaciones propias y/o explote
instalaciones de terceros y realice canjes de bienes y/o servicios por granos. Asimismo, se
considerar incluido en esta categora, quien almacene y clasifique grano para su posterior
certificacin como semilla y/o descarte para consumo.
Acopiador de man: Se entender por tal a quien acopie y/o seleccione y comercialice man en
instalaciones propias y/o explotando instalaciones de terceros.
Acopiador de legumbres: Se entender por tal a quien acopie y/o seleccione y comercialice
legumbres, en instalaciones propias y/o explotando instalaciones de terceros.
Canjeador de bienes y/o servicios por granos: Se entender por tal a quien reciba granos en
pago, exclusivamente por las ventas de bienes o servicios brindados por estos operadores.
Asimismo, se considerar incluido en esta categora, quien entregue para su explotacin, bajo
cualquier ttulo, terrenos propios para produccin agrcola y perciba como contraprestacin parte
de lo producido.
Exportador de granos: Se entender por tal a quien realice la venta al exterior de granos y/o
subproductos.
Importador de granos: Se entender por tal a quien adquiera granos y/o subproductos en el
exterior destinndolos a la comercializacin interna, en el mismo estado en que fueron adquiridos
o luego de haber sufrido un proceso de transformacin.
Comprador de granos para consumo propio: Se entender por tal a quien compre granos,
previamente desnaturalizados o no, a productores y/o a otros operadores, para consumo animal.
Fraccionador de granos: Se entender por tal a quien compre, fraccione y/o envase granos para
su posterior venta, en envases de menor contenido al recibido y/o a granel, en instalaciones
propias y/o explotando instalaciones de terceros.
Mayorista y/o depsito de harina: Se entender por tal a quien realice compraventa de harina
de trigo y/o su correspondiente depsito, guarda y/o estiba en instalaciones propias y/o
explotando instalaciones de terceros.
Desmotadora de algodn: Se entender por tal a quien, mediante un proceso continuo que
comienza con la recepcin del algodn en bruto, separa la fibra del grano, en instalaciones propias
y/o explotando instalaciones de terceros.
CONSULTOR AGROPECUARIO
83
Industrial aceitero: Se entender por tal a quien procese granos extrayendo la materia grasa y
subproductos, en instalaciones propias y/o explotando instalaciones de terceros.
Industrial balanceador: Se entender por tal a quien procese granos, con o sin la incorporacin
de otros insumos, logrando un nuevo producto o subproducto, en instalaciones propias y/o
explotando instalaciones de terceros.
Industrial cervecero: Se entender por tal a quien procese granos con el objetivo de lograr la
transformacin de los mismos para conseguir maltas y/o cervezas, en instalaciones propias y/o
explotando instalaciones de terceros.
Industrial destilera: Se entender por tal a quien procese granos con el objetivo de lograr la
transformacin de los mismos para obtener alcoholes, almidones y glucosas, en instalaciones
propias y/o explotando instalaciones de terceros.
Industrial molinero: Se entender por tal a quien procese granos, excepto trigo y arroz, con el
objetivo de lograr la transformacin de los mismos para conseguir harinas y subproductos, en
instalaciones propias y/o explotando instalaciones de terceros.
Industrial arrocero: Se entender por tal a quien procese granos de arroz, en instalaciones
propias y/o explotando instalaciones de terceros.
Industrial molino de harina de trigo: Se entender por tal a quien realice la molienda de trigo,
en instalaciones propias y/o explotando instalaciones de terceros.
Usuario de industria: Se entender por tal a quien industrialice granos, excepto trigo, en
instalaciones industriales de terceros.
Usuario de molienda de trigo: Se entender por tal a quien contrate el servicio de molienda de
trigo con un molino de harina de trigo.
Usuario de molienda de trigo bajo la modalidad de maquila: Se entender por tal a quien
contrate el servicio de molienda de trigo con un molino de harina de trigo mediante la forma
jurdica del contrato de maquila.
Fraccionador y/o refinador de aceite: Se entender por tal a quien fraccione y/o refine aceites
crudos y/o comestibles elaborados a partir de cualquier tipo de oleaginosa, en instalaciones
propias o explotando instalaciones de terceros.
Explotador de depsito y/o elevador de granos: Se entender por tal a quien, contando con
servicio de aduana permanente, reciba y acopie granos y/o subproductos, tanto propios como de
terceros, como paso previo inmediato a la carga o descarga fluvial, martima o terrestre de los mismos
con destino de exportacin, en instalaciones propias y/o explotando instalaciones de terceros.
CONSULTOR AGROPECUARIO
84
Complejo industrial: Se entender por tal a quien en un mismo predio desarrolle las actividades
de Acopiador - Consignatario, Industrial y Explotador de Depsito y/o Elevador de Granos.
Balanza pblica: Se entender por tal a quien preste a terceros el servicio de pesaje de camiones
que transporten granos y/o subproductos, utilizando balanza que no forme parte integrante de la
estructura funcional de ninguna planta.
Entregador y/o recibidor: Se entender por tal a quien represente en una transaccin comercial
y/o entrega o recepcin de granos a la parte vendedora o compradora que no se encuentra
presente en el momento en que se produce el cambio de titularidad de la mercadera.
Perito clasificador de cereales, oleaginoso y legumbres: Se entender por tal a la persona fsica
habilitada para llevar a cabo actividades relacionadas con la clasificacin de cereales, oleaginosas
y legumbres.
A los efectos de realizar la inscripcin, el solicitante, apoderado y/o representante legal, deber
presentar en carcter de declaracin jurada los Formularios establecidos en el Anexo I de la
resolucin 667/2012, que derogaron los que fueran incorporados en la resolucin 302/2012. En los
mismos se dejar constancia de la siguiente informacin:
Datos de operador.
Domicilio real.
Domicilio especial.
Requisitos generales
-
Estatuto societario vigente (personas jurdicas) o copia certificada del DNI (persona fsica).
Procedimiento
Las solicitudes de inscripcin deben tramitarse a travs del servicio web RUCCA que
implement el Ministerio de Agricultura, Ganadera y Pesca.
CONSULTOR AGROPECUARIO
85
A travs de dicha pgina web, los operadores podrn efectuar un seguimiento de los trmites
iniciados, hasta la emisin del pertinente certificado de inscripcin en el RUOCA. Por otro lado,
se podr realizar la consulta del padrn de operadores vigentes.
Lugar de presentacin
La matrcula tendr una vigencia de un (1) ao, contado a partir de la resolucin aprobatoria,
que podr ser renovado por igual perodo de cumplirse con los siguientes requisitos:
Adems de los puntos indicados anteriormente, como requisito previo para la renovacin, la
SAGyP podr ordenar la realizacin de una inspeccin in situ.
Es dable recordar que vencido el plazo de vigencia de la inscripcin sin que el interesado haya
iniciado el trmite de renovacin, se proceder a su baja en el registro.
Por otro lado, la SAGPyA podr denegar la inscripcin o renovacin, suspender o cancelar las
inscripciones ya otorgadas, si mediante la fiscalizacin, se constata el incumplimiento de los
requisitos exigidos para la actividad.
Las modificaciones que se produzcan tanto en los requisitos generales como en los datos
indicados los formularios que fueran presentados originalmente, debern ser informados dentro
de los diez (10) das de producidas, con carcter de declaracin jurada, mediante la utilizacin del
Formulario 05 - Solicitud de modificacin de datos (Anexo II, R. 302/2012).
La resolucin (MAGyP) 1052/2012 detalla cmo ser el Procedimiento de Fiscalizacin que deber
llevar a cabo la SAGyP, la informacin a cumplimentar durante la misma. Por otro lado en su Anexo
III, detalla los regmenes de informacin que debern observar los operadores de los distintos mercados.
CONSULTOR AGROPECUARIO
86
Procedimiento
Tanto la informacin requerida, as como tambin las manifestaciones realizadas, debern ser
individualizadas y asentadas en las Actas que se confeccionen durante el procedimiento.
Culminadas las tareas de verificacin, los fiscalizadores debern elaborar el informe tcnico.
Los operadores con plantas debern presentar los planos municipales aprobados o certificacin
tcnica emitida por autoridad competente.
-
Acreditar una capacidad mnima de almacenaje, la que no podr ser inferior a un mil toneladas
(1.000 t), calculada en base a trigo de ochenta kilogramos (80 kg) de peso hectoltrico en
instalaciones de construccin fija y permanente.
