A S E S O R Í A

TRIBUTARIA

Precisiones a la deducción adicional

de rentas de trabajo
INFORME ESPECIAL

Alfredo GONZALEZ BISSO(*)

RESUMEN EJECUTIVO

l jueves 8 de diciembre de 2016 se publicó en el diario oficial El Peruano el De-

E creto Legislativo N° 1258, que modifica la Ley del Impuesto a la Renta, por
la cual se dispone que los contribuyentes perceptores de rentas de cuarta y quinta
categoría tengan una deducción adicional de 3 UIT a las siete 7 UIT establecidas
por año. Para ello se establecieron cuáles eran los gastos que los contribuyentes
deben acreditar a fin de gozar de la deducción adicional.
A fin de precisar los alcances del Decreto Legislativo N° 1258, con fecha 28
de febrero de 2017 se publicó el Decreto Supremo N° 033-2017-EF, que regla-
menta en detalle algunos aspectos referidos a los conceptos regulados como
deducción adicional y la forma de aplicarlos.

INTRODUCCIÓN totales del contribuyente, este pueda disminuir la

Formar parte de una sociedad organizada implica
la existencia de un Estado que brinde servicios pú-
blicos básicos a los ciudadanos que la conforman,
siendo que los recursos necesarios para desarrollar
esta función se obtendrán fundamentalmente
de los tributos pagados por los ciudadanos (im-
puestos, tasas y contribuciones). Ahora bien, los
tributos que generan mayor recaudación son
los impuestos, los que se pueden clasificar en
indirectos (que gravan el consumo) como el IGV
y los impuestos directos (que gravan la riqueza
o la propiedad) como el Impuesto a la Renta.
Ahora, teniendo en consideración que no todos
los contribuyentes generan la misma cantidad
de riqueza, ni tienen las mismas necesidades,
el fisco deberá contemplar en la determinación
del impuesto a pagar la situación particular de
cada contribuyente en cuanto sus ingresos y a los
gastos en que incurre, o mejor dicho, el Estado
debe crear un régimen tributario del Impuesto a
la Renta que distribuya la carga fiscal en función
de la capacidad contributiva de las personas.
I. DEDUCCIONES Y EQUIDAD EN EL IMPUESTO
A LA RENTA
La estructura del Impuesto a la Renta reconoce la
posibilidad de que una vez determinados los ingresos
base imponible a través de la deducción de determi-
nados gastos que se entiende han contribuido a la
generación de la riqueza, u otras deducciones que
si bien podrían no estar directamente relacionadas
a la generación de la renta, por política fiscal se
establecen deducciones especiales a fin de favorecer
a un determinado contribuyente o una actividad.
Sobre esta característica del Impuesto a la Renta,
Luz María Pedraza Mac Lean y Gilberto Ramos Fer-
nández señalan lo siguiente: “En efecto, mediante
la deducción de diversos conceptos se buscará
atender a la situación personal de cada contri-
buyente (equidad horizontal) y podrá incluirse
tramos de base imponible que se encuentren
exentos del pago del impuesto, por considerar
que los contribuyentes cuyos ingresos se ubiquen
en dicho tramo no denotan gran capacidad
contributiva (equidad vertical).
Ahora bien, las deducciones pueden ser instru-
mentadas mediante dos mecanismos:
i) deducciones por conceptos básicos y propios
a la subsistencia de la persona, como son
la salud, la educación y la vivienda –gene-
ralmente con un tope máximo– así como
también deducciones por cargas de familia,
como por ejemplo, una cantidad fija por cada
hijo menor de edad, cuya manutención corre
aún por cuenta de los padres; y,

(*) Abogado por la Universidad de Lima, con estudios de Especialización en Tributación y cursante de la Maestría en Tributación y Polí-
tica Fiscal de la Universidad de Lima. Abogado tributario de Minera Laytaruma S.A., y con experiencia como abogado tributario de la
Sociedad Nacional de Industrias. Asesor tributario de Contadores & Empresas, asesor del Tribunal Fiscal y Resolutor de la División de
Reclamos de la Intendencia Regional Lima de la Sunat.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297

