ET México Holdings Ii Sociedad de Responsabilidad Limitada de Capital Variable Y Otras

AMPARO EN REVISIÓN 38/2021
QUEJOSAS Y RECURRENTES: ET
MÉXICO HOLDINGS II SOCIEDAD DE
RESPONSABILIDAD LIMITADA DE
CAPITAL VARIABLE Y OTRAS.
PONENTE: MINISTRO JUAN LUIS GONZÁLEZ ALCÁNTARA CARRANCÁ

SECRETARIO: NÉSTOR RAFAEL SALAS CASTILLO
COLABORÓ: ALMA ROSA FRÍAS ENRÍQUEZ
SUMARIO
El presente asunto tiene su origen en el juicio de amparo indirecto

promovido por ET México Holdings II, Sociedad de Responsabilidad
Limitada de Capital Variable, así como Exhaust Services Mexicana,
Faurecia Sistemas Automotrices de México y Servicios Corporativos
de Personal Especializado, estas últimas Sociedad Anónima de
Capital Variable, en contra del decreto por el que se reforman,
adicionan y derogan diversas disposiciones, entre otras, donde se
promulgó la Ley del Impuesto Sobre la Renta combatiendo diversos
artículos, así como el decreto que otorga estímulos fiscales a la
industria manufacturera, maquiladora y servicios de exportación. El
Juez de Distrito sobreseyó por una parte del juicio, negó el amparo
respecto de diversos artículos de la Ley del Impuesto sobre la Renta y
concedió el amparo respecto de otros. Las quejosas interpusieron
recurso de revisión; el Presidente de la República interpuso revisión
adhesiva. El Tribunal Colegiado de conocimiento dejó firme en una
parte el sobreseimiento realizado por el Juez y reservó jurisdicción a
este Alto Tribunal para conocer sobre los temas de constitucionalidad
subsistentes.
CUESTIONARIO
¿Los argumentos planteados por la revisionista son aptos para

declarar la inconstitucionalidad de la fracción XVIII del artículo 28
de la Ley del Impuesto sobre la Renta?
¿Los argumentos planteados por la revisionista son aptos para
declarar la inconstitucionalidad de las fracciones XXIII, XXIX y
XXXI del artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la Renta?
¿Los argumentos planteados por la parte revisionista son aptos
para declarar la inconstitucionalidad del artículo 77 y noveno
transitorio fracción XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta?
Ciudad de México. La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia

de la Nación, en sesión de veinticinco de agosto de dos mil veintiuno,
emite la siguiente:
SENTENCIA
Correspondiente al amparo en revisión 38/2021, interpuesto por ET

México Holdings II, Sociedad de Responsabilidad Limitada de Capital
Variable, así como Exhaust Services Mexicana, Faurecia Sistemas
Automotrices de México y Servicios Corporativos de Personal
Especializado, estas últimas Sociedad Anónima de Capital Variable,
por conducto de su representante ***, contra la sentencia dictada el
cinco de abril del dos mil diecisiete, por el Juez Primero de Distrito del
Centro Auxiliar de la Quinta Región, en el juicio de amparo indirecto
**/**** (cuaderno auxiliar */***), del índice del Juzgado Primero de
Distrito en el Estado de Puebla.
I. ANTECEDENTES
1. Amparo indirecto (***/***). Mediante escrito presentado el trece

de febrero de dos mil catorce, ante la Oficina de Correspondencia
Común de los Juzgados de Distrito en el Estado de Puebla, con
residencia en San Andrés Cholula, las personas colectivas ET
México Holdings II, Sociedad de Responsabilidad Limitada de
Capital Variable, así como Exhaust Services Mexicana, Faurecia
Sistemas Automotrices de México y Servicios Corporativos de
Personal Especializado, estas últimas Sociedad Anónima de
Capital Variable, por conducto de su representante ***,
promovieron amparo indirecto, contra las autoridades por los
2
actos que estimaron violatorios de los derechos fundamentales

reconocidos en los artículos 1, 5, 14, 16, 22, 25, 27, 28, 31,
fracción IV y 123 de la Constitución General de la República, 33,
34, 35, 39, 41, 42, 43 y 45 de la Carta de la Organización de
Estados Americanos, 1, 2, 3, 6, 7, 12, 17, 22, 23, 25 y 26 de la
Declaración Universal de los Derechos Humanos, 2, 5, 6, 7, 9 y 11
del Pacto Internacional de los Derechos Económicos, Sociales y
Culturales, 1, 2, 3, 5, 9, 11, 21, 24 y 26 de la Convención
Americana sobre los Derechos Humanos, 6, 7, 9 y 12 del
Protocolo de San Salvador, fracción XXII de la Declaración
Americana de los Derechos y Deberes del Hombre, así como 14
de la Declaración Sobre el Progreso y el Desarrollo en lo Social,
en contra de las autoridades y por los actos que más adelante se
precisan. En la demanda inicial, las quejosas reclamaron lo
siguiente:
A) Autoridades: Congreso de la Unión, integrado por las

Cámaras de Diputados y Senadores, Presidente
Constitucional de los Estados Unidos Mexicanos,
Secretario de Gobernación, Secretario de Hacienda y
Crédito Público y Director del Diario Oficial de la
Federación, todos con sede en la Ciudad de México.
B) Actos: i) El decreto por el que se reforman, adicionan y

derogan diversas disposiciones, entre otras, donde se
promulgó la Ley del Impuesto Sobre la Renta, y de
manera particular reclama los artículos 4, 9, segundo
párrafo, fracciones I y II, en su penúltimo y último
párrafos, 10, 11, fracción V, 16, 25, fracciones VI y X, 27,
fracción XI, 28, fracciones I, XVIII, XXIII, XXIX, XXX y
XXXI, 39, octavo párrafo, 77, 140, 152 y 164, así como el
artículo Noveno Transitorio, fracción XXV, publicado en el
Diario Oficial de la Federación el once de diciembre de
dos mil trece; y, ii) El decreto que otorga estímulos
fiscales a la industria manufacturera, maquiladora y
servicios de exportación, en particular los artículos
3
Primero y Octavo, así como los transitorios Primero y

Segundo, publicado el veintiséis de diciembre de dos mil
trece.
2. Conoció del asunto el Juez Primero de Distrito en el Estado de

Puebla (ahora Juzgado Primero de Procesos Penales Federales)
quien lo registró mediante auto de diecisiete de febrero de dos mil
catorce, con expediente ***/****.
3. Una vez rendidos todos los informes por parte de las autoridades
señaladas como responsables, con auto de quince de mayo de
dos mil catorce, remitió el asunto al Juzgado Primero de Distrito
del Centro Auxiliar de la Primera Región, con residencia en la
Ciudad de México, quien lo registró bajo el cuaderno auxiliar
***/***.
4. Posteriormente, en cumplimiento al oficio ***, de veinticinco de

noviembre de dos mil dieciséis, fue remitido al Juzgado Primero
de Distrito del Centro Auxiliar de la Quinta Región, para el dictado
de la sentencia correspondiente, lo que motivó la formación del
cuaderno auxiliar **/***. El cinco de abril de dos mil diecisiete, se
dictó sentencia en el siguiente sentido:
PRIMERO. Se sobresee en el juicio de amparo promovido por

ET México Holdings II, Sociedad de Responsabilidad Limitada
de Capital Variable, así como Exhaust Services Mexicana,
Faurecia Sistemas Automotrices de México y Servicios
Corporativos de Personal Especializado, estas últimas Sociedad
Anónima de Capital Variable, contra los actos reclamados a la
Congreso de la Unión, integrado por las Cámaras de Diputados
y Senadores, Presidente Constitucional de los Estados Unidos
Mexicanos, Secretario de Gobernación, Secretario de Hacienda
y Crédito Público y Director del Diario Oficial de la Federación,
todos con sede en la Ciudad de México, consistente la Ley del
Impuesto sobre la Renta reclamada, así como, en lo particular
sus artículos 4, 10, 11, fracción V, 16, 140, 142, 152 y 164,
4
además del refrendo y publicación del decreto que la contiene,

divulgado en el Diario Oficial de la Federación el once de
diciembre de dos mil trece, así como del diverso por el que se
otorgan estímulos fiscales a la industria manufacturera,
maquiladora y de servicios de exportación, publicado en el
medio oficial referido el veintiséis siguiente, por los fundamentos
y motivos expuestos en el considerando quinto del presente
fallo.
SEGUNDO. La Justicia de la Unión no ampara ni protege a ET

Capital Variable, así como Exhaust Services Mexicana, Faurecia
Sistemas Automotrices de México y Servicios Corporativos de
Personal Especializado, estas últimas Sociedad Anónima de
Capital Variable, contra los actos reclamados a la Cámara de
Diputados y de Senadores del Congreso de la Unión, así como
Presidente Constitucional de los Estados Unidos Mexicanos,
todos con residencia en la Ciudad de México, consistente en los
artículos 9, 25, fracciones VI y X, y 28, fracciones I, XVIII, XXIII,
XXIX, XXX y XXXI, 77, así como noveno transitorio, fracción
XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así como, el
Decreto publicado el veintiséis de diciembre de dos mil trece,
por el que otorga estímulos fiscales a la industria manufacturera,
maquiladora y de servicios de exportación, en específico los
artículos primero y octavo, así como el primero y segundo
transitorio, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por los
fundamentos y motivos expuestos en el considerando sexto del
presente fallo.
TERCERO. La Justicia de la Unión ampara y protege a ET

Capital Variable, así como Exhaust Services Mexicana,
Servicios Corporativos de Personal Especializado y Faurecia
Sistemas Automotrices de México, estas últimas Sociedad
Anónima de Capital Variable, contra los actos reclamados a la
Cámara de Diputados y de Senadores del Congreso de la
Unión, así como Presidente Constitucional de los Estados
Unidos Mexicanos, todos con residencia en la Ciudad de
México, consistente en los artículos 27, fracción XI, y 39, octavo
párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por lo expuesto
en los considerandos séptimo y último, para los efectos
precisados en el último considerando de este fallo.
5
5. Recurso de revisión (***/***). Las quejosas interpusieron recurso

de revisión cuyo conocimiento, por razón de turno, correspondió al
Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Sexto
Circuito. La revisión fue admitida con acuerdo de Presidencia de
ese órgano el cuatro de septiembre de dos mil diecisiete,
formándose el toca ***/***.
6. El dieciséis de octubre de dos mil diecisiete, se tuvo por admitido

el recurso de revisión adhesivo interpuesto por la autoridad
responsable Presidente de la Republica, por conducto de su
delegada.
7. Mediante proveído de diez de enero de dos mil dieciocho, de

conformidad con el Acuerdo General 11/2015 del Pleno de este
Alto Tribunal, de diez de agosto de dos mil quince, se aplazó el
dictado de la resolución del presente asunto hasta en tanto la
Suprema Corte de Justicia de la Nación estableciera criterios de
constitucionalidad de los preceptos reclamados en el juicio de
amparo.
8. En auto de veinticinco de septiembre de dos mil diecinueve, de

conformidad con el Acuerdo General 7/2019 del Pleno de este
Alto Tribunal, de dos de julio de dos mil diecinueve, se levantó el
aplazamiento del asunto decretado por el antes citado Acuerdo
General.
9. Seguidos los trámites procesales, en sesión de veintiuno de enero

de dos mil veintiuno, el Tribunal Colegiado resolvió que no fue
materia del recurso y quedó firme:
6
1) El sobreseimiento decretado respecto del refrendo y

publicación del Decreto por el que se crea la Ley del Impuesto
Sobre la Renta, publicado en el Diario Oficial de la Federación,
el once de diciembre de dos mil trece, así como del diverso por
el que se otorgan estímulos fiscales a la industria
manufacturera, maquiladora y de servicios de exportación,
publicado en el medio oficial referido el veintiséis siguiente,
reclamados al Secretario de Gobernación, Secretario de
Hacienda y Crédito Público y al Director del Diario Oficial de la
Federación, dado que dichos actos no fueron combatidos por
vicios propios acorde a lo dispuesto por el artículo 108,
fracción III de la Ley de Amparo.
2) La negativa del amparo en relación con los artículos 25,

fracciones VI y X y artículo 28, fracciones I y XXX de la Ley del
Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del uno de enero de
dos mil catorce.
3) La concesión del amparo contra los artículos 27, fracción XI y

36, último párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta,
vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce.
10. Lo anterior, toda vez que esas decisiones no fueron controvertidas

por las quejosas ni por las autoridades responsables.
11. Por cuanto hizo a las causales de improcedencia, el Tribunal

Colegiado advirtió que, respecto de los artículos octavo, y primero
y segundo transitorios del Decreto que otorga estímulos fiscales a
la industria manufacturera, maquiladora y de servicios de
exportación se actualizó la causa de improcedencia prevista en el
7
artículo 61, fracción XXIII, en relación con el 108, fracción VIII, de

la Ley de Amparo, relativa a la falta de conceptos de violación, por
lo que determinó sobreseer en el juicio respecto de dichos
artículos, así como de los preceptos 4, 10, 11, fracción V, 16, 140,
142, 152 y 164 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, quedando
en los resolutivos como sigue:
“PRIMERO. En la materia de la competencia de este tribunal, se

CONFIRMA la sentencia recurrida.
SEGUNDO. Se SOBRESEE en el juicio respecto de los artículos

4, 10, 11, fracción V, 16, 140, 142, 152 y 164 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta y octavo, primero y segundo
transitorios del Decreto que otorga estímulos fiscales a la
industria manufacturera, maquiladora y de servicios de
exportación.
TERCERO. Este Segundo Tribunal Colegiado en Materia

Administrativa del Sexto Circuito se declara legalmente
incompetente para conocer de los recursos de revisión en lo
relacionado con la constitucionalidad de los artículos 28,
fracciones XVIII, XXIII, XXIX y XXXI, 77 y noveno transitorio,
fracción XXV, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en vigor
en dos mil catorce, de conformidad con el texto establecido en el
Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el once de
diciembre de dos mil trece.
CUARTO. Remítanse los autos a la Suprema Corte de Justicia de

la Nación para el examen del tema de constitucionalidad…”
12. Amparo en revisión ante este Alto Tribunal (38/2021) Mediante

proveído de veintiséis de febrero de dos mil veintiuno, el
Presidente de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, asumió
su competencia originaria para conocer del recurso de revisión
principal y adhesivo, ordenó su radicación en la Primera Sala y lo
turnó para su estudio al Ministro Juan Luis González Alcántara
Carrancá.1
1
Del acuerdo de presidencia de veintiséis de febrero de dos mil veintiuno.
8
13. Posteriormente, mediante acuerdo de treinta de abril de dos mil

veintiuno, la Ministra Presidenta de esta Primera Sala, dispuso
que la misma se avocara al conocimiento del asunto, y ordenó
enviarse los autos a la Ponencia del Ministro Juan Luis González
Alcántara Carrancá, a fin de que formulara el proyecto de
resolución correspondiente y se diera cuenta de él a esta Primera
Sala.
II. PRESUPUESTOS PROCESALES
14. Esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación,

es constitucional y legalmente competente para conocer del
presente amparo en revisión.2
15. Oportunidad y legitimación. No es necesario analizar la

oportunidad ni legitimación de los medios de impugnación, pues el
Tribunal Colegiado lo examinó y determinó que fueron
interpuestos oportunamente y por personas facultadas para ello.3
2
Lo anterior, de conformidad con lo dispuesto por los artículos 107, fracción VIII, inciso a),
de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 81, fracción I, inciso e), y 83
de la Ley de Amparo; 21, fracción II, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la
Federación; así como lo previsto en el Acuerdo General Plenario 5/2013, punto tercero en
relación con el segundo, fracción III, publicado en el Diario Oficial de la Federación el
veintiuno de mayo de dos mil trece, por tratarse de un recurso de revisión en contra de
sentencia dictada en amparo indirecto, donde subsiste un tema de constitucionalidad
respecto del cual se tiene la competencia originaria. Cabe señalar que en el caso no se
justifica la competencia del Tribunal Pleno para conocer del presente asunto, en términos
del punto Segundo, fracción III, del Acuerdo General Plenario 5/2013, en virtud de que la
resolución del mismo no implica la fijación de un criterio de importancia o trascendencia
para el orden jurídico nacional ni reviste un interés excepcional.
3
Como se desprende de la sentencia emitida en el recurso de revisión ***/***.
9
16. Causas de improcedencia. En cuanto al análisis de las causas

de improcedencia se estima innecesario pronunciarse en relación
con estas, debido a que el Juez de Distrito analizó las causales
hechas valer por las partes y, en su oportunidad, las restantes
fueron analizadas por el Tribunal Colegiado; por lo que esta
Primera Sala no advierte otra que se tenga que analizar de oficio.
III. CUESTIONES NECESARIAS PARA RESOLVER
17. Demanda de amparo. En el escrito presentado por las quejosas

se advierte que solicitaron el amparo respecto del decreto por el
que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones,
entre otras, reclamando de manera particular diversos artículos,
así como contra el decreto que otorga estímulos fiscales a la
industria manufacturera, maquiladora y servicios de exportación.
18. Ahora bien, por cuanto hace a los preceptos legales de los cuales
subsiste el problema de constitucionalidad, esto es, los artículos
28, fracciones XVIII, XXIII, XXIX y XXXI, 77 y Noveno Transitorio,
fracción XXV, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta en vigor en
dos mil catorce; los conceptos de violación en la demanda de
amparo fueron los siguientes:
19. En el concepto de violación duodécimo, la parte quejosa adujo la

inconstitucionalidad e inconvencionalidad de la fracción XVIII del
artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por la no
deducibilidad de gastos a prorrata. Aseveró que es violatoria de
los principios de equidad y proporcionalidad tributaria,
establecidos en el artículo 31 fracción IV de la constitución
federal.
10
20. Lo anterior, al no permitir a las personas morales realizar la

deducción de los gastos que realicen en el extranjero a prorrata
con personas que no sean contribuyentes en términos de los
títulos II o IV de la ley, lo que implica que no se está gravando a
las personas morales de acuerdo con su verdadera capacidad
contributiva.
21. Asimismo, en atención a que dicha disposición prohíbe que las

personas morales residentes en México deduzcan los gastos
efectuados en el extranjero a prorrata con quienes no sean
contribuyentes del impuesto sobre la renta en los títulos antes
referidos, otorgando un trato diferenciado entre contribuyentes
que se encuentran en igualdad de circunstancias ante la ley, es
decir, entre personas morales residentes en México y las
extranjeras que tengan uno o varios establecimientos
permanentes en el país.
22. En este mismo sentido aseveró la violación al derecho a la no

discriminación al no permitir a las personas morales llevar a cabo
tales deducciones.
23. Sobre el principio de proporcionalidad tributaria, señaló que

resultaba violatoria la fracción impugnada al no permitir llevar a
cabo una deducción estructural, para que el impuesto resultante
se ajuste a la capacidad contributiva de los causantes, pues
dichos gastos le representan una disminución en su patrimonio
que se efectúa con la finalidad de obtener un ingreso.
24. Refirió que la deducción de los gastos de prorrata llevados a cabo

por las personas morales en el extranjero constituye una
11
deducción estructural, ya que cumple con la característica de

subjetivizar el gravamen, adecuándolo a las circunstancias
particulares del contribuyente.
25. Que de esta forma, se reconoce la verdadera capacidad

contributiva de todas aquellas personas que por cuestiones
operacionales de sus actividades tendentes al cumplimiento de su
objeto social, se ven en la necesidad de llevar a cabo gastos a
prorrata en el extranjero para obtener ingresos de esta manera.
26. Recalcó lo que este Alto Tribunal ha señalado sobre que los
gastos indispensables son todos aquellos necesarios para la
generación de ingresos y que los mismos deben ser reconocidos
por el legislador atendiendo a la proporcionalidad tributaria,
aseverando la parte quejosa que los gastos que realiza bajo el
concepto de prorrata cumplen con esa finalidad, al ser del tipo de
gastos indispensables conforme a lo dispuesto por el artículo 27
fracción I de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
27. Reiteró sobre la fracción impugnada que, con independencia de si

los gastos efectuados en el extranjero por resientes en territorio
nacional, son estrictamente indispensables o no, el legislador por
el sólo hecho de que un gasto efectuado en el extranjero tenga el
calificativo de prorrata prohíbe su deducción, dejando de lado si
dicha erogación se considera como estructural.
28. Señaló que la ley no establece definición alguna de lo que se

debe entender por gasto a prorrata, sin embargo, refirió la
definición de lo que el diccionario de la real academia española
contempla. Por lo que sostuvo que los gastos a prorrata son
aquellos efectuado por los contribuyentes en el extranjero que son
12
divididos entre diferentes entes jurídicos dentro de los cuales se

encuentran los no contribuyentes en términos de los títulos II y IV
de la ley relativa.
29. Con la finalidad de evidenciar que la fracción impugnada es

violatoria del principio de proporcionalidad al no permitir la
deducción, aseveró que ese tipo de gastos son reconocidos y
regulados por la OCDE4, pues señaló que en el comercio, las
empresas a fin de tener una presencia a nivel mundial se ven en
la necesidad de celebrar distintos tipos de acuerdo de integración
comercial.
30. Por ello, a fin de obtener ventajas económicas distintas, esas

empresas celebran contratos para compartir gratuitamente costos
y riesgos para el desarrollo, producción u obtención de activos,
servicios o derechos que sean necesarios cumplir con su
actividad comercial, asumiendo costos entre las empresas
vinculadas, teniendo un beneficio al acceder a ventajas que
comúnmente en lo individual no se encontrarían en el mercado, al
no poder llevar a cabo funciones y objetivos con la practicidad que
involucra tener el soporte económico de otras empresas.
31. Refirió que la OCDE regula este tipo de operaciones, en el

capítulo VIII de la Guía de Precios de transferencia para
empresas Multinacionales y Administraciones Fiscales, por lo que
se reconoce la validez y justificación legal de os Acuerdos de
Contribución de Costos (ACC), definidos en su punto 8.3, por lo
que, de acuerdo con dicha definición asevera que deben tener el
4
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico, en adelante solo se le referirá por
sus siglas OCDE.
13
mismo tratamiento fiscal que se daría al participante si sus

aportaciones fueran hechas de este tipo de acuerdos.
32. Realizó diversas argumentaciones del contenido y el alcance de

las Guías que establecen tales acuerdos de contribución de
gastos. Refiriendo diversos antecedentes de lo contenido con
anterioridad en la Ley del Impuesto sobre la Renta, respecto a
que los establecimientos permanentes de residentes en el
extranjero sí pueden deducir los gastos a prorrata que efectúen
sus oficinas centrales.
33. Citó que, derivado de tales antecedentes, en el artículo 26 de la

Ley del Impuesto sobre la Renta, se ha reconocido como
deducible el gasto a prorrata, por lo que reitera que el artículo 28
fracción XVIII de la misma ley, es violatorio del derecho y garantía
de proporcionalidad tributaria, toda vez que está reconocida la
indispensabilidad de dichos gastos y no obstante ello, se prohíbe
a las personas morales la deducción de los gastos a prorrata que
se haga en el extranjero con quieres no sean contribuyentes de
los títulos II y IV de la misma ley.
34. Sobre la aseverada violación a la garantía de equidad tributaria y

de igualdad ante la ley, aseveró que las personas morales
residentes en México se encuentran en igualdad de circunstancias
respecto de los establecimientos permanentes de personas
morales residentes en el extranjero.
35. Aludió lo que el artículo 2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta

define como establecimiento permanente, así como el artículo 5
del Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el
Patrimonio de la OCDE. Asimismo, aludió que, en términos del
14
artículo 1 de la misma ley, los extranjeros que tengan un

establecimiento permanente respecto de los ingresos atribuible a
dicho establecimiento deberán pagar el impuesto que
corresponda, explicando lo que consideró la mecánica para el
pago de dichos impuestos.
36. Refirió que, de lo contenido en el artículo 26 de la Ley en

comento, solo los establecimientos permanentes de personas
morales residentes en un país con el que tenga un acuerdo
amplio de intercambio de información podrán deducir los gastos
que se prorrateen entre estos y la oficina central de dicho
establecimiento.
37. Señaló cómo es que, a su decir, las personas morales residentes

en México están sujetas al mismo régimen de tributación
establecido para los residentes en el extranjero con uno o varios
establecimientos permanentes, pues se debe determinar el
impuesto considerando la totalidad de los ingresos y las
deducciones autorizadas, por lo que aseveró que existe un trato
desigual a contribuyentes que se encuentran en igualdad de
circunstancias, sin que exista una justificación legal alguna.
38. Consideró que no se cumplían los presupuestos válidos relativos

la existencia de un trato diferenciado, que éste se debiera a un fin
legítimo, que fuera el medio correcto para lograr el objetivo y que
no se diera una afectación desproporcional o desmedida en los
contribuyentes, por lo cual existía un trato inequitativo por parte
del legislador entre contribuyentes que se encuentran en idénticas
situaciones frente a la ley.
15
39. Refirió que, contrario a lo que motivó en leyes del Impuesto sobre
la Renta anteriores a que no se consideraran los gastos
efectuados en prorrata, fue derivado del contexto histórico, no
obstante, actualmente es diferente porque en ese entonces no se
contaban con convenios para evitar la doble tributación con otros
países, no se contaban con acuerdos de intercambio de
información en materia Tributaria con otros países, México no
formaba parte de la OCDE y dicha organización no había
publicado la Guía de Precios de Transferencia para Empresas
Multinacionales y Administraciones Fiscales.
40. Que actualmente la economía de México está basada en el

mercado libre orientado a las exportaciones, aludiendo el estatus
del mercado internacional y diversas referencias de tratados para
sustentar su dicho, por lo que aseveró que la medida de no
deducción de gastos a prorrata llevados a cabo por las personas
morales en el extranjero con otras no sujetas a dicho tributo, es
anacrónica por no atender a la realidad del país.
41. Lo anterior, pues aseveró que México actualmente cuenta con los
medios legales suficientes para determinar si la deducción de un
gasto a prorrata llevado a cabo por una persona moral en el
extranjero fue realizada con la finalidad de obtener un beneficio
fiscal indebido o si efectivamente representó un gasto necesario.
42. Sobre la aseverada violación al derecho a la no discriminación,

argumentó que la fracción XVIII resultó violatorio de forma
indirecta, pues de acuerdo con lo previsto en el Modelo Convenio
de la OCDE, existe tal violación al no permitir a las personas
morales mexicanas llevar a cabo la deducción de los gastos a
16
prorrata realizados en el extranjero con personas que no son

sujetos de los títulos II y IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
43. Lo anterior pues sostuvo que existe una discriminación indirecta

cuando se imponen limitantes fiscales a los residentes de un
Estado, que causan un daño o afectación a no residentes con los
que dicho residente lleva a cabo operaciones, pues con la
limitación impuesta al residente otorgan de manera indirecta un
trato desigual no residente respecto de los residentes del Estado.
44. Señaló que la fracción XVIII del artículo 28 de la Ley respectiva,

resulta violatorio del derecho a la propiedad privada contenida en
el artículo 14 y 16 de la Constitución, 17 de la Declaración
Universal de los derechos Humanos, 21 de la Convención
Americana de Derechos humanos y XXIII de la DADDH.
45. Al no permitirle a las personas morales llevar a cabo la deducción

establecida en dicha fracción, pues para que tal ley respete el
derecho a la propiedad debe atender su capacidad real para
contribuir al gasto público, es decir, que sea proporcional entre
sus ingresos y gastos estrictamente necesarios, y
consecuentemente, con su capacidad económica o potencialidad
para contribuir al erario, lo que señala, no sucede y causa un
daño en el patrimonio de los contribuyentes.
46. Señaló que la fracción impugnada es violatoria al derecho

fundamental de libre comercio, así como de libre concurrencia y
competencia tutelado por los artículos 25 y 28 de la Constitución,
así como al artículo 39 de la COEA, al no permitir a las personas
morales residentes en México, llevar a cabo la deducción de sus
gastos a prorrata realizados en el extranjero.
17
47. Sostuvo lo anterior ya que, a su decir, esta circunstancia crea una

ventaja exclusiva indebida a favor de aquellas personas
mexicanas que llevan a cabo sus gastos a prorrata con personas
que tributan en los Títulos II y IV de la Ley del Impuesto sobre la
Renta, toda vez que las personas morales que llevan a cabo la
operación con residentes en el extranjero, elevarán el precio de
sus productos o prestación de servicios haciendo que sean menos
accesibles al público en general en comparación con los primeros.
48. Por lo que aseveró que dicho sobreprecio hará que las personas
morales residentes en México cobren más por sus productos o
servicios afectando indirectamente el consumo y competitividad
en el mercado, señalando que esto debe analizarse atendiendo a
los derechos contenidos en los artículos 25 y 28 constitucionales,
desde la perspectiva del proveedor de productos y del
consumidor, de tal forma que no se permitan ventajas
competitivas.
49. Señaló que la fracción en comento resulta violatoria del derecho

humano al desarrollo integral y a un nivel de vida adecuado y
digno, contenidos en los artículos 1, 31 fracción IV constitucional,
26 de la CADH, 34 y 45 de la COEA, 25 de la DUDH y 11 DEL
PIDESC, al no permitir llevar a cabo la deducción establecida.
50. Pues el Estado debe evitar la imposición de leyes fiscales que

sean inadecuadas, desproporcionales e inequitativas para los
individuos o empresas, lo cual no ocurre en la especie, al gravar
de manera inadecuada, desproporcional e inequitativa a las
personas morales residentes en México que llevan a cabo gastos
18
de prorrata en el extranjero con personas no residentes en este

país.
51. Asimismo, que al no permitirle que las personas morales

mexicanas lleven a cabo la deducción de los gastos a prorrata
que realizan en el extranjero con personas no residente en
México, se les disminuyen de manera injustificada sus ingresos ya
que no pueden deducir un gasto necesario para la obtención de
sus recursos, lo que le genera menor disponibilidad de éstos y no
pudiendo así tener acceso a una vida digna al ver mermados sus
ingresos, teniendo que asumir un gasto que por su naturaleza es
indispensable y debe ser deducible, trayendo aparejada la
restricción en la obtención de ingresos que impiden el derecho
integral de la persona.
52. En el concepto de violación noveno, apartado denominado

