Aspectos Legales (II)

Aspectos Legales (II)
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Aspectos Legales (II)
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Objetivos
Objetivos
1. Distribución sistema impositivo español
2. Impuesto de sociedades
3. Hecho imponible
3. Hecho imponible
4. Contribuyentes (art. 7 LIS)
5. Exenciones
5.1. Exenciones
5.2. Ejemplos de exenciones
6. Base imponible
6.1. Base imponible
6.2. Compensación de bases imponibles negativas generadas en ejercicios

anteriores
6.3. Esquema
6.4. Amortizaciones
6.5. Amortización lineal según tablas de amortización oficialmente aprobadas
6.6. Ejemplo de amortización lineal
6.7. Amortización según porcentaje constante
6.8. Amortización según números dígitos
6.9. Planes de amortización
6.10. Amortización por justificación del importe
6.11. Amortización libre
7. Provisiones y correcciones
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7.1. Provisiones y correcciones
7.2. Pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias
de los deudores
7.3. Provisiones según el impuesto de sociedades
7.4. Gastos no deducibles
Ejemplos
8. El régimen de las operaciones entre entidades y personas vinculadas
8.1. El régimen de las operaciones entre entidades y personas vinculadas
Ejemplos
9. Tipos de gravamen
10. Cuota íntegra
10. Cuota íntegra
11. Deducciones de la cuota íntegra
12. Bonificaciones en la cuota
12. Bonificaciones en el Cuota
13. Otras deducciones
13.1. Otras deducciones
13.2. I+D+i: Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación

tecnológica
13.3. Deducciones por creación de empleo
13.4. Deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad
13.5. Deducción por inversiones realizadas por las autoridades portuarias
13.6. Normas comunes a las deducciones previstas en este capítulo
14. La gestión del impuesto
14.1. La gestión del impuesto
14.2. Obligaciones formales
14.3. Retenciones e ingresos a cuenta. Pagos fraccionados
14.4. Ejemplos
Esquema de actuación
15. Caso global

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15. Caso Global
Bibliografía
Bibliografía
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Objetivos
Objetivos
Nuestro objetivo para este módulo es lograr que el alumno del Máster en Business
Administración (MBA) obtenga una visión universal sobre el impuesto de
sociedades con una breve aproximación a los conceptos básicos de la tributación.
Es recomendable que el alumno conozca contenidos del Plan General Contable

para poder entender este e-book y superar los casos prácticos planteados.
El impuesto de sociedades (IS) constituye el segundo pilar más importante dentro

del esquema de la imposición directa del sistema tributario español, tras el
impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF). Esta relevancia proviene
tanto de su poder recaudatorio como de su función como instrumento de política
económica. Aunque en los últimos años su nivel de recaudación, debido en parte a
la crisis, ha descendido aproximadamente un 60 %.
El hecho imponible del IS es la renta obtenida por estas sociedades. Resulta

fundamental conocer cómo se calcula dicha renta para comprender la regulación
del impuesto.
Todos los empresarios y comerciantes, cualquiera que sea su forma jurídica,

resultan obligados por la legislación mercantil y fiscal a llevar una contabilidad
de las operaciones que realizan. Dentro de esas obligaciones contables
destaca la de elaborar las cuentas anuales, las cuales están compuestas por el
balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, y la memoria. De estos tres
documentos, el fundamental a efectos del IS es la cuenta de pérdidas y
ganancias, pues es la que determina el resultado contable del ejercicio. Dicho
resultado contable será el punto de partida para llegar a determinar la base
imponible del impuesto.
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El sistema impositivo se distribuye en impuestos:
ESTATALES,
AUTONÓMICOS, y
LOCALES.
A su vez, todos los impuestos, pueden clasificarse en:
Los impuestos directos
que se aplican sobre una manifestación directa o inmediata de la capacidad

económica como la posesión de un patrimonio o la obtención de una renta.
Los impuestos indirectos
que se aplican sobre una manifestación indirecta de la capacidad económica,

es decir, sobre el consumo y actos de transmisión de bienes.
Impuestos directos Impuestos indirectos
Impuesto sobre sociedades (IS). Este Impuesto sobre el valor

impuesto por recaer sobre la añadido (IVA).
“empresa” es el que constituye la Impuesto sobre
materia de este e-book. transmisiones
Impuesto sobre la renta de las patrimoniales y actos
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personas físicas (IRPF). jurídicos documentados
Impuesto sobre la renta de no (denominado ITP y AJD).
residentes (IRNR). Impuestos especiales
Impuesto sobre el patrimonio. (tabaco, alcohol,
Impuesto sobre sucesiones y hidrocarburos, etcétera).
donaciones.
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Naturaleza del impuesto
El impuesto sobre sociedades (IS) viene regulado por la Ley 27/2014, de 27 de

noviembre, del impuesto sobre sociedades (en adelante, LIS), y por el Real
Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba su reglamento (en
adelante RIS).
El período impositivo del impuesto coincide con el ejercicio económico de la

sociedad y nunca puede exceder de los doce meses.
El ejercicio económico viene normalmente determinado en sus estatutos y en su

defecto, termina el 31 de diciembre de cada año natural.
De conformidad con el artículo 2 de la LIS, el impuesto se exige en todo el

territorio español, sin perjuicio de los regímenes forales tributarios de la
Comunidad Autónoma del País Vasco y la Comunidad Foral de Navarra.
El impuesto se aplicará a las entidades residentes en territorio español:
Que se hubieran constituido conforme a las leyes españolas.

Que tengan su domicilio social en territorio español.
Que tengan su sede de dirección efectiva en territorio español.
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El impuesto sobre sociedades es un tributo que grava la renta global de las
entidades sociales residentes y presenta los siguientes caracteres:
Es un impuesto directo.
Es un impuesto personal.
Es un impuesto periódico; tiene lugar repetidamente, y es indefinido en
términos de tiempo.
Tributo que grava la renta total del contribuyente.
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3. Hecho imponible
3. Hecho imponible
La Ley de Sociedades clasifica el hecho imponible considerando la obtención de

renta cualquiera que sea su fuente, la estimación de rentas y la atribución de
rentas.
Constituirá el hecho imponible la obtención de renta,

cualquiera que fuese su fuente u origen, por el
contribuyente, tal y como indica el artículo 4.1 de la
Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del impuesto sobre sociedades
(LIS).
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En general, se consideran contribuyentes del Impuesto

sobre sociedades a las entidades con personalidad
jurídica, excepto las sociedades civiles (no mercantiles),
que siendo entidades con personalidad jurídica no tributan por el
impuesto de sociedades.
Artículo 7.1 a) de la LIS
Y del mismo modo, existen entidades sin personalidad jurídica, que se consideran
contribuyentes de este impuesto como es el caso de los fondos de inversión o las
uniones temporales de empresas, artículo 7.1, apartados b) y c) de la LIS.
Los contribuyentes serán gravados por la totalidad de la renta que obtengan, con
independencia del lugar donde se hubiere producido y cualquiera que sea la
residencia del pagador. Esto es lo que se llama "renta mundial".
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La residencia en territorio español determina qué entidades tributan por el
impuesto sobre sociedades, según el artículo 8.1 de la LIS, se consideran
entidades residentes en territorio español en las que concurra alguno de los
siguientes requisitos:
“a. Que se hubieran constituido conforme a las leyes españolas.
b. Que tengan su domicilio social en territorio español.
c. Que tengan su sede de dirección efectiva en territorio español.
A estos efectos, se entenderá que una entidad tiene su sede de dirección

efectiva en territorio español cuando en él radique la dirección y control del
conjunto de sus actividades.”
→ Por tanto, el domicilio fiscal ocupa un lugar destacado en la aplicación del

impuesto, en cuanto sirve para identificar y ubicar a los sujetos pasivos en los
procedimientos de gestión tributaria.
Las rentas que obtengan las entidades no residentes no tributarán por el IS,
sino por el impuesto sobre la renta de no residentes (IRNR). La residencia será
lo que determine qué entidades tributan por un impuesto u otro.
El domicilio fiscal de los sujetos pasivos residentes en territorio español,

según el artículo 8.2 de la LIS, será siempre aquel en el que esté
efectivamente centralizada la gestión administrativa y dirección de sus
negocios.
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5. Exenciones
5.1. Exenciones
Exención (en general) consiste en:
Un beneficio fiscal por el cual, aun cuando el contribuyente realice el

presupuesto de hecho calificado por el legislador como hecho imponible, no se
generan los efectos de este último.
De conformidad con el artículo 9 de la LIS, las exenciones se producen cuando el

contribuyente, aunque realice el hecho imponible, que es el presupuesto de hecho
fijado por ley, no se produce el nacimiento de la obligación tributaria.
Las exenciones se pueden clasificar en:
Las exenciones subjetivas
cuyo origen está en las propias características del contribuyente y que, por su
amplitud, pueden configurarse como exenciones totales.
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Las exenciones objetivas
en las que se atiende de forma preponderante a la finalidad que persigue el

contribuyente.
Atendiendo a su régimen jurídico, cabe distinguir dos tipos de entidades exentas:

las que están totalmente exentas y las parcialmente exentas.
Exención total
Significa que se le aplica a todos sus beneficiarios porque lo establece la

norma.
Exención parcial
Significa que están exentas aquellas rentas obtenidas por la realización de

actividades que constituyan su objeto social, o por las adquisiciones o
transmisiones a título lucrativo cuando sean realizadas en cumplimiento de su
objeto o función social. Sin embargo, no están exentas las rentas que
obtengan mediante una explotación económica o incremento de patrimonio
que no tenga nada que ver con su finalidad específica, es decir, compre o
venda bienes onerosamente sin estar dentro de su objeto social. Por eso se
habla de exención parcial. Solo están exentas en la explotación económica que
constituya su objeto social.
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5.2. Ejemplos de exenciones
Exención total (ejemplo)
Un ayuntamiento de Madrid obtiene rentas de las siguientes fuentes:
Alquileres de locales para actividades lúdicas;

Venta de un inmueble;
Dividendos de unas acciones;
Negocio de hostelería.
1. ¿Está obligado a presentar declaración por el IS?