Acreditar que se cuenta con el equipamiento fijo necesario para la carga, descarga,
acondicionamiento y almacenaje de granos adecuado para el mantenimiento de su calidad
comercial, con bocas de inspeccin y acceso para la toma de muestras.
Acreditar una capacidad mnima de almacenaje, la que no podr ser inferior a trescientas
toneladas (300 t), calculada en base a trigo de ochenta kilogramos (80 kg) de peso hectoltrico
en instalaciones de construccin fija y permanente.
Los operadores de las categoras industrial molinero e industrial molino de harina de trigo debern:
Acreditar una capacidad mnima de almacenaje que no podr ser inferior a quinientas
toneladas (500 t), calculada en base a trigo de ochenta kilogramos (80 kg) de peso hectoltrico
en instalaciones de construccin fija y permanente.
87
Acreditar una capacidad mnima de almacenaje, la que no podr ser inferior a cinco mil
toneladas (5.000 t), calculada en base a trigo de ochenta kilogramos (80 kg) de peso hectoltrico
en instalaciones de construccin fija y permanente.
Acreditar una capacidad mnima de almacenaje, la que no podr ser inferior a cinco mil
toneladas (5.000 t), calculada en base a trigo de ochenta kilogramos (80 kg) de peso hectoltrico
en instalaciones de construccin fija y permanente.
Los operadores de las categoras usuarios de industria y/o usuarios de molienda debern
acreditar el contrato de vinculacin comercial.
Depsito transitorio de granos: lugar de almacenaje de granos que no cuenta con equipamiento
fijo necesario para la carga, descarga, pesaje y acondicionamiento de los mismos y es utilizado por
un operador inscripto en el Registro nico de Operadores de la Cadena Agroalimentaria, con
matrcula vigente y titular de una planta inscripta en dicho registro, en forma discontinua o
eventual (perodo de cosecha o ante casos excepcionales) y que no se encuentra a una distancia
superior a los veinte kilmetros (20 km) del depsito principal.
88
Es creado bajo la rbita de la AFIP con el fin de fortalecer el control y fiscalizacin del Rgimen
de Importacin Temporaria de Soja.
Integrada por los tres ministerios antes mencionados y la AFIP, tendr como objetivo la tarea
de proteger la dinmica virtuosa para todo el sector agroindustrial. Por otro lado, entre sus
responsabilidades estar la aprobacin o no de las empresas que soliciten la inscripcin en dicho
registro.
Asimismo, determinar los precios para el Biodiesel para el mercado interno.
No registrar deuda lquida y exigible por obligaciones impositivas, aduaneras o de los recursos
de la seguridad social.
Haber presentado la totalidad de las DDJJ de impuestos por las que resulte obligado por los
perodos no prescriptos.
CONSULTOR AGROPECUARIO
89
8. BENEFICIOS
A los operadores inscriptos en el ROSA se les permitir acceder a los beneficios del Rgimen de
Importacin Temporaria para perfeccionamiento industrial, que fuera establecido por el decreto
(PEN) 1330/2004.
Para ello, el solicitante deber acreditar que, por cada tonelada de mercadera a importar
temporalmente ha adquirido cinco (5) toneladas para procesamiento en el mercado local, con la
obligacin de exportarlas para consumo a otros pases. La mercadera ingresada al amparo de este
rgimen no podr ser exportada sin ser procesada en el pas.
9. CONCLUSIONES
Como qued expuesto en el desarrollo del presente trabajo, la normativa que regula las
formalidades del comercio de granos, en lo respectivo a materia de matriculacin e inscripcin de
actividades sufri innumerables modificaciones, crendose distintos Registros que remplazaban
al anterior.
Nuestro deseo es que, con las ltimas resoluciones publicadas, se cumplan los objetivos
propuestos por el MAGyP al implementar el Sistema RUCCA, es decir, los de facilitar y agilizar
la presentacin y evaluacin de los solicitudes de inscripcin, reduciendo los pedidos de
informacin y documentacin innecesaria.
10. BIBLIOGRAFA
- DL 6698/1963 - 23/8/1963.
CONSULTOR AGROPECUARIO
90
CONTABLE
LOS ESTADOS
CONTABLES
AGROPECUARIOS
Y EL EFECTO DE
LAS NORMAS
INTERNACIONALES
EN ARGENTINA
Sergio Zabala
La profesin contable asiste a una verdadera acumulacin de criterios, que abarcan desde lo
formal hasta el contenido de las valuaciones, que confluyen como si adaptar la informacin
contable a una supuesta unificacin nos permitiera, de alguna manera, pretender que los estados
contables de un ente agropecuario puedan reflejar de la mejor forma una situacin que hoy, a la
luz de nuevas resoluciones de carcter fiscal, normas tcnicas y reglamentarias no llegan a ponerse
de acuerdo sobre el verdadero fin que buscan expresar al cierre de un ejercicio econmico.
La introduccin al tema lo nico que trata de revelar es que la situacin es ms simple, si
entendemos cul es el motor de la naturaleza de los elementos que componen un juego de estados
contables. Si se entiende que el problema debe ser lograr reflejar el hecho econmico revelado,
buscando un resultado de tipo patrimonial y no un resultado de gestin de activos, se sabe que
despus del proceso contable del sistema de un ente, podramos alcanzar un entendimiento ms
claro del verdadero valor de la exposicin de rubros y su presentacin ordenada (ver figura 1).
1)
2)
3)
4)
91
CONTABLE
SERGIO ZABALA
5)
92
CONTABLE
6)
7)
8)
93
CONTABLE
SERGIO ZABALA
Las normas internacionales hacen referencia al valor razonable como un criterio de medicin
contable, en la medida en que no sea posible aplicar el modelo de valuacin al costo.
Las normas NIC lo definen como el importe por el cual podra ser intercambiado o cancelado
un activo o un pasivo, respectivamente entre partes independientes debidamente informadas, y el
precio que se debe considerar es el de contado.
Esta forma de definir este valor nos acerca, a pesar de no coincidir con su definicin en las
normas tcnicas, resolucin tcnica FACPCE, al de valor corriente puro, es decir el valor en plaza
para activos y pasivos de entrada o de salida.
Por lo tanto, en la NIC (IASC) 41, se define que para valuar activos biolgicos destinados a la
venta o activos destinados como factor de produccin, se presume que si el VR es posible de ser
determinado de manera fiable, ser entonces el considerado en el punto de venta menos los costos
estimados, para la obtencin del VNR con esta normativa.
CONSULTOR AGROPECUARIO
94
CONTABLE
Por lo tanto, es muy importante entender que cualquier razonamiento contable, aplicado en la
toma de decisiones de entes agropecuarios, que no tenga en cuenta las visiones de negocio y de
estructura del ente, as como tampoco la normativa a considerar, seguramente es aceptar una
condena al fracaso. Pero es quizs muy importante poder recurrir en la bsqueda de un resultado
patrimonial, a esfuerzos de valuacin que logren contener todas las variables de mercado para
todos los bienes sin discriminar, ya que el resultado contable que necesita la actividad debe
necesariamente estar alineado con la visin del negocio.
Volviendo al tema puntual del VR, nos encontramos con que la aplicacin de la NIC (IASB) 41
y la RT (FACPCE) 22 coincidir en caso de existencia de mercado activo para los bienes a valuar,
ya que ambos criterios coinciden en la aplicacin de valor directo de mercado. Pero para el caso
CONSULTOR AGROPECUARIO
95
CONTABLE
SERGIO ZABALA
de no existencia de ese origen de valor, es decir en caso de que el mercado activo no exista, la NIC
(IASB) 41 nos brinda una gua para la obtencin del valor razonable, en la que puede explicarse
su determinacin ya sea por transacciones ms recientes en el mercado, vinculadas con el activo
a valuar en tanto no existan condiciones econmicas muy distintas entre las fechas de medicin y
la de obtencin del valor; o bien utilizar precios de mercados similares, en tanto se puedan realizar
ajustes para reflejar la posible existencia de diferencias; o bien otras referencias obtenidas en el
sector de la actividad al que pertenece el ente emisor.
1. Existencias
1.2.a) Aves
La valorizacin del pollo, activo biolgico corriente, se hace bajo el mtodo de costeo por
absorcin total de produccin, lo anterior debido al corto plazo del proceso productivo (45 das de
crecimiento) ya que no es posible determinar un modelo que satisfaga el concepto de valor justo
de acuerdo con la NIC 41.
El activo biolgico no corriente se valoriza bajo el mtodo de costo de produccin menos
amortizacin acumulada.