A-1
4 ASESORÍA TRIBUTARIA
ii) deducciones ciegas o presuntas, en las que la legislación
establece simplemente un tope máximo a deducir, como
por ejemplo, un porcentaje de la renta bruta obtenida,
con independencia de los gastos reales incurridos y/o del
número de personas a cuestas del contribuyente”(1).
En nuestra legislación, podemos apreciar que antes de las
recientes modificaciones que estamos comentando, hemos
tenido una deducción ciega o presunta, tanto para el caso
de las rentas de cuarta categoría (20 %) como para la suma
de las rentas de cuarta y quinta categoría (7 UIT).
Sin embargo, en virtud de lo establecido en Decreto Legislativo
N° 1258 y Decreto Supremo N° 033-2017-EF, atendiendo a
la concepción de un sistema impositivo más justo se han
establecido deducciones personales respecto del Impuesto
a la Renta de personas naturales.
Bajo el esquema tradicional los contribuyentes que percibían rentas
de cuarta y quinta categoría deducían anualmente un monto fijo
equivalente a 7 UIT. Adicionalmente, a partir del ejercicio 2017, se
podrá deducir como gastos hasta 3 UIT, por concepto de:
a) Arrendamiento y subarrendamiento de inmuebles situados
en el país que no estén destinados a actividades que
generen rentas de tercera categoría: solo será deducible
como gasto el 30 % de la renta convenida.
b) Intereses de créditos hipotecarios para primera vivienda
c) Gastos de salud
d) Gastos por servicios
e) Las aportaciones a EsSalud que se realicen por los traba-
jadores del hogar
Sobre esta reforma, en la publicación Semana Económica se
recogen opiniones contrapuestas: “Luis Arias, ex jefe de la Sunat,
sostiene que no cree que haya gran impacto en favor de la for-
malización y que el efecto de la medida se traducirá en menor
recaudación. Su sustento es que solo bajar el IR no hace atractivo
a las empresas nuevas o existentes a entrar a la formalidad. Sin
embargo, Juan Pablo Porto, senior manager de tax consulting de
PwC sostiene que la medida va en la dirección correcta para
fomentar la formalización, pues genera incentivos para que las
personas que quieren beneficiarse de las deducciones demanden
recibos por honorarios a los proveedores de servicios, y así, alentar
el crecimiento del sector formal.
La nueva norma permite un mayor ingreso disponible pero
conlleva a un costo de cumplimiento que es asumido por el
contribuyente, explica Porto. Para acogerse a dicho beneficio,
las personas tendrán que presentar una declaración jurada y
probablemente recurrir asesoría contable, agrega el especialista”.
Sin embargo, el costo está en que se hace más complejo el
sistema tributario para el pago del Impuesto a la Renta, y se
reducirían los ingresos del fisco(2).
La actual coyuntura económica y política del Perú ha llevado a
que el Poder Ejecutivo otorgara algunos beneficios tributarios
a los contribuyentes, en desmedro de la recaudación, esto
con el fin de aliviar la carga fiscal de quienes siendo formales
y pagan impuestos no tenían la opción de deducir ciertos
gastos importantes; del mismo modo, busca incentivar la
formalización de la economía, mediante la emisión de com-
probantes de pago en operaciones donde la evasión es muy
alta, como por ejemplo los arrendamientos de inmuebles.
Con las recientes modificaciones, el esquema de la deter-
minación de la renta de personas naturales quedaría de la
siguiente forma:
Determinación del Impuesto a la Renta por rentas de trabajo
y/o de fuente extranjera
A-2 1ra. quincena - Marzo 2017
Renta bruta por el ejercicio individual (profesión, oficio, etc.)
(-) Deducción del 20 %
= Renta Neta por el ejercicio individual
(+) Otras Rentas de cuarta categoría (dieta directores, mandatario, etc.)
= Total Rentas de cuarta categoría
(+) Total Rentas de quinta categoría
= Total Rentas de cuarta y quinta categoría
(-) Deducción de 7 UIT
(-) Deducción adicional (hasta 3 UIT)
= Total renta neta de cuarta y quinta categoría
(-) Deducción por ITF
(-) Deducción por donaciones
= Subtotal
(+) Renta neta de fuente extranjera
= Renta Imponible de trabajo y fuente extranjera
Hasta 5 UIT 8%
Más de 5 UIT hasta 20 UIT 14 %
(x) tasa Más de 20 UIT hasta 35 UIT 17 %
Más de 35 UIT hasta 45 UIT 20 %
Más de 45 UIT 30 %
= Impuesto a la Renta
(-) Créditos contra el impuesto
= Saldo a favor del contribuyente o del fisco
II. MODIFICACIONES ESTABLECIDAS POR EL DECRETO
SUPREMO N° 033-2017-EF
Las modificaciones a diversos artículos del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta, no tienen un gran análisis conceptual,
lo que se ha hecho es básicamente incluir en los párrafos donde
se menciona la deducción de las 7 UIT, a la deducción adicional
de 3 UIT a fin de tener coherencia regulatoria a lo largo de la
Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento.
A continuación, señalamos las modificaciones establecidas
por el Decreto Supremo N° 033-2017-EF resaltando la parte
correspondiente que ha sido añadida.
“Artículo 26.- DEDUCCIONES A LAS RENTAS DE CUARTA
Y QUINTA CATEGORÍAS
La deducción anual del monto fijo de siete (7) UIT a que se
refiere el primer párrafo del artículo 46 de la Ley, así como la
deducción adicional del monto que corresponda a los gastos
a que se refiere el penúltimo párrafo del citado artículo se
efectuará hasta el límite de las rentas netas de cuarta y quinta
categorías percibidas.”
“Artículo 28-B.- DEDUCCIONES DE LA RENTA NETA DEL
TRABAJO
(…)
a) (…)
A efecto de establecer el límite antes señalado, el monto fijo de
siete (7) UIT a que se refiere el primer párrafo del artículo 46 de
la Ley, así como el monto que corresponda a los gastos a que se
refiere el penúltimo párrafo del citado artículo se deducirán, en
primer lugar, de las rentas de la quinta categoría y, de haber un
saldo, este se deducirá de las rentas de la cuarta categoría luego
de la deducción del 20 % a que se refiere el artículo 45 de dicha
Ley. En ningún caso se podrá deducir los intereses moratorios
ni las sanciones que dicho Impuesto genere.
(…)”.
(1) En:<http://revistas.pucp.edu.pe/index.php/iusetveritas/article/viewFi-
le/12179/12744
(2) En<http://semanaeconomica.com/article/economia/macroeconomia/208978-
deducciones-al-impuesto-a-la-renta-una-apuesta-costosa-y-compleja/>.