2. ¿Qué tipo de exención es?
Solución
1. No, las entidades locales tienen exención plena del lS (LlS 9.1).
2. Es una exención de carácter subjetivo.
Exención parcial (ejemplo)
El Colegio de Abogados de Madrid decide construir un bloque de viviendas

para sus colegiados por el que obtiene unos beneficios de 100.000 €.
Solución
Esos beneficios de 100.000 € no estarán exentos porque la construcción de

viviendas no es la finalidad del Colegio de Abogados de Madrid y no forma
parte de su objeto social.
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6. Base imponible
6.1. Base imponible
El artículo 10.1 de la LIS establece que la base imponible:
“Estará constituida por el importe de la renta obtenida en el período

impositivo minorada por la compensación de Bases Imponibles negativas de
períodos impositivos anteriores”.
Del mismo modo, el artículo 10 de la LIS, dice que la base imponible se

determinará por:
el método de estimación directa, con carácter general,

por el de estimación objetiva cuando esta ley determine su aplicación,
y, subsidiariamente, por el de estimación indirecta.
Nosotros estudiaremos el método de estimación directa, en el que la base

imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos
establecidos en la LIS, el resultado contable determinado de acuerdo con las
normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha
determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas
normas.
El resultado contable es el importe resultante de la diferencia entre los

ingresos y los gastos del ejercicio.
Se representa en el plan general contable la cuenta de resultados del ejercicio. A la

diferencia entre ingresos y beneficios, por un lado; y gastos y pérdidas, por otro, la
denominaremos “resultado del ejercicio”. En caso de que ese resultado fuera
positivo, lo denominaremos "beneficio", mientras que de ser negativo, lo
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denominaremos "pérdida".
Para determinar la base imponible tendremos que realizar ajustes sobre el

resultado contable; estos ajustes podrán ser positivos o negativos.
Ajustes positivos
Tendremos que realizar ajustes positivos produciéndose —en este supuesto—

un aumento de la base imponible, cuando se han contabilizado gastos que NO
son fiscalmente deducibles, o cuando existen ingresos imputables fiscalmente
que no se contabilizaron.
Ajustes negativos
Y tendremos que realizar ajustes negativos, produciéndose en este caso una

disminución en el importe de la base imponible, cuando puedo deducirme
más gasto que lo contabilizado o reducir los ingresos fiscales.
Los que puedan o deban revertirse en el futuro:

amortizaciones, provisiones...
Los que no puedan o deban revertirse en el futuro: gastos

deducibles...
En algunos casos el gasto que no se considera fiscalmente deducible, no será

deducible nunca, por lo que la diferencia con el resultado contable tendrá carácter
permanente como, por ejemplo, multas y sanciones.
En otras ocasiones, un gasto contabilizado en un ejercicio no resulta deducible en

ese período (ajuste extracontable positivo), pero será deducible fiscalmente en
otro posterior, en el que ya no se refleja ningún gasto contable (surge así un ajuste
extracontable negativo por reversión del ajuste positivo inicial). Estas diferencias
de imputación temporal tienen carácter temporal.
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6.2. Compensación de bases imponibles negativas generadas
en ejercicios anteriores
Se modifica sustancialmente el tratamiento de la compensación de bases

imponibles negativas regulado en el artículo 26 de la Ley 27/2014,
destacando la aplicabilidad de dichas bases imponibles en un futuro sin límite
temporal. Se introduce una limitación cuantitativa en el 70 % de la base
imponible previa a su compensación, y admitiéndose, en todo caso, un
importe mínimo de 1 millón de euros. El límite mencionado del 70% no
resultará de aplicación en el caso de entidades de nueva creación en los 3
primeros períodos impositivos en que se genere una base imponible positiva
previa a su compensación.
Así pues, en el artículo 26, se consolidan las limitaciones a la compensación

de bases imponibles negativas, quedando fijadas, con independencia del
importe neto de la cifra de negocios, en el 70 % de la base imponible previa,
con un mínimo de 1 millón de euros.
Es importante recordar que se elimina la limitación temporal de 18 períodos

impositivos prevista en la anterior norma, para la compensación de bases
imponibles negativas, pudiendo compensarse, con la nueva ley, las bases
imponibles negativas pendientes sin límite temporal, pero teniendo en cuenta
que el procedimiento de comprobación de las bases imponibles negativas
compensadas o pendientes de compensación prescribirá a los 10 años a
contar desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo establecido para
presentar la declaración o autoliquidación correspondiente al período
Ejemplo
impositivo en que se generó el derecho a su compensación.
La empresa KXK S.A. tiene un resultado contable de 945.000 €. Decide

compensar una base imponible negativa de otro ejercicio, por importe de 85.000
€. En su memoria vemos que ha contabilizado como gasto una sanción por
importe de 1.550 €.
Hacemos una compensación de bases.
Hacemos un ajuste positivo permanente, porque la sanción es un gasto que no

podemos considerar fiscalmente deducible según el artículo 15 de la LIS.
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6.3. Esquema
Resultado Contable
+/- Ajustes/Diferencias permanentes
+/- Ajustes/Diferencias temporales
- Compensación de bases imponibles de ejercicios anteriores
Base imponible del ejercicio art. 10
Tipo de gravamen art. 29 Cuota Íntegra art. 30
(–) Deducciones por doble imposición (artículos 31 a 32) (–) Bonificaciones

(artículos 33 y 34)
(–) Otras deducciones (artículos 35 a 39)
Cuota líquida
- Retenciones y pagos fraccionados Art. 40
Cuota diferencial
RESULTADO CONTABLE
↓
AMORTIZACIONES
PROVISIONES
GASTOS NO DEDUCIBLES
VALORACION ELEMENTOS PATRIMONIALES
OPERACIONES VINCULADAS
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6.4. Amortizaciones
Las amortizaciones
Son una de las partidas de gasto para la determinación del resultado contable
y fiscal de la empresa, cuyo objetivo es dotar los fondos que posibilitan la
recuperación financiera de las inversiones realizadas en los elementos que se
amortizan.
En términos generales, la amortización debe recoger el proceso de pérdida de

valor sistemático de los elementos del activo fijo o no corriente en función de
su vida útil, por tanto, la derivada de su funcionamiento, uso, disfrute y
obsolescencia.
La amortización se considerará depreciación fiscal efectiva y, por lo tanto,

deducible cuando se empleen los métodos de amortización establecidos en el
artículo 12 de la LIS y dentro de los límites establecidos en la tabla de
coeficientes de amortización recogida en el mismo artículo.
Tipos de amortización
Amortización lineal. Amortización de números
Amortización por dígitos.
justificación del importe. Amortización porcentaje
Planes de amortización. constante.
Amortización libre.
21
Tipo de Amortización
El artículo 12 de la LIS establece las siguientes formas de amortización:
“Correcciones de valor: amortizaciones. Se considerará que la depreciación es

efectiva cuando:
a. Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal

establecidos en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.
b. Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor

pendiente de amortización.
El porcentaje constante se determinará ponderando el coeficiente de

amortización lineal obtenido a partir del período de amortización según
tablas de amortización oficialmente aprobadas, por los siguientes
coeficientes:
1,5 si el elemento tiene un período de amortización inferior a cinco

años.
2 si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a
cinco años e inferior a ocho años.
2,5 si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a
ocho años. El porcentaje constante no podrá ser inferior al 11 %.
Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización

mediante porcentaje constante.
c. Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos.
La suma de dígitos se determinará en función del período de

amortización establecido en las tablas de amortización oficialmente
aprobadas.
Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización

mediante números dígitos.
d. Se ajuste a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la

Administración tributaria.
e. El contribuyente justifique su importe”.
22
6.5. Amortización lineal según tablas de amortización
oficialmente aprobadas
Si el contribuyente escoge este método de amortización, denominado "método de

amortización lineal según tablas" (que, por otra parte, es el más sencillo de aplicar),
la depreciación se entenderá efectiva cuando sea el resultado de aplicar al precio
de adquisición o coste de producción del elemento patrimonial del inmovilizado
alguno de los siguientes coeficientes:
El coeficiente de amortización lineal máximo establecido en las tablas de

amortización oficialmente aprobadas.
El coeficiente de amortización lineal que se deriva del período máximo de
amortización establecido en las tablas de amortización oficialmente
aprobadas o coeficiente mínimo.
Cualquier otro coeficiente de amortización lineal comprendido entre los dos
anteriormente mencionados.
Las tablas que aparecen en la LIS contienen dos columnas: la primera fija el
coeficiente máximo de amortización, en tanto que la segunda indica el período de
tiempo máximo que puede estar siendo amortizado un bien.
Relación coefiente/período
Del coeficiente máximo de amortización se obtiene el período mínimo.
Del período de tiempo máximo se obtiene el coeficiente mínimo.
23
Tabla de amortización, artículo 12 de la LIS.
Es decir, las tablas establecen que el porcentaje de amortización y la vida máxima

de un bien (por ejemplo, las infraestructuras y obras mineras) es del 7 % y 30 años
24
respectivamente; la amortización de ese bien o esos bienes (la depreciación, el
gasto fiscalmente imputable) se han de practicar como mucho en 30 años o el 7 %
anual.
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6.6. Ejemplo de amortización lineal
La sociedad KXK realiza una obra de minería por valor de 40.000 €, la cual se
estima que tiene una vida útil de 20 años.
Las tablas de amortización, que se encuentran en el artículo 12.1.a) de la Ley del

Impuesto sobre Sociedades, establecen los siguientes valores de amortización
aplicables a estas obras:
Coeficiente máximo de amortización: 7 %.

Período máximo de amortización: 30 años.
El coeficiente mínimo y período mínimo de amortización lo obtenemos de los

anteriores importes, del siguiente modo:
a. Del coeficiente máximo, que en este caso es un 7 %, obtenemos el período

mínimo de amortización:
Si en un año amortizo el 7 %, en x años amortizo el 100 %. 100 x 1/ 7 = 14,22

años (período mínimo de amortización).
Por tanto, se podrá amortizar entre un período máximo de 30 años y un período

mínimo de 14,2 años.
Amortización fiscal:
Período máximo de amortización: 30 años → 40.000 / 30 = 1.333 €

Período mínimo de amortización: 14,2 años → 40.000 / 14,222 = 2.800 €
En este caso, se había estimado una vida útil de 20 años, y al estar dentro de los
límites establecidos, no habría que realizar ningún ajuste fiscal.
Amortización contable, siendo la vida útil estimada: 20 años = 40.000 / 20 =

2.000 € amortización contable.
Por tanto: 1.333 € < 2.000 € < 2.817 €
b. Del período máximo de amortización, obtendremos el coeficiente mínimo de

amortización, realizando un cálculo similar:
Si en 30 años amortizo el 100 %, en 1 año amortizo X %.
100 x 1 / 30 = 3,33 % (Coeficiente mínimo de amortización)
Se podrá amortizar aplicando un porcentaje constante, el cual tendrá que ser

mayor del 3,33 % y menor del 7 %.
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Coeficiente máximo de amortización: 7 % → 40.000 x 7 % = 2.800 €

Coeficiente mínimo de amortización: 3,333 % → 40.000 x 3,33 % = 1.333 €
Cantidades que lógicamente coinciden con las resultantes del período mínimo y
máximo de amortización, ya que establecen los límites fiscales.
Supongamos que la obra se amortiza contablemente en 10 años, que no es un

período fiscalmente deducible. ¿Qué haremos? Un ajuste a la Base Imponible,
veamos:
Amortización contable: 40.000 / 10 = 4.000 €
Período máximo de amortización: 30 años → 40.000 / 30 = 1.333 €

Período mínimo de amortización: 14,22 años → 40.000 / 14,22 = 2.800 €
Elegimos dentro de estos márgenes el plazo más corto porque a la empresa le

interesa fiscalmente un mayor gasto. El ajuste negativo seguirá hasta el año 14.
&nbsp
2019 2020 2021 2022 2023 2024 2025 2026 2027
;
Amort
i-
4.000 4.000 4.000 4.000 4.000 4.000 4.000 4.000 4.000
zación
€ € € € € € € € €
contab
le
Amort
i- 1.333 1.333 1.333 1.333 1.333 1.333 1.333 1.333 1.333
zación € € € € € € € € €
fiscal
2.667 2.667 2.667 2.667 2.667 2.667 2.667 2.667 2.667