“Limitantes a la deducción de pagos a partes relacionadas
residentes en el extranjero”, la parte quejosa expresó conceptos
de agravios en los que sostuvo la inconstitucionalidad e
inconvencionalidad de, entre otros, el artículo 28, fracciones
XXIII, XXIX y XXXI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
53. Señaló que los preceptos impugnados son violatorios de los

derechos de legalidad, seguridad jurídica, proporcionalidad,
equidad, libre concurrencia o competencia y al principio de no
discriminación tutelado por los tratados internacionales.
54. Aseveró que resulta violatorio a la proporcionalidad tributaria, ya

que sostuvo que las deducciones que se prohíben o limitan por
las fracciones impugnadas son estructurales, pues son
19
erogaciones que se realizan a efecto de generar ingresos que son

acumulables para efectos del impuesto sobre la renta.
55. Sobre los intereses consideró que toda vez que derivan del pago
de la obtención de un recurso para operar, se trata de una
deducción estructural. De la misma forma, sobre la asistencia
técnica que reciba de una parte relacionada, debe ser una
deducción estructural pues sin dicha asistencia no se podría
instalar y operar la maquinaria, por lo que no habría producto que
crear y vender.
56. Por ello aseveró que al no tomar en cuenta ello, no se reconoce

su verdadera capacidad contributiva, reconociendo como
justificable la condicionante de que dichos pagos se efectúen a
valor de mercado, existiendo medios de control para su
constatación, por lo que se debe cumplir con los compromisos y
recomendaciones de la OCDE en tal rubro, por lo que, a su decir,
no existe justificación para prohibir o limitar la deducción de los
pagos mencionados en las fracciones impugnadas.
57. Señaló que la desproporcionalidad de las fracciones, se evidencia

más si se considera que las mismas prohíben y/o limitan las
deducciones de pagos afectados a partes relacionadas, por la
característica (parte relacionada) o régimen fiscal de receptor del
pago, aseverando la inconstitucionalidad de que tales
restricciones, tengan como denominador que la deducción se
prohíba por la característica o régimen de quien reciba el pago.
58. Refirió que la violación a la proporcionalidad es evidente si se

toma en cuenta que la capacidad contributiva del contribuyente
está siendo incidida por un elemento totalmente ajeno, como lo es
20
el hecho de la característica o régimen fiscal del recipiente del

pago.
59. Sobre la violación a la equidad tributaria, señaló que las

fracciones XXIX y XXXI impugnadas, otorgan un tratamiento
desigual a los contribuyentes que efectúen pagos a partes
relacionadas (o de control), frente a aquellos que realicen los
mismos pagos a partes independientes, a pesar de encontrar en
casos de igualdad de circunstancias frente a la ley, pues en
ambos casos se tratan de pagos que generan ingresos
acumulables para efectos del pago del impuesto.
60. Sobre la violación a los derechos de legalidad y seguridad

jurídica, argumentó que las fracciones impugnadas son contrarias
a sus derechos al prohibir y/o limitar la deducción de pagos
efectuados a partes relacionadas, por la característica (parte
relacionada o de control) o régimen fiscal del receptor del pago,
es decir, aquellas que restringen, condicionan, limitan y/o
prohíben la deducción de pagos efectuados al extranjero.
61. Que son violatorias toda vez que, para efectos de la deducción de
los pagos al extranjero, el contribuyente que realiza el pago está
obligado a conocer la característica o régimen fiscal del receptor
del pago y/o el tratamiento que dicho pago tiene en el extranjero,
quedando en un estado de inseguridad jurídica.
62. Refirió que resulta violatorio el que se tenga que conocer si la

entidad a la que paga se encuentra en un régimen fiscal
preferente, si va a deducir a su vez el pago, si es una entidad
transparente, si el pago es inexistente para efectos fiscales y si la
entidad extranjera reconocer o no el pago como ingreso gravable,
21
pues señaló que el contribuyente mexicano no puede conocer o

ser experto en legislación internacional o extranjera.
63. Que por cuanto hace a la fracción XXIII, señaló como violatorio
que el contribuyente mexicano deba tener la certeza de si el
receptor del pago es sujeto de REFIPRES. Que en relación con la
fracción XXIX resulta violatorio el establecer que los pagos que
efectúe un contribuyente residente en México, a una parte
relacionada en México o en el extranjero, no serán deducibles
cuando los mismos sean a su vez deducibles para dicha parte
relacionada, combatiendo el hecho de que el contribuyente deba
tener el conocimiento y certeza de cuál es el régimen tributario del
receptor del tratamiento fiscal que le dará al pago que recibe.
64. Que de la fracción XXXI se advierte violatorio que no sean

deducibles los pagos por intereses, regalías o asistencia técnica
que se realicen a una entidad extranjera que controle o sea
controlada por el contribuyente, toda vez que, para efectos de la
deducción de los pagos al extranjero, el contribuyente que realiza
el pago está obligado a conocer la característica o régimen fiscal
del recipiente del pago y/o el tratamiento que dicho pago tiene en
el extranjero.
65. Combatió las razones señaladas en la exposición de motivos de la

Ley del Impuesto sobre la Renta, para incluir en dicha Ley las
restricciones, condicionantes, limitantes y/o prohibiciones en
materia de pagos efectuados a partes relacionadas, pues a su
decir, no justifican la constitucionalidad de tales restricciones.
66. Refirió que México contraviene el BEPS al haber introducido a su

legislación las disposiciones impugnadas; que la llamada simetría
22
fiscal no es un principio constitucional; y que la Ley del Impuesto

sobre la Renta ya prevé mecanismos de control para eliminar la
elusión fiscal.
67. Sobre la fracción XXXI del artículo 28 de la Ley del Impuesto

sobre la Renta, que establece que no serán deducibles los pagos
por los intereses, regalías o asistencia técnica que se realicen a
una entidad extranjera que controle o sea controlada por el
contribuyente, refirió que toda vez que dicha fracción no establece
tal limitante para otro tipo de pagos al extranjero, ello resultó un
trato inequitativo.
68. Lo anterior, pues señaló que existen pagos al extranjero por otros
conceptos (salarios, honorarios, remuneraciones, arrendamiento,
etc.) que, no obstante, pudieran actualizar las condicionantes
establecidas, no se encuentran sujetos a la misma limitante, por lo
que aseveró que ello constituye un tratamiento desigual.
69. Sobre la fracción XXIII del precepto legal, aseveró violación a los
artículos 1 y 133 de la Constitución, por la infracción al principio
de no discriminación, al no permitir deducir la parte de los gastos
que se ajusta al principio de at arm’s lenght, pagados a las
personas, entidades y figuras jurídicas del extranjero sujetas a
REFIPRES.
70. Aludió al contenido en el artículo 24 del Modelo Convenio de la

OCDE, sobre la garantía a la deducibilidad de los gastos en los
que incurra una empresa residente de un Estado contratante en
operaciones con personas residentes del otro Estado contratante,
en las mismas condiciones que si se hubieran realizado con una
persona residente del mismo Estado.
23
71. Refirió que el alcance de la excepción del precepto citado consiste

en que el principio de no discriminación no se aplicará, en relación
con operaciones vinculadas cuya valoración no se ajuste al
principio de independencia o at arm’s lenght, dado que se
considera que el principio de no discriminación no impide ni
restringe la aplicación del artículo 9, párrafo 1.
72. Señaló que la excepción de dicho artículo pretendió dar

preferencia a la regulación de las rentas que deben asignarse a
cada sujeto conforme al criterio de independencia o at arm’s
lenght, frente a la aplicación de las exigencias del principio de no
discriminación, por lo que procederá la aplicación del citado
principio respecto de los pagos que se consideren compatibles
con el principio de independencia y el exceso de los pagos sobre
dicho importe, quedaría excluido del principio de no discriminación
al vulnerar el principio de independencia.
73. Sostuvo que conforme al referido principio de no discriminación

indirecta y las excepciones del mismo, sólo la parte de los pagos
hechos al residente en el extranjero que exceda al valor de
mercado podría no ser deducible en términos de la legislación del
Estado de la fuente, más no la totalidad del pago, pues existiría
una parte que sí se ajusta al principio de arm’s lenght, la cual si
está protegida por el principio de no discriminación indirecta.
74. Por lo anterior, aseveró que la fracción impugnada, discrimina de

manera indirecta a las personas, entidades y figuras jurídicas del
extranjero sujetos a REFIPRES, que reúnan el carácter de
residentes en términos de los tratados para evitar la doble
tributación celebrados por México, al no permitir al residente en
24
México la deducibilidad de la parte de los gastos pagados que sí

se ajusta al multicitado principio arm’s lenght.
75. Refirió que la fracción impugnada pone en desventaja competitiva

en el comercio a los no residentes sujetos a REFIPRES, como
son diversos países de Europa Occidental con respecto a los
residentes en México, pues propicia que sean menos atractivos
para efectos de llevar a cabo gastos con ellos, lo que los pone en
un lugar inferior en el mercado respecto de los residentes en
México.
76. Argumentó violación de la proporcionalidad tributaria del artículo

28 fracción XXIII en relación con el diverso 140 fracción VI de la
Ley del Impuesto sobre la Renta, ya que sostuvo que establece
una carga tributaria ruinosa y exorbitante a los contribuyentes
residentes en México que realizan pagos que no se ajusten al
principio arm’s lenght a personas, entidades y figuras jurídicas del
extranjero sujetas a REFIPRES que sean partes relacionadas del
pagador.
77. Aseveró que el cobro del impuesto en dichos términos resulta

violatorio a la proporcionalidad en virtud de que imponen una
carga ruinosa y confiscatoria a los contribuyentes, la cual supera
los parámetros de constitucionalidad y razonabilidad permitidos en
relación con la actividad gravada.
78. Se dolió de que dicha disposición estableciera que no será

deducible la totalidad de los pagos que no se ajusten al principio
arm’s lenght, hechos a las personas, entidades y figuras jurídicas
del extranjero sujetos a REFIPRES, sin hacer la distinción de la
parte que sí se ajusta a dicho principio, la cual al ser a valores de
25
mercado, debiera ser deducible en la medida que se cumplan con

los demás requisitos de deducibilidad previstos en la ley relativa,
como los que tratan de gastos estrictamente indispensables para
las actividades de la parte quejosa, reiterando que la parte que sí
se ajusta a valores de mercado, debiera ser deducible.
79. Sobre la aseverada violación a la equidad tributaria, señaló que

recibe un trato diferente en relación con contribuyentes que se
encuentran en una situación análoga, sin que haya una causa
objetiva y válida, pues el tratamiento distinto es en razón a
aspectos ajenos al tributo como es el régimen extranjero del
receptor de los pagos.
80. En un apartado diverso señaló que las fracciones XXIII, XXIX y

XXXI del artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, son
violatorias al derecho de propiedad privada, en relación con la
proporcionalidad, consistente en que exista un equilibrio entre el
derecho individual y el interés general, de tal modo que la norma
tributaria respete dicho equilibrio, en la medida que los
gobernados a través de su propiedad privada, contribuyan con los
gastos públicos en la verdadera medida de su capacidad, sin que
los impuestos puedan ser excesivo o desproporcionales.
81. Que la medida del Estado mexicano repercute en el patrimonio de

los contribuyentes de una manera desproporcional, pues a través
de la mecánica establecida en las normas reclamadas, les obliga
a determinar una base de imposición que al no considerar la
totalidad de las deducciones estructurales a que tiene derecho, no
refleja su verdadera capacidad contributiva en detrimento del
patrimonio del gobernado.
26
82. Sobre la sostenida violación al derecho al desarrollo integral en

relación con la proporcionalidad y equidad, refirió que al
establecer una ley impositiva inadecuada y desproporcional
conllevará a que las empresas restrinjan los pagos que efectúan
al extranjero a pesar de que éstos constituyen erogaciones
estrictamente indispensables y necesarias para la obtención de
ingresos, lo que provocará la violación de un derecho
interdependiente como el derecho de los mismos a un nivel de
vida adecuado y digno.
83. Por lo que, no obstante que la deducción de pagos al extranjero

es una erogación que, a su decir, debe permitirse por ser
estructural, sin justificación las fracciones impugnadas establecen
una limitante para su deducción, lo que señaló, es una violación
hacia la procuración de la efectividad del derecho a un desarrollo
integral.
84. Asimismo, señaló que con dichas medidas, se encuentran

violando el derecho de los contribuyentes a un adecuado
desarrollo en el ámbito económico, social y cultural, pues las
restricciones, condicionantes, limitantes y/o prohibiciones que nos
ocupan, únicamente limitan a los pagos efectuados a partes
relacionadas (o de control), frente a aquellos que se efectúan a
partes independientes, siendo evidente que ambos tienen la
misma naturaleza, por lo que es imprescindible que se declare su
inconstitucionalidad e inconvencionalidad.
85. Sobre la presunta violación al derecho a la libre concurrencia o

competencia, señaló que resultan violatorias las fracciones
impugnadas en la medida en que prohíben y/o limitan la
27
deducción de pagos al extranjero cuando los mismos se efectúan

a partes relacionadas (o de control) y no lo hacen cuando se está
en presencia de pagos al extranjero a partes independientes, no
obstante que, en ambos supuestos, los pagos tengan la misma
naturaleza y se hacen a valor de mercado.
86. Por lo que, el tratamiento diferenciado otorgado por la Ley del

Impuesto sobre la Renta a contribuyentes con partes relacionadas
(o de control) se encuentra otorgando una ventaja fiscal exclusiva
indebida a favor de aquellos contribuyentes que realicen pagos al
extranjero a partes independientes, inhibiendo la libertad de
competencia y concurrencia en el mercado nacional como
internacional.
87. Que ante dicha prohibición se obliga a no efectuar operaciones

con partes relacionadas siendo que el mercado global y la
complejidad actual de las operaciones comerciales obligan a
establecer relaciones comerciales con partes que pueden ser
consideradas relacionadas, por lo que la prohibición establecida,
va en contra de las tendencias y exigencias del comercio
internacional y limita la competencia entre los oferentes de
productos y servicios y el libre ejercicio del comercio;
perjudicándose los intereses de los oferentes y compradores de
bienes y servicios.
88. Refirió que el derecho a la libre concurrencia y competencia de

mercado se traduce no sólo en la obligación del Estado de crear
mecanismos que aseguren que los contribuyentes puedan realizar
o desempeñar la actividad que elijan en un determinado sector,
sino también mejorar las condiciones del comercio mediante la
28
celebración de convenios internacionales y procedimientos

adecuados de comercialización e inversión, evitando la creación
de instrumentos o políticas legislativas impositivas que perturben
los mercados y que no promuevan su expansión.
89. Sobre la presunta violación a la garantía de legalidad y seguridad

jurídica en relación con el derecho al desarrollo integral, refirió que
las fracciones impugnadas lo contravienen toda vez que para
efectos de la deducción de los pagos al extranjero, el
contribuyente que realiza el pago está obligado a conocer la
característica o régimen fiscal del recipiente del pago y/o el
tratamiento que dicho pago tiene en el extranjero, es decir, el
tratamiento que leyes extranjeras ajenas a nuestro sistema
jurídico interno otorgan a diversas operaciones o contribuyentes.
90. En este sentido señaló que el contribuyente queda en un estado

de inseguridad jurídica, al obligársele al conocimiento de un
derecho extranjero, ya que no puede conocer o ser experto en
legislación internacional, con el objeto de poder tener la certeza
sobre si un pago es o no deducible para efectos mexicanos,
denostando las prohibiciones y/o limitantes establecidas en las
fracciones XXIII, XXIX y XXXI del artículo 28 de la ley del
Impuesto sobre la Renta, y violatorias a los derechos y garantías
de legalidad y seguridad jurídica.
91. Sobre el derecho de igualdad ante la ley y a la no discriminación,

señaló su trasgresión al otorgar un trato distinto injustificado a
contribuyentes que se encuentran en igualdad de circunstancias
frente a la ley, ya que la fracción XXIII impuso a las personas
morales residentes en México, la limitante de deducir la totalidad
29
de los gastos (incluida la parte que sí se ajusta al principio arm’s

length), pagados a las personas, entidades y figuras jurídicas del
extranjero sujetas a REFIPRES (no residentes en México), lo que
causa un trato desigual y discriminatorio al no residente en
México, pues la Ley del Impuesto sobre la Renta sí permite la
deducibilidad de los mismos gastos pagados hechos a residentes
en México, en la medida en que se cumplan los requisitos de
deducibilidad.
92. Aseveró que existe un trato desigual ante la ley y discriminatorio

de la fracción XXIII a los no residentes en México sujetos a
REFIPRES, pues debido a la condición de no residentes en
México sujetos a dicho régimen, no permite que las personas
morales residentes paguen gastos a estos pudiendo llevar a cabo
la deducción si se ajusta al principio de arm’s length.
93. Lo que otorga un beneficio a los residentes en México, respecto

de los no residentes, pues provoca que a las personas morales
residentes en México les sea más atractivo llevar a cabo gastos
con residentes en México que con no residentes, debido a los
beneficios fiscales que ello le implica, sin que exista una razón
válida y suficiente que justifique el trato diferenciado.
94. Sobre los conceptos de violación relativos al artículo 77 de la Ley

del Impuesto sobre la Renta y la fracción XXV del artículo
noveno de sus disposiciones transitorias, señaló que estos
son violatorios de los derechos y garantías de irretroactividad de
la ley, seguridad jurídica, proporcionalidad y equidad tributaria.
95. La parte demandante señaló lo anterior debido a que: 1) Modifica

situaciones acontecidas bajo el imperio de la Ley relativa en los
30
ejercicios fiscales de 2001 a 2013. 2) No establece la mecánica

para determinar el saldo inicial de la CUFIN al uno de enero de
2001 respecto de los contribuyentes que, como la parte quejosa,
iniciaron operaciones con anterioridad a dicha fecha.
96. 3) Establece un procedimiento en el cual se da un triple efecto

negativo a la PTU, desconociendo las verdaderas utilidades
fiscales netas generadas para la parte quejosa que ya pagaron
impuestos y que son susceptibles de distribuirse y 4). Otorga un
trato diferenciado entre contribuyentes que se encuentran en
igualdad de circunstancias ante la Ley, pero que iniciaron
operaciones a partir del uno de enero de 2001.
97. Asimismo, aseveró que el precepto impugnado resulta violatorio a

la seguridad jurídica y proporcionalidad tributaria pues establece
una mecánica en la cual se da un triple efecto negativo a la PTU,
desconociendo las verdaderas utilidades netas generadas por la
parte quejosa que ya pagaron impuesto y que son susceptibles de
distribuirse.
98. Explicó la mecánica de integración del CUFIN y refirió que la

Segunda Sala de este Alto Tribunal, al resolver la contradicción de
tesis 233/2009, definió a la CUFIN como una cuenta obligatoria de
recordatorio en la empresa, en la que se lleva el valor actualizado
de las utilidades pendientes de distribuir que ya pagaron impuesto
sobre la renta y que, por ende, cuando el accionista las reciba no
tiene por qué pagar otra vez el impuesto relativo. Que la intención
de llevar esta cuenta es que sirva de marco medidor cuando se
pagan dividendos a fin de saber si éstos corresponden o no a
utilidades que ya pagaron el impuesto sobre la renta respectivo.
31
99. Refirió que la obligación de llevar la CUFIN debe ser estudiada a

la luz de los derechos previstos en el artículo 31 fracción IV de la
Constitución, por lo que sostiene que el artículo noveno, fracción
XXV de las disposiciones transitorias de la Ley del Impuesto sobre
la Renta, resulta violatorio al derecho y garantía de irretroactividad
para lo cual realiza diversas consideraciones respecto de lo que
refiere ser la teoría de los derechos adquiridos.
100.Lo anterior, pues sostiene que modifica la forma de determinar la

UFIN del ejercicio de 2001 y, por otra parte, modifica la mecánica
para determinar la UFIN en los ejercicios de 2002 a 2013. Es
decir, modifica derechos adquiridos y consecuencias de derecho
realizadas bajo el imperio de una ley anterior.
101.Aseveró que a pesar de que la Ley del Impuesto sobre la Renta

vigente en dos mil uno establecía una mecánica distinta para
determinar la UFIN y consecuentemente, la CUFIN, el artículo
noveno fracción XXI de las disposiciones transitorias de la Ley del
Impuestos sobre la Renta vigente en dos mil catorce, pretende
modificar situaciones de derecho acaecidas bajo la vigencia de
una ley anterior.
102.Refirió una violación de la obligación de reconocer la UFIN

negativa en el ejercicio de dos mil uno, pues modifica la facultad
de la parte quejosa de no calcular la UFIN negativa, afirmando
que ello fue un derecho adquirido a determinar la UFIN del
ejercicio dos mil uno bajo la mecánica establecida en el artículo
124 de la Ley vigente en dicho año, y en consecuencia, a no
determinar la UFIN negativa ya que la misma no se encontraba
prevista en el artículo de referencia, por lo que resultó violatorio
32
que una norma posterior pretendiera establecer una obligación

nueva a una situación que aconteció con anterioridad y bajo la
vigencia de una norma anterior.
103.Realizó diversas consideraciones sobre la violación a la

irretroactividad de la norma de conformidad con la teoría de los
componentes de la norma, relativas a la sostenida violación de la
obligación de recalcular la UFIN del ejercicio 2001 considerando
una mecánica distinta y la violación de la obligación de reconocer
UFIN negativa en el ejercicio de 2001.
104.Sobre la violación a la irretroactividad de la Ley del Impuesto

sobre la Renta de 2002 a 2013, dijo que de acuerdo con lo
establecido en el artículo 88 de la ley vigente, era diferente al
establecido en la fracción impugnada, ya que para determinar la
UFIN de dichos ejercicios no se restaba la PTU pagada, situación
que con la fracción XXV del artículo noveno transitorio, es al
revés.
105.Por lo anterior, se dolió del establecimiento de una mecánica

distinta para determinar la UFIN de cada ejercicio y, en
consecuencia, el precepto impugnado pretende modificar
situaciones de derecho realizadas bajo la vigencia de leyes
anteriores. Realizando consideraciones con base en la teoría de
los derechos adquiridos.
106.Aseveró que el artículo 77 de la Ley respectiva y noveno, fracción

