PRÓLOGO

En los últimos días, la expresión "contabilidad creativa" ha

comenzado a formar parte del lenguaje contable, causando un gran
impacto en el ámbito económico, financiero y gerencial. El fenómeno
de la contabilidad creativa ha sido el resultado de la flexibilidad de
ciertas normas contables la cual facilita la manipulación, engaño y
tergiversación de la información.

El presente libro recopila algunas generalidades sobre la

contabilidad creativa.

Las empresas tienen una finalidad con respecto a los contadores, y

es la de respetar su desenvolvimiento dentro de la empresa. Es
decir, no le debe imponer a éste asuntos que pongan en tela de
juicio la moralidad de su profesión y el contador debe mantener la
exactitud e integridad moral que debe caracterizar su trabajo dentro
de las organizaciones.

Así mismo los auditores pueden considerar la posibilidad de

reflexionar hasta qué punto las cuentas presentan una imagen fiel,
como consecuencia de las presiones ejercidas por sus clientes en
relación con la contabilidad creativa y los usuarios de la contabilidad
deberían ser conscientes de las posibilidades que tienen las
empresas de manipular los reportes financieros anuales.

1
INTRODUCCIÓN

La Contabilidad Creativa (C.C.) consiste en aprovechar los vacíos de la

normativa legal en cuanto a las diferentes posibilidades de elección con el
propósito de transformar la información contable que se presenta en los
Estados Financieros de las empresas, con un fin específico.

A partir de cambios de carácter cualitativo y casi siempre con relevantes efectos

sobre lo cuantitativo, se afecta la imagen fiel de los resultados y la situación
económica y financiera de la empresa. Este tipo de prácticas puede afectar la
toma de decisiones de los usuarios, ya que han sido basadas en estados
financieros publicados, en algunos casos, con importantes distorsiones por las
prácticas creativas.

Este es un fenómeno que está en boca de todos y que ha aparecido

continuamente en la prensa por la serie de escándalos financieros que se han
hecho famosos a nivel mundial, como lo son Enron, Worldcom, Parmalat, (entre
otros) son algunos casos de Contabilidad Creativa que han aparecido y que han
sido de gran impacto en la economía, hasta el punto que los mercados han
perdido la confianza en los "Principios de Contabilidad Generalmente
Aceptados", en los auditores y en los asesores.

Los usuarios de la información y sus necesidades de información son variados y

por lo tanto las formas de presentación de los estados contables también
pueden serlo. Dependiendo de la empresa, esta información puede adecuarse
de manera que refleje una imagen acorde a lo que los usuarios quieren ver, no
siendo siempre necesariamente la real ni la mejor.

En la actualidad es difícil distinguir, en forma clara, la frontera que separa la

llamada C.C. del fraude o delito contable. La transparencia informativa se ha

2
convertido en requisito indispensable para el eficiente funcionamiento del orden
socioeconómico en general y, por ello, se hace necesario un conjunto de
medidas, normas, reglas y requisitos diversos, con el objeto de garantizar que la
“adecuada” información económica y financiera de las empresas llegue a sus
usuarios.

Este término se utiliza para describir el proceso mediante el cual los contadores
y asesores utilizan sus conocimientos sobre las normas contables para adaptar
las cifras reflejadas en la contabilidad de la empresa, sin dejar de cumplir los
principios de contabilidad.

La evolución en el campo de actuación profesional del auditor se ha

estructurado, fundamentalmente, sobre la necesidad que manifiestan los
usuarios de contar con información contable de calidad para basar en ella sus
decisiones económicas y financieras.

Existen diversas y encontradas opiniones de reconocidos académicos y autores

acerca de la Contabilidad Creativa, las principales son:

El termino contabilidad creativa según Jameson es “esencialmente un proceso

de uso de normas, donde la flexibilidad y las omisiones dentro de ellas, pueden
hacer que los estados financieros parezcan algo diferentes a lo que estaba
establecido por dichas normas. Consiste en darle vueltas a las normas para
buscar una escapatoria”.

La contabilidad creativa usa los vacios de las normas, con la intención de

convencer a los accionistas a invertir más en las diferentes empresas; tal ves no
exista un control adecuado y transparente para que no se practicara la doble
contabilización.

Mientras que para Naser, la Contabilidad Creativa “es la transformación de los

datos contables de lo que realmente son a lo que quienes los elaboran quieren

3
que sean, aprovechando las facilidades que proporcionan las reglas existentes
y/o ignorando alguna o todas ellas”.

El utilizar los vacíos de las normas o cambiar la información contable no

siempre puede ser de una forma negativa, sino debe de ser visto desde otra
perspectiva muy diferente; ya que sería utilizada para mejorar los principios
contables o adecuarlos a los movimientos de la empresa.

Pero para Amat y Blake, la Contabilidad Creativa “es el proceso mediante el

cual los contables utilizan su conocimiento de las normas contables para
manipular las cifras incluidas en las cuentas de una empresa”.

En este punto y para estos autores se utiliza los conocimientos de los

especialistas en el área contable para realizar todo tipo de arreglos en la
información financiera, pero no debería de ser así ya que las consecuencias de
estos actos podrían ser riesgosas.

Razones para la utilización de la contabilidad creativa

En los últimos tiempos y como consecuencia de la crisis financiera que ha

afectado a grandes compañías de ámbito internacional, la Contabilidad Creativa
ha cobrado especial relevancia, poniendo en duda, como ya se señaló
anteriormente, los datos que se presentan, así como la credibilidad de los
auditores y asesores.

Las discusiones sobre las razones que han llevado a algunas empresas a poner
en práctica la Contabilidad Creativa, se han centrado fundamentalmente en el
impacto que pueden tener sobre las decisiones de los inversionistas en la Bolsa
de Valores ya que han utilizado modificaciones contables para distorsionar la
información que ellos requieren.

4
Entre las razones que tienen los directivos de las empresas que cotizan sus
acciones, para intentar modificar las cuentas a través de la utilización de la
Contabilidad Creativa destacan las siguientes. (Griffiths, I. (1986): “Contabilidad
creativa. Cómo hacer que los beneficios aparezcan del modo más favorable”)

1. Las empresas generalmente prefieren reflejar una tendencia estable en

el crecimiento del beneficio, en lugar de mostrar unos beneficios volátiles
con series de dramáticas subidas y bajadas.

2. Puede ayudar a mantener o "incrementar" el precio de las acciones,

tanto reduciendo los niveles aparentes de endeudamiento, y por tanto,
haciendo que la empresa parezca expuesta a un riesgo menor, como
creando la apariencia de una tendencia del beneficio creciente.

3. Las empresas deben realizar sus registros contables de forma objetiva,

pero la legislación contable tiene ciertos vacíos o ambigüedades que se
presentan al momento de contabilizar determinados aspectos. Además
existen en la contabilidad criterios alternativos entre los que se puede
elegir u otros que requieren hacer provisiones sobre el futuro, pudiendo
ser optimistas o pesimistas. Esto por no hablar del deseo de algunas
empresas por manipular los datos.

4. Vender activos y no reportarlos como ingresos extraordinarios sino

llevarlos a ingresos operativos. Con esta práctica, además, se da la
impresión que se reduce el costo administrativo de la empresa con lo que
parece elevarse su eficiencia

5. Elevar las utilidades con las ganancias de capital registradas por los
fondos de pensiones de los trabajadores de las empresas, administrados
por ellas.

5
Una de las causas quizás de mayor peso es la necesidad de impresionar a los
accionistas, hacer subir el valor de las acciones y por ende, mejorar la
retribución a la Gerencia a través del manejo y pago de dividendos, demostrar y
poner en evidencia a la anterior y posterior Administración de la empresa,
mejorar la información presentada a las entidades bancarias para el
otorgamiento de los créditos, engañar al fisco o lograr la adjudicación de
concesiones importantes.

De acuerdo a Carolina Poblete Villouta y Marcio Prieto Farías; además de las

cinco razones mencionadas anteriormente para la utilización de la contabilidad
creativa, otra forma es:

6. La Evasión Tributaria.- Se entiende que existe evasión tributaria

cuando una persona infringiendo la ley, deja de pagar todo o una parte
de un impuesto al que está obligado. Por lo tanto, es cualquier hecho de
omisión por parte del sujeto pasivo de la imposición que contravenga o
viole una norma tributaria y en virtud del cual una riqueza imponible, en
cualquier forma, resulte sustraída total o parcialmente al pago del tributo
previsto por la ley.

Formas de Evadir

En el IVA, que es el principal impuesto de nuestro sistema tributario, todos los

mecanismos utilizados para evadir su pago pasan necesariamente por una sub-
declaración de los débitos, o bien, por un abultamiento de los créditos. En
términos simples, lo anterior significa que el evasor registra menos ventas y por
tanto menos débitos de IVA (o bien, más compras y más créditos de IVA) de los
que en realidad realiza y que según lo establece la ley deberían ser
consignados por éste para determinar su obligación fiscal.