“Artículo 40.- RETENCIONES POR RENTAS DE QUINTA
CATEGORÍA
Para determinar cada mes las retenciones por rentas de la
quinta categoría a que se refiere el artículo 75 de la Ley, se
procederá de la siguiente manera:
a) La remuneración ordinaria mensual puesta a disposición
del trabajador en el mes se multiplicará por el número de
meses que falte para terminar el ejercicio, incluyendo el mes
al que corresponda la retención. Al resultado se le sumará
las gratificaciones ordinarias que correspondan al ejercicio
y las remuneraciones ordinarias y demás conceptos que hu-
bieran sido puestos a disposición del trabajador en los meses
anteriores del mismo ejercicio, tales como participaciones,
reintegros y cualquier otra suma extraordinaria.
b) Al resultado obtenido en el inciso anterior se le restará el monto
fijo equivalente a las siete (7) UIT a que se refiere el primer párrafo
del artículo 46 de la Ley
Ley. Si el trabajador solo percibe rentas de
la quinta categoría, el gasto por concepto de donaciones a que
se refiere el segundo párrafo del artículo 49 de la Ley solo podrá
ser deducido en el mes de diciembre con motivo del ajuste final
del impuesto. Las donaciones efectuadas se acreditarán con los
documentos señalados en los acápites i), ii) o iii) del numeral 1.2
del inciso s) del artículo 21, según corresponda.
c) Al resultado obtenido conforme al inciso anterior se le
aplicará las tasas previstas en el artículo 53 de la Ley, deter-
minándose así el impuesto anual.
De dicho impuesto anual se deducirán los créditos a que
tuviera derecho el trabajador en el mes al que corresponda la
retención y los saldos a su favor, a que se refieren los incisos
b) y c) del artículo 88 de la Ley.
d) El impuesto anual determinado en cada mes conforme a
lo señalado en el inciso anterior se fraccionará de la siguiente
manera:
(…)
6. En el mes de diciembre, se efectuará el ajuste final del
Impuesto, para cuyo efecto se deducirán las retenciones
efectuadas en los meses de enero a noviembre.
(…)”.
“Artículo 41.- RETENCIÓN EN CASOS ESPECIALES DE OBTEN-
CIÓN DE RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA
(…)
d) Cuando en el curso de un ejercicio gravable se dé por
terminado el contrato de trabajo o el vínculo laboral, el
empleador determinará con carácter de ajuste final la re-
tención correspondiente al mes en que tenga lugar ese
hecho, sumando a ese efecto todas las remuneraciones y
gratificaciones obtenidas por el trabajador en el ejercicio
gravable, incluidas las remuneraciones gravadas percibidas
con motivo de la terminación del contrato, así como en su
caso, las participaciones del trabajador y todo otro ingreso
puesto a disposición del mismo.
A dicha suma se le restará la deducción contemplada en el
primer párrafo del artículo 46 de la Ley, correspondiente al
ejercicio.
Al resultado así determinado, se le aplicará las tasas previstas
en el artículo 53 de la Ley.
Calculado el impuesto, se le deducirá los créditos que les co-
rresponda y las retenciones efectuadas, de conformidad con
el artículo 40, determinándose así el monto de la retención
correspondiente al ajuste final”.
INFORME ESPECIAL 5
“Artículo 43.- UNIDAD IMPOSITIVA TRIBUTARIA Y CRÉDITOS
APLICABLES PARA EL CÁLCULO DE LAS RETENCIONES
Para efecto de las retenciones contempladas en el artículo 75
de la Ley deberá tenerse en cuenta lo siguiente:
a) Se tomará como referencia la Unidad Impositiva Tributaria
(UIT) vigente en el mes al que corresponda la retención.
b) Los créditos contemplados en el inciso c) del artículo 88 de
la Ley solo serán computables a partir del mes en que el tra-
bajador acredite ante su empleador el derecho a los mismos”.
“Artículo 44.- DECLARACIÓN JURADA QUE DEBEN PRESENTAR
LOS TRABAJADORES A SU EMPLEADOR
(…)
b) (…)
Copia de dichas declaraciones juradas debidamente recibidas
deberá ser entregada por el trabajador a sus otros emplea-
dores, a efecto de que no se practique las retenciones a que
estuviesen obligados.
(…).”
“Artículo 52.- DETERMINACIÓN DE CRÉDITOS CONTRA
EL IMPUESTO A LA RENTA
(…)
d) Para efecto de lo dispuesto en el inciso e) del artículo 88°
de la Ley, por tasa media se entenderá el porcentaje que re-
sulte de relacionar el Impuesto determinado con la renta neta
del trabajo más la renta neta de fuente extranjera, o con la
renta neta de la tercera categoría más la renta neta de fuente
extranjera, según corresponda de acuerdo con lo establecido
en el artículo 29-A, sin tener en cuenta las deducciones que
autoriza el artículo 46 de la misma
misma. De existir pérdidas de
ejercicios anteriores estas no se restarán de la renta neta”.
Incorporación del artículo 26-A al Reglamento de la LIR
El artículo 26-A° incluido por el Decreto Supremo N° 033-
2017-EF, contiene algunas precisiones respecto de algunos
conceptos referidos a la aplicación de la deducción adicional:
a) Gastos por intereses:
Deben corresponder a créditos hipotecarios otorgados a
personas naturales, sociedades conyugales o uniones de
hecho para la adquisición o construcción de una primera
vivienda siempre que tales créditos se otorguen amparados
con hipotecas debidamente inscritas.
b) Persona con discapacidad.
Se considera una persona con discapacidad aquella que
tiene una o más deficiencias físicas, sensoriales, mentales
o intelectuales de carácter permanente que, al interactuar
con diversas barreras actitudinales y del entorno, no ejerza
o pueda verse impedida en el ejercicio de sus derechos y
su inclusión plena y efectiva en la sociedad, en igualdad de
condiciones que las demás.
c) Requisito para la deducción de gastos médicos en personas
con discapacidad.
Inscripción en el registro de personas con discapacidad a
cargo del Consejo Nacional para la Integración de la Persona
con Discapacidad - Conadis.
d) Deducción de gastos médicos del concubino o concubina
La condición de concubina(o) se acredita con la inscripción
del reconocimiento de la unión de hecho en el registro per-