CONSULTOR AGROPECUARIO
96
CONTABLE
1.2.b) Cerdos
En trminos de valoracin de estos activos, como norma general estos deben ser reconocidos
inicial y posteriormente a su valor razonable menos los costos estimados en el punto de venta.
No obstante lo anterior, se ha definido que para estos activos, fundamentalmente en las distintas
etapas de crecimiento, no existe un valor razonable que pueda ser medido de forma fiable antes del
momento de su faena.
Para fundamentar la aplicacin del mtodo del costo para los activos frente a los cuales se ha
dispuesto su uso, se ha considerado lo establecido en el prrafo 31 de NIC 41, el que establece que
la presuncin de valuacin puede ser refutada en el momento de medicin inicial de un activo
biolgico, dadas las circunstancias de que el ente no ha podido determinar de manera fiable una
estimacin del valor justo. No obstante lo anterior, el ente se encuentra comprometido con el
establecimiento de un modelo que permita determinar el valor razonable como una poltica de
medicin de sus activos biolgicos, pero, en tanto no lo pueda hacer, incorporar el criterio del costo.
El activo biolgico no corriente se valoriza bajo el mtodo de costo de produccin menos
amortizacin acumulada.
1.2.c) Bosques
Los bosques en formacin son valorizados al valor razonable (fair value) de acuerdo con NIC 41
basados en el reconocimiento del crecimiento biolgico y los cambios en el valor razonable, se
reconocen en el estado de resultados. Toda plantacin nueva es valorada al costo, el cual equivale
al valor razonable a esa fecha, ya que ha existido poca transformacin biolgica y el impacto de
dicha transformacin biolgica en el precio no es significativo.
Estas alternativas de valuacin no se encuentran consideradas en la resolucin tcnica (FACPCE)
22, por lo cual, a nivel de normativa nacional, debera incorporarse algn sistema similar, atendiendo
a que no siempre el activo biolgico cuenta con un mercado con las caractersticas que debe reunir
para considerarse valor de mercado activo.
Un prrafo importante merece considerar la aparicin en julio de 2009, del pronunciamiento del
IASB sobre normas NIIF aplicables a PYMES o entes que no poseen contabilidad pblica, es decir
no comercializan en bolsas y mercados, o bien que no se trate de entidades financieras, la mesa
directiva de la FACPCE con fecha 3/12/2010 procede a emitir la resolucin tcnica 29, por la cual
se estable que las entidades que no estn obligadas a aplicar las NIIF pueden aplicarlas opcionalmente,
o bien aplicar las NIIF para PYMES o las normas contables profesionales emitidas por la FACPCE, las NIIF
para PYMES no pueden ser aplicadas por entidades que tienen la obligacin pblica de rendir cuentas a sus
grupos de inters y que los futuros cambios en las NIIF para PYMES sern aplicados por las compaas no
supervisadas por la CNV(9). Un cambio importante introducido por la resolucin tcnica 29 es la
final conviccin que a partir de esa fecha los estados dejan de denominarse contables para
denominarse financieros, modificando los criterios de la resolucin tcnica 26 anterior, la nueva
resolucin tcnica 29 tendr vigencia a partir de los estados Financieros que comiencen a partir
del 1/1/2012, siendo optativo para los iniciados el 1/1/2011, se conoce tambin que dentro del IASB
se ha encarado una revisin completa del texto del NIIF para PYMES el cual se espera concluir
antes del 1/1/2015, pero si bien el mismo puede ampliarse, de los borradores consultados no se
encuentran grandes modificaciones referidas a la NIC (IASB) 41, objeto del presente trabajo.
Las diferencias ms importantes referidas a las NIIF completas estn dadas por su extensin, la
organizacin del texto -ya que se ubica por tema-, el reconocimiento y la medicin en forma
simplificada, y la exposicin reducida de la informacin contable.
9)
97
CONTABLE
SERGIO ZABALA
Cuando nos referimos a NIIF, tenemos que plantear que lo ms importante es que, en el criterio de
contenido de la informacin, predomina la situacin financiera del ente y de quin es el proveedor de
los fondos de financiamiento del mismo. Es decir, un concepto principalmente ligado a pases
considerados exportadores de capital, y no a pases tomadores de inversiones donde en general y
antes de la aparicin de las normas internacionales predominaba el criterio patrimonial de un ente.
Por ello, la diferencia entre empresas que cotizan sus ttulos en mercados y bolsas pblicas o bien
consiguen fondos por medio de lanzamiento de ttulos, emprstitos o bonos con cotizacin pblica a
travs de entidades financieras son las que, en principio, marcan la aplicacin o no de las normas
internacionales.
En Argentina hasta el momento, la adopcin o adecuacin de la informacin contable a NIIF para
PYMES es opcional, aunque el mtodo de adopcin del cambio de normas nacionales a NIIF no
resulta en general complejo. Pero ya en la fecha de elaboracin del presente artculo, la AFIP
(Administracin Nacional de Ingresos Pblicos) public una resolucin general identificada como
resolucin general 3363/2012 (BO: 12/9/2012) la cual en general dice:
Art. 1 - Los contribuyentes de los tributos a cargo de esta Administracin Federal, que
confeccionen sus estados financieros -con carcter obligatorio u opcional- aplicando las normas
internacionales de informacin financiera (NIIF) de acuerdo con lo dispuesto por la resolucin
tcnica (FACPCE) 26 y su modificatoria (FACPCE) 29 (1.1), debern observar lo que se
establece por la presente.
Art. 2 - Los sujetos a que se refiere el artculo 1 debern presentar a esta Administracin
Federal, adems de los estados financieros confeccionados conforme a lo dispuesto por la
resolucin tcnica (FACPCE) 26 y su modificatoria (FACPCE) 29, los elementos que se
detallan a continuacin: a) estado de situacin patrimonial y estado de resultados,
confeccionados de acuerdo con las normas contables profesionales vigentes para los sujetos no
alcanzados por las disposiciones de la citada resolucin tcnica.
b) Informe Profesional en el cual se detallarn las diferencias que surjan de la aplicacin de
mtodos de medicin, valuacin y/o exposicin distintos a aquellos a los que deben ajustarse los
sujetos no alcanzados por las normas referidas en el inciso precedente, describiendo los motivos
que originan tales diferencias.
Los mencionados elementos debern estar suscriptos por el representante legal, por el rgano de
fiscalizacin de la entidad, en su caso, y por contador pblico independiente, con firma
autenticada por el Consejo Profesional o entidad en la que se encuentre matriculado.
La presentacin deber efectuarse en la forma y los plazos previstos en los artculos 4 y 6 de la
resolucin general 3077 y su complementaria.(10)
Dems est abundar en que la opcin de aplicacin de las NIIF para cualquiera de los entes que
desee hacerlo le plantea adems la necesidad de cumplimiento de normas reglamentarias del
Organismo Fiscalizador, lo cual nada agrega de bueno a la consecucin de los objetivos que se
plantean en la implementacin de las normas.
BIBLIOGRAFA
98
GESTIN EMPRESARIAL
GESTIN EMPRESARIAL
LOS PROBLEMAS
FAMILIARES EN
LAS EMPRESAS
DE FAMILIA
PUEDEN
RESOLVERSE
SIN AYUDA
EXTERNA?
Daniel E. Sidero
- INTRODUCCIN
Las empresas de familia agropecuarias tienen una gran importancia en la economa argentina y
poseen caractersticas y problemas comunes. Por lo tanto, son un fenmeno a analizar detenidamente,
dado que sus finales son predeterminados y, muchas veces, fatales.
Esta aseveracin inicial se respalda en las siguientes estadsticas:
a) El 95% de las empresas agropecuarias son empresas de familia.
b) El 99% son vulnerables a problemas familiares.
c) Solo el 7% puede superar la tercera generacin.
Las empresas de familia agropecuarias tienen las siguientes caractersticas particulares, que
son la causa inicial de su problemtica:
a) entienden sus integrantes que la familia y la empresa son lo mismo y que, en muchos casos, la
empresa debe resolver los problemas econmicos de la familia;
b) los afectos prevalecen sobre la razn al momento de tomar algunas decisiones vinculadas con
la familia;
c) la informalidad y la falta de planificacin financiera;
d) procesos decisorios confusos;
e) demasiados familiares participando en la gestin, etc.
Estas caractersticas generan dificultades en estas empresas que las van haciendo menos eficientes
a travs del tiempo, hasta que los problemas se hacen muy difciles de manejar y es entonces cuando
surgen los no deseados caminos de solucin forzada, tales como:
a) Separacin de los activos entre los familiares, tierras, cabezas, maquinarias, etc.
b) Venta de la compaa.