6
Las figuras evasoras de débitos más recurrentes son las ventas sin
comprobante, en especial las ventas que se realizan a consumidor final; el uso
fraudulento de notas de crédito y la sub-declaración en los registros contables y
en las declaraciones tributarias. Para abultar créditos, en tanto, los evasores
recurren entre otros mecanismos, a comprobantes de transacción falsos;
compras personales que se registran a nombre de la empresa; compras a
contribuyentes ficticios y sobre-declaración en los registros contables y en las
declaraciones tributarias.

La contabilidad creativa en Bolivia

El nuevo Código Tributario castigará la doble contabilidad la futura norma

permitirá a Impuestos Nacionales intervenir la base de datos de las empresas
que sean sospechosas de evadir tributos a través de la llamada “contabilidad
creativa” y otras formas poco transparentes.

La doble contabilidad o “contabilidad creativa” está en la mira. Con la

aprobación del Nuevo Código Tributario, el Servicio de Impuestos Nacionales
tendrá competencia para intervenir la base de datos de todas aquellas
empresas que sean sospechosas de cometer evasión tributaria.

En el artículo 69, numeral 9 del proyecto de ley, señala que los contribuyentes
tienen la obligación de “permitir la utilización de programas y aplicaciones
informáticas provistos por la Administración Tributaria, en los equipos y
recursos de computación que utilizarán, así como el libre acceso a la
información contenida en la base de datos”.

A la fecha, el Servicio de Impuestos Nacionales tropieza con una serie de

dificultades debido a las propias limitaciones que tiene el actual Código
Tributario.

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Según los últimos datos de esa oficina estatal, la evasión tributaria en el país
alcanza anualmente los 350 millones de dólares, unos 2.700 millones de
bolivianos aproximadamente.

“Lo que sucede ahora es que hay un sector muy grande en el país que evade
impuestos y que se ha acostumbrado a malas prácticas tributarias. Han hecho
una forma de vida el evadir impuestos”, sostuvo el presidente del SIN. (Zegada
Eduardo, (2012), Bolivia, Servicio de Impuestos Nacionales,)

Las malas prácticas tributarias a las que hace referencia alcanzan inclusive a
los contribuyentes que están legalmente registrados en la oficina estatal y que
practican la denominada “contabilidad creativa”.

Por ejemplo, la existencia de empresas que utilizan programas informáticos

(software) para realizar “evasión tributaria programada”. “Tenemos varios casos
de gente que está en proceso de fiscalización, donde hemos visto realmente
que hay gente grande que tampoco paga sus impuestos”,

En ese marco, que el SIN pondrá en marcha todo un proceso de fiscalización

para poner al descubierto a los grandes, medianos y pequeños evasores.
“Simplemente les vamos a caer a todos por igual. (Zegada Eduardo, (2012),
Bolivia, Servicio de Impuestos Nacionales,)

En forma paralela y al margen de lo que propone el nuevo código, Impuestos ya

trabaja en mecanismos que ayuden a identificar la doble contabilidad.
Otra de las medidas que piensa implementar la administración tributaria es el
cambio en el sistema de facturación que se ejecutará hasta fin de año.

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La medida que tomara impuestos será:

 Capacitación.- Impuestos Nacionales está preparando a su gente. Se la

está capacitando para el cruce de información; también se está
informativizando el trabajo de la entidad.
 Los equipos.- El SIN está mejorando sus equipos de informática y
actualizando a su personal.
 El actual Código.- El antiguo Código Tributario no contempla el trabajo en
los sistemas informáticos de las empresas.

Los efectos de esta medida permitirá sacar de la informalidad a muchas

empresas. También tener acceso a datos de la Aduana y así hacer un trabajo
conjunto.

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 PARTE I
CARACTERISTICAS DE LA
CONTABILIDAD CREATIVA

10
Las características de la información contable surgen del proceso de
cuantificación, que va desde la obtención y transformación de datos, hasta la
generación y presentación de la información financiera. Sin embargo, el sistema
contable no tiene una única presentación sino que se estructura con base a los
objetivos informativos que desea el usuario, lo cual implica que “sólo una parte
de la realidad sea de interés como objeto de estudio y se retiene para su
manejo y presentación como información”

Actualmente se reconocen tres características fundamentales que tiene que

presentar la información contable y son: la utilidad, la confiabilidad y la
provisionalidad. La confiabilidad se define como: “la característica de la
información contable por la que el usuario la acepta y utiliza para tomar
decisiones basándose en ella. Esta no es una cualidad inherente a la
información, sino es adjudicada por el usuario y refleja la relación entre él y la
información”.

Esa confianza que el usuario deposita en la información financiera está basada

en que el proceso de cuantificación contable u operación del sistema que tiene
que ser estable, objetivo y verificable “en la obtención de datos, su manejo
(clasificación, reclasificación y cálculo) y la presentación de los estados
financieros (forma, clasificación y designación de los conceptos que los
integran)”.

1.1 La contabilidad positiva.

En el inciso anterior se explicó la estructura ideal para producir estados

financieros útiles y confiables, a lo cual hemos denominado contabilidad
normativa. Ahora este inciso trata sobre cómo se produce realmente en las
empresas la información contable o contabilidad positiva. Para esto primero se
introduce al lector en el antecedente de la contabilidad positiva y en el concepto
del efecto windowdressing. Posteriormente se explica brevemente la aplicación
de la contabilidad creativa.

11
Lo anterior tiene como objetivo central que el investigador perciba el por qué la
información financiera, al utilizarse como base de datos en los modelos de
predicción de quiebras sin ninguna previa y adecuada reclasificación y
homogeneización, origina que se parta de fundamentos totalmente manipulados
que no reflejan la realidad de las empresas muestreadas, y por consecuencia,
todos aquellos resultados e indicadores sintéticos que se obtienen al final de los
trabajos empíricos, no tienen en la mayoría de los casos una real capacidad
predictiva.

Dentro del campo de la economía, Friedman (1953) había popularizado el

término de “positivo” en los círculos de estudios contables a mediados de la
década de los setenta, gracias a la importación del concepto por parte de Watts
y Zimmerman (1978) y a los trabajos desarrollados en la Universidad de
Chicago por parte de los australianos RayBall y Philip Brow (1968). Éstos
últimos utilizaron para sus trabajos una serie de métodos de investigación
empírica aplicados en finanzas.

Anteriores a estas investigaciones, los trabajos académicos sobre contabilidad

eran exclusivamente normativos, y como apunta Monterrey: ninguno intentaba
explicar el mundo real de la contabilidad empleando modelos no temáticos o
técnicas más o menos formales.

Según Watts (1995), el cambio curricular en las grandes escuelas de negocios

estadounidenses, entre la década de los cincuenta y hasta principios de los
setenta, fue impulsado sobre todo por la “Fundación Ford” y la “Carnegie
Corporation”, que encargaron cambiar los programas MBA cuya tendencia era
marcadamente normativa. A cambio propusieron una investigación que tratara
sobre cómo hacer negocios en el mundo real.

Este hecho impulsó en definitiva el enfoque positivista de la contabilidad, más

aún cuando el Comité de Programas de Doctorado de la Asociación Americana

12
de Contabilidad (American Accounting Association´s Committeon Doctoral
Programs) también dictó una orientación positiva de su investigación.

Por otra parte, en 1963 la Universidad de Chicago y la London School of

Economics iniciaron la publicación del Journal of AccountingResearch. En estos
trabajos se comenzó a reforzar el enfoque positivista de la contabilidad a través
de la limitación de la práctica excesiva de normatividad, la cual generalmente
proponía soluciones contables específicas.

Por otra parte, se estableció que no todo lo empírico implicaba necesariamente

que la contabilidad fuera positiva, ni que toda la contabilidad positiva se tenía
que apoyar en técnicas empíricas, ya que la contabilidad positiva no tiene que
considerarse como un producto aislado del ámbito académico, ni tampoco la
información contable tiene que ser considerada como un producto neutral.

En los países no sajones la orientación clásica de la investigación contable,

generalmente se ha dirigido al estudio de la regulación contable, y en específico
se ha centrando el interés en el proceso de producción de la información
financiera más que en su análisis económico.

Ambos enfoques responden a una contabilidad positiva que se sustenta sobre

dos fundamentos básicos que son:

a) la moderna teoría financiera y

b) la teoría de la firma. En la primera se establece la hipótesis de la eficiencia.

Sus precursores fueron Ball, Brow y Beaver (1968) quienes a través de sus
trabajos analizaron la respuesta del mercado de capitales a la información
contable. También estudiaron la asociación existente entre los precios de las
acciones y los resultados contables de las empresas. (Ball y Brow. (1998).
Monterrey: p. 436).

13
Por otra parte Lev (1989) aportó nuevos elementos para ampliar el concepto de
la contabilidad positiva y expuso el escaso papel que la información contable
desempeña en el mercado de capitales, añadiendo que el resultado contable no
constituye una buena medida de la capacidad de creación del valor de una
empresa dada su alta probabilidad de manipulación.

En cambio, para Lev los pronósticos de los analistas financieros y las

expectativas creadas por los participantes en el mercado son los que realmente
provocan los movimientos en las cotizaciones, y por tanto, los precios son los
que originan cambios en los resultados y no a la inversa.

