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10.1 Fiscalización Sobre Base Cierta
10.1 Fiscalización Sobre Base Cierta
c) Luego incorporó otra modificatoria que está relacionado con detallar las
principales cuentas por cobrar y las principales cuentas por pagar comerciales
y a terceros; cuyo objetivo es poder tener información sobre los saldos para
efectuar el cruce con terceros, así como determinar si dichos saldos están
relacionados con el giro del negocio.
Por lo expresado, sobre todos los cambios que viene realizando la Administración
Tributaria a fin de tener una mayor información para efectuar la fiscalización o
verificación de las declaraciones juradas presentadas por los contribuyentes, en donde se
determina la base imponible; consideramos en forma general los principales aspectos
que revisará el auditor tributario de las cuentas del Balance y del estado de Ganancias y
pérdidas; los principales aspectos se detallan a continuación:
RTF 9308-2004. Siendo la propia LIR la que obliga a determinar las cuentas a
las que corresponde la provisión, la exigencia de andar en forma discriminada
estas provisiones en el Libro de Inventarios y Balances no excede lo dispuesto
en la ley.
Para ello se tendrá en cuenta la documentación que sustenta las compras, éstas
que estén de acuerdo al Registro de Compras y a las declaraciones juradas. Es
muy importante también considerar los métodos de valorar los inventarios y su
control físico, con toma de inventarios periódicos para ser conciliado con los
datos de los Libros, y en otros el control mediante los inventarios permanentes;
para determinar los sobrantes y faltantes y su correcto tratamiento contable y
tributario.
Mermas
Pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias ocasionadas por
causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo.
Cuando la SUNAT lo requiera, el contribuyente deberá acreditar las mermas
mediante informe técnico emitido por profesional independiente, competente y
colegiado o por el organismo técnico competente. Dicho informe deberá
contener por lo menos:
1. La metodología empleada
2. Las pruebas utilizadas
En caso contrario no se admitirá la deducción.
Las empresas que deben llevar un sistema de contabilidad de costos basado en registros
de inventario permanente en unidades físicas o valorizadas o los que sin estar obligados
opten por llevarlo regularmente, podrán deducir pérdidas por faltantes de inventario, en
cualquier fecha dentro del ejercicio siempre que:
1. Los inventarios físicos y su valorización hayan sido aprobados por los
responsables de su ejecución, y
2. Se cumplan las exigencias establecidas por las mermas.
Desmedro
Pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas
inutilizables para los fines a las que estaban destinadas.
Alternativas:
1. Venta a valor de mercado. Podrá ser inferior al costo. Se aconseja
informe técnico.
1. Donación. Se aceptará el gasto siempre que se cumplan las condiciones
previstas en la norma.
2. Destrucción. Se requiere:
Presencia de notario o juez de paz
Comunicación a SUNAT (6 Días de anticipación)
Diferencias de inventario - físico
Inventario físico practicado por la SUNAT (ítem por ítem)
Detalle de los ingresos y salidas de los ítems. Inventarios entre la fecha del
inventario y el 1° de enero del año en el que practicó el inventario.
Inventario al 1° de enero del año en que se practicó el inventario.
Se tratan como bienes transferidos, cuyas ventas han sido omitidas de registrar
en el año inmediato anterior a la toma de inventario.
El monto de las ventas omitidas se determina multiplicando el número de
unidades faltantes por el valor de venta promedio del año inmediato anterior.
Diferencias por inventario - físico
Sobrantes
Se tratan como bienes cuyas compras y ventas han sido omitidas de registrar en
el año inmediato anterior a la toma de inventario.
El monto de las ventas omitidas se determina aplicando un coeficiente © al costo
del sobrante determinado (cs).
(cs) Unidades sobrantes por el valor del compra promedio del año inmediato
anterior.
ACTIVO FIJO.- Los objetivos son los siguientes:
Para ello se tendrá en cuenta en primer lugar, la documentación que sustenta la compra
de los activos fijos, su valoración inicial, como son el valor de compra, más todos
aquellos gastos complementarios hasta que el activo fijo entre en funcionamiento; por
otro lado también se tendrá en cuenta las erogaciones posteriores como son, los gastos
de mantenimiento, los gastos por reparaciones y los desembolsos por mejoras. Otro
aspecto importante es verificar la determinación de la depreciación contable y la
tributaria, de los activos fijos adquiridos normalmente, los activos fijos mediante
Leasing y la revaluación de los activos fijos.