sonal de la oficina registral que corresponda al domicilio de
los concubinos.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 297
A-3
6 ASESORÍA TRIBUTARIA
Impuesto temporal a los activos netos
ACTUALIDAD TRIBUTARIA
I. ANTECEDENTES
La Ley N° 27804 creó el Anticipo Adicional del
Impuesto a la Renta, cuya base estaba com-
puesta por los activos netos al 31 de diciembre
del ejercicio anterior.
Mediante la Sentencia del Tribunal Constitucional
recaída en el Expediente N° 033-2004-AI/TC, el
Tribunal Constitucional declaró inconstitucional
el Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta,
señalando lo siguiente:
“4. La capacidad contributiva como límite del
poder tributario
(…)
12. Por consiguiente, la capacidad contributiva
tiene un nexo indisoluble con el hecho sometido a
imposición; es decir, siempre que se establezca un
tributo, este deberá guardar íntima relación con la
capacidad económica de los sujetos obligados, ya
que solo así se respetará la aptitud del contribu-
yente para tributar o, lo que es lo mismo, solo así
el tributo no excederá los límites de la capacidad
contributiva del sujeto pasivo, configurándose el
presupuesto legitimador en materia tributaria y
respetando el criterio de justicia tributaria en el
cual se debe inspirar el legislador, procurando
siempre el equilibrio entre el bienestar general
y el marco constitucional tributario al momento
de regular cada figura tributaria. De modo que,
cuando el Tribunal Constitucional reconoce que
todo tributo que establezca el legislador debe
sustentarse en una manifestación de capacidad
contributiva (STC Exp. N° 2727-2002-AA/TC), lo
que hace es confirmar que la relación entre capa-
cidad económica y tributo constituye el marco que,
en términos generales, legitima la existencia de
capacidad contributiva como principio tributario
implícito dentro del texto constitucional.
5. Anticipo Adicional del Impuesto a la Ren-
ta y capacidad contributiva
(…)
15. Como se ha dejado sentado en la Sección
4., supra, cuando este Tribunal Constitucional
interpreta los alcances del principio de capacidad
contributiva, lo hace partiendo de la estrecha
relación que necesariamente debe existir entre
el tributo y la capacidad económica que le sirve
de sustento. Es a partir de dicha consideración
que el principio en comentario adopta un con-
tenido concreto y se aleja de la posibilidad de
que pueda ser relativizado por el legislador hasta
desaparecer al momento de la generación de un
tributo. Sin embargo, tal función no es la única
que emana de aquel, sino que también –al igual
que en el caso de los principios tributarios reco-
gidos en el texto constitucional– sirve de límite
(*) Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú con segunda especialidad en Derecho Tributario y estudios de maestría en De-
recho Tributario en la misma universidad. Exasesor en Tributos Internos del Tribunal Fiscal y actual abogado del Estudio Solari, D’auriol
& Asociados Abogados.
A-4 1ra. quincena - Marzo 2017
Carlos Alexis CAMACHO VILLAFLOR(*)
a la actividad del legislador en el ejercicio de la
potestad tributaria que le es propia.
16. Definido así el ámbito funcional que tiene el
principio de capacidad contributiva, toca determinar
ahora la forma cómo se configura el principio en
cuestión en el impuesto a la renta. De acuerdo a
lo precisado en el Fundamento N° 12., supra, en el
caso del tributo precitado solamente el legislador
podrá tomar como índice concreto de capacidad
contributiva la renta generada por el sujeto pasivo
del tributo o aquella que potencialmente pueda
ser generada, y en esa misma línea podrán ser
indicadores de capacidad contributiva en otros
tributos el patrimonio o el nivel de consumo o gasto
o la circulación del dinero; demás está decir que
en caso de renta inexistente o ficticia, el quiebre
del principio se torna evidente. En igual sentido,
cuando nos encontramos frente a una obligación
legal derivada de una obligación tributaria principal,
como ocurre en el caso de los anticipos o pagos a
cuenta, el principio de capacidad contributiva –que
tal como se ha señalado constituye el génesis de
la tributación– obliga a que el legislador respete
la estructura del tributo y, como no puede ser de
otro modo, el hecho generador de la imposición,
que en el caso planteado es la renta.
17. Debe tenerse en cuenta que los pagos antici-
pados: ‘(...) solo encuentran sentido y se legitiman y
justifican en relación con un tributo y un hecho im-
ponible que han de plegarse en todo a los principios
de justicia’. [Martín Queralt, Juan y otros. Derecho
Tributario. Aranzadi. Navarra. 2000, pág. 137], de
ahí que no sea procedente otorgar autonomía a
una obligación que por su naturaleza es accesoria
y que siempre dependerá del tributo en el cual se
sustenta, constituyendo tal situación un límite a la
potestad tributaria estatal subyacente en el principio
de capacidad contributiva; vale decir, que exista
idoneidad y congruencia en la estructuración de los
tributos y, por ende, en las obligaciones accesorias
que de ella emanan. De esta forma, si en el impuesto
a la renta el hecho económico que sirve de sustento
para la creación del tributo es la generación de
renta, el mismo basamento deberá ser utilizado
por el legislador para establecer el pago anticipado,
generándose, en caso de producido el quiebre de
dicha estructura, una colisión con el principio de
capacidad contributiva, lo que obliga a este Tribunal
Constitucional a denunciar la inconstitucionalidad
de la norma sometida a enjuiciamiento”.
Como se puede advertir, el Tribunal Constitu-
cionalidad declaró inconstitucional el Anticipo
Adicional a Impuesto a la Renta, pues si bien
se trataba de un Impuesto a la Renta, la base
imponible estaba constituida por el valor de los
activos, hecho que contraviene el principio cons-
titucional de capacidad contributiva, principio
rector de la potestad tributaria.