Algunos trabajos como el de Ohlson (1992), sugieren que las causas que
explican el bajo contenido informativo de la información financiera se deben a
que, el resultado contable anual mide la capacidad de creación del valor de las
empresas en un plazo muy corto y con varios errores. Además, en el caso de
los modelos predictivos, cuando se utiliza a los resultados acumulados de
varios ejercicios como variable explicativa o independiente, éstos aumentan el
grado de error en las mediciones según lo demuestran los resultados de sus
investigaciones.

Respecto a la contabilidad positiva basada en la teoría de la firma (Coase,

1937), indica que todas las instituciones económicas o firmas deben su
existencia a los costes contractuales. Aquí se afirma que si se presentará una
ausencia de dichos costes, las empresas serían irrelevantes ya que los
consumidores contratarían directamente con los propietarios de los factores de
producción, lo que daría “un mundo sin costes contractuales”, y por tanto, la
contabilidad sería inexistente e irrelevante, pues los precios se establecerían
como único elemento para la toma de decisiones.

Sin embargo, ante la existencia de costes contractuales que dan vida a las
organizaciones, y en este caso a la contabilidad positiva, se generan normas

14
contables y la elección de políticas para su aplicación busca maximizar los
beneficios.

De ahí, que se afirme que la contabilidad no es un producto neutral y sí un

factor que origina fenómenos distorsionadores del sistema de información
empresarial, como es el caso del efecto windowdressing. (2010.Caracteristicas
%20de%20la%20informacion%20contable.(Tesis doctorales). Recuperado de
http://www.eumed.net/tesis, doctorales//aim)

1.2 Contabilidad creativa frente a la contabilidad general

La contabilidad general es considerada como disciplina muy antigua a través de

la historia, ha estado caracterizada por una serie de estímulos y respuestas que
evolucionaron a medida que se incrementó la complejidad de los sistemas
económicos y sociales y los requerimientos a satisfacer.

La contabilidad general tiene dos funciones básicas:

• Suministrar la información sobre las variaciones significativas del
patrimonio.
• Estudiar las causas que han originado estas variaciones para así
determinar una planificación adecuada de las acciones a seguir.

Es imprescindible que el contador este consciente de los progresos, tanto en lo

relativo a la parte teórica y su conceptualización, como en lo concerniente a los
elementos prácticos y los procesos investigativos.

La utilización de las normas y leyes vigentes de la contabilidad general en

contabilidad creativa ofrece mejores posibilidades tanto para el profesional
contable como para el contribuyente.

15
En cambio la violación de normas y leyes vigentes de la contabilidad general en
la contabilidad creativa con intenciones de fraude que dañan los intereses de
socios, el fisco y terceros, se constituye en un delito público.
(colegiodecontadorescochabamba.org.bo/contabilidad-creativa)

1.3 La contabilidad creativa en Bolivia y su posibilidad de

aplicación.

En nuestro país la posibilidad de que algunas empresas presenten estados

financieros con cifras "maquilladas" de acuerdo a sus intereses no es algo que
debe considerarse como una idea remota.

La acentuada crisis económica, social y política, será cada día factor impulsador
y motivador para que las empresas lleven a cabo esta práctica en el manejo de
las transacciones contables.

Las firmas de auditores y asesores son muy celosas en la divulgación de la

información de sus clientes, razón por la cual es difícil poder establecer la
aplicación de la contabilidad creativa en las empresas en Bolivia, dado que
existen muchas dificultades prácticas para indagar y evaluar el uso de la
contabilidad creativa en nuestro país; entre estas dificultades podemos
mencionar las siguientes:

• Decidir si los procedimientos contables utilizados por la empresa tienen como

resultado final un esfuerzo honesto para reflejar la "imagen fiel" o bien es una
manipulación deliberada destinada a falsear la información reflejada en las
cuentas lo cual presupone un alto grado de subjetividad.

• Por su propia naturaleza, la práctica de la contabilidad creativa implica

elementos de ocultamiento y engaño. Dicha práctica no será por lo tanto,
evidente a simple vista en las cuentas o resultados que se publican.

16
• La práctica de la contabilidad creativa es en sí misma poco honesta. Ello
significa que los propios directivos difícilmente estarán dispuestos a admitir que
en su propia empresa se "maquillan" los estados financieros, y es muy difícil
que puedan explicar con amplitud los motivos por los que lo hacen o mostrar a
la luz pública sus métodos.

Un caso particular en el cual las empresas pueden aplicar la contabilidad

creativa en Bolivia se puede visualizar al analizar el principio de uniformidad o
consistencia.

Este principio establece que los criterios utilizados en la preparación de los

diferentes estados financieros han de ser uniformes en los distintos ejercicios,
para permitir su comparación.

Ahora bien, esto no significa que no puedan introducirse cambios en los

métodos una vez adoptados y aplicados, sino que cualquier modificación en la
metodología que busque sinceridad en los resultados y las cifras contenidas en
los balances puede ser realizado.

Pero si dicho cambio altera esos resultados o esas cifras en un monto

significativo, debe hacerse constar este hecho a través de una nota en los
estados financieros y se debe reflejar el efecto que en bolivianos representa
dicho cambio.

Esta ambigüedad le da la posibilidad a la empresa de aplicar los procedimientos

de acuerdo a sus intereses sin dejar de cumplir con los principios de
contabilidad generalmente aceptados. Este es un ejemplo claro de contabilidad
creativa.

Sin embargo, en Bolivia existen prácticas de contabilidad creativa positiva

ejemplos.

17
Ejemplo 1.

La Resolución Normativa de Directorio del Servicio de Impuestos Nacionales

RND N° 10.0014.08 de 11 de abril de 2008 establece que las empresas no
clasificadas como PRICO/GRACO cuyas ventas sean menores a Bs1.200.000
deben presentar los siguientes estados financieros: Balance General, Estado de
Resultados y Notas a los EE.FF.

Ahora bien, un profesional contable presenta sus estados financieros

cumpliendo la NC N° 11 es decir, todos los estados financieros básicos; en este
caso estaría aplicando la contabilidad creativa positiva.

18
 PARTE II
TECNICAS Y METODOS
UTILIZADOS EN LA
APLICACIÓN DE LA
CONTABILIDAD CREATIVA

19
Existen diversas técnicas para la aplicación de la contabilidad creativa, es la
misma situación que se presenta si se quisieran pagar pocos impuestos dentro
de la legalidad. Por tanto, una empresa que desee modificar sus resultados
buscará en la normativa contable aquellas partes que no estén reguladas,
tengan un tratamiento alternativo o sean temas en los que podamos ser
optimistas o pesimistas a la hora de realizar unas previsiones de futuro.

También se realizan maquillajes a la hora de valorar los inventarios y el modo

de reflejar las provisiones; en la forma de contabilizar las deudas, las
diferencias de cambio, las operaciones fuera de balance, las obligaciones o las
contingencias.

Otras empresas optan por la contabilidad creativa en los procesos de

consolidación; en la reclasificación de activos y pasivos y a la hora de evaluar
las pérdidas y ganancias, incluyendo gastos con cargo a reservas o en la
estimación de los ingresos y gastos, entre otros.

En último lugar, también se emplea el "maquillaje" de las cifras cuando se

preparan los informes de las memorias anuales de las empresas, los informes
de gestión y los de auditoria.

Existen otros países en los cuales se han producido escándalos por la práctica
de la contabilidad creativa, han puesto en evidencia las técnicas más utilizadas
de la contabilidad creativa.

A continuación se presenta un resumen de dichas técnicas:

a) A veces la normativa existente permite elegir entre diferentes métodos

contables para el registro de las transacciones contables. Por ejemplo,
en algunos países europeos, una empresa puede elegir entre una
política de saneamiento de los gastos de desarrollo en el mismo

20
 momento en que estos se producen o amortizarlos a lo largo de la vida
del proyecto en cuestión. La empresa podrá elegir la política contable
que le proyecte la imagen preferida.

b) Algunos registros contables implican una gran cantidad de estimaciones,

opiniones y predicciones. En ciertos casos, como en la estimación de la
vida útil de los activos fijos para calcular su depreciación, es normal que
estas estimaciones se hagan internamente en la empresa y el contador
creativo tiene la oportunidad o posibilidad de ser más o menos cauto u
optimista en la estimación.

c) Se pueden registrar transacciones artificiales, tanto para manipular los

importes en los balances, como para desplazar los beneficios entre los
ejercicios contables. Esto se consigue registrando dos o más
transacciones relacionadas con una tercera parte, normalmente un
banco. Por ejemplo, supongamos que se arregla la venta de un activo a
un banco y luego se contrata en régimen de leasing por el resto de la
vida útil (operación conocida con el nombre de lease-back). El precio de
venta de esta operación puede ponerse por encima o por debajo del
valor actual del activo, porque la diferencia se puede compensar por
unas mayores o menores cuotas de leasing.

d) En algunos casos pueden modificarse los criterios contables de un año a

otro. El principio de uniformidad o consistencia establece que no se
puede modificar los criterios contables de contabilización de un ejercicio
a otro, salvo casos excepcionales que se identificaran y justificaran en la
memoria o informe contable.

e) "Atascar los canales" de producto terminado o materia prima. Es decir,

persuadir al cliente que acepte nuestro producto aunque no lo necesite y
lo almacene. De esta forma, aunque la venta se haga a crédito y el

21
 vendedor se comprometa a financiar los inventarios redundantes, se
inflan las utilidades. Una variante de esta práctica es la de rentar
almacenes para guardar el producto adquirido por empresas que son
filiales ficticias.

f) Vender activos y no reportarlos como ingresos extraordinarios sino

llevarlos a ingresos operativos. Con esta práctica, además, se da la
impresión que se reduce el costo administrativo de la empresa con lo que
parece elevarse su eficiencia.

g) Elevar las utilidades con las ganancias de capital registradas por los
fondos de pensiones de los trabajadores de las empresas, administrados
por ellas.

h) Inventar filiales (entidades con propósitos específicos) para esconder

deuda y generar utilidades irreales.

i) Hacer intercambios de materia prima o producto terminado de

características similares con empresas competidoras, llevando a
utilidades de inmediato el producto de lo vendido y amortizando lo
adquirido en plazos mucho más amplios.