Las cuentas por pagar a corto y largo plazo se originan como consecuencia de
los gastos, costos e inversiones que se realizan en la empresa; por lo que, su
verificación se realiza conjuntamente con estos conceptos, cuyas deudas es con
los proveedores de bienes y servicios, con los trabajadores, con las entidades
financieras y con el Estado, por las deudas tributarias.
La razón de ser de las empresas son sus ingresos por el giro del negocio y otros,
que deben estar declarados en forma correcta de acuerdo a la documentación
sustentatoria, al registro de ventas, su valorización este acorde con las normas
contables y las normas tributarias.
GASTOS.- Los objetivos son los siguientes:
Las actas son utilizadas para dejar constancia de los hechos observados directamente
por el auditor fiscal en el desarrollo de cualquier actuación efectuada dentro del
procedimiento de fiscalización.
Los requerimientos de información, por su parte, son empleados por la Sunat para
solicitar a los administrados la exhibición o presentación de libros, registros,
documentos e informes vinculados con la generación de los tributos materia de la
revisión, exigir la subsanación de las observaciones formuladas y comunicar los reparos
efectuados y las sanciones aplicadas, de corresponder.
1. CARTAS
La Administración Tributaria inicia el procedimiento de fiscalización mediante la
notificación de una carta de presentación dirigida al administrado, en la cual le
comunica que va ser sujeto de un procedimiento de fiscalización; presenta a los
funcionarios (supervisor y auditores) que realizarán la fiscalización, y detalla los
tributos que serán materia de revisión.
2. ACTAS
Las actas son documentos utilizados por el auditor fiscal para dejar constancia sobre la
realización de los hechos observados directamente por este en el desarrollo de cualquier
actuación efectuada dentro del procedimiento de fiscalización. Según la actuación de la
que se trate, el auditor fiscal puede utilizar cinco tipos de actas: 1) actas de inspección
2) actas de comparecencia 3) actas de visita 4) actas de inmovilización 5) actas de
incautación.
3. REQUERIMIENTOS DE INFORMACIÓN
Declarada la nulidad, se entenderá que el acto afectado nunca surtió efecto, lo cual
origina que sigan la misma suerte los actos posteriores vinculados con aquel.
En este sentido, por ejemplo, si se declara la nulidad de la notificación del
requerimiento de fiscalización, este acto nunca habría surtido efecto y por lo tanto,
correrían la misma suerte la solicitud contenida en el requerimiento, los resultados del
mismo y, en general todos los actos posteriores vinculados con aquellos.
Por tanto, aun cuando la solicitud de requerimiento sea nula cuando se señale como
plazo para la presentación de informes uno menor a tres días hábiles, el resultado del
requerimiento, al constituir un acto diferente aunque vinculado a la solicitud del
requerimiento, y los actos relacionados a tal resultado, se conservarán cuando sus
contenidos hubiesen permanecido iguales de no haberse incurrido en vicio alguno en la
solicitud del requerimiento, supuesto último que se cumple cuando en el cierre de
requerimiento se deja constancia que la Administración ha admitido la documentación
presentada por el deudor y cuando del expediente se advierte que esta meritó dicha
información en el procedimiento de fiscalización.
Corresponde resaltar que no habría conculcación del derecho de defensa del deudor en
el procedimiento de fiscalización si la documentación presentada por este, ya sea
solicitada por la Administración u ofrecida por el propio contribuyente, es admitida y
actuada por la Administración para verificar la determinación de las obligaciones
tributarias, y de ser el caso, para sustentar la acotación, cumpliéndose también con el
carácter probatorio del procedimiento de fiscalización".
a) Por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo
o con certificación de la negativa a la recepción efectuada por el encargado de la
diligencia. El acuse de recibo deberá contener, como mínimo:
I. Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor tributario.
