Resumen - Segundo Parcial de Tributario

SEGUNDO PARCIAL DE TRIBUTARIO.
TEMARIO PROFUNDIZADO | RESUMEN.
I. Derecho constitucional tributario | 19/02.
Es la porción del ordenamiento jurídico, conformada por normas de Derecho Constitucional

que se ocupan de regular el poder tributario del Estado tanto en sentido orgánico (división
de Poderes) como territorial (la estructuración del Estado en un país federal), y de
establecer las fronteras de ese poder estatal conformadas por los derechos y garantías de
los ciudadanos y habitantes en su carácter de contribuyentes.
1. Tipos de limitaciones constitucionales al ejercicio del poder tributario:
Límite derivado de la distribución territorial del poder en el Estado Federal. Atiende a

la forma que adopta nuestra CN para el Estado, que es la federal (art 1° CN). Implica que
ella distribuye el poder entre la Nación y las provincias, adoptando como regla que éstas
conservan el poder que la CN no haya delegado a la primera (la Nación, es decir, el Estado
Federal), y el que expresamente se hayan reservado (art. 121 CN), y que dicho en otras
palabras importa que las provincias no ejercen el poder delegado a la Nación (art. 126 CN)
por la norma constitucional. Ya se verá qué papel corresponde a los municipios, pero se
remarca desde ahora que la CN no les otorga, de manera directa, ninguna competencia en
concreto ya que coloca la tarea de dotarlos de poderes específicos en cabeza de sus
respectivas provincias.
El estado federal importa una distribución o descentralización territorial del poder y la

coexistencia dentro del mismo territorio, de distintos niveles de gobierno, cada uno con
capacidad para tomar decisiones propias, independientes de los otros niveles de gobierno.
Esta independencia a nivel provincial la llamamos “autonomía”. La consecuencia jurídica de
un estado federal es la coexistencia de distintas facultades dentro del ámbito nacional, por
un lado, existen facultades reservadas por las provincias y son ejercidas exclusivamente por
ellas, hay facultades que fueron delegadas por las provincias al estado federal y facultades
concurrentes que pueden ser ejercidas al mismo tiempo por las provincias y por el estado
federal, sin que el ejercicio concurrente importe un avance sobre las facultades del otro.
La CSJN dijo en varios fallos que van desde 1863 en adelante sobre esta interpretación del
estado federal y la coexistencia, interpreta al sistema federal de la Constitución de una
manera muy clara: Primero, que no hay rivalidades, no busca la supresión de un poder
sobre otro, si no la armónica convivencia. A su vez, dice que los poderes del estado federal
son limitados y expresos, es decir, el estado federal solamente puede ejercer los poderes
que expresamente le delegaron las provincias, si hay algún poder que expresamente no le
fue delegado al estado federal, les corresponde a las provincias ejercerlo. El poder de las
provincias es originario y residual.
Las provincias tienen todas aquellas facultades que no han sido otorgadas o delegadas al
estado federal, art. 121 de la CN. (Se puede sumar el art. 126 de la CN).
En pocas palabras, el estado federal sólo puede hacer lo que la constitución dice que el
estado federal puede hacer. Pero no vamos a encontrar en la constitución cláusulas que
digan lo que las provincias pueden hacer, porque ejercen todo el poder que no ha sido
delegado en el estado federal. En materia tributaria se replica.
Límite orgánico. Toma en cuenta la forma republicana de gobierno y la estructura

democrática que hace que el poder del Estado (en cada nivel de Estado) se reparta entre
distintos “órganos” o “Poderes”: El Legislativo, el Ejecutivo y el Judicial. En lo que hace al
poder tributario, es importante destacar que está atribuido a los tres poderes, aunque en
distintas medidas y funciones, correspondiendo al Legislativo la competencia para crear,
modificar o derogar tributos, al Ejecutivo de reglamentarlos y recaudarlos y al Judicial de
dirimir disputas a su respecto, todo ello dicho en términos generales y en trazos gruesos.
Estatuto constitucional del contribuyente. Conjunto de límites al poder tributario, viene

dado por el conjunto de derechos y garantías constitucionales que tienen los contribuyentes
y pueden hacer valer contra el Estado cuando ejerce el poder tributario. Bajo esta
denominación tenemos una serie de derechos, garantías y principios que están regulados
por el derecho constitucional y limitan al estado cuando ejerce el poder tributario. Son
limitaciones jurídicas, no económicas, sobre todo constitucionales que modulan el ejercicio
del poder tributario limitado generalmente de forma negativa. Hay dos clases de principios:
- Formales: La forma de cobrar un tributo, la forma de la ley. Un ejemplo de principio formal

es el principio de reserva de ley.
- Sustanciales o sustantivos: Relacionado con cuestiones de justicia tributaria, ya no
hacen a la forma a la que tienen que ser creados los tributos, si no al fondo, cómo deben
ser esos tributos que crea la ley; por ejemplo, la capacidad contributiva, la confiscatoriedad,
etcétera.
2. Facultades del estado nacional.
El art. 4, arts. 9 a 12 y 75 inc 1. El estado nacional tiene facultad permanente y exclusiva

para establecer derechos de importación y exportación.
“Art 4º.- El Gobierno federal provee a los gastos de la Nación con los fondos del Tesoro
nacional formado del producto de derechos de importación y exportación, del de la venta o
locación de tierras de propiedad nacional, de la renta de Correos, de las demás
contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población imponga el Congreso
General, y de los empréstitos y operaciones de crédito que decrete el mismo Congreso para
urgencias de la Nación, o para empresas de utilidad nacional.”
“Art 9º.- En todo el territorio de la Nación no habrá más aduanas que las nacionales, en las
cuales regirán las tarifas que sancione el Congreso.”
“Art 10.- En el interior de la República es libre de derechos la circulación de los efectos de

producción o fabricación nacional, así como la de los géneros y mercancías de todas
clases, despachadas en las aduanas exteriores.”
“Art 11.- Los artículos de producción o fabricación nacional o extranjera, así como los
ganados de toda especie, que pasen por territorio de una provincia a otra, serán libres de
los derechos llamados de tránsito, siéndolo también los carruajes, buques o bestias en que
se transporten; y ningún otro derecho podrá imponérseles en adelante, cualquiera que sea
su denominación, por el hecho de transitar el territorio.”
“Art 12.- Los buques destinados de una provincia a otra, no serán obligados a entrar, anclar
y pagar derechos por causa de tránsito, sin que en ningún caso puedan concederse
preferencias a un puerto respecto de otro, por medio de leyes o reglamentos de comercio.”
“Art 75.- Corresponde al Congreso:
1. Legislar en materia aduanera. Establecer los derechos de importación y exportación, los

cuales, así como las avaluaciones sobre las que recaigan, serán uniformes en toda la
Nación.”
(Una compañera preguntó si debiera haber un SENASA por provincia y dio esta mini
explicación que luego lo vemos con Anahí en cláusula comercial. La CSJN dijo que quien
regula la forma en que se ejerce el comercio dentro de la república, es el estado federal. Si
el estado federal dice que una mercadería está apta para la venta, las provincias no pueden
exigir ningún control adicional porque viola las facultades exclusivas que ejerce el estado
federal. Si la facultad es del estado federal, una provincia no puede exigir algo más de
aquello que ya verificó el estado federal.)
La aduana argentina es federal y a su vez es externa, es decir, que internamente no pueden

existir aduanas. El estado federal puede cobrar tributo por importación y exportación de
mercadería, pero no puede hacerlo por pasar mercadería de una provincia a otra. No puede
haber barreras aduaneras dentro del estado federal, tampoco ninguna provincia puede
cobrar un tributo por ingreso o egreso de mercadería de su territorio, ni establecer tributos
proteccionistas.
Hay otra facultad que es exclusiva y permanente del estado federal y no puede ser ejercida
por las provincias, que es la renta de correos (art. 4 y art. 75 inc 14.)
14. Arreglar y establecer los correos generales de la Nación.”
Los ingresos que genera la explotación de los correos hoy son prácticamente inexistentes.
De hecho, cuando se sanciona la CN, dicen que en vez de un beneficio va a ser un gasto
porque el Estado va a tener que establecer un montón de servicios telegráficos, postas, etc.,
para poder comunicar a las distintas partes del territorio nacional, era una inversión enorme.
En algunos casos la CSJN sostuvo que una provincia no puede aplicar impuestos de
ingresos brutos sobre la actividad del correo porque sería absorber rentas que
corresponden al carácter exclusivo al estado federal.
Otra norma clave es el art. 75 inc. 2.
2. Imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las provincias. Imponer
contribuciones directas, por tiempo determinado, proporcionalmente iguales en todo el
territorio de la Nación, siempre que la defensa, seguridad común y bien general del Estado
lo exijan. Las contribuciones previstas en este inciso, con excepción de la parte o el total de
las que tengan asignación específica, son coparticipables.
Una ley convenio, sobre la base de acuerdos entre la Nación y las provincias, instituirá
regímenes de coparticipación de estas contribuciones, garantizando la automaticidad en la
remisión de los fondos.
La distribución entre la Nación, las provincias y la ciudad de Buenos Aires y entre éstas, se
efectuará en relación directa a las competencias, servicios y funciones de cada una de ellas
contemplando criterios objetivos de reparto; será equitativa, solidaria y dará prioridad al
logro de un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidades en
todo el territorio nacional.
La ley convenio tendrá como Cámara de origen el Senado y deberá ser sancionada con la
mayoría absoluta de la totalidad de los miembros de cada Cámara, no podrá ser modificada
unilateralmente ni reglamentada y será aprobada por las provincias.
No habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respectiva

reasignación de recursos, aprobada por ley del Congreso cuando correspondiere y por la
provincia interesada o la ciudad de Buenos Aires en su caso.
Un organismo fiscal federal tendrá a su cargo el control y fiscalización de la ejecución de lo

establecido en este inciso, según lo determina la ley, la que deberá asegurar la
representación de todas las provincias y la ciudad de Buenos Aires en su composición.”
Alude a los impuestos indirectos, las contribuciones indirectas.
A diferencia de los otros casos, tiene la particularidad de que el artículo dice que le
corresponde al congreso establecer contribuciones indirectas de manera permanente en
concurrencia con las provincias. Es decir, no hay exclusividad, es una facultad concurrente,
compartida, entre el estado federal y el estado provincial.
En los hechos, es que se autoriza a cobrar el mismo impuesto al mismo tiempo al estado
nacional y a las provincias. Por ejemplo, el IVA que es un impuesto indirecto, podría ser
cobrado en Argentina tanto por el estado nacional como por el provincial. Se podría suponer
los tributos y aparece la coparticipación que hay un acuerdo donde las provincias renuncian
a cobrar el IVA para que lo cobre el estado federal, y como contrapartida, el estado nacional
les manda a las provincias parte de lo recaudado.
Hay una serie de impuestos nacionales que están dentro de la coparticipación.
Después están las contribuciones directas. En principio, la constitución dice que las
contribuciones directas son exclusivas de los gobiernos provinciales establecerlas de
manera permanente y con carácter exclusivo. Pero tiene una excepción, que se transformó
en regla. El artículo 75 inc. 2 autoriza al estado federal a que, con carácter excepcional y
por tiempo limitado establezca contribuciones directas cuando el bienestar común,
seguridad, etc. Lo exijan, siempre que se impongan de manera uniforme sobre todo el
territorio nacional. Por ejemplo, en 1935 el estado nacional federal sancionó por primera vez
el impuesto de emergencia a los réditos que hoy se conocen como impuesto a las
ganancias. Desde 1935 hasta hoy tenemos un impuesto directo creado por el estado
nacional. Como es limitado el poder, cada 5 años se prorroga.
Otra categoría de recursos tributarios son las tasas y contribuciones especiales. Hay que
tener en cuenta que el estado nacional puede establecer tasas y contribuciones especiales
relativas a servicios y gastos que son competencia del estado nacional. Una tasa aduanera
podría ser recaudada por el estado nacional porque la prestación del servicio involucra
materia aduanera que es materia federal. Las provincias sólo podrían hacerlo en servicios,
gastos y obras que son de ellas.
3. Facultades de provincia.
Las provincias tienen facultades para recaudar contribuciones indirectas de manera

permanente y en concurrencia con la nación. Es una facultad concurrente, compartida entre
el estado federal y el estado provincial.
Después están las contribuciones directas. En principio, la constitución dice que las
contribuciones directas son exclusivas de los gobiernos provinciales establecerlas de
manera permanente y con carácter exclusivo. Con carácter excepcional y por tiempo
limitado lo puede hacer el estado federal.
Las provincias pueden cobrar tasas y contribuciones especiales relativas a servicios, gastos
y obras que son de las provincias.
Cuando hablamos de provincia se incorpora la Ciudad de Buenos Aires. Según nuestra

Constitución y régimen fiscal federal, la Ciudad de Buenos Aires ejerce las mismas
competencias que tienen las provincias.
4. Facultades municipales.
Si bien son un componente esencial del sistema constitucional, forma parte de la relación
federal, esta sólo está entablada entre nación y provincia. Es la propia Constitución la que
establece el deber de las provincias de regular y asegurar el régimen municipal, art. 5 de la
CN, cláusula de la garantía federal.
“Art 5º.- Cada provincia dictará para sí una Constitución bajo el sistema representativo
republicano, de acuerdo con los principios, declaraciones y garantías de la Constitución
Nacional; y que asegure su administración de justicia, su régimen municipal, y la educación
primaria. Bajo de estas condiciones el Gobierno federal, garante a cada provincia el goce y
ejercicio de sus instituciones.”
Hasta 1994, la CSJN entendía que los municipios no tenían autonomía, sino que eran
delegaciones administrativas territoriales de los poderes provinciales y solamente cumplían
los cometidos que los poderes provinciales le asignaban a los municipios. Eran
representaciones autárquicas de los poderes provinciales, y, por lo tanto, actuaban por
delegación.
Al no tener autonomía, no tenían poder tributario. La CSJN decía que podían ejercer
funciones tributarias solamente en la medida en que estén autorizados por las normas
provinciales, y solamente con respecto a las funciones que le fueron encomendadas por las
provincias.
En 1994 se reforma la CN y se agrega la parte de los gobiernos de provincia el art. 123.
“Art 123.- Cada provincia dicta su propia constitución, conforme a lo dispuesto por el
Artículo 5° asegurando la autonomía municipal y reglando su alcance y contenido en el
orden institucional, político, administrativo, económico y financiero.”
Dice que los municipios son autónomos en materia financiera, la propia constitución se lo
reconoció.
La autonomía que tienen los municipios es de segundo grado, porque el alcance de las
facultades no proviene de la propia constitución, sino de la regulación que hagan las
provincias.
Una provincia no puede no regular la autonomía financiera o asegurarla.
A diferencia de lo que sostenía gran parte de la jurisprudencia antes de la reforma de 1994,

en cuanto a qué los municipios sólo podían ejercer las facultades tributarias expresamente
otorgadas por las provincias, con la reforma de 1994 la norma se invierte, porque luego de
una evolución de la jurisprudencia de la corte.
Vamos a tomar dos casos como paradigmáticos:
“Angela Digna Balbina Martínez Galván de Rivademar v. Municipalidad de Rosario”

(21/3/1989). Es anterior a la reforma y tiene origen la doctrina que va a mencionar, que está
más profundizada en dos casos posteriores que son “Intendente Municipal de La Rioja s/
amparo (11/11/2014), “Municipalidad de la Ciudad de La Banda c/ Gobierno de la Provincia
de Santiago del Estero” (23/8/2018). En estos casos la CSJN dice que es una realidad que
la constitución faculta a los municipios a recaudar y gastar de acuerdo con las decisiones
autónomas que tomen esos municipios. No es absoluto, sino que depende de la regulación
que hagan las provincias, y estas están obligadas a dotar de un núcleo de competencias
mínimas que le permitan ejercer sus cometidos a los municipios. Es deber de las provincias
legislarles un conjunto mínimo de competencias que le permitan al municipio poder
funcionar como entes autónomos, y dentro de ese conjunto están las facultades tributarias.
La regla que mayoritariamente la doctrina ha entendido con respecto a los alcances de esta
decisión, es que en la actualidad los municipios ejercen poder tributario que no requiere una
autorización previa de una norma provincial para poder ejercerla, sino que la regla es que
los municipios van a poder establecer los tributos que quieren, siempre y cuando no violen
las normas de la constitución en cuanto al reparto de facultades, es decir, si las provincias
están limitadas por estas normas, los municipios también. A su vez van a poder ejercer el
poder tributario de la forma que lo crean conveniente siempre que no violen normas
constitucionales federales, normas del derecho intrafederal como la ley de coparticipación,
tampoco van a poder ejercer el poder tributario en contradicción de las regulaciones en
derecho provincial, tampoco en la medida que no violen ninguna medida supramunicipal, los
municipios pueden ejercer poder tributario de manera autónoma. En la práctica es casi
inexistente porque es muy reducido el ámbito de tributación que le queda disponible a los
municipios, en general va a poder financiarse con tasas y contribuciones, pero el ámbito es
casi inexistente. Muchos municipios lo disfrazan bajo el nombre tasa que son impuestos que
terminan chocando.
Entonces, la regla es que tienen poder tributario, pueden ejercer siempre y cuando no violen
normas de derecho supramunicipal, sean provinciales, municipales, intra federales, o de la
constitución nacional.
5. Derechos y garantías constitucionales del contribuyente.
Estatuto del contribuyente. Se denomina “estatuto del contribuyente” al conjunto de

principios, derechos y garantías que circunscriben el poder tributario del Estado, apreciado
desde la perspectiva de los individuos que están sujetos a su potestad. El poder tributario
del Estado se encuentra limitado, entre otros valladares, por el conjunto de derechos que
amparan a los ciudadanos y habitantes en general de un país, de modo tal que el ejercicio
de ese poder ha de desenvolverse dentro de ciertos carriles que aseguren la consecución
de un grado mínimo de justicia en la imposición.
Los principios de los que aquí se trata poseen carácter jurídico, son normas jurídicas. Por
ende, son completamente diversos en su lógica a los principios de la tributación examinados
en el capítulo 7, propuestos por las ciencias económicas y carentes de contenido normativo.
Se puede distinguir entre:
· Principios formales: Son los que establecen reglas de procedimiento a seguir, por lo
que agotan (o casi) su contenido en el respeto a ciertas pautas de rito que deben
cumplir los poderes constituidos al momento de ejercer su competencia. Es el caso del
principio de reserva de ley, entendido como una norma sobre la normación en materia
fiscal, en tanto regula que el poder tributario del Estado se ha de desenvolver,
principalmente, mediante la emisión de leyes, es decir de cierto tipo de normas
emanadas del legislador.
· Principios sustanciales: Son los que se dirigen a modelar el contenido de las normas
tributarias. Los ejemplos son los del principio de igualdad y el de capacidad contributiva,
cuyo respeto exige indagar en el contenido intrínseco de las normas emanadas del
legislador respectivo.
a. Principio de reserva de ley o de legalidad.
El principio de reserva de ley significa que solo el Congreso puede crear tributos y que
ninguna otra norma del ordenamiento jurídico que no sea formal y materialmente una ley
puede establecer, exigir, el pago de un tributo. Si esto sucediera esa norma sería inválida.
En términos de la CSJN “ningún otro poder que no sea el poder legislativo está investido
con la potestad de crear un tributo”.
El principio de reserva de ley se refiere a la materia tributaria, por lo tanto, alcanza

impuestos, tasas, contribuciones, empréstitos forzosos, peajes, cualquier tipo de norma
creadora de un tributo independientemente de la categoría tributaria en juego, tiene que
respetar el principio de reserva de ley.
No hay tributo sin ley previa que exija su pago.
En Argentina se utilizan como sinónimos “principio de reserva de ley” y “principio de

legalidad”, pero en otros países se dividen. El principio de reserva de ley alude a la
exclusividad de la facultad legislativa de aplicar la ley tributaria creada. Al principio de
legalidad se le alude alguna fase administrativa del principio de reserva de ley, es decir, se
trata del efecto de la reserva en administración de ley a la hora de recaudar, y es el principio
que obliga a la administración a actuar de acuerdo a la ley. Tiene que ver como obligación
de derecho y no como relación de poder. La norma tributaria que crea un tributo, nace un
derecho de crédito cuando se realiza el hecho imponible, hay un acreedor y un deudor,
ambos regidos por el derecho. El contribuyente paga de acuerdo a lo que dice la ley y el
poder legislativo, solamente reclama y exige el pago de lo que dice la ley.
Como consecuencia del principio de legalidad, la administración está obligada a recaudar lo

que dice la ley.
Principio de legalidad → dirigido a la administración. Principio de juridicidad que dice que

la administración cuando cumple su función tiene que someterse a la ley.
Principio de reserva de ley → dirigido a todos los poderes del estado. Competencia que
está reservada a la ley.
Del principio de legalidad sale una regla básica en el sistema tributario, el principio de
indisponibilidad del crédito tributario. La AFIP no puede perdonar impuestos no pagos a los
contribuyentes. Si hay una condonación de deuda la tiene que aprobar el congreso por el
principio de reserva de ley, no puede ser acordado por el poder ejecutivo.
Del principio de reserva de ley o de legalidad, además de la regla de que solo el congreso
es el órgano facultado por la constitución para crear los tributos, hay ciertos
desprendimientos.
● Indisponibilidad del crédito tributario: Es la propiedad del crédito que ostenta la