Es obvio que todo este desorden ha revelado fallas en los ámbitos normativos y
de supervisión que supuestamente impiden que se den malas prácticas y ha
provocado todo tipo de recomendaciones por parte de los organismos
gubernamentales para burocratizarlo aún más, en lugar de volverlo más ágil y
eficiente.

2.1 Métodos para detectar las prácticas de la Contabilidad Creativa

Existen diversas formas de detectar con facilidad este tipo de modificaciones,

siempre y cuando sean legales. Para ello se necesita disponer de las cuentas

22
anuales de cuatro o cinco años; observar si hay resultados extraordinarios y los
de ejercicios anteriores para saber si han sido adaptados; analizar el informe de
auditoría y revisar las notas a los Estados Financieros.

Con el fin de ver si hay cambios de criterios contables o salvedades y si el

auditor ha informado de ello, así como su influencia en el resultado final.

De esta misma manera, es necesario que revisar los plazos de depreciación de

los activos fijos y compararlo con otras empresas del sector para descubrir si
deprecian en los mismos plazos y si adoptan políticas agresivas o
conservadoras.

Es imperioso además, revisar las Memoria Anuales emitidas por la alta gerencia
y analizar las normas de valorización utilizadas, verificar los movimientos de
reservas; si han existido tratamientos o autorizaciones especiales y las
provisiones que existen.

Analizar los momentos claves en la empresa, como por ejemplo una salida de la
Bolsa de Valores, la posibilidad de ser vendida, el cambio de auditor o en la
cúpula directiva, también pueden ser determinantes a la hora de detectar esta
clase de utilizaciones.

Algunas empresas utilizan diversos criterios contables según los períodos

económicos en los que se encuentren. Es decir, si la economía está en una
fase expansiva y de bonanza, las compañías tienden a ser conservadoras y se
preocupan más por la fiscalización. A medida que la situación comienza a
empeorar se opta por una contabilidad menos conservadora y cuando se llega a
beneficios menores, la empresa se inclina por variar algún criterio contable.

23
La Contabilidad Creativa en masa llega cuando se da un deterioro de la
economía y, en tiempos de recesión, los maquillajes legales no son suficientes
y se llega hasta el fraude.
En la Contabilidad Creativa podríamos decir que cumplimos la normativa y
cambiamos criterios para intentar hacer una contabilidad conservadora o
agresiva.

Es imposible limitar los abusos en esta modalidad contable, aunque sí una parte
de ellos. Reducir los criterios contables permitidos, dando una sola oportunidad
y establecer normas que minimicen las opciones, evitando los resultados
extraordinarios; pueden ser algunas de las soluciones al problema

2.2 Razones para la utilización de la contabilidad creativa

En los últimos tiempos y como consecuencia de la crisis financiera que ha

afectado a grandes compañías de ámbito internacional, la contabilidad creativa
ha cobrado especial relevancia, poniendo en duda los datos que se presentan,
así como la credibilidad de los auditores y asesores.

Las discusiones sobre las razones que han llevado a algunas empresas a poner
en práctica la contabilidad creativa, se han centrado fundamentalmente en el
impacto que pueden tener sobre las decisiones de los inversionistas en la Bolsa
de Valores ya que han utilizado "trucos contables" para engañar a los
inversionistas.

Entre las razones que tienen los directivos de las empresas que cotizan sus
acciones, para intentar manipular las cuentas a través de la utilización de la
contabilidad creativa destacan las siguientes:

24
 1) Las empresas generalmente prefieren reflejar una tendencia estable en
el crecimiento del beneficio, en lugar de mostrar unos beneficios volátiles
con series de dramáticas subidas y bajadas.

2) Puede ayudar a mantener o "incrementar" el precio de las acciones,

tanto reduciendo los niveles aparentes de endeudamiento, y por tanto,
haciendo que la empresa parezca expuesta a un riesgo menor, como
creando la apariencia de una tendencia del beneficio creciente.

3) Si los directivos están comprometidos en operaciones internas con las

acciones de su empresa, pueden utilizar la contabilidad creativa para
retrasar la llegada de la información al mercado, aprovechando la
oportunidad para beneficiarse de su información privilegiada.

2.3 Otras formas para detectar la práctica de la contabilidad

creativa

Existen diversas formas de detectar con facilidad este tipo de maquillajes,

siempre y cuando sean legales. Para ello se necesitará disponer de las cuentas
anuales de cuatro o cinco años; observar si hay resultados extraordinarios y los
de ejercicios anteriores para saber si han sido maquillados; analizar el informe
de auditoría, con el fin de ver si hay cambios de criterios contables o
salvedades y si el auditor ha informado de ello, así como de su influencia en el
resultado final.

De esta misma manera, habrá que revisar los plazos de depreciación de los
activos fijos y compararlo con otras empresas del sector para descubrir si
deprecian en los mismos plazos y si adoptan políticas agresivas o
conservadoras.

25
Es necesario además leer las Memoria Anuales emitidas por la alta gerencia y
ver las normas de valorización utilizadas, verificar los movimientos de reservas;
si han existido tratamientos o autorizaciones especiales y las provisiones que
existen.

Analizar los momentos clave en la empresa, como por ejemplo una salida de la
Bolsa de Valores, la posibilidad de ser vendida, el cambio de auditor o en la
cúpula directiva, también pueden ser determinantes a la hora de detectar esta
clase de maquillajes.

Estos tipos de prácticas se consideran legítimas, pero es un fraude de ley, ya

que se usa la ley para engañar a los usuarios. Es legítima dado que se utilizan
las normas para elaborar la contabilidad, pero se manipulan los datos con el fin
de lograr los resultados deseados.

La contabilidad creativa en masa llega cuando se da un deterioro de la

economía y, en tiempos de recesión, los maquillajes legales no son suficientes
y se llega hasta el fraude ilegal. En la contabilidad creativa podríamos decir que
"cumplimos la normativa y cambiamos criterios para intentar hacer una
contabilidad conservadora o agresiva".

Es imposible limitar los abusos en esta modalidad contable, aunque sí una parte
de ellos. Reducir los criterios contables permitidos, dando una sola oportunidad
y establecer normas que minimicen las opiniones, evitando los resultados
extraordinarios; pueden ser algunas de las soluciones al problema.

Sin embargo, estos tipos de alternativas no entran dentro de los planes de los
gobiernos. Para nadie es un secreto que los entes gubernamentales, en
cualquier país, son los primeros que "maquillan" sus informes financieros.

Disponer de las cuentas anuales de unos años atrás; observar si hay resultados
extraordinarios y compararlos con los de ejercicios anteriores para saber si han
sido maquillados.

26
 Analizar el informe de auditoría; con el fin de ver si hay cambios de
criterios contables o salvedades y si el auditor ha informado de ello, así
como de su influencia en el resultado final.

 Revisar los plazos de depreciación de los archivos fijos y compararlo con

otras empresas del sector para descubrir si predecían en los mismos
plazos y si adoptan políticas agresivas o conservadoras.

 Leer las memorias anuales emitidas por la alta gerencia y ver las normas
de valorización utilizadas, verificar los movimientos de reservas; si han
existido tratamientos o autorizaciones especiales y las provisiones que
existen.

 Analizar los momentos claves en la empresa, como por ejemplo una

salida de la Bolsa de Valores, la posibilidad de ser vendida, el cambio de
auditor o en la cúpula directiva, también pueden ser determinantes a la
hora de detectar esta clase de maquillajes.(Coronado S. Angela Ines,
Prieto Moreno Julieh, Lorena Trujillo Maryi. (2011). Corporacon
universitaria minuti de dios ciencias administrativas economicas y
contables contaduria pública ibague )

27
 PARTE III
EL PAPEL DE LOS CONTADORES
PÚBLICOS
ANTE LA CONTABILIDAD CREATIVA

28
Es evidente que las empresas de auditoría han perdido la confianza de algunos
accionistas. Esto no es solo por el caso Enron. Ha habido una sucesión de
compañías donde los auditores externos no hicieron bien su trabajo.

Para evitar esto, cada miembro del Comité de Auditoría debe ser
financieramente competente para entender el balance y las respectivas notas
de la compañía. Asimismo, debe conocer las recomendaciones de la
Superintendencia con respecto de las normas contables, para examinar de
cerca las transacciones significativas, especialmente aquellas que pueden
cambiar la estimación de utilidades para el trimestre o año.