La notificación efectuada por este medio así como la contemplada en el inciso f),
efectuada en el domicilio fiscal, se considera válida mientras el deudor tributario
no haya comunicado el cambio del mencionado domicilio.
Este criterio ha sido recogido por el Tribunal Fiscal en reiteradas Resoluciones, entre las
que se pueden citar las RTF N°s. 4265-4-2004 y 320-1-2005.
Plazo no menor de dos (2) días hábiles para que el deudor exhiba y/o presente los
libros y documentos solicitados, cuando se le otorga una prorroga para dicha
exhibición y/o presentación.
Plazo no menor de tres (3) días hábiles para la presentación de informes y análisis
relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.
Plazo no menor de tres (3) días hábiles para requerir información a terceros.
Siendo así, al emitir el requerimiento de fiscalización, la Administración Tributaria debe
observar los plazos establecidos según la actuación de la que se trate. En caso contrario,
si en el requerimiento de información no se otorga al administrado los plazos mínimos
establecidos para la presentación o exhibición de la documentación o información que
corresponda, tal requerimiento será nulo por vulnerar el procedimiento legal
establecido.
Esta ha sido la posición desarrollada por el Tribunal Fiscal cada vez que ha tenido que
pronunciarse respecto a un requerimiento en el que se otorga un plazo menor al
establecido. El órgano colegiado en todos los casos ha considerado que dicho
requerimiento es nulo al vulnerar el procedimiento legal establecido. Sin embargo, los
alcances de la declaración de nulidad formulada por el Tribunal Fiscal ha ido
evolucionando en los últimos años, pasando de una declaración de nulidad absoluta a
una declaración de nulidad parcial y solo respecto a los actos directamente afectados por
el vicio incurrido.
1. Nulidad total: Hasta el año 2003 inclusive, al constatar que en alguno de los
requerimientos cursados dentro de la fiscalización se otorgaba un plazo menor al
establecido, el Tribunal Fiscal procedía -sin necesidad de realizar otro examen- a
declarar nulo dicho requerimiento y todos los actuados con posterioridad, incluyendo la
resolución de determinación en la que se recogen los reparos de fiscalización.
Esta posición se desarrolla en forma uniforme en reiteradas resoluciones, entre las que
se pueden citar las RTFs N°s 0802-1-2000, 717-1-2001, 595-1-2001, 8499-1-2001,
8771-3-2001, 124-5-2002, 1961-1-2002, 4388-1-2002, 6200-3-2002, 109-1-2003, 630-
1-2003, 1078-1-2003, 1111-1-2003, 2173-3-2003.
En estas resoluciones y en otras tantas más, bastaba que el Tribunal Fiscal detectara el
defecto incurrido en el requerimiento al otorgar un plazo menor al establecido, para
declarar nulo todo el requerimiento y todo lo actuado con posterioridad.
En este sentido, no interesaba si parte de la información comprendida en el
requerimiento si podía ser solicitada en el plazo señalado en dicho requerimiento; era
suficiente, para el Tribunal Fiscal, constatar que una parte de la información no pudiera
exigirse en el plazo señalado para que todo el requerimiento fuera nulo.
De modo que, tampoco importaba que las resoluciones de determinación emitidas como
resultado del proceso de fiscalización, contuvieran reparos emitidos sobre la base de
documentación e información distinta a la solicitada en el requerimiento en el que se
otorgó un plazo menor al establecido. Bastaba constatar que uno de los requerimientos
cursados dentro del procedimiento de fiscalización no hubiera otorgado el plazo legal
establecido para la exhibición o presentación de documentos e informes para que toda la
resolución de determinación emitida como resultado de la fiscalización sea nula, incluso
en el extremo de los reparos sustentados con otros requerimientos de fiscalización en los
que si se había observado el plazo legal establecido. Asimismo, no era importante para
el Tribunal Fiscal que la documentación requerida al administrado sin otorgar el plazo
legal, hubiera sido presentada por este y evaluada por la Administración. Si el
requerimiento no cumplía con otorgar el plazo exigido, para el Tribunal Fiscal sería
nulo todo el requerimiento y todos los actuados con posterioridad.