Administración contra el obligado tributario, respecto del cual no puede, en principio,
negociar en virtud de los intereses públicos que tutela y de la legalidad de la
obligación tributaria.
● Relación de reglamento y ley: con los decretos reglamentarios de las leyes se
aplican las mismas normas que en el derecho constitucional, y cuando se
reglamenta la ley tributaria no se puede alterar el espíritu de la ley. “Camaronera
Patagónica SA” (15/4/2014) (dijo que lo va a tomar, y solo leer el voto de la mayoría,
no hace falta las disidencias), la CSJN es contundente cuando dice que el principio
de reserva de ley que establece la constitución obliga a que el tributo sea creado por
la ley en cuanto a su hecho imponible, aspecto material, temporal, subjetivo, y a su
vez excepciones alícuotas, todo tiene que está establecido en la ley. En cuanto a los
DNU está prohibido, no importa si hay urgencia, necesidad, si el congreso está o no,
en materia tributaria está prohibido. Las discusiones vienen dadas de la mano de la
delegación legislativa, si el principio de reserva de ley admite la delegación en
materia tributaria. Existen distintos tipos de sistemas de reserva de ley. Hay uno
estricto que prohíbe cualquier tipo de delegación, pero hay otros que es más flexible
y permite que parte del hecho imponible sea terminado de reglamentar por el poder
ejecutivo. Nosotros tenemos un sistema rígido, por lo tanto delegar aspectos del
hecho imponible en el poder legislativo, en principio, es extraño. La CSJN abordó el
tema en varios casos, uno fue el caso “Selcro SA” (21/10/2013), donde se había
delegado por una ley de presupuesto la facultad del jefe de gabinete de crear una
tasa por la actuación ante IGJ. La CSJN dijo que de ninguna manera se puede
delegar la creación de un tributo en el jefe de gabinete porque está vedado por la
CN. Dejó una venta abierta diciendo que encima no estaban las bases de la
delegación, y si estaba, se podía delegar. La CSJN lo resolvió en “Camaronera
Patagónica SA” (15/4/2014) diciendo que no se puede delegar porque el art. 76 solo
por tiempo determinado en materias de administración pública o emergencia pública,
y el art. 4 y 17 prohíben a otro poder que no sea el legislativo crear normas
tributarias. La CSJN hace una excepción diciendo que hay algunas situaciones,
como la camaronera (se discutía una norma de tributo aduanero), cuando se habla
de materia aduanera se habla de comercio exterior, un pilar fundamental de la
política económica del país. Muchas veces donde la necesidad de tomar medidas en
el comercio internacional permiten justificar la existencia de un grado de delegación
tributaria en el poder ejecutivo, pero la CSJN lo limita mucho, tiene que ser una
materia que esté relacionada con algo que sea muy urgente y requiere una
actuación muy rápida por parte del estado, y la única delegación que podrían
aceptar es en aspecto cuantitativo del tributo, es la alícuota, el poder ejecutivo lo
podría modificar si hay una política de delegación absolutamente clara en la que se
fije el piso y el techo en el cual se puede mover el poder ejecutivo, y debe ser por
tiempo determinado.
“Artículo 76.- Se prohíbe la delegación legislativa en el Poder Ejecutivo, salvo en materias

determinadas de administración o de emergencia pública, con plazo fijado para su ejercicio
y dentro de las bases de la delegación que el Congreso establezca.
La caducidad resultante del transcurso del plazo previsto en el párrafo anterior no importará
revisión de las relaciones jurídicas nacidas al amparo de las normas dictadas en
consecuencia de la delegación legislativa.”
● Aplicación analógica en el derecho tributario: en general viene de la mano de

una limitación interpretativa al fisco que aplica una ley tributaria. El principio de
reserva de ley le prohíbe al fisco aplicar, al momento de recaudar, la analogía. Tiene
que ver con la tipicidad del hecho imponible, con la necesidad de que, por el
principio de certeza, el aspecto material del hecho imponible esté concreta y
expresamente determinado y descrito en la ley de modo tal que la gente pueda
conocer qué actos están gravados o no y poder ajustar la conducta particular a las
normas que rigen el caso.
La ley tributaria, al igual que la penal tiene que ser escrita, estricta y previa.
“Fleischmann Argentina Inc” (13/6/1989), había una norma que gravaba la venta o expendio
de bebidas. La AFIP le quiere cobrar ese impuesto a Fleischmann que explotaba la marca
Royal, ya que vendía un polvito del jugo. El argumento de la empresa era que el polvo no es
una bebida, como lo venden no es un jugo. La CSJN le hace lugar a la demanda y dice que
tiene razón la firma, no es un jugo en los términos que lo define el código alimentario en
argentina. La CSJN dice que el principio de reserva de ley que rige en argentina, impide la
aplicación y la extensión analógica de un hecho imponible que son similares, pero no están
abarcados en la norma. Debe haber coincidencia total para que haya tributo.
II. Derechos y garantías constitucionales del contribuyente. | 20/02.
1. No confiscatoriedad. La prohibición de la confiscatoriedad por la vía tributaria se trata

de otro principio implícito en la CN, pero que surge del juego de los arts. 14 y 17, en tanto
protegen el derecho de propiedad, que se ve desnaturalizado si el tributo adquiere ribetes
confiscatorios, como así también del art. 28, que establece la garantía innominada de la
razonabilidad en la reglamentación de los derechos, y del 33 en el cual radican todos
aquellos derechos no enumerados en los artículos anteriores de la CN, pero que
correspondan a la soberanía popular y a la forma democrática de gobierno. La CSJN tuvo
siempre en claro que hay un límite, impreciso pero verificable en cada caso, más allá del
cual el tributo deviene en intolerable. Así, a través de una extensa serie de sentencias,
basadas principalmente en los impuestos sucesorios e inmobiliarios, y en la contribución de
mejoras, fue configurando su doctrina sobre la confiscatoriedad tributaria, es decir un efecto
que se produce en el patrimonio de las personas al experimentar una tributación de un
grado tal de intensidad que deja su renta o su patrimonio bastante maltrechos o que
directamente los elimina.
Sería la preservación del derecho de propiedad (art 14, 17 y 28). Es una creación pretoriana
de la CSJN. La propiedad protege todos los intereses que un hombre puede poseer más
allá de su vida y su libertad.
“Art 14.- Todos los habitantes de la Nación gozan de los siguientes derechos conforme a
las leyes que reglamenten su ejercicio; a saber: de trabajar y ejercer toda industria lícita; de
navegar y comerciar; de peticionar a las autoridades; de entrar, permanecer, transitar y salir
del territorio argentino; de publicar sus ideas por la prensa sin censura previa; de usar y
disponer de su propiedad; de asociarse con fines útiles; de profesar libremente su culto; de
enseñar y aprender.”
“Art 17.- La propiedad es inviolable, y ningún habitante de la Nación puede ser privado de
ella, sino en virtud de sentencia fundada en ley. La expropiación por causa de utilidad
pública, debe ser calificada por ley y previamente indemnizada. Sólo el Congreso impone
las contribuciones que se expresan en el Artículo 4º. Ningún servicio personal es exigible,
sino en virtud de ley o de sentencia fundada en ley. Todo autor o inventor es propietario
exclusivo de su obra, invento o descubrimiento, por el término que le acuerde la ley. La
confiscación de bienes queda borrada para siempre del Código Penal argentino. Ningún
cuerpo armado puede hacer requisiciones, ni exigir auxilios de ninguna especie.”
“Art 28.- Los principios, garantías y derechos reconocidos en los anteriores artículos, no
podrán ser alterados por las leyes que reglamenten su ejercicio.”
Nos tenemos que preguntar cuando se afecta la propiedad en materia tributaria. Hay dos
formas de afectar de manera legítima la propiedad, la expropiación y los tributos. La
pregunta es cuándo pasa a ser inapropiado o arbitrario. Se va a afectar la propiedad cuando
el tributo afecte una parte material sustancial del capital o de la renta.
Se divide en los casos concretos según cada caso:
Impuesto sucesorio: En 1875 se crea una ley de impuestos a los legados al 50%. Uno de
los casos “Doña Rosa Melo de Cané, su testamentaria: sobre inconstitucionalidad de
impuestos a las sucesiones en la Provincia de Buenos Aires” (16/12/1911), lega a la iglesia,
y en vez de llegarle el 100% le lega el 50%. La CSJN empieza a crear un estándar de
cuando se considera o no que absorbe una parte sustancial del capital o la renta. El 50%
del legado se entendió que absorbió una parte sustancial del capital o la renta, y se
consideró que es confiscatorio. Hay una absorción irracional. Luego se fue llevando al 33%
de cada hijuela, lo que recibe cada heredero.
(En todos los principios lo tiene que probar el particular que afecta una parte sustancial del
capital o la renta. Es hecho y prueba y de forma particular).
Al 33% se llega haciendo un cálculo que, si excede lo que me van a cobrar, se tiene que
probar con respecto de cada hijuela excede el 33%.
La CSJN llegó a admitir un recargo por ausentismo, a la persona que no residía en

argentina se le sumaba hasta un 17%. Puede ser justificable desde lo razonable porque no
aportan de otra manera ya que no vivían en el país. Después se dejó de lado y dejó solo el
33%.
Es un impuesto provincial, solo lo tienen las provincias. Se puede generar un cruce si lo

tiene más de un cruce si varias provincias lo tienen en su código fiscal.
En lo sucesorio se admitió absorber hasta el 33%, después es confiscatorio.
Impuesto inmobiliario renta: típico impuesto provincial. Grava la protección del inmueble.
Puede absorber una parte sustancial del capital o de la renta cuando el inmueble es
racionalmente explotado. La CSJN dijo que el 33% del impuesto inmobiliario rural, en el
caso de un campo racionalmente explotado, es decir, lo que se haga es indistinto. El
patrimonio es una presunción, pero lo que se grava es la presunción que se tiene de rentas.
El 33% de lo que produce el campo es racionalmente explotado, no de lo que en sí vale el
campo. Si no produce nada se mete la razonabilidad, se tiene que ver cuál es la finalidad, el
medio que se utiliza, y cómo grabarla.
"López, Luis y otro c/ Santiago del Estero, Provincia de s/ eximición de inversiones”. Sale
una ley provincial que dice que quienes sean propietarios de un campo están obligados a
invertir en el ámbito de un año, el 60% del valor del avalúo fiscal en el campo, sino el
impuesto inmobiliario aumenta el 45% a modo de multa. La CSJN se pregunta qué es el
45%, si una sanción o multa, y el porqué de eso. Hay que mirar si es razonable lo que se
exige con lo que se busca. El hombre no tenía plata para invertir el 60%, y perdió el campo.
La CSJN dijo que era razonable el impuesto.
Contribución a las mejoras: es confiscatorio cuando se absorbe más del beneficio que se
obtuvo.
Impuestos indirectos: son los que el obligado al pago puede trasladar esa obligación a
otra persona. No se puede trasladar confiscatoriedad, ya que no se puede demostrar que se
absorbió una parte sustancial porque se trasladó.
Impuesto aduanero: el fallo “Marcelo A. Montarcé v. Dirección Nacional de Aduanas”

(17/8/1974)" dice que quienes pueden lo más puede lo menos, si el estado nacional para
proteger la industria puede prohibir la importación o exportación, con más razón puede crear
un tributo para alentar o desalentar la importación o exportación. Si no se puede plantear la
confiscatoriedad, se plantea la razonabilidad.
Impuesto a las ganancias: hay una diferencia fundamental entre ganancias e impuesto al
patrimonio. El impuesto de ganancias nuestro es sobre la ganancia efectiva en la cual ya
existe, la CSJN nunca había entrado a analizar cuando pasaba a ser confiscatorio el
impuesto a las ganancias. Se mete con ganancias en el año 2012, cuando una ley de
convertibilidad prohíbe el ajuste por inflación. En el año 2002 hubo inflación, en la
declaración jurada tenían que retrotraer todo a un año y aplicaron el ajuste por inflación, no
era una ganancia verdadera sino. Venían dando vueltas, hasta que la CSJN en “Candy SA
c. AFIP y otro” (3/7/2009)” analiza respecto del caso en concreto, si la prohibición de ajuste
por inflación, no declara la inconstitucionalidad de la prohibición, sino que, respecto de ese
caso, que se demostró que le afectaba la alícuota efectiva. Cuando se absorbe más del
40% es confiscatorio.
2. Razonabilidad.
El principio de razonabilidad es un principio general de Derecho, que en la CN se entiende

contenido en el art. 28 como una garantía innominada. Esta cláusula lleva en su génesis la
búsqueda de la inalterabilidad de los derechos en su contenido esencial, pues de nada
valdría una constitución que reconociera todos los derechos imaginables si se dejase
abierta la posibilidad de que, so pretexto de su necesaria regulación, las leyes los
restringieran al punto de su desnaturalización o aniquilamiento.
La razonabilidad o proporcionalidad importa que toda intervención estatal en la esfera de los

particulares ha de ser a) idónea; b) indispensable; y c) proporcionada. Es decir que el medio
o herramienta empleada por el Estado debe ser adecuada en relación al fin que se quiere
conseguir; en otras palabras, que sea útil en el sentido de apta para alcanzar la finalidad
perseguida. Se exige que sea indispensable, entendiendo por tal la necesidad de esa
herramienta, que sea la más moderada con relación a las demás. Y la proporcionalidad
involucra el juicio de costo-beneficio, con relación al respeto de los derechos involucrados.
El fin último del juicio de razonabilidad es asegurar la supremacía de los derechos

fundamentales contenidos en la CN y en las normas superiores del ordenamiento ante las
regulaciones que los afectan o las normas y demás actuaciones estatales que los ponen en
práctica.
La razonabilidad suele venir de la mano de otros principios, hay ejemplos de fallos de la

CSJN que resuelven un tema tributario específicamente por razonabilidad.
El código fiscal de San Luis disponía la solidaridad del abogado por el pago de la tasa de
justicia. Analiza si es razonable que un letrado sea responsable solidario, que pague de su
bolsillo si no paga su cliente, la tasa de justicia. Se puede justificar porque tiene la
disponibilidad económica o jurídica para hacerse de esa riqueza. La CSJN analiza si un
abogado tiene esas herramientas. Para el Superior Tribunal de San Luis eso era razonable.
El dictamen busca saber cuál es el responsable solidario, no en el código fiscal de san luis,
sino en tributario, porque en tributario busca captar capacidades contributivas y pone a un
tercero ajeno al acaecimiento del hecho imponible que no es el titular de la capacidad
contributiva que se quiere captar cómo obligado a ingresar, y si no lo pone de su bolsillo. Es
razonable cuando dispone, es apoderado de los bienes, reside en argentina, pero en los
abogados no se encuentra, de hecho, afecta al derecho de trabajar.
El principio de razonabilidad se construye alrededor del art. 28 de la CN
Los principios, garantías y derechos están reconocidos en los anteriores artículos, no

podrán ser alterados por reglamentos. Los derechos no son absolutos, deben ser
reglamentados, pero no alterados. El principio de razonabilidad es la adecuación, es
sustancial, se tiene que ver el fin de la norma y los medios utilizados.
Para saber cuándo es alterado se tiene que ver caso por caso.
La razonabilidad entra cuando se afecte un derecho constitucional, primero se tiene que

preguntar por los fines por la norma que se está evaluando, cuál es el medio que utiliza, si
ese medio es adecuado, proporcional y el menos agresivo y constitucional, qué derecho
afecta y qué tipo de derecho es.
Los fallos más tradicionales son:
“Mera, Miguel Ángel” (19/3/2014): (no entendí mucho) una ley de trabajo en su primer
artículo decía que había que pagar algo de determinada forma, y en su art. 2 decía que si
no se hacía así no se computaba y no se podía probar, es una presunción iure et de iure.
(aca ya le empecé a entender) La CSJN analiza la razonabilidad de la presunción que no
permite probar la veracidad de la operación, no permite probar lo contrario. La CSJN lo basa
en dos principios, la capacidad contributiva y la razonabilidad. La CSJN declara
inconstitucionalidad del art. 2 de la ley 25.345 en cuanto no permite probar el contrario,
distorsiona la capacidad contributiva. Se pregunta si es razonable una presunción que no
permite probar una operación que existe y que distorsiona todo el tributo.
“Hermitage” del 15/06/2010: es un impuesto sobre la ganancia mínima presunta y hace un

análisis sobre si esa norma es razonable. Decía por cómo las empresas liquidaban no
tributaban nunca ganancias, entonces este impuesto recae sobre los activos que tiene. La
discusión fue si era un impuesto sobre el patrimonio o sobre las ganancias. La diferencia es
fundamental porque los impuestos al patrimonio en el fondo tienen una presunción, se
presume que por que alguien tiene un patrimonio tiene ganancia. Se quiso gravar una renta,
es irrazonable cuando no hay nada.
III. Distribución de potestades entre los distintos niveles de gobierno.
| 21/02.
1. Breve recorrido histórico.
● 1853: El Estado Nacional tenía de manera exclusiva todo lo que compete a los
derechos aduaneros (75 inc 1, viejo 67 y anterior 64), y tenían de manera
excepcional los impuestos directos. Quedaba en duda si tenían facultades o no con
los impuestos indirectos. El texto del art. 67, inc. 2, CN -redacción anterior a 1994-
establecía como atributo de la Nación “Imponer contribuciones directas por tiempo
determinado y proporcionalmente iguales en todo el territorio de la Nación, siempre
que la defensa, seguridad común y bien general del Estado lo exijan.” Las dudas
eran sobre:
- Categorización, es decir definición de “tributos directos e indirectos”. Esta se fue

resolviendo en los hechos sin haberse planteado nunca un conflicto en concreto, en
los términos conceptuales, sino respecto a la interpretación constitucional.
- Interpretación de la CN, en cuanto a si la Nación tenía competencia (antes de
1994) para establecer tributos indirectos ya que, al menos en forma clara y expresa,
sólo contemplaba para ella la posibilidad de fijar los directos y con las limitaciones
indicadas. Estos conflictos iniciaron a partir de 1891, cuando la Nación estableció
por primera vez impuestos indirectos al consumo de determinados bienes y
servicios, denominados “impuestos internos” durante el gobierno de Pellegrini. Se
sostuvo que se trataban de impuestos “directos” recaudados inmediatamente de los
fabricantes de los productos gravados (alcoholes, cervezas y fósforos, y sobre
primas de seguros) y con vigencia anual, de manera tal de respetar la limitación
establecida al respecto en el art. 67, inc 2°, CN.
● 1894: El gobierno de Sáenz Peña insistió con la prórroga de impuestos internos

(gravando además los naipes y los alcholes de uso industrial), pero eliminó la
limitación temporal, cosa que generó una discusión a nivel legislativo. Se sostenía
que el artículo 4° de la CN regía de manera ordinaria y para épocas normales,
mientras que el art. 67, inc 2° CN era la excepción relativa a los impuestos
correspondientes a las provincias, además de que el art. 4° no se circunscribía
únicamente a la “contribución directa”, sino que comprendía todas las que la ciencia
reconociera. De un sistema de separación de fuentes tributarias en las que sólo
había concurrencia parcial -en el impuesto inmobiliario- y de manera excepcional (en
1853), se pasó a un sistema de concurrencia con separación parcial.
● Ambas controversias fueron zanjadas por la CSJN en S.A. Mattaldi Simón Limitada
c/ Provincia de Buenos Aires, por repetición de pago de impuesto. (Los puntos
esenciales están en la pág. 151 de la Guía de Tributario de Naveira).
● 1934: Empiezan los regímenes de coparticipación, que nacen por fuera de la

constitución. Las provincias se ponen de acuerdo con el estado nacional en un
sistema en que el estado nacional es el que recauda gran parte de los impuestos, y
después se los va repartiendo.
● 1994: El inc. 2° del art. 75 CN fue modificado. En lo que ahora interesa, ha de

señalarse que incorporó en forma definitiva la citada inteligencia realizada en 1894 y
admitida por la CSJN en 1927, e introdujo expresamente la concurrencia de
competencias tributarias de la Nación y de las provincias respecto de los tributos
indirectos. Lamentablemente, no hizo lo mismo con la atribución de establecer
concurrentemente contribuciones directas, por lo que se mantiene una situación que
podría adjetivarse como “fraudulenta” al texto constitucional, ya que la Nación, desde
1935 (con el impuesto a los réditos, actualmente IG) y luego con los impuestos
patrimoniales (v. gr. el IBP) hace uso de esta facultad, estableciendo cada tributo con
una limitación temporal, pero renovándolo sin solución de continuidad cada vez que
se produce su vencimiento.
Como puede apreciarse, la CN no se refiere expresamente a las potestades tributarias

provinciales (ni a las municipales), motivo por el cual es de aplicación la regla general del
art. 121 CN ya indicado. Es decir que, salvo en lo relativo a los tributos sobre el comercio
exterior, las provincias tienen competencias para establecer los que consideren
convenientes, con las limitaciones señaladas: la territorialidad y el respeto por las garantías
individuales del contribuyente.
2. Cláusulas de contenido tributario implícito.
Además de lo expresado, hay otras disposiciones de la CN que delimitan el ejercicio de las

competencias provinciales y municipales, pero que no pueden encasillarse como normas de
contenido directamente tributario. Así, los inc. 12, 13, 18 y 30 del art. 75 CN, regulan las
facultades del Congreso Federal en materias ajenas -en principio- a la tributaria, pero en
cuya aplicación, paradójicamente, se han presentado más conflictos que en la interpretación
de las cláusulas ya vistas que rigen las competencias tributarias en forma directa. Delegan
determinadas cuestiones en el poder federal, como pueden constituirse en un límite a las
potestades tributarias o municipales. No es un freno que venga de la mano de que le da al
estado nacional determinada facultad impositiva, se le da facultades para reglar
determinadas materias, y mientras existan las reglas, las provincias o municipios no pueden
obstaculizar las leyes federales con tributación. En esta distribución expresa se le da al
Estado Nacional la facultad de cobrar impuestos aduaneros, impuestos que no obstaculicen
el tránsito interno.
“Art 9º.- En todo el territorio de la Nación no habrá más aduanas que las nacionales, en las
cuales regirán las tarifas que sancione el Congreso.”
“Artículo 10.- En el interior de la República es libre de derechos la circulación de los

efectos de producción o fabricación nacional, así como la de los géneros y mercancías de
todas clases, despachadas en las aduanas exteriores.”
“Artículo 11.- Los artículos de producción o fabricación nacional o extranjera, así como los
ganados de toda especie, que pasen por territorio de una provincia a otra, serán libres de
los derechos llamados de tránsito, siéndolo también los carruajes, buques o bestias en que
se transporten; y ningún otro derecho podrá imponérseles en adelante, cualquiera que sea
su denominación, por el hecho de transitar el territorio.”
“Artículo 12.- Los buques destinados de una provincia a otra, no serán obligados a entrar,
anclar y pagar derechos por causa de tránsito, sin que en ningún caso puedan concederse
preferencias a un puerto respecto de otro, por medio de leyes o reglamentos de comercio.”
Este bloque constitucional es el origen de nuestro estado argentino.
Los fallos muchas veces se resuelven con la prohibición de aduanas interiores, junto con la
cláusula comercial.
Este bloque de prohibición de aduanas interiores va contra los tributos por el mero ingreso,
tránsito, extracción, los puertos distintos, el no poder sacar un producto si no se envasa. La
cláusula comercial apunta a otra cosa, a que no se distorsione con distintas legislaciones
locales, lo que es la legislación federal en distintas materias, puntualmente en comercio en
sentido amplio. Una forma de distorsionar son los tributos provinciales o municipales sobre
los que inciden sobre el comercio.
Las cláusulas de contenido tributario implícito son 4: art. 75 inc 12, 13, 18 y 30.
Artículo 75.- Corresponde al Congreso:
12. Dictar los Códigos Civil, Comercial, Penal, de Minería, y del Trabajo y Seguridad Social,
en cuerpos unificados o separados, sin que tales códigos alteren las jurisdicciones locales,
correspondiendo su aplicación a los tribunales federales o provinciales, según que las cosas
o las personas cayeren bajo sus respectivas jurisdicciones; y especialmente leyes generales
para toda la Nación sobre naturalización y nacionalidad, con sujeción al principio de
nacionalidad natural y por opción en beneficio de la argentina: así como sobre bancarrotas,
sobre falsificación de la moneda corriente y documentos públicos del Estado, y las que
requiera el establecimiento del juicio por jurados.
13. Reglar el comercio con las naciones extranjeras, y de las provincias entre sí.
18. Proveer lo conducente a la prosperidad del país, al adelanto y bienestar de todas las
provincias, y al progreso de la ilustración, dictando planes de instrucción general y
universitaria, y promoviendo la industria, la inmigración, la construcción de ferrocarriles y
canales navegables, la colonización de tierras de propiedad nacional, la introducción y
establecimiento de nuevas industrias, la importación de capitales extranjeros y la
exploración de los ríos interiores, por leyes protectoras de estos fines y por concesiones
temporales de privilegios y recompensas de estímulo.
30. Ejercer una legislación exclusiva en el territorio de la capital de la Nación y dictar la

legislación necesaria para el cumplimiento de los fines específicos de los establecimientos
de utilidad nacional en el territorio de la República. Las autoridades provinciales y
municipales conservarán los poderes de policía e imposición sobre estos establecimientos,
en tanto no interfieran en el cumplimiento de aquellos fines.”
● Inc 12: le da al congreso la facultad de dictar los Códigos Civil, Comercial, Penal, de
Minería, y del Trabajo y Seguridad Social. La pregunta es porque ese poder
reservado al congreso puede tener implicancia en materia tributaria. Tiene que ver
con el fallo “Filcrosa SA” (30/9/2003), cómo incide la cláusula de los códigos con
respecto al poder tributario provincial o municipal
● Inc 13: Cláusula comercial que le da al congreso la facultad de reglar el comercio

con las naciones extranjeras, y de las provincias entre sí. Reglar el comercio tiene
que ver con todo lo que hace a los interjurisdiccional, pero no que le da la potestad
impositiva, sino de reglar el comercio, telecomunicaciones, hidrocarburos, energía,
todo los grandes temas con fines federales. Vamos a ver cuando esa legislación
federal se ve obstruida, cuando la potestad provincial o municipal discrimina en
disfavor del comercio interjurisdiccional, distorsiona corrientes de consumo, genera
diferencias que buscan sobre pretextos de proteger la industria local, provincial o
municipal, o de tener algún tipo de competencia para controlar, lo que hacen es
frustrar o obstaculizar todo lo que es interjurisdiccional. Pasa en fallos.
● Inc 18: juega completamente con el 13. El congreso tiene la facultad de reglar el
comercio interjurisdiccional, con mayor razón va a tener que tener ciertas
herramientas para poder dar algunos beneficios para determinados fines que hacen
al comercio interjurisdiccional. Por ejemplo suele dar en beneficio de
telecomunicación, y las quiere dar para todo el país, no solo respecto de tributos
nacionales, sino respecto de tributos provinciales, no puede crear un tributo
provincial pero sí puede eximir de un tributo provincial con esta causa. Se dan
muchos choques porque la facultad de crear tributos parece ser la contracara de
eximir. Acá pasa eso, el congreso puede dictar una exención de un tributo provincial
o municipal.
● Inc 30: Hace a los establecimientos de utilidad nacional. Los tributos provinciales o
municipales en ese tipo de establecimientos pueden frustrar los fines que tienen.
Estas cuatro cláusulas, en materia general de contenido tributario implícito, son facultades
delegadas al Congreso Nacional que de algún modo pueden incidir e implicar un límite a la
potestad tributaria provincial o municipal.
¿En qué supuestos las potestades tributarias encuentran un freno en estas cláusulas?
¿Cuando se transgreden? No queda más que ir viendo caso por caso.
Hay situaciones en las que el Congreso Nacional, utilizando el art. 75 inc 18, decide eximir
de impuestos nacionales a determinadas regiones. Hay que analizar si son racionales o no
según el art. 75 inc. 18. Por un lado puede eximir, aunque sea controvertido, de tributos
provinciales determinada actividad. Lo que sí puede hacer es eximir de impuestos
nacionales a zonas o regiones que quiere promover.
3. Cláusula comercial.
* Definición de comercio: Todas las manifestaciones de la vida económica. En

todas ellas el estado nacional legisla en esas grandes cuestiones de comercio
interjurisdiccional, donde afectan las relaciones y comercio a más de un estado.
Por su parte, el art. 75, inc. 13 de la CN contiene la denominada “cláusula del comercio”, y
ha dado lugar a una enorme casuística con idas y vueltas a lo largo de la jurisprudencia de
la CSJN. Hay que señalar, sin embargo, que esta disposición engloba la facultad del
Congreso Nacional de reglar tanto el comercio exterior, como así también el interior de las
provincias entre sí, complementándose con la prohibición del art. 126 CN, en tanto veda a
éstas expedir leyes sobre comercio o navegación interior o exterior. De tal forma, sólo
compete a las autoridades provinciales regular el comercio meramente interno dentro de su
jurisdicción. La solución judicial prevaleciente ha sido en admitir la validez constitucional de
los tributos provinciales, aun cuando graven actividades comerciales interjurisdiccionales,
mientras ellos no constituyan una traba para dicho comercio, no modifiquen las corrientes
naturales o circulación mercantil, etc. De esa manera se ha vedado a las provincias y
municipios colocar aduanas interiores o imponer contribuciones sobre la pura circulación
territorial o física de bienes y/o servicios, o por el mero hecho de la entrada o salida de su
jurisdicción de cosas, bienes o mercaderías, estableciendo diferencias por el origen del
producto.
La disposición tiene gran amplitud, porque no se refiere al comercio en su carácter de acto

jurídico únicamente, sino a todas las manifestaciones de la vida económica
relacionadas con la prosperidad nacional, es decir, la legislación industrial en todos
sus aspectos, las leyes de patentes y marcas, la navegación marítima y fluvial, el
tránsito de mercaderías y de ganado en pie, el crédito, la moneda, transporte urbano
interjurisdiccional, el fomento de las industrias, telecomunicaciones, hidrocarburos,
energía, minería, etc. Todo aquello que hace entre dos o más estados locales.
Hay cosas que cada provincia puede decidir, pero hay otras que sí o sí deben ser reguladas
por el estado nacional.
La cláusula comercial otorga poder al Congreso para regular el comercio interestatal.