XXV de las disposiciones transitorias, son violatorias a la
seguridad jurídica ya que no establecen de forma clara la
mecánica para determinar la Utilidad Fiscal Neta, dejando en
33
estado de indefensión a los contribuyentes que, como la parte

quejosa, han tenido operaciones con anterioridad a dicha fecha.
107.Asimismo, que la desafortunada redacción de los preceptos

impugnados, para efectos de determinar la UFIN se tiene que dar
un triple efecto negativo a la PTU pagada de los contribuyentes.
108.Que para determinar la UFIN de dos mil catorce, la parte quejosa

deberá restar del resultado fiscal de dicho ejercicio, además de
otras partidas, la PTU pagada; sin embargo, en el artículo 77 el
legislador pasó por alto que la PTU pagada en el ejercicio ya
forma parte de la utilidad fiscal como un concepto disminuible y
además, que dicha PTU forma parte de las partidas no deducibles
que establece el artículo 28 de la Ley relativa, es decir, que se le
está dando un triple efecto negativo a dicho concepto respecto la
UFIN del ejercicio, lo que le deja en estado de indefensión, con
motivo del detrimento que se genera en su haber patrimonial.
109.Señaló que las normas impugnadas resultan violatorias de la

seguridad jurídica en atención a que no establecen la forma en
que se determinará el saldo inicial de la CUFIN para el ejercicio
de 2001, ocasionando que contribuyentes como la parte quejosa,
que hayan iniciado operaciones con anterioridad al 1 de enero de
2001 y que hayan estado obligadas a determinar la CUFIN de
conformidad con las disposiciones vigentes en los ejercicios de
1988 a 2000, se queden en una incertidumbre jurídica respecto de
dichas obligaciones.
110.Aseveró que los preceptos impugnados son violatorios a la

proporcionalidad tributaria, toda vez que establecen una mecánica
para determinar la UFIN y la CUFIN en la que se da un efecto
34
negativo triple a la PTU pagada en el ejercicio, ocasionando que

dichas cuentas no reflejen la verdadera capacidad contributiva de
la quejosa. Esquematiza los momentos en los que considera que
existe la múltiple disminución de la UFIN.
111.Señaló que los preceptos impugnados son violatorios al derecho

de propiedad privada, en específico a la no retroactividad de los
derechos adquiridos que forman parte del patrimonio de la
quejosa, consagrado en los artículos 14 y 16 de la constitución en
relación con el 17, 22 y 25 de la DUDH, 21 CADH y XXIII DADDH,
pues se desconocen derechos adquiridos que ya han ingresado al
patrimonio de los contribuyentes y no pueden afectarse con
diversos requisitos de imposición, como es el caso de los artículos
reclamados que establecen una mecánica de determinación de la
UFIN del ejercicio distinta a la legislación que estuvo vigente en el
momento en que se determinó.
112.Asimismo, aseveró que los preceptos impugnados violan el

derecho de propiedad en su matriz de proporcionalidad, pues la
norma tributaria debe respetar el equilibrio de que la intromisión
en la esfera patrimonial del contribuyente no resulte
desproporcionada, no obstante, invade la propiedad privada de la
parte quejosa.
113.Aseveró la violación al derecho al desarrollo integral en sus

aristas de proporcionalidad y seguridad jurídica, tutelado en los
artículos 9 y 26 de la CADH y artículos 33, 34 y 45 de la COEA,
pues los artículos reclamados desatienden la obligación del
Estado mexicano para imponer sistemas impositivos adecuados,
justos y equitativos.
35
114.Consideró que la violación al derecho al desarrollo integral en su

arista de proporcionalidad se actualiza pues se está ante un
sistema impositivo inadecuado, pues modifican el haber
patrimonial obtenido por la parte quejosa en cada uno de los
ejercicios fiscales y, contrario al derecho en cita, dichos
dispositivos establecen la obligación a los contribuyentes a
disminuir tres veces la PTU de la utilidad financiera susceptible a
repartir.
115.Sobre el desarrollo integral en su arista de seguridad jurídica

refirió que los preceptos son violatorios al establecer la mecánica
para determinar el saldo inicial de la CUFIN con anterioridad al
uno de enero de 2001, no regula el tratamiento fiscal que se le
dará a las UFINES que se hayan generado con anterioridad y
tampoco establece la forma en que se deberá integrar el saldo
inicial de la CUFIN para dicho ejercicio.
116.Por lo que aseveró se deja en estado de inseguridad jurídica a los

contribuyentes que iniciaron operaciones con anterioridad al uno
de enero de dos mil uno, pues no establece la forma en que se
debe determinar el saldo inicial de la CUFIN ni el tratamiento fiscal
que se le darán a las UFINES que fueron determinadas con
anterioridad a dicho ejercicio.
117.Consideraciones del Juez de Distrito. Al precisar los actos

reclamados, señaló que, de manera conjunta, las quejosas
reclamaron:
i) El decreto por el que se reforman, adicionan y derogan

diversas disposiciones, entre otras, donde se promulgó la
Ley del Impuesto Sobre la Renta;
36
ii) En lo particular: Los artículos 9, segundo párrafo,

fracciones I y II, 10, 11, fracción V, 16, 25, fracción VI, 27,
fracción XI, 28, fracciones I, XXX, 77, 140, segundo párrafo
142, 152 y 164, fracciones I y IV, de esa ley, así como el
artículo noveno transitorio, fracción XXV, publicado en el
Diario Oficial de la Federación el once de diciembre de dos
mil trece; y,
iii) El decreto que otorga estímulos fiscales a la industria

manufacturera, maquiladora y servicios de exportación, en
particular los artículos Primero y Octavo, así como los
transitorios Primero y Segundo, publicado el veintiséis de
diciembre de dos mil trece.
118.Que de manera particular, Exhaust Services Mexicana, Sociedad

Anónima de Capital Variable, reclamó el artículo 25, fracción X, de
la Ley del Impuesto sobre la Renta; y Faurecia Sistemas
Automotrices de México, Sociedad Anónima de Capital Variable,
reclamó los artículos 4, 28, fracciones XVIII, XXIII, XXIX y XXXI,
39, octavo párrafo, 140 y 164 de la Ley del Impuesto sobre la
Renta.
119.De conformidad con la fracción IV del artículo 63 de la Ley de

Amparo, sobreseyó en el juicio respecto de las autoridades: Jefe
del Servicio de Administración Tributaria, residente en México,
Distrito Federal y al Administrador Local de Recaudación de
Nuevo Laredo, Tamaulipas, pues advirtió que los actos
reclamados no eran ciertos.
120.El Juez Federal examinó las causas de improcedencia del juicio

de amparo, y determinó que se actualizaba la causal prevista en
el artículo 61, fracción XII, de la Ley de Amparo, en razón de que
la parte quejosa carecía de interés jurídico para reclamar la Ley
37
del Impuesto sobre la Renta en su conjunto, excepto por los

artículos 9, 25, fracciones VI y X, 27, fracción XI, y 28, fracciones
I, XVIII, XXIII, XXIX, XXX y XXXI, 39, último párrafo, 77, así como
noveno transitorio, fracción XXV, señalando que, de proceder su
estudio, sería violatorio de los principios de instancia de parte
agraviada y relatividad de las sentencias.
121.Con apoyo en el artículo 63, fracción V de la Ley de Amparo,

sobreseyó en el juicio por cuanto hizo a los artículos 4, 10, 11,
fracción V, 16, 140, 142, 152 y 164, al considerar que se trataron
de normas de naturaleza heteroaplicativa.
122.De igual forma, se sobreseyó en el juicio al haberse reclamado el

refrendo y publicación del decreto, al Secretario de Gobernación,
Secretario de Hacienda y Crédito Público y al Director del Diario
Oficial de la Federación, por no haberse reclamado por vicios
propios.
123.En la precisión de la litis constitucional el Juez de Distrito señaló

como infundado el concepto de violación en el cual la quejosa
adujo que la reforma hacendaria en la que se expidió la Ley del
Impuesto sobre la Renta, planteada a partir del ejercicio fiscal de
dos mil catorce, deviene inconstitucional en virtud de que
transgrede los principios de libre configuración y razonabilidad
legislativa, en unión con el diverso destino al gasto público de
todas las contribuciones; por el que refirió que existe una
incongruencia entre la justificación empleada en el proceso
legislativo y el uso final al que se destinó el ingreso.
124.Ahora bien, toda vez que de lo resuelto por el Tribunal Colegiado

se advierte que la cuestión de constitucionalidad subsistente se
38
centra en el artículo 28, fracciones XVIII, XXIII, XXIX y XXXI, así

como el artículo 77, en relación con el noveno transitorio, fracción
XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente a partir del
dos mil catorce, se referirán únicamente las consideraciones
relativas a los preceptos antes señalados.
125. Análisis del artículo 28, fracciones XXIII XXIX y XXXI, de la

Ley del Impuesto Sobre la Renta limitante a la deducción de
pagos a partes relacionadas residentes en el extranjero.
126. En el apartado denominado estudio de legalidad tributaria, el

A quo determinó infundado el concepto de violación (folios 232
a 238 y 243 a 249), cuya infracción al principio en estudio se
basó en que, para efecto de deducciones de los pagos al
extranjero, el contribuyente que los realiza está obligado a
conocer la característica o régimen fiscal del recipiente del pago
o el tratamiento que tiene ese pago en el extranjero.
127. Refirió que las normas en las precesiones materia de estudio

establecen condicionantes para que ciertos gastos o actividades
puedan o no ser deducibles; sin embargo, no lo prohíbe en forma
absoluta sino que sujeta la deducibilidad al cumplimiento de
ciertas variables, a saber: 1) Pago a terceros “cuyo ingresos
están sujetos a regímenes procesales preferentes”; 2) Pagos
deducibles por una parte relacionada; y, 3) Pagos que sean
deducibles para un grupo de sociedades, esto es, aquellas que
tributan en el régimen opcional de consolidación fiscal.
128. De esta forma, se determinó que la norma impugnada no exige

al residente en México que conozca la legislación extranjera, y
menos que éste sea quien pague el impuesto en el extranjero;
39
por el contrario, tal carga corresponde a la entidad o figura

residente en el extranjero, dado que ésta es el sujeto pasivo en
el territorio de que se trate.
129. Refirió que el mecanismo de la deducibilidad acata el principio de

seguridad jurídica, porque permite al contribuyente “saber a qué
atenerse”, pues la estructura de la Ley del Impuesto Sobre la
Renta, contempla el régimen general para personas morales, así
como otras situaciones específicas, a saber: 1) Los regímenes
preferentes; 2) Operaciones que involucran pares relacionadas;
y, 3) Las operaciones de grupo pues, en esa regulación de acto
con efectos fiscales a que se refiere el apartado 2) indicado, los
artículos 4, segundo párrafo, 11, 15, 21, 28, fracciones XVII, XIX,
XXVII, XXIX, así como 29, 76, fracción IX, XII, 82, fracción VIII,
179 y 180 de la ley, regular que los contribuyentes están
obligados a obtener y conservar la documentación comprobatoria
sobre las operaciones con partes relacionadas a fin de demostrar
tanto los ingresos, como las deducciones.
130. De esta manera determinó que resulta inexacto que se

transgreda el principio de legalidad tributaria por el hecho de que
supuestamente tendría que conocer la legislación extranjera,
pues la obligación de obtener el respaldo contable y financiero
de las operaciones permitirá acceder al mecanismo de
deducibilidad, aunado a que esos datos no se encuentran fuera
del alcance del causante, si se toma en cuenta que el régimen se
encuentra acotado a aquellos casos en los que se ejerce un
control sobre la entidad o figura jurídica residente en el
extranjero.
40
131. Puso de manifiesto que el legislador tomó en cuenta que la

OCDE ha identificado la existencia de regímenes fiscales
preferentes y la necesidad de actuar —tanto colectiva como
individualmente— para combatir la competencia nociva entre
jurisdicciones fiscales, emitiendo recomendaciones encaminadas
a contrarrestar la proliferación de los regímenes fiscales
preferentes dirigidos hacia actividades financieras y otros
servicios, para lo cual los miembros de dicha organización —
entre los que se cuenta México—, han aprobado los lineamientos
antes referidos tendentes a fomentar la cooperación
internacional para combatir la competencia fiscal nociva.
132. Que tomando en consideración las recomendaciones efectuadas

por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo
Económico, la cual ha hecho hincapié en el establecimiento de
medidas para contrarrestar los efectos dañinos de los
denominados “paraísos fiscales” como tales, y también para
eliminar las características nocivas de los regímenes preferentes,
en términos amplios, la legislación mexicana y, específicamente,
la Ley del Impuesto sobre la Renta ha establecido una distinción
del tratamiento de los ingresos provenientes de regímenes
fiscales preferentes.
133. En el apartado denominado II. Análisis del principio de

proporcionalidad.5 Se consideró infundado el concepto de
violación (folios 238 a 241, 256 y 257, así como 258 a 260), en
los que la quejosa adujo que se viola el principio de
proporcionalidad tributaria.
5
Página 153 de la sentencia emitida por el Juez Primero de Distrito del Centro Auxiliar de
la Quinta Región, en el cuaderno auxiliar **/**.
41
134. En relación con lo explicado al examinar la fracción XXIII, del

artículo 28 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, el A quo
resaltó que la norma no prohíbe absolutamente la deducción,
antes bien impide que dos partes relacionadas eroguen la base
gravable y consideren un pago que impida reconocer su
capacidad contributiva.
135. En efecto, a fin de dar cumplimiento a las recomendaciones

emitidas por la Organización para la Cooperación y Desarrollo
Económico (OCDE), incorporó los casos en los cuales no serán
deducibles diversas erogaciones.
136. Bajo ese contexto las operaciones consideradas no deducibles,

como en el caso de los pagos que efectúe el contribuyente para
una parte relacionada residente en México o en el Extranjero, su
finalidad es evitar que empresas multinacionales desplacen las
utilidades generadas a países con una baja o nula imposición
fiscal; la OCDE ha desarrollado un proyecto para combatir la
“Erosión de la Base Impositiva y el Traslado de Utilidades”
(BEPS por sus siglas en inglés)6.
137. El plan de acción de este proyecto consta de 15 medidas que

pretenden evitar BEPS, dentro de estas medidas, los países
deben desarrollar disposiciones fiscales que eviten la reducción
de la base impositiva a través de intereses y pagos financieros,
así como de intangibles. En dicho proyecto se hace énfasis en la
no deducibilidad de pagos que no sean acumulables para la
empresa generadora del ingreso, así como negar la deducción
de pagos que, a su vez, sean deducidos por las partes
relacionadas.
6
En adelante solo se le referirá por sus siglas BEPS.
42
138. Que lo anterior encuentra apoyo en el artículo 179, último

párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que define el
concepto de partes relacionadas; por tanto, si la ley reconoce el
esquema para evitar la doble tributación, en una medida de
simetría fiscal, también debe evitar que se deduzcan por “partes
relacionadas” un solo pago; a menos que la parte relacionada
que deduce el pago efectuado por el contribuyente, que acumule
los ingresos generados por este último, ya sea en el mismo
ejercicio fiscal o en el siguiente. Es decir, el mecanismo para
determinar el impuesto acreditable en México derivado de
ingresos de fuente de riqueza extranjera es actualizado con el fin
de resolver diversos temas que eran inciertos o no regulados.
139. En el apartado denominado III. Estudio de equidad tributaria,

se estimó infundado el concepto de violación (folios 241 a 243,
249, 257, 207 y 208, así como 260 a 265), con respecto a que se
viola el principio de equidad tributaria, porque las hipótesis de las
fracciones XXIII, XXIX, XXXI en examen, refieren situaciones
que no pueden válidamente recibir en idéntico tratamiento fiscal.
140. En primer lugar, se dijo que la fracción XXIII, vincula a

contribuyentes para que realicen inversiones en sociedades,
entidades o fideicomisos, así como cualquier otra figura jurídica,
cuyos ingresos estén sujetos a regímenes fiscales preferentes,
salvo que demuestren que el precio o el monto de la
contraprestación es igual al que hubiere pactado partes no
relacionadas en operaciones comparables, las deducciones de
éstas, así como, en su caso, las pérdidas fiscales en que hubiere
incurrido la entidad en los cinco ejercicios anteriores.
43
141. Por tanto, el A quo estimó falsa la afirmación de las quejosas en

el sentido de que la acumulación de los ingresos percibidos por
la sociedad siempre arrojará un resultado mayor al que se
obtenga por la acumulación de los dividendos recibidos, a los
que se atiende tratándose de contribuyentes inversionistas
también en el extranjero, por el simple hecho de que están
tomando en cuenta, además de los ingresos, las deducciones y
pérdidas fiscales.
142. En ese sentido, en el caso de que no se tenga a disposición de

las autoridades fiscales la contabilidad de la entidad en que se
realizó la inversión será cuando los contribuyentes sólo atiendan
para determinar el ingreso acumulable relativo, exclusivamente a
los ingresos acumulables en la proporción de su inversión, lo que
se encuentra plenamente justificado en virtud de la obligación
constitucional de los mexicanos de contribuir a los gastos
públicos, correlativa a la facultad de las autoridades
administrativas de verificar el debido cumplimiento a las
disposiciones fiscales.
143. Por lo que la exigencia requerida por el artículo 28, fracción

XXIII, de tener la contabilidad de la entidad a la disposición de
las autoridades para la procedencia de la disminución de las
deducciones y pérdidas, no puede catalogarse como exclusiva
de los contribuyentes que realicen o tengan inversiones en
jurisdicciones de baja imposición fiscal, sino que es aplicable a
todos los contribuyentes en relación con la contabilidad que
acredite el cumplimiento de sus obligaciones.
44
144. Concluyendo el Juez de Distrito que no existe la diferenciación a

que aludieron las quejosas en torno a que los ingresos
acumulables de los contribuyentes que realicen inversiones en
entidades ubicadas en el extranjero, ya que son determinados
tomándose en cuenta no sólo los ingresos, sino también las
deducciones y pérdidas de la entidad en que se realizó la
inversión al atenderse a los dividendos efectivamente percibidos.
145. También en el caso previsto en el precepto impugnado

tratándose de contribuyentes que inviertan en entidades
ubicadas en jurisdicciones de baja imposición fiscal, se tomarán
en cuenta los ingresos de la sociedad en la proporción de su
participación, disminuidos con las deducciones y pérdidas
fiscales relativas, salvo el caso de que no se tenga a la
disposición de la autoridad la contabilidad de la entidad relativa y
con ello, estar ante la imposibilidad de que la autoridad fiscal
pueda ejercer su facultad de verificación en torno a la
procedencia real de las deducciones y pérdidas que pretenden
disminuirse.
146. Sosteniendo el A quo que lo anterior en realidad significa que no

existe una diferenciación en el tratamiento tributario que dé lugar
a un gravamen superior entre contribuyentes que realicen
inversiones en sociedades, entidades o fideicomisos ubicados o
residentes en el extranjero y aquéllos que las realicen en
jurisdicciones que sí sean consideradas de baja imposición
fiscal.
147. Pues si bien en el primer caso se atiende a los dividendos o

utilidades efectivamente percibidos y en el segundo a los
45
ingresos acumulables de la sociedad, entidad o fideicomiso en la

proporción de la participación del contribuyente, disminuido con
las deducciones y pérdidas fiscales; debe tenerse en cuenta que
el procedimiento de disminuir a los ingresos acumulables, las
deducciones y las pérdidas fiscales arroja el resultado fiscal que
permite conocer la modificación patrimonial del contribuyente,
que es el ingreso gravado por el impuesto sobre la renta, con
independencia de la distribución efectiva de los dividendos
relativos, por lo que en ambos casos se atiende al objeto y a la
base gravable del impuesto sobre la renta.
148. Por lo que concluyó que sólo lo será para aquéllos que no
tengan a disposición de las autoridades fiscales la contabilidad
de la sociedad, entidad o fideicomiso en que participen al
determinarse, en este caso, su ingreso acumulable en la
proporción de su participación de los ingresos acumulables de la
entidad, sociedad o fideicomiso, de lo que se advierte que la
adición en comento, sólo busca adecuar la carga impositiva de
estos contribuyentes a la legislación mexicana y, como fin que
las autoridades administrativas tengan a la contabilidad de las
sociedades, entidades o fideicomisos ubicados o residentes en
tales jurisdicciones en que los contribuyentes tengan
participación, fin extrafiscal que es legalmente válido porque las
reformas y adiciones reclamadas respetan los principios
constitucionales rectores de los tributos.
149. Por otra parte, declaró infundado el concepto de violación en el

que se adujo que se otorga un tratamiento desigual a los
contribuyentes que efectúen para las partes relacionadas frente
aquellos que realizan los mismos a partes independientes.
46
150. Se sostuvo que no es posible dar un trato similar a dos

situaciones jurídicas diversas, puesto que la regla general para la
determinación de los ingresos obtenidos dentro del territorio
nacional es distinta que cuando se da fuera del país, en donde
no es posible determinar los ingresos atribuibles a la parte
relacionada, así como sus deducciones por encontrarse fuera de
la jurisdicción del fisco federal mexicano.
151. Por ello, conforme a la facultad del legislador para crear

categorías o clasificaciones de contribuyentes, el que el trato que
se otorga a los contribuyentes que celebren operaciones con
partes relacionadas, sea distinto respecto de la generalidad de
los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta, atiende a que los
primeros tienen mayores ventajas, en virtud de que con esta
fórmula se logra que las empresas que residan en México,
manden sus ganancias al extranjero, reduciendo el pago del
impuesto, por lo que no se puede decir que se encuentran en
situaciones similares.
152. Explicó que existe una distinción entre las tres categorías de
contribuyentes: 1) Operaciones con partes relacionadas; 2)
Operaciones con partes independientes; y, 3) Operaciones entre
sociedades de grupo reguladas en el régimen opcional de
consolidación fiscal –controladas y controladoras- que impiden
un trato idéntico.
153. Porque para efectos tributarios el legislador ha considerado que

el precio pactado en una operación realizada entre partes
relacionadas, no es un parámetro que permita conocer la cuantía
real del monto de la operación respectiva; por tanto, dada la
47
naturaleza de la relación existente entre partes relacionadas, si

jurídicamente se ha estimado que para determinar el precio de
las operaciones celebradas entre ellas, necesariamente debe
acudirse al que derive de los precios utilizados en operaciones
comparables entre partes independientes.
154. Medida que además de encontrarse justificada, tiene como

finalidad evitar distorsiones que impidan atender a la capacidad
contributiva revelada por los ingresos brutos que grava el
impuesto en comento. Considerando además que las partes
independientes y las relacionadas no son sujetos equiparables,
ya que éstas últimas tienen interés común económico, razón por
la que se justificaría el tratamiento diferenciado.
155. Asimismo, consideró que tampoco podrían ser comparables con

las actividades de las sociedades de grupo (régimen de
consolidación fiscal) porque no se encuentra en las mismas
condiciones que la contribuyente que celebra operaciones con
partes relacionadas.
156. Es así, porque las personas morales objeto del Impuesto sobre
la Renta, desarrollan las operaciones generadoras de los
ingresos gravados (causación) y en uno ulterior, al concluir el
ejercicio fiscal, determinan y enteran el impuesto a pagar, en el
régimen de consolidación fiscal las sociedades controladas,
calculan su impuesto en lo individual como si no hubiera
consolidación y, en caso de obtener una base positiva, entregan
a su controladora el monto del tributo correspondiente a la
consolidación y el remanente lo enteran directamente a la
autoridad fiscal por ser la parte que no consolida.
48
157. Por su parte, la sociedad controladora determina y entera el

impuesto consolidado, sea del propio ejercicio mediante la suma
de las utilidades fiscales y la resta de las pérdidas fiscales que
tanto ella como sus controladas hubiesen obtenido, entre otras
operaciones, o bien, de ejercicios previos por lo que respecta al
impuesto diferido, una vez actualizados los supuestos relativos.
158. Concluyendo que la distinción se justifica, ya que los

contribuyentes que se sitúen en estos casos especiales no están
en las mismas condiciones ni en un plano de igualdad con
respecto de quienes realicen los mismos pagos a partes
relacionadas.
159. Por lo que no hay una violación al principio de equidad tributaria

pues los efectos de la misma surten para todos los
contribuyentes que realicen los actos que señala el artículo 28;
empero, al establecerse algunas condicionantes para las partes
relacionadas conforme a los numerales 76, fracción IX, 179 y
180 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no genera un trato
inequitativo, pues no se trata de situaciones similares, ya que tal
es la diferencia que existe entre los contribuyentes que obtiene
préstamos de partes relacionadas de aquellos que igualmente
obtiene los mismos, pero de partes independientes, que se
otorga un tratamiento distinto a unos y otros como
contribuyentes.
160. En el apartado denominado: VI. Análisis del artículo 28,

fracción XVIII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta -
proporcionalidad y equidad, se estableció que son infundados
49
los conceptos de violación, en los que se aludió que la

norma impide una deducción estructural, ya que la prohibición no
es absoluta e irrestricta, sino que se actualiza únicamente en los
casos en los que el contribuyente no cumpla con todos los
requisitos que se exigen legalmente para poder deducir
válidamente un gasto.
161. Se refirió que la previsión normativa está enfocada a impedir la

deducción de gastos que no fuesen hechos directamente por las
empresas establecidas en el país, pues ello se patentiza de la
historia legislativa, pues estaban fuera de control y verificación
en cuanto a su realidad y autenticidad por parte de la autoridad
hacendaria, de modo que para vencer la dificultad que
representa fiscalizar esos gastos, optó por proscribir totalmente
su deducción.
162. Señaló que, aunque tal prohibición, en los términos absolutos en

los que está redactada, actualmente no se justifica toda vez que
la Ley del Impuesto sobre la Renta contiene medidas que
permiten verificar de manera efectiva la autenticidad de los
gastos a prorrata, además de que existen mecanismos para
obtener intercambios amplios de información fiscal entre diversos
países, de modo que la fiscalización de los gastos puede
realizarse de manera adecuada, ello no torna inconstitucional la
norma.
163. Realizó diversas valoraciones relativas a la forma en la que las

disposiciones relativas fueron evolucionando, para sustentar el
cómo se ha justificado la regulación en la forma en que
actualmente se encuentra.
50
164. Hizo referencia que si las empresas relacionadas, al celebrar

operaciones, no se ajustan a lo ordenado por la Ley del Impuesto
sobre la Renta en materia de precios de transferencia, entonces
la Secretaría de Hacienda y Crédito Público podrá determinar los
precios de tales operaciones.
165. Señaló que los artículos 179 y 180 de la Ley del Impuesto sobre
la Renta le confieren a la autoridad fiscal facultades dirigidas a
garantizar que los contribuyentes que celebren operaciones con
partes relacionadas, deberán cubrir el impuesto o hacer las
deducciones correspondientes en los mismos términos en que lo
harían partes independientes en operaciones comparables, por
lo que no existe un margen de libertad que permita a los
contribuyentes manipular los precios de transferencia, toda vez
que de hacerlo, la autoridad podrá hacer la determinación
correspondiente.
166. Se señaló que no se justifica la prohibición absoluta e irrestricta

de deducir los gastos hechos en el extranjero a prorrata, toda
vez que tal prohibición impide que los contribuyentes puedan
deducir legítimamente gastos que hubiesen sido indispensables
para generar el ingreso (deducción estructural), con lo que
tributarían conforme una base que no reflejaría su auténtica
capacidad contributiva, vulnerándose así el principio de
proporcionalidad tributaria.
167. Refirió el A quo que en el artículo 30 de la ley en consulta, el

legislador reconoció la posibilidad de que las personas morales
residentes en el extranjero puedan válidamente deducir los
gastos que se hagan a prorrata con los establecimientos
51
permanentes, siempre que dichas personas morales residan en

un país con el que México tenga celebrado un tratado para evitar
la doble tributación y tenga un acuerdo amplio de intercambio de
información.
168. Esto último se justifica porque el acuerdo de intercambio de

información permite que las autoridades tributarias mexicanas
puedan fiscalizar de manera efectiva las actividades de los
establecimientos permanentes y de las mencionadas personas
morales.
169. En respuesta a la interrogante ¿por qué no se confiere el mismo

derecho a las personas morales que hagan gastos en el
extranjero? Se consideró que, como lo sostuvo la quejosa, no
existen elementos que de manera objetiva permitan justificar el
trato diferenciado sustentado en una prohibición absoluta de
deducir los gastos en el extranjero a prorrata, pues los
establecimientos permanentes llevan a cabo las mismas
actividades comerciales que las personas morales residentes en
el país, además de que tanto aquéllos como éstas contribuyen al
gravamen en los términos establecidos en el Título II de la Ley
del Impuesto sobre la Renta.
170. Por tanto, si el establecimiento permanente desarrolla una

actividad económica similar a las personas morales residentes
en el país, y si tributan conforme a las mismas reglas que éstas,
entonces no se encuentra una razón objetiva que justifique la
prohibición que en términos absolutos que el artículo 28, fracción
XVIII reclamado le impone a las personas morales, consistente
52
en impedirles por completo la deducción de los gastos a prorrata

en el extranjero.
171. Lo anterior porque lo que grava el impuesto sobre la renta son

los ingresos, de manera que las deducciones estructurales
constituyen minoraciones que permiten determinar
adecuadamente los límites del tributo a efecto de que se
contribuya conforme a la auténtica y real capacidad tributaria.
172. Consecuentemente se dijo, el elemento constitucionalmente

determinante para que una persona moral cubra el impuesto
sobre la renta es su capacidad contributiva (que necesariamente
toma en cuenta las deducciones estructurales) y no su estructura
corporativa, lo cual constituye un elemento marginal que, si bien
puede válidamente justificar la imposición de medidas de control
particulares, no puede avalar la exigencia legislativa de impedir
absoluta e irrestrictamente que se goce de un derecho que
deriva directamente de los principios de justicia fiscal, como son
las deducciones estructurales.
173. Estimó que toda vez que, en caso de que el contribuyente no

cumpla con alguno de los requisitos enlistados, entonces, por
disposición legal, no podrá válidamente deducir el gasto
efectuado a prorrata en el extranjero. Con independencia de lo
anterior, la autoridad cuenta con diversos instrumentos para
verificar la autenticidad y, en su caso, el monto del gasto
efectuado en el extranjero, por lo que entonces es incuestionable
que, en cada caso, la autoridad podrá rechazar, de manera
debidamente fundada y motivada, la deducción de la parte del
gasto que considera que excede lo razonable, es decir, que
53
rebasa más allá de lo razonable el beneficio obtenido o que se

espera obtener por el contribuyente.
174. Concluyendo que no se justifica la prohibición absoluta contenida

en el artículo 28, fracción XVIII, de la Ley del Impuesto sobre la
Renta. No obstante, tampoco resultaba procedente declarar
su inconstitucionalidad, toda vez que la prohibición que
establece debe mantenerse para el caso de que el contribuyente
que pretenda deducir un gasto a prorrata en el extranjero no
cumpla con todos los requisitos legalmente establecidos.
175. Es decir, señaló que la prohibición contenida en dicho precepto

no puede tenerse como absoluta, sin embargo, puede
válidamente servir de fundamento para que la autoridad fiscal
niegue la deducción de un gasto a prorrata en el extranjero
cuando demuestre que el contribuyente no cumplió con todos los
requisitos legales que condicionan esa deducción.
176. Así, señaló el A quo, la forma en que debe entenderse el artículo