CONSULTOR AGROPECUARIO
101
GESTIN EMPRESARIAL
DANIEL E. SIDERO
- LA CONFLICTIVIDAD FAMILIAR
Como se dijo anteriormente, la conflictividad familiar est presente en el 99% de las empresas
de familia agropecuarias.
Si bien son innumerables las causas de la conflictividad, podemos sintetizar en las siguientes
10, las causas ms comunes de la conflictividad en las empresas familiares agropecuarias:
1. Nivel de resultados no satisfactorios, lo cual afecta los retiros de los socios y las inversiones
para el crecimiento.
2. Falta de acuerdo con el destino de los resultados, dado que algunos pretenden la reinversin
en la empresa y otros pueden pretender la distribucin para financiar sus gastos personales.
3. Incorporacin de familiares a la gestin.
4. La informalidad como causa de desconfianza.
5. Dudas sobre la idoneidad de los familiares que gestionan.
6. Celos por el poder. Tener en cuenta que, en la mayora de los casos, los que conducen no fueron
elegidos por la familia, sino que accedieron a la conduccin por imperio de las circunstancias.
7. Esfuerzos desequilibrados entre los familiares, es decir que pueden existir familiares en situaciones de mayor comodidad respectos de otros que pueden enfrentar situaciones de mayor
responsabilidad y estrs.
8. Falta de informacin de gestin y de comunicacin de las decisiones relevantes y procesos
decisorios confusos.
9. Privilegios asimtricos.
10. Demora en el retiro del actual conductor y/o disputa por la sucesin.
Algunos de estos puntos de conflictividad familiar sern tratados detalladamente en prximos
artculos.
Los puntos de conflictividad, mencionados anteriormente, se potencian por las caractersticas
propias de las empresas agropecuarias, que se ubican geogrficamente, en pueblos alejados de
los centros urbanos donde est la oferta de mano de obra y de formacin acadmica.
Esta lejana hace que la empresa sea casi la nica alternativa de desarrollo de las generaciones ms
jvenes, situacin esta que se agrava por las dificultades de adaptacin al desarraigo que deben
enfrentar los jvenes que intentan iniciar un camino propio lejos de la tierra de sus familiares.
III
Cuando surgen los primeros indicios de estos conflictos familiares, solucionarlos oportunamente
es difcil, dado que siempre sus soluciones generan enfrentamiento, discusiones familiares que nadie
quiere enfrentar por el efecto expansivo que estos conflictos generan en el resto de la familia.
Existen dos caminos para encarar los casos de conflictividad:
CONSULTOR AGROPECUARIO
102
GESTIN EMPRESARIAL
a) Aceptar la situacin generadora del conflicto. Es decir no enfrentar la causa generadora, diferir su
tratamiento y por ende su solucin, aceptar lo no aceptable, haciendo prevalecer la armona
familiar por sobre el inters de la empresa, con lo cual el tema familiar queda resuelto. Al menos
por el momento reina la concordia familiar, y el conflicto, no deseado por nadie, se disipa, pero
no se soluciona.
b) Enfrentar las causas generadoras de los conflictos. En este camino aparecern las discusiones familiares
basadas en argumentos emocionales. Se harn comparaciones de casos similares, se apelar a la
sensibilidad, en algunos casos se apelar a la inmaterialidad del caso. Pueden surgir acusaciones
severas, etc.
Mantener la postura racional de defender los intereses de la empresa por sobre las exigencias
familiares se har muy difcil dentro del seno familiar, dado que el conflicto dio paso a los
enfrentamientos y la armona familiar se ver afectada.
Es aqu donde nace la trampa temporal, dado que ceder ante las presiones familiares o diferir el
enfrentamiento de los conflictos, significara obtener inmediatamente la paz y la armona familiar,
nada despreciable por cierto, pero sabiendo que no se est haciendo lo correcto para la empresa.
En otras palabras, la trampa temporal consiste en comprar paz y armona familiar a costa de los
intereses de la empresa.
Ante esta situacin, lo ms habitual es diferir la solucin del conflicto para evitar las cuestiones
rspidas familiares y, en muchos casos, no solo diferir su solucin sino directamente decidir a
favor de la armona familiar y no a favor de los intereses de la empresa.
Esta trampa temporal obedece a la incomodidad natural que se tiene cuando se debe enfrentar
un conflicto, cualquiera sea su ndole, que al ser familiar es doblemente incmodo, siendo una
condicin humana comn tratar de eludir el conflicto o tratar de postergarlo.
La resolucin de este tema especfico es de alta sensibilidad familiar y la posibilidad de que
derive en un conflicto es altamente probable, motivo por el cual su tratamiento racional se hace
mucho ms difcil, debido al factor afectivo.
En las empresas no familiares, este factor no tiene una incidencia tan protagnica y, por ende, es ms
fcil encarar racionalmente este tipo de problemas y es ms fcil su solucin. De ah que las empresas
familiares tienen caractersticas tan particulares que exigen un conocimiento y tratamiento especficos.
IV
Por las caractersticas de los problemas que se acaban de describir, la familia sola no puede encarar la solucin de estos problemas, y es ah donde se hace necesaria la ayuda del asesor externo, con criterio independiente y despojado de toda vinculacin afectiva, quien debe conducir el
proceso de solucin de los problemas familiares con mximo profesionalismo.
Cuando se desea encarar la solucin de los problemas familiares, surge el interrogante sobre
cundo se debe solicitar este tipo de ayuda.
Haciendo un paragn con la medicina, podramos decir, a los mdicos se los consulta:
a) cuando no se tiene sntoma alguno;
b) cuando aparecen los primeros sntomas;
c) cuando son intensos los efectos de los sntomas.
Es evidente que lo mejor para la empresa y para la familia es hacer medicina preventiva es decir
consultar peridicamente a un asesor para ver en qu situacin se encuentra la familia y la empresa,
a los efectos de detectar tempranamente algn problema, en cuyo caso su solucin es mucho ms
fcil y menos traumtica.
CONSULTOR AGROPECUARIO
103
GESTIN EMPRESARIAL
DANIEL E. SIDERO
Es importante, por ende, el momento de la solicitud de la ayuda externa, dado que por lo
descripto precedentemente, cuanto ms se demore el inicio del proceso para encarar la solucin de
estos problemas, mayor dificultad tendr que enfrentar el consultor y la familia para solucionarlos.
Siguiendo con la relacin mdico-asesor, hay que tener en cuenta que actualmente si a la medicina
le damos tiempo, son pocos los problemas que no puede solucionar.
Es importante detenernos en la definicin del perfil del asesor, quien deber abordar temas de
distinta ndole tales como:
a) la situacin de los negocios;
b) la conflictividad familiar;
c) la situacin jurdico-societaria y de herencia de la empresa, etc.
Como se puede apreciar, los perfiles requeridos para el asesor son variados y lo ideal es encontrar aquel que los pueda resumir en una sola persona, caso contrario se deber pensar en un
equipo interdisciplinario, no siendo esto lo ideal, por lo menos inicialmente.
Dada la caracterstica especial que tienen los negocios agropecuarios -y como uno de los temas
a evaluar es el referido a la marcha del negocio-, el perfil tcnico del asesor debe reunir la condicin de poder interpretar rpidamente las variables relevantes del negocio.
Las caractersticas personales del asesor tambin son importantes, dado que transitar por
temas muy sensibles como son los referidos a la conflictividad familiar, para lo cual deber tener
condiciones especiales para saber escuchar e interpretar las distintas visiones de los involucrados
en los conflictos e ir generando la confianza necesaria para constituirse en un mediador absolutamente independiente.
Tener en cuenta que, si bien se dijo que la familia sola no puede resolver la conflictividad familiar
cuando la misma alcanza determinados niveles, tambin es cierto que tampoco el asesor puede
resolverlos sin la aceptacin y colaboracin de la familia.
Una vez definido el perfil del asesor, viene el proceso de la aceptacin del asesor por parte de
los integrantes de la familia.