En caso contrario, el resultado del requerimiento será también nulo si por el menor
plazo otorgado, el contribuyente no presenta la documentación requerida o no se le
recibe la documentación o se le atribuye la comisión de Infracciones, pues en estos
casos el vicio en la forma habría influido decisiva e ilegalmente en los resultados y en la
determinación de la deuda tributaria.
Ahora bien, para que sea válido el requerimiento reiterativo en el que se solicita
nuevamente la presentación o exhibición de la misma documentación e información
solicitada en el primer requerimiento, es necesario que la Administración Tributaria deje
constancia, sea a través del cierre del requerimiento genérico o mediante la suscripción
de un acta de visita, que el administrado no exhibió o presentó la información solicitada
en el referido requerimiento.
Esta observación, sin embargo, no puede llevar a concluir que no es válido notificar más
de un requerimiento de información sin antes cerrar los requerimientos anteriores. De lo
que se trata es de dejar constancia, por cualquier medio, que el administrado no cumplió
con presentar o exhibir la documentación e información solicitada en el plazo señalado
en el requerimiento anterior, como condición para que esa misma documentación e
información pueda ser solicitada mediante otro requerimiento de información.
Sobre el particular debemos anotar que, por aplicación del criterio de observancia
obligatoria desarrollado por el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 00148-1-2004, en el
presente caso habría que revisar si el contribuyente exhibió sus descargos a las
observaciones formuladas por el auditor fiscal y si estos fueron evaluados en el
resultado del requerimiento de fiscalización, pues de ser así, el vicio incurrido en la
emisión del requerimiento de fiscalización no afectaría la validez del resultado de dicho
requerimiento y todos los actuados con posterioridad.
Este criterio ha sido desarrollado por el Tribunal Fiscal en reiteradas resoluciones, entre
las que se pueden citar las siguientes:
RTF N° 351-5-1998.- El Tribunal Fiscal considera que si bien el numeral 1 del articulo
62 del Código Tributario no establece que la Administración deba otorgar un plazo a los
contribuyentes para la presentación de libros y registros contables (salvo en el caso que
el deudor tributario lo solicite por razones debidamente justificadas), es necesario que
en el requerimiento se consigne la fecha en la que los contribuyentes deben cumplir con
lo solicitado por la Administración, a fin de que aquellos puedan tener certeza, acerca
del tiempo del que disponen para presentar la documentación requerida.
En dicha fecha, según consta en el acta de presencia emitida por el Notario de Lima.
Agustín Flores Barbosa, se volvió a encontrar el domicilio cerrado por lo que se notifico
el cierre del requerimiento mediante Cedulón (sin contar con la firma del contribuyente)
procedimiento que, de acuerdo al Tribunal Fiscal, se encuentra arreglado a ley.
Por otra parte, el hecho que el resultado del requerimiento sea suscrito por una persona
distinta al deudor tributario o su representante no constituye un defecto sancionado con
nulidad, tal como lo ha señalado el Tribunal Fiscal en reiteradas resoluciones, entre la
que se puede citar las siguientes:
RTFs N°s 190-5-1998 y 273-3-1998.- El Tribunal Fiscal declara nulos los resultados de
requerimientos en los que no se muestran los extremos en los que el contribuyente
cumplió o incumplió con tales requerimientos, lo que origina que carezca de sustento lo
afirmado por la Administración en el sentido de que el recurrente no cumplió con
presentar la información solicitada.
RTF N° 539-2-2000.- Se considera que el requerimiento es un acto administrativo por el
cual se solicita al contribuyente la exhibición de documentos e información y que dicho
acto debe ser motivado y constar en documento escrito, por lo que en el rubro
"resultados del requerimiento", el auditor debe consignar en forma expresa si el
contribuyente cumplió o no con lo requerido.
RTF N° 4881-3-20O3.- Se establece que son anulables las Resoluciones de
Determinación en las que no se indica de manera clara y precisa cuáles fueron los
documentos y/o registros reparados, remitiéndose a los resultados del requerimiento de
fiscalización en los cuales tampoco se detallan los conceptos y montos reparados.