Ajuste
€ € € € € € € € €
27
6.7. Amortización según porcentaje constante
Cuando el contribuyente quiera optar

por el método de amortización según
porcentaje constante que le ofrece la
ley, la depreciación se entenderá
efectiva cuando sea el resultado de
aplicar al valor pendiente de
amortización del elemento
patrimonial, un porcentaje constante
que se determinará (elegirá)
ponderando cualquiera de los
coeficientes a los que se refiere el
apartado 1 del artículo 2 del
reglamento (es decir, bien el
porcentaje máximo de la tabla o bien
el porcentaje mínimo obtenido, o bien
un porcentaje entre el mínimo y el
máximo), por los siguientes
coeficientes:
1,5
Si el elemento patrimonial tiene un período de amortización inferior a cinco

años.
Si el elemento patrimonial tiene un período de amortización igual o superior a

cinco e inferior a ocho años.
2,5
si el elemento patrimonial tiene un período de amortización igual o superior a

ocho años.
A los efectos de lo previsto en los párrafos anteriores se entenderá por período de

amortización el correspondiente al coeficiente de amortización lineal elegido.
En ningún caso el porcentaje constante podrá ser inferior al 11 %. Si nos diese un

porcentaje inferior, aplicaríamos el 11 %.
El importe pendiente de amortizar en el período impositivo en que se produzca la

28
conclusión de la vida útil se amortizará en dicho período impositivo.
Ejemplo
Una sociedad anónima del sector papelero compra maquinaria para la

fabricación de productos, cuyo valor de adquisición fue de 80.000 euros. Una
vez revisadas las tablas nos resulta:
coeficiente máximo de amortización del 18 %;

período máximo de amortización de 8 años.
29
Solución
La empresa escoge un período de amortización de 6 años.
Período válido: entre 8 y 5,55 años, 6 años es válido.
Se determina el coeficiente de amortización, que resulta de efectuar la

siguiente operación: 100 / 6 = 16,67 %. Al ser el período de amortización
superior a 5 e inferior a 8 años, el coeficiente de amortización resultante
será 2.
CA = 16,67 % x 2 = 33,34 %
Ahora se elabora el siguiente cuadro:
Año Base amortización Amortización Valor pendiente
1 80.000,00 26.672 53.328
2 53.328 17.779,55 35.548,44
3 35.548,44 11.851,85 23.696,59
4 23.696,59 7.900,44 15.796,15
5 15.796,15 5.266,44 10.529,71
6 10.529,71 10.529,72 0,00
Los edificios, mobiliario y enseres NO podrán amortizarse mediante el

método de amortización según porcentaje constante, ya que este método
de amortización es un método acelerado en el tiempo de amortización,
por lo tanto, está pensado y legislado para los elementos que, por su uso,
se entienden han podido tener un desgaste mayor como, por ejemplo, la
maquinaria.
30
6.8. Amortización según números dígitos
Cuando el contribuyente opte por el método de amortización según números

dígitos la depreciación se entenderá efectiva cuando la cuota de amortización se
obtenga por aplicación del siguiente método:
1. Elegir los años en los que se va a realizar la amortización, dentro de su período

válido:
Se obtendrá la suma de dígitos mediante la adición de los valores numéricos

asignados a los años en que se haya de amortizar el elemento patrimonial.
A estos efectos, se asignará el valor numérico mayor de la serie de años en que

haya de amortizarse el elemento patrimonial al año en que deba comenzar la
amortización, y para los años siguientes, valores numéricos sucesivamente
decrecientes en una unidad, hasta llegar al último considerado para la
amortización, que tendrá un valor numérico igual a la unidad. Es decir, si un bien
tiene una duración de entre 8 y 15 años elegimos el período de amortización entre
esos años. Supongamos que el período elegido es 11 años:
Período elegido 11 años, suma de dígitos 11 + 10 + 9 + 8 + 7 + 6 + 5 + 4 + 3 + 2 +

1 = 66
La asignación de valores numéricos también podrá efectuarse de manera inversa a

la prevista en el párrafo anterior. Es decir:
1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8 + 9 + 10 + 11 = 66
El período de amortización podrá ser cualquiera de los comprendidos entre el

período máximo y el que se deduce del coeficiente de amortización lineal máximo
(es decir el período mínimo como hemos explicado anteriormente) según tablas de
amortización oficialmente aprobadas, ambos inclusive.
Hemos elegido 11
2. Dividir el precio de adquisición entre el resultado anterior:
Se dividirá el precio de adquisición o coste de producción entre la suma de

dígitos obtenida según el párrafo anterior, determinándose así la cuota por
dígito. Es decir:
Precio adquisición o coste: 10.000 € / 66 = 151,51 (cuota por dígito)
3. Multiplicar el resultado por cada año
Se multiplicará la cuota por dígito por el valor numérico que corresponda al
31
período impositivo. Es decir:
1º año: 151,51 x 11 = 1.666,61 es la dotación de amortización primer año.
2º año: 151,51 x 10 = 1.515,10 de dotación de amortización, y así.
Tabla de amortización, aplicando el método de los números dígitos decreciente
Períod Valor pendiente de Cuota de Amortización

o amortizar amortización acumulada
11 10.000 1.666,61 1.666,61
10 8.333,39 1.515,1 3.181,71
9 6.818,29 1.363,59 4.545,3
8 5.454,70 1.212,08 5.757,38
7 4.242,62 1.060,57 6.817,95
6 3.182,05 909,06 7.727,01
5 2.272,99 757,55 8.484,56
4 1.515,44 606,04 9.090,60
3 909,40 454,53 9.545,13
2 454,87 303,02 9.848,15
1 151,81 151,51 ≈ 10.000
66 0 10.000
32
Tabla de amortización, aplicando el método de los números dígitos creciente
Períod Valor pendiente de Cuota de Amortización

o amortizar amortización acumulada
1 10.000 151,51 151,51
2 9.848,49 303,02 454,53
3 9.545,47 454,53 909,06
4 9.090,94 606,04 1.515,1
5 8.484,90 757,55 2.272,65
6 7.727,35 909,06 3.181,71
7 6.818,29 1.060,57 4.242,28
8 5.757,72 1.212,08 5.454,36
9 4.545,64 1.363,59 6.817,95
10 3.182,05 1.515,10 8.333,05
11 1.666,95 1.666,61 ≈ 10.000
66 0 10.000
Los edificios, mobiliario y enseres NO podrán tampoco amortizarse mediante el

método de amortización según números dígitos, por lo mismo dicho en cuanto a la
amortización por porcentaje constante.
33
6.9. Planes de amortización
Los contribuyentes podrán

proponer a la administración
tributaria un plan para la
amortización de los elementos
patrimoniales del inmovilizado
material o inmaterial.
En el ámbito de las
amortizaciones, resulta
destacable la flexibilización
respecto a la posibilidad de
presentar planes especiales de
amortización en cualquier
momento dentro del plazo de
amortización del elemento
patrimonial, mientras que hasta
ahora esta posibilidad quedaba
restringida a los tres meses
posteriores al inicio del plazo de
amortización.
La solicitud deberá contener los siguientes datos:
1.
Descripción de los elementos patrimoniales
objeto del plan especial de amortización,
indicando la actividad a la que se hallen
adscritos y su ubicación.
2.
Método de amortización que se propone,
indicando la distribución temporal de las
amortizaciones que se derivan del mismo.
34
3.
Justificación del método de amortización
propuesto.
4.
Precio de adquisición o coste de producción de
los elementos patrimoniales.
5.
Fecha en que deba comenzar la amortización de
los elementos patrimoniales.
La administración tributaria podrá recabar del contribuyente cuantos datos,

informes, antecedentes y justificantes sean necesarios.
El contribuyente podrá, en cualquier momento del procedimiento anterior al

trámite de audiencia, presentar las alegaciones y aportar los documentos y
justificantes que estime pertinentes.
35
6.10. Amortización por justificación del importe
El contribuyente podrá
considerar también como gasto
aquella amortización siempre y
cuando justifique
verdaderamente la depreciación
efectiva, mediante una prueba
que sea fehaciente.
36
6.11. Amortización libre
La amortización libre se produce solamente en los casos en los que la ley así lo
establece y lo permite. Entonces podrán amortizarse libremente, según el
artículo 12.3 de la LIS:
1. Los elementos del inmovilizado material, intangible e inversiones

inmobiliarias de las sociedades anónimas laborales y de las sociedades
limitadas laborales afectos a la realización de sus actividades, adquiridos
durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su calificación
como tales.
2. Los elementos del inmovilizado material e intangible, excluidos los
edificios, afectos a las actividades de investigación y desarrollo.
3. Los edificios podrán amortizarse de forma lineal durante un período de
10 años, en la parte que se hallen afectos a las actividades de
investigación y desarrollo.
4. Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado
intangible, excluidas las amortizaciones de los elementos que disfruten
de libertad de amortización.
5. Los elementos del inmovilizado material o intangible de las entidades
que tengan la calificación de explotaciones asociativas prioritarias de
acuerdo con lo dispuesto en la Ley 19/1995, de 4 de julio, de
modernización de las explotaciones agrarias, adquiridos durante los
cinco primeros años a partir de la fecha de su reconocimiento como
explotación prioritaria.
6. Los elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no
exceda de 300 euros, hasta el límite de 25.000 euros referido al
período impositivo. Si el período impositivo tuviera una duración
37
período impositivo. Si el período impositivo tuviera una duración
inferior a un año, el límite señalado será el resultado de multiplicar
25.000 euros por la proporción existente entre la duración del período
impositivo respecto del año.
Las cantidades aplicadas a la libertad de amortización minorarán, a efectos

fiscales, el valor de los elementos amortizados.
38
7. Provisiones y correcciones
7.1. Provisiones y correcciones
Las empresas reconocerán como

provisiones...
los pasivos que, cumpliendo la definición y los criterios de registro contable,

resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que se
cancelarán.
Las provisiones podrán ser:
Legales, si la obligación deriva de una

disposición legal o contractual.
Tácitas, si se trata de una obligación
implícita debida a las expectativas
creadas por la empresa frente a
terceros. Este tipo de provisión no es
admitida en el ámbito fiscal.
El impuesto de sociedades establece un carácter más restrictivo a la definición de

provisión; así, una provisión contabilizada puede no ser gasto deducible
fiscalmente. Puede ser que en una sociedad se contabilice una provisión y que,
fiscalmente, esa provisión no sea deducible. Parece evidente que mientras una
provisión no esté contabilizada, nunca podrá ser gasto deducible desde un punto
de vista fiscal al regir el principio de inscripción contable.
39
7.2. Pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las
posibles insolvencias de los deudores
En relación con estas correcciones de valor, el artículo 13.1 de la LIS indica lo

siguiente:
1. Serán deducibles
Las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles

insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del
impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:
Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de