A continuacin, se exponen las causas ms comunes de oposicin a esta alternativa de solucionar
los problemas familiares:
a) No todos los familiares involucrados pueden percibir de igual forma la gravedad de los problemas existentes y pueden no entender necesaria la incorporacin de un asesor externo.
b) Pueden existir familiares que se encuentran en situacin de comodidad y pueden percibir que
la entrada del asesor puede ser un factor de cambio que les haga perder dicha condicin.
c) Pueden existir familiares que no coincidan con las caractersticas y habilidades del asesor o no
estar de acuerdo con el familiar que est promoviendo su contratacin.
d) Pueden existir familiares que solo vean el efecto negativo del asesor externo, por ejemplo:
el costo de sus honorarios;
la intromisin de un externo en la problemtica interna de la familia;
y no logren visualizar los efectos positivos de su asesoramiento.
A los efectos de superar esta etapa comn de rechazo inicial de incorporar un asesor externo para
solucionar la conflictividad familiar, es muy importante el rol que deben jugar los familiares que
intentan conducir este proceso de cambio, aplicando estrategias negociadoras y mostrando los beneficios a alcanzar. Este proceso de convencimiento previo puede realizarse con el asesoramiento del
CONSULTOR AGROPECUARIO
104
GESTIN EMPRESARIAL
asesor, dado que el profesional seguramente ya ha atravesado estos procesos de rechazo inicial tan
comn en las empresas de familia agropecuarias.
Diagnstico
Superada la etapa de la aceptacin del asesor externo por parte de la familia, este inicia su labor
con la elaboracin de un diagnstico que debe transitar como mnimo por los siguientes campos.
En trminos generales, podemos decir que el disparador comn de los conflictos familiares es
casi siempre la disminucin de los resultados positivos de los negocios.
Es importante destacar que los buenos resultados no solucionan los conflictos, sino que los
tapan muy bien, en otras palabras las causas de los conflictos siempre estuvieron presentes, solo
que se disparan, es decir que salen a la luz, cuando los resultados son insatisfactorios.
Como consecuencia de ello, es importante que el asesor analice y descubra la causa que dispar los
conflictos, es decir que debe analizar la salud de los negocios en forma integral y ver su perspectiva.
Esto define uno de los perfiles del asesor, es decir tendr que ser un consultor que posea
habilidades para diagnosticar la salud del negocio, transitando por:
a) Situacin de la explotacin y grado de adecuacin tecnolgica de la empresa.
b) Sistema de informacin y proceso de toma de decisiones.
c) Cantidad, idoneidad y remuneracin de los familiares involucrados.
d) Planificacin de las futuras incorporaciones de familiares a la gestin de la empresa.
e) Planificacin de la sucesin.
f) Necesidades de actualizacin tecnolgica y capacidad financiera para llevarla a cabo.
g) Planificacin y generacin de caja futura, etc.
2. Situacin de la conflictividad
El otro punto de ataque importante del asesor es conocer pormenorizadamente el mapa de los
conflictos, para lo cual deber entrevistarse con los familiares involucrados y tener la habilidad
de comunicarse, de escuchar y generar la necesaria confianza para que se le presenten las causas
de los conflictos desde la visin de cada involucrado.
Este proceso es sumamente importante porque, a partir del mismo, el asesor contar con toda
la informacin relativa a los conflictos y tendr la visin de cada uno de los integrantes de la
familia involucrado en el conflicto.
De esta forma, podr determinar con independencia de criterio y frialdad, la envergadura de
los mismos, los cuales muchas veces pudieron crecer por el simple hecho de no haber existido
oportunamente un adecuado dilogo o por el contrario ser realmente graves, en cuyo caso su
solucin demandar la implementacin de estrategias ms complejas.
Si bien son variadas las causas de la conflictividad, en las empresas agropecuarias la planificacin de la sucesin y su implementacin es un tema sumamente difcil de definir y encarar.
La tradicin, el arraigo cultural son factores muy fuertes a tener en cuenta cuando se encara el
tema de la sucesin de este tipo de empresa. Esta problemtica es sumamente compleja y ser
motivo del desarrollo de un prximo artculo.
El otro punto de ataque deber ser conocer la situacin societaria legal y hereditaria de los involucrados, ms aun si algn punto de la conflictividad familiar estuviese dentro de estos rubros.
CONSULTOR AGROPECUARIO
105
GESTIN EMPRESARIAL
DANIEL E. SIDERO
Recomendaciones
Luego de realizado el adecuado relevamiento que dio lugar a la confeccin del diagnstico
integral de la situacin de la empresa, se discutir con la familia el resultado del diagnstico y los
planes de accin para solucionar los problemas detectados.
Esta etapa es crucial para que el proceso llegue a buen fin y es aqu donde se hace necesaria la
participacin activa de la familia y su predisposicin para aceptar las recomendaciones.
Alguna de estas recomendaciones puede ser de difcil aceptacin para lo cual es importante la
capacidad de la familia a flexibilizarse y saber negociar.
Se debe tener en cuenta que estos procesos de transformacin exigen muchas veces tener que
enfrentarse con soluciones incmodas que despiertan reacciones adversas y es ah donde se inicia
el proceso de dilogo en donde el asesor debe cumplir un rol importante como facilitador.
Si este proceso se lleva a cabo armoniosamente y con espritu de intentar solucionar los problemas, la solucin es ms accesible y se empieza a transitar por el buen camino.
Caso contrario, el proceso remitir nuevamente a foja cero, con la nica ventaja de que, si bien
no se pudieron solucionar los problemas, al menos se detectaron las causas y se conocen los caminos de solucin, los que tal vez algn da se podrn retomar si es que los tiempos de la evolucin de los problemas no solucionados lo permiten.
Si como se dijo anteriormente:
a) Las empresas de familia agropecuarias tienen problemas comunes, de finales predeterminados
y fatales.
b) La familia sola no puede resolver sus problemas y debe recurrir a la ayuda de un asesor externo.
c) La intervencin de asesor externo no es de fcil aceptacin por la familia.
d) Sus recomendaciones no son siempre implementadas en tiempo y forma, entonces las familias
de las empresas agropecuarias enfrentan un problema serio cuya solucin es difcil de encarar.
Si las familias, con problemas de conflictividad familiar, no pueden superar los obstculos que le
permitan encarar la solucin de sus problemas a travs de la ayuda de un consultor externo,
podemos entender mejor la estadstica que nos dice que solo el 7% de las empresas de familia logra
superar la tercera generacin.
Para superar estas dificultades, se requieren habilidades especiales de los asesores externos y de los
familiares que lideren el proceso de transformacin para convencer a los familiares ms reticentes
sobre la necesidad de encarar en conjunto con el asesor externo el proceso de solucin de los
problemas antes mencionados.
En la medida en que este proceso no se pueda llevar a cabo, el problema familiar seguir creciendo y, si no se lo ataca a tiempo, el turno del asesor habr pasado y es entonces cuando puede
ser necesario que sea ms conveniente que aparezcan los abogados.
Cuando manifestamos simblicamente que aparecen los abogados, queremos demostrar que
existen dos etapas para resolver la conflictividad familiar:
a) la de la solucin dialogada, negociada, que busque el mantenimiento de la armona familiar y
la defensa de los intereses de la empresa; o
b) la de la solucin judicial, que implica abandonar la instancia anterior para iniciar la etapa de
la pelea judicial o pleito, que casi siempre finaliza con la divisin de los activos, los cuales
difcilmente alcancen unidades productivas adecuadas.
Encarar estos problemas a travs de la metodologa comentada precedentemente, brinda
muchas satisfacciones a la familia, la cual ve mejorada su relacin familiar y la empresa comienza
a desplegar todo su potencial, una vez que pudo retirar del camino las piedras que obstaculizaban
su paso.
CONSULTOR AGROPECUARIO
106
PANORAMA AGROPECUARIO
PANORAMA AGROPECUARIO
LA ARGENTINA
AGROPECUARIA
ENFRENTA UN
FUTURO DIFCIL
Pablo Adreani
109
PANORAMA AGROPECUARIO
PABLO ADREANI
En el mismo perodo, el ingreso de divisas pas de u$s 10.500 millones en 2003 a u$s 36.072
millones proyectados para 2013, si el clima y los precios acompaan. Es notable ver el aporte que
ha realizado el campo en esta ltima dcada, superando los u$s 255.000 millones en ingreso de
divisas, y casi u$s 65.000 millones en concepto de retenciones a la exportacin.