28, fracción XVIII, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, es en el
sentido de que los gastos a prorrata que se hagan en el
extranjero sí podrán deducirse, pero tal deducción podrá tener
lugar siempre y cuando el contribuyente cumpla con todos y
cada uno de los requisitos que se establecen para el régimen de
precios de transferencia y demuestre, con la documentación que
soporte la operación, que la prorrata se hizo en términos fiscales
y contablemente objetivos, además de que la operación
obedeció a una razón real de negocios atento la actividad de la
empresa de que se trate.
54
177. Sobre el análisis del artículo 77 y fracción XXV del artículo

Noveno transitorio de la Ley del Impuesto sobre la Renta,
relativo al recalculo de la cuenta de utilidad fiscal neta. Se
resolvió infundado el concepto de violación (folios 324 a 342),
en el que la parte quejosa considera que el recalculo de la
cuenta de utilidad fiscal neta, prescrito por los artículos 77 y
Noveno transitorio, fracción XXV, son transgresores de la regla
de no retroactividad, así como de los principios de
proporcionalidad tributaria y seguridad jurídica.
178. En el apartado denominado i) Análisis de la regla de no

retroactividad. Se señaló que, contrario a lo afirmado por la
quejosa, de ninguna forma se establece la obligación de
determinar la utilidad fiscal neta respecto de los ejercicios
fiscales 2001 a 2013, que no existía al amparo de la Ley del
Impuesto sobre la Renta vigente en esos ejercicios, pues se
sigue estableciendo que estás serán conforme a la Ley del
Impuesto sobre la Renta vigente del ejercicio de que se trate,
con lo que, justamente reconoce que el saldo de CUFIN al uno
de enero de dos mil catorce contiene nuevamente la UFIN
generada de ejercicios anteriores.
179. Que la CUFIN (cuenta de utilidad fiscal neta) acumula la UFIN

(utilidad fiscal neta), que se genera ejercicio tras ejercicio fiscal,
de manera que, a la entrada en vigor de la nueva Ley del
Impuesto sobre la Renta, el uno de enero de dos mil catorce, el
artículo Noveno Transitorio, fracción XXV, únicamente aclara que
el saldo de CUFIN a esa fecha será el correspondiente a la UFIN
determinada en los ejercicios anteriores conforme a la ley
correspondiente.
55
180. Que tampoco desconoce que la disminución de las utilidades

fiscales netas se realicen cada ejercicio fiscal, pues sólo aduce
que se disminuirán las que se tengan al treinta y uno de
diciembre de dos mil trece, o en su caso, la que se determine en
ejercicios siguientes hasta agotarlo, lo cual, es acorde al texto de
la ley abrogada, que disponía que ésta se disminuiría del saldo
de la cuenta de la utilidad fiscal neta del ejercicio o, en su caso,
de la utilidad fiscal neta que se determine en siguientes
ejercicios, hasta agotarlo.
181. En esa tesitura, el artículo que se tilda de inconstitucional,

dispone que para los ejercicios de 2001 a 2013, tanto la utilidad
fiscal neta, los dividendos, utilidades y dividendos distribuidos, se
atenderá a los términos establecidos en la Ley del Impuesto
Sobre la Renta vigente para cada uno de los referidos ejercicios
fiscales; esto es, el legislador indicó textualmente que la forma
de determinar la utilidad fiscal neta de ese periodo será “en los
términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el
ejercicio fiscal de que se trate”, así como por lo que respecta a la
suma que se efectuará de los dividendos o utilidades percibidas
y la resta de los dividendos distribuidos, se efectuará “conforme
a lo dispuesto en la Ley vigente en los ejercicios señalados”.
182. Asimismo que, no debe perderse de vista que en términos de la

fracción XXV, del artículo Noveno Transitorio, para la
determinación de la utilidad fiscal neta de los ejercicios de dos
mil uno a dos mil trece, se deberán observar las leyes vigentes a
la luz de la cual se generaron; en tal virtud, mediante la cuenta
de utilidad fiscal neta al ejercicio dos mil trece, se reconocen las
56
utilidades fiscales generadas por los contribuyentes desde el dos

mil trece hacia atrás, por tanto, el Impuesto sobre la Renta
pagado por dicho concepto.
183. De ahí, que contrario a lo que afirman las quejosas, la porción

normativa impugnada, no viola la garantía de retroactividad,
contenida en el artículo 14, Constitucional, pues no modifica, ni
extingue los derechos adquiridos con anterioridad a su entrada
en vigor, por el contrario, establece que para determinar la
cuenta de utilidad fiscal neta, se atenderá a los términos
establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente para
cada uno de los ejercicios fiscales de 2001 a 2013, así como
permite descontar la que haya resultado negativa, en los
posteriores ejercicios hasta agotarla, tal y como lo venían siendo
desde la ley abrogada.
184. En relación con el apartado denominado: ii) Estudio de los

principios de seguridad jurídica y proporcionalidad tributaria
en torno al empleo de la partición de los trabajadores en las
utilidades de las empresas. Se consideró infundado el
concepto de violación decimotercero (páginas 334 a 339), en la
porción donde, en síntesis, alega que el artículo 77, tercer y
quinto párrafos, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta vigente a
partir de dos mil catorce, violan los principios en cita, por
multiplicar injustificadamente el efecto negativo del monto
correspondiente a la participación de los trabajadores en las
utilidades de las empresas pagado en el ejercicio, acerca del
cálculo por el que se obtiene la utilidad fiscal neta (UFIN), así
como en el recalculo de ese concepto por lo que va de los
ejercicios fiscales de dos mil uno a dos mil trece.
57
185. Señaló que lo infundado del anterior planteamiento radica en una

inexacta interpretación que la parte quejosa hace de la ley, pues
si bien, conforme al artículo 9°, fracción I, de la Ley del Impuesto
Sobre la Renta, la participación de los trabajadores en las
utilidades de las empresas (PTU) debe ser considerada para
determinar el resultado fiscal del ejercicio, que representa la
utilidad obtenida por la empresa, de conformidad con las
disposiciones fiscales, que es susceptible de ser gravada en el
ejercicio, pues atendiendo al objeto del impuesto sobre la renta,
es la manifestación de la riqueza, con base en la que, una vez
realizadas las operaciones correspondientes (acumulación,
deducciones y amortización de pérdidas) se deberá enterar dicho
impuesto.
186. Por ello, se consideró infundado el argumento de la quejosa en

el sentido de que al disminuir la participación de los trabajadores
en las utilidades de las empresas (PTU) para calcular la UFIN del
ejercicio, adicionadas con el impuesto pagado en el mismo,
dichas partidas tienen un doble efecto, pues la utilidad financiera
que se busca reflejar con dicho concepto no es la misma que la
utilidad fiscal que deriva de la resta de las deducciones
autorizadas o no, conforme al artículo 9 de la Ley del Impuesto
sobre la Renta.
187. Esto es, los conceptos en los que inciden las erogaciones que
constituyeron PTU no están ligados en el momento de
determinar la base gravable sobre la que se causa el impuesto
sobre la renta, pues se debe recordar que, el resultado fiscal es
la cantidad gravable constituida por las utilidades generadas por
58
ingresos que pasaron por resultado fiscal, al ser considerados

acumulables por el artículo 16 de la Ley de la materia, mientras
que la base gravable para el pago del impuesto que se
determina cuando se distribuyan dividendos con base en la
utilidad financiera, pero que exceden o no provienen del saldo de
CUFIN, es la que se constituirá por las ganancias generadas por
ingresos que no pasaron por resultado fiscal, pues en su
momento no fueron considerados acumulables, causando el
impuesto hasta la fecha en que se distribuya la utilidad que
generaron.
188. En el apartado denominado iii) Análisis del principio de

seguridad jurídica en relación con la fracción XXV del
artículo Noveno transitorio. Se concluyó igualmente
infundado el diverso argumento contenido en el concepto de
violación en mención (folios 337 y 338), relativo a que la fracción
XXV del artículo noveno transitorio, no establece la forma en que
se determinará el saldo inicial de la CUFIN para el ejercicio de
dos mil uno, estimando que ello deja en un estado de
indefensión a quienes iniciaron operaciones con antelación al
uno de enero de dicho año.
189. Pues se dijo que el primer párrafo de la fracción XXV del artículo
noveno transitorio en cuestión, no sólo establece efectos
ultractivos a las normas que rigieron para el periodo habido entre
dos mil uno y dos mil trece, sino, además remite al uso de los
recursos generados en dicho lapso, de tal manera, que la
remisión que establece el precepto en cuestión no sólo lo es en
términos normativos, sino también en lo propio al patrimonio
generado.
59
190. Concluyendo que toda vez que los artículos referidos no

transgreden la garantía de irretroactividad de las normas, ni los
principios de proporcionalidad tributaria ni seguridad jurídica, por
ende el sistema impositivo resulta adecuado, sin que a su vez
impida un desarrollo integral de los contribuyentes, motivos por
los cuales no contravienen tampoco los artículos 9 y 26 de la
Convención Americana sobre Derechos Humanos, ni los
diversos ordinales 33, 34 y 45 de la Carta de la Organización de
los Estados Americanos.
191. De esta manera, en cuanto interesa a la presente instancia, el

Juez de Distrito determinó negar el amparo solicitado contra los
artículos 9, segundo párrafo, fracciones I y II, penúltimo y último
párrafos, 25, fracciones VI y X, y 28, fracciones I, XVIII, XXIII,
XXIX, XXX y XXXI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así
como artículo 77 y fracción XXV del artículo Noveno
transitorio de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
192.Agravios de la quejosa en vía de revisión. Con relación a lo

resuelto por el Juez de Distrito respecto de las fracciones XVIII,
XXIII, XXIX y XXXI del artículo 28 y artículo 77 y fracción XXV del
artículo Noveno transitorio de la Ley del Impuesto sobre la Renta,
la parte quejosa refirió lo siguiente:
193.En lo concerniente a la fracción XVIII del artículo 28 de la Ley

del Impuesto sobre la Renta, relativo a la restricción para
deducir los gastos a prorrata, por lo que determinó el Juez de
conocimiento que dicha disposición no viola los derechos y
garantías de equidad y proporcionalidad tributaria, ya que
establece una medida antielusión.
60
194.Que sin realizar un análisis exhaustivo de los argumentos hechos

valer en la demanda el A quo niega el amparo refiriendo
únicamente que la limitante atiende a fines antielusivos,
aseverando que dicho razonamiento no resulta idóneo para
analizar si una contribución es constitucional, proporcionalidad o
equitativa, ni justifica la trasgresión a dichos principios.
195.Que en 1959 el poder legislativo señaló que dicha medida se

estableció ya que se dificultaba determinar la procedencia de la
deducción, pero que en dicha fecha México no formaba parte de
la OCDE, siendo hasta 1994 que se unión a dicha organización.
196.Que en la “Guía de Precios de Transferencia para Empresas

Multinacionales y Administraciones Fiscales” hasta el año de
1995, se contienen directrices que buscan establecer el estándar
que deber ser respetado para generar beneficios a las
administraciones tributarias, siendo evidente el perjuicio de las
compañías y rentabilidad de sus actividades en un país.
197.Reitera diversos antecedentes relativos a la evolución en materia

de comercio internacional y de intercambio de información para
evitar la doble imposición, para sustentar que la economía de
México está basada en el mercado libre orientado a las
exportaciones.
198.Que la prohibición de deducir los gastos a prorrata llevados a

cabo por las personas morales en el extranjero con otras no
sujetas a dicho tributo, contemplada en la fracción XVIII de la Ley
del Impuesto sobre la Renta, actualmente resulta anacrónica pues
no atiende a la realidad actual de nuestro país. Que México
61
cuenta con los medios legales suficientes, a fin de determinar si la

deducción de un gasto a prorrata llevado a cabo por una persona
moral en el extranjero, fue realizada con la finalidad de obtener un
beneficio fiscal indebido o si efectivamente representa un gasto
necesario en que tuvo que incurrir la persona moral para obtener
un ingreso.
199.Que al no permitirse a las personas morales la deducción de

gastos que realicen en el extranjero a prorrata con personas que
no sean contribuyentes en términos de los títulos II y IV de la Ley
del Impuestos sobre la Renta, implica que no se está gravando a
las personas morales que llevan a cabo este tipo de actividades
conforme a su capacidad contributiva, al no dejarles llevar a cabo
una deducción estructural.
200.Que, si el legislador consideraba que el control de los gastos a

prorrata con personas que sean contribuyentes residentes en
México o con establecimiento permanente no era suficiente o
idóneo para evitar la elusión fiscal, en todo caso hubiera
implementado un mayor control formal sobre dichas deducciones,
pero no llegar al extremo de restringirlas, pues ello incide
directamente en la base del tributo tornándolo desproporcional.
201.Que los gastos de prorrata llevados a cabo por las personas

morales en el extranjero constituyen una “deducción estructural”,
pues se subjetiviza el impuesto sobre la renta, ya que se toma en
consideración la situación particular de las personas morales que
realizan gastos a prorrata en el extranjero con la finalidad de
obtener ingresos, por lo que se debe reconocer la verdadera
62
202.Que no resulta válida la determinación del A quo relativa a que

ello es una medida antielusión pues actualmente existen
herramientas para tener un control sobre dichos gastos.
Aseverando que el juzgador pasó por alto lo señalado por la parte
quejosa en el sentido de que este tipo de gastos son reconocidos
y regulados por la OCDE, por lo que el legislador mexicano no
tenía justificación para establecer la disposición reclamada.
203.Que, de acuerdo con el comentario 8.23 del capítulo de las Guías,

se indica que las aportaciones de los acuerdos para las ACC
deben recibir el mismo tratamiento fiscal que se daría al
participante si sus aportaciones fueran hechas de este tipo de
acuerdos. Que los gastos a prorrata llevados a cabo por las
personas morales en el extranjero que se determinan en función
al beneficio directamente obtenido, no implica que las personas
que llevan a cabo este tipo de operaciones participen en prácticas
de elusión fiscal y que deben ser consideradas deducibles.
204.Que, si el legislador consideraba que el control que se tenía sobre

la deducción de los gastos a prorrata no era suficiente, hubiese
establecido otras medidas de carácter formal para poder acceder
a dicha deducción, más nunca llegar al extremo de prohibirlas.
Reiterando el trato desigual que se le da a los contribuyentes de
los gastos a prorrata que realicen en el extranjero, en contraste
con los establecimientos permanentes que señala el artículo 26
de la misma ley.
205.Sobre lo resuelto por el A quo relativo al artículo 28 fracciones

XXIII, XXIX y XXXI en relación con los diversos 140 y 164 de Ley
del Impuesto sobre la Renta; señala que es ilegal la sentencia
63
pues se resuelve que la fracción XXIII no establece una limitante

de deducción definitiva, sino que la misma se encuentra
condicionada a que el contribuyente no demuestre que el precio
de las contraprestaciones es igual al que hubieran pactado partes
independientes en operaciones comparables.
206.Afirma que lo aseverado por el Juez es falso pues contrario a lo

sostenido, las fracciones impugnadas establecen diversas
restricciones, condicionantes, limitantes y/o prohibiciones a la
deducción de pagos efectuados a partes relacionadas, además de
que dichos pagos sean conforme al principio arm’s legth.
207.Que contrario a lo que sostuvo el A quo, los pagos efectuados a

partes relacionadas residentes en el extranjero no serán
deducibles si se comprueba que el precio o el monto de la
contraprestación es igual al que hubieran pactado partes no
relacionadas en operaciones comparables, pues las mismas
disposiciones reclamadas establecen diversos requisitos
adicionales para que sea procedente la deducción de los pagos a
partes relacionadas, tales como dichos pagos igual sean
deducibles para la parte relacionada, o que la entidad sea
considerada transparente para efectos fiscales, etc.
208.Que la determinación de que los preceptos reclamados no violan

el principio de equidad tributaria es ilegal, ya que sí existen
diferencias entre las operaciones celebradas con partes
relacionadas y partes independientes, pues con las primeras
existe la posibilidad de pactar precios diversos, que no están
sujetos al valor del mercado y obtener beneficios mutuos al poder
64
deducir un monto mayor al que hubieran establecido de haber

realizado la operación con cualquier otra persona.
209.Reitera que las normas sí violan el principio de equidad tributaria,

pues otorgan un tratamiento desigual a los contribuyentes que
efectúen pagos a partes relacionadas (o de control), frente a
aquellos que realicen los mismos pagos a partes independientes,
a pesar de encontrarse en ambos casos en igualdad de
circunstancias frente a la ley, aunado a que los pagos tienen la
misma naturaleza y son deducciones estructurales.
210.Que contrario a lo resuelto en el sentido de que sí existen

relacionadas y partes independientes, la Ley del Impuesto sobre
la Renta obliga a que dichos pagos se hagan a valor de mercado,
evitando la situación descrita por el A quo respecto a la finalidad
de evitar la elusión fiscal.
211.Que los artículos 76 fracciones IX y X, 177 y 179 de la Ley del

Impuesto sobre la Renta, imponen diversas obligaciones a los
contribuyentes y atribuciones de las autoridades fiscales, y
contienen medidas de control a fin de verificar específicamente
que las operaciones celebradas entre partes relacionadas,
corresponda a operaciones reales en las que se utilicen precios
de mercado y también, se contemplan facultades para que las
autoridades puedan cerciorarse de que los contribuyentes
cumplieron con dichas obligaciones y formas de apreciar los
hechos para determinar la simulación de actos jurídicos para fines
fiscales.
65
212.Reitera la aplicabilidad de los criterios establecidos por este Alto

Tribunal con los cuales se determina si el legislador respetó el
derecho de equidad, realizando apreciaciones en cada elemento.
213.Que es ilegal que el Juez haya sostenido la constitucionalidad de

las disposiciones reclamadas al señalar que resulta congruente la
salvedad de hechos respecto de las empresas que están sujetas
a un régimen fiscal preferente, ya que en esos casos el gasto por
el pago de impuestos es menor, y por la estrecha relación con su
parte relacionada, se puede alentar a que exista un doble
beneficio, dada la relación existente entre las partes.
214.Al respecto afirma que dicho razonamiento no puede servir de

fundamento para sostener la constitucionalidad de dicha limitante,
ya que el simple hecho de que se pague un impuesto menor o
que se pueda llegar a dar un beneficio mayor entre las partes
relacionadas cuando esté sujeta a REFIPRE no puede servir
como fundamento para establecer una disposición que genere
desproporcionalidad en las contribuciones.
215.Reitera las consideraciones por las cuales afirma que la fracción

XXIII es violatoria del principio de no discriminación indirecta
previsto en los tratados para evitar la doble tributación suscritos
por México, al establecer que no será deducible la totalidad de los
gastos pagados que no se ajusten al principio de arm’s length,
hechos a las personas, entidades y figuras jurídicas del extranjero
que reúnan el carácter de residentes en términos de dichos
tratados.
216.Que es ilegal la sentencia recurrida al señalar que las

consideraciones de la exposición de motivos resultan suficientes
66
para justificar las limitantes planteadas por la norma reclamada,

pues la misma fue creada para evitar la erosión de la base
imponible y desplazamiento de utilidades, de conformidad con
recomendaciones de la OCDE.
217.Que tales afirmaciones son infundadas, ya que las razones

señaladas en la exposición de motivos no justifican la
constitucionalidad de las fracciones impugnadas que contienen
las restricciones, condicionantes, limitantes y/o prohibiciones en
materia de pagos efectuados a partes relacionadas, al contravenir
las propias recomendaciones de la OCDE en materia de erosión
de la base y desplazamiento de utilidades (BEPS).
218.Que el Juez pasó por alto considerar que, no obstante que las
obligaciones de México de cooperación y coordinación al ser un
país miembro de la OCDE, y que específicamente se señaló que
las acciones para evitar la erosión y el desplazamiento de
utilidades no se deben tomar en forma unilateral, en la Ley del
Impuesto sobre la Renta se establecen las restricciones,
condicionantes, limitantes y/o prohibiciones en comento, en
contravención a las recomendaciones de dicho organismo.
219.Sobre lo relativo al artículo 77 y fracción XXV del artículo

Noveno transitorio de la Ley del Impuesto sobre la Renta, la
parte revisionista se duele de la parte de la sentencia en la que el
A quo resolvió que los argumentos que fueron formulados implica
cuestiones de interpretación de normas y no de
constitucionalidad, pero que en atención a los principios de
seguridad jurídica, congruencia y exhaustividad de las sentencias,
el Juez optó por analizar los conceptos de violación, en lugar de
67
declarar su inoperancia, siendo que se vinculó la posible

inconstitucionalidad de una ley en cuanto al impacto que
ocasionaría en el cálculo del impuesto sobre la lenta.
220.Sostiene que el criterio del A quo no resulta aplicable al presente

caso, en razón a que se trata de cuestiones diversas para su
aplicación, siendo que, en el caso, se trata de una ausencia o
laguna dentro del texto legal.
221.Refiere que lo resuelto por el Juez en el sentido de declarar

inoperantes los argumentos de la quejosa de conformidad con los
previsto en la tesis de jurisprudencia 3a./J.25/90,7 no resulta
aplicable al caso concreto, pues los argumentos hechos valer por
la quejosa no se refieren a una interpretación de normas, es decir
a un problema de legalidad, pues asevera que no planteó
argumentos de interpretación de normas, sino que planteó un
problema de constitucionalidad.
222.Que el problema que planteó fue en relación con la violación del

principio de irretroactividad reiterando los argumentos,
aseverando que, contrario a lo resuelto por el A quo, los
argumentos hechos valer por la parte quejosa en el escrito inicial
de demanda, no plantean un problema de interpretación de
normas o legalidad, sino de constitucionalidad.
223.Señala que en la fracción XXI de artículo noveno transitorio de la