Implícitamente limita la autoridad estatal para interferir en los negocios que trascienden sus
límites. Protege el desarrollo del comercio de las injerencias locales y de las restricciones de
los estados. Es un compromiso con el principio de que el Congreso es el que debe
establecer el equilibrio entre la libertad de comercio y el poder de policía de los estados.
Lo que dijo la CSJN más de una vez, es que no se tacha todos los tributos provinciales o
municipales sino que se tachan por esta cláusula cuando enervan del ejercicio razonable de
estos poderes delegados al gobierno federal. Entonces lo que hace es frustrar los
propósitos y objetivos.
A lo que hay que apuntar es a esta frase que la CSJN sostiene cada vez que se toma una
medida y si hace esto que dice la frase o no: “La Constitución ha querido hacer un solo
país para un solo pueblo, ha dicho con razón esta Corte: no habría Nación si cada
provincia se condujera económicamente como una potencia independiente. Pero no
se ha propuesto hacer una Nación centralizada. La Constitución ha fundado una
unión indestructible pero de estados indestructibles (Fallos 178:9, precedente
reproducido en muchos posteriores)”. Una provincia no se puede manejar como lo hace
un estado soberano.
* “Antonio Barilari SA c/ Buenos Aires (18/09/2012).

4. Límites al poder tributario provincial/municipal.
Dados por la CN (principios, distribución expresa de potestades tributarias y cláusulas de

contenido tributario implícito), tratados, derecho intrafederal (ej. art. 9 ley 23.548), leyes
federales, constitución provincial, leyes provinciales etc. (ej. art. 10 ley 10.559 PBA).
“ART 9º — La adhesión de cada provincia se efectuará mediante una ley que disponga:
a) Que acepta el régimen de esta Ley sin limitaciones ni reservas.
b) Que se obliga a no aplicar por sí y a que los organismos administrativos y municipales de

su jurisdicción, sean o no autárquicos, no apliquen gravámenes locales análogos a los
nacionales distribuidos por esta Ley.
En cumplimiento de esta obligación no se gravarán por vía de impuestos, tasas,

contribuciones u otros tributos, cualquiera fuere su característica o denominación, las
materias imponibles sujetas a los impuestos nacionales distribuidos ni las materias primas
utilizadas en la elaboración de productos sujetos a los tributos a que se refiere esta ley, esta
obligación no alcanza a las tasas retributivas de servicios efectivamente prestados, salvo lo
dispuesto en el párrafo siguiente.
Las actividades, bienes y elementos vinculados a la producción, comercialización,

almacenamiento, transporte, circulación, venta, expendio o consumo de los bienes sujetos a
impuestos internos específicos a los consumos y las materias primas o productos utilizados
en su elaboración, tampoco se gravarán con una imposición proporcionalmente mayor
—cualquiera fuere su característica o denominación— que la aplicada a actividades, bienes
y elementos vinculados con bienes y servicios análogos o similares y no sujetos a
impuestos internos específicos a los consumos. El expendió al por menor de vinos y
bebidas alcohólicas podrá, no obstante, ser objeto de una imposición diferencial en
jurisdicciones locales. De la obligación a que se refieren los dos primeros párrafos de este
inciso se excluyen expresamente los impuestos provinciales sobre la propiedad inmobiliaria,
sobre los ingresos brutos, sobre la propiedad, radicación, circulación o transferencia de
automotores, de sellos y transmisión gratuita de bienes, y los impuestos o tasas provinciales
y/o municipales vigentes al 31/12/84 que tuvieran afectación a obras y/o inversiones,
provinciales o municipales dispuestas en las normas de creación del gravamen, de
conformidad con lo establecido en los apartados siguientes:
1. En lo que respecta a los impuestos sobre los ingresos brutos, los mismos deberán
ajustarse a las siguientes características básicas:
— Recaerán sobre los ingresos provenientes del ejercicio de actividades empresarias

(incluso unipersonales) civiles o comerciales con fines de lucro, de profesiones, oficios,
intermediaciones y de toda otra actividad habitual excluidas las actividades realizadas en
relación de dependencia y el desempeño de cargos públicos;
— Se determinarán sobre la base de los ingresos del período, excluyéndose de la base

imponible los importes correspondientes a impuestos internos para los fondos: nacional de
autopistas, tecnológico, del tabaco y de los combustibles.
Esta deducción sólo podrá ser efectuada por los contribuyentes de derechos de los
gravámenes citados, en tanto se encuentren inscriptos como tales. El importe a computar
será el del débito fiscal o el del monto liquidado, según se trate del impuesto al valor
agregado o de los restantes gravámenes, respectivamente y en todos los casos, en la
medida en que correspondan a las operaciones de actividad sujeta a impuesto, realizados
en el período fiscal que se liquida;
— En casos especiales la imposición podrá consistir en una cuota fija en función de

parámetros relevantes;— Podrán gravarse las actividades conexas a las exportaciones
(transporte, eslingaje, estibaje, depósito y toda otra de similar naturaleza);
— Podrán gravarse las actividades cumplidas en lugares de interés público o utilidad

nacional sometidos a la jurisdicción del Estado Nacional (puertos, aeropuertos, aeródromos,
estaciones ferroviarias, yacimientos y todo otro de similar naturaleza), en tanto la imposición
no interfiera con ese interés o utilidad;
— En materia de transporte interjurisdiccional la imposición se efectuará en la forma

prevista en el convenio multilateral a que se refiere el inciso d);
— En materia de transporte internacional efectuado por empresas constituidas en el

exterior, en Estados con los cuales el país tenga suscriptos o suscriba acuerdos o
convenios para evitar la doble imposición en la materia, de los que surja —a condición de
reciprocidad— que la aplicación de gravámenes queda reservada únicamente al país en el
cual estén constituidas las empresas, no podrá aplicarse el impuesto;
— En materia de combustibles derivados del petróleo, con precio oficial de venta, la

imposición no alcanzará a la etapa de producción en tanto continúe en vigencia la
prohibición en tal sentido contenida en el Decreto-Ley 505/58 y sus modificaciones.
En las etapas posteriores podrá gravarse la diferencia entre los precios de adquisición y de
venta;
— Las actividades o rubros complementarios de una actividad principal -incluidos

financiación y ajuste por desvalorización monetaria- estarán sujetos a la alícuota que se
contemple para aquélla;
— Para la determinación de la base imponible se computarán los ingresos brutos

devengados en el período fiscal, con las siguientes excepciones:
1) Contribuyentes que no tengan obligación legal de llevar registros contables: será el total
de los ingresos percibidos en el período;
2) En las operaciones realizadas por las entidades financieras comprendidas en el régimen

de la Ley 21.526 se considerará ingreso bruto a los importes devengados, en función del
tiempo, en cada período;
3) En las operaciones de venta de inmuebles en cuotas por plazos superiores a doce (12)
meses, se considerará ingreso bruto devengado a la suma total de las cuotas o pagos que
vencieron en cada período;
Los períodos fiscales serán anuales, con anticipos sobre base cierta que, en el caso de
contribuyentes comprendidos en el régimen del convenio multilateral del 18 de agosto de
1977, comprenderán períodos mensuales;
— Los contribuyentes comprendidos en el convenio multilateral del 18 de agosto de 1977

pagarán el impuesto respectivo en una única jurisdicción. Para ello, las jurisdicciones
adheridas deberán concertar la mecánica respectiva y la uniformidad de las fechas de
vencimiento.
2. En lo que respecta al impuesto de sellos recaerá sobre actos, contratos y operaciones de

carácter oneroso instrumentados, sobre contratos a título oneroso formalizados por
correspondencia, y sobre operaciones monetarias que representen entregas o recepciones
de dinero que devenguen interés, efectuadas por entidades financieras regidas por la Ley
21.526.
Se entenderá por instrumento toda escrituras, papel o documento del que surja el
perfeccionamiento de los actos, contratos y operaciones mencionados en la primera parte
del párrafo anterior, de manera que revista los caracteres exteriores de un título jurídico por
el cual pueda ser exigido el cumplimiento de las obligaciones sin necesidad de otro
documento y con prescindencia de los actos que efectivamente realicen los contribuyentes.
La imposición será procedente, tanto en el caso de concertaciones efectuadas en la

respectiva jurisdicción, como en el de las que, efectuadas en otras, deban cumplir efectos
en ella, sean lugares de dominio privado o público, incluidos puertos, aeropuertos,
aeródromos, estaciones ferroviarias, yacimiento, y demás lugares de interés público o
utilidad nacional sometidos a la jurisdicción del Estado Nacional, en tanto esa imposición no
interfiera con tal interés o utilidad.
Cuando se trate de operaciones concertadas en una jurisdicción que deban cumplimentarse

en otra u otras, la nación y las provincias incorporarán a sus legislaciones respectivas
cláusulas que contemplen y eviten la doble imposición interna.
c) que se obliga a no gravar y a que los organismos administrativos y municipales de su

jurisdicción, sean o no autárquicos, no gravan por vía de impuestos, tasas, contribuciones y
otros tributos, cualquiera fuera su característica o denominación, los productos alimenticios
en estado natural o manufacturado. Para el cumplimiento de esta obligación se aplicará lo
dispuesto en el segundo a cuarto párrafo del inciso anterior;
d) Que continuarán aplicando las normas del convenio multilateral del 18 de agosto de 1977
sin perjuicio de ulteriores modificaciones o sustituciones de éste, adoptadas por unanimidad
de los fiscos adheridos;
e) Que se obliga a derogar los gravámenes provinciales y a promover la derogación de los

municipales que resulten en pugna con el régimen de esta Ley, debiendo el Poder Ejecutivo
local y en su caso la autoridad ejecutiva comunal, suspender su aplicación dentro de los
diez (10) días corridos de la fecha de notificación de la decisión que así lo declare;
f) Que se obliga a suspender la participación en impuestos nacionales y provinciales de las
municipalidades que no den cumplimiento a las normas de esta Ley o las decisiones de la
Comisión Federal de Impuestos;
g) Que se obliga a establecer un sistema de distribución de los ingresos que se originen en

esta Ley para los municipios de su jurisdicción, el cual deberá estructurarse asegurando la
fijación objetiva de los índices de distribución y la remisión automática y quincenal de los
fondos.”
Art. 10 ley 10.559 PBA:
“Art. 10.- La vigencia efectiva del régimen especial que prevé el artículo 8° operará previa
adhesión expresa que formula cada comuna a dicho sistema y a partir del ejercicio siguiente
al que tal circunstancia se comunique a la autoridad de aplicación. Los montos que
correspondan a las comunas no adheridas automáticamente el total a distribuir”
¿Cuál es el estándar del máximo tribunal?
En lo que hace al alcance de los los principios contenidos en los artículos 9, 10, 11 y 12, por
una parte y 75, inciso 13 (una de las que más controversias ha traído), por otro, ha dicho la
Corte que no importan invalidar a cualquier gravamen local para quienes desarrollan
actividades de comercio interjurisdiccional. En efecto, fue claro ese Tribunal cuando señaló
que los arts. 9, 10, 11, 12 Y 75, inc. 13 "no fueron concebidos para invalidar
absolutamente todos los tributos locales que inciden sobre el comercio
interprovincial, reconociendo a éste una inmunidad o privilegio que lo libere de la
potestad de imposición general que corresponde a las provincias.” (Fallos: 306:516,
entre muchos otros).
Doctrina de Fallos: 208:521, entre muchos otros: “La protección que dichos preceptos
acuerdan sólo alcanza, pues, a preservar el comercio interprovincial de los gravámenes
discriminatorios, de la superposición de tributos locales y de aquellos que encarezcan su
desenvolvimiento al extremo de dificultar o impedir la libre circulación territorial”.
En el sistema de la Constitución Nacional, las cláusulas de los arts. 9 a 12 y 75 inc. 13 de la

CN, buscan asegurar un espacio económico único, libre de trabas fundadas en el hecho de
que la circulación de bienes personas atraviese los límites provinciales. Se procura evitar
acciones de inspiración proteccionista a favor de las actividades económicas
internas de las provincias en contra de bienes y servicios que provengan de las
demás. Por dicha razón, tales preceptos liberan y dan garantías al movimiento
interprovincial de personas bienes (Fallo: 335:1739 ”Antonio Barilari SA c/ Buenos Aires”
del 18/09/2012).
La exigencia provincial del fraccionamiento de vino «en origen» fundado en la protección de

la salud pública de los consumidores y orientado al fomento de esa industria:
Es válida la restricción impuesta por la ley de Mendoza y comporta el ejercicio de facultades

concurrentes de las provincias para intervenir, por vía reglamentaria, en la actividad de
ciertas industrias, con fundamento en los poderes de policía para la protección de la
salubridad pública.
La exigencia de fraccionar los vinos en envases o contenedores de hasta cinco litros le
ocasiona un grave perjuicio económico a la actora toda vez que su producto se ve
encarecido, debido a la prohibición del transporte de vino a granel de una provincia hacia
otra y crea así una seria e injustificada limitación a la libertad de comercio
Tanto las restricciones provinciales fundadas en el control sanitario, bromatológico o de

calidad del producto así como aquellas que contienen una motivación exclusivamente
económica son válidas en tanto se exhiban razonables.
Ninguna de las anteriores.
Respuesta de la corte al fallo 322:2780: Las restricciones al fraccionamiento de vinos

-impuestas por la Provincia de Mendoza al dictar la ley 6059, que ratificó el "Tratado
Interprovincial de Defensa de la Vitivinicultura y de los Consumidores"- constituyen el
legítimo ejercicio de facultades concurrentes que la autorizan, con fundamento en los
poderes de policía para la protección de la salubridad pública, a reglamentar la
actividad de ciertas industrias y facultades que sólo pueden ser reputadas en
contradicción con las ejercidas por la autoridad nacional cuando median condiciones
que las tornan inconciliables.
La CSJN nunca dijo nada con el transporte. Pero sentó su estándar en el fallo “transporte
vidal” del año 1984, donde toma su doctrina tradicional.
Allí el máximo tribunal estableció “Que es claro, por tanto, que los arts. 9°, 10°, 11°, 12, 67,
inc. 12 y 108 de la CN no fueron concebidos para invalidar absolutamente todos los tributos
locales que inciden sobre el comercio interprovincial, reconociendo a éste una inmunidad o
privilegio que lo libere de la potestad de imposición general que corresponde a las
provincias”.
Lo que se puede gravar en transporte es la riqueza que se genera en cada provincia. No se

puede gravar por el mero tránsito, por si pasa por más de una provincia.
Un caso a la inversa es cuando avanza el estado federal sobre potestades no delegadas.
Era muy común que ninguno de los registros tomara razón de cuando se cambiaba el titular
del auto. Saca la ley Nacional 25.232 incorporó como último párrafo del artículo 27 de la Ley
22.977 —Registro Nacional de la Propiedad Automotor—el siguiente texto: “Además los
registros seccionales del lugar de radicación del vehículo notificarán a las distintas
reparticiones oficiales provinciales y/o municipales la denuncia de la tradición del automotor,
a fin de que procedan a la sustitución del sujeto obligado al tributo (patente, impuestos,
multas, etcétera) desde la fecha de la denuncia, desligando a partir de la misma al titular
transmitente”.
La CSJN le dice al estado nacional que no lo puede hacer, porque lo que está haciendo es
invadir la esfera del otro poder. (Con cláusula del comercio nos quedamos con las
situaciones que vemos, que es comercio, qué significa, cual es el estándar, cuando
se afecta)
5. Cláusula del progreso.
Por su lado, el art 75, inc. 18, CN ha sido bautizado como “cláusula del progreso”,
porque contiene en sí una serie de objetivos y de herramientas que los constituyentes
entendieron que resultaban necesarios para el desarrollo y afianzamiento del país, y de
las declaraciones contenidas sintéticamente en el Preámbulo.
La cláusula permite para buscar la prosperidad del país, otorgar determinados

beneficios, entre ellos tributarios pero no solo nacionales, también provinciales y
municipales.
Hay varias leyes de tierra de fuego que son nacionales pero tienen beneficios sobre
impuestos nacionales.
Sin embargo, esta posibilidad se encuentra limitada. Por un lado, hay que atender tanto
a la naturaleza de la medida como a la finalidad perseguida, pues, dado el carácter
excepcional de este tipo de normas de injerencia federal en la legislación local, no
podría admitirse un carácter absoluto. En segundo término, habrá que reparar en la
naturaleza del tributo en cuestión y de la actividad desarrollada, para apreciar la
razonabilidad de la exclusión del gravamen. Y en tercer término, habrá que tomar en
cuenta también la necesidad de una razonable limitación temporal.
La jurisprudencia de la CJSN ha sido pacífica en este sentido, a partir de Fallos: 68:227,

“El Ferrocarril Central Argentino contra la Provincia de Santa Fe; sobre repetición de
pago indebido”, del 3/7/1897, al expresar que si “para fines de gobierno, de política, de
reglamentación del comercio interprovincial o simplemente como medio de estímulo,
cree conveniente acordar el privilegio de la exención de impuestos locales, esta
disposición será perfectamente constitucional, porque ella no importa sino el ejercicio
de una facultad del Poder Legislativo, cuyas sanciones priman sobre cualquier
disposición en contrario que pudieran contener las constituciones o leyes de provincia.
Resolver lo contrario sería reconocer en los gobiernos de provincia la facultad de anular
o entorpecer los efectos de la legislación nacional.”
Cabe destacar que, muchos de los supuestos que refieren a la cláusula comercial,
también involucran la cláusula del progreso. Por ejemplo:
● El régimen de energía eléctrica se inscribe en un marco de regulación federal por

imperio del art. 75, inc. 13, de la Constitución Nacional y dentro de dicho régimen y
en virtud de la cláusula del progreso (art. 75, inc. 18, CN), el Congreso Nacional
dispuso la exención consagrada por el art. 12 de la ley 15.336. Algo similar ocurre
con las Telecomunicaciones (régimen federal, 75, 13) y la exención dispuesta en el
art. 39
Todos estos casos son de mucha actualidad, al igual que el tema de hidrocarburos y
todo lo que se ha denominado “estabilidad fiscal”
● “NSS S.A. c/ GCBA s/ proceso de conocimiento”: Telefónica de Argentina entabló

una demanda contra el GCBA por la intimación de pago del gravamen por el uso y
ocupación del subsuelo de la vía pública. Fundó su pretensión en que el acto
administrativo impugnado había ignorado lo dispuesto en el art. 39 de la ley nº
19.798 (1) y afirmó que presta el servicio público de telecomunicaciones, por lo que
está exenta de todo gravamen por el uso del suelo, subsuelo y espacio aéreo del
dominio público nacional, provincial o municipal (2). El GCBA considera que la
exención tributaria reseñada es de carácter objetivo y refiere exclusivamente al
“servicio público de telecomunicaciones”, dentro del cual, a su criterio, no se incluye
servicios como internet, transmisión de datos, telex, etc ya que de lo contrario se
haría no haga tabla rasa con las potestades tributarias locales, sin causa justificada
en un interés nacional preeminente.
IV. Derechos y garantías constitucionales del contribuyente II | 22/02.
4. Irretroactividad.
Cuando hablamos del alcance retroactivo de la ley, hablamos de una norma legal que
viene a regular una situación realizada y agotada en el pasado, es decir, antes de la
vigencia de la ley. La ley se denomina retroactiva cuando pretende regular con sus
efectos aa
Si se traslada al derecho tributario, una ley tributaria retroactiva, sería una ley que
alcanzará o creará un hecho imponible con respecto a una situación que ocurrió en el
pasado y ya se agotó.
El acto del nacimiento de la obligación tributaria es muy importante. La partida del

nacimiento del tributo la tenemos con el acaecimiento del hecho imponible. Es
importante desde el punto de vista de la temporalidad que en principio ese hecho
imponible que nació en un momento determinado se va a regir por la norma vigente al
momento de realizar el hecho imponible. Esa ley acompaña hasta que se extingue el
tributo.
La CN sólo prohíbe la retroactividad de la ley penal (art. 18 CN), aunque la admite

cuando ella es más benigna, sea porque elimina la conducta antes considerada punible,
o bien cuando rebaja la sanción prevista, o establece unas condiciones menos gravosas
para los infractores. En el caso de los tributos, la limitación a la retroactividad de la ley
viene dada tanto por el principio de reserva de ley, como por el de capacidad
contributiva y por el derecho de propiedad privada.
La CSJN ha admitido la retroactividad en este sentido en ciertas oportunidades, de

manera oscilante. Por ejemplo, en Fallos: 31:82, “El gremio de abastecedores de la
ciudad de Tucumán, contra la Municipalidad de la misma, por devolución de impuesto de
consumo; recurso de hecho contra la sentencia del Tribunal Superior de Tucumán”, del
29/1/1887, se trató de un caso en el que la municipalidad siguió cobrando un tributo a
pesar de que la ley había caducado, estableciéndolo mediante una ordenanza para cuyo
dictado no tenía competencia.
Posteriormente, la legislatura dictó una ley ratificando esa ordenanza. Los

contribuyentes intentaron repetir lo pagado en el entretiempo de la vigencia de ambas
leyes. Por mayoría, el Tribunal sostuvo que había habido una ley, y que la CN sólo
prohíbe la retroactividad para leyes penales. En su disidencia, el ministro Uladislao Frías
(cómo te vas a llamar así), sostuvo que el art. 17 CN prohíbe dictar leyes que afecten
derechos adquiridos ya que si así no fuera, bastaría con una ley para privar de la
propiedad. Estos principios son consecuencia de la división de poderes. La
municipalidad no tenía facultades para exigir el tributo si no había ley, y la ley posterior
quiere venir a aprobar una disposición nula, privando de derechos adquiridos a los
contribuyentes.
La primera regla que usó la CSJN para poner un límite a la vigencia de la ley retroactiva
de la ley tributaria y para poder decir que más allá de que no exista una cláusula
expresa en el derecho constitucional tributario argentino, rige la prohibición de aplicación
retroactividad de la ley tributaria.
El primer argumento que más utilizo la corte es el de efecto libertario de pago, la corte lo
aplicó en “Juan Pedro Insúa” (1/10/1987) (leer desde el dictamen), el dictamen hace
una explicación de la retroactividad en materia tributaria y los distintos fundamentos que
se pueden utilizar para justificarlo. Había salido una ley generando un impuesto de
emergencia alcanzaba bienes que al 31 de diciembre del año anterior estaban exentos
del tributo. La nueva ley desconocía las exenciones que tenían esos bienes y obligaba a
pagar el impuesto. Este hombre realizó el pago según la ley y no había sido observado
por el fisco, se adquiere un derecho constitucional protegido, amparado, por la
legislación anterior, es decir, nace en la esfera jurídica patrimonial del contribuyente la
incorporación de un derecho adquirido que requiere o merece tutela desde el punto de
vista del derecho de propiedad. No se puede sacar ese derecho adquirido en el
patrimonio del contribuyente que se había dado pagando el tributo como decía la ley en
ese momento. Una de las críticas que se hace es ¿Si se hubiese observado o no
pagado, cambiaría algo?
Otro caso "Bernasconi" (no está en la lista de jurisprudencia) involucra a la Ciudad