la obligación.
Que el deudor esté declarado en situación de concurso.
Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.
Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean
objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución
dependa su cobro.
No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos:
Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho

público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial
que verse sobre su existencia o cuantía.
Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades
vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya
producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los
términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.
Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias
de clientes y deudores.
40
2. No serán deducibles
Las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones

inmobiliarias e inmovilizado intangible, incluido el fondo de comercio.
Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la
participación en el capital o en los fondos propios de entidades
respecto de la que se den las siguientes circunstancias:
1.ª que, en el período impositivo en que se registre el deterioro, no

se cumpla el requisito establecido en la letra a) del apartado 1 del
artículo 21 de esta ley; y
2.ª que, en caso de participación en el capital o en los fondos

propios de entidades no residentes en territorio español, en dicho
período impositivo se cumpla el requisito establecido en la letra b)
del apartado 1 del citado artículo.
Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de deuda.
Las pérdidas por deterioro señaladas en este apartado serán deducibles en los
términos establecidos en el artículo 20 de esta ley.
Esto significa que, cuando existe la deuda y está provisionada contablemente,

deberá cumplir alguno de los 4 requisitos citados con anterioridad, para poder
deducirla fiscalmente; en caso contrario, no será gasto fiscalmente deducible,
y tendremos que hacer un ajuste.
41
Ejemplo
Una sociedad con un resultado contable de 145.000 € tiene pendiente que un

cliente le pague 15.000 € que le debe por una prestación de servicios ya
facturada y vencida. La empresa ha dotado una provisión para insolvencias
con motivo del impago, por valor de 15.000 euros, y conoce que el deudor
acaba de ser declarado en situación de concurso.
Como cumple uno de los requisitos, el gasto será deducible y, por lo tanto,
NO hará ajuste contable. Por lo que (si no tuviera más apuntes) su base
imponible sería: 145.000 €.
Sin embargo, tiene una factura pendiente de 9.000€ y vencida el 22 de

septiembre de 2020. Para este período de 2020 no es gasto fiscal (no han
pasado 6 meses; tendría que hacer un ajuste +), mientras en el siguiente
ejercicio fiscal, 2021, que habrán transcurrido los seis meses, podrá ser gasto
fiscal.
La liquidación del IS para este período resultaría de la siguiente

manera:
Resultado contable 145.000 €
No hay ajuste por los 15.000 € 0
Aumentos por dotación por insolvencias 9.000 €
TOTAL BASE IMPONIBLE 154.000 €
42
7.3. Provisiones según el impuesto de sociedades
Las provisiones que tienen particularidades fiscales se regulan en el artículo 14 de

la LIS. Por su parte, el artículo 14 de la LIS, en referencia a las provisiones,
relaciona una serie de gastos por provisiones que no tendrán la consideración de
gastos deducibles de manera que, salvo tales excepciones, los gastos contables
por provisiones resultan fiscalmente deducibles.
Las provisiones deducibles serán:
Provisiones medioambientales.
Provisiones técnicas en entidades de seguros y sociedades de garantía
recíproca.
Provisiones por garantías de reparación y revisión.
Contribuciones de los promotores de los planes de pensiones.
Así, el punto 1 del artículo 14 niega el carácter de deducible a las provisiones que
en él se indican, aunque en ciertos casos se permite la deducción con ciertas
condiciones. No serán deducibles los siguientes gastos asociados a provisiones:
1
Los derivados de obligaciones implícitas o
tácitas.
2
Los concernientes a los costes de cumplimiento
de contratos que excedan a los beneficios
económicos que se esperan recibir de los
mismos.
3
Los derivados de reestructuraciones, excepto si
se refieren a obligaciones legales o
contractuales y no meramente tácitas.
43
4
Los relativos al riesgo de devoluciones de
ventas.
5
Los de personal que se correspondan con pagos
basados en instrumentos de patrimonio,
utilizados como fórmula de retribución a los
empleados y se satisfagan en efectivo.
Otros supuestos de gastos de provisiones no deducibles. Estos son:
No serán deducibles los gastos relativos a retribuciones a largo plazo al

personal mediante sistemas de aportación definida o prestación definida.
No obstante, sí serán deducibles las contribuciones de los promotores de los

planes de pensiones que se encuentren regulados en el Real Decreto
Legislativo 1/2002, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de
Regularización de los Planes y Fondos de Pensiones, así como las realizadas a
planes de previsión social empresarial. Además, equipara esa deducibilidad
para las contribuciones que realicen las entidades para cobertura de las
contingencias análogas a planes de pensiones siempre que:
Se imputen fiscalmente a las personas a las que se vinculan las

prestaciones.
Se transmita de forma irrevocable el derecho a la percepción de las
prestaciones futuras.
Se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que consisten
dichas contribuciones.
Asimismo, fija la deducibilidad de las contribuciones efectuadas por las

empresas promotoras previstas en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento
Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y
supervisión de fondos de pensiones de empleo, siempre que se cumplan los
requisitos anteriormente enumerados y las contingencias cubiertas sean las
previstas en el artículo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de
Planes y Fondos de Pensiones.
44
Dentro de los planes de pensiones formados por las aportaciones de las empresas
debemos distinguir entre:
Planes formados por fondos internos
Serán aquellos en los que la sociedad constituye un fondo gestionado por la

propia sociedad mediante la dotación de una provisión periódica: no
deducible.
Planes formados por fondos externos
Son aquellos en los que la empresa concierta un plan de pensiones con una
entidad especializada en este tipo de operaciones financieras, que se
encargará de la gestión del plan, aportando la sociedad periódicamente una
cantidad: si deducible.
Ejemplo
En el año 2021, una entidad realiza una contribución de 35.000 € a favor de

sus trabajadores a un plan de pensiones de empleo de los regulados en el RDL
1/2002. El resultado contable de esta entidad es de 450.000 €, y ha
contabilizado como gasto la contribución empresarial de los 35.000 €. El pago
lo ha realizado a la entidad gestora banco XXX, que es la que pagará las
prestaciones futuras.
Solución
Los 35.000 euros son gastos fiscalmente deducibles, porque cumplen los
requisitos establecidos en la normativa de planes y fondos de pensiones.
Resultado contable: 450.000 €
Gasto contable: 35.000 €
Gasto fiscal: 35.000 € - No hay ajuste
45
7.4. Gastos no deducibles
Para que los gastos sean considerados fiscalmente deducibles tienen que
cumplir con los siguientes requisitos:
Justificados mediante factura.

Tienen que estar contabilizados.
Imputarse al ejercicio en el que se devenga, con determinadas
excepciones.
Deben estar relacionados con el ingreso.
En primer lugar, vamos a determinar cuándo un gasto es deducible; para esto será
necesario que esté contabilizado, que tenga un justificante y que se haya
imputado en el ejercicio.
La contabilización exige que los gastos aparezcan reflejados contablemente en la

cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio, o en una cuenta de reservas si así lo
establece una norma legal o reglamentaria, para que tengan la consideración de
deducibles.
La justificación del gasto es un requisito imprescindible para poder deducir el

mismo. Esta justificación se debe realizar mediante documento (como recibos,
nóminas, escritura pública…) o factura que debe respaldar una operación real y no
ficticia.
La imputación al ejercicio exige que el gasto contabilizado se pueda imputar al

período impositivo por ser este el ejercicio en el que se haya devengado el mismo.
A pesar de estos requisitos, la LIS, en el art. 15, establece una serie de partidas
que, aunque puedan ser estimadas en contabilidad como gastos, no deben ser
consideradas deducibles en el impuesto sobre sociedades. A continuación,
revisaremos estos gastos.
46
a. Los que representen una retribución de los fondos propios
El art. 15.1.a) de la LIS considera no deducibles las retribuciones de los fondos

propios, ya que supone estas retribuciones como una parte del resultado o
renta de la entidad. Por tanto, se tratan de retribuciones del capital propio, y
entre estas retribuciones se encuentran, por ejemplo:
Los dividendos y las primas de asistencia a juntas de accionistas.

Las distribuciones de reservas a los socios.
Las participaciones en beneficios por cualquier concepto distinto de la
contraprestación en servicios personales.
Las cantidades distribuidas entre los socios de las cooperativas a cuenta
de sus beneficios.
Las devoluciones y retornos a los mutualistas de mutuas de seguros.
En definitiva, este artículo constituye una previsión legislativa ante la posible

intención de algún contribuyente de considerar el reparto de beneficios como
un gasto a efectos del impuesto de sociedades. Reparto que en ningún caso es
considerado gasto a efectos contables ni fiscales.
No obstante lo anterior, puede hablarse de determinadas participaciones en el

beneficio deducibles, tradicionalmente originadas como remuneración por la
prestación de bienes y servicios efectuados por quienes no ostentan las
condiciones de socio o al margen de dicha condición, percibidas
presumiblemente por su valor de mercado.
Entre las participaciones deducibles destacan las siguientes:
La participación de los administradores.

La participación de los trabajadores.
La participación de los partícipes no gestores.
b. Los gastos derivados de la contabilización del IS
En el art. 15.1.b) del mencionado texto legal se establece que los gastos
derivados de la contabilización de este impuesto no tienen la consideración de
gasto fiscalmente deducible al momento de efectuar la determinación de la
base imponible.
Es decir, la cantidad que resulte como impuesto de sociedades devengado a

efectos contables no se considerará gasto a nivel fiscal, por lo que, el
resultado contable deberá incrementarse en la cuota correspondiente al
impuesto para obtener la base imponible.
47
c. Las multas y sanciones
No serán deducibles las multas y sanciones penales y administrativas, los

recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin
requerimiento previo.
d. Las pérdidas del juego
Tampoco tienen la consideración de gastos fiscalmente deducibles los

importes invertidos por las entidades sociales en juegos.
Luego, los gastos que la empresa realice en cualquier tipo de juegos de azar se
tratarán, a efectos del impuesto de sociedades, de la misma manera que las
multas estudiadas en el punto anterior.
Por tanto, en caso de que una empresa adquiera lotería, el importe gastado en
su adquisición, no es fiscalmente deducible. En el supuesto de obtener un
premio resultante de esa lotería, tendría la consideración de ingreso
extraordinario, incluyéndose en la base imponible.
e. Los donativos y liberalidades
EI art. 15.1.e establece que no tienen la consideración de gastos fiscalmente

deducibles “los donativos y liberalidades”.
Por tanto, si bien la regla general es la de no deducibilidad de los regalos o

donaciones, sí se considerarán deducibles, por ejemplo, las entregas a los
trabajadores por parte de la empresa de la tradicional cesta de navidad, o las
invitaciones a clientes o proveedores por parte de los comerciales de la
empresa. Es decir, serán deducibles:
Los de relaciones públicas con clientes y proveedores.