Ley del Impuesto sobre la Renta, se prevé una temporalidad fija
de la CUFIN de 2001 a 2013, y en ningún momento prevé la
7
Rubro: NOMINAS, IMPUESTO SOBRE. LA INCLUSION EN SU OBJETO Y EN
SU BASE DE LAS APORTACIONES AL INFONAVIT Y AL INSTITUTO MEXICANO DEL
SEGURO SOCIAL NO ES UN PROBLEMA DE CONSTITUCIONALIDAD SINO DE
LEGALIDAD.
68
acepción genérica de “la CUFIN de ejercicios anteriores”;

asimismo, que las quejosas no plantearon sus argumentos en el
sentido de cuestionar si la CUFIN de 1990 o de 1993 o alguna
CUFIN particular se incluye o no en las “CUFINES de ejercicios
anteriores”, sino que no existe una prescripción por parte del
legislador en la que se prevea una acepción genérica, sino un
límite temporal fijo que no da cabida a interpretaciones legales.
224.Por lo que asevera que el Juez va más allá de lo establecido en la

norma al señalar que abarca ejercicios que no se señalan
expresamente en la misma, pues el precepto impugnado no
establece la posibilidad de interpretación al sólo prever
expresamente el reconocimiento de la CUFIN del 2001 al 2013 y
no de ejercicios anteriores.
225.Señaló que el A quo hizo un indebido análisis de los argumentos

hechos valer por las quejosas, confundiendo un problema de
interpretación de normas o legalidad con un problema de
constitucionalidad, por lo que se duele de la determinación de que
los conceptos de violación hechos valer, hayan sido considerados
como inoperantes.
226.Se duele de que lo resuelto por el A quo lo hizo a partir de

interpretar sistemáticamente las normas reclamadas en relación
con diversas disposiciones legales con las que tiene relación,
omitiendo realizar un verdadero análisis de constitucionalidad
conforme a los conceptos de violación planteados, limitándose a
efectuar múltiples interpretaciones en torno a las disposiciones
reclamadas.
69
227.Señala que es ilegal la sentencia recurrida pues se interpretó que

las normas reclamadas no prohíben o impiden considerar las
utilidades que se hubiesen generado antes de 2001, pues asevera
que de la lectura y análisis del texto legal no se advierte que los
contribuyentes afectivamente puedan considerar dichas utilidades,
dejando a la ahora recurrente en estado de inseguridad jurídica.
228.Que resultó violatorio lo resuelto por el Juez ya que los artículos

impugnados no establecen el tratamiento fiscal de las UFINES
generadas con anterioridad a 2001, lo que le deja en estado de
inseguridad jurídica a la parte quejosa respecto de las
operaciones realizadas con anterioridad a dicha fecha.
229. Señala que el hecho de que los contribuyentes que distribuyan

dividendos tengan la obligación de tener una cuenta por separada
con las utilidades o dividendos correspondientes al ejercicio 2014,
no implica que los contribuyentes tengan seguridad jurídica
respecto a la forma en que se determina el saldo a favor de
CUFIN antes de 2001.
230. Por lo que califica de ilegal que el A quo haya resuelto que las
normas reclamadas son constitucionales por el hecho de que
exista una cuenta que se integra por los saldos de utilidades
generados a partir de 2014, pues ello tiene por función conocer
cuáles son los saldos que serán objeto de la sobre tasa del 10%
conforme a lo previsto en el artículo 9 de la Ley del Impuesto
sobre la Renta.
231.Afirma que los razonamientos efectuados en torno a la aplicación

analógica de lo que aconteció en el paso con la cuenta de
utilidades fiscales netas reinvertidas, son ilegales, ya que en caso
70
de la CUFINRE no es aplicable por analogía al caso cuya

constitucionalidad se plantea, pues en el caso de los saldos de la
CUFINRE que los contribuyentes traían de 1999 a 2001, para el
ejercicio de 2002 de la Ley del Impuesto sobre la renta preveía
transitorios y reglas específicas para considerar dichos saldos y
actualizar dichas cuentas, circunstancia que no acontece en el
caso de los numerales cuya constitucionalidad se cuestionó en el
juicio.
232.Refiere que la obligación de llevar una CUFINRE se estableció

desde 1999. Que para las personas morales que hubieren optado
por diferir parte de su impuesto en los ejercicios 1999 a 2001,
debieron llevar una CUFINRE, y para aquellas que no hubieran
agotado su saldo, se estableció que debían seguir llevándola a fin
de determinar si tienen un impuesto a cargo al momento de
distribuir dividendos hasta el treinta y uno de diciembre de 2001.
233.Si embargo, refiere que de acuerdo con el artículo impugnado,

para efectos de la fracción XIV del artículo segundo de las
disposiciones transitorias de la Ley del Impuesto sobre la renta
para 2002, los contribuyentes que hayan optado por diferir parte
del impuesto conforme al artículo 10 de la ley vigente hasta el
treinta y uno de diciembre de 2001, podrán actualizar el saldo de
la CUFINRE que se determine aplicando el procedimiento
contenido en dicho numeral, pero en ese momento se reconocía
la existencia de saldos de 1999 a 2001, por lo que ese caso no es
asimilable al caso sujeto a control constitucional.
234.Que la sentencia es ilegal ya que el A quo señaló que el anexo

16-A de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2014 cumple con la
71
función de complementar y aclarar las omisiones de ley, puesto

que a su consideración dicho anexo permite tomar en cuenta el
efecto de la generación de utilidades que ya pasaron por
resultado fiscal desde el año 1975 hasta 2013, afirmando que en
dicho anexo no se contiene disposición alguna que subsane la
omisión de modificar los efectos de la UFIN de los ejercicios
anteriores a 2001.
235.Reitera que el A quo no efectuó un análisis de constitucionalidad

de las normas reclamadas, siendo que se limitó a realizar una
interpretación indebida para concluir que las normas reclamadas
no son violatorias al principio de proporcionalidad, resolviendo que
no le asiste la razón a la quejosa al señalar que se obliga a
recalcular una UFIN negativas de ejercicios anteriores, (triple
efecto de PTU), porque la correcta interpretación consiste en que
sólo debe realizar en una sola ocasión.
236.Afirma que la mecánica de la determinación de la CUFIN es

diversa a la explicada en la sentencia por el Juez, explicando la
mecánica que, a su decir, opera y demuestra la múltiple
disminución de la PTU pagada, por lo que al restarla como un
concepto no deducible y como un concepto específico para
determinar la UFIN del ejercicio, dicha prestación tiene un triple
efecto negativo.
237.Que si la UFIN refleja la utilidad financiera susceptible de

distribuirse y el objetivo es identificar qué monto de la misma ya
pagó impuestos, porque los conceptos que las generaron pasaron
por el resultado fiscal, el hecho de que la PTU se tenga que
disminuir del resultado fiscal como una partida no deducible y al
72
mismo tiempo como un concepto específico, ocasiona que,

conforme al artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta
vigente en 2014, por la distribución de dividendos cuando no
provienen de la CUFIN, no sea el que realmente corresponde a
las utilidades que se están distribuyendo.
238.Por lo que lo correcto sería que, al igual que sucedía en los

ejercicios fiscales de 2002 a 2013, sólo se disminuyera la PTU
pagada para determinar la utilidad fiscal y no así, para determinar
la UFIN del ejercicio. De esa manera no se estarían gravando dos
veces la utilidad financiera obtenida por la empresa en el ejercicio,
es decir, de forma desproporcional. Aseverando la quejosa que
las disposiciones reclamadas no dan lugar a una interpretación
legal pues las leyes tributarias son de aplicación estricta.
239. Señala como violatoria la interpretación que efectuó el Juez para

concluir que el artículo 77 de la Ley del Impuesto sobre la Renta
no obliga a restar en tres ocasiones la PTU, porque ello sólo
ocurre en una ocasión; específicamente al determinar el resultado
fiscal, porque así lo prevé el artículo 9, fracción I de la ley. Ya que,
a su decir, pierde de vista que el precepto impugnado no prevé
expresamente que la PTU deba restarse en una sola ocasión de
conformidad con el artículo 9, fracción I de la ley, pues sólo
menciona una fórmula matemática para el cálculo de la UFIN.
240.Alude que no existió exhaustividad respecto de los conceptos de

violación hechos valer, por lo que solicita el estudio de la totalidad
de los argumentos planteados.
241.Sentencia del Tribunal Colegiado (***/***). El Tribunal dictó

resolución, en la que dejó firme el sobreseimiento decretado respecto
73
del referendo y publicación del Decreto por el que se crea la Ley del
Impuesto sobre la Renta, publicado en el Diario Oficial de la
Federación, el once de diciembre de dos mil trece, así como del
diverso por el que se otorgan estímulos fiscales a la industria
manufacturera, maquiladora y de servicios de exportación, publicado en
el medio oficial referido el veintiséis siguiente, reclamados al Secretario
de Gobernación, Secretario de Hacienda y Crédito Público y al
Director del Diario Oficial de la Federación, dado que dichos actos no
fueron combatidos por vicios propios acorde a lo dispuesto por el artículo
108, fracción III de la Ley de Amparo.
242.De igual forma, dejó firme la negativa del amparo en relación con los
artículos 25, fracciones VI y X y artículo 28, fracciones I y XXX de la
Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del uno de enero de
dos mil catorce.
243.Así como la concesión del amparo contra los artículos 27, fracción XI
y 36, último párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a
partir del uno de enero de dos mil catorce.
244.Lo anterior, toda vez que esas decisiones no fueron controvertidas por las
quejosas ni por las autoridades responsables, que son a quienes
respectivamente perjudican.
245.Respecto de los artículos octavo, primero y segundo transitorios del

Decreto que otorga estímulos fiscales a la industria manufacturera,
maquiladora y de servicios de exportación consideró que se actualizó la
causa de improcedencia prevista en el artículo 61, fracción XXIII, en
relación con el 108, fracción VIII, de la Ley de Amparo, relativa a la falta
74
de conceptos de violación, por lo que determinó sobreseer en el juicio

sobre dichos artículos.
246.En el estudio de agravios que combaten la improcedencia del

juicio de amparo respecto los artículos 4, 10, 11, fracción V, 16,
140, 142, 152 y 164 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en el
que el Juez de conocimiento determinó que se actualizó la causal
de improcedencia prevista por el artículo 61, fracción XII, de la
Ley de Amparo, relativa a la falta de interés jurídico pues contrario
a lo afirmado por las quejosas, son de naturaleza heteroaplicativa.
247. Por tanto, el Tribunal Colegiado determinó infundados e inoperantes los

motivos de disenso que hicieron valer las recurrentes en contra de las
consideraciones que realizó el Juez de Distrito, respecto de los preceptos
antes señalados, por lo que quedaron firmes tales consideraciones,
estableciendo inatendibles los agravios hechos valer por la autoridad en
la revisión adhesiva, dadas las conclusiones alcanzadas respecto a dichos
artículos, confirmando la resolución controvertida.
248.Por otra parte, reservó jurisdicción a este Alto Tribunal al

considerar carecer de competencia para resolver sobre los
artículos 28, fracciones XVIII, XXIII, XXIX y XXXI, 77 y noveno
transitorio fracción XXV, de la Ley del Impuesto sobre la
Renta, vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce.
249.Lo anterior, al no advertir que exista jurisprudencia aplicable que

resuelva la materia de constitucionalidad del asunto en cuanto a
los temas planteados, ni precedentes o criterios específicos que
orienten la resolución en los aspectos en que subsiste el problema
de constitucionalidad.
75
IV. ESTUDIO DE FONDO
250.Problemática jurídica a resolver. La materia del presente asunto

consiste en analizar la constitucionalidad de los artículos 28,
fracciones XVIII, XXIII, XXIX y XXXI, 77 y noveno transitorio
fracción XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a
partir del uno de enero de dos mil catorce.
251.Esta problemática será analizada, por cuestión metodológica, a

través de contestar diversas preguntas respecto de la litis
planteada.
1) ¿Los argumentos planteados por la revisionista son aptos

para declarar la inconstitucionalidad de la fracción XVIII
del artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la Renta?
252.La fracción XVIII del artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la

Renta, refiere que no serán deducibles los gastos que se hagan
en el extranjero a prorrata con quienes no sean contribuyentes de
este tributo en los términos de los Títulos II o IV de la ley, es decir,
los que regulan a las personas morales (disposiciones generales)
y a las personas físicas.
253.Al respecto, en los conceptos de violación las quejosas

manifestaron que el citado precepto legal infringe los principios de
proporcionalidad y equidad tributaria, igualdad, no discriminación,
derecho a la propiedad privada, de libre comercio, de libre
concurrencia y competencia, así como el derecho humano al
desarrollo integral y nivel de vida adecuado y digno; porque el
76
gasto cumple con la condición de deducibilidad previsto en la Ley

del Impuesto sobre la Renta.
254.Por ello, refirieron que los gastos a prorrata llevados a cabo por
las personas morales en el extranjero deben ser reconocidos por
ser gastos estructurales, para que el impuesto se ajuste a la
capacidad contributiva real del contribuyente, ya que dichos
gastos le representan una disminución en su patrimonio que se
efectúa con la finalidad de obtener un ingreso.
255.Si bien el Juez de Distrito señaló que asistió la razón a la parte

quejosa por cuanto adujo que la prohibición absoluta de deducir
los gastos a prorrata en el extranjero establecida en el artículo 28,
fracción XVIII de la Ley del Impuesto sobre la Renta puede afectar
los principios de proporcionalidad y equidad tributaria, debe
confirmarse lo resuelto en el sentido de que no procede decretar
la inconstitucionalidad del citado precepto, dado que una
interpretación sistemática efectivamente conduce a la conclusión
de que la prohibición que establece no debe entenderse de
manera absoluta.
256.En efecto, la prohibición de que se trata no es absoluta e

irrestricta, sino que se actualiza únicamente cuando el gasto no
está vinculado con la actividad u objeto social de la persona moral
y en los casos en los que el contribuyente no cumple con todos
los requisitos que se exigen legalmente para poder deducir
válidamente un gasto.
257.Siendo así, el precepto cuya constitucionalidad se impugna debe

interpretarse en un sentido que permita salvaguardar los
principios de proporcionalidad y equidad tributaria. Para ello, es
77
imprescindible una interpretación progresista y sistemática de

dicho precepto.
258.En relación con la interpretación de normas legales, esta Suprema

Corte de Justicia de la Nación ha realizado diversos matices. Ha
determinado que los enunciados normativos que integran las
fuentes de derecho, en cuanto formulaciones lingüísticas, son
susceptibles de admitir diversas interpretaciones que trascienden
al ámbito de la legalidad, lo cual sucede cuando determinadas
interpretaciones del material jurídico resulten contrarias a la
Constitución.
259.Ante ello, se impone que esta Sala delimite el alcance de la norma

legal impugnada aplicando para ello los parámetros de
regularidad constitucional que privilegian el principio de
conservación de ley, y solo en el escenario de que no se logre
armonizarla con la Constitución, se declarará su
inconstitucionalidad. Para ello habrá que retomar algunos
razonamientos relacionados con las deducciones en materia del
impuesto sobre la renta.
260.El Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha

sostenido que el objeto del impuesto sobre la renta lo constituyen
los ingresos que se generan operación tras operación y que tales
ingresos, disminuidos con las deducciones autorizadas, son parte
fundamental de lo que configura la base impositiva.8
261.Asimismo, ha sostenido que la determinación del impuesto sobre

la renta se justifica si la imposición se efectúa sobre el impacto
8
“RENTA. SOCIEDADES MERCANTILES. OBJETO Y MOMENTO EN QUE SE GENERA EL
IMPUESTO.” Jurisprudencia P./J. 52/96, de Pleno, visible en la Novena Época, del Semanario
Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo IV, octubre de 1996, página 101.
78
patrimonial positivo apreciable en el gobernado. Este impacto

debe evidenciarse al considerar no únicamente el ingreso bruto
generado aisladamente, sino la utilidad obtenida mediante la
consideración conjunta tanto del ingreso como de las cantidades
erogadas como costo de generación del propio ingreso. Así, debe
considerarse como elemento de la base del gravamen la utilidad
fiscal, lo cual implica que el ingreso bruto debe ser atemperado
con determinados conceptos como son los relacionados con el
costo de la producción del ingreso.
262.En este contexto, es claro que el tema de constitucionalidad que

se plantea en el caso puede involucrar el análisis de uno de los
elementos esenciales del tributo como es la base imponible, dado
que ésta deriva, entre otros factores, de disminuir de la totalidad
de los ingresos acumulables, las deducciones autorizadas, según
se aprecia del artículo 9 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.9
9
Artículo 9. Las personas morales deberán calcular el impuesto sobre la renta, aplicando al
resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 30%.
El resultado fiscal del ejercicio se determinará como sigue:
I. Se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos

en el ejercicio, las deducciones autorizadas por este Título y la participación de los trabajadores en
las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, en los términos del artículo 123 de la
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
II. A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de
aplicar de ejercicios anteriores.
El impuesto del ejercicio se pagará mediante declaración que presentarán ante las oficinas
autorizadas, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en la que termine el ejercicio fiscal.
Para determinar la renta gravable a que se refiere el inciso e) de la fracción IX del artículo 123,
apartado A de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, no se disminuirá la
participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio ni las
pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
Para la determinación de la renta gravable en materia de participación de los trabajadores en las

utilidades de las empresas, los contribuyentes deberán disminuir de los ingresos acumulables las
cantidades que no hubiesen sido deducibles en los términos de la fracción XXX del artículo 28 de
esta Ley.
79
263.De esta manera, las deducciones son los conceptos que se

disminuyen de los ingresos brutos a fin de determinar una utilidad
en caso de que los ingresos excedan las deducciones, o una
pérdida, en el supuesto contrario. Las razones que dan lugar a
establecer una deducción en materia de impuesto sobre la renta
pueden ser de diversa índole, sin embargo, se considera que
todas responden a alguna de las dos premisas fundamentales
siguientes:
A. Estructurales o internas, es decir, aquellas que derivan de la

mecánica del tributo o de las exigencias constitucionales; y,
B. No estructurales o de política pública, es decir, que emanan del

interés del legislador por incentivar o evitar determinadas
conductas según se consideren necesarias o no para los
intereses del Estado.
264.La clasificación anterior tiene la finalidad de distinguir entre las

deducciones que se autorizan por constituir un costo que es
necesario o inevitable para producir el ingreso, y aquellas que no
se vinculan con los costos de producción, sino que son gastos
contingentes que el legislador, con el interés de alcanzar diversos
objetivos, autoriza que se disminuyan de los ingresos brutos.
265.En congruencia con lo anterior, puede afirmarse que las

deducciones estructurales son las instituciones sustractivas o
minorativas que tienen como función, entre otras, subjetivizar el
gravamen, adecuándolo a las circunstancias personales del
contribuyente. Este tipo de deducciones deben ser reconocidas
por el legislador en cumplimiento al principio de proporcionalidad
80
tributaria establecido en el artículo 31 Constitucional, toda vez que

se trata de conceptos que están vinculados con los costos de
producción de ingresos y que, en consecuencia, por su
naturaleza, permiten que el gravamen recaiga exclusivamente en
la cuantía que representa el impacto positivo en el haber
patrimonial del causante.
266.Lo anterior, fue sustentado en la jurisprudencia de esta Primera

Sala de rubro: “DEDUCCIONES. CRITERIOS PARA DISTINGUIR
LAS DIFERENCIAS ENTRE LAS CONTEMPLADAS EN LA LEY
DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, A LA LUZ DEL PRINCIPIO
DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA CONSAGRADO EN EL
ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL.”10
267.Tomando en cuenta todo lo anterior, esta Primera Sala advierte

que conceptualmente los gastos a prorrata corresponden a la
categoría de deducciones estructurales cuando su realización es
determinante para la obtención del ingreso del contribuyente; en
caso contrario cuando la erogación no se encuentra asociada a la
continuidad de la operación o consecución del objeto social de la
persona moral, no se cumple la condición para la deducibilidad de
los pagos realizados.
268.En tal sentido el artículo 27 de la Ley del Impuesto sobre la Renta,

establece los requisitos que deben cumplir las deducciones
autorizadas. Así, tratándose de deducciones estructurales, el
primero de los requisitos que establece el ordenamiento legal es
el relativo a que el gasto sea estrictamente indispensable para los
Tesis aislada 1a./J. 103/2009 visible en el Semanario Judicial de la Federación y su

10
Gaceta, Novena Época, Tomo XXX, Diciembre de 2009, página 108.
81
fines de la actividad del contribuyente. En todos los casos habría

de estarse a que los requisitos establecidos en el citado precepto
resultan de especial trascendencia, dado que implican reglas cuyo
cumplimiento garantiza el empleo adecuado (conforme a los
principios de justicia fiscal) de la institución sustractiva,
concretando el gravamen a las circunstancias personales del
contribuyente.
269.Ahora bien, como se anticipó, la norma impugnada de manera

literal determina que los gastos que se hagan en el extranjero a
prorrata con quienes no sean contribuyentes del impuesto sobre
la renta en los términos de los títulos II o IV de dicho
ordenamiento legal, no serán deducibles. Así, el artículo
impugnado interpretado literalmente, proscribe la deducción de
cualquier gasto, aun cuando fuese estrictamente indispensable
para los fines de la actividad de la empresa, por el hecho de que:
a) se haga en el extranjero; b) se prorratee; y, c) en la prorrata
intervengan quienes no sean contribuyentes de los títulos II o IV
de dicha ley.
270.Sin embargo, habrá que analizar si la prohibición absoluta e

irrestricta de que se trata está o no constitucionalmente
justificada. Para lo cual debe tomarse en cuenta que las
deducciones estructurales como la que se analiza tienen una
especial relevancia para el cumplimiento de la proporcionalidad
tributaria, dado que, como se vio, constituyen instituciones
sustractivas dirigidas a aminorar la base gravable a efecto de
adecuar el gravamen a las circunstancias personales del
contribuyente.
82
271.En esta línea de ideas, no se pierde de vista que la porción

normativa analizada prevé de manera expresa como un concepto
no deducible los gastos que se hagan en el extranjero a prorrata
con quienes no sean contribuyentes del impuesto sobre la renta
en los términos de los Títulos II o IV de la Ley.
272.En estos términos, cualquier gasto realizado por una persona

moral en los términos descritos por el legislador no podría formar
parte de la base gravable al no poder sustraerse de los ingresos
acumulables del ejercicio; aun cuando la erogación esté destinada
o relacionada directamente con la actividad de la empresa.
273.Ahora bien, de acuerdo con el diseño legislativo la deducibilidad

de un gasto se encuentra condicionada –entre otros elementos- a
la estricta indispensabilidad de la erogación. Al respecto, esta
Suprema Corte ha enfatizado que, si la “indispensabilidad” en las
deducciones constituye el principio rector de éstas, ello implica
que sean estrictamente indispensables para los fines particulares
de cada actividad empresarial.
274.La concepción genérica de este requisito, que el legislador

estableció en la propia Ley del Impuesto sobre la Renta, es
justificable al atender a la cantidad de supuestos casuísticos, es
decir, que en cada caso concreto puedan recibir el calificativo de
“estrictamente indispensables”; resultando imposible dar una
definición que abarque todas las hipótesis factibles o establecer
reglas generales para su determinación, resultando necesario
83
interpretar dicho concepto, atendiendo a los fines de cada

empresa y al gasto específico de que se trate.11
275.Por ende, en la medida que un gasto tenga relación con la

actividad de la empresa y cumpla con las condiciones de
deducibilidad que la propia Ley del Impuesto sobre la Renta
impone, no existe razón que justifique excluirlo de la
determinación de la base gravable.
276.En congruencia con lo hasta aquí expuesto, si la mencionada ley

establece medidas fiscales apropiadas para verificar y controlar
las operaciones que llevan a cabo las partes relacionadas, es
incuestionable que no se justifica la prohibición absoluta e
irrestricta de deducir los gastos hechos en el extranjero a prorrata,
toda vez que tal prohibición impide que los contribuyentes puedan
deducir legítimamente gastos que cumplan con el carácter de ser
estrictamente indispensables para generar el ingreso (deducción
estructural), de no entenderse con esta amplitud tributarían
11
Al respecto, la Segunda Sala de esta Suprema Corte estableció en la Contradicción de Tesis
128/2004 lo siguiente:
“En relación con los calificativos examinados, conviene atender a los elementos comunes que se
han tomado en cuenta en la doctrina, para determinar cuándo puede considerarse un gasto como
estrictamente indispensable para una empresa, a saber:
1) Que la erogación esté destinada o relacionada directamente con la actividad de la
empresa;
2) Que sea necesario para alcanzar los fines de su actividad o el desarrollo de ésta;
3) Que de no producirse se podrían afectar sus actividades o entorpecer su normal
funcionamiento o desarrollo;
4) Que deben representar un beneficio o ventaja para la empresa en cuanto a sus metas
operativas; y
5) Que deben estar en proporción con las operaciones del contribuyente.
En tales condiciones, el carácter de indispensabilidad se encuentra estrechamente vinculado con

la consecución del objeto social de la empresa, es decir, debe tratarse de un gasto necesario
para que cumplimente en forma cabal sus actividades como persona moral y que le reporte un
beneficio, de tal manera que de no realizarlo, se tendrían que suspender las actividades de la
empresa, o éstas necesariamente disminuirían, es decir, cuando de no llevarse a cabo el gasto
se dejaría de estimular la actividad de la misma, viéndose, en consecuencia, disminuidos sus
ingresos en su perjuicio.”
84
conforme a una base que no reflejaría su auténtica capacidad

contributiva, vulnerándose así el principio de proporcionalidad
tributaria.
277.Ahora, es conveniente reseñar las condiciones legales bajo las

cuales puede deducirse un gasto en el extranjero y los
instrumentos jurídicos con los que cuenta la autoridad fiscal para
controlar y verificar la autenticidad de los gastos a prorrata que se
hacen en el extranjero.
278.Para que un contribuyente pueda deducir un gasto que se hace a

prorrata en el extranjero, es necesario que cumpla, como mínimo,
con los siguientes lineamientos:
a) Demostrar que el gasto realizado fue estrictamente

indispensable para los fines de la actividad de la empresa;
b)Que las personas con quienes se hagan gastos en el extranjero

a prorrata, sean residentes de un país que tenga en vigor un
acuerdo amplio de intercambio de información con México.
c) Acreditar que el servicio que corresponda a dicho gasto

efectivamente se haya prestado.
d)Si el gasto se realizó entre partes relacionadas, se deberá

acreditar que el precio pactado se ubica dentro del rango de
precios que hubiesen empleado partes independientes en
operaciones comparables.
85
e) Proporcionar a la autoridad fiscal información precisa de la

operación realizada en el extranjero, a saber: i) los datos
fiscales de las partes relacionadas; ii) las actividades realizadas
en la operación por cada una de las partes y, en su caso, los
activos utilizados y los riesgos asumidos; y, iii) el método que se
aplicó para determinar el precio de transferencia.
f) Conservar la documentación que demuestre: 1) el tipo de

operación realizada; 2) los términos contractuales; 3) el método
de precios de transferencia seleccionado y su desarrollo; y, 4)
las operaciones o empresas comparables en cada tipo de
operación.
g)Contar con la documentación que demuestre que la prorrata se

hizo con base en elementos fiscales y contables objetivos y no
de manera arbitraria o caprichosa por el contribuyente. En este
rubro necesariamente deberá tenerse presente que en toda
operación que se haga a prorrata y por la cual se pretenda
hacer alguna deducción, deberá siempre subyacer una razón
válida y constatable de negocio.
279.En caso de que el contribuyente no cumpla con alguno de los

requisitos enlistados, entonces, por disposición legal, no podrá
válidamente deducir el gasto efectuado a prorrata en el extranjero.
Esto es así, pues como se vio, los requisitos apuntados están
previstos como elementos que condicionan la posibilidad de
deducir dichos gastos.
86
280.Por ello esta Primera Sala, al igual que lo hizo la Segunda Sala de
esta Suprema Corte,12 estima que la disposición tildada de
inconstitucionalidad al ser materia de un ejercicio interpretativo
que le da un contenido congruente con los principios de
proporcionalidad y equidad contenidos en el artículo 31, fracción
IV constitucional.
281.Tal y como lo acentúo la Segunda Sala al resolver el Amparo

Directo en Revisión 2424/2012, cuyo estudio se basó en
legislaciones anteriores,13 y siendo retomadas tales
consideraciones por esta Primera Sala al resolver el Amparo en
Revisión 870/2018,14 la razón que tomó en cuenta el legislador
para establecer la citada prohibición consistió en el interés por
impedir la deducción de gastos que no fuesen hechos
directamente por las empresas establecidas en el país.
12
Al fallar el Amparo Directo en Revisión 2424/2012, en sesión de diecinueve de marzo de dos mil
catorce, siendo ponente el Ministro Luis María Aguilar Morales. Se precisa que en el precedente
aludido se analizó el contenido del artículo 32, fracción XVIII de la Ley del Impuesto sobre la Renta,
vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil trece, cuyo contenido es idéntico al artículo
28, fracción XVIII mismo que constituye la norma reclamada en el presente asunto.
13
Del cual derivaron los siguientes criterios:
“RENTA. PARA QUE OPERE LA PROHIBICIÓN DE LA DEDUCIBILIDAD ESTABLECIDA EN
EL ARTÍCULO 32, FRACCIÓN XVIII, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, BASTA CON
QUE UNO DE LOS CONTRIBUYENTES ENTRE QUIENES SE REPARTE EL GASTO NO
TRIBUTE CONFORME A LAS REGLAS ESTABLECIDAS EN LOS TÍTULOS II O IV DEL
INDICADO ORDENAMIENTO (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2003)”. Tesis 2a. LIII/2014 (10a.), de
la Segunda Sala, visible en la Décima Época, Gaceta del Semanario Judicial de la Federación,
Libro 7, junio de 2014, Tomo I, pág. 823.
“RENTA. LA PROHIBICIÓN DE LA DEDUCIBILIDAD ESTABLECIDA EN EL ARTÍCULO 32,