de Buenos Aires. Era un impuesto inmobiliario y el fisco modificó la valuación fiscal del
inmueble, y cobró hacia atrás las diferencias. La CSJN dice que es un tema de
retroactividad de la ley y es inconstitucional porque se cobra impuestos según la ley
vigente en cada momento. La CSJN hace una excepción, para que la regla de la
irretroactividad se aplique no tiene que haber mediado dolo u ocultación por parte del
contribuyente. El fisco lo había empadronado mal y le quería cobrar para atrás todo los
impuestos mal cobrados, pero la CSJN dice que no porque no puede cobrar
retroactivamente por un error que cometió el fisco. Pero si hubiese sido culpa del
contribuyente por pagar menos, ahí sí se puede exigir retroactivamente el pago de
tributos.
La CSJN muchas veces dice que la existencia de un tributo depende del dictado de una
ley que posteriormente será la causa del tributo. Nos da como pauta que la ley tiene que
ser anterior al acaecimiento del hecho imponible. Se parece a la característica que tiene
que reunir la ley penal, la ley tributaria también tiene que ser escrita, estricta y previa. Se
suma el argumento, se aplica la regla de clausura o el principio de libertad del art. 19 de
la CN, nadie está obligado a hacer lo que la ley no manda.
Argumentos contrarios a la retroactividad de la ley tributaria sustantiva.
- Basados en el principio de reserva de ley.
En primer lugar, se opone a la retroactividad de la ley tributaria sustantiva una

interpretación estricta del principio de reserva de ley, tal como la hizo Jarach, quien
al afirmar que las situaciones jurídicas de los contribuyentes deben ser regidas por la
ley, agrega que no debe ser por una cualquiera de ellas, sino por una anterior a los
hechos que caen bajo su imperio.
- Basados en el principio de capacidad contributiva.
La inteligencia dada al principio de capacidad contributiva en cuanto se exige que al

momento de sancionarse la ley que crea o aumenta un gravamen se tenga en
consideración una riqueza presente, existente, que no esté agotada, también se ha
empleado como valladar a la retroactividad de la ley tributaria. En Fallos: 312:467,
“Marta Navarro Viola de Herrera Vegas c/ Nación Argentina (Dirección General
Impositiva)”, del 18/12/1989, examinó lo relativo a una ley (de facto), sancionada a
mediados de 1982, que estableciendo un tributo de emergencia, con motivo del
conflicto bélico por las Islas Malvinas, lo hizo con efectos retroactivos puesto que
contemplaba como hecho imponible la situación patrimonial al 21/12/191. Con
relación al caso, la actora demostró que los bienes gravados, si bien los había
poseído a la fecha asignada para la consideración del hecho imponible, ya no
permanecían en su patrimonio al momento de publicarse la ley. Allí expresó la CSJN
que cabía concluir que existía una afectación al principio de capacidad contributiva
“cuando una ley toma como hecho imponible una exteriorización de riqueza agotada
antes de su sanción, sin que se invoque, siquiera, la presunción de que los efectos
económicos de aquella manifestación permanecen, a tal efecto, en la esfera
patrimonial del sujeto obligado.”
Algún tipo de retroactividad se permitía en el derecho tributario, siempre y cuando no

se violen alguna de estas reglas. Hay una retroactividad que es académica, que es
difícil que se de. Cuando hablamos de esta posibilidad no hablamos de
retroactividad propiamente dicha, en el sentido de un hecho agotado y desarrollado
en el pasado, sino de un hecho que se está desarrollando en el momento, o que
tiene impacto en la actualidad al momento de sancionarse la ley tributaria, se le da el
carácter de pseudoretroactividad o impropiamente retroactiva. Hay dos casos en que
se puede dar y que no generaría una observación constitucional, el primer caso es
un fenómeno se conoce como efecto catenaccio o candado, tiene que ver con la
sanción de trámite de formación de las leyes. El primer efecto en orden cronológico
de los efectos económicos jurídicos de los impuestos es el llamado efecto noticia,
se refiere al momento en que ingresa una ley tributaria al parlamento y toma estado
público la existencia de un debate legislativo para sancionar un nuevo impuesto.
Ejemplo: el profe se queda sin fibrones para el prox cuatri y se entera que están
debatiendo una ley que quintuplica su valor, entonces va y se compra todos los que
haya, se llama efecto fuga ante el impuesto, se busca evitarlo. La ley podría decir
que van a quedar alcanzados por los impuestos todas las operaciones que se
hubiesen realizado a partir de que ingresó al parlamento para su debate. Pusieron
un cerrojo para evitar la fuga ante el impuesto que hicieron con la
pseudoretroactividad. En principio no sería objetable en el derecho constitucional
tributario.
El segundo supuesto de retroactividad impropia que se aceptaría, ocurre en casos

de modificaciones de las leyes tributarias relativas a impuestos de ejercicio que se
producen durante el transcurso de un ejercicio. Por ejemplo: Impuesto a las
ganancias, el ejercicio impositivo lo tenemos desde el 1 de enero al 31 de diciembre,
en el medio cambian la forma de valuación de los inmuebles y hay que pagar un
mayor impuesto, u operaciones que no estaban alcanzadas y después si, en junio se
modifica, la liquidación final del impuesto se tiene que hacer según la nueva norma,
como el ejercicio es anual y todavía no se perfeccione el hecho imponible en junio se
podrá admitir la aplicación retroactiva al inicio del ejercicio de las modificaciones de
las leyes de impuestos de ejercicio que tienen lugar durante ese ejercicio. Este tipo
de retroactividad impropia en principio se admitirá.
Hay otras cuestiones que tienen que ver con la irretroactividad que rige con respeto
de criterios interpretativos del fisco sobre una ley, por ejemplo el fisco entiende que
una acciones está alcanzada por una alícuota del 4% y el juez le dice que es
especial del 8%, y el contribuyente pagó el 4%. Hay interpretaciones generales. La
CSJN y los tribunales sostienen que los cambios de criterios interpretativos siempre
rigen para adelante y nunca para atrás.
5. Capacidad contributiva.
La CN no lo reconoce en forma expresa, pero sí brota de la armónica interpretación de

algunas de sus normas (arts. 4"; 14; 16; 17; 28; 33; y 75, inc. 2"). Asimismo, por vía del art.
75, inc. 22, CN se puede ver un vestigio del principio en el art. XXXVDADyDH, referida a los
tributos para el financiamiento de la seguridad social, que deben ser establecidos abonados
por los habitantes "de acuerdo con sus posibilidades y con las circunstancias".
Sin perjuicio de ello, la CSJN lo ha reconocido invariablemente en diferentes

pronunciamientos. Por ejemplo, Fallos: 207:270, "Ana Masotti de Busso y otros v.
Provincia de Buenos Aires", del 7/4/1947, en el que expresó que "la contribución territorial
se mide por el valor de la propiedad inmobiliaria en razón de la cual se lo establece, pero, el
objeto del gravamen no es el inmueble considerado en sí mismo sino la capacidad tributaria
que comporta el ser alguien -persona de existencia visible o persona jurídica- propietario de
él, esto es, titular de la riqueza que dicho inmueble constituye. De la igualdad, que es la
base del impuesto (art. 16 de la Constitución) no se puede juzgar adecuadamente si ante
todo no se considera la condición de las personas que lo soportan en orden al carácter y
magnitud de la riqueza tenida en vista por el gravamen. La relación del impuesto territorial
con el inmueble que constituye su materia debe subordinarse, en consecuencia, a los
principios que rigen su relación con el contribuyente". Y, seguidamente, prosiguió "uno de
esos principios es el de que a igual capacidad tributaria con respecto a la misma especie de
riqueza el impuesto debe ser, en las mismas circunstancias, igual para todos los
contribuyentes".
“ART 51.- No hay tributo sin ley formal; es nula cualquier delegación explícita o implícita
que de esta facultad haga la Legislatura. La ley debe precisar la medida de la obligación
tributaria.
El sistema tributario y las cargas públicas se basan en los principios de legalidad,

irretroactividad, igualdad, no confiscatoriedad, equidad, generalidad, solidaridad, capacidad
contributiva y certeza.
Ningún tributo con afectación específica puede perdurar más tiempo que el necesario para
el cumplimiento de su objeto, ni lo recaudado por su concepto puede ser aplicado, ni
siquiera de modo precario, a un destino diferente a aquél para el que fue creado.
La responsabilidad sobre la recaudación de tributos, su supervisión o control de cualquier

naturaleza, es indelegable.
Los regímenes de promoción que otorguen beneficios impositivos o de otra índole, tienen
carácter general y objetivo.
El monto nominal de los tributos no puede disminuirse en beneficio de los morosos o

deudores, una vez que han vencido los plazos generales de cumplimiento de las
obligaciones, sin la aprobación de la Legislatura otorgada por el voto de la mayoría absoluta
de sus miembros.”
Es una garantía implícita que se ha construido a partir de la suma de una serie de derechos
y garantías constitucionales de los contribuyentes que sí tienen reconocimiento expreso en
la constitución, o de otras normas y derechos constitucionales que aplicadas en conjunto
nos tutelan la idea de capacidad contributiva. En general se dice que por aplicación de
nuestro sistema constitucional, el principio de capacidad contributiva se construye a partir
de los arts. 4, 14, 16, 17, 28, 33, 75 inc 2 y 22. de la CN.
“Art 4º.- El Gobierno federal provee a los gastos de la Nación con los fondos del Tesoro
nacional formado del producto de derechos de importación y exportación, del de la venta o
locación de tierras de propiedad nacional, de la renta de Correos, de las demás
contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población imponga el Congreso
General, y de los empréstitos y operaciones de crédito que decrete el mismo Congreso para
urgencias de la Nación, o para empresas de utilidad nacional.”
“Art 14.- Todos los habitantes de la Nación gozan de los siguientes derechos conforme a
las leyes que reglamenten su ejercicio; a saber: de trabajar y ejercer toda industria lícita; de
navegar y comerciar; de peticionar a las autoridades; de entrar, permanecer, transitar y salir
del territorio argentino; de publicar sus ideas por la prensa sin censura previa; de usar y
disponer de su propiedad; de asociarse con fines útiles; de profesar libremente su culto; de
enseñar y aprender.”
Art 16.- La Nación Argentina no admite prerrogativas de sangre, ni de nacimiento: no hay

en ella fueros personales ni títulos de nobleza. Todos sus habitantes son iguales ante la ley,
y admisibles en los empleos sin otra condición que la idoneidad. La igualdad es la base del
impuesto y de las cargas públicas.”
Art 17.- La propiedad es inviolable, y ningún habitante de la Nación puede ser privado de
ella, sino en virtud de sentencia fundada en ley. La expropiación por causa de utilidad
pública, debe ser calificada por ley y previamente indemnizada. Sólo el Congreso impone
las contribuciones que se expresan en el Artículo 4º. Ningún servicio personal es exigible,
sino en virtud de ley o de sentencia fundada en ley. Todo autor o inventor es propietario
exclusivo de su obra, invento o descubrimiento, por el término que le acuerde la ley. La
confiscación de bienes queda borrada para siempre del Código Penal argentino. Ningún
cuerpo armado puede hacer requisiciones, ni exigir auxilios de ninguna especie.”
“Art 33.- Las declaraciones, derechos y garantías que enumera la Constitución no serán
entendidos como negación de otros derechos y garantías no enumerados; pero que nacen
del principio de la soberanía del pueblo y de la forma republicana de gobierno.”
las que tengan asignación específica, son coparticipables.
Una ley convenio, sobre la base de acuerdos entre la Nación y las provincias, instituirá
regímenes de coparticipación de estas contribuciones, garantizando la automaticidad en la
remisión de los fondos.
La distribución entre la Nación, las provincias y la ciudad de Buenos Aires y entre éstas, se
efectuará en relación directa a las competencias, servicios y funciones de cada una de ellas
contemplando criterios objetivos de reparto; será equitativa, solidaria y dará prioridad al
logro de un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidades en
todo el territorio nacional.
La ley convenio tendrá como Cámara de origen el Senado y deberá ser sancionada con la
mayoría absoluta de la totalidad de los miembros de cada Cámara, no podrá ser modificada
unilateralmente ni reglamentada y será aprobada por las provincias.
No habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respectiva

reasignación de recursos, aprobada por ley del Congreso cuando correspondiere y por la
provincia interesada o la ciudad de Buenos Aires en su caso.
Un organismo fiscal federal tendrá a su cargo el control y fiscalización de la ejecución de lo

establecido en este inciso, según lo determina la ley, la que deberá asegurar la
representación de todas las provincias y la ciudad de Buenos Aires en su composición.
22. Aprobar o desechar tratados concluidos con las demás naciones y con las
organizaciones internacionales y los concordatos con la Santa Sede. Los tratados y
concordatos tienen jerarquía superior a las leyes.
La Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre; la Declaración Universal
de Derechos Humanos; la Convención Americana sobre Derechos Humanos; el Pacto
Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales; el Pacto Internacional de
Derechos Civiles y Políticos y su Protocolo Facultativo; la Convención sobre la Prevención y
la Sanción del Delito de Genocidio; la Convención Internacional sobre la Eliminación de
todas las Formas de Discriminación Racial; la Convención sobre la Eliminación de todas las
Formas de Discriminación contra la Mujer; la Convención contra la Tortura y otros Tratos o
Penas Crueles, Inhumanos o Degradantes; la Convención sobre los Derechos del Niño; en
las condiciones de su vigencia, tienen jerarquía constitucional, no derogan artículo alguno
de la primera parte de esta Constitución y deben entenderse complementarios de los
derechos y garantías por ella reconocidos. Sólo podrán ser denunciados, en su caso, por el
Poder Ejecutivo Nacional, previa aprobación de las dos terceras partes de la totalidad de los
miembros de cada Cámara.
Los demás tratados y convenciones sobre derechos humanos, luego de ser aprobados por
el Congreso, requerirán del voto de las dos terceras partes de la totalidad de los miembros
de cada Cámara para gozar de la jerarquía constitucional.”
El principio de capacidad contributiva es presupuesto de todo tributo.
Un caso interesante es “Ana Mazzoti de Busso y otros v. provincia de Buenos Aires”

(7/4/1947). Se estaba discutiendo la forma en que debía pagarse el impuesto inmobiliario
rural cuando el campo estaba sometido al derecho real de condominio (“ART 1983.-
Condominio. Condominio es el derecho real de propiedad sobre una cosa que pertenece en
común a varias personas y que corresponde a cada una por una parte indivisa. Las partes
de los condóminos se presumen iguales, excepto que la ley o el título dispongan otra
proporción.” No lo dijo el profe, yo no me acordaba exacto que era). La CSJN dijo que si
bien el valor de la contribución inmobiliaria en este caso se determinaba por el valor
asignado a la propiedad, el objeto del impuesto, lo que se busca gravar, no es a la
propiedad considerada en sí misma, sino a la capacidad tributaria que reporta para el dueño
de la propiedad tener ese derecho. Tiene que ver con la diferencia entre el acepto objetivo
del hecho imponible y el objeto del impuesto. La CSJN dice que el objeto del hecho
imponible es el bien, pero el objeto del impuesto es la capacidad contributiva que representa
el patrimonio.
La capacidad contributiva opera de tres formas distintas:
Piso: para que se active el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos se
necesita que exista en el requerido pagar un mínimo de capacidad contributiva. Es el piso a
través del cual se activa el deber de contribuir. Tiene que ver con la definición de capacidad
contributiva, es una valoración que hace el legislador en abstracto, no considerando cada
una de las personas, acerca de la existencia de determinados hechos y actos de la realidad
que serían susceptibles de demostrar la existencia de riqueza que justificaría la creación del
impuesto, obligación tributaria, tributo en general. El legislador crea un tratado ley que, por
ejemplo, la existencia de determinada renta es una pauta que demuestra que quien la
sostiene está calificado diferencialmente para pagar una suma de dinero en contribución de
tributos. El legislador entiende que hay ciertas acciones, actos, hechos de la realidad que
revelan que una persona tiene disponible una porción de su riqueza para aportar a los
gastos colectivos. Puede haber personas con capacidad económica pero no contributiva,
ese nivel de capacidad contributiva vs. capacidad económica, la presume el legislador con
el mínimo vital, exento, no disponible, etc. Cuando se fijan los pisos a las escalas
impositivas, lo que hace el legislador es decir a partir de tal nivel la capacidad económica se
transforma también en capacidad contributiva.
Medida: tiene que ver con la segunda definición de la capacidad contributiva, esta
capacidad contributiva en abstracto valorada por el legislador, al momento de liquidar el
impuesto va a adaptar el pago del gravamen a la capacidad contributiva propia. Tiene que
ver con la forma de liquidar. Cuando la ley prevé excepciones, la posibilidad de descontar
familiares a cargo, deducción de impuestos, reducción de alícuota, base imponible,
cualquier tipo de beneficio fiscal sirve para permitir liquidar el impuestos a cada caso
concreto con una idea más individualizada de capacidad contributiva. Entonces la
capacidad contributiva actúa como medida de la imposición porque cada contribuyente va a
pagar el tributo de acuerdo a sus respectivas capacidades.
Techo: No se paga de más, solo hasta donde puede. Si el estado le exige a un sujeto que
pague un impuesto por arriba de su capacidad contributiva concreta, ese impuesto se
vuelve confiscatorio e inválido, porque hay un exceso en la capacidad contributiva.
Son límites de abajo, tope y medida en cuanto a la extensión de tributos que cada uno debe
pagar en general, debe responder a la capacidad contributiva de cada individuo. La
capacidad contributiva debe ser actual, y sin capacidad no se puede exigir el pago de
tributo.
La capacidad contributiva es un principio que apunta a buscar un criterio de justicia en la

tributación. A partir de este principio se pueden encontrar otros íntimamente relacionados y
se construyen a partir de la idea de capacidad contributiva.
Princípios implícitos dentro de este:
No confiscatoriedad.
Generalidad: regla muy básica en la tributación. Todo individuo, habitantes de un país, está
obligado a pagar tributos en la medida en qué tengan capacidad contributiva, sin que pueda
existir privilegios que eximan a ciertas personas de pagar tributos. Por eso la CSJN siempre
insiste en que las exenciones en el derecho tributario son de carácter restrictivo porque
importa un privilegio que excluye al sujeto exento del principio de generalidad. Excluir a
alguien del pago de impuestos es una excepción de este principio.
Progresividad: principio constitucional que nos dice que nuestro sistema tributario tiene
que ser progresivo. La duda que se presentó se dio en un caso muy viejo “Don Eugenio
Díaz Velez c. la provincia de Buenos Aires” (8/9/1926), donde la CSJN tuvo que resolver
frente a un tributo de alícuota progresiva. Dijo que cuando la CN en su art. 4 a la
proporcionalidad en el tributo, no está refiriéndose a la proporcionalidad de la alícuota, de
modo que la CN no prohíbe que en la argentina existan impuestos progresivos.
Proporcionalidad: cuando la constitución alude a la proporcionalidad del sistema tributario

está aludiendo a una relación de proporcionalidad entre capacidad contributiva y monto a
pagar en concepto de tributo. Relación entre tributo y capacidad contributiva, una relación
equilibrada. Es una regla de justicia distributiva que nos lleva a querer gravar con mayor
intensidad a aquellos que tengan una mayor capacidad contributiva, y gravar con menos
fuerza a aquellos que tengan menos capacidad contributiva. Alude a la generalidad del
sistema tributario.
Igualdad: art 16 CN. La igualdad es la base del impuesto y de las cargas públicas.
“Art 16.- La Nación Argentina no admite prerrogativas de sangre, ni de nacimiento: no hay

en ella fueros personales ni títulos de nobleza. Todos sus habitantes son iguales ante la ley,
y admisibles en los empleos sin otra condición que la idoneidad. La igualdad es la base del
impuesto y de las cargas públicas.”
Cuando hablamos de igualdad en materia tributaria salen muchas cosas, primero que no es
un derecho, principio, garantía que sea exclusiva del derecho tributario, sino que en el
derecho constitucional general es aplicable a todas las ramas del derecho está la idea de
igualdad. En el derecho tributario en ciertas cosas le vamos a trasladar las mismas
soluciones que tenemos en el derecho constitucional general. Se desmantela el concepto
de igualdad constitucional a partir de 3 tipos de igualdad:
Ante la ley: Es la igualdad formal, somos todos iguales ante la ley, no se pueden establecer
distinciones para aplicar esa ley en un principio. Por ej, dicen que todos los habitantes
tienen que pagar el mismo impuesto por 1500$, formalmente somos todos iguales pero
consagra injusticias ya que para unos lo es todo esos 1500, y para otros no es nada. Más
allá de la formalidad igualdad ante la ley, se necesita una aplicación distinta de la ley para
lograr un objetivo de igualdad real. La igualdad de los iguales en situación de igualdad. La
CSJN en “Ana Mazzoti de Busso y otros v. provincia de Buenos Aires” (7/4/1947)” dijo que
frente a un mismo impuesto las categorías de contribuyentes tienen que pagar el impuesto
de la misma manera, es decir, igualdad capacidad contributiva igualdad impuesto. Entonces
la igualdad en la ley en materia tributaria admite y no le impide al estado crear distintas
categorías de contribuyentes para aplicar los tributos. Lo que exige el principio de igualdad
es que las categorías o criterios para distinguir contribuyentes no sean arbitrarias ni
irrazonables y a su vez que no se excluya de los beneficios que otorga la ley a quien se
encuentra en las mismas condiciones.
“Don Ignacio Unanué y otros c. la Municipalidad de la Capital, sobre devolución de dinero

proveniente del impuesto a los studs” (20/8/1923)” Se aplicaba un impuesto sobre la
caballeriza y se cuestionó una diferencia que hacia una ley que grava un impuesto aquellas
caballerizas que guardaban caballos de carrera. Le cobraba más plata porque se entendió
que la clasificación que hacía la ley no violaba el principio de igualdad, porque los principios
de carrera estaban preparados para competir y generar ingresos. Podría ser una categoría
de igualdad, y la CSJN convalidó el tributo y dijo que no hay una vionalcion al principio de
igualdad.
Persona ante la ley.
En la ley: Dentro de la ley debe haber un tratamiento igualitario en cada una de las
categorías.
Por la ley: Una aplicación de la igualdad activa por parte del estado que apunta a no
desentender la política tributaria, a la política impositiva, de lograr la mejora de
desigualdades en la sociedad. Por ej, acciones positivas en materia tributaria en un caso de
la CSJN “Garcia maria isabel” (2018) (no está en la lista), por la excepción de impuesto a
las ganancias sobre las jubilaciones. Es un horror (lo que dijo el profe) porque la CSJN dice
que la ley de impuesto a las ganancias es inconstitucional porque no legisla el caso
particularmente a la jubilaciones, la constitución prevé para los jubilados una tutela especial.
La señora estaba cobrando 100 mil de jubilación. La CSJN trae la idea de igualdad por la
ley, la política tributaria tiene que tutelar a los sectores más vulnerables de modo de lograr
una igualdad real y eliminar ciertas discriminaciones estructurales. Políticas tributarias
progresivas, donde se trate de modo especial a los sectores más desventajados. Aplicación
de la igualdad a través de la ley tributaria, eliminar, erradicar, discriminaciones estructurales
como una herramienta más dentro de las facultades que tiene el estado que debería
emprender para eliminar y remover esas discriminaciones. Es una discriminacion positiva,
por ej, eximir de un impuesto a personas con discapacidad que necesitan un impuesto de
patente.
V. Distribución de potestades tributarias entre los distintos niveles del gobierno. |

26/02.
Potestad expresa, donde la CN dice expresamente:
Estado nacional:
Exclusiva los derechos aduaneros, sólo se puede cobrar afuera pero no por pasar de una
provincia a otra.

