Impuesto a la renta: fehaciencia, causalidad,

devengo y formalidades en la deducción de

los gastos en su determinación
Fehaciencia, causalidad, devengo y formalidades en la deducción de los gastos en la
determinación del Impuesto a la Renta 2017

La SUNAT puede desconocer la deducción de un gasto en la determinación del impuesto a la

renta, si no se cumple con alguno de los siguientes requisitos: fehaciencia (acreditación con
documentación sustentatoria), causalidad (el desembolso debe encontrarse con el mantenimiento
de la fuente productora o la generación de ingresos), devengo (principio contable por el cual el
gasto se reconoce cuando se ha realizado le hecho económico, independientemente de la emisión
del comprobante de pago o del pago) y formalidades (establecidas para la deducción de cada
gasto, según corresponda) que condicionen la deducción del gasto en un determinado ejercicio
fiscal.

Si bien, la fehaciencia no es un elemento que se encuentre expresamente señalado en la Ley del

Impuesto a la Renta para efectos de la deducción de los gastos, responde estrictamente a
demostrar que el desembolso efectuado por el bien o servicio adquirido efectivamente se produjo;
esto es, acreditar con la documentación sustentatoria correspondiente que el gasto corresponde
a una operación real, sin que resulte suficiente para efectuar dicho sustento la emisión del
comprobante de pago o que el gasto se encuentre contabilizado en los libros y registros contables,
o que se cuente con un contrato. Lo que se requiere es sustentar el origen, así como el destino
del desembolso. Para ello, los contribuyentes deben acreditar con la documentación
contable, legal u otra documentación adicional la fehaciencia de los mismos, elemento que se
respalda con lo señalado en el artículo 87 del Código Tributario, que obliga la conservación de la
documentación sustentatoria por un plazo de 5 años o el plazo de prescripción, el que resulte
mayor.

Sin fehaciencia, no se podrá analizar la causalidad del gasto. SUNAT en la mayoría de

fiscalizaciones desconoce el gasto por falta de fehaciencia, al verificar que el contribuyente no
cuenta con la documentación sustentatoria mínima que respalde sus operaciones, esto es,
no ha acreditado que la operación por la cual dedujo el gasto se produjo, aspecto que aunado a
que para la deducción de los gastos y créditos el contribuyente tiene la carga de la prueba, el no
sustento implica automáticamente el desconocimiento del gasto.

En cuanto a la causalidad, cabe recordar que dicho principio lo encontramos en el artículo 37 de

la Ley del Impuesto a la Renta, al hacer la referencia que se permite la deducción de los gastos
que se encuentren vinculados con el mantenimiento de la fuente productora de renta o con la
generación de ganancias de capital, esto es, el gasto debe resultar necesario para que la
empresa se mantenga en el mercado o encontrarse vinculado con la generación de rentas
gravadas. Lo mencionado se de detalla en el referido artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta,
una lista enunciativa de gastos que los contribuyentes pueden deducir, y en el artículo 44 la lista
de gastos prohibidos, es decir, los gastos que las empresas no pueden deducir por mandato
expreso de la Ley.
En ese sentido, una vez analizada la fehaciencia del gasto, la SUNAT entrará a analizar si el mismo
resulta causal, y si se cumplen además con los criterios de normalidad, razonabilidad y generalidad
en el caso de los gastos en favor del personal. En el caso contrario, si la SUNAT desconoce el
gasto alegando que no resulta fehaciente y que no se ha cumplido con el principio de causalidad,
el reparo pone en evidencia una total contradicción, toda vez que la causalidad es un elemento
que se analiza cuando se ha demostrado la fehaciencia del gasto, esto es, no puede alegarse que
el gasto es no fehaciente y no causal a la vez, deviniendo en nulo el reparo, tal como lo ha señalado
diversa jurisprudencia del Tribunal Fiscal, entre ellas, la Resolución N° 11329-3-2016.

De otro lado, en cuanto al principio del devengado, debemos mencionar que la imputación de los
gastos para contribuyentes generadores de rentas de tercera categoría, se rige por el principio
del devengado, esto es, el gasto será deducible en el ejercicio en el cual se realice la operación o
se esté prestando el servicio, haya culminado el mismo o se haya transferido los riesgos de la
operación, independientemente de que el comprobante se haya contabilizado o emitido en un
ejercicio posterior al cual se realizó la operación. Este criterio de imputación del gasto que se
encuentra recogido en el artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, y que tiene como excepción
la deducción de gastos de ejercicios anteriores, que procede en aquellos supuestos en los cuales
no se pudo conocer el gasto oportunamente, se encuentra provisionado y pagado antes del cierre
del ejercicio en el cual se pretende deducir.