Los que, con arreglo a los usos y costumbres, se efectúen con respecto
al personal de la empresa.
Los realizados para promocionar, directa o indirectamente, las ventas de
bienes y prestaciones de servicios.
Los que se hallen correlacionados con los ingresos.
No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán

deducibles con el límite del 1 % del importe neto de la cifra de negocios del
período impositivo.
Tampoco se entenderán comprendidos en esta letra e) las retribuciones a los

administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras
funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.
48
f. Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico
No serán deducibles los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento

jurídico.
g. Gastos de servicios correspondientes a operaciones con paraísos

fiscales
EI art. 15.1.g de la LIS indica que no tienen la consideración de gastos

fiscalmente deducibles los referidos a servicios correspondientes a
operaciones:
1. Realizadas, directa o indirectamente, con personas y entidades

residentes en paraísos o territorios fiscales.
2. Que se paguen a través de personas o entidades residentes en dichos
países o territorios.
Sin embargo, existe una excepción a esta regla de la no deducibilidad: cuando

el contribuyente pruebe que el gasto se ha producido realmente.
Esta medida forma parte del conjunto de medidas tendentes a evitar la elusión
fiscal internacional mediante la interposición de sociedades
h. Gastos financieros
No serán deducibles los gastos financieros incurridos por los sujetos pasivos
con empresas del mismo grupo (art. 42 Código Comercio) para:
Adquirir participaciones en capital o fondos propios a otras entidades

del grupo.
Aportar al capital o fondos propios de otras entidades del grupo.
Sin embargo, si el contribuyente prueba la existencia de motivos económicos

válidos el gasto financiero será deducible. Se considerarán motivos
económicos válidos, por ejemplo, la reestructuración que sea consecuencia
directa de una adquisición a terceros o gestión real de las sociedades
participadas.
49
i. Gastos derivados de la extinción de la relación laboral
Los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o

de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2.e) de la Ley 35/2006,
o de ambas, aun cuando se satisfagan en varios períodos impositivos, que
excedan, para cada perceptor, del mayor de los siguientes importes:
1.º Un millón de euros.

2.º El importe establecido con carácter obligatorio en el Estatuto de los
Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la
normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda
considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o
contrato. No obstante, en los supuestos de despidos colectivos
realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del
Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la
letra c) del artículo 52 del citado estatuto, siempre que, en ambos casos,
se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o
por fuerza mayor, será el importe establecido con carácter obligatorio
en el mencionado estatuto para el despido improcedente.
A estos efectos, se computarán las cantidades satisfechas por otras entidades

que formen parte de un mismo grupo de sociedades en las que concurran las
circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, con
independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales
consolidadas.
j. Gastos derivados de operaciones híbridas
Estas son las realizadas entre partes vinculadas que tengan un tratamiento
fiscal asimétrico, es decir, estos son los gastos que no generan ingreso, gozan
de exención o cuyo gravamen nominal sea inferior al 10 %.
Merece especial mención la inclusión en el artículo 15.j), de esta norma sobre

operaciones híbridas, entendiendo como tales aquellas que tienen distinta
calificación fiscal en las partes intervinientes. Dicha regla tiene como objetivo
evitar la deducibilidad de aquellos gastos que determinen un ingreso exento o
sometido a una tributación nominal inferior al 10 %, consecuencia de esa
diferente calificación fiscal, cuando esta operación se realiza entre partes
vinculadas.
50
k. Las pérdidas por deterioro de los valores representativos
Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación

en el capital o en los fondos propios de entidades respecto de la que se
dé alguna de las siguientes circunstancias:
1.º que, en el período impositivo en que se registre el deterioro, se cumplan

los requisitos establecidos en el artículo 21 de esta ley, o
2.º que, en caso de participación en el capital o en los fondos propios de

entidades no residentes en territorio español, en dicho período impositivo no
se cumpla el requisito establecido en la letra b) del apartado 1 del artículo 21
de esta ley.
l. Las disminuciones de valor originadas por aplicación del criterio del

valor razonable
Las disminuciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor
razonable correspondientes a valores representativos de las participaciones
en el capital o en los fondos propios de entidades a que se refiere la letra
anterior, que se imputen en la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo que, con
carácter previo, se haya integrado en la base imponible, en su caso, un
incremento de valor correspondiente a valores homogéneos del mismo
importe.
m. La deuda tributaria del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y

actos jurídicos documentados...
... modalidad actos jurídicos documentados, documentos notariales, en los

supuestos a que se refiere el párrafo segundo del artículo 29 del Texto
refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos
Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de
24 de septiembre.
n. Los que sean objeto de la deducción establecida en el artículo 38 bis de

esta ley
Incluidos los correspondientes a la amortización de los activos cuya inversión

haya generado el derecho a la mencionada deducción.
51
Ejemplos
Ejemplo de gastos derivados de la contabilización del IS
La Empresa KXK S.A. tiene un resultado contable recogido en su CPG, después de

impuestos, de un millón de euros. El impuesto sobre beneficios devengado (el
gasto por impuesto de beneficios para la sociedad) es de 200.000 €. Calcular la
base imponible:
Base imponible = 1.000.000 € + 200.000 € = 1.200.000 €
Ejemplo de multas y sanciones
En el ejercicio 2021, una empresa con un resultado contable de 85.000 €, tiene

una multa de tráfico de 500 €, con un recargo del 5 %. La empresa habrá
registrado esa sanción como un gasto dentro de su contabilidad. Calcular la base
imponible:
Base imponible= 85.000 € + 500 € + 25 € = 85.525 €.
Ejemplo de donativos y liberalidades
Una entidad de diseño gráfico tiene un resultado contable de 300.000 € y en su

contabilidad estos gastos. Ha contabilizado los siguientes gastos durante el
ejercicio:
Relaciones públicas con proveedores: 45.000 €.

Regalo al personal de la empresa como consecuencia de la celebración del
25º aniversario, siendo la primera vez que se realiza en la empresa: 20.000
€
Relaciones públicas con proveedores: es fiscalmente deducible el gasto. Base

imponible: 300.000 € sin ajuste, por 45.000 €.
Regalo al personal: no es fiscalmente deducible. Base imponible: 300.000 € +

20.000 € = 320.000 €
52
8. El régimen de las operaciones entre entidades y
personas vinculadas
8.1. El régimen de las operaciones entre entidades y personas

vinculadas
Este régimen de las llamadas “operaciones vinculadas” se refiere al

anteriormente llamado “precios de transferencia”; es decir, aquellas
operaciones o transmisiones de bienes entre sociedades vinculadas o entre
sociedades y sus socios entre sí, de tal manera que el “precio de la operación”
era un precio de conveniencia o complacencia.
En la actualidad este régimen se regula en el artículo 18 de la LIS y determina las

reglas de valoración de las operaciones vinculadas.
Las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán
por su valor normal del mercado. Se entenderá por valor del mercado aquel que se
habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre
competencia.
53
El artículo 18.2 de la LIS
El artículo 18.2 de la LIS regula las personas y entidades que considera

vinculadas:
Una entidad y sus socios o partícipes.

Una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo
correspondiente a la retribución por el ejercicio de sus funciones.
Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de
parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad
hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o
administradores.
Dos entidades que pertenezcan a un grupo.
Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando
ambas entidades pertenezcan a un grupo.
Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente
en, al menos, el 25 % del capital social o de los fondos propios.
Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus
cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea
directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado,
participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 % del capital
social o los fondos propios.
Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos
permanentes en el extranjero.
El artículo 18. 5º,6º y 7º de la Ley del IS
El artículo 18. 5º,6º y 7º de la Ley del IS establecen unos requisitos para la

deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas,
condicionados a que los servicios puedan producir ventaja o utilidad al
destinatario, en concepto de un acuerdo de reparto de costes de bienes y
servicios suscrito entre personas o entidades vinculadas.
54
Ejemplos
Ejemplo 1
El capital de la sociedad AA pertenece por partes iguales a dos socios, que, a

su vez, son consejeros de la sociedad. Entre otras operaciones, existe una
compra de un inmovilizado material a un precio de 10.000 euros, por parte de
la sociedad a uno de los socios. En la misma fecha, se produce una adquisición
de otra partida igual de inmovilizado material a un tercero por importe de
1.000 euros. Por otra parte, la sociedad ha adquirido un local de negocio al
otro socio por importe de 200.000 euros, existiendo una tasación de dicho
inmueble que fija un valor de 150.000 euros.
Calificación de la operación.
Solución
Se trata de una operación vinculada, al ser entre la sociedad y los socios,

que, además, son consejeros de la misma.
El valor de mercado de las operaciones sería el siguiente, en el impuesto
sobre sociedades:
valor de mercado de la compra de inmovilizado material 1.000,

valor utilizado 10.000 euros, incremento de la base imponible,
como gasto no deducible por ser superior al valor de mercado
9.000 euros. +9.000 euros
valor de mercado de la adquisición del local 150.000 euros, valor
utilizado 200.000 euros; corrección al resultado contable,
aumentando la base imponible 50.000 de gasto no deducible. +
50.000 euros
55
Ejemplo 2 - Ajustes
En el ejercicio 2020, el resultado contable de una empresa es de 900.000 € y

tenemos los siguientes datos para realizar los ajustes oportunos:
1. Amortización inmovilizado material; maquinaria que forma conjunto de
actividad adquiridas el 1 enero.
Contablemente precio adquisición = 9.000

Vida útil contable = 12 años
Fiscalmente método lineal en 7 años. Según tablas el porcentaje máximo
lineal es del 20 % y el período máximo es de 10 años.
AMORTIZACION HERRAMIENTAS - 66.666
Contable: 9.000/12 = 750
Fiscal: 9.000/7 = 1.285
Ajuste: - 535
2. Amortización máquina destinada a proyecto de I+D+i por valor de 50.000,
contablemente este año no la han incluido, y fiscalmente decide amortizar
todo en dos años.
AMORTIZACION I+D+i Ajuste: - 25.000
3. Provisión a 23/12/2020 de 8.300 por deuda vencida desde el 14/02/2020.
PROVISION 31/12 NO AJUSTE
4. Provisión a 24/11/2020 de 4.500 por deuda vencida desde el 13/07/2015.
PROVISION 29/12 + 4.500
Impuesto sociedades = 185.000
SOCIEDADES +185.000
5. La empresa se gastó en regalos de Navidad, como todos los años 2.900 €.
REGALOS NAVIDAD NO AJUSTE
6. La empresa regala extraordinariamente 25 relojes de 100 euros a los
mejores trabajadores del año.
REGALOS RELOJES +2.500
56
Los tipos de gravamen aparecen regulados el art. 29 de la LIS, y pueden agruparse

de la siguiente forma, para períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero
de 2016:
Tipo general
25%, es el que se aplica a la mayoría de sociedades.
Entidades de crédito y dedicadas a exploración, investigación y

explotación de yacimientos de hidrocarburos
30%
Tipo reducido del 20 % para cooperativas
Se aplica a sociedades cooperativas fiscalmente protegidas, menos a los

resultados extracooperativos, que se deben tributar al tipo general del 25 %.
Esto no es aplicable a cooperativas de crédito ni a cajas rurales que deben
tributar al 25 % y los resultados extracooperativos al 30 %.
Tipos reducidos del 15 % para entidades de nueva creación
Las entidades que sean nuevas podrán acogerse los dos primeros ejercicios,
siempre que la base imponible sea positiva, a este tipo reducido.
Entidades sin fines lucrativos
10 %. Son las sociedades que sí cumplen la ley 49/2002.
57
Entidades en la Zona Especial Canaria
4 %. Empresas que tienen su sede en Canarias y que se rigen por el artículo 43

de la Ley 19/1994
SICAV
1 %, hablamos de las sociedades y fondos de inversión que cumplen

determinadas condiciones.
Fondos de pensiones
0 %. Se aplica a los fondos que están regulados por el texto refundido de la

Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.
58
10. Cuota íntegra
10. Cuota íntegra
De conformidad con el artículo 30 de la LIS
La cuota íntegra viene determinada por la aplicación del tipo de gravamen

correspondiente a la base imponible. Se entenderá por cuota íntegra la
cantidad resultante de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen.
59
Objetivo de estas deducciones
Paliar la existencia de la doble imposición que se produce cuando los

beneficios generados en una sociedad, tras tributar por el IS, vuelven a
tributar en la persona del socio (en el IRPF si el socio es persona física, o en el
IS si el socio es persona jurídica), bien por la percepción de un dividendo, bien
como motivo de la transmisión de la participación.
Dentro de estas deducciones, la ley distingue las siguientes (art. 31 y 32

LIS):
Deducción para evitar la doble imposición jurídica.