1. Legislar en materia aduanera. Establecer los derechos de importación y exportación, los
cuales, así como las avaluaciones sobre las que recaigan, serán uniformes en toda la
Nación.”
Concurrente con las provincias, que tanto las provincias como el estado nacional pueden
crear y cobrar desde la constitución contribuciones indirectas.
“Artículo 75.- Corresponde al Congreso:

las que tengan asignación específica, son coparticipables.(...)”
Excepcional impuestos directas cuando es por defensa, seguridad común y bien general, y
es por tiempo determinado. Ganancias y bienes personales, se van prorrogando.
Poder tributario de las provincias:

Es todo aquello que no le delegaron al estado nacional.
“Art 121.- Las provincias conservan todo el poder no delegado por esta Constitución al
Gobierno federal, y el que expresamente se hayan reservado por pactos especiales al
tiempo de su incorporación.”
Conservan todo el poder no delegado.
Las prohibiciones que tienen las provincias son:

- de aduanas interiores provincial (para todos los niveles de gobierno)
- las cláusulas de contenido tributario implícito.
Los municipios.
La CN no dice nada en sí.
El art. 123 habla de autonomía financiera por lo que tiene que tener recursos.
Tienen la potestad tributaria que le otorgue la propia provincia.
“Art 123.- Cada provincia dicta su propia constitución, conforme a lo dispuesto por el
Artículo 5° asegurando la autonomía municipal y reglando su alcance y contenido en el
orden institucional, político, administrativo, económico y financiero.”
- Coparticipación federal.
Es una herramienta de coordinación de competencias tributarias, articulada por medio de

acuerdos alcanzados a nivel político, que se plasman en una ley federal dictada por el
Congreso Nacional y que establece que lo recaudado en virtud de ciertas leyes sustantivas
tributarias asimismo dictadas por él se repartirá conjuntamente con las provincias adheridas
al sistema, de acuerdo con ciertos porcentajes. Por su parte, las provincias adhieren a él por
leyes de sus legislaturas, aceptando ciertas condiciones y asumiendo sus obligaciones, a
cambio de su cuota dentro del régimen.
Nace por fuera de la Constitución. Teníamos el sistema de distribución, el estado nacional

se quedaba con los impuestos aduaneros y excepcionalmente los directos, y las provincias
con los impuestos indirectos o internos de consumo puntuales, como alcohol, fósforos,
tabaco, etc, que era de lo que vivían las provincias.
A partir de las crisis de 1981 a la Nación no le quedan recursos y crea impuestos internos a
los consumos y crea la discusión. Termina con que la nación necesitaba los fondos y los
crea.
Siempre quedó la duda de que tipo de impuestos era si directo o interno, porque los
impuestos internos los pagaba el consumidor, el hecho imponible es el expendio de
expendio o salida de fábrica, es decir, que caía en el vendedor. A partir de 1894 quedó claro
que era interno y el Estado tenía facultad concurrente de poder.
En el año 1934 nace la primera antecedente de coparticipación, la “ley mecánica convenio

12.139” (hoy la mecánica es la misma, lo diferente es cómo se recauda).
Esto de que tanto la provincia como la nación cobre impuestos internos generaba la doble o
múltiple imposición, y se ponen de acuerdo de que el estado nacional crea una única ley de
impuesto interno, genera el hecho imponible, el efecto, aspectos, todo, lo recauda, y de eso
se queda con una parte y otra se la da a las provincias. A cambio de ello las provincias se
obligan a no crear los mismos impuestos.
Se llama “mecánica de ley convenio”, porque tiene la particularidad que para ser válida tiene
que tener la adhesión de todas las provincias para que sea válida.
Muchos decían que era inconstitucional porque en realidad solo se delegaba por
constitución y los poderes constitutivos no se podían delegar.
Después salen otras leyes con mecanismos parecidas, las leyes 12.143, 12.147, 14.194.
Todas con la misma mecánica. Durante 60 años fue así.
En el año 1973 nace lo que sería el primer antecedente de una ley global de
coparticipación, la ley 20.221. Lo que hace es agarrar todos los impuestos nacionales que
estaban en ese momento, los crea y recauda el estado nacional, y una parte del producido
se lo queda y la otra masa de los impuestos va para las provincias. Trae la prohibición de
crear tributos análogos a los coparticipados.
Queda la pregunta de cómo se distribuye. Se hizo según parámetros objetivos, según la

brecha de desarrollo.
El problema estuvo en la masa de los impuestos, detracciones, precoparticipativas. La ley

decía que la masa de los recursos eran todos los impuestos y detallando cada uno, y si,
como estado nacional, quería recaudar recursos derogaba un impuesto y ponía otro similar.
Había una detracción clara de la masa.
En 1984 Misiones denuncia esta ley y queda sin efecto.

Todavía estamos por fuera de la constitución.
A partir de 1984 las provincias se pusieron de acuerdo con el gobierno en recibir

porcentajes de coparticipación.
Del ‘85 al /87 van firmando acuerdos y reciben porcentajes.
El 01/01/1988 sale la ley 23.548.
Lo que tiene primero es la vigencia.
“ART 1º — Establécese a partir del 1 de enero de 1988, el Régimen Transitorio de

Distribución de Recursos Fiscales entre la nación y las provincias, conforme a las
previsiones de la presente Ley.”
Se llama régimen transitorio y es el más permanente, va a regir del primero 01/01/1988

hasta 31/12/1989, pero tiene una cláusula de reconducción automática en su art. 15 de que
mientras no haya una nueva le va a seguir vigente.
“ART 15. — La presente ley regirá desde el 1 de enero de 1988 hasta el 31 de diciembre de
1989. Su vigencia se prorrogará automáticamente ante la inexistencia de un régimen
sustitutivo del presente.”
El art. 2 habla de la masa coparticipable.
“ART 2º — La masa de fondos a distribuir estará integrada por el producido de la

recaudación de todos los impuestos nacionales existentes o a crearse, con las siguientes
excepciones:
a) Derechos de importación y exportación previstos en el artículo 4 de la Constitución

Nacional;
b) Aquellos cuya distribución, entre la Nación y las provincias, esté prevista o se prevea en
otros sistemas o regímenes especiales de coparticipación;
c) Los impuestos y contribuciones nacionales con afectación específica a propósitos o
destinos determinados, vigentes al momento de la promulgación de esta Ley, con su actual
estructura, plazo de vigencia y destino. Cumplido el objeto de creación de estos impuestos
afectados, si los gravámenes continuaran en vigencia se incorporarán al sistema de
distribución de esta Ley;
d) Los impuestos y contribuciones nacionales cuyo producido se afecte a la realización de
inversiones, servicios, obras y al fomento de actividades, que se declaren de interés
nacional por acuerdo entre la nación y las provincias. Dicha afectación deberá decidirse por
Ley del Congreso Nacional con adhesión de las Legislaturas Provinciales y tendrá duración
limitada.
Cumplido el objeto de creación de estos impuestos afectados, si los gravámenes
continuaran en vigencia se incorporarán al sistema de distribución de esta Ley.
Asimismo considéranse integrantes de la masa distribuible, el producido de los impuestos,
existentes o a crearse, que graven la transferencia o el consumo de combustibles, incluso el
establecido por la Ley Nº 17.597, en la medida en que su recaudación exceda lo acreditado
el Fondo de Combustibles creado por dicha ley.”
Lo primero que tiene es la conformación de la masa de impuestos nacionales. Dijo que son
todos los impuestos nacionales existentes o a crearse. Las excepciones van a ser
importaciones y exportaciones, los que ya tengan regímenes específicos de coparticipación,
aquellos que tengan afectación específica.
La ley rige en un concepto que había 22 provincias, tierra del fuego no era provincia, la
ciudad de buenos aires era municipio, hay un montón de cosas que por más que la ley esté
vigente ya no pueden seguir. La ley rige hasta hoy porque había que sacar una nueva ley y
todavía no se hizo.
Absolutamente todos los impuestos nacionales en argentina tienen afectaciones especiales,

es decir, que cobra todo impuestos pero una parte se lo queda y lo manda a otro lado a
financiar. Por ej, cobra el 100% de iva, pero el 11% lo manda a seguridad social. Se llama
retracción de masa coparticipable, antes de que se distribuya ya tiene un fin específico. Es
donde está el gran problema.
La mecánica es la misma de la ley convenio, con la particularidad de que requiere la
adhesión por la legislatura provincial de todas las provincias.
La distribución se hace de dos formas:
Primaria.
Cómo se distribuye todo lo que crea y cobra la nación. Es por porcentaje que tiene la ley, a
tierra fuego y a la ciudad autónoma de buenos aires se lo daba la nación en ese momento
que aún no eran provincias.
“ART 3º — El monto total recaudado por los gravámenes a que se refiere la presente ley se
distribuirá de la siguiente forma:
a) El cuarenta y dos con treinta y cuatro centésimos por ciento (42,34%) en forma
automática a la Nación;
b) El cincuenta y cuatro con sesenta y seis por ciento (54,66%) en forma automática al
conjunto de provincias adheridas;
c) El dos por ciento (2%) en forma automática para el recupero del nivel relativo de las
siguientes provincias:
Buenos Aires 1,5701%
Chubut 0,1433%
Neuquen 0,1433%
Santa Cruz 0,1433%”.
Los fondos de aporte del tesoro de la nación son un 1% y se relaciona con el art. 5 de
la misma ley.
“ART 5º — El Fondo de Aportes del Tesoro Nacional a las Provincias creado por el inciso d)
del artículo 3 de la presente Ley se destinará a atender situaciones de emergencia y
desequilibrios financieros de los gobiernos provinciales y será previsto presupuestariamente
en jurisdicción del Ministerio del Interior, quien será el encargado de su asignación.
El Ministerio del Interior informará trimestralmente a las provincias sobre la distribución de
los fondos, indicando los criterios seguidos para la asignación. El Poder Ejecutivo Nacional
no podrá girar suma alguna que supere el monto resultante de la aplicación del inciso d) del
artículo 3º en forma adicional a las distribuciones de fondos regidos por esta ley salvo las
previstas por otros regímenes especiales o créditos específicos del presupuesto de gastos
de administración de la Nación.”
Este fondo se destinará a atender situaciones de emergencia y desequilibrios financieros de

los gobiernos provinciales y será previsto presupuestariamente en jurisdicción del Ministerio
del Interior, quien será el encargado de su asignación. No está reglado, solo es esto. Es una
herramienta muy discrecional del poder ejecutivo nacional y se pelea con las provincias.
Las provincias ya saben que no les va a llegar el total de lo que dice este artículo de la ley,
por eso tienen una artículo que específicamente dice una cláusula de garantía mínima.
“ART 7º — El monto a distribuir a las provincias, no podrá ser inferior al treinta y cuatro por
ciento (34%) de la recaudación de los recursos tributarios nacionales de la Administración
Central, tengan o no el carácter de distribuibles por esta Ley.”
Las provincias dicen que como mínimo de todo lo que recauda la nación les tienen que dar
el 34%.
Secundaria.
El 54.66% los vuelven un 100% y lo distribuye en porcentajes a las provincias (no va a

tomar el porcentaje de cada provincia, mencionó santa fe y córdoba, pero dijo que con
poner que se divide en porcentajes esta bien).
“ART 4º — La distribución del Monto que resulte por aplicación del Artículo 3º, inciso b) se
efectuará entre las provincias adheridas de acuerdo con los siguientes porcentajes:
Buenos Aires 19,93%
Catamarca 2,86%
Córdoba 9,22%
Corrientes 3,86%
Chaco 5,18%
Chubut 1,38%
Entre Ríos 5,07%
Formosa 3,78%
Jujuy 2,95%
La Pampa 1,95%
La Rioja 2,15%
Mendoza 4,33%
Misiones 3,43%
Neuquén 1,54%
Rio Negro 2,62%
Salta 3,98%
San Juan 3,51%
San Luis 2,37%
Santa Cruz 1,38%
Santa Fe 9,28%
Santiago del Estero 4,29%
Tucumán 4,94%”
El art. 6 surge porque como había tantos problemas en la ley anterior, dicen que la
transferencia debe ser automática.
“ART 6º — El Banco de la Nación Argentina, transferirá automáticamente a cada provincia y

al Fondo de Aportes del Tesoro Nacional a las Provincias, el monto de recaudación que les
corresponda, de acuerdo a los porcentajes establecidos en la presente Ley.
Dicha transferencia será diaria y el Banco de la Nación Argentina no percibirá retribución de
ninguna especie por los servicios que preste conforme a esta Ley.”
Es una ley convenio acuerdo entre los dos órganos superiores del país, en la cual se
comprometen a definir la masa coparticipable, definen la aplicación de la distribución
primaria, tributarias, la pauta de las Aportes del Tesoro Nacional.
A partir de los art. 8 y 9 empiezan las obligaciones.
“ART 8º — La Nación, de la parte que le corresponde conforme a esta Ley, entregará a la
Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires y al Territorio Nacional de Tierra del Fuego una
participación compatible con los niveles históricos, la que no podrá ser inferior en términos
constantes a la suma transferida en 1987. Además la Nación asume, en lo que resulte
aplicable, las obligaciones previstas en los incisos b), c), d), e) y f) del artículo 9º, por sí y
con respecto a los organismos administrativos y municipales de su jurisdicción sean o no
autárquicos.”
“ART 9º — La adhesión de cada provincia se efectuará mediante una ley que disponga:
a) Que acepta el régimen de esta Ley sin limitaciones ni reservas.
b) Que se obliga a no aplicar por sí y a que los organismos administrativos y municipales de
su jurisdicción, sean o no autárquicos, no apliquen gravámenes locales análogos a los
nacionales distribuidos por esta Ley.
En cumplimiento de esta obligación no se gravarán por vía de impuestos, tasas,
contribuciones u otros tributos, cualquiera fuere su característica o denominación, las
materias imponibles sujetas a los impuestos nacionales distribuidos ni las materias primas
utilizadas en la elaboración de productos sujetos a los tributos a que se refiere esta ley, esta
obligación no alcanza a las tasas retributivas de servicios efectivamente prestados, salvo lo
dispuesto en el párrafo siguiente.
Las actividades, bienes y elementos vinculados a la producción, comercialización,
almacenamiento, transporte, circulación, venta, expendio o consumo de los bienes sujetos a
impuestos internos específicos a los consumos y las materias primas o productos utilizados
en su elaboración, tampoco se gravarán con una imposición proporcionalmente mayor
—cualquiera fuere su característica o denominación— que la aplicada a actividades, bienes
y elementos vinculados con bienes y servicios análogos o similares y no sujetos a
impuestos internos específicos a los consumos. El expendió al por menor de vinos y
bebidas alcohólicas podrá, no obstante, ser objeto de una imposición diferencial en
jurisdicciones locales. De la obligación a que se refieren los dos primeros párrafos de este
inciso se excluyen expresamente los impuestos provinciales sobre la propiedad inmobiliaria,
sobre los ingresos brutos, sobre la propiedad, radicación, circulación o transferencia de
automotores, de sellos y transmisión gratuita de bienes, y los impuestos o tasas provinciales
y/o municipales vigentes al 31/12/84 que tuvieran afectación a obras y/o inversiones,
provinciales o municipales dispuestas en las normas de creación del gravamen, de
conformidad con lo establecido en los apartados siguientes:
1. En lo que respecta a los impuestos sobre los ingresos brutos, los mismos deberán
ajustarse a las siguientes características básicas:
— Recaerán sobre los ingresos provenientes del ejercicio de actividades empresarias
(incluso unipersonales) civiles o comerciales con fines de lucro, de profesiones, oficios,
intermediaciones y de toda otra actividad habitual excluidas las actividades realizadas en
relación de dependencia y el desempeño de cargos públicos;
— Se determinarán sobre la base de los ingresos del período, excluyéndose de la base
imponible los importes correspondientes a impuestos internos para los fondos: nacional de
autopistas, tecnológico, del tabaco y de los combustibles.
Esta deducción sólo podrá ser efectuada por los contribuyentes de derechos de los
gravámenes citados, en tanto se encuentren inscriptos como tales. El importe a computar
será el del débito fiscal o el del monto liquidado, según se trate del impuesto al valor
agregado o de los restantes gravámenes, respectivamente y en todos los casos, en la
medida en que correspondan a las operaciones de actividad sujeta a impuesto, realizados
en el período fiscal que se liquida;
— En casos especiales la imposición podrá consistir en una cuota fija en función de
parámetros relevantes;
— Podrán gravarse las actividades conexas a las exportaciones (transporte, eslingaje,
estibaje, depósito y toda otra de similar naturaleza);
— Podrán gravarse las actividades cumplidas en lugares de interés público o utilidad
nacional sometidos a la jurisdicción del Estado Nacional (puertos, aeropuertos, aeródromos,
estaciones ferroviarias, yacimientos y todo otro de similar naturaleza), en tanto la imposición
no interfiera con ese interés o utilidad;
— En materia de transporte interjurisdiccional la imposición se efectuará en la forma
prevista en el convenio multilateral a que se refiere el inciso d);
— En materia de transporte internacional efectuado por empresas constituidas en el
exterior, en Estados con los cuales el país tenga suscriptos o suscriba acuerdos o
convenios para evitar la doble imposición en la materia, de los que surja —a condición de
reciprocidad— que la aplicación de gravámenes queda reservada únicamente al país en el
cual estén constituidas las empresas, no podrá aplicarse el impuesto;
— En materia de combustibles derivados del petróleo, con precio oficial de venta, la
imposición no alcanzará a la etapa de producción en tanto continúe en vigencia la
prohibición en tal sentido contenida en el Decreto-Ley 505/58 y sus modificaciones.
En las etapas posteriores podrá gravarse la diferencia entre los precios de adquisición y de
venta;
— Las actividades o rubros complementarios de una actividad principal -incluidos
financiación y ajuste por desvalorización monetaria- estarán sujetos a la alícuota que se
contemple para aquélla;
— Para la determinación de la base imponible se computarán los ingresos brutos
devengados en el período fiscal, con las siguientes excepciones:
1) Contribuyentes que no tengan obligación legal de llevar registros contables: será el total
de los ingresos percibidos en el período;
2) En las operaciones realizadas por las entidades financieras comprendidas en el régimen
de la Ley 21.526 se considerará ingreso bruto a los importes devengados, en función del
tiempo, en cada período;
3) En las operaciones de venta de inmuebles en cuotas por plazos superiores a doce (12)
meses, se considerará ingreso bruto devengado a la suma total de las cuotas o pagos que
vencieron en cada período;
Los períodos fiscales serán anuales, con anticipos sobre base cierta que, en el caso de
contribuyentes comprendidos en el régimen del convenio multilateral del 18 de agosto de
1977, comprenderán períodos mensuales;
— Los contribuyentes comprendidos en el convenio multilateral del 18 de agosto de 1977
pagarán el impuesto respectivo en una única jurisdicción. Para ello, las jurisdicciones
adheridas deberán concertar la mecánica respectiva y la uniformidad de las fechas de
vencimiento.
2. En lo que respecta al impuesto de sellos recaerá sobre actos, contratos y operaciones de
carácter oneroso instrumentados, sobre contratos a título oneroso formalizados por
correspondencia, y sobre operaciones monetarias que representen entregas o recepciones
de dinero que devenguen interés, efectuadas por entidades financieras regidas por la Ley
21.526.
Se entenderá por instrumento toda escrituras, papel o documento del que surja el
perfeccionamiento de los actos, contratos y operaciones mencionados en la primera parte
del párrafo anterior, de manera que revista los caracteres exteriores de un título jurídico por
el cual pueda ser exigido el cumplimiento de las obligaciones sin necesidad de otro
documento y con prescindencia de los actos que efectivamente realicen los contribuyentes.
La imposición será procedente, tanto en el caso de concertaciones efectuadas en la
respectiva jurisdicción, como en el de las que, efectuadas en otras, deban cumplir efectos
en ella, sean lugares de dominio privado o público, incluidos puertos, aeropuertos,
aeródromos, estaciones ferroviarias, yacimiento, y demás lugares de interés público o
utilidad nacional sometidos a la jurisdicción del Estado Nacional, en tanto esa imposición no
interfiera con tal interés o utilidad.
Cuando se trate de operaciones concertadas en una jurisdicción que deban cumplimentarse
en otra u otras, la nación y las provincias incorporarán a sus legislaciones respectivas
cláusulas que contemplen y eviten la doble imposición interna.
c) que se obliga a no gravar y a que los organismos administrativos y municipales de su
jurisdicción, sean o no autárquicos, no gravan por vía de impuestos, tasas, contribuciones y
otros tributos, cualquiera fuera su característica o denominación, los productos alimenticios
en estado natural o manufacturado. Para el cumplimiento de esta obligación se aplicará lo
dispuesto en el segundo a cuarto párrafo del inciso anterior;
d) Que continuarán aplicando las normas del convenio multilateral del 18 de agosto de 1977
sin perjuicio de ulteriores modificaciones o sustituciones de éste, adoptadas por unanimidad
de los fiscos adheridos;
e) Que se obliga a derogar los gravámenes provinciales y a promover la derogación de los
municipales que resulten en pugna con el régimen de esta Ley, debiendo el Poder Ejecutivo
local y en su caso la autoridad ejecutiva comunal, suspender su aplicación dentro de los
diez (10) días corridos de la fecha de notificación de la decisión que así lo declare;
f) Que se obliga a suspender la participación en impuestos nacionales y provinciales de las
municipalidades que no den cumplimiento a las normas de esta Ley o las decisiones de la
Comisión Federal de Impuestos;
g) que se obliga a establecer un sistema de distribución de los ingresos que se originen en
esta Ley para los municipios de su jurisdicción, el cual deberá estructurarse asegurando la
fijación objetiva de los índices de distribución y la remisión automática y quincenal de los
fondos.”
El art. 9 nos importa, que si bien son compromisos básicamente de las provincias, emanan
obligaciones para el estado, provincia y municipios, y derecho para los contribuyentes.
Implica que si las obligaciones se incumplen, el contribuyente tiene derecho a accionar. Las
provincias se obligan por sí y por sus municipios, a la prohibición de sancionar tributos
análogos a los coparticipables, salvo las tasas retributivas de servicios.
Importa que significa gravámenes análogos. La ley no trae una definición de lo que es. La
CSJN toma una definición en el fallo “Pan American Energy LCC Sucursal Argentina c/
Chubut, Provincia del y otro” (19/6/2012), se crea en la provincia de Chubut, a través de una
ley local, un fondo de financiamiento para carenciados, y van a contribuir los grande usuaris
de energía. Pan America dice que ya paga eso pero de otra manera, ya que la venta de
energía tiene iva, dice que viola el art. 9 inc. B. Lo que importa es la definición de analogía
que da.
La analogía no solo es coincidencia del aspecto material del hecho imponible, sino que
puede ser un hecho imponible que abarque otro, que sea menor, puede tener distintas
bases de medición, distintos aspectos material pero igual base.
“Pan American Energy LCC Sucursal Argentina c/ Chubut, Provincia del y otro” (19/6/2012)
considerando 13 definición de tributo análogo: “sin perjuicio de la valoración de las
circunstancias particulares de cada caso, se entenderá que los impuesto locales son
análogos a los nacionales unificados cuando se verifique alguna de las siguientes
hipótesis: definiciones sustancialmente coincidentes de los hechos imponibles o
definiciones más amplias que comprendan los hechos imponibles de los impuestos
nacionales o más restringidas que estén comprendidas en estos, aunque se adopten
diferentes bases de medición; a pesar de una diferente definición de los hechos
imponibles, adopción de bases de medición sustancialmente iguales. No será
relevante para desechar la analogía la circunstancia de que no coincidan los
contribuyentes o responsables de los impuestos, siempre que exista coincidencia
substancial, total o parcial, de hechos imponibles o bases de medición”.
Es muy amplio el concepto.
Lo que analiza CSJN es si Pan America es sujeto pasivo de derecho de iva, si realiza el
hecho imponible. Y le dice que no porque no es el que vende, pero es indirecto y recae el
peso económico en el contribuyente.
Por un lado el art. 9 tiene esta prohibición de tributos análogos, y dice qué impuestos
nacionales puede cobrar las provincias, pero a esos impuestos le aplica pautas
uniformadoras en ingresos brutos y sellos. Son dos impuestos típicos provinciales, tiene el
problema de la doble o múltiple imposición. Son pautas que dan que deben estar en el
código fiscal, que si no están el contribuyente tendrá derecho a ir a reclamar.
Le dice sobre que va a recaer y el para que lo hace. Para que las provincias en sus código
fiscal no graven sus meros acuerdos, ya que las pautas buscan gravar la instrumentación
de actos jurídicos.
Estás obligaciones son superiores a las leyes locales. La jerarquía que tiene el derecho
intrafederal, todos esos acuerdos y demás, que son acuerdos de los dos órganos superiores
del país, es superior al derecho provincial.
Hay un considerando del fallo de santa fe que dice que los sistemas nacen por fuera de la
Constitución pero nacen para darle razonabilidad al sistema, para buscar una forma de
distribución del comercio dentro del país para que sea armónica.
A Partir del art. 10 dice cuál es el organismo de aplicación, que es la comisión federal
de impuestos. En ese mismo artículo dice cómo se distribuye.
“ART 10. — Ratifícase la vigencia de la Comisión Federal de Impuestos, la que estará

constituida por un representante de la nación y uno por cada provincia adherida. Estos
representantes deberán ser personas especializadas en materia impositiva a juicio de las
jurisdicciones designantes. Asimismo la Nación y las provincias designarán cada una de
ellas un representante suplente para los supuestos de impedimento de actuación de los
titulares. Su asiento estará en el Ministerio de Economía de la Nación.
Tendrá un Comité Ejecutivo el que estará constituido y funcionará integrado por el
representante de la Nación y los de ocho (8) provincias.
A los efectos de modificar su propio reglamento deberá constituirse en sesión plenaria con
la asistencia de por lo menos los dos tercios de los estados representados.
Este reglamento determinará los asuntos que deberán ser sometidos a sesión plenaria,
establecerá las normas procesales pertinentes para la actuación ante el organismo y fijará
la norma de elección y duración de los representantes provinciales que integran el Comité
Ejecutivo, entre los cuales figurarán los de aquellas provincias cuya participación relativa en
la distribución de recursos prevista en el artículo 4, supere el nueve por ciento (9%).
La Comisión formulará su propio presupuesto y sus gastos serán sufragados por todos los
adherentes, en proporción a la participación que les corresponda en virtud de la presente
Ley.”
En el art. 11 menciona las funciones.