Al respecto, debemos indicar que una vez acreditada la fehaciencia del gasto, así como el
cumplimiento del principio de causalidad, la SUNAT podría desconocer el mismo si se verifica
que la contribuyente lo dedujo en un ejercicio distinto al cual se devengo, siendo que para ello
resultará indispensable que el contribuyente demuestre que el gasto se dedujo en el ejercicio en
el cual se devengó. Con ese fin demostrará con los contratos, correos electrónicos, comprobantes
de pago, y demás documentación sustentatoria, la correcta imputación en el ejercicio en el que
correspondía deducir el gasto.

Un último elemento a analizar, en la correcta deducción de los gastos de tercera categoría, está
referido a las formalidades previstas en la Ley del Impuesto a al Renta y en su reglamento; así
como en normas sectoriales, como sucede con la Ley para la Lucha contra la Evasión y para la
Formalización de la Economía, Ley 28194, que condiciona la deducción de los gastos al uso de
medios de pago cuando el comprobante de pago o el importe de la operación supera los $1,000 o
S/. 3,500 Soles.

Al respecto, debemos mencionar que toda formalidad prevista en la Ley del Impuesto a la Renta,
o en el reglamento o en una norma especial que condicione la deducción del gasto, resulta
constitutiva, dado que la inobservancia de dicha formalidad tendrá como consecuencia el
desconocimiento del gasto. Por ejemplo: no se cuenta con el informe técnico que respalde la
merma de existencias, la provisión de deuda incobrable no se encuentra detallada en el Libro
de Inventarios y Balances, la pérdida extraordinaria no cuenta con el dictamen fiscal que haya
acredite que es inútil ejercer la acción judicial correspondiente, la depreciación no se encuentra
contabilizada al cierre del ejercicio en los libros y registros contables, o en la planilla de movilidad
no se ha detallado el destino del desplazamiento del trabajador, entre otras.

Si se ha acreditado la fehaciencia del gasto, el cumplimiento del principio de causalidad para su

deducción, el devengo del gasto en el ejercicio correspondiente, pero el incumplimiento de una
formalidad para su deducción, el gasto será reparado por SUNAT; toda vez que las formalidades
condicionan la deducción de los gastos, debiendo observar las empresas los requisitos
formales establecidos para cada tipo de gasto y cumplirlos mientras que la norma no sufra
una modificación que priorice la sustancia sobre la forma. Mientras ello no suceda
recomendamos cumplir con los cuatro requisitos detallados en los párrafos precedentes para la
correcta deducción de los gastos.

A continuación, compartimos con ustedes algunos informes de SUNAT y jurisprudencia del

Tribunal Fiscal, en los cuales se han analizado los requisitos para la deducción del gasto en la
determinación del Impuesto a la Renta:

Podemos decir, respecto a la deducción del gasto para efectos del Impuesto a la Renta:

El gasto debe encontrarse debidamente acreditado y sustentado con la documentación probatoria

correspondiente. CARTA N.° 002-2015-SUNAT/600000, RTF N° 00856-2-2017 y RTF N° 03682-1-2015.
El gasto debe cumplir con el principio de causalidad, esto es, el gasto debe estar vinculado con la
generación de ingresos o con el mantenimiento de la fuente productora, lo cual se analizará en cada caso
concreto. RTF N° 06764-1-2016, 02658-1-2017.
El gasto además de resultar necesario y cumplir otros criterios tales como la razonabilidad,
proporcionalidad, y en el caso de los gastos en favor del personal, con el principio de generalidad del gasto.
Informe N.° 107-2007- SUNAT/2B0000 y RTF N° 00881-10-2016.
El gasto se reconoce en el ejercicio en el que se devenga, esto es, no está condicionado al registro contable
(salvo excepciones: depreciación, amortización, provisión de cobranza dudosa) ni a la emisión o entrega
del respectivo comprobante de pago hasta la fecha de presentación de la DDJJ Anual del Impuesto a la
Renta. Informe SUNAT N° 004-2017-SUNAT, RTF N° 6710-3-2015, RTF N° 05265-1-2017.
El gasto debe encontrarse bancarizado cuando la operación o el importe consignado en el comprobante de
pago supere los S/. 3,500 Nuevos Soles o los $ 1,000 Mil Dólares Americanos. RTF N° 09670-2-2016.
El gasto debe cumplir con las formalidades previstas en la Ley del Impuesto a la Renta y en su reglamento
para su deducción. RTF N° 03670-2-2017 y RTF N° 00197-4-2017.