Preguntar al Gerente de Finanzas y al auditor externo, si las transacciones se

registran en el balance de acuerdo a los más altos estándares que se podría
usar, y si no, por qué no.

Los Comités de Auditoría deberían obtener un compromiso anual formal del

Gerente General y del Gerente de Finanzas, de que la compañía tiene
adecuados controles internos y que estos operan efectivamente. Debieran
además, solicitar que el auditor externo les proporcione todos los comentarios
que tenga respecto de los controles internos de la empresa.

Es importante que los Comités de Auditoría y el auditor externo tengan las

líneas de comunicación abiertas y una definición clara de que el auditor externo
trabaja para el comité de auditoría.

Un Gerente de Finanzas puede preguntar como contabilizar apropiadamente

una transacción específica, y es bueno que obtenga la opinión del auditor
externo en la fecha más temprana posible. Pero a veces al auditor externo se le
solicita ayudar en el diseño de la estructura de alguna transacción, de una
manera que reduciría el nivel de transparencia hacia los inversionistas, los
financistas, los clasificadores de riesgos y otros. Esta transparencia se orienta

29
a revelar al mercado información en forma simple y no diseñada para evitar
responsabilidades de los ejecutivos de la empresa ante terceros.

En conclusión, la lección fundamental aquí es que se pueden tener todas las

reglas contables que se pueden escribir, desarrollar nuevas reglas para
contabilizar las entidades de propósito especial o para la valorización de
derivados y requerir gran transparencia de la métrica de las variables
financieras o de las transacciones con partes relacionadas.

Pero al final, ninguna regla será suficiente, si los altos ejecutivos juegan con los
números y modifican arbitrariamente los resultados para el balance y, los
auditores externos no identifican que se está alterando, el “producto” será
comestible para los inversionistas y para los mercados. (Poblete Villouta
Carolina y Prieto Farías Marcio. Universidad de Chile Facultad de Ciencias
Económicas y Administrativas Ingeniería en Información y Control de Gestión
y/o Contador Auditor)

3.1 La responsabilidad del auditor en la contabilidad creativa

Para analizar el papel del auditor frente al fenómeno de la Contabilidad creativa,

es necesario delimitar antes lo que se entiende por auditor y, al mismo tiempo,
circunscribir ese término al ámbito financiero y contable. Como premisa de este
trabajo se puede definir al auditor como aquel profesional que realiza una
actividad de diagnóstico y análisis para evaluar, mediante el contraste de
diversos documentos, el grado de adecuación de éstos con respecto a las
normas establecidas que caracterizan una situación ideal.

Dentro del ámbito que nos interesa, el contable y financiero, la auditoría es

definida y aceptada internacionalmente como el análisis de un conjunto de
datos de carácter económico y financiero que se obtiene de los registros
contables de la empresa auditada, así como de otros documentos y fuentes a

30
los que se aplican una serie de técnicas como circularización, revisión,
verificación y contraste, que tiene por finalidad detectar divergencias
significativas en la aplicación uniforme de P.C.G.A. (Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados) y criterios de valoración, cuyo resultado se expone a
terceros en un informe que contiene la opinión profesional del auditor,
agregando con ello credibilidad y confianza a los usuarios, debido al carácter
objetivo e independiente de ese profesional.

Por otro lado, como ha sido expuesto previamente, la aplicación de la

Contabilidad Creativa, está basada en la subjetividad de las normas y principios
de contabilidad que dan un amplio margen de selección de los métodos y
criterios contables a utilizar y, también, de la forma de informarlos a terceros.
Por ello, se pueden adoptar una extensa gama de formatos y procedimientos
que, generalmente, son muy difíciles de detectar sin un análisis riguroso y
profundo por parte del auditor.

Dentro de este contexto, Monterrey (1997) entiende que los auditores

independientes desempeñan un papel fundamental en la determinación,
identificación y divulgación de estas prácticas en sus informes de auditoría.

El término “responsabilidad” en la teoría contable aparece íntimamente

relacionado con la actividad profesional del auditor. Referirse a uno sin
mencionar el otro no permitiría hacer un análisis completo y riguroso. En el
contexto internacional, el término inglés “accountability” parece ser el más
adecuado para definir la responsabilidad en el campo de actuación del auditor.

En este sentido, la obligación por parte del auditor de divulgar de manera

objetiva e imparcial el resultado de la revisión practicada de acuerdo con las
Normas de Auditoría locales e internacionales, definen los términos generales
de responsabilidad del trabajo del auditor.

31
La importancia de los recientes fracasos empresariales y el grado de
envolvimiento de importantes firmas de auditoría, junto a las irregularidades en
la información contable y financiera de las empresas involucradas, han afectado
considerablemente la imagen de independencia y objetividad tan valoradas en
la actividad profesional del auditor.

Esto mantiene vigentes las afirmaciones hechas por Del Cid (1994), en las que
consideraba que los casos de escándalos contables ocurridos hasta ese
momento, habían sensibilizado enormemente a la opinión pública y generado
serias dudas sobre la posición ética y social del auditor e, inclusive, sobre la
capacitación técnica y la responsabilidad que se esperaba debían asumir esos
profesionales por sus actos y omisiones.

Si bien la profesión de auditor fue concebida como guardián de dos dogmas

básicos del sistema capitalista: la confianza y la transparencia, el auditor
independiente no desempeñó el papel privilegiado que la sociedad moderna le
había Los auditores independientes y la contabilidad creativa otorgado como
soporte de la transparencia contable y financiera de las empresas apareciendo,
a menudo, como colaborador en los fraudes y convirtiéndose en socios del
negocio. (Guevara y Cosenza, 2002).

En teoría, los auditores deberían ser responsabilizados por todos los daños y
perjuicios que ocasionan a terceros como consecuencia del incumplimiento de
las Normas de Auditoría.

Sin embargo, las especificaciones sobre las mencionadas obligaciones y

responsabilidades no están claramente definidas, como tampoco está muy claro
el nivel de independencia y objetividad que deben tener los órganos
encargados de aplicar las sanciones.

32
Debe destacarse, sin embargo, que las normas que describen el objeto de la
auditoría exigen la formulación de un dictamen que conténgala opinión
profesional del auditor sobre la fiabilidad de la información económica y
contable contenida en los estados financieros de la entidad auditada y de las
prácticas de la gerencia, con la finalidad de que puedan ser evaluadas y
conocidas por los terceros que participan en la toma de decisiones de entes
ajenos a la empresa auditada (IFAC, 1997).

En consecuencia de lo expresado en el párrafo anterior, es posible afirmar que

en el servicio de auditoría independiente está implícito el carácter social de esa
actividad profesional, toda vez que lleva en consideración la necesidad de
responder a las expectativas de los usuarios de la información contable y
financiera, al someter los estados financieros auditados a la consideración y
evaluación de terceros que los utilizarán como soporte a su modelo de decisión .
(Guevara y Cosenza, 1999).

A pesar de ello, los auditores no aceptan ni asumen ninguna responsabilidad

por los fracasos empresariales, ni siquiera concuerdan en relacionar esos
hechos al proceso de auditoría.

Tampoco aceptan ningún otro tipo de responsabilidad por el hecho de que su

dictamen esté acompañando la información “falseada” por la gerencia que ha
utilizado para ello las más variadas prácticas creativas lo que, en nuestra
opinión, representa una conducta inadecuada.

Sin embargo, para los usuarios, la relación entre la responsabilidad del auditor y
los fracasos inadvertidos por este, resulta ser mucho más evidente, aunque
debe destacarse que no pretendemos responsabilizar a los auditores de los
fracasos empresariales, ya que su verdadera función, definida anteriormente,
está muy distante de ese objetivo.

33
En este punto debe señalarse que, aunque para los auditores parece estar
perfectamente clara la delimitación de sus responsabilidades, para los usuarios
esto no es tan claro y evidente.

En la actualidad se destaca la necesidad de definir más explícitamente las

responsabilidades de los auditores ante los fracasos empresariales de sus
clientes que, a pesar de no estar obligados a evitarlos, consideramos que estos
profesionales tienen la obligación moral ante los usuarios de manifestar en su
informe de auditoría la posibilidad de que tal hecho se pueda concretar.

En otras palabras, nos parece relevante estimular la idea de desarrollar la

responsabilidad social del auditor que, en nuestra opinión, se refiere a que este
profesional identifique los posibles indicadores de que la continuidad de la
entidad está en peligro y prevenga a la propia gerencia, a los accionistas y
demás usuarios sobre tal riesgo; además de asegurarse de que la información
que la empresa divulga es verdadera en lo que dice y en lo que quiere decir y
que es apta y adecuada para tomar decisiones.

Cuando se discute sobre los términos de responsabilidad de los auditores y las

diferencias de expectativas sobre el trabajo del auditor, es importante destacar
la necesaria consideración de algunos conceptos básicos que están implicados
en este debate ya que, en parte, su conocimiento o no, podría condicionar la
posición del lector.