“ART 11. — Tendrá las siguientes funciones:
a) Aprobar el cálculo de los porcentajes de distribución;
b) Controlar la liquidación de las participaciones que a los distintos fiscos corresponde, para
lo cual la Dirección General Impositiva, el Banco de la Nación Argentina y cualquier otro
organismo público nacional, provincial o municipal, estarán obligados a suministrar
directamente toda información y otorgar libre acceso a la documentación respectiva, que la
Comisión solicite;
c) Controlar el estricto cumplimiento por parte de los respectivos fiscos de las obligaciones
que contraen al aceptar este régimen de distribución;
d) Decidir de oficio o a pedido del Ministerio de Nación, de las provincias o de las
municipalidades, si los gravámenes nacionales o locales se oponen o no y, en su caso, en
qué medida a las disposiciones de la presente. En igual sentido, intervendrá a pedido de los
contribuyentes o asociaciones reconocidas. Sin perjuicio de las obligaciones de aquellos de
cumplir las disposiciones fiscales pertinentes;
e) Dictar normas generales interpretativas de la presente ley;
f) Asesorar a la Nación y a los entes públicos locales, ya sea de oficio o a pedido de partes,
en las materias de su especialidad y, en general, en los problemas que cree la aplicación
del derecho tributario interprovincial cuyo juzgamiento no haya sido reservado
expresamente a otra autoridad;
g) Preparar los estudios y proyectos vinculados con los problemas que emergen de las
facultades impositivas concurrentes;
h) Recabar del Instituto Nacional de Estadísticas y Censos, del Consejo Federal de
Inversiones y de las reparticiones técnicas nacionales necesarias que interesen a su
cometido;
i) Intervenir con carácter consultivo en la elaboración de todo proyecto de legislación
tributaria nacional.
En el reglamento a que se refiere el artículo anterior se podrá delegar el desempeño de
algunas de las funciones o facultades en el Comité Ejecutivo.”
La que da mayores conflictos judiciales en el inc. d) porque puede resolver controversias.
La consecuencia de que un tributo, ya sea federal o nacional, se declare análogo, sería no
cobrar la masa coparticipable de ese impuesto que se declaró análogo.
El art. 12 dice que el único recurso que procederá es el recurso extraordinario

conforme el art. 48.
“ART 12. — Las decisiones de la Comisión serán obligatorias para la Nación y las
provincias adheridas, salvo el derecho a solicitar revisión debidamente fundada dentro de
los sesenta (60) días corridos de la fecha de notificación respectiva. Los pedidos de revisión
serán resueltos en sesión plenaria, a cuyo efecto el quórum se formará con las dos terceras
partes de sus miembros. La decisión respectiva se adoptará por simple mayoría de los
miembros presentes, será definitiva de cumplimiento obligatorio y no se admitirá ningún otro
recurso ante la Comisión, sin perjuicio del recurso extraordinario ante la Corte Suprema de
Justicia de la Nación con arreglo al artículo 14 de la Ley 48, el que no tendrá efecto
suspensivo de aquella decisión.”
El Art. 20 dice que quien hace la contaduría general de la nación tiene que hacerlo en
base al cálculo del art. 7
“ART 20. — A los efectos del artículo 7º de la presente Ley, la Contaduría General de la
nación determinará antes del 15 de febrero del año siguiente, si se ha distribuido un monto
equivalente al porcentual garantizado por el mecanismo del mencionado artículo, en función
de la recaudación efectiva del ejercicio fiscal vencido.
En caso de resultar inferior, el ajuste respectivo deberá ser liquidado y pagado a las
provincias antes del 30 de abril del mismo año, en función de los porcentuales de
distribución previstos en el artículo 3º, inciso c) y artículo 4º de la presente ley.”
“ART 7º — El monto a distribuir a las provincias, no podrá ser inferior al treinta y cuatro por
ciento (34%) de la recaudación de los recursos tributarios nacionales de la Administración
Central, tengan o no el carácter de distribuibles por esta Ley.”
338:1356 "Santa Fe, Provincia de c/ Estado Nacional” (24/11/2015).

El primero en interponer la demanda fue San Luis, pero la CSJN falló en Santa Fe.
(Dijo que leamos coparticipación de acá, no de un libro, porque tiene todo)
La demanda que hace santa fe es por la inconstitucionalidad del art. 76 la ley nacional
26.078.
En el año 1992 estaba el tema de pasar a la AFJP, por lo que había que financiar todo el
traspaso. Después de discutir, las provincias y el gobierno nacional llegaron a un acuerdo,
que se llama "acuerdo nacional entre estado nacional y gobiernos y provincias". Acordaron
como había que financiar eso, van a detraer de la masa coparticipable, van a ser como
precoparticipacion, el 15% previo a la distribución y se va a ANSES.
Firmaron todas las provincias.
Iba a ser hasta el año 1993, y firmaron que iba a seguir hasta que haya nueva ley o acuerdo
de coparticipación.
A partir de 1993 empiezan a hacer pactos (ahora llamados consensos) prorrogando este
acuerdo durante 14 años, hasta el 31/12/2005.
El 01/01/2006 la ley de presupuesto en su art. 78 dispone prorrogar automáticamente ese
acuerdo.
Santa fe y San Luis, en 2009, dicen que estuvieron de acuerdo durante 14 años, pero está
prórroga unilateral es inconstitucional porque transgrede el art 75 inc 3, y quieren que le
devuelvan los dos años que le detrayeron inconstitucionalmente.
La CSJN analiza la naturaleza jurídica y jerarquía, es decir, se pregunta qué son esos
acuerdos (considerando 6, 7 y 8). Los acuerdos no pueden ser derogados ni modificados
unilateralmente.
“6°) Que, además de lo ya señalado, 'el marco jurídico del sistema de distribución de la
renta tributaria federal se integra -en lo que aquí interesa- con el "Acuerdo entre el Gobierno
Nacional y los Gobiernos Provinciales" del 12 de agosto de 1992, el "Pacto Federal para el
Empleo, la Producción y el Crecimiento" del 12 de agosto de 1993, el "Compromiso Federal"
del 6 de diciembre de 1999, el "Compromiso Federal por el Crecimiento y la Disciplina
Fiscal" del 17 de noviembre de 2000 -entre otros-, y las leyes nacionales y provinciales que
los ratificaron y los prorrogaron, Es dable señalar que los pactos fiscales sus criptas antes
de la reforma constitucional del año 1994, han sido el mecanismo empleado para superar
-en el marco del régimen de la ley-convenio 23.548- los inconvenientes propios del sistema
rígido de separación de fuentes tributarias. Luego, han constituido la vía adecuada para
estructurar un espacio institucional de concertación federal desde donde se flexibiliza, en un
contexto de participación igualitaria, la distribución de la recaudación coparticipable,
eliminando de esta manera la situación de incertidumbre jurídica generada por la falta de
sanción del nuevo régimen de coparticipación conforme a las pautas fijadas en el artículo
75, inciso 2°.”
“7°) Que esta Corte ha tenido ocasión de señalar con relación a esos acuerdos de voluntad
que constituyen manifestaciones positivas del llamado federalismo de concertación,
inspirado en la búsqueda de un régimen concurrente en el cual las potestades provinciales y
nacionales se unen en el objetivo superior de lograr una política uniforme en beneficio de
los intereses del Estado Nacional y de las provincias (Fallos: 322:1781) .
Esa fórmula -dijo el Tribunal en Fallos: 178:9-, o práctica institucional podría agregarse,
recoge la vocación de la Constitución Nacional creadora de "una unidad no por supresión de
las provincias (...) sino por conciliación de la extrema diversidad de situación, riqueza,
población y destino de los catorce estados y la creación de un órgano para esa conciliación,
para la protección y estímulo de los intereses locales, cuyo conjunto se confunde con la
Nación misma". Se trataba, recordaba el Tribunal en Fallos: 322:1781 y en esa visión
integrativa, de consagrar el principio de "hacer un solo país para un solo pueblo" (Fallos:
322:1781, citado).
Dichos pactos fiscales, como las demás creaciones legales del federalismo de concertación,
configuran el derecho intrafederal y se incorporan una vez ratificados por las legislaturas al
derecho público interno de cada Estado provincial, aunque con la diversa jerarquía que les
otorga su condición de ser expresión de la voluntad común de los órganos superiores de
nuestra organización constitucional: nación y provincias. Esa gestación institucional los
ubica con un rango normativo específico dentro del derecho federal. Prueba de su categoría
singular es que no es posible su derogación unilateral por cualquiera de las partes (Fallos:
322: 1781 y suscitas).”
“8°) Que esa jerarquía superior que cabe reconocerle a los acuerdos intrafederales y a las
leyes-convenio es inherente a su propia naturaleza contractual en la que concurren las
voluntades de los órganos superiores de la Constitución en aras de alcanzar objetivos
comunes. Constituyen, entonces, la máxima expresión del federalismo de concertación,
condición de la que se desprende su virtualidad para modificar -siempre en el marco de la
Ley Fundamental- las relaciones interjurisdiccionales y recíprocas entre la Nación y las
provincias.
La esencia misma del derecho intrafederal impone concluir que las leyes-convenio y los
pactos que lo componen no se encuentran en una esfera de disponibilidad individual de las
partes, y solo pueden ser modificados por otro acuerdo posterior de la misma naturaleza,
debidamente ratificado por leyes emanadas de las jurisdicciones intervinientes.
No es admisible que un sistema jurídico interestatal, que se expresa mediante la suscripción
de pactos federales (o la sanción de leyes-convenio), y tantas leyes aprobatorias o de
adhesión como Estados parte, sea reglamentada por la Nación, que no es sino uno de esos
Estados.
VI. Cláusulas y Derecho Administrativo Tributario.
1. Cláusula de los establecimientos de utilidad nacional.
El art. 75, inc 30, CN, prescribe la facultad del Congreso Nacional para legislar en forma
exclusiva sobre la Capital Federal y dictar las leyes necesarias para el cumplimiento de los
fines específicos en los denominados establecimientos de utilidad nacional que se ubiquen
en el territorio de las provincias, adquiridos por compra o cesión de éstas. La
caracterización de un establecimiento como de “utilidad nacional”, corresponde al Congreso
Nacional, en la ley de que se trate, sin que el Poder Judicial pueda revisar tal decisión.
El punto en debate ha sido si esta atribución del legislador federal era exclusiva e impedía,
de modo absoluto, aplicar la legislación provincial y/o municipal (y, entre otras, las normas
tributarias) sobre los hechos, actos y actividades desarrolladas en estos sitios, desplazando
completamente a la autoridad local y sus facultade so si meramente la condicionaban,
restando sólo discutir la medida del condicionamiento limitado a que las disposiciones
locales no interfiriesen con los objetivos buscados por la normativa federal.
El problema fue antes de la reforma de 1994 que tenía una redacción distintas que daba
lugar a ciertas confusiones que generó dos corrientes jurisprudenciales dentro de la historia
de la jurisprudencia de la CSJN (ahora no viene al caso señalar).
Un establecimiento de utilidad nacional es, por ejemplo, un aeropuerto, puerto, cuartel
militar, fábrica de municiones del ejército argentino, facultad. Todas tienen en común que
son enclaves territoriales que están ubicados dentro del territorio de las provincias. Hay
emplazamiento físicos y enclaves físicos que pertenecen al estado nacional, que son rígidos
por la legislación del estado federal, pero están emplazados dentro del territorio de las
provincias.
La particularidad es que están regidos exclusivamente por leyes federales que dicta el
congreso aunque estén dentro del territorio de las provincias. Por qué este establecimiento
tiene por finalidad cumplir un objetivo de índole federal, que beneficia a la nación entera.
El problema que se da fue la interpretación constitucional, que si cuando la constitución
decía que estos establecimientos de utilidad nacional se regían exclusivamente por leyes
federales las provincias quedaban totalmente al margen de cualquier regulación que
pudieran hacer dentro de ese establecimiento de utilidad nacional.
● Teoría exclusivista: Una familia de fallos entendía que cuando la constitución hacía
referencia a la legislación exclusiva del estado federal, eso excluía a la potestad
provincial para regular cualquier aspecto dentro de los establecimientos de utilidad
nacional.
● Teoría finalista: Otra interpretación sostenían que no toda regulación provincial o

municipal quedaban fuera del alcance de establecimiento de utilidad nacional.
Generaba una hermenéutica particular a partir de que para definir su la potestad
provincial de podía ejercer facultades excluidas había que medir si el ejercicio de
esa facultad comprometía el fin federal de ese establecimiento. Si impedía el
cumplimiento de la finalidad, esa potestad quedaba excluida, sino se entendía que
se podía aplicar.
Si en el ámbito local se puede establecer la potestad tributaria dentro de los

establecimientos de utilidad nacional. En la medida que el tributo no entorpece la finalidad
del establecimiento podría ser admisible.
En el año 1994 se reforma la constitución y adopta la tesis finalista. Trajo una solución que
nos lleva a definir en cada caso concreto, que haya un conflicto entre estado federal y
provincial, sí en ese caso está cuestionando la finalidad federal del establecimiento está
estorbada o no. Si está estorbada el tributo de la potestad tributaria local de tiene que
excluir, sería inconstitucional, sino hay afectación al logro del fin, el tributo es válido.
La cuestión puede ilustrarse de esta forma: un aeropuerto internacional es un

establecimiento de utilidad nacional y, por ende, está sometido a la autoridad federal por la
naturaleza y por la índole de la actividad allí desarrollada. La duda se presenta sobre si las
autoridades locales (provinciales y municipales) conservan sus poderes para, por ejemplo,
controlar cuestiones relativas a la salubridad e higiene de los locales comerciales allí
instalados, o bien para gravar las actividades que realizan los comercios ubicados en tales
instalaciones (v. gr. si los bares del aeropuerto han de pagar el ISIB y las tasas por los
servicios de control e inspección que les sean brindados).
2. Cláusula de los Códigos.
Art 75 inc 12. Primer párrafo

12. Dictar los Códigos Civil, Comercial, Penal, de Minería, y del Trabajo y Seguridad Social,
en cuerpos unificados o separados, sin que tales códigos alteren las jurisdicciones locales,
correspondiendo su aplicación a los tribunales federales o provinciales, según que las cosas
o las personas cayeren bajo sus respectivas jurisdicciones;(...).”
Tiene contenido tributario implícito. No hay referencias a la materia tributaria pero es la

facultad que exclusivamente ejerce el estado por delegación de provincias y es un poder
unitario, tiene fuerte impacto en el derecho tributación.
El artículo dice que solo el estado federal dicta o regula el derecho de fondo, que está
enumerado como derecho civil, comercial, penal y del trabajo. A diferencia de EEUU, en
Argentina nos apartamos de eso y solamente puede haber una legislación de cada derecho
de fondo y por lo tanto las provincias no pueden dictar normas relativas a estas materias art
126 CN.
“Art 126.- Las provincias no ejercen el poder delegado a la Nación. No pueden celebrar
tratados parciales de carácter político; ni expedir leyes sobre comercio, o navegación
interior o exterior; ni establecer aduanas provinciales; ni acuñar moneda; ni establecer
bancos con facultad de emitir billetes, sin autorización del Congreso Federal; ni dictar los
Códigos Civil, Comercial, Penal y de Minería, después que el Congreso los haya
sancionado; ni dictar especialmente leyes sobre ciudadanía y naturalización, bancarrotas,
falsificación de moneda o documentos del Estado; ni establecer derechos de tonelaje; ni
armar buques de guerra o levantar ejércitos, salvo el caso de invasión exterior o de un
peligro tan inminente que no admita dilación dando luego cuenta al Gobierno federal; ni
nombrar o recibir agentes extranjeros.”
Pero se reservaron la facultad de la aplicación de esos códigos de fondo. Cuando se

verifiquen casos relativos a derecho de fondo en principio son resueltos por tribunales
provinciales, solamente si el bien o persona estuviese relacionado con el derecho federal la
aplicación corresponderá a un tribunal federal. Normalmente la facultad la ejerce el gobierno
central, pero la aplicación es descentralizada.
Las limitaciones que se derivan de la cláusula de los códigos limita la facultades

provinciales en materia tributaria porque la regulación, por la autonomía que tienen los
gobiernos provinciales, todas las provincias dentro de la órbita de sus competencias tienen
amplia facultades para seleccionar sus tributos, elegir hechos imponibles, con las
limitaciones de la constitución, de la coparticipación, pero puede elegir la estructura
tributaria que consideren más adecuada. A la hora de diseñar esos hechos imponibles que
tengan en cuenta las relaciones regidas por el derecho civil van a estar muy limitadas
porque no se pueden apartar las leyes tributarias locales de las regulaciones del derecho de
fondo. Por ejemplo, la ley tributaria provincial o municipal no puede desconocer las
características de las relaciones jurídicas legisladas en el derecho común o que son
consecuencias de las regulaciones del derecho común.
El caso más fácil para entender esto es el Fallo “207:270 “Ana Mazzoti de Busso y otros v.
provincia de Buenos Aires” (7/4/1947)”. El gran problema que tenía en lo fáctico este caso
era que la provincia de buenos aires exigía el pago de una adicional sobre el impuesto
inmobiliario que se le cobrará a una serie de titulares condóminos de un campos y a cada
uno le exigían el pago del impuestos inmobiliario considerando el 100% de la base
imponible a cada uno. En lugar de fraccionar y aplicarlo de forma proporcional al porcentaje
de la propiedad que tenían sobre ese campo, a cada uno le cobraban como si fuese un
único propietario, sobre el 100% del valor fiscal.
Uno de los argumentos que tuvo en cuenta la CSJN era que esto es inconstitucional por
transgredir el art 31 de la CN porque importaba desconocer la regulación del derecho real
de condominio. La ley tributaria, por el art 75 inc 12, no puede desconocer el derecho real
de condominio al crear un impuesto inmobiliario.
Hubo otras cuestiones planteadas, por ejemplo, la ley de concurso y quiebras cuando regula
privilegio, la leyes tributarias locales no pueden violar privilegios particualres o especiales
que desconozcan el sistema general de privilegios de la ley de concursos y quierbas. Otra
consecuencia en materia penal las provincias no pueden crear delitos que tengan que ver
con ningún tipo de hecho ilícito, ni tampoco en materia tributaria. La ley penal tributaria es
una ley que dicta en el congreso en facultades del art. 75 inc 11, ley penal especial.
Con mayor fuerza se ve el conflicto que deriva de este art. 75 inc. 12, en la prescripción de
tributos locales, porque muy tempranamente en una interpretación la CSJN viene
entendiendo, por lo menos desde 1900 en adelante, que por aplicación de la cláusula de los
códigos las provincias tienen vendado regular la prescripción de las cuestiones tributarias.
La prescripción de las acciones de los fiscos para reclamar el pago de los tributos y los
plazos de prescripción de las acciones de repetición que pueden ejercer los contribuyentes
contra los fiscos. La CSJN decía que la prescripción de los tributos locales se ejerce por el
CCC.
La CSJN desde 1900 hasta hoy viene sosteniendo que, cualquier regulación de prescripción
que hagan las provincias en materia tributaria es inconstitucional por violar el art 31 y 75 inc
12 de la CN. Hay un fallo que explica los fundamentos de por qué la CSJN sostiene esto
“326:3889 – “Filcrosa SA” (30/9/2003)”. Nacen dos grandes teorías.
● Iusprivatista o centralista: es la que tienen la certeza y más arraigo tienen en la

jurisprudencia federal, la competencia federal y gran parte de la doctrina. La CSJN
dice que la prescripción es un instituto general del derecho y es un modo de
extinguir las obligaciones y como instituto general del derecho la obligación, como es
una sola, está legislada en el código civil, y las provincias delegaron con
exclusividad al estado federal la regulación sobre el derecho de fondo en materia
civil. Se entiende que las provincias cedieron la regulación del plazo de la
prescripción en el estado federal. La CSJ dice que también toda relación entre
deudor y acreedor se rige por la norma del derecho común y por eso tampoco, las
relaciones entre los estados provinciales como acreedor y los contribuyentes locales
como deudores, pueden escaparse de las regulaciones del código civil. Un gran
fundamento que tiene la CSJN es que no existe diferencia entre la obligación civil y
tributarias, en las dos se establece una misma relación de crédito, lo que varía es la
causa fuente de obligación. LA OBLIGACIÓN ES UNA SOLA Y ES UN INSTITUTO
GENERAL DEL DERECHO Y COMO TAL APARECE LEGISLADO EN EL CÓDIGO
CIVIL Y POR ESO LAS PROVINCIAS NO PUEDEN MODIFICAR ESTO. (lo que está
en may. es el argumento central de la corte)
● Iuspublicista o autonomista: defiende facultades provinciales, diciendo que tiene

que ver si quien crea el tributo lo recauda es la provincia, que se aplique el CCC. Se
opone a lo que sostiene la CSJN. Dice que la cláusula de los códigos no limita la
facultad de LAS provincias o municipios para legislar su prescripción. Un argumento
es la pregunta de qué es un instituto general del derecho, porque la CSJN no lo
explica y el Art 75 inc 12 tampoco habla de institutos generales del derecho.
Otro argumento es que el art 75 inc 12 al no delegar institutos particulares del derecho, sino
materias, la tributaria queda totalmente excluida. La obligación tributaria y civil son idénticas
pero en su andamiaje judicial, pero no se puede asimilar.
En el derecho tributario, más allá de que la obligación nace de la ley, no podemos decir que
hay igualdad en obligaciones tributarias. Tenemos un acreedor que es la administración
tributaria que tiene muchas facultades exorbitantes, dice si pagamos bien o mal
unilateralmente, emite una constancia de deuda y ejecuta, cobra intereses unilateralmente,
con presunción de legitimidad en todo lo que hace. Es muy disparejo la relación entre el
fisco y el contribuyente.
La finalidad de la obligaciones tributarias es muy diferente a la obligación del derecho civil.