FRACCIÓN XVIII, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, SÓLO PUEDE CONFIGURARSE
CUANDO LA PRORRATA SE ACTUALIZA ENTRE QUIENES SE REPARTE EL GASTO
(LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2003).” Tesis 2a. LII/2014 (10a.), de la Segunda Sala, visible en la
Décima Época, del Semanario Judicial de la Federación Libro 7, junio de 2014, Tomo I, pág. 822.
“RENTA. LA PROHIBICIÓN DE LA DEDUCIBILIDAD ESTABLECIDA EN EL ARTÍCULO 32,

FRACCIÓN XVIII, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, NO ES ABSOLUTA E
IRRESTRICTA. (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2003).” Tesis 2a. LIV/2014 (10a.), de la Segunda
Sala, visible en la Décima Época, del Semanario Judicial de la Federación Libro 7, junio de 2014,
Tomo I, pág. 821.
14
Resuelto por unanimidad de cinco votos, en sesión de diecinueve de agosto de dos mil veinte,
bajo la ponencia del Ministro Alfredo Gutiérrez Ortiz Mena.
87
282.En efecto, se ha considerado que la intención del legislador tuvo

fundamento en el hecho de que los gastos a prorrata, realizados
en el extranjero con empresas que no fuesen contribuyentes del
impuesto sobre la renta en los mencionados títulos, estaban fuera
de control y verificación en cuanto a su realidad y autenticidad por
parte de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, de modo
que para vencer la dificultad que representa fiscalizar esos
gastos, optó por proscribir totalmente su deducción.
283.Sin embargo, como fue referido por la parte revisionista,

actualmente no se justifica constitucionalmente esa prohibición
absoluta toda vez que la Ley del Impuesto sobre la Renta
contiene medidas que obligan a las empresas a transparentar los
gastos efectuados en el extranjero, y a la par permite a la
autoridad hacendaria verificar de manera efectiva la autenticidad
de los gastos a prorrata. Aunado a lo anterior, existen
mecanismos para obtener intercambios amplios de información
fiscal entre diversos países, de modo que la fiscalización de los
gastos en el extranjero a prorrata puede realizarse de manera
adecuada.
284.En el mismo sentido, las personas morales que celebren

operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero
están obligadas a determinar tanto sus ingresos acumulables,
como las deducciones autorizadas considerando para esas
operaciones los precios y montos de contraprestaciones que se
hubiesen realizado entre partes independientes en operaciones
comparables.
88
285.Asimismo, en el supuesto de que las partes relacionadas no

cumplan con el mandato antes mencionado, las autoridades
fiscales podrán determinar los ingresos y las deducciones
tomando en cuenta montos que se emplean entre partes
independientes.
286.Ahora bien, del propio precepto se advierten los requisitos que

deben tomarse en cuenta para determinar cuándo dos o más
personas son partes relacionadas y, además, que para fijar los
montos de las operaciones a precios de mercado se tiene que
adoptar alguno de los métodos establecidos en el diverso artículo
26 de la propia ley.15
15
Artículo 26. Tratándose de personas morales residentes en el extranjero, así como de cualquier
entidad que se considere como persona moral para efectos impositivos en su país, que tengan uno
o varios establecimientos permanentes en el país, podrán efectuar las deducciones que
correspondan a las actividades del establecimiento permanente, ya sea las erogadas en México o
en cualquier otra parte, siempre que se cumplan los requisitos establecidos en esta Ley y en su
Reglamento.
Cuando las personas a que se refiere el párrafo anterior, residan en un país con el que México
tenga en vigor un tratado para evitar la doble tributación, se podrán deducir los gastos que se
prorrateen con la oficina central o sus establecimientos, siempre que tanto la oficina central como
el establecimiento, en el que se realice la erogación, residan también en un país con el que México
tenga en vigor un tratado para evitar la doble tributación y tenga un acuerdo amplio de intercambio
de información y además se cumpla con los requisitos que al efecto establezca el Reglamento de
esta Ley.
No serán deducibles las remesas que efectúe el establecimiento permanente ubicado en México a
la oficina central de la sociedad o a otro establecimiento de ésta en el extranjero, aun cuando
dichas remesas se hagan a título de regalías, honorarios, o pagos similares, a cambio del derecho
de utilizar patentes u otros derechos, o a título de comisiones por servicios concretos o por
gestiones hechas o por intereses por dinero enviado al establecimiento permanente.
Los establecimientos permanentes de empresas residentes en el extranjero que se dediquen al

transporte internacional aéreo o terrestre, en lugar de las deducciones establecidas en el artículo
25 de esta Ley, efectuarán la deducción de la parte proporcional del gasto promedio que por sus
operaciones haya tenido en el mismo ejercicio dicha empresa, considerando la oficina central y
todos sus establecimientos. Cuando el ejercicio fiscal de dichas empresas residentes en el
extranjero no coincida con el año de calendario, efectuarán la deducción antes citada considerando
el último ejercicio terminado de la empresa.
Para los efectos del párrafo anterior, el gasto promedio se determinará dividiendo la utilidad
obtenida en el ejercicio por la empresa en todos sus establecimientos antes del pago del impuesto
sobre la renta, entre el total de los ingresos percibidos en el mismo ejercicio; el cociente así
obtenido se restará de la unidad y el resultado será el factor de gasto aplicable a los ingresos
atribuibles al establecimiento en México. Cuando en el ejercicio la totalidad de los ingresos de la
empresa sean menores a la totalidad de los gastos de todos sus establecimientos, el factor de
gasto aplicable a los ingresos será igual a 1.00.
89
287.En el orden de ideas expuesto, dado que actualmente la autoridad

fiscal cuenta con instrumentos efectivos para cerciorarse sobre la
naturaleza, veracidad y, en su caso, cuantía de un gasto hecho a
prorrata en el extranjero, es incuestionable que no es
constitucional entender como una prohibición absoluta lo
contenido en el artículo 28, fracción XVIII, de la Ley del Impuesto
sobre la Renta. No obstante, como se anunció al inicio del
presente apartado, tampoco resulta procedente declarar su
inconstitucionalidad, toda vez que la prohibición que establece
debe mantenerse para el caso de que el gasto a prorrata en el
extranjero no cumpla con todos los requisitos legalmente
establecidos para su deducibilidad.
288.Se explica, la prohibición contenida en dicho precepto no puede

tenerse como absoluta, sin embargo, para que puedan ser
deducidos los conceptos que establece el precepto impugnado, es
decir, de un gasto a prorrata en el extranjero, debe cumplirse con
todos los requisitos legales que condicionan esa deducción, los
cuales quedaron asentados en el presente fallo.
289.Así, la forma en que actualmente debe entenderse el artículo 28,

fracción XVIII, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, es en el
sentido de que los gastos a prorrata que se hagan en el
extranjero sí podrán deducirse, pero tal deducción podrá tener
lugar siempre y cuando el contribuyente cumpla con todos y cada
uno de los requisitos que se establecen para el régimen de
precios de transferencia y demuestre, con la documentación que
90
soporte la operación, que la prorrata se hizo en términos fiscales y

contablemente objetivos, además de que la operación obedeció a
una razón real de negocios atento la actividad de la empresa de
que se trate.
290.Por lo anterior, es que resulta improcedente determinar la

inconstitucionalidad del 28, fracción XVIII, de la Ley del Impuesto
sobre la Renta vigente a partir de dos mil catorce, pues como se
ha explicado su interpretación debe ser amplia, entendiéndose
que sí existe la posibilidad de deducirse un gasto en el extranjero,
siempre que se cumplan los requisitos y condiciones para su
deducibilidad.
291.Relativo a los argumentos propuestos por la revisionista tendentes

a demostrar la transgresión al principio de equidad tributaria y no
discriminación son inoperantes, por lo siguiente:
292.La parte quejosa aquí recurrente solicitó el estudio constitucional

a partir del principio de equidad tributaria; empero, de su causa de
pedir no se desprenden argumentos que correspondan a la
capacidad contributiva de los sujetos pasivos ni en evitar que
existan normas que produzcan un trato discriminatorio entre
situaciones análogas, o bien, propiciar efectos semejantes sobre
personas que se encuentran en situaciones dispares en el pago
de contribuciones. Más bien, sus argumentos se dirigen a reiterar
la supuesta desigualdad que existe entre personas morales
residentes en México y extranjeras que tengan uno o varios
establecimientos permanentes en el país.
91
293.En este mismo sentido aseveró la violación al derecho a la no

discriminación al no permitir a las personas morales llevar a cabo
tales deducciones.
294.Al respecto, ha sido criterio reiterado de este Alto Tribunal que el

principio de equidad tributaria consiste en que los gobernados
reciban el mismo trato cuando se ubican en una idéntica situación
frente a la norma jurídica que los regula, lo que a su vez implica
que las disposiciones tributarias deben tratar de manera igual a
quienes se encuentren en una misma situación. Por ende, si una
conducta concreta produce distinción entre situaciones tributarias
que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una
justificación objetiva y razonable, dicho actuar resultará
inconstitucional por inequitativo.
295.Se sustentó que dicho principio también exige que se otorgue un

trato diferenciador para los sujetos que se encuentren en
situaciones tributarias desiguales, lo que implica que no toda
desigualdad de trato ante la ley resulta inconstitucional, sino
únicamente cuando produce distinción entre situaciones
tributarias iguales si no existe para ello una justificación objetiva y
razonable, como ya se señaló.16
296.Por otro lado, esta Primera Sala ha determinado que, dado el

análisis que debe hacerse del principio fundamental de igualdad,
o bien, de equidad en materia tributaria, en ciertos casos no es
posible realizar distinciones, mientras que en otros supuestos
16
Resulta aplicable la jurisprudencia P./J. 41/97 “EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS.”
visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo V, junio de
1997, p. 43.
92
estará permitido o incluso exigido constitucionalmente; luego,

cuando la ley distingue entre dos o varios hechos, sucesos o
personas, se requiere analizar: i) si la distinción descansa en una
base objetiva y razonable o es una discriminación
constitucionalmente vedada; ii) la racionalidad o adecuación de la
distinción hecha por el legislador; iii) si se cumple con el requisito
de la proporcionalidad; y, iv) establecer en cada caso el referente
sobre la cual se predica la igualdad.17
297.Debe tenerse presente que el Pleno de este Alto Tribunal

determinó que el principio de equidad tributaria consiste en que
los gobernados deben recibir el mismo trato cuando se ubican una
idéntica situación frente a la norma jurídica que los regula, lo que
a su vez implica que las disposiciones tributarias deben tratar de
manera igual a quienes se encuentren en una misma situación,
por lo que si una conducta concreta produce distinción entre
situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que
exista para ello una justificación objetiva y razonable, dicho actuar
resultará inconstitucional por inequitativo.
298.Estableciendo que dicho principio también exige que se otorgue

un trato diferenciador para los sujetos que se encuentren en
situaciones tributarias desiguales, lo que implica que no toda
desigualdad de trato ante la ley resulta inconstitucional, sino
únicamente cuando produce distinción entre situaciones
17
Como se advierte de la jurisprudencia 1a./J. 55/2006 “IGUALDAD. CRITERIOS PARA
DETERMINAR SI EL LEGISLADOR RESPETA ESE PRINCIPIO CONSTITUCIONAL.” visible en
la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, visible en el Semanario
Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXIV, septiembre de 2006, p. 75.
93
tributarias iguales si no existe para ello una justificación objetiva y

razonable, como antes se dijo.18
299.Así, tratándose de las normas de índole económico o tributario,

por regla general, la intensidad del análisis debe ser poco estricto,
con el fin de no vulnerar la libertad política del legislador en esos
campos, en los cuales la Constitución General prevé una amplia
capacidad de intervención y regulación diferenciada del Estado.
Sin que ello signifique algún tipo de renuncia por este Alto
Tribunal el ejercicio de su competencia de control constitucional,
sino que en ciertas materias el legislador goza de mayor
discrecionalidad constitucional, por lo que en esos temas la
intensidad de su control se ve limitada.
300.Cosa distinta pasa en aquellos casos en los que el legislador tiene

una limitada discrecionalidad, pues en esos supuestos el
escrutinio judicial debe entonces ser más estricto, tal como es el
caso de alguno de los criterios enunciados en el último párrafo del
artículo 1 constitucional (el origen étnico o nacional, el género, la
edad, las discapacidades, la condición social, las condiciones de
salud, la religión, las opiniones, las preferencias sexuales, el
estado civil o cualquier otra que atente contra la dignidad humana
y tenga por objeto anular o menoscabar los derechos y libertades
de las personas), el juzgador para examinar su constitucionalidad
a la luz del principio de igualdad debe hacer una análisis estricto,
18
Como se advierte de la jurisprudencia P./J. 41/97 visible en el Semanario Judicial de la
Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo V, junio de 1997, página 43 de rubro: “EQUIDAD
TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS”.
94
es decir, debe existir una motivación reforzada por parte del

creador de la norma.19
301.No obstante lo anterior, las manifestaciones de la recurrente,

además de no controvertir frontalmente lo precisado por el juez
federal, resultan genéricas, al no explicar por qué existe una
violación al principio de equidad tributaria y no discriminación,
pues no establece la igualdad sostenida entre las empresas
morales residentes en México que ubique a las personas morales
extranjeras, en una situación idéntica frente a la norma jurídica;
aunado a que no explica cómo es que esa situación resulta una
distinción discriminatoria, pues no señala si existe una categoría
sospechosa que atente contra la dignidad humana y tenga por
objeto anular o menoscabar los derechos y libertades de las
personas.
302.Por otra parte, resultan inoperantes el resto de los agravios que

se analizan en la parte en que reitera los argumentos vertidos en
los conceptos de violación de su demanda de amparo, al ser
idénticos, por lo que no son aptos ni eficaces para controvertir las
conclusiones de la sentencia recurrida. Sirve de apoyo a lo
anterior, la jurisprudencia 1a./J. 85/2008 de rubro: “AGRAVIOS
INOPERANTES EN LA REVISIÓN. SON AQUELLOS QUE
SÓLO PROFUNDIZAN O ABUNDAN EN LOS CONCEPTOS DE
VIOLACIÓN, SIN COMBATIR LAS CONSIDERACIONES DE LA
SENTENCIA RECURRIDA” 20.
19
Lo anterior derivado de la jurisprudencia 1a./J. 66/2015 (10a.) “IGUALDAD. CUANDO UNA LEY
CONTENGA UNA DISTINCIÓN BASADA EN UNA CATEGORÍA SOSPECHOSA, EL
JUZGADOR DEBE REALIZAR UN ESCRUTINIO ESTRICTO A LA LUZ DE AQUEL PRINCIPIO”.
publicada en el Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Décima Época, Libro 23, octubre
de 2015, Tomo II, página 1462.
20
Consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo
XXVIII, septiembre de 2008, página 144.
95
2) ¿Los argumentos planteados por la revisionista son aptos

para declarar la inconstitucionalidad de las fracciones
XXIII, XXIX y XXXI del artículo 28 de la Ley del Impuesto
sobre la Renta?
303.Las quejosas controvirtieron la limitante a la deducción de pagos a

partes relacionadas residentes en el extranjero, específicamente
los artículos 28, fracciones XXIII, XXIX y XXXI, 140 y 164 de la
Ley del Impuesto sobre la Renta. El Juez de conocimiento señaló
que, contrario a lo afirmado por las quejosas, los preceptos
impugnados no son violatorios de los derechos de legalidad,
seguridad jurídica, proporcionalidad, equidad, libre concurrencia o
competencia ni al principio de no discriminación tutelado por los
tratados internacionales.
304.En vía de revisión, la parte recurrente afirma que lo aseverado por

el Juez es falso pues contrario a lo sostenido, las fracciones
impugnadas establecen diversas restricciones, condicionantes,
limitantes y/o prohibiciones a la deducción de pagos efectuados a
partes relacionadas, además de que dichos pagos sean conforme
al principio arm’s length.
305.Que contrario a lo que sostuvo el A quo, los pagos efectuados a

partes relacionadas residentes en el extranjero no serán
deducibles si se comprueba que el precio o el monto de la
relacionadas en operaciones comparables, pues las mismas
disposiciones reclamadas establecen diversos requisitos
adicionales para que sea procedente la deducción de los pagos a
96
partes relacionadas, tales como dichos pagos igual sean

deducibles para la parte relacionada, o que la entidad sea
considerada transparente para efectos fiscales, etc.
306.Que la determinación de que los preceptos reclamados no violan

el principio de equidad tributaria es ilegal, pues sí existen
relacionadas y partes independientes, pues con las primeras
existe la posibilidad de pactar precios diversos, que no están
sujetos al valor del mercado y obtener beneficios mutuos al poder
deducir un monto mayor al que hubieran establecidos de haber
realizado la operación con cualquier otra persona.
307.Reitera que las normas sí violan el principio de equidad tributaria,

pues otorgan un tratamiento desigual a los contribuyentes que
efectúen pagos a partes relacionadas (o de control), frente a
aquellos que realicen los mismos pagos a partes independientes,
a pesar de encontrarse en ambos casos en igualdad de
circunstancias frente a la ley, aunado a que los pagos tienen la
misma naturaleza y son deducciones estructurales.
308.Que contrario a lo resuelto en el sentido de que sí existen

relacionadas y partes independientes, la Ley del Impuesto sobre
la Renta obliga a que dichos pagos se hagan a valor de mercado,
evitando la situación descrita por el A quo respecto a la finalidad
de evitar la elusión fiscal.
309.Que los artículos 76 fracciones IX y X, 177 y 179 de la Ley del

Impuesto sobre la Renta, imponen diversas obligaciones a los
contribuyentes y atribuciones de las autoridades fiscales, y
97
contienen medidas de control a fin de verificar específicamente

que las operaciones celebradas entre partes relacionadas,
corresponda a operaciones reales en las que se utilicen precios
de mercado y también, se contemplan facultades para que las
autoridades puedan cerciorarse de que los contribuyentes
cumplieron con dichas obligaciones y formas de apreciar los
hechos para determinar la simulación de actos jurídicos para fines
fiscales.
310.Reitera la aplicabilidad de los criterios establecidos por este Alto

Tribunal con los cuales se determina si el legislador respetó el
derecho de equidad, realizando apreciaciones en cada elemento.
311.Que es ilegal que el Juez haya sostenido la constitucionalidad de

las disposiciones reclamadas al señalar que resulta congruente la
salvedad hechos respecto de las empresas que están sujetas a
un régimen fiscal preferente, ya que en esos casos el gasto por el
pago de impuestos es menor, y por la estrecha relación con su
parte relacionada, se puede alentar a que exista un doble
beneficio, dada la relación existente entre las partes.
312.Al respecto sostiene que dicho razonamiento no puede servir de

fundamento para sostener la constitucionalidad de dicha limitante,
ya que el simple hecho de que se pague un impuesto menor o
que se pueda llegar a dar un beneficio mayor entre las partes
relacionadas cuando esté sujeta a REFIPRE no puede servir
como fundamento para establecer una disposición que genere
desproporcionalidad en las contribuciones.
313.Reitera las consideraciones por las cuales considera que la

fracción XXIII es violatoria del principio de no discriminación
98
indirecta previsto en los tratados para evitar la doble tributación

suscritos por México, al establecer que no será deducible la
totalidad de los gastos pagados que no se ajusten al principio de
arm’s length, hechos a las personas, entidades y figuras jurídicas
del extranjero que reúnan el carácter de residentes en términos de
dichos tratados.
314.Que es ilegal la sentencia recurrida al señalar que las

consideraciones de la exposición de motivos resultan suficientes
para justificar las limitantes planteadas por la norma reclamada,
pues la misma fue creada para evitar la erosión de la base
imponible y desplazamiento de utilidades, de conformidad con
recomendaciones de la OCDE.
315.Que tales afirmaciones son infundadas, ya que las razones

señaladas en la exposición de motivos no justifican la
constitucionalidad de las fracciones impugnadas que contienen
las restricciones, condicionantes, limitantes y/o prohibiciones en
materia de pagos efectuados a partes relacionadas, al contravenir
las propias recomendaciones de la OCDE en materia de erosión
de la base y desplazamiento de utilidades (BEPS).
316.Que el Juez pasó por alto considerar que, no obstante que las
obligaciones de México de cooperación y coordinación al ser un
país miembro de la OCDE, y que específicamente se señaló que
las acciones para evitar la erosión y el desplazamiento de
utilidades no se deben tomar en forma unilateral, en la Ley del
Impuesto sobre la Renta se establecen las restricciones,
condicionantes, limitantes y/o prohibiciones en comento, en
contravención a las recomendaciones de dicho organismo.
99
317.Alude que no existió exhaustividad respecto de los conceptos de

violación hechos valer, por lo que solicita el estudio de la totalidad
de los argumentos planteados.
318.Los argumentos reseñados resultan infundados conforme a lo

siguiente.
319.Sobre el análisis de proporcionalidad de las fracciones

impugnadas, el artículo 31, fracción IV constitucional, dispone que
es obligación de los mexicanos contribuir para el gasto público
tanto de la Federación, como del Distrito Federal, Estados y
Municipios, de la manera proporcional y equitativa que dispongan
las leyes.
320.Del precepto constitucional referido derivan diversas garantías de

justicia fiscal, entre ellas, la relativa a la proporcionalidad de las
contribuciones, que ha sido explicada por el Pleno de esta
Suprema Corte de Justicia como aquel principio que consiste en
que los sujetos pasivos de un tributo deben contribuir a los gastos
públicos en función de su respectiva capacidad económica,
debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos,
utilidades o rendimientos.
321.Además, también el Pleno de este Alto Tribunal ha dicho que para

que un gravamen sea proporcional, se requiere que el hecho
imponible del tributo refleje una auténtica manifestación de
capacidad económica del sujeto pasivo, entendida ésta como la
potencialidad real de contribuir a los gastos públicos y que es
necesaria una estrecha relación entre el hecho imponible y la
base gravable a la que se aplica la tasa o tarifa del impuesto.
100
322.Ahora bien, de la lectura de las fracciones impugnadas (artículo

28, fracción XXIII) efectivamente se advierte que el legislador
condicionó la deducción de los pagos efectuados a personas,
entidades, fideicomisos, asociaciones en participación, fondos de
inversión, cuyos ingresos estén sujetos a regímenes fiscales
preferentes, a que se demuestre que el precio o monto de la
relacionadas en operaciones comparables.
323.Por su parte, en la fracción XXIX del referido precepto legal, el

legislador federal prohibió la deducción de los pagos que efectúe
el contribuyente cuando los mismos también sean deducibles para
una parte relacionada residente en México o en el extranjero. Tal
prohibición no será aplicable cuando la parte relacionada que
deduce el pago efectuado por el contribuyente, acumule los
ingresos generados por este último ya sea en el mismo ejercicio
fiscal o en el siguiente.
324.Finalmente, la fracción XXXI prohíbe la deducción de pagos por

intereses, regalías o asistencia técnica que se realicen a una
entidad extranjera que controle o sea controlada por el
contribuyente.
325.Como fue establecido por el A quo, esta normativa forma parte del
conjunto de instrumentos legales con que cuenta la autoridad
hacendaria y que permita hacer frente a los problemas de la
erosión de la base imponible y el traslado de beneficios. Con su
instrumentación el legislador federal identifica las acciones
necesarias para mitigar la erosión de la base imponible y el
traslado de beneficios.
101
326.De esta manera, el creador de la norma, en ejercicio de su

libertad de configuración legislativa, estableció una serie de
condicionantes o limitantes para deducir los pagos efectuados a
personas o entidades cuyos ingresos estén sujetos a REFIPRES 21
o aquellos realizados a partes relacionadas cuando también sean
deducibles para estas últimas.
327.Debe decirse que el hecho de que la deducción se condicione o

limite al cumplimiento de determinados requisitos legales, se
justifica en la medida en que, al constituir minoraciones de la base
gravable, es necesario establecer mecanismos que impidan su
empleo abusivo de manera que se eviten prácticas de elusión o
evasión fiscal. Tales requisitos deben ser dispuestos por el
legislador, pues si cuenta con libertad de configuración legislativa
para establecer impuestos, con mayor razón la tiene para fijar las
condiciones bajo las cuales pueden hacerse las minoraciones
correspondientes.
328.En congruencia con lo anterior, puede afirmarse que el Plan de

Acción BEPS, refiere que, aunque las normas actuales funcionan
bien en muchos casos, requieren que se las adapte para impedir
la BEPS que resulta de las interacciones entre dos o más países y
para que tengan plena utilidad en el contexto de las cadenas de
valor mundiales.
329.Parte de las recomendaciones de la OCDE fue modificar las

normas fiscales nacionales e internacionales con el fin de alinear
más estrechamente la atribución de los ingresos con la actividad
económica que los genera.
21
Régimen Fiscal Preferente, por sus siglas REFIPRES.
102
330.Como ya quedó establecido, la simple segregación de ingresos o

deducciones (que son componentes relativos a la medición de la
capacidad contributiva) no resulta desproporcional en tanto que
no implican necesariamente que se contribuya conforme a una
capacidad económica irreal.
331.En este sentido, esta Primera Sala advierte que, si la deducción

de los pagos efectuados a REFIPRES o a partes relacionadas
fuese ilimitada, ello permitiría que los contribuyentes que no
tengan una finalidad de tener renta erosionen la base del
impuesto, de manera que se dejaría de pagar impuesto sobre
ingresos mediante una base tributaria con fines elusivos.
332.Efectivamente, las consecuencias fiscales a las que conlleva

dicha regulación implican que los sujetos cumplan estrictamente
con las disposiciones que regulan los precios de transferencia, y
que los contribuyentes que no demuestren que pactaron sus
operaciones a valor de mercado no puedan deducir los pagos
realizados.
333.Al respecto, debe precisarse que las planeaciones fiscales que

generan desplazamiento artificioso de ingresos a través de los
precios de transferencia no podrán más que evitar que se incurra
en prácticas perniciosas para la recaudación del Estado.
334.Con el fin de evitar lo anterior, el legislador federal incluyó en la