Algunos de esos conceptos son:

i) la responsabilidad que tiene el auditor y la que efectivamente

acepta por la detección y divulgaciónde fraudes e
irregularidades

34
 ii) la posición y la imagen de independencia del auditor con
relación a sus clientes y frente a la comunidad en general;

iii) el carácter de servicio público de los auditores o compromiso y

responsabilidad social de esta actividad; y,

iv) el significado, oportunidad y utilidad del dictamen del auditor

para sus clientes y para los usuarios en general.

De acuerdo con las normas profesionales vigentes, tanto en el ámbito

internacional como local, los auditores no tienen ni asumen responsabilidades
por la no detección de errores e irregularidades que discurran en fraudes, a no
ser que tales irregularidades sean “relevantes” y tengan “materialidad
significativa”; en cuyo caso, el auditor podría estar incurso en las
responsabilidades a que hubiere lugar por negligencia profesional, si las normas
no fuesen observadas en el desarrollo de su trabajo.

Corrobora nuestra posición el hecho de que las propias Normas Internacionales

de Auditoría determinan que, para que el auditor pueda formar su opinión
profesional, deberá poner a prueba el sistema de control interno de la empresa
para determinar su vulnerabilidad y, con base en su resultado, realizar su plan
de trabajo.

Basado en ello se puede decir que los auditores están libres de

responsabilidades solamente por la no detección de fraudes de menor
importancia relativa analizados en conjunto, lo que a pesar de estar muy claro
para los auditores, es motivo de fuertes desencuentros con clientes y usuarios.

En la actualidad, la reglamentación de la profesión y de los mercados de

valores promueve la instauración de las auditorías como base para la conexión

35
comunicativa entre la empresa y sus usuarios a través de la información
contable y financiera.

Sin embargo, aún está pendiente por determinar, en forma concreta, la función
social del auditor y, al mismo tiempo, llegar a una definición de aceptación
general – por clientes, usuarios y auditores - sobre la utilidad de la información
contable y financiera y del dictamen de auditoría.

La revisión del carácter autorregulador de la profesión podría ayudar a disminuir

las distancias que existen entre las expectativas, por un lado, de usuarios
clientes y, por el otro, de los auditores, estableciendo verdaderos y efectivos
sistemas de control de calidad sobre la actividad profesional del auditor.

Para analizar la relación que guarda el auditor con la Contabilidad Creativa, es

importante definir cuáles son las posibilidades de manipulación de los estados
financieros.

Los auditores independientes y la contabilidad creativa. Los incentivos que

pueden inducir a los gerentes a incurrir en prácticas creativas son múltiples y
pueden ser agrupados en tres grandes categorías:

i) presentar una imagen mejorada;

ii) presentar una imagen estable en el tiempo; y,
iii) presentar una imagen deteriorada en comparación con su imagen
“natural o real”.

En nuestra opinión, es de amplia aceptación la afirmación de que el profesional

de auditoría juega un papel importante en el grado de confianza que depositan
los usuarios de la información contable y en la relativa garantía que deben
soportar las decisiones de los agentes económicos con base en tales estados

36
financieros auditados, lo cuál puede ser evidenciado si estudiamos el contenido
del dictamen del auditor, al menos en algunas de sus frases más importantes.

Los conocedores de la actividad de auditoría entienden con facilidad el

significado del alcance de la opinión del auditor.

Estas personas, normalmente, saben cómo interpretar y tratar cada párrafo de

la opinión del auditor y comprenden, claramente, el espíritu del mismo así como
sus limitaciones.

Sin embargo, por el contrario, es bastante común entre los usuarios menos
advertidos la consideración, por ejemplo, de un dictamen sin salvedades
(limpio) como si fuese una garantía total de que las transacciones que están
registradas en los estados financieros son totalmente correctas, exactas,
perfectas, adecuadas o cualquier otro calificativo parecido.

Probablemente esa confusión se deba, en buena parte, al contenido y

significado altamente técnico y de interpretación nada fácil de las frases que
componen el dictamen estándar del auditor en el que se puede leer, por
ejemplo: “Nuestra responsabilidad es expresar una opinión basada en el trabajo
realizado de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas, que
incluyen el examen, mediante la realización de pruebas selectivas, de la
evidencia...”.

Tanto para los usuarios expertos, como para los menos advertidos sobre los
aspectos técnicos, el trabajo del auditor representa una garantía adicional,
relativa e independiente, que les permite considerar los datos de la empresa
contenidos en el informe con cierto grado de confianza.

Quizás esta conducta generalizada sea consecuencia del significado, tanto

técnico como semántico, de una frase que está incluida en el dictamen estándar

37
en la que los auditores afirman que: “En nuestra opinión, las cuentas anuales
adjuntas expresan, en todos sus aspectos significativos, la imagen fiel del
patrimonio...”, y además, manifiestan que los estados financieros “contienen la
información necesaria y suficiente para su interpretación comprensión
adecuada”.

Ante este tipo de afirmaciones del auditor en su dictamen, parece que los
usuarios podrían tener la seguridad de que los estados financieros no fueron
manipulados y que, además de ello, contienen toda la información que
requieren para su total y correcta interpretación lo cual sabemos que está lejos
de la realidad. Consecuentemente, esto lleva a que los usuarios crean que
podrían tomar confiadamente sus decisiones contables, financieras y
económicas con base en dicha información.

Por si fuera poco, en apoyo a nuestra interpretación, el párrafo de la opinión

termina con el visto bueno del auditor a las cuentas de la entidad, al afirmar que
las cuentas de la entidad están de conformidad con los P.C.G.A. (Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados). y las normas contables aplicados sobre
una base uniforme.

De cara a la Contabilidad creativa y a los efectos que ésta ocasiona en el poder

informativo de los estados financieros de las entidades, podemos afirmar que
ninguna de las frases antes citadas del dictamen estándar del auditor, pueden
ni deben ser interpretadas de acuerdo con el sentido técnico ni semántico de las
mismas.

La falta de referencia en el dictamen estándar, distorsiona y provoca una

erosión importante, tanto en el espíritu de la opinión, como en la seguridad y
fiabilidad que pretende agregar a la información que ofrece la gerencia a sus
usuarios, razón por la cual nos atrevemos a afirmar que el actual dictamen
estándar del auditor podría presentar signos de obsolescencia.

38
La proliferación de las prácticas de la mencionada contabilidad en la
información contable y financiera de las empresas auditadas (ver los recientes
escándalos de Parmalat, Enron, WorldCom, Dynergy, Qwest, etc.) han colocado
bajo sospecha todo el sistema financiero internacional, evidenciando la
fragilidad de los auditores - por acción o por omisión - en detectar y cohibir ese
tipo de fraude contable.

Por ello, consideramos adecuado que el auditor incluya, en el cuerpo de su

dictamen información sobre su posición acerca de la existencia, o no, de
prácticas de contabilidad creativa, a pesar de que estamos conscientes de que
la opinión del auditor no tiene como objetivo la detección de fraudes.

También estamos conscientes de que la opinión del auditor se basa en el relato

por excepción, lo que significa que, de acuerdo con el criterio del auditor,
solamente son incluidos en su dictamen aquellos hechos inconformes o
inadecuados según los P.C.G.A. (Principios de Contabilidad Generalmente
Aceptados) y las normas de auditoría.

Es posible que, al exigir que el auditor incluya información referente a la

existencia o inexistencia de prácticas creativas, seguramente ajustará sus
papeles y planes de trabajo, obligándole a planificar y diseñar rigurosamente
pruebas específicas para detectar tales prácticas, limitando así su actual
posición cómoda, complaciente y, en algunos casos, hasta de complicidad
frente a este fenómeno.

Cada día resulta más común las empresas que se declaran insolventes o en
estado de suspensión de pagos o quiebra, después de haber obtenido de sus
auditores opiniones sin salvedades, no solo en el último ejercicio fiscal sino
también en los anteriores.

39
Curiosamente por más absurdo que pueda parecer muchas de esas compañías
habían sido auditadas por las firmas más conocidas internacionalmente, las
llamadas “big five”.

Por si fuera poco, esas firmas de auditoría, dentro de la norma del control de
calidad de los servicios de auditoría independiente (Pair-Review), habían
sometido sus procesos a la revisión y examen de otras firmas que refrendaron
los niveles exigidos de calidad, confirmando la postura corporativista de las
firmas de auditoría a la que nos referimos anteriormente.

En algunos casos de Contabilidad Creativa los auditores fueron acusados de

complicidad con la gerencia, debido a que participaron en el diseño de las
estrategias contables y financieras de sus clientes al prestar, paralelamente al
servicio de auditoría, otros servicios especializados de consultaría en los que
ayudaron a planificar los resultados y el desempeño económico y financiero de
sus clientes, lo que acabó materializándose en prácticas creativas de
contabilidad.

A pesar de ello, es reconfortante saber que este posicionamiento poco

profesional no está generalizado entre los profesionales de la auditoría, lo que
puede ser comprobado al revisar los resultados de algunos estudios empíricos
realizados en este campo. (Amat, Blake y Moya, 1996).

De acuerdo con esos estudios, no es considerada una práctica ilegal, la

mayoría de los auditores entrevistados presentaron reservas sobre su
utilización como una herramienta legítima de negocio y, consecuentemente, la
rechazaron por considerarla una práctica éticamente inadecuada.