Aportes del sector agropecuario
Ing. Divisas Ing. Retenciones
2003
10500
1881
2004
12768
2288
2005
14757
2631
2006
14984
2769
2007
22355
4845
2008
37887
10979
2009
18718
5097
2010
23278
6443
2011
34329
9668
2012
29966
8308
2013
36072
9915
255614
64824
Fuente: AgriPAC Consultores
La tendencia que consolid el negocio agrcola durante esta ltima dcada tiene lgica si
consideramos que la fuerte suba registrada en los precios internacionales, la mejora en el tipo de
cambio posconvertibilidad y la suba en los mrgenes de rentabilidad empujaron la frontera
agrcola a nuevas tierras del NOA y NEA. Y son estas tierras las que sern ms afectadas por la
dolar-inflation que est erosionando el margen del negocio, a punto tal que a los actuales precios
de mercado, diciembre/2012, muchos productores de trigo, soja y girasol tendrn resultados
negativos muy fuertes. Veamos un ejemplo de lo sucedido con el girasol, fiel reflejo de cmo la
inflacin-dlar est poniendo en serio riesgo el margen del negocio. Y lo mismo se debe
extrapolar al trigo, donde salvo en zonas trigueras de alto potencial de rendimiento, como el
sudeste de la Provincia de Buenos Aires, en el resto del pas con los rindes reales logrados el 70%
de los productores tiene mrgenes negativos. Y lo mismo va a suceder con la soja, si los rindes no
son lo suficientemente altos para compensar la inflacin-dlar, o el mercado no retoma la
tendencia alcista que tuvo durante 2012.
Veamos el caso del girasol, pues como les deca es un claro ejemplo de lo que puede ser la situacin
de soja y trigo durante 2013. Cuando se implementaron las retenciones a las exportaciones agrcolas,
incluyendo cereales, granos forrajeros y oleaginosos, se hizo de manera indiscriminada, sin evaluar
bien la competitividad de cada regin y de cada cultivo. En esos momentos, todava no se senta en
la Argentina la inflacin en dlares que estamos teniendo hoy en da, que multiplica por 15 la
inflacin que tiene hoy Estados Unidos, pas emisor de dlares billetes. Sucede que, a medida que van
pasando los aos con tasas de inflacin en pesos del 25% y devaluacin del dlar del 10%, se produce
una inflacin en dlares del 15% cada ao. Quiere decir que, en estos ltimos tres aos, la inflacin
dlar en Argentina fue del 45/50%, y esto afect en forma directa el costo de produccin en dlares.
Como consecuencia de ello, los gastos directos en girasol aumentaron en los ltimos tres aos en 97
u$s/ha, mientras que los gastos variables lo hicieron en 95 u$s/ton. Si analizamos lo sucedido con los
gastos de estructura donde la presin impositiva se lleva buena parte de estos gastos, los mismos han
sufrido un aumento de 35 u$s/hectrea, equivalente al 35% de incremento. A manera de sntesis, los
gastos para producir girasol aumentaron en 3 aos 227 u$s/ha. Para poder compensar este aumento
CONSULTOR AGROPECUARIO
110
PANORAMA AGROPECUARIO
de costos el precio del girasol debera haber subido 130 u$s/tonelada, entre la campaa 2009/2010 y
la actual 2012/2013. En la realidad, el mercado ha subido en 107 u$s/ton, desde los 225 u$s/ton de la
campaa 2010 a los 332 u$s/ton de la campaa 2013. Esta suba no es suficiente para compensar la
inflacin dlar que tiene nuestro pas, y en consecuencia se produce un aumento de 190 kg/ha de los
rindes de indiferencia pasando de 1247 k/ha en la campaa anterior a 1436 kg/ha proyectados para la
nueva cosecha 2013. En trminos de margen bruto por hectrea, hoy el girasol arroja un valor de 336
u$s/ha (zona Sudeste de Bs. As., base 2.300 kg/ha) contra 371 u$s/ha del ao anterior y 538 u$s/ha de
la campaa 2010/2011. Si tomramos la zona centro y oeste de Crdoba el escenario es todava mucho
ms ajustado. Si bien se cuenta con la ventaja de tener una aceitera como AGD que, de alguna forma,
compensa el flete y mejora, en cierta manera, los ingresos del productor.
Hoy el rinde de indiferencia para producir girasol se encuentra en el segundo peor valor de
toda la dcada, meses previos a la salida de la convertibilidad el rinde de indiferencia llegaba a
1517 kg/ha, mientras que hoy se ubica en 1436 kg/ha, estamos apenas 81 kg/ha por debajo al peor
rinde de indiferencia de estos ltimos 10 aos.
Esta fotografa que estamos viendo hoy no hace ms que confirmar que el productor mantuvo
su competitividad, aun con el actual nivel de retenciones a las exportaciones, mientras no haba
inflacin en dlares, pues aun con los precios ms altos de nuestra historia, la competitividad de
la mayora de los cultivos hoy corre serio riesgo de entrar en prdidas a escala masiva. El girasol
es la punta del iceberg. Le siguen debajo, el trigo y la soja. En este ltimo punto, me refiero al
riesgo que tiene la Argentina y los productores en su conjunto si la soja 2013, por algn motivo,
llega a cotizar por debajo de los 300 u$s/ton. Con este nivel de precios, el 50% de las reas
agrcolas, en campo arrendado, dan resultados negativos, y esto de alguna manera lo estamos
viendo con el girasol, con un fuerte aumento en sus costos de produccin y sus rindes de
indiferencia. Solo en un escenario de excelentes rendimientos los productores de soja, trigo y
girasol, pueden tener alguna esperanza de tener ingresos razonables y no entrar en prdida o
cada libre.
Hoy estamos viendo que los rendimientos de trigo no son lo que muchos esperaban, en zona
centro y norte de Santa Fe no superan los 2.400 kg/ha como promedio general. Con estos rindes el
margen bruto es de 24 u$s/hectrea, si le descontamos la gastos de estructura, entramos en un
ingreso negativo, o de prdida en cada libre.
En soja, si los rindes no acompaan y entramos en un rango de precios por debajo de los 300
u$s, vamos a ver muchos productores con mrgenes negativos, a menos que los rindes se ubiquen
en la escalar superior de los histricos.
El maz es hoy la perla blanca del sector, con precios a futuro que ya superan cmodamente
los 210 u$s/ton para entrega abril/2013, el maz es uno de los pocos cultivos que tienen un
excelente margen bruto, siempre y cuando los rindes se ubiquen dentro del rango de lo normal.
Durante esta ltima dcada, el gobierno ha podido aumentar la presin sobre el sector
agropecuario, va las retenciones a la exportacin y va aumento de la presin impositiva, a nivel
nacional, provincial, gracias a los mejores precios en la historia en trminos nominales. Si hacemos
el anlisis ajustando los precios por la inflacin dlar interna de la Argentina, estamos en el peor
nivel de precios de la ltima dcada. Y esto se refleja muy bien en el fuerte aumento que se
registran en los rendimientos de indiferencia (rindes mnimos necesarios para cubrir los costos de
produccin y logran un resultado econmico cero) proyectados para la prxima campaa
2012/2013, donde el trigo y el girasol entran en terapia intensiva; la soja, por el momento, en
terapia intermedia, y el maz, en sala de recuperacin.
CONSULTOR AGROPECUARIO
111
PANORAMA AGROPECUARIO
PABLO ADREANI
El anlisis terico indica que, en 2013, el ingreso de divisas ser de u$s 36.000 millones, un
aumento de u$s 6.000 millones con respecto a la campaa 2012. Pero este ingreso que sera el
segundo record histrico, est basado en una cosecha de soja de 50 millones de toneladas y una
cosecha de maz de 27 millones. Entonces, lo que suceda con el clima durante el trimestre
diciembre-enero-febrero definir el tamao final de la cosecha y el ingreso de divisas realmente
obtenido. Lo que estamos viendo es que, aun con un ingreso de divisas mayor al ao anterior, el
productor enfrentar niveles de rentabilidad muy ajustados, y en aquellos casos de excelentes
rendimientos podr tener un muy buen nivel de rentabilidad. Ahora vemos que con la suba de
precios no alcanza para compensar el fuerte incremento de la estructura de costos en dlares, a
menos que tengamos otra suba extraordinaria durante 2013, tal como sucedi en 2012, luego de la
peor sequa sufrida por los Estados Unidos. Como vemos, dependemos de un fenmeno climtico
adverso en algn lugar del planeta, durante 2013, que afecte la produccin en algn pas clave en
el balance de oferta y demanda global, como puede ser Estados Unidos, China, Rusia, Brasil o la
Argentina, para que se pueda volver a tener buenos mrgenes brutos en la actividad.