Ley del Impuesto sobre la Renta algunas de las recomendaciones
emanadas del Plan BEPS, como se advierte de las disposiciones
reclamadas que limitan y/o prohíben la deducción de pagos por
gastos financieros o de híbridos.
103
335.Por ello, parte de las adecuaciones en el ámbito interno o

doméstico conlleva la no inclusión de la deducción de los
llamados desajustes híbridos, esto es, cuando el pago hecho por
un contribuyente genera un gasto deducible en territorio nacional
sin que la recepción de dicho pago genere una acumulación del
ingreso en la jurisdicción del receptor.
336.De esta manera, se estima que, contrario a lo afirmado por la

parte revisionista, el artículo 31, fracción IV de la Constitución
Federal obliga a contribuir al gasto público de manera
proporcional y equitativa, al respecto, se debe estimar que el
establecimiento de medidas de control y en su caso, la prohibición
de deducción, constituyen condiciones necesarias para logar la
buscada proporcionalidad de la obligación tributaria.
337.Ahora bien, en su núcleo básico, la fracción XXXI del artículo 28

de la Ley del Impuesto sobre la Renta, debe entenderse como
una restricción de deducir gastos (pagos) efectuados en territorio
nacional cuando no existe certeza de que la recepción del ingreso
dará lugar a su necesaria acumulación.
338.En tales condiciones, a juicio de esta Primera Sala la medida

resulta necesaria para evitar que se erosione la base gravable del
impuesto en detrimento de la auténtica capacidad contributiva de
los causantes; además dicha medida es racional, toda vez que
dentro de los compromisos adquiridos contra la erosión de la base
imponible y el traslado de beneficios se encuentra el relativo a
incorporar normas relacionadas con la no deducibilidad de
intereses, y otros gastos financieros, así como diversas
104
condicionantes para deducir los pagos efectuados a una parte

relacionada.
339.Bajo esta línea argumentativa, carece de razón lo alegado por las

revisionistas en el sentido de que las autoridades hacendarias
cuentan ya con facultades para determinar la simulación de actos
jurídicos para fines fiscales efectuados con partes relacionadas.
340.Esto es, si bien la Ley del Impuesto sobre la Renta contempla

diversas medidas de control a fin de verificar específicamente que
las operaciones entre partes relacionadas correspondan a
operaciones reales en las que se utilicen valores de mercado, ello
no impide que puedan adicionarse medidas que sean congruentes
con las acciones puestas en marcha en el Plan de Acción BEPS
para evitar la erosión de la base gravable pues en su conjunto dan
coherencia al sistema tributario neutralizando cualquier margen de
arbitrariedad en que pueda incurrir el particular.
341.Así se desprende de la Acción 2, cuya parte esencial establece:
Acción 2.
Neutralizar los efectos de los mecanismos híbridos.
Desarrollar disposiciones convencionales y recomendaciones para el

diseño de normas internas que neutralicen el efecto (por ejemplo, la
doble exención, la doble deducción o el diferimiento a largo plazo) de los
mecanismos y de las entidades híbridas. Entre ellas pueden figurar: i)
cambios en el Modelo de Convenio Tributario de la OCDE para asegurar
que no se utilicen mecanismos y entidades híbridas (así como entidades
con doble residencia) para obtener indebidamente ventajas de los
tratados; (ii) disposiciones en la legislación nacional que eviten la
exención o l falta de reconocimiento de ingresos por pagos deducibles
para el pagador; (iii) disposiciones en la legislación nacional que nieguen
la deducción por pagos que no se hayan de incluir en los ingresos del
receptor (y que no esté sujeta a imposición por el efecto de disposiciones
tipo compañías foráneas controladas (CFC) u otras normas similares);
(iv) disposiciones en la legislación nacional que nieguen la deducción por
un pago que también resulte deducible en otra jurisdicción; y (v) cuando
105
sea necesario, orientaciones para la coordinación de normas para

resolver los conflictos si hay más de un país que desea aplicar ese tipo
de normas para resolver los conflictos si hay más de un país que desea
aplicar este tipo de normas a una transacción o estructura,
342.Ahora, sobre el si la norma respeta el principio de

proporcionalidad, habrá que establecer que es cierto que el
legislador debe reconocer aquellas deducciones que se traduzcan
en una merma al patrimonio y que se encuentran relacionadas
con el ingreso, pues se trata de una exigencia del principio de
proporcionalidad en materia tributaria.
343.Así, hay deducciones estructurales que se encuentran vinculadas

con el ingreso y el legislador debe reconocerlas, pero ello no
significa que no se puedan establecer modalidades, requisitos o,
inclusive, restricciones a la deducción, los cuales deben respetar
el citado postulado.
344.Del análisis efectuado por esta Suprema Corte a la limitante

prevista para la deducibilidad de los pagos efectuados a partes
relacionadas y a sujetos o entidades con ingresos en regímenes
fiscales preferentes (fracción XXIII), se advierte que resulta
apegada al principio de proporcionalidad tributaria, en tanto que
dicha medida obedece principalmente a neutralizar los efectos de
prácticas que tiendan a erosionar la base gravable o que
trasladen indebidamente los beneficios. Tratándose de la
deducción de intereses y otros gastos financieros, incluso se
pueden crear excesivas deducciones en forma de interés para el
prestatario sin la correlativa inclusión de los ingresos del
prestamista (XXXI).
106
345.Tales medidas se justifican en primer lugar por sus características

especiales y, en segundo lugar, por la necesidad de salvaguardar
la potestad tributaria de los Estados.
346.Encontramos que tratándose de la deducción de intereses las

prácticas perniciosas dan cuenta de que los pagos por intereses
se deducen de la base imponible de las empresas implicadas,
mientras que el ingreso goza de un trato favorable o no se grava
para el cedente del capital.
347.Este tipo de ingresos tienen como característica esencial que no

requieren el recurso o esfuerzo humano para que se generen, tal
es el caso de los ingresos por intereses, regalías que
normalmente son transacciones pasivas, contrario a las
operaciones activas o productivas que requieren necesariamente
del esfuerzo humano para la generación de su ingreso.
348.Así, esta Primera Sala advierte que una posible deducción de

intereses con pagos y operaciones altamente manipulables pone
en riesgo la potestad contributiva del Estado. Por ello, la
modalidad adoptada por México no es caprichosa ni arbitraria, ya
que es consistente con las recomendaciones efectuadas por la
OCDE en el Plan de Acción BEPS.
349.Cabe destacar que este Alto Tribunal al analizar el principio de

proporcionalidad tributaria en materia de deducciones, siempre lo
ha hecho respecto de aquellas que representan una merma al
patrimonio.
350.Sin embargo, en el caso de deducciones de intereses o de pagos

a entidades o personas cuyos ingresos se encuentren sujetos a
107
REFIPRES o aquellos efectuados a partes relacionadas esta

Suprema Corte determina que no son aplicables estrictamente los
criterios de proporcionalidad referidos, y en todo caso debe
efectuarse un análisis atendiendo al contexto nacional e
internacional que aqueja este tipo de operaciones.
351.Ahora bien, si se permitiera deducir los conceptos referidos sin

sujetarse a las recomendaciones de la OCDE, ello daría lugar a
que el contribuyente pagara un impuesto sobre la renta de forma
irreal y lejos de su verdadera capacidad contributiva, al deducir
conceptos que no corresponden exactamente a verdadera
352.El beneficio en el que se puede encontrar el residente en el

extranjero se acentúa, si, además, residen en regímenes fiscales
preferentes como paraísos fiscales o zonas laxas, en donde no
existe control de cambios ni se permite la información financiera y
fiscal y que esta a su vez no pueda ser proporcionada al Estado
mexicano.
353.En estas condiciones, mediante la implementación de las medidas

legislativas impugnadas el legislador pretende evitar la afectación
recaudatoria del Estado mexicano, reconociendo la tributación de
los sujetos intervinientes a su verdadera capacidad contributiva, y,
por consiguiente, a las bases imponibles reales configuradas
conforme a los principios que inspiran la existencia y regulación
de este impuesto, lo que viene a confirmar que la finalidad del
Plan de Acción BEPS es la tributación de la renta efectiva, a
través de la limitación de pagos a REFIPRES, a partes
relacionadas que también hagan deducible el pago o derivados de
108
instrumentos financieros como intereses, regalías y asistencia

técnica.
354.Sobre lo que reiteran las revisionistas relativo a que las fracciones

XXIII, XXIX y XXXI del artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la
Renta, son inconstitucionales al contravenirse las
recomendaciones dadas por la OCDE al desarrollar el Plan de
Acción BEPS.
355.Añadiendo que las medidas instrumentadas por México

representan acciones unilaterales que contravienen las
recomendaciones dadas por el BEPS, conforme al cual las
administraciones de cada Estado poseen poca capacidad para
desarrollar conocimiento completo en la cadena de suministro
global. Lo aducido es infundado.
356.Como dejó establecido el A quo, de la exposición de motivos que

dio origen a la instrumentación de las medidas legislativas
impugnadas, es evidente que el legislador federal actuó en
congruencia con el Plan de Acción BEPS, diseñando nuevos
estándares que aseguraran la coherencia del impuesto sobre
sociedades a nivel internacional.
357.Esto es, contrario a lo afirmado, la implementación de limitantes

y/o prohibiciones a las deducciones de pagos efectuados a partes
relacionadas residentes en México o en el extranjero no fue
producto de una actuación unilateral por el legislador federal, sino
que dichas medidas forman parte de los cambios sugeridos por la
OCDE para evitar eficazmente la doble exención, así como los
supuestos de exención que separen artificiosamente los ingresos
imponibles de las actividades que las generaron.
109
358.En efecto, de la exposición de motivos del Decreto por el que se

reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley
del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto Especial
sobre Producción y Servicios, del Código Fiscal de la Federación
y de la Ley Federal de Presupuesto y Responsabilidad
Hacendaria, se observa lo siguiente:
“Con el objetivo de evitar estas y otras prácticas fiscales elusivas, la

OCDE atendiendo a la petición expresa del G20, —que reúne a las
economías avanzadas y emergentes más importantes del mundo,
incluyendo a México— ha diseñado un plan de acción contra la
erosión de la base imponible y el traslado de beneficios (BEPS por
sus siglas en inglés). Este plan tiene como objetivo evitar que los
grupos empresariales multinacionales trasladen artificialmente
utilidades a otras jurisdicciones, con el propósito de pagar cantidades
bajas de impuesto o incluso generar una doble no imposición (tanto
en el país donde obtienen el ingreso como en el de residencia del
corporativo), perjudicando así la imparcialidad e integridad del
sistema fiscal” En tal virtud “México, como miembro de la OCDE, ha
asumido compromisos ineludibles en el ámbito internacional para el
combate de la erosión de la base imponible vía el traslado de
utilidades. En el marco del plan de acción BEPS, se ha
comprometido a implementar en su legislación fiscal, medidas que
obliguen a los contribuyentes a proporcionar a la administración
tributaria la información prevista en el Capítulo V, de las Directrices
de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a
empresas multinacionales y administraciones tributarias, aprobadas
por el Consejo de la OCDE, para que con el debido resguardo y
confidencialidad sea recopilada y analizada y, cuando haya
reciprocidad en el marco de los acuerdos internacionales suscritos
por nuestro país, sea intercambiada con las autoridades fiscales de
otros países”.
359.México, como integrante de la Organización para la Cooperación

y Desarrollo Económico (OCDE) así como del Grupo de los veinte
países más industrializados (G20) y otros organismos
internacionales, está comprometido a participar y poner en
práctica en su legislación los acuerdos alcanzados
110
internacionalmente en materia de cooperación para el intercambio

de información y coordinación de esfuerzos en el ámbito fiscal.
360.En esta tesitura, la implementación de las medidas impugnadas

hizo eco de los compromisos asumidos por México en el marco
del plan de acción BEPS, en el cual asumió el compromiso de
combatir la erosión de la base gravable vía traslados de
utilidades.
361.Lo anterior, evidencia que el planteamiento de las revisionistas

parte de una premisa incorrecta al afirmar que lo resuelto por el A
quo es incorrecto y contraviene dichas medidas, toda vez que las
fracciones impugnadas son resultado de una acción unilateral del
estado mexicano, así como que está basada exclusivamente en el
principio de simetría fiscal, afirmaciones que, como se ha
demostrado, no resultan acertadas.
362.En el mismo sentido, es infundado el planteamiento relativo a que

se pasó por alto que en la legislación nacional existen los medios
de control necesarios para evitar la erosión de la base gravable,
pues tal situación no implica que no puedan perfeccionarse tales
medidas haciendo más eficaz el combate al traslado indebido de
utilidades, así como a la erosión de la base gravable.
363.Ahora bien, sobre el planteamiento en el que las revisionistas se

duelen de lo resuelto por el A quo, que concluyó que las
fracciones XXIX y XXXI del artículo 28 de la Ley del Impuesto
sobre la Renta, no son violatorias del principio de equidad,
reiterando que otorgan un tratamiento desigual a los
contribuyentes que efectúen pagos a partes relacionadas (o de
111
control) frente a aquellos que realicen los mismos pagos a partes

independientes, a pesar de encontrarse en igualdad de
condiciones ante la ley.
364.Que contrario a lo resuelto, la fracción XXXI del artículo 28 de la

Ley del Impuesto sobre la Renta, transgrede el principio de
equidad tributaria al prohibir la deducción de pagos al extranjero
por el tipo de concepto, es decir, por intereses, regalías o
asistencia técnica.
365.Afirman, que al no prohibirse la deducción de otros conceptos por

los que se efectúen pagos al extranjero se transgrede la garantía
de equidad al tratar de manera desigual a casos similares. Los
argumentos resultan infundados, conforme lo siguiente.
366.El Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha

señalado que el principio de equidad se refiere al derecho que
tienen todos los gobernados, de recibir el mismo trato que quienes
se ubican en igual situación de hecho, en la inteligencia de que
dicha igualdad de trato es jurídica, ya que no implica que todos los
sujetos lleguen a encontrarse, en toda circunstancia, en
condiciones de absoluta igualdad, pero sí que, en términos de ley,
las personas gocen de igualdad jurídica. Dicho criterio se
encuentra contenido en la jurisprudencia de rubro: “EQUIDAD
TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS.”22
367.De la referida jurisprudencia destaca que el Tribunal Pleno de la

Suprema Corte de Justicia de la Nación estableció los elementos
objetivos que delimitan la garantía de equidad tributaria, a saber:
22
Jurisprudencia P./J. 41/97, Novena época, Pleno, Semanario Judicial de la Federación y su
Gaceta, Tomo V, Junio de 1997, página 43, registro: 198403.
112
a) No toda desigualdad de trato implica una violación a dicha

garantía, sino sólo cuando la ley distingue entre situaciones
tributarias que pueden considerarse iguales, sin una razón
objetiva y razonable;
b)Por lo tanto, a iguales supuestos deben corresponder idénticas

o análogas consecuencias jurídicas;
c) En principio, el legislador no tiene prohibición para establecer

una desigualdad de trato, pero sí cuando ésta resulta artificiosa
o injustificada; y, finalmente,
d)La diferenciación tributaria debe conservar el trato equitativo, de

tal manera que las consecuencias jurídicas que deriven sean
acordes a las garantías de igualdad.
368.El propio Tribunal Pleno ha destacado que todas las personas son
iguales ante la ley y, en cuanto a la garantía de equidad, ha
sostenido que los poderes públicos han de tomar en cuenta que
los particulares que se encuentren en la misma situación, deben
ser tratados de igual manera. Así, el principio de equidad implica
la necesidad de no generar un trato discriminatorio ante
situaciones análogas.23
369.En torno al mismo principio de equidad, el Tribunal Pleno también

ha establecido que dicha garantía implica que los contribuyentes
de un mismo impuesto, que se encuentran en una misma
23
“EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO DIVERSO A
SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE ESTÁN EN SITUACIONES
DISPARES.” Jurisprudencia P./J. 42/97, Novena época, Pleno, Semanario Judicial de la
Federación y su Gaceta, Tomo V, Junio de 1997, página 36, registro: 198402.
113
hipótesis de causación, deben guardar una idéntica situación

frente a la norma jurídica, lo cual implica que debe tratarse igual a
los iguales y desigual a los desiguales.
370.Tomando en cuenta tales consideraciones, resulta lo infundado

del planteamiento en el que las revisionistas hacen valer que el
Juez de Distrito determinó ilegalmente que no existe violación al
principio de equidad, pues aseveran que no se trata de sujetos
que se encuentren en situaciones distintas.
371.En efecto, las revisionistas señalan que el legislador federal

terminó ilegalmente que no se transgrede el principio de equidad
tributaria, ya que la limitante y/o prohibición en las fracciones
XXIX y XXXI, del artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la
Renta la deducción de pagos a partes relacionadas (o de control),
sin prever que tal limitante aplica también para partes
independientes que realicen los mismos pagos, lo cual considera
una medida desproporcionada y desmedida.
372.Sin embargo, al establecerse por las revisionistas como

parámetro de comparación el trato que establece la Ley del
Impuesto sobre la Renta a partes independientes y a partes
relacionadas, cuando ambas efectúan pagos a residentes en el
extranjero, es indudable que no se trata de sujetos que se
encuentren en situaciones comparables.
373.En diversos criterios, esta Suprema Corte ha definido que las

partes relacionadas y partes independientes tienen distinta
naturaleza y que debido a la forma en que realizan sus
114
operaciones se encuentran en situaciones diferentes.24 Situación

que justifica el trato diferenciado diseñado por el legislador
federal.
374.Cabe precisar que el acreedor sólo es uno de los elementos

objetivos que establece la norma para limitar o no autorizar la
deducción de los pagos efectuados por el contribuyente a una
parte relacionada en México o en el extranjero, pero, además, el
trato previsto en la norma es el mismo para todos los
contribuyentes que se ajustan al supuesto limitativo.
375.En efecto, el texto expreso de la norma está referido, por un lado,

a contribuyentes partes relacionadas, y por otro, a los acreedores
que tienen la calidad de partes relacionadas o a una entidad
extranjera que controle o sea controlada por el contribuyente, pero
no a otra clase de acreedores, de modo que desde esta
perspectiva, no puede alegarse un trato violatorio de la garantía
de equidad tributaria entre aquéllos y estos últimos.
376.En todo caso cabe indicar que, si los pagos se efectúan a partes
relacionadas residentes en México o en el extranjero, la norma
dispone para todos los contribuyentes las mismas reglas
limitativas, sin que obste para el tema a dilucidar, lo que la ley
fiscal nacional prevenga para los pagos efectuados a partes
24
“RENTA. EL ARTÍCULO 32, FRACCIÓN XXVI, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO NO
VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2005).”
Jurisprudencia 1a./J. 112/2007, Novena época, Primera Sala, Semanario Judicial de la Federación
y su Gaceta, Tomo XXVI, Agosto de 2007, página 310, registro: 171638.
“RENTA. EL PÁRRAFO OCTAVO DE LA FRACCIÓN XXVI DEL ARTÍCULO 32 DE LA LEY DEL

IMPUESTO RELATIVO NO TRANSGREDE LA GARANTÍA DE EQUIDAD TRIBUTARIA AL
LIMITAR A LOS CONTRIBUYENTES QUE TIENEN PARTES RELACIONADAS A UTILIZAR
SÓLO LOS MÉTODOS ESTABLECIDOS EN LAS FRACCIONES IV, V Y VI, DEL ARTÍCULO 216
DE LA PROPIA LEY, PARA DETERMINAR PRECIOS POR OPERACIONES COMPARABLES.”
Jurisprudencia 1a./J. 82/2007, Novena época, Primera Sala, Semanario Judicial de la Federación y
su Gaceta, Tomo XXV, Mayo de 2007, página 718, registro: 172365.
115
independientes, pues se trata de ámbitos distintos y de

acreedores también diferentes a los que regulan las fracciones
XXIX y XXXI, del artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la
Renta.
377.No existe, pues, en la norma ningún trato diferente como lo alegan

las recurrentes, ya que, por lo que hace a los expresamente
mencionados, la prohibición del pago de intereses o regalías
aplica por igual a todos los contribuyentes, esto es, en un caso u
otro, la norma trata por igual a los sujetos pasivos que realizan
pagos a una entidad extranjera que controle o sea controlada por
el contribuyente.
378.Así también, el trato de la fracción XXIX es el mismo para

cualquier contribuyente que realice pagos a una parte relacionada
residente en México o en el extranjero, en este contexto, el sujeto
podrá deducir o no los pagos efectuados dependiendo de si se
cumple con la condición a que se encuentra sujeta la deducción.
379.Por lo que respecta al argumento de que todos los pagos

efectuados a residentes en el extranjero deben ser tratados de la
misma manera, lo cual no es así, porque lo que la ley busca
distinguir es el caso en que con tales pagos se genere una
erosión de la base gravable y un traslado indebido de beneficios,
situación que ocurre con el pago de intereses, regalías y
asistencia técnica.
380.Por ello, si un contribuyente no se ubica en la hipótesis de

efectuar pagos a un residente en el extranjero por concepto de
intereses, regalías o asistencia técnica, necesariamente debe
recibir un trato fiscal diverso a quien sí se ubique en el referido
116
supuesto. Ese tratamiento diferenciado está justificado y obedece

a razones objetivas, según se ha explicado, lo cual es acorde con
el contenido esencial de la garantía de equidad tributaria, que
exige que se trate igual a los iguales y desigual a los desiguales,
según lo pone de manifiesto la jurisprudencia del Tribunal Pleno
que ha sido referida con antelación.
381.En este orden de ideas, es necesario poner de relieve que, a nivel

internacional, la Organización para la Cooperación y el Desarrollo
Económico (OCDE) ha identificado la existencia de operaciones
indebidas que dan lugar a la erosión de la base gravable y el
traslado indebido de beneficios, como es la deducción de
intereses y otros gastos financieros, los cuales han sido
considerados nocivos, razón por la cual el Estado mexicano busca
desalentar este tipo de prácticas que realicen los residentes en el
país, o por los extranjeros con establecimiento permanente en
México, con aquellas partes relacionadas residentes en México o
en el extranjero, por lo que es erróneo lo que afirman en el sentido
de que el Estado Mexicano ha incumplido tales recomendaciones.
382.De acuerdo con lo anterior, queda claro que el legislador sí tomó

en cuenta razones objetivas para establecer la justificación del
trato diferenciado para contribuyentes que realicen pagos por
concepto de intereses, regalías y asistencia técnica en regímenes
fiscales preferentes. Dicha circunstancia es acorde con la esencia
de la garantía de equidad tributaria que obliga a tratar igual a los
iguales y desigual a los desiguales.
383.De la misma forma, es claro que México comparte la

preocupación que evidencia la comunidad internacional, en torno
117
al combate a las prácticas que puedan constituir competencia

fiscal nociva; inclusive, deba valorarse en su justa dimensión el
hecho de que México forme parte de la OCDE, organismo
internacional que en mayor medida ha impulsado el
establecimiento de medidas que se contrapongan a la
proliferación de este tipo de prácticas y que, inclusive,
expresamente buscan que se desincentive acudir a la tributación
vinculada a regímenes fiscales preferentes, llevando a cabo
recomendaciones que se han incorporado en la legislación
mexicana.
384.La respuesta a este fenómeno es la puesta en práctica de

diversos mecanismos, —como son las medidas legislativas
impugnadas— y, en todo caso, pone de manifiesto la necesidad
de acciones internacionales concertadas —como la encabezada
por la OCDE en el Plan de Acción BEPS—.
385.En consecuencia, la diferenciación de dichos pagos se presenta

como una respuesta razonable por parte del Estado mexicano,
misma que deriva inclusive de recomendaciones emitidas por la
OCDE, organismo internacional del que México es parte.
386.De acuerdo con lo anterior, debe entenderse que el diferente

tratamiento que en las fracciones reclamadas se le da a los pagos
efectuados a residentes en el extranjero por concepto de
intereses, regalías y asistencia técnica, según provengan o no de
regímenes fiscales preferentes, y según se acrediten los extremos
señalados por las quejosas como causantes de un trato desigual,
está justificado pues, como ya se dijo, la razón que tuvo el
legislador está orientada a desalentar y, en su caso, combatir la
118
erosión de la base gravable, lo cual se traduce también en la

consecución de un fin extrafiscal.
387.Así las cosas, debe concluirse que lo dispuesto en los preceptos

reclamados, sí tiene una justificación válida y objetiva, que es
acorde con los motivos expresados por los legisladores en los
dictámenes parlamentarios, emitidos durante el proceso legislativo
de discusión y aprobación de la ley reclamada.
388.Estas mismas consideraciones deben ser tomadas como sustento

para declarar infundado el planteamiento en el que las recurrentes
cuestionan que la fracción XXIII del artículo 28 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta, otorga trato distinto a quienes realicen
pagos a una entidad residente en el extranjero a partir de un
elemento ajeno como lo es el régimen fiscal del receptor de los
pagos.
389.Añaden, que este elemento es un tema de política tributaria de

otro Estado que no debiera incidir en el tratamiento fiscal de
quienes realicen los pagos.
390.Como se adelantó, esta Primera Sala considera que el trato

diferenciado establecido en las porciones normativas reclamadas
se encuentra plenamente justificado, al tener como propósito
evitar la erosión de la base gravable, así como el traslado
indebido de beneficios, de ahí lo infundado del planteamiento.
391.Por lo que, en virtud de que parte de la base del trato igualitario

que se da a los contribuyentes que efectúan pagos por concepto
de dividendos, en cuyo caso aplican la tasa del 10%, y aquellos
que realizan pagos a residentes en el extranjero por conceptos
119
distintos tales como intereses, regalías y asistencia técnica en

cuyo caso también se aplica la tasa del 10%.
392.El tratamiento a los pagos por concepto de intereses, regalías y

asistencia técnica que no se hayan pactado a valor de mercado,
implicará que la diferencia sea considerada dividendo, lo que
resulta congruente con los pagos por dividendos que se efectúan
a residentes en el extranjero los cuales también se encuentran
sujetos a la tasa del 10%.
393.Entonces, el planteamiento en realidad parte de un

reconocimiento de que el trato (tasa de causación de impuesto
sobre la renta) es el mismo, lo que constituye un reconocimiento
del respeto a la garantía de equidad tributaria.
394.Por lo que, agotado el estudio de los disensos planteados contra

lo resuelto por el Juez de Distrito, lo procedente es confirmar la
determinación y negar el amparo respecto de las fracciones
impugnadas.
395.Similares consideraciones fueron sustentadas en el amparo en

revisión 870/2018, resuelto por esta Primera Sala por unanimidad
de cinco votos en sesión de diecinueve de agosto de dos mil
veinte.
3) ¿Los argumentos planteados por la parte revisionista son

aptos para declarar la inconstitucionalidad del artículo 77 y
noveno transitorio fracción XXV, de la Ley del Impuesto
sobre la Renta?
120
396.Al respecto la parte recurrente aduce que la sentencia se