Frente a esta situación, consideramos que el auditor debe incluir en su plan de

trabajo, procedimientos específicos que Los auditores independientes y la
contabilidad creativa le permitan comprobar, al menos, la inexistencia de las

40
prácticas más comunes de contabilidad creativa, evitando así que la
información llegue distorsionada y de forma engañosa, sin ningún tipo de
advertencia, a sus usuarios.

Posiblemente, esta acción el auditor pudiera exponer las intenciones engañosas

de la empresa auditada. Así, aquellas compañías que incurran en tales
prácticas, sabrán de antemano del riesgo de ser delatadas con todas las
consecuencias que un hecho de este tipo trae consigo para la empresa,
obligándoles a minimizar y hasta desinteresarse en la aplicación de prácticas
manipuladoras de la información contable.

Entendemos que la posición del auditor externo frente a la Contabilidad

creativa. en las cuentas de sus clientes no es nada sencilla, lo cual se debe,
principalmente a que, por lo general, este tipo de práctica se encuentra en la
gruesa franja gris que separa lo “negro, inadecuado o ilegal” de lo “blanco,
adecuado o legal”.

El ancho de esa franja gris esta definido por el nivel de ambigüedad y

diversidad de alternativas y opciones válidas ofrecidas por la contabilidad y por
la posición ética asumida, lo cual puede limitar o imposibilitar al auditor de fijar
su posición, sobretodo si esa práctica no está en conflicto con la letra de los
P.C.G.A. o si su efecto fuera de poca importancia, tal como lo interpreta.

No hay duda de que esta contabilidad, se presenta como una de las principales
limitaciones de la información contable frente al paradigma de la utilidad, cuyo
objetivo se basa en ofrecer a los usuarios información útil para su proceso
decisorio.

Los usuarios, al carecer de los medios y datos adecuados para identificar las
manipulaciones contables, pueden tomar decisiones fundamentadas en hechos

41
que son producto de la imaginación o creatividad del gerente, en definitiva, de
hechos irreales.

En general, los autores estudiados coinciden en que para controlar y minimizar

las prácticas de este tipo de contabilidad el auditor juega un papel
preponderante.

También entienden esos autores que para combatir este tipo de prácticas es
necesario introducir modificaciones en la legislación contable, promulgando
normas de mayor contenido técnico y con el nivel de detalle necesario para
minimizar el grado de subjetividad y flexibilidad del gerente en la elección de los
criterios contables que aplicarán en la conformación de sus estados financieros
y, al mismo tiempo, reestructurando profundamente la función tradicional de
auditoría.

A pesar de ello, entienden que el problema en referencia es de tipo moral y

legal, más que contable. “Crear billones de dólares en ingresos inexistentes,
como fue el caso de Enron, no es un problema de normativa contable sino de
policía y de cárcel para los culpable”. (Guevara y Cosenza, 2002)

Para él, la importancia de los fraudes contables no puede ser medida solo en
función de los perjuicios financieros, sino también de los sociales que
representan la crisis de confianza que se desencadena y sus efectos en los
mercados financieros y de capitales. (Guevara Iván R. G. (2004). Cosenza José
Paulo, los auditores independientes y la contabilidad creativa: estudio empírico
comparativo).

3.2 Preparación y presentación de la información financiera

Los contadores profesionales empleados, a menudo están involucrados en la

preparación y presentación de información que puede hacerse pública o usarse

42
para otros dentro o fuera de la organización que los emplea. Esta información
puede incluir información financiera o administrativa, por ejemplo, pronósticos y
presupuestos, estados financieros, discusión y análisis de la administración, y la
carta de presentación de la administración provista a los auditores como parte
de una auditoria de estados financieros; un contador profesional empleado
deberá preparar o presentar esta información de manera razonable, honesta y
de acuerdo con normas profesionales relevantes, de modo que la información
se entienda en su contexto.

Un contador profesional empleado que tenga responsabilidad de la preparación

o aprobación de los estados financieros de propósito general de una
organización que lo emplea, deberá asegurarse de que dichos estados
financieros se presenten de acuerdo con las normas de información financiera
aplicables.

Según el Código de Ética del Contador Público Autorizado el profesional

empleado deberá mantener la información de la cual es responsable, en una
manera tal que:

a) describa claramente la verdadera naturaleza de las transacciones,

activos o pasivos del negocio.
b) Clasifique y registre la información de una manera oportuna y apropiada.
c) Represente los hechos de una manera exacta y completa y completa
respecto de todo lo importante. (código de ética para contadores
profesionales, enero 2011)

43
CONCLUSIONES

Algunas empresas utilizan diversos tipos de contabilidad según los periodos

económicos en los que se encuentren. Es decir, si la economía está en una
fase expansiva y de bonanza, las compañías tienen a ser conservadoras y se
preocupan más por la fiscalización.

A medida que la situación comienza a empeorar se opta por una contabilidad

menos conservadora y cuando se llega a unos beneficios de baja calidad, la
empresa se inclina por variar algún criterio contable.

Es imposible limitar los abusos en esta modalidad contable, aunque si una parte
de ellos. Reducir los criterios contables permitidos, dando una sola oportunidad
y establecer normas que minimicen las opiniones, evitando los resultados
extraordinarios; pueden ser algunas de la soluciones al problema.

Como se ha planteado anteriormente la práctica de la contabilidad creativa

viene dado por la intención de impresionar con unos estados financieros que
proyecten una solidez y un crecimiento sostenido y en ascenso permanente.

La experiencia de otros países muestra de forma clara la necesidad de normas

contables que proporcionen criterios claros, y sin ambigüedades, si se quiere
reducir las posibilidades de la contabilidad creativa.

Los auditores pueden considerar la posibilidad de reflexionar sobre hasta que

punto las cuentas presentan una imagen fiel, como consecuencia de las
presiones ejercidas por sus clientes en relación con la contabilidad creativa.

Es posible limitar este tipo de abusos, pero son las autoridades nacionales
quienes están obligadas a combatirlos de verdad.

Y por último es importante recordar las altas sanciones que prevén las leyes en
caso de fraude en las auditorías lo que debe conllevar a pensar muy bien a la
hora de manipular cualquier resultado, así como la obligación que debemos

44
tener en mantener en alto la ética, la moral y el buen nombre del profesional de
contaduría.

45
BIBLIOGRAFIA

 Griffiths, I. (1986): “Contabilidad creativa. Cómo hacer que los beneficios

aparezcan del modo más favorable”
 (Zegada Eduardo, (2012), Bolivia, Servicio de Impuestos Nacionales,)
 (Zorilla Santiago y Torres Miguel, (1995), Guía para Elaborar La Tesis,
Ed. McGraw Hill, México, Pág. 37.)
 (Ball y Brow. (1998). Monterrey: p. 436).
 Coase, 1937,
 (2010.Caracteristicas%20de%20la%20informacion%20contable. (Tesis
doctorales). Recuperado de http://www.eumed.net/tesis, doctorales//aim)
 colegiodecontadorescochabamba.org.bo/contabilidad-creativa
 Coronado S. Angela Ines, Prieto Moreno Julieh, Lorena Trujillo Maryi.
(2011). Corporacon universitaria minuti de dios ciencias administrativas
economicas y contables contaduria pública ibague )
 Poblete Villouta Carolina y Prieto Farías Marcio. Universidad de Chile
Facultad de Ciencias Económicas y Administrativas Ingeniería en
Información y Control de Gestión y/o Contador Auditor)
 Guevara y Cosenza, 2002.
 Guevara y Cosenza, 1999
 Amat, Blake y Moya, 1996.
 (Guevara Iván R. G. (2004). Cosenza José Paulo, los auditores
independientes y la contabilidad creativa: estudio empírico comparativo ).
 código de ética para contadores profesionales, enero 2011
 (Recuperado de http://actualicese.com/actualidad/2009/12/02/caso-enron-
una-ensenanza-de-toda-la-vida-para-los-profesionales-contables/)

46
ANEXOS

47
Caso Enron

Hace ocho años se presentó la quiebra de Enron, empresa que dejó US$31.800
millones en deudas, sus acciones perdieron todo valor, y 21.000 personas
alrededor del mundo se quedaron sin empleo. Sin lugar a dudas, uno de los
mayores escándalos financieros de la historia.

¿Qué clase de empresa era Enron?

Enron inició su vida como productora de energía en 1985, pasando poco

después a ser comercializadora de energía. Terminó siendo un “banco de
energía” que suministraba cantidades garantizadas a precios fijos en el largo
plazo.

Enron era dueña de plantas generadoras de energía, distribuidoras de gas y

otras unidades involucradas en el suministro de servicios a consumidores y

48
empresas. También fue pionera en la compra y venta de energía como si fueran
acciones o bonos.

Se convirtió en un gran intermediario en el mercado energético, tomando

enormes riesgos financieros. En 15 años llegó a ser la séptima mayor empresa
de Estados Unidos, empleando a 21.000 personas en más de 40 países.

La revista Fortune nombró a Enron la “compañía más innovadora” de Estados

Unidos por seis años consecutivos, entre 1996 y 2001.

¿Qué provocó su colapso?