Deducción para evitar la doble imposición económica internacional por
dividendos o participaciones en los beneficios pagados por una entidad
no residente.
El objetivo de estas deducciones es corregir la doble imposición que se

produce cuando un indicador de capacidad económica (la renta) es gravado
varias veces por un mismo impuesto o por diversos impuestos de idéntica
naturaleza (por dos impuestos sobre la renta).
Así pues, habrá deducción jurídica por doble imposición cuando en la base
imponible del contribuyente se integren rentas obtenidas y gravadas en el
60
extranjero.
Y habrá deducción para evitar la doble imposición económica (art. 32), que
constituye una medida de corrección unilateral de la doble imposición
internacional que se origina cuando una entidad social obtiene una renta que es
gravada por un mismo tributo en España y en el extranjero, en éste en aplicación
del régimen de no residentes. El artículo 32 trata de corregir la doble imposición
jurídica, es decir, el hecho de que una misma renta sea gravada en dos estados
diferentes.
Los requisitos para poder practicar la doble imposición son:
Que la sociedad sea residente en territorio español o que tribute por

este impuesto.
Que integre en su base imponible las rentas obtenidas y grabadas en el
extranjero.
Cuantía de la deducción
Las entidades que tengan derecho a la deducción por doble imposición

internacional pueden deducir de la cuota íntegra la menor de las dos
cantidades siguientes:
el importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de

gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto;
el importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por
las mencionadas rentas si se hubieran obtenido en España.
Ejemplo
La empresa andaluza KXK obtiene unos dividendos de 50.000 € por las acciones
que posee de una entidad domiciliada en Túnez. En este país ha pagado como
impuesto similar al IS la cantidad de 8.700 €. En España la cuota que
correspondería pagar por el impuesto de sociedades de esos dividendos sería de
(50.000 x 25 %) 12.500 €.
La menor de: España 12.500 € o Túnez 8.700 €. Deducción aplicable: 8.700 €
61
12. Bonificaciones en la cuota
12. Bonificaciones en el Cuota
62
La ley establece unas bonificaciones en la cuota cuyo objetivo es reducir o
aminorar la tributación de ciertos sujetos y/o determinadas rentas. Estas
bonificaciones aparecen reguladas en los artículos 33 y 34 de la LIS.
1. La bonificación por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla se regula en el art.

33 de la LIS y tiene un distinto tratamiento según sean aplicables a todas las
entidades que operen efectiva y materialmente en Ceuta y Melilla, o sean
entidades pesqueras o de navegación marítima.
Tendrá una bonificación del 50%, la parte de cuota íntegra que corresponda a
las rentas obtenidas por entidades que operen efectiva y materialmente en
dichos territorios.
El cálculo del importe de la bonificación se realiza aplicando el coeficiente

que en cada caso proceda a la cuota bonificable, esto es, a la parte de cuota
que corresponda a las rentas bonificadas. La fórmula a aplicar es:
Cuota bonificable =
Tipo de gravamen × Renta bonificada
Bonificación =
Coeficiente × Cuota bonificable
2. La bonificación por prestación de servicios públicos locales se regula en el

art. 34 en el que se distinguen los servicios públicos locales objeto de
bonificación, las rentas bonificadas, y la cuantía de la bonificación.
Este artículo permite una bonificación del 99 % sobre la cuota que

corresponda de las rentas procedentes de la prestación de los mencionados
servicios locales, salvo:
Se exploten en régimen de empresa mixta.

Se exploten en régimen de capital íntegramente privado.
63
13.1. Otras deducciones
Las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades

constituyen uno de los “estímulos” que se establece en la Ley del IS.
Pueden aplicarlas los contribuyentes del IS, los contribuyentes del IRPF que
realicen actividades económicas y los contribuyentes del IRNR que actúan en
España a través del establecimiento permanente.
Una misma inversión no podrá dar lugar a la aplicación de la deducción en más de

una entidad.
Como su nombre indica, estas deducciones tienen como objetivo:
Fomentar la realización de determinadas conductas por parte del

contribuyente del impuesto en la medida en que los resultados derivados de
las mismas repercuten no solo en la entidad que las desarrolla, sino que
también tienen efectos beneficiosos para el conjunto de la sociedad.
Se trata de las siguientes:
64
Artículo Incentivo Porcentaje
I+D: 25 %
35 I+D+i
IT: 12 %
20 % (1º millón)
36 Sector cinematográfico
18 % exceso
37 Creación de empleo 3.000 €
38 Trabajadores con discapacidad 9.000 €
38 bis Inversiones autoridades portuarias Inversiones y gastos
65
13.2. I+D+i: Deducción por actividades de investigación y
desarrollo e innovación tecnológica
Dentro de esta deducción podemos distinguir dos tipos

de actividades: investigación y desarrollo (I+D) e
innovación tecnológica (i).
El conjunto de estas actividades viene a denominarse "I+D+i", y se

definen en el artículo 35 de la LIS. Para la aplicación de estas
deducciones se requiere que los gastos de I+D, o de innovación
tecnológica, estén directamente relacionados con dichas actividades y
se apliquen efectivamente a la realización de estas, y se refieran a
proyectos individualmente especificados.
Por otra parte, en los supuestos en los que existieran subvenciones

destinadas al desarrollo de este tipo de actividades, la LIS establece
que la base de la deducción habrá de minorarse en el importe de las
subvenciones recibidas cuando hubieran sido imputadas como
ingreso en el período impositivo.
A. Actividades de I+D
La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos de I+D y

por las inversiones en elementos del inmovilizado material e intangible, excluidos
los edificios y terrenos.
Con carácter general, el porcentaje de deducción será el 25 % de los gastos

efectuados en el período impositivo por este concepto. No obstante, si los gastos
fuesen superiores a la media de los efectuados en los dos años anteriores, se
aplicará el 25 % hasta dicha media y el 42 % sobre los gastos que excedan de esa
media.
Con independencia de estos porcentajes de deducción, podrá practicarse otra

deducción adicional del 17 % sobre los gastos del personal de la entidad
correspondientes a investigadores cualificados adscritos en exclusiva a actividades
de I+D.
66
Además, será aplicable una deducción del 8% de las inversiones en elementos de
inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios y terrenos, siempre y
cuando se encuentren afectos de forma exclusiva a las actividades de I+D.
B. Actividades de innovación tecnológica (i)
El porcentaje de deducción será el 12 % aplicado sobre los gastos de innovación

tecnológica efectuados en el período impositivo.
*Téngase en cuenta que, con efectos para los períodos impositivos que se inicien
dentro de los años 2020 y 2021, el porcentaje de deducción del 12 % se
incrementará en 38 puntos porcentuales para los gastos efectuados en proyectos
iniciados a partir del 25 de junio de 2020 consistentes en la realización de
actividades de innovación tecnológica cuyo resultado sea un avance tecnológico
en la obtención de nuevos procesos de producción en la cadena de valor de la
industria de la automoción o mejoras sustanciales de los ya existentes, en la forma
que establece el art. 7 del Real Decreto-ley 23/2020, de 23 de junio.
Deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales

y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales.
Las inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y

de series audiovisuales de ficción, animación o documental, que permitan la
confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada darán
derecho al productor a una deducción del:
30 % respecto del primer millón de base de la deducción,

25 % sobre el exceso de dicho importe.
Estando la base de la deducción constituida por el coste total de la producción, así

como por los gastos para la obtención de copias y los gastos de publicidad y
promoción a cargo del productor hasta el límite para ambos del 40 % del coste de
producción.
El importe de esta deducción no podrá ser superior a 10 millones de euros.
Por último, el apartado 3 del artículo 36 de la LIS regula una deducción del 20 %
sobre gastos realizados en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de
artes escénicas y musicales, estando constituida la base de deducción por los
costes directos de carácter artístico, técnico y promocional incurridos en las
referidas actividades.
La deducción generada en cada período impositivo no podrá superar el importe de

500.000 euros por contribuyente.
67
13.3. Deducciones por creación de empleo
Regulada en el artículo 37 de la LIS, esta deducción permite deducir de la

cuota íntegra la cantidad de 3.000 euros a aquellas entidades que contraten
a su primer trabajador, que sea menor de 30 años, a través de un contrato
por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores.
Sin perjuicio de lo dispuesto anteriormente, las entidades que tengan una plantilla
inferior a 50 trabajadores en el momento en que concierten contratos por tiempo
indefinido de apoyo a los emprendedores con desempleados beneficiarios de una
prestación contributiva por desempleo podrán deducir de la cuota íntegra el 50 %
del menor de los dos importes siguientes:
Importe de la prestación por desempleo que el trabajador tuviera pendiente

de percibir en el momento de la contratación.
Importe correspondiente a 12 mensualidades de la prestación por
desempleo que tuviera reconocida.
Esta deducción resultará de aplicación respecto de:
Aquellos contratos realizados en el período impositivo hasta alcanzar

una plantilla de 50 trabajadores,
y siempre que, en los 12 meses siguientes al inicio de la relación laboral,
se produzca, respecto de cada trabajador, un incremento de la plantilla
media total de la entidad en, al menos, una unidad respecto a la
existente en los 12 meses anteriores.
Además, la aplicación de esta deducción estará condicionada a que el trabajador

contratado hubiera percibido la prestación por desempleo durante al menos tres
meses antes del inicio de la relación laboral.
Dichas deducciones se aplicarán en la cuota íntegra del período impositivo

correspondiente a la finalización del período de prueba de un año exigido en el
correspondiente tipo de contrato y estarán condicionadas al mantenimiento de
esta relación laboral durante al menos tres años desde la fecha de su inicio.
En el supuesto de contratos a tiempo parcial, las citadas deducciones se aplicarán

de manera proporcional a la jornada de trabajo pactada en el contrato.
68
Ejemplo
Una sociedad que inicia su actividad el 17 de marzo de 2020 e incorpora a su

plantilla, el 27 de marzo de 2020, a un trabajador de 24 años de edad, recién
licenciado, con el que ha suscrito un contrato de trabajo por tiempo indefinido
de apoyo a los emprendedores, tendrá derecho a la aplicación de la
deducción por creación de empleo de 3.000 euros sobre la cuota íntegra del
período impositivo correspondiente a la finalización del período de prueba de
un año del contrato, esto es, en 2021.
69
13.4. Deducción por creación de empleo para trabajadores
con discapacidad
Será deducible de la cuota íntegra la cantidad de:
9.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de

plantilla de trabajadores con discapacidad en un grado igual o superior
al 33 % e inferior al 65 %, contratados por el contribuyente,
experimentado durante el período impositivo, respecto a la plantilla
media de trabajadores de la misma naturaleza del período inmediato
anterior.
12.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de
plantilla de trabajadores con discapacidad en un grado igual o superior
al 65 %, contratados por el contribuyente, experimentado durante el
período impositivo, respecto a la plantilla media de trabajadores de la
misma naturaleza del período inmediato anterior.
Es posible, por tanto, que una empresa que en su conjunto no cree empleo,
sino que sustituya a trabajadores sin discapacidad por otros que sí la posean,
tenga derecho al disfrute del incentivo fiscal, e incluso es posible que tenga
derecho al mismo una sociedad que, aunque de forma global hubiera llegado
a destruir empleo, sin embargo, generara puestos de trabajo para trabajadores
con discapacidad (art. 38 de la LIS).
Ejemplo
La sociedad KXK que ha mantenido constante su plantilla en los últimos 3 años, el