Para concluir, el ao 2013 puede ser el ao bisagra o de quiebre entre el relativo buen momento
del sector de estos ltimos aos y los pronsticos de aos con niveles de rentabilidad cada vez ms
ajustados. Si los precios no suben para compensar la inflacin dlar, iremos indefectiblemente a
una quiebra generalizada del sector productor, donde solo sobrevivirn los productores de gran
escala y aquellos que han pagado alquileres razonables que les permitan sobrevivir a este nuevo
crack del negocio. Aquellos productores que han pagado hasta 20 qq/ha para arrendar campos
para soja, deben lograr por lo menos 40 qq/ha para tener cierto margen de ganancia. Con siembras
tardas, y por como viene el ao, necesitamos un milagro para lograr este nivel de rendimientos.
Habr un nuevo round de concentracin del negocio, donde los aventureros no tienen lugar en el
futuro por venir. Hasta el momento, los mercados en permanente suba desde el comienzo mismo de
la cosecha, han permitido la sobrevivencia de los improvisados. El mundo por venir no permite ni
aventureros ni improvisados, solo empresarios con sintona fina del negocio. Los dueos de campo
vern recortados sus ingresos, pues el prximo ajuste a partir de la prxima campaa 2013/2014 es
la fuerte reduccin en el costo de los alquileres.
CONSULTOR AGROPECUARIO
112
CONSULTORIO AGROPECUARIO
TRIBUTARIO
LABORAL Y PREVISIONAL
CONSULTORIO AGROPECUARIO
TRIBUTARIO
Josefina Bavera
Tributario
P.: En qu se diferencian la RG (AFIP) 2750 denominada de Capacidad Productiva, con la RG
(AFIP) 3342 -Rgimen de Informacin de Produccin-?
R.: La RG (AFIP) 2750, Capacidad Productiva, incluye tres regmenes de informacin, a saber:
Existencias de granos al 31/8 de cada ao.
Hectreas sembradas en campos propios o de terceros de cultivos de invierno.
Hectreas sembradas en campos propios o de terceros de cultivos de verano.
Dicha informacin se debe cumplimentar respecto de todos los granos no destinados a la siembra,
mientras que, en la RG (AFIP) 3342, se debe informar la produccin de una determinada campaa
(por ejemplo 2012-2013) y solo respecto del trigo, maz, soja y girasol.
En conclusin, la RG (AFIP) 2750 incluye todas las existencias de granos (granos sin vender) al
31/8 de cada ao diferenciadas por campaa y la RG (AFIP) 3342 incluye toda la produccin de la
campaa con independencia, si al momento de informar se enajen o se mantienen en existencias
en el establecimiento o en un depsito de terceros.
P.: Rgimen de Informacin de Produccin [RG (AFIP) 3342]. Un productor de granos no
destinados a la siembra -que no cultiva trigo- no se encuentra dado de alta en la actividad de
cultivo de trigo ni ha informado hectreas afectadas al cultivo de trigo en los trminos de la RG
(AFIP) 2750. Igualmente debe cumplimentar con el rgimen de informacin de la RG (AFIP)
3342, indicando sin produccin?
115
CONSULTORIO AGROPECUARIO
TRIBUTARIO
JOSEFINA BAVERA
La normativa indica que se debe cumplir con el Rgimen de Informacin con anterioridad al
traslado y comercializacin de los productos obtenidos.
El rgimen establece un lapso de informacin que est entre el 1/1 y el 31/8. El sistema permite
rectificar online todas las veces que el productor lo requiera -hasta el 31/8-. Despus de esa fecha, las
rectificativas se deben realizar en agencia. En consecuencia, en caso que se cosechen y trasladen
granos, se debe informar parcialmente la produccin hasta llegar al 31/8/2013 e informar la
produccin total.
Es importante indicar que cada rectificativa reemplaza totalmente la anterior presentacin,
situacin por la cual se debe informar la produccin informada anteriormente ms la actual.
P.: Es requisito para cumplir con el rgimen de informacin dispuesto en la RG (AFIP) 3342,
por ejemplo, respecto del trigo, haber cumplido con el rgimen de informacin de la RG (AFIP)
2750, Capacidad Productiva respecto de las hectreas sembradas de trigo?
R.: El Rgimen Informativo debe ser cumplido con posterioridad a la presentacin de la informacin
de la superficie productiva correspondiente a cada grano -de acuerdo con lo dispuesto por la RG
(AFIP) 2750-.
R.: Estn incluidos en el Rgimen de Informacin todos los productores cuya actividad -principal
o complementaria- sea la obtencin de los granos no destinados a la siembra de trigo, maz, soja
y girasol, mediante la explotacin de inmuebles rurales, propios o de terceros bajo alguna de las
formas establecidas por la ley 13246 -de arrendamientos y aparceras rurales- u otras modalidades.
116
CONSULTORIO AGROPECUARIO
TRIBUTARIO
1)
117
CONSULTORIO AGROPECUARIO
LABORAL Y PREVISIONAL
Cristian Monetto
Laboral y Previsional
P.: En qu casos el contrato de trabajo temporario se convierte en permanente discontinuo?
R.: Para responder a esta pregunta, deberamos repasar primero los presupuestos que la ley 26727
establece para cada una de estas modalidades de contratacin.
Respecto del contrato de trabajo temporario, el artculo 17 del Rgimen fija el objeto de la
contratacin temporaria a travs de dos prrafos cuyo contenido es el siguiente.
Primer prrafo:
- Necesidades de la explotacin de carcter cclico o estacional
- Procesos temporales propios de las actividades agrarias comprendidas en la ley 26727
- Tareas que se realizan en ferias y remates de hacienda
Segundo prrafo
- Tareas ocasionales, accidentales o supletorias
Por su parte, respecto del contrato de trabajo permanente discontinuo, el artculo 18 del nuevo
Rgimen de Trabajo Agrario dispone que Cuando un trabajador temporario es contratado por un
mismo empleador en ms de una ocasin de manera consecutiva, para la realizacin de tareas de
carcter cclico o estacional o dems supuestos previstos en el primer prrafo del artculo 17, ser
considerado a todos sus efectos como un trabajador permanente discontinuo.
De ello se deduce que, para que un trabajador temporario se convierta en permanente
discontinuo, deben cumplirse cuatro condiciones:
- Que sea contratado por el mismo empleador.
- En ms de una ocasin, de manera consecutiva. La norma no define cuntas deben ser las
ocasiones. A nuestro criterio, sera suficiente una segunda contratacin con tal que sea
consecutiva.
- Que sea contratado para realizar tareas de los supuestos previstos en el primer prrafo del
artculo 17, o sea, que la contratacin responda a necesidades de carcter cclico o estacional,
procesos temporales propios de las actividades agrarias y tareas realizadas en ferias y remates
de hacienda.
Podra decirse que, cuando la contratacin consecutiva ocurre la ley presume que las tareas
objeto de la contratacin son propias de la actividad normal del empleador y por tanto crean en
el trabajador una razonable expectativa de continuar en el tiempo bajo las mismas condiciones que
se han dado en el pasado. La repeticin consecutiva evidenciara as que no existe
temporariedad del vnculo sino permanencia discontinua.
CONSULTOR AGROPECUARIO
118
CONSULTORIO AGROPECUARIO
LABORAL Y PREVISIONAL
Ahora bien, hemos dicho que las tareas que pueden convertir una contratacin temporaria en
una vinculacin permanente discontinua son las previstas en el primer prrafo del artculo 17 de
la ley 26727. Ello implica que cuando en la repeticin intervengan tareas ocasionales, accidentales
o supletorias previstas en el segundo prrafo del art. 17 del rgimen- no nacer de la misma un
contrato de trabajo permanente discontinuo.
P.: Cmo se aplica la LCT a las relaciones laborales del trabajo agrario a partir de la ley 26727?
R.: El Rgimen Nacional de Trabajo Agrario aprobado por la ley 22248 constituy un estatuto
profesional particular o especfico que, al excluir completamente las disposiciones de la LCT pudo
ser considerado autosuficiente. El nuevo rgimen de la ley 26727, al plantear la vinculacin entre
norma general (la LCT) y estatuto profesional, abandona el criterio de autosuficiencia para
adoptar una relacin de en palabras de Capn Filas(1)- coexistencia interpenetradora. En efecto,
la aplicacin de la LCT queda planteada en los siguientes trminos:
Al establecer las fuentes de regulacin del contrato de trabajo agrario, el artculo 2 establece:
b) Por la ley 20744 de contrato de trabajo (t.o. 1976), sus modificatorias y/o complementarias, la que
ser de aplicacin en todo lo que resulte compatible y no se oponga al rgimen jurdico especfico
establecido en la presente ley.