La finalidad de la obligación tributaria al formar parte de la actividad financiera del estado
tiene un objeto de bien común que es permitir el financiamiento de gastos comunes de la
sociedad.
La delegación que tiene el art. 75 inc. 12 no es por institutos particulares del derecho, sino
por materia, y la materia civil limita a la potestad tributaria provincial pero no se puede
deducir a partir de este art. que existe una limitación a las provincias para legislar la
prescripción de sus tributos.
3. Derecho Administrativo Tributario.
El derecho administrativo tributario, también llamado Formal o Adjetivo Tributario, es la

porción del Derecho Administrativo que regula la actuación de la Administración Pública en
calidad de Administración Tributaria, en cuanto a las potestades y funciones enderezadas a
la aplicación del gravamen, a la fiscalización y verificación del cumplimiento de las
obligaciones tributarias, a la recaudación y a los procedimientos para la revisión de los actos
administrativos en materia tributaria.
Cuando hablamos de derecho administrativo tributario vamos a hablar del derecho de la

determinación tributaria. Supone la existencia y el ejercicio de la facultad tributaria
normativa, sino no tendría razón de ser la facultad tributaria administrativa.
● Determinación de la obligación tributaria.
Es un acto o conjunto de actos que emanan de la administración tributaria, del contribuyente

o conjuntamente del fisco y contribuyente, y se dirige a establecer en cada caso en concreto
si se ha verificado o no el hecho imponible, la cuántica o la medida de ese hecho imponible,
y quién queda obligado frente al fisco a ingresar la cuota tributaria.
➨ Puede ser de tres tipos.
● Administrativa. En estos casos, la Administración (en general) posee todos los

datos relevantes para determinar el tributo, ya que tiene a su disposición los
pertinentes registros que le permiten saber quién es el sujeto pasivo, determinar los
demás elementos del hecho imponible y cuantificar la obligación tributaria sustantiva.
Por tanto, a la Administración Tributaria le es muy sencillo proceder a determinar el
gravamen y cuantificar la obligación tributaria sustantiva para exigir su pago a los
contribuyentes. | Ej. cuando se recibe la boleta para pagar, fue determinado por la
administración.
● Determinación por el propio contribuyente. Generalmente se hace por medio de
declaraciones juradas. Es un documento, generalmente confeccionado sobre la base
de formularios diseñados por el Fisco, en el cual se hacen constar ciertos datos
identificativos y que contiene un reconocimiento de la realización de determinados
hechos o actos con relevancia tributaria que se comunican al Fisco.
● Mixta. El tributo es liquidado por fisco, por la administración y con la participación del
contribuyente que aporta documentación o ciertos datos para que el fisco pueda
calificar a los hechos y hacer la liquidación de la obligación.
Este procedimiento (de determinación del tributo) está en la ley 11.683 “ley de
procedimiento fiscal” (LPF), que regula el procedimiento de la determinación de la
obligación tributaria. Esta ley elige un solo sistema para determinar la obligación tributaria
como regla o principio general y de modo subsidiario recurrir a otro sistema en caso que no
se cumpla con el primero.
➨ Por regla (arts. 11/13 de la ley 11.683) para la determinación de obligaciones

tributarias el sistema elegido es la determinación por el propio Contribuyente
mediante presentación de la declaración jurada.
Subsidiariamente, solo por si el contribuyente no cumple con su poder auto

declarativo o lo haga mal, se activa una facultad extraordinaria que es la excepción. Es la
determinación administrativa que en los términos de la ley se llama determinación de oficio
(art. 16/17 de la ley 11.683). Se aplica la subsidiaria cuando se vencen los plazos de la
principal.
● Competencias.
Así como la potestad tributaria normativa está distribuida en el estado federal y los
provinciales, la potestad tributaria administrativa aplicativa es correlato de la normativa,
sigue a la norma jurídica tributaria. Los tributos que son de resorte exclusivo de las
provincias, solamente van a ser aplicados con la ley administrativa local, porque es una
administración tributaria local y porque estamos hablando de derecho administrativo (art. 5,
121, 123, 126, 129 de la CN) es un derecho local. | Tributos exclusivos de provincias =
Aplicación de provincias.
La ley de procedimiento fiscal es una LEY FEDERAL y se aplica solamente para la

recaudación, gestión y aplicación de los TRIBUTOS FEDERALES, no para la recaudación
de los tributos locales, cada provincia tiene su código fiscal y cada una su normas
procedimentales, y la recaudación le corresponde a cada provincia o municipios.
● La AFIP.
El procedimiento determinativo va más allá del pago y requiere una serie de procedimientos,
controles y de revisión del contribuyente que justifique la existencia de estas facultades de
aplicación y gestión de los tributos, que forman parte de la potestad tributaria administrativa.
La ley tributaria sustantiva que establece ley y mandato para los contribuyentes, también
tiene una obligación para el poder ejecutivo. Es un poder-deber que tiene el Poder Ejecutivo
de asegurar la correcta aplicación de los tributos. Entonces, en el Poder Ejecutivo (art 100
inc 7 de la CN), corresponde al jefe de gabinete de la nación con supervisión del presidente,
que es el jefe político del país, recaudar las rentas de la nación. La aplicación y recaudación
del tributo recae en la órbita del Poder Ejecutivo, y dentro de ello hay un sector de la
administración pública dedicada exclusivamente a la gestión tributaria que es la
Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP), que funciona como entidad autárquica
dentro del Ministerio de Economía o relacionada a ella.
La AFIP tiene una estructura compleja que se crea a partir de la década de 1990 con la
función de dos organismos que existían antes, dirección general impositiva (DGI) y la
administración general de aduanas (AGA) (también se puede decir dirección general de
aduanas DGA).
La AFIP con la sanción del decreto 618/97 queda totalmente fusionada y compuesta por dos
direcciones generales, a cargo de un administrador general de ingresos públicos, y a su vez
está integrada por dos direcciones generales, la dirección general impositiva y la
administración general aduanera.
La DGI ejerce funciones de aplicación de la ley 11.683, recaudación y aplicación del tributo,
y la DGA ejerce funciones que exceden lo tributario, también va a encargarse de recaudar y
aplicar los tributos aduaneros, pero tiene mayores competencias que la DGI porque también
cumple funciones de derecho aduanero no tributarias, control internacional del tráfico de
mercadería, aplicación del régimen de prohibiciones aduaneras, etc, no son facultades
aduaneras pero integran competencias de la AFIP.
Desde el 2001 se sumó una tercera dirección general a la AFIP, la dirección general de
recursos de la seguridad social, de modo que la gestión y aplicación, recaudación del tributo
de la seguridad social también es ejercida por AFIP. Aunque hay leyes procedimentales que
no son la 11.683, sino la ley 18.820, una ley de procedimiento de recaudación de recursos
de seguridad social.
La dirección general de aduanas también tiene que aplicar el código aduanero.
También en el decreto 618/97 están las facultades de la AFIP, donde también se explica la
naturaleza jurídica de la AFIP, su funcionamiento, se le reconocen facultades a la
administración federal y a los directores generales, que tienen facultades, por ejemplo, de
interpretación del régimen tributario nacional argentino, tienen facultades sobre el personal
que integra la AFIP, una muy importante conocida como de juez administrativo, es
competencia exclusiva para intervenir en algunos procedimientos administrativos
específicos, como justamente la determinación de oficio. Tienen competencia de juez
administrativo el administrador federal y los directores generales, y la propia ley
autoriza la delegación en funcionarios inferiores. (art 9 y 10 del decreto 618/97).
Algunas funciones de las autoridades del organismo:
● Dirigir la actividad del organismo conforme a las potestades y facultades que las
leyes y otras disposiciones les encomienden o se le asignen a la AFIP a los fines de
aplicar, determinar, percibir, recaudar, exigir, ejecutar y devolver o reintegrar los
tributos a cargo de la entidad mencionada, o resolver las dudas que a ellos se
refieren. En especial, el Administrador Federal fijará las políticas, el planeamiento
estratégico, los planes y programas y los criterios generales de conducción del
organismo.
● Ejercer las funciones de Juez Administrativo, sin perjuicio de las sustituciones

previstas en los artículos 4º y 10 en la determinación de oficio de la materia
imponible y gravámenes correspondientes, en las repeticiones, en la aplicación de
multas y resolución de los recursos de reconsideración, etcétera.
- A los Administradores Federal, Directores Generales y Administradores de Aduana

les corresponde ser jueces administrativos, y solo ellos pueden determinar qué
funcionarios y en qué medida los sustituirán.
● Ley de Procedimiento Tributario.
Interpretación de la ley:
- Art 1. Cuando estamos frente a normas tributarias, los conceptos e institutos que
mencionan las leyes tributarias se tienen que interpretar en sentido propio de la ley fiscal, y
no recurrir a términos equivalentes del derecho privado. Solo si no hay forma de encontrarle
un significado dentro del derecho tributario se podrá ir a lo civil en forma subsidiaria.
- Art. 2. Autonomía calificadora del fisco. Se interpretan los hechos imponibles de

acuerdo con la realidad económica para perseguir la verdadera intención del contribuyente,
es una facultad dirigida al fisco. Cuando detecte que hay una figura abusiva, puede
desconocer las operaciones y aplicar lo que realmente va, calificando o recalificando las
operaciones de los contribuyentes a los fines de asegurar el estricto cumplimiento de la
norma tributaria. La calificación o recalificación debe ser en resolución fundada. Este
artículo está diseñado para evitar que los contribuyentes se aprovechen de figuras legales
para eludir sus cargas tributarias.
Sujetos de las obligaciones tributarias.
En esta sección se determinan quiénes están obligados a pagar tributo al fisco.
Art. 5 - Responsables por deuda propia. Contribuyentes según las leyes respectivas, sus
herederos y legatarios, en esta norma se identifican quienes están obligados cuando se
verifique a su respecto el hecho imponible de las respectivas leyes o tributarias. Personas
de existencia visible, personas jurídicas del código civil y sociedades, asociaciones,
sucesiones indivisas, etc.
Art. 6 - Responsables por deuda ajena. Son los que administran los recursos de sus
representados, mandantes, acreedores. Por ejemplo: Cónyuge que percibe y dispone de
todos los réditos propios del otro, padres, tutores y curadores de los incapaces, los síndicos
y liquidadores de las quiebras, representantes de las sociedades en liquidación, etcétera.
Art. 8 - Responsables en forma personal y solidaria con los deudores. Es un artículo
que habla más bien sobre el incumplimiento de las obligaciones tributarias de los
responsables por deuda ajena, por ejemplo, los cinco primeros sujetos enumerados cuando
no abonen oportunamente el tributo o no cumplan la intimación administrativa, y los agentes
de retención por tributos que omitieron retener o que dejaron de pagar a la AFIP dentro de
los quince días en los que les correspondiera efectuar la retención.
SISTEMA DE DETERMINACIÓN DE LOS TRIBUTOS FEDERALES.
El artículo 11 de la ley adopta como principio general para la determinación de los tributos
federales el sistema de la AUTODECLARACIÓN POR EL PROPIO CONTRIBUYENTE.
ART 11 — La determinación y percepción de los gravámenes que se recauden de acuerdo

con la presente ley, se efectuará sobre la base de declaraciones juradas que deberán
presentar los responsables del pago de los tributos en la forma y plazos que establecerá la
ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS. Cuando ésta lo juzgue
necesario, podrá también hacer extensiva esa obligación a los terceros que de cualquier
modo intervengan en las operaciones o transacciones de los contribuyentes y demás
responsables, que estén vinculados a los hechos gravados por las leyes respectivas.
El PODER EJECUTIVO NACIONAL queda facultado para reemplazar, total o parcialmente,
el régimen de declaración jurada a que se refiere el párrafo anterior, por otro sistema que
cumpla la misma finalidad, adecuando al efecto las normas legales respectivas.
La ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS podrá disponer con carácter
general, cuando así convenga y lo requiera la naturaleza del gravamen a recaudar, la
liquidación administrativa de la obligación tributaria sobre la base de datos aportados por los
contribuyentes, responsables, terceros y/o los que ella posee.”
La AFIP fija vencimientos generales y hay que presentar las declaraciones.
Las declaraciones juradas refieren a la información que se agrega en unos aplicativos que
provee la propia AFIP y que se utilizan para cuantificar en cada caso el tributo. Es la puesta
en conocimiento del fisco de las condiciones particulares en cada periodo fiscal de cómo se
conformó el tributo para saber si hay que pagar, si no hay que pagar, cuánto, etc.
● Efecto: Si el contribuyente declara por cierta cantidad de dinero, queda obligado por
lo declarado. Es decir que si yo digo que debo 10 millones de pesos y no los pago, el
fisco no tiene que intimarme, simplemente emite un certificado de deuda y me hace
un juicio de ejecución fiscal para embargar y cobrar lo adeudado. Si el contribuyente
declara de más, no tiene más opción que pagar y repetir.
Puede ocurrir que diga que 10+10=35 (declaro que debo $35.000): hay un error material
de cálculo aritmético que se desprende de la simple lectura de la declaración. En este caso
se puede presentar una declaración rectificativa EN MENOS en la que expreso que sumé
mal y aclarar que 10+10=20 y no 35.
La ley admite otra excepción, que se pueda presentar una declaración rectificativa, pero
para eso hay dos limitaciones (una temporal y una cuantificativa):
TEMPORAL: que el error se detecte dentro del plazo previsto para el vencimiento de la
declaración jurada.
ERROR ARITMÉTICO: que el error no supere el 5% de lo declarado.

Si me excedo del 5% tengo que pagar y repetir contra el fisco y soportar que el fisco cobre o
que vayamos a la determinación de oficio.
Cuando la ley admite la presentación de una declaración rectificativa en MENOS, la nueva

declaración sustituye a la anterior.
Si no se da ninguno de los dos supuestos de excepción y el contribuyente se confunde

conceptualmente en la declaración, la ley dice que en su caso, la AFIP siempre puede
ejercer sus facultades de verificación y de corresponder, aplicar la determinación de oficio.
● Facultades de fiscalización y verificación: Determinación de oficio.
Como contracara a la presentación de declaraciones juradas, el fisco tiene facultades de

fiscalización y verificación. Es decir, lo declarado, si bien es válido, lo será en la medida en
que el fisco no lo impugne. En palabras simples: La declaración jurada es válida y tiene
pleno efecto siempre que no la impugne el fisco. No obliga al fisco, pero sí obliga al
contribuyente.
En caso de que se detectara algo sospechoso, el fisco hará una inspección: Va a fiscalizar
el cumplimiento de las normas tributarias, solicitará documentación respaldatoria, verificará
algún período anterior, etcétera.
De la inspección se desprenden dos resultados posibles:
● Todo sale bien y no se detecta ninguna anomalía.

● Se detecta alguna anomalía y se inicia un procedimiento de determinación de oficio
para quitarle validez a la declaración jurada (mediante el procedimiento
administrativo de determinación de oficio, el fisco impugna, quita validez a la
declaración jurada y la sustituye por un acto administrativo).
Las facultades de fiscalización y verificación del fisco también se pueden ejercer si el

contribuyente no presenta ninguna declaración jurada. Frente a este caso, el fisco mirará
cuando pagaste el año pasado, saca una boleta de deuda, te va a intimar y luego irá viendo
qué hace dependiendo de la conducta que tengas. Frente a la intimación, uno puede
hacerse cargo o bien ignorarla y seguir debiendo. Este instituto se llama PAGO
PROVISORIO DE IMPUESTOS VENCIDOS.
Determinación de Oficio
ART 16 — Cuando no se hayan presentado declaraciones juradas o resulten impugnables
las presentadas, la ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS procederá a
determinar de oficio la materia imponible o el quebranto impositivo, en su caso, y a liquidar
el gravamen correspondiente, sea en forma directa, por conocimiento cierto de dicha
materia, sea mediante estimación, si los elementos conocidos sólo permiten presumir la
existencia y magnitud de aquélla.”
Son dos los supuestos en los que procede la determinación de oficio: frente a la inactividad
del contribuyente o cuando el contribuyente lo carga mal.
● Efectos jurídicos del acto de determinación de la tributación.
1. Tesis clásica: Efecto declarativo. Esta forma de entender el acto de determinación

considera previamente que toda la teoría del derecho tributario sustantivo pasa por
el hecho imponible, porque en la conformación dogmática del tributo, cuando se
realiza el hecho imponible descrito en abstracto en la ley, nace la obligación
tributaria, independientemente de cuándo se torne exigible y líquida. La causa
jurídica se produce con la realización del hecho imponible. Cuando se determina una
obligación tributaria, se está determinando, liquidando, cuantificando una obligación
PREVIAMENTE EXISTENTE que nació por exigencia de ley. La obligación ya
existía, solamente se declara su existencia.
2. Corriente procedimentalista. Ponía todo el énfasis del nacimiento de la obligación

tributaria en el procedimiento determinativo. La ley que creaba el tributo era una
norma abstracta que da marco a un procedimiento tributario administrativo. Para
esta corriente, cuando se produce el hecho imponible no nace la obligación
tributaria, sino que nacería cuando se activan las potestades del fisco para
determinar la obligación tributaria. Cuando se dicta el acto de determinación, nace la
obligación tributaria. Quienes sostienen esta teoría, le atribuyen al acto de
determinación efectos jurídicos constitutivos.
Para Argentina, la determinación tiene naturaleza declarativa.
REGULACIÓN DE LA VERIFICACIÓN Y FISCALIZACIÓN.
A partir del artículo 33 de la LPF.
Es el conjunto de atribuciones que la ley le concede y reconoce al fisco para que, en

ejercicio de sus facultades, pueda controlar la actividad tributaria del contribuyente, y
establecer si sus declaraciones o actividad tributaria son o no adecuadas conforme al
conjunto de normas que rigen la tributación en cada caso.
Estas facultades las va a ejercer en el marco de un procedimiento especial llamado

inspección, que necesariamente está sometida a la ley. Hay un montón de requisitos que el
fisco tiene que cumplir para poner en marcha esta facultad. Uno es que si tiene la intención
de fiscalizar, verificar, inspeccionar a un contribuyente, tiene que manifestar esa voluntad a
través de un acto, que es una resolución administrativa, que dicta un funcionario con sus
facultades y competencias de juez administrativo y que se llama “orden de intervención.”
Es una decisión de realizar la inspección, donde el fisco detalla a quién va a inspeccionar,

por qué lo va a hacer, tributo sobre el cuál va a caer la inspección, los períodos fiscales
involucrados y el lugar donde va a desarrollarse. Tiene que notificar de todo eso
fehacientemente al contribuyente.
FACULTADES DE LA AFIP EN EL MARCO DEL PROCEDIMIENTO DE VERIFICACIÓN.
(Dijo que hay que saber 2-3). Art. 35
ARTICULO 35 — La ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE INGRESOS PÚBLICOS tendrá

amplios poderes para verificar en cualquier momento, inclusive respecto de períodos
fiscales en curso, por intermedio de sus funcionarios y empleados, el cumplimiento que los
obligados o responsables den a las leyes, reglamentos, resoluciones e instrucciones
administrativas, fiscalizando la situación de cualquier presunto responsable. En el
desempeño de esa función la ADMINISTRACIÓN FEDERAL podrá:
a) Citar al firmante de la declaración jurada, al presunto contribuyente o

responsable, o a cualquier tercero que a juicio de la ADMINISTRACIÓN
FEDERAL DE INGRESOS PÚBLICOS tenga conocimiento de las negociaciones u
operaciones de aquéllos, para contestar o informar verbalmente o por escrito,
según ésta estime conveniente, y dentro de un plazo que se fijará prudencialmente
en atención al lugar del domicilio del citado, todas las preguntas o requerimientos
que se les hagan sobre las rentas, ingresos, egresos y, en general, sobre las
circunstancias y operaciones que a juicio de la ADMINISTRACIÓN FEDERAL
estén vinculadas al hecho imponible previsto por las leyes respectivas.
b) Exigir de los responsables o terceros la presentación de todos los comprobantes y

justificativos que se refieran al hecho precedentemente señalado.
c) Inspeccionar los libros, anotaciones, papeles y documentos de responsables o

terceros, que puedan registrar o comprobar las negociaciones y operaciones que se
juzguen vinculadas a los datos que contengan o deban contener las declaraciones
juradas. La inspección a que se alude podrá efectuarse aún concomitantemente con
la realización y ejecución de los actos u operaciones que interesen a la fiscalización.
| En el marco de un procedimiento de investigación por evasión fiscal, por
ejemplo, el fisco no podría violar el art 18. CN, si no que deberá obtener acceso
a estos medios en la forma en la que corresponde.
d) Requerir por medio del Administrador Federal y demás funcionarios

especialmente autorizados para estos fines por la ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE
INGRESOS PÚBLICOS, el auxilio inmediato de la fuerza pública cuando tropezaran
con inconvenientes en el desempeño de sus funciones, cuando dicho auxilio fuera
menester para hacer comparecer a los responsables y terceros o cuando fuera
necesario para la ejecución de las órdenes de allanamiento.
Dicho auxilio deberá acordarse sin demora, bajo la exclusiva responsabilidad del
funcionario que lo haya requerido, y, en su defecto, el funcionario o empleado policial
responsable de la negativa u omisión incurrirá en la pena establecida por el Código
Penal. | El fisco no tiene facultades para allanar directamente pero sí está
habilitado para requerir a la justicia una orden de allanamiento para poder
ejercer sus facultades de fiscalización y verificación.
f) Clausurar preventivamente un establecimiento, cuando el funcionario autorizado

por la Administración Federal de Ingresos Públicos, constatare que se han
configurado dos (2) o más de los hechos u omisiones previstos en el artículo 40 de
esta ley y concurrentemente exista un grave perjuicio o el responsable registre
antecedentes por haber cometido la misma infracción en un período no superior a
dos (2) años desde que se detectó la anterior, siempre que se cuente con resolución
condenatoria y aun cuando esta última no haya quedado firme. | Se llama clausura
preventiva, es una medida cautelar administrativa que puede emplear el fisco.
Se relaciona con el instituto de la sanción de clausura que por ejemplo puede
disponer o requerir a un juez cuando detecta que se comete ciertos actos
ilícitos. Para la sanción de clausura, el fisco los constata, levanta un acta, se
inicia un acto administrativo, se abre todo un procedimiento a través de una
resolución de que puede disponer de un clausurar, del art 40, que solo va a
poder ser efectivizada cuando el acto administrativo queda firma. En cambio
en la clausura preventiva, en vez de iniciar un procedimiento, se clausura
primero y se discute después.
g) Autorizar, mediante orden de juez administrativo, a sus funcionarios a que actúen

en el ejercicio de sus facultades, como compradores de bienes o locatarios de obras
o servicios y constaten el cumplimiento, por parte de los vendedores o locadores, de
la obligación de emitir y entregar facturas y comprobantes equivalentes con los que
documenten las respectivas operaciones, en los términos y con las formalidades que
exige la Administración Federal de Ingresos Públicos. La orden del juez
administrativo deberá estar fundada en los antecedentes fiscales que respecto de
los vendedores y locadores obren en la citada Administración Federal de Ingresos
Públicos. | Habla sobre los agentes fiscales encubiertos.
ORDEN DE INTERVENCIÓN. ARTÍCULO 36 BIS.
“ART 36 — (...)
Artículo ...- Orden de intervención. A efectos de verificar y fiscalizar la situación fiscal de los
contribuyentes y responsables, la Administración Federal de Ingresos Públicos librará orden
de intervención. En la orden se indicará la fecha en que se dispone la medida, los
funcionarios encargados del cometido, los datos del fiscalizado (nombre y apellido o razón
social, Clave Única de Identificación Tributaria y domicilio fiscal) y los impuestos y períodos
comprendidos en la fiscalización. La orden será suscripta por el funcionario competente, con
carácter previo al inicio del procedimiento, y será notificada en forma fehaciente al
contribuyente o responsable sujeto a fiscalización.
Toda ampliación de los términos de la orden de intervención deberá reunir los requisitos
previstos en el presente artículo.
En los mismos términos, será notificada fehacientemente al contribuyente o responsable, la
finalización de la fiscalización.
La Administración Federal de Ingresos Públicos reglamentará el procedimiento aplicable a
las tareas de verificación y fiscalización que tuvieran origen en el libramiento de la orden de
intervención.
En el transcurso de la verificación y fiscalización y a instancia de la inspección actuante, los
contribuyentes y responsables podrán rectificar las declaraciones juradas oportunamente
presentadas, de acuerdo con los cargos y créditos que surgieren de ella. En tales casos; no
quedarán inhibidas las facultades de la Administración Federal de Ingresos Públicos para
determinar la materia imponible que en definitiva resulte.”
Volvimos al momento de la determinación y el contribuyente presenta su declaración jurada
y eso importa un acto de determinación a través de la cual el contribuyente verifica la
existencia del hecho imponible, determina el alcance de la obligación tributaria y
liquida el monto de la cuota tributaria que tiene que ingresar.
La presentación de esa declaración jurada importa el cumplimiento de un deber formal para

el contribuyente y lo obliga por lo que declara en esa declaración. En caso de que el
contribuyente presente saldo a favor del fisco este no tiene que iniciar un procedimiento de
determinación de oficio, con la mera presentación de la declaración le alcanza a la AFIP
para emitir boleta de deuda e iniciar juicio de ejecución fiscal y ejecutar la deuda.
La presentación de la declaración jurada se tiene por válida y lo declarado se tiene por
válido, a menos que sea derribada o impugnada por la administración fiscal.
PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN DE OFICIO.
● Definición de determinación de oficio:
1. Jarach: La determinación de oficio es un acto jurídico de la Administración

Tributaria en el cual ésta concluye en la existencia y cuantía de una
obligación tributaria sustantiva y manifiesta su pretensión de cobro contra
quien resulte contribuyente o responsable.
2. De la clase: Es una determinación administrativa residual, excepcional y
subsidiaria que desarrolla el fisco. Es un procedimiento administrativo por
eso el art. 116 de la ley de procedimiento tributario (11.683) dice que todo lo
que no tenga una regulación específica en esa ley, se va a regir por las
previsiones de la ley nacional de procedimiento administrativo y su decreto
reglamentario.
Las facultades de fiscalización y verificación tienen lugar sobre el ejercicio del contribuyente
actual o anteriores. Las facultades no se agotan solo para controlar, sino también se activan
cuando el contribuyente no cumple en presentar la declaración.
En tal caso, el artículo 16 de la LPF habilita al fisco a realizar un procedimiento de

determinación de oficio, en básicamente dos supuestos:
1. Cuando el contribuyente no presente declaración jurada.