01 de octubre de 2020 contrata a una persona trabajadora con un grado de
discapacidad del 39 %, a jornada completa.
La contratación de una persona trabajadora con un grado de discapacidad igual o

superior del 33 % e inferior al 65 % (39 % en nuestro caso) da derecho deducir de
la cuota íntegra del impuesto, por creación de empleo para trabajadores con
discapacidad (artículo 38 LIS), el siguiente importe:
9.000 euros × 3 meses / 12 = 2.250 euros
Los 2.250 euros podrán ser deducidos con el límite establecido en el artículo 39 de
la LIS del 25% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble
imposición internacional y las bonificaciones. (Ver normas comunes.)
70
13.5. Deducción por inversiones realizadas por las
autoridades portuarias
Serán deducibles de la de la
cuota íntegra:
Las inversiones y gastos

relacionados con las
actividades del puerto previstas
en el punto 1 del artículo 38
bis.
Las inversiones o gastos objeto
de esta deducción se minorarán
en el importe de las
subvenciones recibidas.
71
13.6. Normas comunes a las deducciones previstas en este
capítulo
El artículo 39 de la LIS así lo detalla:
“…1. Las deducciones previstas para incentivar la

realización de determinadas actividades se practicarán una vez
realizadas las deducciones y bonificaciones de los capítulos II y III del
título VI del TRLIS, es decir, las deducciones para evitar la doble
imposición y las bonificaciones.
Orden de aplicación:
1. Deducciones por doble imposición

2. Bonificaciones
Las cantidades correspondientes al período impositivo no deducidas

podrán aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos que
concluyan en los 15 años inmediatos y sucesivos. No obstante, las
cantidades correspondientes a las deducciones previstas en los
artículos 35 de esta ley podrán aplicarse en las liquidaciones de los
períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y
sucesivos. El cómputo de los plazos para la aplicación de las
deducciones previstas en este capítulo podrá diferirse hasta el primer
ejercicio en que, dentro del período de prescripción, se produzcan
resultados positivos, en los siguientes casos:
a. En las entidades de nueva creación.
b. En las entidades que saneen pérdidas de ejercicios anteriores

mediante la aportación efectiva de nuevos recursos, sin que se
considere como tal la aplicación o capitalización de reservas.
El importe de las deducciones previstas en este capítulo a las que se

refiere este apartado, aplicadas en el período impositivo, no podrán
exceder conjuntamente del 25 % de la cuota íntegra minorada en las
deducciones para evitar la doble imposición internacional y las
bonificaciones. No obstante, el límite se elevará al 50 % cuando el
importe de la deducción prevista en el artículo 35, que correspondan
a gastos e inversiones efectuados en el propio período impositivo,
72
exceda del 10 % de la cuota íntegra, minorada en las deducciones
para evitar la doble imposición interna e internacional y las
bonificaciones.
2. Una misma inversión no podrá dar lugar a la aplicación de la

deducción en más de una entidad.
3. Los elementos patrimoniales afectos a las deducciones previstas en

los artículos anteriores deberán permanecer en funcionamiento
durante cinco años, o tres años, si se trata de bienes muebles, o
durante su vida útil si fuera inferior. Conjuntamente con la cuota
correspondiente al período impositivo en el que se manifieste el
incumplimiento de este requisito, se ingresará la cantidad deducida,
además de los intereses de demora”.
Cuota íntegra
- deducciones
- bonificaciones
Límite 25 %
Ejemplo
La empresa KXK tiene una base imponible de 143.000 € y puede aplicarse una
deducción por doble imposición de 7.500 €. Además, este año ha contratado a
una persona con minusvalía del 35 %, por lo que se ha incremento el promedio de
la plantilla de personas trabajadoras de esa naturaleza.
Determinar la cuota líquida y el límite de las deducciones aplicables.
Solución
BI 143.000 x 25 % = CI 35.750 €
CI = - deducciones grupo 1º 35.750 €–7.500 € = 28.250 € Límite 25 % : 28.250 €

x 25 % = 7.062,50 €
Deducción por incremento del empleo por discapacidad = 9.000 € (fuera del
límite)
73
CI: 35.750 € - 7.500 € -7.062,50 € = CL 21.187,50 €, el resto de los 9.000 € para
los ejercicios siguientes.
Orden de aplicación de las deducciones
EI orden a seguir en la aplicación de las deducciones es el siguiente:
1. En primer lugar, han de aplicarse las cantidades pendientes de

deducción de ejercicios anteriores, empezando por la más antigua.
2. En segundo lugar, si existe cuota, han de computarse las deducciones
correspondientes al ejercicio.
74
14. La gestión del impuesto
14.1. La gestión del impuesto
La Ley del IS establece los procedimientos que la

administración tributaria ha de seguir en sus
actuaciones con las entidades sociales para que
aquellas normas que disciplinan la obligación tributaria principal sean
efectivas.
Existe un índice de entidades que es un censo de los contribuyentes

del impuesto sobre sociedades. Se lleva en cada Delegación de la
Agencia Estatal de Administración Tributaria, y es un elemento básico
para la gestión eficaz del IS.
La ley regula en los Art. 118 y 119 este índice, remitiendo a su

desarrollo reglamentario la determinación de los procedimientos de
alta, inscripción y baja en el Índice. El acuerdo de baja provisional no
exime a la entidad de las obligaciones tributarias que le pudiesen
incumbir.
75
14.2. Obligaciones formales
Obligaciones contables
Los contribuyentes de este

impuesto deberán llevar su
contabilidad de acuerdo con lo
previsto en el Código de
Comercio o con lo establecido en
las normas por las que se rigen.
76
Declaración-autoliquidación
Los contribuyentes del IS deberán presentar la declaración e ingresar la deuda

determinada que corresponda dentro del plazo de los 25 días naturales
siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo,
con la única excepción de los contribuyentes totalmente exentos.
Por su parte, las entidades parcialmente exentas, a que se refiere el artículo

9.2, 3 y 4 de la LIS, estarán obligadas a declarar la totalidad de sus rentas,
exentas y no exentas.
No obstante, los contribuyentes a que se refiere el apartado 3 del artículo 9,

esto es, aquellas entidades parcialmente exentas del impuesto en los términos
previstos en el capítulo XIV del título VII de la LIS, no tendrán obligación de
presentar declaración cuando cumplan los siguientes requisitos:
Que sus ingresos totales no superen 75.000 euros anuales.

Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas no superen
2.000 euros anuales.
Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a
retención.
Las entidades, al tiempo de presentar su declaración, deberán practicar la

autoliquidación del impuesto e ingresar su importe en el acto de la
presentación. Es decir, el contribuyente no solo deber aportar aquellos datos
que permitan determinar la cuota a pagar por el impuesto de sociedades sino
que, además, han de realizar las operaciones y cálculos que permiten obtener
dicha cuota.
Para cumplir las obligaciones de declaración y autoliquidación se

cumplimentarán los modelos aprobados a tal efecto por la administración
tributaria, modelo 200, modelo 202, etc., en función del tipo de entidad cuyo
impuesto estemos liquidando.
El procedimiento normal de ingreso, en período voluntario, de este impuesto

es el de autoliquidación, pudiéndose realizar el pago de la deuda tributaria
mediante entrega de bienes integrantes del Patrimonio Histórico español.
Por tal período voluntario se entiende el plazo de 25 días establecido para

presentar la declaración que, como establece el art. 124, es el mismo plazo del
que dispone el contribuyente para realizar el ingreso y liquidación del
impuesto.
77
Devoluciones
Si la cuota resultante de la
declaración es inferior a los pagos
anticipados efectuados por el
contribuyente, la administración
deberá devolver el exceso de oficio
en el plazo de seis meses. Si no se ha
efectuado la devolución en el plazo
indicado por causa no imputable al
contribuyente, se aplicará a la
cantidad pendiente de devolución el
interés de demora en la cuantía y
forma prevista en los artículos 26.6 y
31 de la LGT.
78
14.3. Retenciones e ingresos a cuenta. Pagos fraccionados
El artículo 41 de la LIS señala la deducción de la cuota íntegra del impuesto de los

pagos a cuenta efectuados a lo largo del período impositivo, siendo estos:
Las retenciones e ingresos a cuenta.