encuentra indebidamente fundada y motivada al determinar negar
el amparo en contra de lo dispuesto en el artículo 77 y la fracción
XXV del artículo Noveno Transitorio de la Ley del Impuesto sobre
la Renta vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce, ya
que el A quo realizó un indebido análisis de la litis planteada, al
determinar que dichos preceptos no resultan violatorios de los
principios de irretroactividad, seguridad jurídica, proporcionalidad,
propiedad privada y desarrollo integral.
397.La parte revisionista se duele de la parte de la sentencia en la que

el A quo resolvió que los argumentos que fueron formulados
implica cuestiones de interpretación de normas y no de
constitucionalidad, pero que en atención a los principios de
seguridad jurídica, congruencia y exhaustividad de las sentencias,
el Juez optó por analizar los conceptos de violación, en lugar de
declarar su inoperancia, siendo que se vinculó la posible
inconstitucionalidad de una ley en cuanto al impacto que
ocasionaría en el cálculo del Impuesto sobre la Renta.
398.Que lo resuelto por el Juez en el sentido de declarar inoperantes

los argumentos de la quejosa de conformidad con los previsto en
la tesis de jurisprudencia 3a./J.25/90,25 no resulta aplicable al caso
concreto, pues los argumentos hechos valer por la quejosa no se
refieren a una interpretación de normas, es decir a un problema
de legalidad, pues asevera que no planteó argumentos de
interpretación de normas, sino que planteó un problema de
constitucionalidad.
25
Rubro: NOMINAS, IMPUESTO SOBRE. LA INCLUSION EN SU OBJETO Y EN SU BASE DE
LAS APORTACIONES AL INFONAVIT Y AL INSTITUTO MEXICANO DEL SEGURO SOCIAL NO
ES UN PROBLEMA DE CONSTITUCIONALIDAD SINO DE LEGALIDAD.
121
399.Que el problema que planteó fue en relación con la violación del

principio de irretroactividad reiterando los argumentos,
aseverando que, contrario a lo resuelto por el A quo, los
argumentos hechos valer por la parte quejosa en el escrito inicial
de demanda, no plantean un problema de interpretación de
normas o legalidad, sino de constitucionalidad.
400.Esta Primera Sala determina que los disensos resultan

inoperantes. Lo anterior pues esgrime que los agravios antes
citados no tienen identidad con lo resuelto por el A quo, ya que
contrario a lo afirmado, fueron contestados los agravios hechos
valer por las quejosas, para lo cual el Juez de Distrito realizó una
interpretación sistemática para llegar a la conclusión de que, en
los preceptos impugnados, de ninguna forma se establece la
obligación de determinar la utilidad fiscal neta respecto de los
ejercicios fiscales 2001 a 2013.
401.En efecto, el Juez de Distrito estableció que la CUFIN (cuenta de

utilidad fiscal neta) acumula la UFIN (utilidad fiscal neta), que se
genera ejercicio tras ejercicio fiscal, de manera que, a la entrada
en vigor de la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta, el uno de
enero de dos mil catorce, el artículo Noveno Transitorio, fracción
XXV, únicamente aclara que el saldo de CUFIN a esa fecha será
el correspondiente a la UFIN determinada en los ejercicios
anteriores conforme a la ley correspondiente.
402.Que tampoco desconoce que la disminución de las utilidades

fiscales netas se realicen cada ejercicio fiscal, pues sólo aduce
que se disminuirán las que se tengan al treinta y uno de diciembre
de dos mil trece, o en su caso la que se determine en ejercicios
122
siguientes hasta agotarlo, lo cual, es acorde al texto de la ley

abrogada, que disponía que ésta se disminuiría del saldo de la
cuenta de la utilidad fiscal neta del ejercicio o, en su caso, de la
utilidad fiscal neta que se determine en siguientes ejercicios,
hasta agotarlo.
403.Que el artículo que se tilda de inconstitucional, dispone que para

los ejercicios de 2001 a 2013, tanto la utilidad fiscal neta, los
dividendos, utilidades y dividendos distribuidos, se atenderá a los
términos establecidos en la Ley del Impuesto Sobre la Renta
vigente para cada uno de los referidos ejercicios fiscales; esto es,
el legislador indicó textualmente que la forma de determinar la
utilidad fiscal neta de ese periodo será “en los términos de la
Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el ejercicio fiscal
de que se trate”, así como por lo que respecta a la suma que se
efectuará de los dividendos o utilidades percibidas y la resta de
los dividendos distribuidos, se efectuará “conforme a lo dispuesto
en la Ley vigente en los ejercicios señalados”.
404.Asimismo que, no debe perderse de vista que en términos de la

fracción XXV, del artículo Noveno Transitorio, para la
determinación de la utilidad fiscal neta de los ejercicios de dos mil
uno a dos mil trece, se deberán observar las leyes vigentes a la
luz de la cual se generaron; en tal virtud, mediante la cuenta de
utilidad fiscal neta al ejercicio dos mil trece, se reconocen las
utilidades fiscales generadas por los contribuyentes desde el dos
mil trece hacia atrás, por tanto, el Impuesto sobre la Renta
pagado por dicho concepto.
123
405.Ahora bien, contrario a lo afirmado por la parte recurrente, la

determinación a la que llegó el Juez de Distrito no se basa
únicamente en un problema de interpretación de normas o
legalidad, menos aún se aprecia ilegal que se hubiere efectuado
una interpretación sistemática de las normas reclamadas, sino
que efectivamente fueron planteados desde la perspectiva de
constitucionalidad, pues tuvieron como objetivo hacer patente que
no existía la sostenida violación al principio de irretroactividad
aludido, por lo que lo esgrimido resulta infundado.
406.No pasa inadvertido para esta Primera Sala que el estudio hecho
por el A quo fue efectuado con base en los argumentos vertidos
por las quejosas en relación con la violación del principio de
irretroactividad, por lo que los motivos de disenso efectuados en
esta instancia devienen inoperantes porque, no se combaten las
razones precisadas por el juzgador, mediante las que dio
respuesta a los conceptos de violación en que se cuestionó la
constitucionalidad de las disposiciones reclamadas en cuanto a su
aducida contravención a dicho principio.
407.En esta misma tesitura resultan infundados los argumentos

vertidos por la recurrente que asevera que resultó violatorio lo
resuelto por el Juez ya que los artículos impugnados no
establecen el tratamiento fiscal de las UFINES generadas con
anterioridad a 2001, lo que le dejó en estado de inseguridad
jurídica a la quejosa respecto de las operaciones realizadas con
anterioridad a dicha fecha.
408.Lo anterior, ya que el Juez de Distrito estableció claramente que

el primer párrafo de la fracción XXV del artículo noveno transitorio
124
en cuestión, no sólo establece efectos ultractivos a las normas

que rigieron para el periodo habido entre dos mil uno y dos mil
trece, sino, además, remite al uso de los recursos generados en
dicho lapso, de tal manera, que la remisión que establece el
precepto en cuestión no sólo lo es en términos normativos, sino
también en lo propio al patrimonio generado.
409.Sobre este mismo sentido es infundado lo que asevera la parte

quejosa respecto a que es ilegal la sentencia recurrida pues se
interpretó que las normas reclamadas no prohíben o impiden
considerar las utilidades que se hubiesen generado antes de
2001, pues asevera que de la lectura y análisis del texto legal no
se advierte que los contribuyentes afectivamente puedan
considerar dichas utilidades, dejando a la ahora recurrente en
estado de inseguridad jurídica.
410.Al respecto se debe decir que, no existe una obligación legal,

menos aún una laguna legislativa al no establecer expresamente
cuestiones relativas a la norma aplicable antes de 2001, pues se
considera que, no es necesario aclarar o abundar respecto de
situaciones acaecidas en la normativa vigente al momento de su
constitución. Siendo claro que lo contenido en los preceptos
impugnados relativos al periodo de 2001 a 2013, es efectuado con
la finalidad de dar continuidad y certeza jurídica a la transición de
las normas, sin que ello afecte a lo contenido en normas
anteriores.
411.Ahora bien, la quejosa asevera que la mecánica de la

determinación de la CUFIN es diversa a la explicada en la
sentencia por el Juez, explicando la mecánica que, a su decir,
125
opera y demuestra la múltiple disminución de la PTU pagada, por

lo que al restarla como un concepto no deducible y como un
concepto específico para determinar la UFIN del ejercicio, dicha
prestación tiene un triple efecto negativo.
412.Lo anterior ya que, en el apartado denominado estudio de los

principios de seguridad jurídica y proporcionalidad tributaria en
torno al empleo de la partición de los trabajadores en las
utilidades de las empresas; el A quo consideró infundado el
concepto de violación decimotercero, en la porción donde se
alegó que el artículo 77, tercer y quinto párrafos, de la Ley del
Impuesto Sobre la Renta vigente a partir de dos mil catorce, violan
los principios en cita, por multiplicar injustificadamente el efecto
negativo del monto correspondiente a la participación de los
trabajadores en las utilidades de las empresas pagado en el
ejercicio, acerca del cálculo por el que se obtiene la utilidad fiscal
neta (UFIN), así como en el recalculo de ese concepto por lo que
ve a los ejercicios fiscales de dos mil uno a dos mil trece.
413.Señaló que lo infundado del anterior planteamiento radicaba en

una inexacta interpretación que la parte quejosa hace de la ley,
pues si bien, conforme al artículo 9°, fracción I, de la Ley del
Impuesto Sobre la Renta, la participación de los trabajadores en
las utilidades de las empresas (PTU) debe ser considerada para
determinar el resultado fiscal del ejercicio, que representa la
utilidad obtenida por la empresa, de conformidad con las
disposiciones fiscales, que es susceptible de ser gravada en el
ejercicio, pues atendiendo al objeto del impuesto sobre la renta,
es la manifestación de la riqueza, con base en la que, una vez
realizadas las operaciones correspondientes (acumulación,
126
deducciones y amortización de pérdidas) se deberá enterar dicho

impuesto.
414.Por ello, se consideró infundado el argumento de la quejosa en el

sentido de que al disminuir la participación de los trabajadores en
las utilidades de las empresas (PTU) para calcular la UFIN del
ejercicio, adicionadas con el impuesto pagado en el mismo,
dichas partidas tienen un doble efecto, pues la utilidad financiera
que se busca reflejar con dicho concepto no es la misma que la
utilidad fiscal que deriva de la resta de las deducciones
autorizadas o no, conforme al artículo 9 de la Ley del Impuesto
sobre la Renta.
415.Esto es, los conceptos en los que inciden las erogaciones que
constituyeron PTU no están ligados en el momento de determinar
la base gravable sobre la que se causa el impuesto sobre la renta,
pues se debe recordar que, el resultado fiscal es la cantidad
gravable constituida por las utilidades generadas por ingresos que
pasaron por resultado fiscal, al ser considerados acumulables por
el artículo 16 de la Ley de la materia, mientras que la base
gravable para el pago del impuesto que se determina cuando se
distribuyan dividendos con base en la utilidad financiera, pero que
exceden o no provienen del saldo de CUFIN, es la que se
constituirá por las ganancias generadas por ingresos que no
pasaron por resultado fiscal, pues en su momento no fueron
considerados acumulables, causando el impuesto hasta la fecha
en que se distribuya la utilidad que generaron.
416.Al respecto, esta Primera Sala debe establecer que, contrario a lo

aseverado por la parte recurrente, asistió la razón al juzgado al
127
establecer que la mecánica de la disminución de la PTU en la

determinación de la UFIN no resulta violatoria.
417.Ante ello, se impone que esta Sala delimite el alcance de las

normas legales impugnadas aplicando para ello los parámetros de
regularidad constitucional que privilegian el principio de
conservación de ley, y solo en el escenario de que no se logre
armonizarla con la Constitución, se declarará su
inconstitucionalidad.
418.El artículo 9, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta,26

vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce, establece
que la utilidad fiscal del ejercicio deberá determinarse restando de
los ingresos acumulables las deducciones autorizadas, además
de las cantidades que pagó la empresa por concepto de PTU.
419.Esta utilidad fiscal, que lleva inmersa la disminución de la PTU

pagada, puede ser disminuida con el monto de las pérdidas
fiscales de ejercicios anteriores que el contribuyente tuviera
pendientes de amortizar, el resultado de tal operación da origen al
resultado fiscal del ejercicio, mismo que servirá de base para
26
Artículo 9. Las personas morales deberán calcular el impuesto sobre la renta, aplicando al
resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 30%.
El resultado fiscal del ejercicio se determinará como sigue:
I. Se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos
en el ejercicio, las deducciones autorizadas por este Título y la participación de los trabajadores en
las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, en los términos del artículo 123 de la
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
II. A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de
aplicar de ejercicios anteriores.
El impuesto del ejercicio se pagará mediante declaración que presentarán ante las oficinas
autorizadas, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en la que termine el ejercicio fiscal.
Para determinar la renta gravable a que se refiere el inciso e) de la fracción IX del artículo 123,
apartado A de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, no se disminuirá la
participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio ni las
pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
Para la determinación de la renta gravable en materia de participación de los trabajadores en las
utilidades de las empresas, los contribuyentes deberán disminuir de los ingresos acumulables las
cantidades que no hubiesen sido deducibles en los términos de la fracción XXX del artículo 28 de
esta Ley.
128
determinar el impuesto sobre la renta a cargo del causante. Lo

anterior puede apreciarse gráficamente en el siguiente ejemplo:
Cálculo del resultado fiscal:

Ingresos 100
Menos (-) Deducciones 0
Menos (-) PTU pagada 10
Igual a (=) Utilidad Fiscal 90
Menos (-) Pérdidas anteriores 0
Igual a (=) Resultado Fiscal 90
420.En relación con ello, el párrafo tercero del artículo 77 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta, vigente establece que:
“ARTÍCULO 77. …
Para los efectos de lo dispuesto en este artículo, se considera utilidad

fiscal neta del ejercicio, la cantidad que se obtenga de restar al
resultado fiscal del ejercicio, el impuesto sobre la renta pagado en los
términos del artículo 9 de esta Ley, el importe de las partidas no
deducibles para efectos de dicho impuesto, excepto las señaladas en
las fracciones VIII y IX del artículo 28 de la Ley citada, la participación
de los trabajadores en las utilidades de las empresas a que se refiere
la fracción I del artículo 9 de la misma, y el monto que se determine de
conformidad con el siguiente párrafo.
(…)”
421.Graficando lo anterior, se tiene lo siguiente:
Cálculo de la UFIN
Resultado Fiscal 90
Menos (-) Partidas no deducibles27 10
(-) ISR pagado 30
27
La PTU pagada es un concepto no deducible. Es en este momento en el que la parte quejosa
sustenta una segunda disminución del mismo concepto.
129
Menos (-) PTU pagada28 10

Igual a (=) UFIN (40)
422.Pues bien, una interpretación conforme de la medida legislativa

orienta la decisión de esta Primera Sala en el sentido de que no
hay transgresión al principio de proporcionalidad tributaria,
siempre que en la determinación de la UFIN del ejercicio las
empresas disminuyan del resultado fiscal del ejercicio los
siguientes conceptos:
423.a) el impuesto sobre la renta pagado en términos del artículo 9 de

la Ley de la materia; b) el monto de las partidas no deducibles [en
este rubro no debe incluirse el monto de PTU pagada en el
ejercicio], y c) el monto resultante en los casos de que se tenga
obligación de acumular los montos proporcionales de los
impuestos sobre la renta pagados en el extranjero de conformidad
con los párrafos segundo y cuarto del artículo 5 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta.
424.La razón de excluir la PTU como partida no deducible -

únicamente para efectos de la determinación de la UFIN- tiene
como propósito evitar la configuración de una utilidad neta que no
corresponde a la realidad económica de la empresa. Esto es así,
pues si el monto de la PTU, pagada en el ejercicio se refleja en la
obtención del resultado fiscal, ello es suficiente a criterio de esta
Primera Sala para que la utilidad fiscal neta sea equivalente con la
ganancia real o contable de la sociedad.
28
En este rubro, precisan las quejosas que se resta en un tercer momento el monto de la PTU
pagada.
130
425.La misma razón sustenta la conclusión respecto a la supuesta

tercera ocasión en que la participación de los trabajadores en las
utilidades de las empresas debe disminuirse conforme al tercer
párrafo del artículo 77, cuya inconstitucionalidad se cuestiona.
426.Luego, al haberse considerado expresamente la participación de

los trabajadores en la determinación de la utilidad fiscal es claro
que los particulares no deben restar nuevamente ese rubro al
cuantificar la UFIN del ejercicio, eliminándose así cualquier
posibilidad de generar un doble impacto en el cálculo.
427.De conformidad con las consideraciones que anteceden, no existe

disposición legal alguna que ordene tomar en consideración dos
veces lo que se haya pagado por participación de los trabajadores
en las utilidades de la empresa, por lo que la medida legislativa no
contraviene el principio de proporcionalidad tributaria que las
quejosas aseguran lesionado.
428.De acuerdo con lo razonado, esta Primera Sala considera

innecesario, el estudio de los agravios en los que expresa los
motivos por los que considera que lo resuelto por el A quo es
ilegal sosteniendo la inconstitucionalidad de las normas
reclamadas por violentar la garantía de proporcionalidad tributaria,
pues en realidad hacen depender tal violación de una premisa
incorrecta consistente en que se le obliga a restar en tres
ocasiones el monto de la PTU pagada en el ejercicio al determinar
el monto de la utilidad fiscal neta del ejercicio, interpretación que
fue desvirtuada en la sentencia recurrida.
131
429.Similares consideraciones, con sus matices, han sido sustentadas

por esta Primera Sala, al resolver los Amparos en Revisión
919/2019,29 870/2018,30467/2018,31 y 1010/2014.32
430.Finalmente, toda vez que no subsiste algún motivo de agravio

pendiente de analizar, y al ser infundados los hechos valer, lo
conducente es que esta Primera Sala confirme la sentencia
recurrida y niegue la protección constitucional.
431.Recurso de revisión adhesiva. Derivado de que lo procedente

en la especie es negar el amparo a la parte inconforme, ha
quedado sin materia la revisión hecha valer por el recurrente
adhesivo, Presidente de la República; toda vez que dicha
determinación resulta acorde con la pretensión toral que lo motivó
a hacer valer el medio de impugnación en comento. En este
sentido, resulta aplicable la jurisprudencia emitida por esta
Primera Sala, de rubro: “REVISIÓN ADHESIVA. DEBE
DECLARARSE SIN MATERIA AL DESAPARECER LA
CONDICIÓN A LA QUE SE SUJETA EL INTERÉS DEL
ADHERENTE.”33
29
En sesión de tres de febrero de dos mil veintiuno, por unanimidad de cinco votos.
30
En sesión de diecinueve de agosto de dos mil veinte, por unanimidad de cinco votos.
31
En sesión de diez de junio de dos mil veinte, por unanimidad de cinco votos.
32
En sesión de catorce de agosto de dos mil diecinueve, por unanimidad de cinco votos.
33
Texto: “De conformidad con el último párrafo del artículo 83 de la Ley de Amparo, quien
obtenga resolución favorable a sus intereses puede adherirse a la revisión interpuesta por
el recurrente, expresando los agravios respectivos dentro del término de cinco días,
computado a partir de la fecha en que se le notifique la admisión del recurso. Ahora bien,
si se toma en cuenta que la adhesión al recurso carece de autonomía en cuanto a su
trámite y procedencia, pues sigue la suerte procesal de éste y, por tanto, el interés de la
parte adherente está sujeto a la suerte del recurso principal, es evidente que cuando el
sentido de la resolución dictada en éste es favorable a sus intereses, desaparece la
condición a la que estaba sujeto el interés jurídico de aquélla para interponer la adhesión,
esto es, la de reforzar el fallo recurrido y, por ende, debe declararse sin materia el recurso
de revisión adhesiva” Jurisprudencia: 1a. /J. 71/2006, Primera Sala, novena época,
Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXIV, octubre de 2006, página:
266, registro: 174011.
132
V. DECISIÓN
432.Al haberse agotado el análisis de los aspectos de

constitucionalidad, de conformidad con todo lo razonado, lo
procedente es confirmar la sentencia recurrida en la materia
competencia de esta Suprema Corte y negar el amparo solicitado
en contra del artículo 28, fracciones XVIII, XXIII, XXIX y XXXI, así
como el artículo 77, en relación con el noveno transitorio, fracción
XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente a partir del
uno de enero de dos mil catorce.
433.En consecuencia, esta Primera Sala de la Suprema Corte de

Justicia de la Nación,
RESUELVE:
PRIMERO. En la materia de la revisión competencia de esta Primera

Sala, se confirma la sentencia recurrida.
SEGUNDO. La justicia de la unión no ampara ni protege a ET México

Holdings II, Sociedad de Responsabilidad Limitada de Capital
Variable, así como Exhaust Services Mexicana, Servicios Corporativos
de Personal Especializado y Faurecia Sistemas Automotrices de
México, estas últimas Sociedad Anónima de Capital Variable, en
contra de los artículos 28, fracciones XVIII, XXIII, XXIX y XXXI, 77, en
relación con el noveno transitorio, fracción XXV, de la Ley del
Impuesto sobre la Renta vigente a partir del dos mil catorce.
133
TERCERO. Queda sin materia la revisión adhesiva interpuesta por el

Presidente de la República.
Notifíquese; con testimonio de esta resolución, vuelvan los autos

relativos al lugar de su origen y, en su oportunidad, archívese el toca
como asunto concluido.
Así lo resolvió la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la

Nación, por unanimidad de cuatro votos de la señora Ministra Norma
Lucía Piña Hernández quien están con el sentido, pero con salvedad
en las consideraciones; el señor Ministro Jorge Mario Pardo
Rebolledo, quien se aparta de los párrafos veinticuatro a treinta y seis,
doscientos noventa y dos a trescientos tres y se reserva su derecho a
formular voto concurrente, el Ministro Alfredo Gutiérrez Ortiz Mena y
de la Ministra Presidenta Ana Margarita Ríos Farjat. Ausente el
Ministro Juan Luis González Alcántara Carrancá (Ponente) e hizo suyo
el asunto el Ministro Alfredo Gutiérrez Ortiz Mena.
Firman la Presidenta de la Primera Sala y el Ministro Ponente,

con el Secretario de Acuerdos, que autoriza y da fe.
PRESIDENTA DE LA PRIMERA SALA
MINISTRA ANA MARGARITA RÍOS FARJAT
134
PONENTE
MINISTRO ALFREDO GUTIÉRREZ ORTIZ MENA
SECRETARIO DE ACUERDOS DE LA PRIMERA SALA
MTRO. RAÚL MENDIOLA PIZAÑA
En términos de lo previsto en los artículos 113 y 116 de la Ley General de Transparencia y Acceso
a la Información Pública, y 110 y 113 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la
Información Pública; así como en el Acuerdo General 11/2017, del Pleno de la Suprema Corte de
Justicia de la Nación, publicado el dieciocho de septiembre de dos mil diecisiete en el Diario Oficial
de la Federación, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como
reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.
135

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AMPARO EN REVISIÓN 38/2021

PONENTE: MINISTRO JUAN LUIS GONZÁLEZ ALCÁNTARA CARRANCÁ

El presente asunto tiene su origen en el juicio de amparo indirecto

¿Los argumentos planteados por la revisionista son aptos para

Ciudad de México. La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia

Correspondiente al amparo en revisión 38/2021, interpuesto por ET

1. Amparo indirecto (***/***). Mediante escrito presentado el trece

actos que estimaron violatorios de los derechos fundamentales

A) Autoridades: Congreso de la Unión, integrado por las

B) Actos: i) El decreto por el que se reforman, adicionan y

Primero y Octavo, así como los transitorios Primero y

2. Conoció del asunto el Juez Primero de Distrito en el Estado de

4. Posteriormente, en cumplimiento al oficio ***, de veinticinco de

PRIMERO. Se sobresee en el juicio de amparo promovido por

además del refrendo y publicación del decreto que la contiene,

SEGUNDO. La Justicia de la Unión no ampara ni protege a ET

TERCERO. La Justicia de la Unión ampara y protege a ET

5. Recurso de revisión (***/***). Las quejosas interpusieron recurso

6. El dieciséis de octubre de dos mil diecisiete, se tuvo por admitido

7. Mediante proveído de diez de enero de dos mil dieciocho, de

8. En auto de veinticinco de septiembre de dos mil diecinueve, de

9. Seguidos los trámites procesales, en sesión de veintiuno de enero

1) El sobreseimiento decretado respecto del refrendo y

2) La negativa del amparo en relación con los artículos 25,

3) La concesión del amparo contra los artículos 27, fracción XI y

10. Lo anterior, toda vez que esas decisiones no fueron controvertidas

11. Por cuanto hizo a las causales de improcedencia, el Tribunal

artículo 61, fracción XXIII, en relación con el 108, fracción VIII, de

“PRIMERO. En la materia de la competencia de este tribunal, se

SEGUNDO. Se SOBRESEE en el juicio respecto de los artículos

TERCERO. Este Segundo Tribunal Colegiado en Materia

CUARTO. Remítanse los autos a la Suprema Corte de Justicia de

12. Amparo en revisión ante este Alto Tribunal (38/2021) Mediante

13. Posteriormente, mediante acuerdo de treinta de abril de dos mil

II. PRESUPUESTOS PROCESALES

14. Esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación,

15. Oportunidad y legitimación. No es necesario analizar la

16. Causas de improcedencia. En cuanto al análisis de las causas

III. CUESTIONES NECESARIAS PARA RESOLVER

17. Demanda de amparo. En el escrito presentado por las quejosas

19. En el concepto de violación duodécimo, la parte quejosa adujo la

20. Lo anterior, al no permitir a las personas morales realizar la

21. Asimismo, en atención a que dicha disposición prohíbe que las

22. En este mismo sentido aseveró la violación al derecho a la no

23. Sobre el principio de proporcionalidad tributaria, señaló que

24. Refirió que la deducción de los gastos de prorrata llevados a cabo

deducción estructural, ya que cumple con la característica de

25. Que de esta forma, se reconoce la verdadera capacidad

27. Reiteró sobre la fracción impugnada que, con independencia de si

28. Señaló que la ley no establece definición alguna de lo que se

divididos entre diferentes entes jurídicos dentro de los cuales se

29. Con la finalidad de evidenciar que la fracción impugnada es

30. Por ello, a fin de obtener ventajas económicas distintas, esas

31. Refirió que la OCDE regula este tipo de operaciones, en el

mismo tratamiento fiscal que se daría al participante si sus

32. Realizó diversas argumentaciones del contenido y el alcance de

33. Citó que, derivado de tales antecedentes, en el artículo 26 de la

34. Sobre la aseverada violación a la garantía de equidad tributaria y

35. Aludió lo que el artículo 2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta

artículo 1 de la misma ley, los extranjeros que tengan un

36. Refirió que, de lo contenido en el artículo 26 de la Ley en

37. Señaló cómo es que, a su decir, las personas morales residentes

38. Consideró que no se cumplían los presupuestos válidos relativos

1. Amparo indirecto (/). Mediante escrito presentado el trece

5. Recurso de revisión (/). Las quejosas interpusieron recurso