II. CONSTITUCIONALIDAD DEL
IMPUESTO TEMPORAL A LOS
ACTIVOS NETOS
Ante la inconstitucionalidad del Anticipo
Adicional del Impuesto a la Renta, me-
diante la Ley N° 28424, se creó el Impuesto
Temporal a los Activos, impuesto que tiene
como manifestación de riqueza gravada
la propiedad de bienes y cuya base es
precisamente el valor de los activos.
A través de la Sentencia recaída en el
Expediente N° 03797-2006-AA/TC, el
Tribunal Constitucional consideró que,
a diferencia de sus antecesores, el Im-
puesto Temporal a los Activos Netos
sí era constitucional, pues existe una
correlación entre la base del impuesto
(activos) y el supuesto de hecho gravado
(la propiedad de activos).
En la mencionada sentencia el Tribunal
Constitucional señaló lo siguiente:
“Debe considerarse que la distinción
principal entre el impuesto sub examine
y los declarados inconstitucionales por
este Colegiado reside precisamente en
que tanto el IMR como el AAIR se ori-
ginaban de un Impuesto a la Renta.
En el caso del ITAN, es un impuesto
independiente que efectivamente grava
activos netos como manifestación de
capacidad contributiva no directamente
relacionada con la renta. Es decir, es la
incongruencia de un medio impositivo
(activos netos) con los fines que persigue
el legislador tributario (renta) lo que hizo
inconstitucionales a los citados tributos”.
III. IMPUESTO TEMPORAL A LOS
ACTIVOS NETOS
Objeto
bjeto del impuesto
Con la Ley N° 28424 se creó el Impuesto
Temporal a los Activos Netos, aplicable a los
generadores de renta de tercera categoría
sujetos al régimen general del Impuesto a
la Renta sobre los Activos Netos al 31 de
diciembre del año anterior.
Periodicidad del impuesto
Se trata de un tributo de periodicidad
anual que surge al 1 de enero de cada año.
Sujetos del impuesto
Son sujetos del impuesto, en calidad
de contribuyentes, los generadores de
renta de tercera categoría sujetos al Ré-
gimen general del Impuesto a la Renta,
incluyendo las sucursales, agencias y
demás establecimientos permanentes
en el país de empresas unipersonales,
sociedades y entidades de cualquier
naturaleza constituidas en el exterior.
Inafectaciones al impuesto
No se encuentran afectas al Impuesto
Temporal a los Activos Netos:
a) Los sujetos que no hayan iniciado
sus operaciones productivas, así como
ACTUALIDAD TRIBUTARIA
aquellos que las hubieran iniciado a
partir del 1 de enero del ejercicio al que
corresponde el pago. En este último
caso, la obligación surgirá en el ejercicio
siguiente al de dicho inicio.
En los casos de reorganización de so-
ciedades o empresas (salvo en el caso
de reorganización simple), no opera
la inafectación señalada en el párrafo
anterior si cualquiera de las empresas in-
tervinientes o la empresa que se escinda
inició sus operaciones con anterioridad
al 1 de enero del año gravable en curso.
En estos supuestos, la determinación y
pago del Impuesto se realizará por cada
una de las empresas que se extingan y será
de cargo, según el caso, de la empresa
absorbente, la empresa constituida o las
empresas que surjan de la escisión.
Tratándose de la empresa constituida o
las empresas que surjan como conse-
cuencia de la escisión, la determinación
y pago del impuesto se efectuará en
proporción a los activos que se hayan
transferido a las empresas.
b) Las empresas que presten el servicio
público de agua potable y alcantarillado.
c) Las empresas que se encuentren en pro-
ceso de liquidación o las declaradas en
insolvencia por el Indecopi al 1 de enero
de cada ejercicio. Se entiende que la em-
presa ha iniciado su liquidación a partir de
la declaración o convenio de liquidación.
d) Cofide en su calidad de banco de
fomento y desarrollo de segundo piso.
e) Las personas naturales, sucesiones
indivisas o sociedades conyugales que
optaron por tributar como tales, que
perciban exclusivamente rentas gene-
radas por los Patrimonios Fideicome-
tidos de Sociedades Titulizadoras, los
Fideicomisos bancarios y los Fondos
de Inversión Empresarial, cuando pro-
vengan del desarrollo o ejecución de un
negocio o empresa.
f) Las entidades inafectas o exoneradas
del Impuesto a la Renta a que se re-
fieren los artículos 18 y 19 de la Ley del
Impuesto a la Renta, así como las per-
sonas generadoras de rentas de tercera
categoría, exoneradas o inafectas del
Impuesto a la Renta de manera expresa.
g) Las empresas públicas que prestan
servicios de administración de obras e
infraestructura construidas con recursos
públicos y que son propietarias de dichos
bienes, siempre que estén destinados a la
infraestructura eléctrica de zonas rurales
y de localidades aisladas y de frontera del
país, a que se refiere la Ley N° 28749,
Ley General de Electrificación Rural.
IV. BASE IMPONIBLE
La base imponible del Impuesto Tem-
poral a la Activos Netos está constituida
CONTADORES & EMPRESAS / N° 297
7
por el valor de los activos netos consig-
nados en el balance general ajustado
según el Decreto Legislativo Nº 797
(Normas de ajuste por inflación del ba-
lance general con incidencia tributaria),
cuando corresponda efectuar dicho
ajuste, cerrado al 31 de diciembre del
ejercicio anterior al que corresponda
el pago, deducidas las depreciaciones
y amortizaciones admitidas por la Ley
del Impuesto a la Renta.
En el caso de las cooperativas que gocen
de inafectaciones o exoneraciones par-
ciales del Impuesto a la Renta, relativas
a rentas obtenidas por operaciones pro-
pias de su actividad, la base imponible
se calculará de la siguiente manera:
a) Sobre el total de ingresos obtenidos
por la entidad en el ejercicio anterior
se identificarán los ingresos afectos al
Impuesto a la Renta del mismo ejer-
cicio, determinando el porcentaje de
las operaciones generadoras de renta
de tercera categoría.
b) Dicho porcentaje se aplicará al valor de
los activos netos, calculado de acuerdo
a lo señalado en el párrafo anterior.
Ahora bien, a efectos de determinar la
base imponible del Impuesto, la norma
ha previsto una serie de conceptos que
no forman parte de dicha base, califi-
cándolas como deducciones a la base
imponible, a saber:
a) Las acciones, participaciones o de-
rechos de capital de otras empresas
sujetas al Impuesto, excepto las que se
encontraran exoneradas del Impuesto
a la Renta, salvo que se trate de em-
presas que presten el servicio público
de electricidad, de agua potable y de
alcantarillado.
Cabe precisar que según el Reglamento
de la Ley que crea el Impuesto Temporal
a los Activos Netos, la salvedad señalada
en el párrafo anterior solo es aplicable
tratándose de acciones, participaciones
o derechos de capital en empresas que
presten el servicio público de agua po-
table y alcantarillado.
b) El valor de las maquinarias y equipos
que no tengan una antigüedad superior
a los tres (3) años.
c) El encaje exigible y las provisiones
específicas por riesgo crediticio que la
Superintendencia de Banca y Seguros
establezca para las empresas de Opera-
ciones Múltiples a que se refiere el literal
a) del artículo 16 de la Ley Nº 26702,
Ley General del Sistema Financiero y del
Sistema de Seguros y Orgánica de la
Superintendencia de Banca y Seguros,
según los porcentajes que corresponda a
cada categoría de riesgo, hasta el límite
del cien por ciento (100 %).
A-5
8 ASESORÍA TRIBUTARIA