Cuando la empresa informó acerca de los resultados del tercer trimestre de

2001, en Octubre de ese año, reveló un agujero negro que deprimió el precio de
sus acciones. La agencia reguladora del sector financiero estadounidense, la
Securities Exchange Commission (SEC), inició una investigación de la empresa
y sus resultados.

Enron admitió que había inflado las utilidades y pidió protección por bancarrota
el 2 de Diciembre de ese año. Se descubrió que millones de dólares en deuda
habían sido escondidos en una compleja red de transacciones.

Las audiencias parlamentarias e indagaciones de las agencias reguladoras

fueron seguidas por una investigación penal para buscar a los culpables de la
caída de Enron.

¿Qué salió mal?

Las operaciones comerciales de Enron dependían fuertemente de

transacciones comerciales complejas, muchas de ellas asociadas a negocios
futuros. Se alega que muchas de esas apuestas a precios energéticos futuros
estaban perdiendo dinero, y que, para disfrazar ésto, se creó una red de

49
“sociedades” que mantenían las pérdidas fuera de los balances generales de la
compañía.

Algunas de las sociedades fueron supuestamente armadas por ejecutivos, para

beneficiar a ellos y a sus familias en varios millones de dólares. Adicionalmente,
muchos de los ejecutivos de la empresa supuestamente obtuvieron utilidades
inmensas al vender sus acciones antes de que se hicieran públicas las
dificultades de Enron.

¿Cuál fue el efecto del colapso de Enron?

Enron dejó US$31.800 millones en deudas, sus acciones perdieron todo valor, y
21.000 personas alrededor del mundo se quedaron sin empleo. Enron salió de
la protección de bancarrota en 2004, y sigue vendiendo sus activos restantes
para pagar a los acreedores.

El mensaje de Enron para Auditores…

El caso Enron se convirtió en un caso emblemático para los comités de

Auditoría. Aunque no se puede prejuzgar la gestión del comité de Auditoría de
Enron, su experiencia muestra que ellos deben tener en consideración varios
aspectos.

Cada miembro del comité necesita estar financieramente competente para

entender el balance y las respectivas notas de la compañía. También los
miembros del comité de Auditoría deben: conocer las recomendaciones que
cada Estado hace con respecto a las normas contables, para examinar de cerca
las transacciones significativas, especialmente aquellas que pueden cambiar la
estimación de utilidades para el trimestre o año.

50
De igual manera, preguntar al Gerente de Finanzas y al Auditor Externo, si las
transacciones se registran en el balance de acuerdo a los más altos estándares
que se podría usar, y si no, por qué no.

¿Qué significa el caso Enron para los Auditores?

El analista chileno Teodoro Wigodski plantea que es evidente que las empresas
de Auditoría han perdido la confianza de algunos accionistas, cosa que no es
exclusivo del caso Enron. Se ha presentado una sucesión de compañías
americanas donde los Auditores Externos no hicieron bien su trabajo.

“Me parece que los Auditores Externos estarán haciendo algunos cambios
fundamentales en cómo hacen sus Revisiones, para la aprobación de los
balances. La lección fundamental aquí es que se pueden tener todas las reglas
contables que se pueden escribir, desarrollar nuevas reglas para contabilizar las
entidades de propósito especial o para la valorización de derivados y requerir
gran transparencia de la métrica de las variables financieras o de las
transacciones con partes relacionadas.

Al final, ninguna regla será suficiente, si los altos ejecutivos juegan con los
números y “cocinan” los resultados para el balance y, los Auditores Externos no
identifican que se está cocinando y si el “plato” será comestible para los
inversionistas y los mercados”.

Los cuatro graves errores de terceros

El mismo Wigodski tiene una hipótesis de cuatro equivocaciones en las cuales

cayeron las personas externas que participaron en este escándalo

 El primero, un vacío en la legislación bursátil estadounidense, que

permitió radicar el endeudamiento de Enron en sociedades instrumentales
de propósito específico, que no fueron consideradas en el balance

51
 consolidado, por lo que el mercado no podía conocer su verdadera situación
financiera.

 El segundo error fue en el marco legal de la desregulación del sector

eléctrico en EEUU, que no puso razonables restricciones a inversiones en
derivados financieros.

 El tercero fue de la empresa auditora, los bancos de inversiones y las

agencias de calificación de riesgo, que no dieron señales oportunas de
alerta, dejando en evidencia la inadecuada capacidad de reacción de estas
firmas.

 El cuarto, es el alto nivel de relación que se observaba desde 1985 entre

las autoridades de gobierno y políticos de todos los sectores y Enron, lo que
contribuyó a potenciar la característica arrogancia de los ejecutivos de esta
empresa frente al mercado. (Recuperado de
http://actualicese.com/actualidad/2009/12/02/caso-enron-una-ensenanza-de-
toda-la-vida-para-los-profesionales-contables/)

52
 Principales efectos y motivaciones para incluir
prácticas de contabilidad creativa en los
estados financieros de las empresas.
Tipo de Efectos deseados
manipulación
 Incrementar el valor
MEJORAR LA de la empresa.
IMAGEN  Evitar bajas abruptas
PRESENTADA en las cotizaciones.
 Presentar un
beneficio elevado.
 Presentar una imagen
fortalecida de los
indicadores de
solvencia y liquidez.
PRESENTAR  Reducir la variabilidad
UNA de los beneficios y
SITUACIÓN DE presentar un perfil de
ESTABILIDAD riesgo favorecido por
la estabilidad.
 Evitar excesivas
fluctuaciones o
volatilidad que pueda
deteriorar la imagen
de la empresa a largo
plazo.
Motivaciones
 Buena valoración de la
labor directiva por parte de
los propietarios y/o
accionistas.
 Defensa frente a
adquisiciones agresivas no
deseadas
 Incrementar retribuciones
personales.
 Obtener financiación
externa como préstamos
bancarios o nuevas
inversiones bursátiles.
 Obtener condiciones
ventajosas para la
celebración de contratos.
 Fortalecer la posición
individual para adquirir
otras empresas.
 Permanecer en el puesto
de trabajo o alcanzar
aumentos o promociones.
 Cumplir con estándares
mínimos presupuestados o
exigidos.
 Valoración positiva de la
gestión ejecutiva.
 Estabilizar las retribuciones
recibidas con base en
bonificaciones especiales.
 Obtener mayor prestigio
profesional.
 Obtener mejor valoración y
cotización de las acciones
por parte del mercado.
 Mejorar las condiciones
para la celebración de
contratos.
53
  Guardar resultados
excedentes para
situaciones desventajosas
en el futuro.
 Disminuir las sospechas
por parte del Estado de
existencia de monopolios
que lleven a reducir tarifas
de productos o servicios
regulados.
 Suavizar la carga
impositiva.

PRESENTAR  Presentar beneficios  Presentar una situación

UNA deprimidos o pérdidas financiera bastante
SITUACIÓN elevadas. delicada para obtener
DESMEJORADA  Presentar una imagen ventajas en la
deteriorada de los renegociación de contratos
indicadores de de deuda.
solvencia y liquidez  Ahorrar beneficios para
capitalizarlos en ejercicios
futuros menos favorecidos.
 Presentar una situación de
excepción para acceder a
subvenciones
gubernamentales,
multilaterales, regulaciones
de empleo negociación es
de contratos colectivos,
exenciones de tributos, etc.
 Disipar sospechas de
existencia de monopolios.
 Evitar disminución de
tarifas en servicios y
productos regulados por el
Estado

Fuente: Propia a partir de Cano (2001, pp.15 y 16)

Adelantar el reconocimiento de No se contabilizarían los

ingresos que serían ingresos

54
 contabilizados en el ejercicio
siguiente
Retrasar el reconocimiento de
gastos que serían contabilizados
en este ejercicio
Activar todos los gastos
susceptibles de ello
No causar provisiones
Valorar los inventarios
minimizando el valor del consumo.
Disminuir amortizaciones
Se contabilizarían los gastos
cuyo reconocimiento se ha
diferido
Es necesario amortizar los
gastos que se activaron
Se efectuarán las provisiones
del período anterior, más las de
los nuevos períodos
Existencias sobrevaloradas
(Disminución bajo valoración real)
Inmovilizado altamente valorado.
(Si se calcula el valor real se
presentarán pérdidas por deterioro
del valor )

Cuadro 1. Efectos de la adopción de prácticas de contabilidad creativa en el

resultado de los ejercicios futuros Montes et al. (2005), citando a Cano (2001),
presentan un cuadro resumen de los efectos

Clasificación de prácticas que persiguen la manipulación de las cuentas

55
 MAQUILLAJES TRANSACCIONES
CONTABLES REALES
Contabilidad Creativa Efectuar operaciones
LEGALES (maquillajes que reales que afectan a las
aprovechan los vacíos cuentas de las
legales, las alternativas empresas (por ejemplo,
previstas en la adelantar o retrasar una
legislación y las transacción)
posibilidades de efectuar
estimaciones más o
menos optimistas)
ILEGALES Maquillajes contables Operaciones reales que
contrarios a la no están autorizadas por
legislación (por ejemplo, la legislación vigente
ocultar ventas, gastos o
ingresos)

Fuente: Oriol Amat

56