- En la misma lnea pero con mayor precisin- resultan las modificaciones introducidas al
artculo 2 de la LCT para introducir a su mbito de aplicacin el trabajo agrario. En efecto, se
seala que las disposiciones del mencionado rgimen general sern de aplicacin supletoria en
todo lo que resulte compatible y no se oponga a la naturaleza y modalidades propias del Rgimen de
Trabajo Agrario.
- El artculo 100 de la ley 26727 se refiere expresamente a la aplicacin de la LCT indicando: Las
disposiciones de esta ley son de orden pblico y excluyen las contenidas en la ley 20744 de contrato de
trabajo (t.o. 1976) y sus modificatorias en cuanto se refieran a aspectos de la relacin laboral
contempladas en la presente ley, conforme lo establecido en el artculo 2.
Siguiendo las enseanzas de Martn Valverde(2) y de Goldn(3) las relaciones entre las normas
jurdicas laborales pueden ser de coexistencia vinculada o de desvinculacin. A su vez, la coexistencia vinculada puede plantearse en cinco grandes categoras: supletoriedad, subsidiariedad,
articulacin o complementariedad, suplementariedad o concurrencia no conflictiva y colisin o
conflicto. Esta ltima a su vez puede manifestarse como contradiccin o antinomia por contradiccin- o como simple divergencia -o disimilitud de normas-.
En el caso que nos ocupa, la coexistencia vinculada entre la LCT y la ley 26727 es de
supletoriedad, conforme lo determina la LCT en lnea con las disposiciones especficas del propio
estatuto especial. En consecuencia:
- No se aplicar la LCT cuando se trate de un aspecto de la relacin laboral que se encuentra
regulado en el estatuto especial de la ley 26727.
1)
2)
3)
Capn Filas, Rodolfo en Capn Filas, Rodolfo y Candelero, Manuel: Rgimen Laboral Agrario - Librera
Editorial Platense - pg. 43
Martn Valverde, Antonio: Concurrencia y articulacin de normas laborales - Revista de Poltica Social N 119 - Madrid - julio - setiembre/1978 - pg. 5
Goldn, Adrin O.: La ley de contrato de trabajo y los estatutos especiales. Norma ms favorable, duda y
compatibilidad, en LT T. XXXI-B pg. 961
CONSULTOR AGROPECUARIO
119
CONSULTORIO AGROPECUARIO
LABORAL Y PREVISIONAL
CRISTIAN MONETTO
Por tanto, la LCT ser aplicable cuando se trate de aspectos de la relacin laboral que carezca
de regulacin en la ley 26727. Ahora bien, esta aplicacin supletoria, es relativa ya que est
sujeta a un juicio previo de compatibilidad con la naturaleza y modalidades de la actividad
agraria. En los hechos, sin embargo -y en lnea con la inteligencia de los autores del proyecto
de la L. 26727-, podra decirse que no existen razones objetivas que puedan tornar
incompatible las disposiciones supletorias de la LCT con la actividad agraria, por lo que los
operadores jurdicos podran aplicarlas directamente.
En consecuencia, en el esquema de coexistencia planteado no queda lugar para la resolucin de
conflictos por aplicacin del criterio de la norma ms favorable, ya que la relacin de
supletoriedad excluye el conflicto normativo donde la aplicacin de este criterio tiene lugar.
Relacin normativa con la LCT
P.: La ley 26727 contiene importantes modificaciones respecto de la Ley 22248 respecto de los
trabajadores permanentes (porcentaje de antigedad, licencias, suspensiones, indemnizaciones,
etc.). Ahora bien, en qu medida las nuevas disposiciones afectan a los contratos de trabajo vigentes
a la poca de entrada en vigor de la ley?
R.: La cuestin planteada es un problema de vigencia de la ley. El Cdigo Civil argentino determina
que las leyes no son obligatorias sino despus de su publicacin y desde el da que determinen. Si no
designaran tiempo, sern obligatorios ocho das despus de su publicacin oficial.
En este sentido, la ley 26727, publicada el 28/12/2011 sin indicacin expresa de entrada en vigencia, adquiri vigor a partir del 6/1/2012. A partir de aqu, el problema se sita en el modo en
el que la norma vigente se aplicar a las relaciones y situaciones jurdicas existentes. A tal efecto
podra decirse que el sistema de nuestro Cdigo Civil combina los principios de irretroactividad
de la ley con el de aplicacin inmediata de la ley, llamada por Lpez de Zavala retroactividad de primer grado. Ello significa que la ley aplicable es la vigente en el momento en que se
produce el hecho o se ejecuta el acto jurdico, aunque dichos hechos y actos sean consecuencia de
un contrato celebrado bajo una ley anterior. Es decir que la nueva ley, salvo disposicin expresa
en contrario, no tiene efecto retroactivo pero alcanza las consecuencias de las relaciones jurdicas
nacidas con anterioridad a la entrada en vigencia de la ley. Ahora bien, cules son las consecuencias de las relaciones jurdicas nacidas con anterioridad a la ley que resultan alcanzadas por
ella? Nuevamente, acudimos a la autoridad de Lpez de Zavala, quien analiza cuatro respuestas
posibles: a) que la ley nueva no se aplique ni siquiera a los perodos futuros (caso de indudable
irretroactividad), b) que se aplique aun a los perodos corridos y abonados (caso tpico de retroactividad), c) que se aplique a los perodos no devengados al momento de entrada en vigencia, y
d) que se aplique no solo a los perodos no devengados, sino tambin a los devengados pero no
abonados. Es en estos dos ltimos supuestos es donde se presenta la dificultad de determinar
qu significara una aplicacin retroactiva de la ley. Estudiando el texto del artculo 3 del Cdigo
Civil, el autor llega a la conclusin de que la aplicacin inmediata de la ley -que, como anticipamos, l llama retroactividad de primer grado- significa que solo han de regirse por la nueva
disposicin los perodos an no devengados, no justificndose que la ley abarque tambin los
devengados pero no abonados (retroactividad de segundo grado).
En consecuencia, con apoyatura en el citado jurista podramos decir que la ley 26727 entr en
vigencia el 6/1/2012, regulando las relaciones jurdicas nacidas a partir de dicho momento y los
CONSULTOR AGROPECUARIO
120
CONSULTORIO AGROPECUARIO
LABORAL Y PREVISIONAL
efectos no devengados de las relaciones jurdicas nacidas bajo el rgimen de la ley 22248. Lo
expuesto, podramos resumirlo de la siguiente manera:
Vigencia de la ley 26727
Aplicacin temporal
6/1/2012
Contratos de trabajo existentes desde
el 6/1/2012
Efectos no devengados de contratos
de trabajo nacidos bajo el rgimen de
la ley 22248
P.: En el caso del contrato agrario permanente discontinuo, se debe publicar un aviso en el
diario o medio similar para avisar a los que ya trabajaron si quieren volver? El nuevo rgimen
(L. 26727) no dice nada al respecto.
R.: S, corresponde. El certificado de trabajo del artculo 80 de la LCT debe ser entregado al trabajador
agrario, cualquiera sea la modalidad de contratacin. En efecto, se trata de una nueva obligacin que
rige desde la entrada en vigor de la ley 26727 con fundamento en las siguientes disposiciones:
- La propia ley 26727, cuyo artculo 75 dispone: Calificacin profesional. Certificacin. En el
certificado de trabajo previsto por el artculo 80 de la ley 20744 (t.o. 1976) y sus modificatorias,
que el empleador est obligado a entregar al momento de extinguirse la relacin laboral deber constar la calificacin profesional obtenida en el o los puestos de trabajo desempeados,
hubiere o no realizado el trabajador actividades regulares de capacitacin. El requisito de dejar constancia de la calificacin profesional resulta exigido tambin por el artculo s/n sexto
del Captulo VIII del Ttulo II de la LCT.
- La propia LCT que resulta de aplicacin supletoria en el caso, motivo por el cual, la omisin
de la entrega por parte del empleador frente a la intimacin del trabajador, hace acreedor a
este de la indemnizacin prevista por dicha norma.
El contenido del certificado prescripto por el artculo 80 de la LCT es el siguiente:
a) La indicacin del tiempo de prestacin de servicios (fechas de ingreso y egreso).
CONSULTOR AGROPECUARIO
121
CONSULTORIO AGROPECUARIO
LABORAL Y PREVISIONAL
CRISTIAN MONETTO
CONSULTOR AGROPECUARIO
122
ANEXO
Josefina Bavera
CONSULTOR AGROPECUARIO
123