d) Las cuentas de existencias y las cuentas Declaración y pago del impuesto fecha de vencimiento de cada uno
por cobrar producto de operaciones de Los contribuyentes del Impuesto estarán de los pagos a cuenta; conforme al
Exportación, en el caso de las empresas obligados a presentar la declaración siguiente cuadro:
exportadoras. jurada del impuesto dentro de los doce Se aplica contra el pago a cuenta del
Mes de pago
impuesto a la Renta correspondiente a los
e) Las acciones de propiedad del Estado en (12) primeros días hábiles del mes de del impuesto
siguientes periodos tributarios
la Corporación Andina de Fomento (CAF), abril del ejercicio al que corresponde el Abril Desde marzo a diciembre
así como los derechos que se deriven de pago. El impuesto determinado podrá Mayo Desde abril a diciembre
esa participación y los reajustes del valor de cancelarse al contado o en forma frac- Junio Desde mayo a diciembre
dichas acciones, que reciban en calidad de cionada hasta en nueve (9) cuotas men- Julio Desde junio a diciembre
aporte de capital las entidades financieras suales sucesivas. Agosto Desde julio a diciembre
del Estado que se dediquen a actividades El pago al contado se realizará con la Setiembre Desde agosto a diciembre

de fomento y desarrollo. presentación de la Declaración Jurada. Octubre Desde setiembre a diciembre