2. Cuando la presentación del contribuyente resulte impugnable.
El procedimiento de atribución de oficio tiene carácter RESIDUAL, EXCEPCIONAL Y

SUBSIDIARIO, PORQUE LA PREEMINENCIA LA TIENE LA DECLARACIÓN JURADA
DEL CONTRIBUYENTE.
El procedimiento de determinación de oficio es un procedimiento administrativo, por lo tanto,

se le aplicarán todos los principios del procedimiento administrativo del art. 1 de la Ley
Nacional de Procedimientos Administrativos. Su naturaleza jurídica es la de procedimiento
administrativo. | Procedimiento administrativo: Cauce formal de la expresión de la voluntad
de la administración, el camino que se sigue para dictar un acto administrativo.
La determinación de oficio como procedimiento administrativo de declaración de voluntad de
la administración concluye en un acto administrativo, que debe cumplir con todos los
requisitos tipificados en el art. 7 de la Ley Nacional de Procedimientos Administrativos
(causa, motivación, finalidad, etcétera.)
¿Quiénes pueden dictar un acto de determinación de oficio?
Sólo puede ser dictado por un funcionario investido de facultad de juez administrativo. Si el
funcionario con competencia de juez administrativo (que no es un juez ni un magistrado,
solamente es un funcionario de la administración con la facultad de “juez administrativo”) es,
por ejemplo, abogado, no es requisito previo a dictar el acto de determinación de oficio un
dictamen jurídico previo.
Pero si el funcionario es contador, se exige como condición de validez del acto

administrativo el dictamen jurídico previo.
(Esto NO se trata de un procedimiento jurisdiccional, pues no hay dos partes

adversas que presentan un conflicto a un tercero imparcial que lo resuelva. Quien
resuelve es al mismo tiempo juez y parte, la Administración. Tampoco hay sentencia
judicial que dirima una controversia, sino que tenemos un procedimiento en el que se
admite el derecho del contribuyente a ser oído y a defenderse.)
➨ EL PROCEDIMIENTO PROPIAMENTE DICHO.
¿Cómo se inicia el procedimiento de determinación de oficio?
1. Etapa de inspección. (Es la que se ve en la sección de verificación y

fiscalización).
Una vez que finaliza la inspección, la misma se va a cerrar y puede tener dos resultados:
Que esté todo bien, o que el inspector detecte alguna anomalía.
➨ PREVISTA (art. 36 bis): Opción legal que se le ofrece al contribuyente para rectificar en
más las declaraciones juradas y evitar que el fisco tenga que iniciar una determinación de
oficio Tiene lugar cuando una inspección le resulta adversa. | Por ejemplo, el fisco le podría
decir al contribuyente “detectamos estas diferencias, fijate si querés rectificar tus
declaraciones juradas en más”, y así evitar sanciones/infracciones por incumplimiento de
pago y de declarar. El efecto de la presentación de la declaración jurada rectificativa te
obliga a pagar la diferencia en más detectada.
Vale aclarar que la liquidación que hace el inspector no tiene los efectos del acto de
determinación de oficio, es simplemente una conclusión de un informe que puede dar lugar
a una determinación de oficio.
“ART. 36 BIS.- En el transcurso de la verificación y fiscalización y a instancia de la

inspección actuante, los contribuyentes y responsables podrán rectificar las declaraciones
juradas oportunamente presentadas, de acuerdo con los cargos y créditos que surgieren de
ella. En tales casos; no quedarán inhibidas las facultades de la Administración Federal de
Ingresos Públicos para determinar la materia imponible que en definitiva resulte.”
2. Cierre de inspección.
Supongamos que, detectadas las diferencias, el fisco hace el informe final de inspección y
el contribuyente decide NO pagar las diferencias y NO rectificar la declaración jurada.
El informe final de inspección se eleva al juez administrativo que dictará una resolución para
iniciar el procedimiento de determinación de oficio. En esta resolución, el juez tiene que
precisar detalladamente:
a. Nombre del contribuyente.

b. Período fiscal alcanzado.
c. Tributo involucrado.
d. Cargos de inspección que se le formulan al contribuyente.
La resolución tiene que estar detallada para que el contribuyente pueda ejercer su derecho
de defensa. Acá empieza a jugar el art. 17 de la Ley de Procedimiento Tributario.
Plazos:
- Para que el contribuyente presente su descargo: 15 días, prorrogables hasta

30. No más.
- Para que el juez administrativo dicte resolución fundada determinando el
tributo e intimando al pago, 15 días. Prorrogable hasta 30 si dispone medidas
para mejor proveer.
- Para poner en conocimiento al Organismo que ejerce superintendencia sobre
la AFIP (Ministerio de Economía) del inicio de un procedimiento de
determinación de oficio: 30 días.
- Producción de la prueba: 30 días. Prorrogable por otros 30, pero no más de 60
días en total.
- Pronto despacho se puede solicitar a partir de los 90 días desde que la
administración está en condiciones de resolver y no resuelve. A los 30 días de
no resolución desde la solicitud del pronto despacho, caduca el procedimiento
administrativo de determinación de oficio.
1. El procedimiento comienza con una VISTA conferida al contribuyente, (similar a un

“traslado” de demanda”), donde se le notifica que se va a iniciar la determinación, se
le enuncian todos los cargos y se le da posibilidad de que en el plazo de 15 días
hábiles administrativos presente un descargo y ofrezca toda la prueba que hagan a
la defensa de sus derechos.
Frente a la vista, el contribuyente puede adoptar tres posturas.
a. No responder la vista ni presentarse: Vencido el plazo previsto para la vista sin

contestación, el juez administrativo tiene 15 días para resolver y dictar el acto de
determinación de oficio. Puede suceder que en el medio el juez administrativo
disponga de oficio la realización de medidas para mejor proveer (medidas de
prueba) y requerir cierta información porque considera que con la información que
tiene no puede dictar el acto: si se adoptan medidas para mejor proveer no debería ir
más allá del plazo de 30 días (prorrogables por otros 30 días más) -plazo de
prueba-.Una vez producida la medida para mejor proveer se activan los 15 días
para resolver.
b. El contribuyente sí responde la vista, pero no ofrece prueba: Desde que el

contribuyente responde la vista y presenta su descargo, se activan los 15 días para
que el juez administrativo dicte el acto de determinación de oficio. En ejercicio de
sus atribuciones y a raíz de algo que presente el contribuyente en el descargo, el
juez puede dictar medidas de mejor proveer.
c. El contribuyente responde la vista y ofrece prueba: Hay que abrir la prueba. El

decreto El decreto de la ley 11.683 nos remite al reglamento de la ley nacional de
procedimientos administrativos. El decreto nos dice que la producción de la prueba
se rige por las normas del decreto reglamentario de la ley nacional de procedimiento
administrativo con la salvedad de que en el procedimiento tributario no se pueden
presentar alegatos.
¿Qué medios probatorios se van a admitir? Todos los medios probatorios disponibles
(documental, informativa, pericial contable, etc). El plazo para la producción de la
prueba es de 30 días (prorrogable por otros 30 días, a petición del contribuyente y
con autorización del juez administrativo). NO SE PUEDE PRORROGAR MÁS ALLÁ
DE 60 DÍAS.
2. Una vez que el contribuyente responde y ofrece prueba, el juez administrativo tiene que
dictar una resolución fundada en la que se pronuncie respecto de la prueba. Frente a este
supuesto, hay 2 opciones:
a. Si se decide abrir a prueba, se ordena la producción de la prueba por 30 días

(prorrogables por otros 30 días). Una vez producida la prueba o vencido el plazo, se
activan los 15 días para que el juez administrativo dicte el acto de determinación de
oficio.
b. Se desestima la prueba: Una vez que se resuelve no admitir la prueba, se activan
los 15 días para resolver.
➨ Si desde que la actuación administrativa estuviese en condiciones de resolver y

pasaran 90 días sin producir el acto de determinación de oficio, una vez cumplidos
los 90 días el contribuyente puede solicitar pronto despacho. Si desde que se
presenta el pronto despacho transcurren 30 días más y no se dicta la resolución,
caduca el procedimiento administrativo de determinación de oficio (no se puede
configurar la causa).
➨ Si se dicta la caducidad del procedimiento de determinación de oficio, mediante

una resolución el administrador federal de ingresos públicos puede disponer reiniciar
el procedimiento por una única vez. El administrador federal debe anoticiar al
ministro de economía (el cual ejerce el control de superintendencia de la AFIP), le
debe informar las causas por las que se produjo la caducidad y las medidas que se
adoptaron en función de la caducidad decretada. La caducidad tiene una salvedad:
las actuaciones realizadas serán válidas para el procedimiento que se reinicie.
➨ Si vuelve a caducar, el fisco quedará condenado porque no podrá volver a

determinar de oficio ese mismo pedido impositivo que ya fue sometido a este
procedimiento caducado.
La ley regula dos tipos de infracciones.
1. Formales: Castigan al contribuyente que no cumple con sus deberes formales,

ejemplo: Presentar la declaración jurada.
2. Sustantivas/materiales: Sancionan el incumplimiento de obligaciones materiales, por
ejemplo, la omisión del pago de los impuestos.
La ley dice que si se dicta el acto de determinación de oficio sin aplicar la multa, se entiende
que el fisco consideró que no había razones para sancionar al contribuyente y no se puede
hacer nunca más. Si caduca la sanción caduca el sumario también, ya que el sumario y el
procedimiento se rigen por el mismo procedimiento de determinación de oficio.
No caduca el expediente y se dicta el acto de administración de oficio. El contenido de este

acto administrativo se debe exigir mismos recaudos que cualquier acto administrativo debe
reunir en función de lo que prevé el art. 7 de la ley nacional de procedimiento
administrativos. Debe ser dictado por autoridad competente, tener expresión de causa,
cumplir con los procedimientos esenciales y sustanciales previstos, debe estar motivado y
debe cumplir con la finalidad para ser prevista.
El acto de determinación de oficio debe tener los intereses resarcitorios devengados hasta
la fecha que se dicta el acto de determinación, la aplicación de la multa, y contiene una
intimación de pagos de las diferencias por el plazo de 15 DÍAS. Además las vías recursivas
que existen, que en la notificación se le hace saber al contribuyente las vías recursivas que
tiene para recurrir la resolución haciendo validez de la notificación.
Si pasados los 15 días no se interpone ningún recurso la resolución queda firme.

Hace cosa juzgada administrativa.
Para el contribuyente es que se le va a poder iniciar la ejecución fiscal y se le va a poder

ejecutar la deuda. Tiene consecuencias también para el fisco, en principio como es un acto
administrativo adquiere estabilidad, no puede modificarlo en contra del contribuyente (no
ampliar la determinación) Hay dos excepciones esto en el art. 19, que son la ratificación por
incompetencia y la confirmación, subsanando el vicio en que lo afecte.
Puede pasar que en el medio del procedimiento el contribuyente diga que no quiere saber
más nada con el tema y que no quiera hacer la prueba y pague las diferencias y cargos que
el fisco le imputó al correr las vistas. Si durante cualquier etapa del procedimiento antes que
se dicte la resolución el contribuyente quiere ratificar y pagar. Tiene un doble efecto jurídico
tanto para el fisco como para el contribuyente. Cuando el contribuyente se allana en las
diferencias tiene la naturaleza de declaración jurada, queda obligado a pagar. Para el fisco
tiene carácter de acto determinativo de oficio que no se dictó pero tiene los mismos efectos.
El art. 16 y 18 y 18 bis dice que hay dos sistemas para hacer todo esto. Lo más común es
que se haga la determinación de oficio sobre base cierta, pero a veces no se puede y se
hace una determinación de oficio sobre base presunta. Esta última es todavía más
excepcional, solamente va a poder ser utilizada por decisión fundada cuando el fisco no
pueda realizar una determinación de oficio sobre base cierta.
Determinación de oficio sobre base cierta: Hay determinación de oficio sobre base cierta
cuando la reliquidación y determinación de la real materia imponible la hace el fisco a partir
de la compulsa de los registros y elementos que deja disponible el contribuyente. Cuando el
contribuyente oculta, no colabora, y el fisco no tiene nada para saber el verdadero alcance
de la materia imponible, va a tener que acudir al mecanismo de la determinación sobre
base presunta.
Se usan indicios (hecho cierto de la realidad que se puede conocer y que sirve como
premisa para la reconstrucción mediante un procedimiento lógico de una presunción) y
presunciones (derivación razonada de hechos reales que hacen presumir la existencia de
un hecho de cuya existencia no se está seguro, pero es plausible de que así fuera),
reconstruyendo la materia imponible. También la determinación puede ser sobre base mixta,
parcialmente sobre base cierta y parcialmente sobre base presunta.
Si se recurre a una base presunta resolución determinativa tiene que aclarar que la
determinación con carácter resolutivo, cuales son los indicios, cuales son la presunciones
que llevaron a esas conclusiones y porque no pudo hacer la determinación de oficio sobre
base cierta. Hay que tenerlo en cuenta en el derecho de defensa que va a ejercer el
contribuyente.
El art. 18 tiene muchos casos de presunciones (no saber todas, solo una). Son de tipo iuris
tantum pueden ser derribadas por prueba en contrario del contribuyente, las presunciones
no son taxativas.
“ART 18 — La estimación de oficio se fundará en los hechos y circunstancias conocidos

que, por su vinculación o conexión normal con los que las leyes respectivas prevén como
hecho imponible, permitan inducir en el caso particular su existencia y medida. Podrán
servir especialmente como indicios: el capital invertido en la explotación, las fluctuaciones
patrimoniales, el volumen de las transacciones y utilidades de otros períodos fiscales, el
monto de las compras o ventas efectuadas, la existencia de mercaderías, el rendimiento
normal del negocio o explotación o de empresas similares, los gastos generales de
aquéllos, los salarios, el alquiler del negocio y de la casa-habitación, el nivel de vida del
contribuyente, y cualesquiera otros elementos de juicio que obren en poder de la
Administración Federal de Ingresos Públicos, que ésta obtenga de información emitida en
forma periódica por organismos públicos, mercados concentradores, bolsas de cereales,
mercados de hacienda o que le proporcionen —a su requerimiento— los agentes de
retención, cámaras de comercio o industria, bancos, asociaciones gremiales, entidades
públicas o privadas, cualquier otra persona, etcétera.
En las estimaciones de oficio podrán aplicarse los promedios y coeficientes generales que a
tal fin establezca el Administrador Federal con relación a explotaciones de un mismo
género.
A los efectos de este artículo podrá tomarse como presunción general, salvo prueba en
contrario que:
a) Las ganancias netas de personas de existencia visible equivalen por lo menos a TRES
(3) veces el alquiler que paguen por la locación de inmuebles destinados a casa-habitación
en el respectivo período fiscal.
b) Cuando los precios de inmuebles que figuren en las escrituras sean notoriamente
inferiores a los vigentes en plaza, y ello no sea explicado satisfactoriamente por los
interesados, por las condiciones de pago, por características peculiares del inmueble o por
otras circunstancias, la ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS podrá
impugnar dichos precios y fijar de oficio un precio razonable de mercado.
e) En el caso que se comprueben operaciones marginales durante un período fiscalizado
que puede ser inferior a un mes, el porcentaje que resulte de compararlas con las
registradas, informadas, declaradas o facturadas conforme a las normas dictadas por la
ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE INGRESOS PÚBLICOS de ese mismo período, aplicado
sobre las ventas de los últimos doce (12) meses, que pueden no coincidir con el ejercicio
comercial, determinará, salvo prueba en contrario, diferencias de ventas que se
considerarán en la misma forma que se prescribe en los apartados 1 y 2 del último párrafo
del inciso d) precedente para los meses involucrados y teniendo en cuenta lo allí
determinado sobre la estacionalidad de la actividad o ramo de que se trate.
Si la fiscalización y la comprobación de operaciones marginales abarcare un período fiscal,
la presunción a que se refiere el párrafo anterior se aplicará, del modo allí previsto, sobre
los años no prescriptos.”
RECURSOS.
Recurso de reconsideración ante el superior, no es de recurso de reconsideración sino

jerárquico. Si el acto lo dictó el administrador federal lo resuelve y sería un verdadero
recurso de reconsideración. Se plantea ante el organismo que planteó el acto en el plazo de
15 días, y debe ser resuelto en un plazo de 20 días, sino se resuelve se perjudica el fisco
porque no puede ejecutoriar el acto. Se resuelve, se rechaza el recurso de reconsideración
ante el superior y cesan los efectos suspensivos. Queda habilitada la AFIP para ejecutar
judicialmente la deuda. El contribuyente tiene derecho a obtener la revisión judicial de este
acto administrativo, muchos contribuyentes se van supletoriamente a la ley nacional
procedimiento administrativo y presentan una demanda de impugnación del acto
administrativo del art. 23 y 25.
Recurso de apelación ante el tribunal fiscal de la nación, siempre que se den los
montos que prevén los artículos que regulan la competencia del tribunal fiscal (son 25 mil$).
El tribunal fiscal de la nación es un tribunal administrativo, no judicial de primera instancia
aunque actúe como ello, es un órgano jurisdiccional administrativo. La constitucionalidad de
los órganos jurisdiccionales administrativos se discutió en “FALLO FERNÁNDEZ ARIAS c/
POGGIO” (no está en la lista, supuestamente es algo que vimos en administrativo o
constitucional), donde dice que es válido en términos constitucionales en la medida en que
las decisiones que dicten quedan sometidas a un control judicial suficiente posterior.
El tribunal fiscal es uno, organismo administrativo que actúa como instancia jurisdiccional
que está especializada en materia impositiva, se divide en salas algunas exclusivas de
materia impositiva y otras aduaneras. Las salas de materias aduaneras están integradas por
tres vocales abogados, y las de impositiva por tres vocales de los cuales dos son abogados
y uno contador.
La idea de la creación de la instancia tribunal fiscal es generar un organismo especializado

para resolver conflictos de manera interdisciplinaria por una estructura, que si bien
organizativamente pertenece al poder ejecutivo, tiene una serie de garantías que buscan
asegurar la independencia y parcialidad. Tienen las mismas garantías que los jueces en
cuanto remuneración, imposibilidad de traslado, formas de remoción.
También se presentan en el plazo de 15 días, y se tramita como si fuese judicial.
La diferencia con la instancia anterior en cuanto a los efectos posteriores, el tribunal fiscal
después de tramitar la prueba, puede sacar medidas para mejor proveer, funciona como un
expediente judicial, una vez que el tribunal dicta sentencia el tribunal fiscal puede hacer
lugar a la apelación y revocar el acto determinativo de oficio o puede confirmarlo. En
cualquiera de los casos esa sentencia del tribunal fiscal se puede recurrir ante la justicia sin
tener que pagar. Si el contribuyente o fisco pierde puede interponer un “recurso de revisión
y apelación limitada” y se llama así porque viene a ser como una especie de recurso de
casación en la que la cámara de apelación en lo contencioso administrativo federal va a
examinar solamente la aplicación del derecho. Se puede acceder directamente sin pagar. Si
el fisco perdió, mientras apela se mantienen los efectos suspensivos del recurso. Si el
contribuyente perdió, si bien no tiene que pagar, cesan los efectos suspensivos del recurso,
entonces mientras está apelando la decisión en el tribunal fiscal, el fisco puede iniciar la
ejecución fiscal, en el medio hay que hacer una medida cautelar para que se inicie la
ejecución. Sigue todo el trámite que se puede acceder ante la CSJN ante recurso
extraordinario federal, que si resuelve a favor del fisco se puede iniciar la ejecución fiscal, y
si gana el contribuyente se termina la cuestión ahí.
Estos dos recursos se interponen ante el plazo de 15 días, son alternativos pero
excluyentes, es decir, son alternativos en la medida que el contribuyente puede optar por el
camino A o B, pero son excluyentes en la medida que si el contribuyente optó por el recurso
de inc A ya no puede recurrir por el inc. B. Tienen efectos suspensivos, no se puede iniciar
la ejecución fiscal del acto determinativo, hasta que quede resuelto.

Resumen - Segundo Parcial de Tributario

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SEGUNDO PARCIAL DE TRIBUTARIO.

TEMARIO PROFUNDIZADO | RESUMEN.

I. Derecho constitucional tributario | 19/02.

Es la porción del ordenamiento jurídico, conformada por normas de Derecho Constitucional

1. Tipos de limitaciones constitucionales al ejercicio del poder tributario:

Límite derivado de la distribución territorial del poder en el Estado Federal. Atiende a

El estado federal importa una distribución o descentralización territorial del poder y la

Límite orgánico. Toma en cuenta la forma republicana de gobierno y la estructura

Estatuto constitucional del contribuyente. Conjunto de límites al poder tributario, viene

- Formales: La forma de cobrar un tributo, la forma de la ley. Un ejemplo de principio formal

2. Facultades del estado nacional.

El art. 4, arts. 9 a 12 y 75 inc 1. El estado nacional tiene facultad permanente y exclusiva

“Art 10.- En el interior de la República es libre de derechos la circulación de los efectos de

“Art 75.- Corresponde al Congreso:

1. Legislar en materia aduanera. Establecer los derechos de importación y exportación, los

La aduana argentina es federal y a su vez es externa, es decir, que internamente no pueden

“Art 75.- Corresponde al Congreso:

14. Arreglar y establecer los correos generales de la Nación.”

Otra norma clave es el art. 75 inc. 2.

“Art 75.- Corresponde al Congreso:

No habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respectiva

Un organismo fiscal federal tendrá a su cargo el control y fiscalización de la ejecución de lo

Alude a los impuestos indirectos, las contribuciones indirectas.

Hay una serie de impuestos nacionales que están dentro de la coparticipación.

Las provincias tienen facultades para recaudar contribuciones indirectas de manera

Cuando hablamos de provincia se incorpora la Ciudad de Buenos Aires. Según nuestra

En 1994 se reforma la CN y se agrega la parte de los gobiernos de provincia el art. 123.

Una provincia no puede no regular la autonomía financiera o asegurarla.

A diferencia de lo que sostenía gran parte de la jurisprudencia antes de la reforma de 1994,

Vamos a tomar dos casos como paradigmáticos:

“Angela Digna Balbina Martínez Galván de Rivademar v. Municipalidad de Rosario”

5. Derechos y garantías constitucionales del contribuyente.

Estatuto del contribuyente. Se denomina “estatuto del contribuyente” al conjunto de

Se puede distinguir entre:

a. Principio de reserva de ley o de legalidad.

El principio de reserva de ley se refiere a la materia tributaria, por lo tanto, alcanza

No hay tributo sin ley previa que exija su pago.

En Argentina se utilizan como sinónimos “principio de reserva de ley” y “principio de

Como consecuencia del principio de legalidad, la administración está obligada a recaudar lo

Principio de legalidad → dirigido a la administración. Principio de juridicidad que dice que

● Indisponibilidad del crédito tributario: Es la propiedad del crédito que ostenta la

“Artículo 76.- Se prohíbe la delegación legislativa en el Poder Ejecutivo, salvo en materias

● Aplicación analógica en el derecho tributario: en general viene de la mano de

II. Derechos y garantías constitucionales del contribuyente. | 20/02.

1. No confiscatoriedad. La prohibición de la confiscatoriedad por la vía tributaria se trata

Se divide en los casos concretos según cada caso:

La CSJN llegó a admitir un recargo por ausentismo, a la persona que no residía en

Es un impuesto provincial, solo lo tienen las provincias. Se puede generar un cruce si lo

En lo sucesorio se admitió absorber hasta el 33%, después es confiscatorio.

Impuesto aduanero: el fallo “Marcelo A. Montarcé v. Dirección Nacional de Aduanas”

El principio de razonabilidad es un principio general de Derecho, que en la CN se entiende

La razonabilidad o proporcionalidad importa que toda intervención estatal en la esfera de los

El fin último del juicio de razonabilidad es asegurar la supremacía de los derechos

La razonabilidad suele venir de la mano de otros principios, hay ejemplos de fallos de la

El principio de razonabilidad se construye alrededor del art. 28 de la CN

Los principios, garantías y derechos están reconocidos en los anteriores artículos, no

La razonabilidad entra cuando se afecte un derecho constitucional, primero se tiene que

Los fallos más tradicionales son:

“Hermitage” del 15/06/2010: es un impuesto sobre la ganancia mínima presunta y hace un

1. Breve recorrido histórico.

- Categorización, es decir definición de “tributos directos e indirectos”. Esta se fue

● 1894: El gobierno de Sáenz Peña insistió con la prórroga de impuestos internos

● 1934: Empiezan los regímenes de coparticipación, que nacen por fuera de la