Los pagos fraccionados.
Retenciones e ingresos a cuenta
La retención o ingreso a cuenta es
Una obligación legal que nace a cargo de quien abona rentas sujetas al IS.
Entre otras, son rentas sujetas a dicha obligación las siguientes:
Las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier

tipo de entidad, de la cesión a terceros de capitales propios y las
restantes rentas comprendidas en el artículo 25 de la Ley 35/2006, del
IRPF.
Los premios derivados de la participación en juegos, concursos, rifas o
combinaciones aleatorias, estén o no vinculados a la oferta, promoción
o venta de determinados bienes, productos o servicios.
Las contraprestaciones obtenidas como consecuencia de la atribución
de cargos de administrador o consejero en otras sociedades.
Las rentas procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la
imagen o del consentimiento o autorización para su utilización, aun
cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas.
Las rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de
inmuebles urbanos, aun cuando constituyan ingresos derivados de
explotaciones económicas.
La obligación de retener y de ingresar a cuenta nace con carácter general para la

entidad o persona pagadora del rendimiento, no en el momento del devengo sino
en el de la exigibilidad de las rentas, dinerarias o en especie, sujeta a retención o
ingreso a cuenta, o en el de su pago o entrega si es anterior.
Las entidades sujetas al IS van a estar frecuentemente obligadas a retener o

ingresar a cuenta al incluir la LIS entre los sujetos obligados a retener a las
entidades, incluidas las comunidades de bienes, que satisfagan o abonen rentas
sujetas al impuesto.
79
La obligación principal del retenedor es la de ingresar las cantidades retenidas o
que se hubieran debido retener, con independencia de que se haya practicado o
no la retención. Pero, además del ingreso, los contribuyentes tienen una serie de
obligaciones accesorias, como la de presentar una declaración de las cantidades
retenidas, en el plazo, forma y lugar que se determinen al efecto.
Los sujetos obligados a retener o a efectuar un ingreso a cuenta son:
Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de

bienes y de propietarios y las entidades en régimen de atribución de
rentas.
Los contribuyentes por el Impuesto sobre la renta de las personas
físicas que ejerzan actividades económicas, cuando satisfagan rentas en
el ejercicio de sus actividades.
Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en
territorio español, que operen en él mediante establecimiento
permanente.
Con carácter general, el porcentaje de retención o ingreso a cuenta para 2020 es

el 19%.
Pagos fraccionados (artículo 40 LIS)
La finalidad de los pagos fraccionados
Anticipar el impuesto que será definitivamente satisfecho por el

contribuyente, siendo, por ello, la propia entidad que obtiene las rentas la que
realiza el ingreso de las cantidades correspondientes. La LIS establece que los
contribuyentes deberán efectuar tres pagos a cuenta durante el ejercicio, en
los primeros 20 días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre.
Dichos pagos fraccionados, que tendrán la naturaleza de deuda tributaria, se
realizarán a cuenta de la liquidación que corresponda al período impositivo en
curso el día primero de cada uno de los meses citados.
Para la determinación de su importe se puede optar por uno de estos dos

sistemas:
80
a. Método general
Aplicando el 18% a la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo
reglamentario de declaración estuviese vencido el día en que comience el
plazo para realizar el pago fraccionado, minorada dicha cuota íntegra en las
deducciones y bonificaciones que le fueren de aplicación al contribuyente, así
como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquel (art.
40.2 de la LIS).
La base para calcular el pago fraccionado será la cuota íntegra del último
período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese
vencido el primer día de los 20 naturales a que hace referencia el apartado
anterior, minorado en las deducciones y bonificaciones a que se refieren los
capítulos II, III y IV de este título, así como en las retenciones e ingresos a
cuenta correspondientes a aquel.
Tipo: la cuantía del pago fraccionado será el resultado de aplicar a la base el

porcentaje del 18 %.
Cuota íntegra x 18 % – deducciones – bonificaciones – retenciones e ingresos

a cuenta del último período de declaración vencido.
81
b. Método opcional
Aplicando el porcentaje establecido, sobre la parte de la base imponible del

período de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural, determinada
según las normas previstas en esta ley, de la cuota resultante se deducirán las
bonificaciones del capítulo III del presente título, las retenciones e ingresos a
cuenta practicados sobre los ingresos del contribuyente, y los pagos
fraccionados efectuados correspondientes al período impositivo.
Tipo: la cuantía del pago fraccionado será el resultado de aplicar a la base el

porcentaje del 5/7 del tipo de gravamen redondeado por defecto.
Base x 5/7 del tipo – bonificaciones – retenciones e ingresos a cuenta

acumulada hasta la fecha de devengo correspondiente.
De la cuota resultante se deducirán las bonificaciones que le fueren de

aplicación al contribuyente, las retenciones e ingresos a cuenta practicados
sobre los ingresos del contribuyente, y los pagos fraccionados efectuados
correspondientes al período impositivo.
Esta segunda modalidad de cuantificar los pagos fraccionados tendrá carácter

opcional, pero será obligatoria para aquellos contribuyentes cuyo importe
neto de la cifra de negocios haya superado la cantidad de 6 millones de euros
durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período
impositivo al que corresponda el pago fraccionado.
La opción por la segunda modalidad deberá ser comunicada mediante la

correspondiente declaración censal durante el mes de febrero del año natural
en que deba surtir efectos. El contribuyente quedará vinculado a esta
modalidad para el período impositivo en curso y los siguientes mientras no
renuncie expresamente a su aplicación.
82
14.4. Ejemplos
Método general de cálculo del pago fraccionado
La entidad KXK S.A. tiene que hacer los pagos fraccionados del año 2020 por el
método general o de la última cuota vencida. Su ejercicio fiscal es el año natural
que declarará en julio de 2021. Sus datos son los siguientes:
Año 2018 Año 2019
Cuota íntegra 135.000 € 215.000 €
Deducciones doble
1.500 € 1.100 €
imposición
Bonificaciones 700 € 600 €
Otras deducciones 1.000 € 800 €
Retenciones 2.900 € 4.850 €
a. Pago fraccionado de 20 de abril de 2020
Como el período del año 2019 no ha vencido (puede presentarse hasta el 25 de

julio de 2020), hay que tomar los datos del año 2018, cuya liquidación sí está
vencida.
83
Cuota íntegra 135.000 €
Tipo aplicable x 18 %
Resultado: 24.300 €
Deducción doble imposición -1.500 €
Bonificaciones -700 €
Otras deducciones -1.000 €
Retenciones - 2.900 €
A ingresar: 18.200 €
b. Pago fraccionado de 20 de octubre de 2019
Otras deducciones -800 €
c. Pago fraccionado de 20 de diciembre de 2019
Los datos seguirán siendo los mismos que en el pago anterior.
84
Otras deducciones -800 €
Ejemplo
Método opcional
La misma entidad KXK S.A. tiene que hacer los pagos fraccionados del año 2020
conforme al método de la base devengada a lo largo del ejercicio.
Los datos del ejercicio son:
A 31/03 A 30/09 A 30/11
Base imponible 300.000 € 700.000 € 950.000 €
Deducciones 10.000 € 20.000 € 30.000 €
Bonificaciones 15.000 € 40.000 € 60.000 €
Retenciones 30.000 € 60.000 € 70.000 €
El ejercicio económico coincide con el año natural.
El tipo que deberemos calcular será 5/7 de 25 % para obtener el tipo que se
aplicará a la base imponible para obtener los pagos fraccionados:
Tipo: 5/7 de 25 % = 18 % (redondeado)
85
a. Pago fraccionado a 20 de abril
Base imponible 300.000 €
Bonificaciones: -15.000 €
Retenciones: -30.000 €
Pago fraccionado anterior: 0€
b. Pago fraccionado a 20 de octubre
Pago fraccionado anterior: -6.000 €
c. Pago fraccionado a 20 de diciembre
86
Pago fraccionado anterior a): -6.000 €
Pago fraccionado anterior b): -13.000
87
Esquema de actuación
88
15. Caso global
15. Caso Global
La empresa KXK, constituida en el año 2009, dedicada a la compraventa de

productos sanitarios, os pide que le hagáis la declaración-liquidación de su
impuesto de sociedades. El período económico ha ido desde el 1 de enero de
2020 hasta el 31 de diciembre de 2020.
Memoria
Amortizaciones
Locales: La amortización contable coincide con la fiscal.
Máquina: la amortización contable está siendo lineal con 3% anual del

coste de adquisición que fue de 90.000 €.
Fiscalmente este porcentaje no es posible, realizar los ajustes y adaptar la

BI, cogiendo el porcentaje máximo. Coeficiente máximo 10% y período
máximo 20 años.
Provisiones
Tiene una deuda pendiente y provisionada de un cliente por importe de

4.800 € desde hace cinco meses, la cual no ha reclamado judicialmente.
Además, tiene otra deuda reciente con un proveedor que se ha declarado

en concurso de acreedores, la deuda es de 9.728 €.
89
Gastos no deducibles
El impuesto de sociedades está incluido en su contabilidad y son 63.000

€.
Ha regalado a un colegio el equipamiento para los jugadores de fútbol

con un coste de 1.800 €, haciendo publicidad en la ropa de su empresa.
Deducciones
Ha contratado de forma indefinida a una persona menor de 30 años que

estaba inscrita en el servicio de desempleo.
Su banco le ha practicado unas retenciones totales sobre sus cuentas por

8.000 €.
Pagos fraccionados
Su método de cálculo es el de la base imponible devengada en el ejercicio

u OPCIONAL y sus bases son: 45.000 (2.000 € bonificaciones) / 98.000
(3.000€ bonificaciones) / 130.000 (5.000 € bonificaciones).
Resultado contable 200.000 €.
Solución
90
Amortizaciones
Locales: no se realiza ningún ajuste
Máquina: Ajuste – 6.300
Precio de adquisición 90.000 €
Amortización contable 90.000 x 3 % = 2.700
Amortización fiscal método lineal al 10 % (90.000 x 10 %= 9.000)
Coeficiente Máximo 10 %
Período máximo 20 años
Coeficiente mínimo 5 %
Período mínimo 10 años
Provisiones
Contablemente registrada y fiscalmente no deducible: Ajuste + 4.800 €
Fiscalmente deducible
Gastos no deducibles
El impuesto de sociedades no será gasto deducible, por lo que se hará un

ajuste positivo de + 63.000 €.
El regalo será deducible por llevar publicidad.
91
92
Bibliografía
Bibliografía
Sociedades 2019 Manual Práctico. MINISTERIO DE

HACIENDA. www.agenciatributaria.es
FERNANDO BORRÁS AMBLAR Y JOSÉ VICENTE NAVARRO ALCÁZAR
Impuesto sobre sociedades: Régimen general. Ediciones CEF, 2016.
JOSÉ Mª DURÁN
Impuesto sobre sociedades, ¿quo vadis? Una perspectiva europea. Editorial: UB -

UNIVERSITAT DE BARCELONA, 2018.
Memento Impuesto sobre Sociedades 2020. Ediciones Francis Lefebvre, 2020.
LIZANDA CUEVAS, JOSÉ MANUEL
Comprobación del Impuesto sobre Sociedades por la Inspección de

Hacienda. Editorial Ciss, S.A., 2020.
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Aspectos Legales (II)

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1. Distribución sistema impositivo español

1. Distribución sistema impositivo español

4. Contribuyentes (art. 7 LIS)

4. Contribuyentes (art. 7 LIS)

5.2. Ejemplos de exenciones

6.1. Base imponible

6.2. Compensación de bases imponibles negativas generadas en ejercicios

6.5. Amortización lineal según tablas de amortización oficialmente aprobadas

6.6. Ejemplo de amortización lineal

6.7. Amortización según porcentaje constante

6.8. Amortización según números dígitos

6.9. Planes de amortización

6.10. Amortización por justificación del importe

6.11. Amortización libre

7.3. Provisiones según el impuesto de sociedades

7.4. Gastos no deducibles

8. El régimen de las operaciones entre entidades y personas vinculadas

8.1. El régimen de las operaciones entre entidades y personas vinculadas

10. Cuota íntegra

10. Cuota íntegra

11. Deducciones de la cuota íntegra

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12. Bonificaciones en la cuota

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13. Otras deducciones

13.1. Otras deducciones

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1. Distribución sistema impositivo español

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Constituirá el hecho imponible la obtención de renta,

4. Contribuyentes (art. 7 LIS)

En general, se consideran contribuyentes del Impuesto

Artículo 7.1 a) de la LIS

“a. Que se hubieran constituido conforme a las leyes españolas.