Noviembre Desde octubre a diciembre
f) Los activos que respaldan las reservas Tratándose de pago fraccionado, la pri-
Diciembre Noviembre y diciembre
matemáticas sobre seguros de vida, en mera cuota será equivalente a la novena
el caso de las empresas de seguros a que parte del Impuesto total resultante y b) El pago de regularización del Im-
se refiere la Ley Nº 26702. deberá pagarse conjuntamente con la puesto a la Renta del ejercicio gravable
declaración jurada. Las ocho (8) cuotas al que corresponda.
g) Los inmuebles, museos y colecciones mensuales restantes serán equivalentes,
privadas de objetos culturales calificados cada una, a la novena parte del Impuesto Devolución del impuesto
como patrimonio cultural por el Instituto determinado y deberán ser pagadas Si luego de acreditar el Impuesto contra
Nacional de Cultura y regulados por la dentro de los doce (12) primeros días los pagos a cuenta mensuales y/o contra
Ley Nº 28296-Ley General del Patrimonio hábiles de cada mes, a partir del mes el pago de regularización del Impuesto
Cultural de la Nación. siguiente al del vencimiento del plazo a la Renta del ejercicio por el cual se
h) Los bienes entregados en concesión para la presentación de la declaración pagó el impuesto quedara un saldo no
por el Estado de acuerdo al texto único jurada correspondiente. aplicado, este saldo podrá ser materia
ordenado de las normas con rango de de devolución, no pudiendo aplicarse
Ley que regulan la entrega en concesión Cronograma 2017 contra futuros pagos del Impuesto a
al Sector Privado de las obras públicas Buenos la Renta.
contri-
de infraestructura y de servicios pú- buyen-
En caso de que se opte por su devo-
tes y
blicos, aprobado por el Decreto Supremo 2 8 UESP lución, este derecho únicamente se
0 1 4y5 6y7
Nº 059-96-PCM y modificatorias que y3 y9
0, 1 , 2, generará con la presentación de la de-
establecen las normas para la promo- 3, 4, 5,
claración jurada anual del Impuesto a la
6, 7, 8
ción de las inversiones privadas en la y9
Renta del año correspondiente.
infraestructura de servicios públicos, Decla- 18 19 20 21 24 25 26
que se encuentran afectados a la pres-
ración
Jurada /
Para solicitar la devolución el contri-
tación de servicios públicos, así como Primera Abr. Abr. Abr. Abr. Abr. Abr. Abr. buyente deberá sustentar la pérdida
Cuota
las construcciones efectuadas por los tributaria o el menor impuesto obtenido
15 16 17 18 19 22 23
concesionarios sobre los mismos.
Segunda
cuota
sobre la base de las normas del régimen
May. May. May. May. May. May. May.
general.
i) Las acciones, participaciones o dere- Tercera
14 15 16 19 20 21 22
chos de capital de empresas con con- cuota
Jun. Jun. Jun. Jun. Jun. Jun. Jun.
La devolución deberá efectuarse en un
venio que hubieran estabilizado, dentro 14 17 18 19 20 21 24
plazo no mayor de sesenta (60) días
Cuarta
del régimen tributario del Impuesto a la cuota Jul. Jul. Jul. Jul. Jul. Jul. Jul. de presentada la solicitud. Vencido
Renta, las normas del Impuesto Mínimo Quinta 14 15 16 17 18 21 22 dicho plazo el solicitante podrá con-
a la Renta con anterioridad a la vigencia cuota Ago. Ago. Ago. Ago. Ago. Ago. Ago. siderar aprobada su solicitud, en cuyo
de la Ley, con excepción de las empresas Sexta 14 15 18 19 20 21 22 caso la Sunat, bajo responsabilidad,
exoneradas de este último. cuota Set. Set. Set. Set. Set. Set. Set. deberá emitir las Notas de crédito
Séptima 13 16 17 18 19 20 23 negociables.
j) La diferencia entre el mayor valor pac- cuota Oct. Oct. Oct. Oct. Oct. Oct. Oct.
tado y el costo computable determinado 15 16 17 20 21 22 23
Finalmente, respecto de los pagos del
Octava
de acuerdo con el Decreto Legislativo cuota Nov. Nov. Nov. Nov. Nov. Nov. Nov.
Impuesto Temporal a los Activos Netos
Nº 797 y normas reglamentarias, tratán- 15 18 19 20 21 22 26
efectuado después de la presentación de
Novena
dose de activos revaluados voluntaria- cuota Dic. Dic. Dic. Dic. Dic. Dic. Dic. la declaración jurada anual del Impuesto
mente por las sociedades o empresas con a la Renta del ejercicio, es necesario tener
motivo de reorganizaciones efectuadas V. CRÉDITO CONTRA EL IMPUESTO A en cuenta lo señalado por la Sunat en el
hasta el 31 de diciembre del año anterior LA RENTA Informe N° 034-2007-SUNAT/2B0000,
al que corresponda el pago, bajo el ré- en el sentido de que los pagos realizados
gimen de reorganización de sociedades El monto efectivamente pagado por con posterioridad a la presentación de la
establecido en el inciso 2 del artículo Impuesto Temporal a los Activos Netos, declaración jurada anual del Impuesto
104 de la Ley del Impuesto a la Renta. que no incluye intereses por pago ex- a la Renta o al vencimiento del plazo
temporáneo, sea total o parcialmente, para tal efecto, lo que hubiera ocurrido
Tasa del impuesto podrá utilizarse como crédito contra: primero, no son susceptibles de devo-
El Impuesto Temporal a los Activos Netos a) Los pagos a cuenta del Régimen lución, siendo que los referidos pagos
será determinado aplicando la siguiente General del Impuesto a la Renta de serán deducibles para la determinación
tasa progresiva acumulativa a la base los períodos tributarios de marzo a de la renta neta de tercera categoría del
imponible: diciembre del ejercicio gravable por el ejercicio gravable al cual corresponde
Hasta S/ 1 000 000,00 0,0 % cual se pagó el impuesto, y siempre dicho tributo, en tanto se cumpla con
Exceso de S/ 1 000 000,00 0,4 % que se acredite el impuesto hasta la el principio de causalidad.

A-6 1ra. quincena - Marzo 2017


Sistema de Emisión Electrónica-Operador de Servicios Electrónicos
(SEE-OSE)
NOVEDADES TRIBUTARIAS
Proyecto de Resolución de Superintendencia
Fecha de publicación
Estado
Mediante el citado proyecto de resolución de
superintendencia, se busca crear el Sistema de
Emisión Electrónica-Operador de Servicios Elec-
trónicos (SEE - OSE), con el objetivo de promover
la emisión electrónica de los comprobantes de
pago, documentos relacionados a estos y otros
documentos de carácter tributario.
El SEE-OSE permitiría que el emisor electró-
nico emita la factura electrónica, la boleta de
venta electrónica, el documento autorizado
electrónico (DAE), la nota electrónica, la guía
de remisión electrónica, los comprobantes de
retención y los comprobantes de percepción
regulados en el Régimen de Retenciones y en el
Régimen de Percepciones (Sistema CRE - CPE),
la comunicación de baja, el resumen diario, el
resumen diario de CRE y CPE y el resumen diario
de comunicación de reversiones.
FRAES
Decreto Supremo
Fecha de publicación en El Peruano
Fecha de entrada en vigencia
Mediante el citado decreto supremo se aprueba
el Reglamento del Decreto Legislativo N° 1257,
que establece el fraccionamiento especial de
deudas tributarias y otros ingresos administrados
por la Sunat (Fraes).
Entre los diversos temas dispuestos en el re-
glamento, se señala que el Fraes comprende
la deuda tributaria impugnada o en cobranza
coactiva al 30 de setiembre de 2016 correspon-
dientes a tributos administrados por la Sunat,
deuda por Fonavi, otros ingresos diferentes a los
tributarios administrados por la Sunat, multas
por infracciones tributarias y administrativas
que impone la Sunat y aquella contenida en
resoluciones de pérdida de cualquier sistema
de fraccionamiento, aplazamiento o beneficio
de regularización.
La totalidad de la mencionada deuda se puede
fraccionar hasta en 72 cuotas, las cuales no
pueden ser menores a S/ 200.00 (salvo la última
cuota), las cuales están constituidas por amorti-
zación e intereses de fraccionamiento cada una.
Exoneraciones
Proyecto de Ley
Fecha de presentación
Estado
Mediante el citado proyecto de ley, se plantea la
exoneración de todo pago de tributos por el uso
CONTADORES & EMPRESAS / N° 297
ASESORÍA TRIBUTARIA 9
N° 005
10/03/2017
Iniciado
Así, para poder inscribirse en el Registro OSE se
tendrá que presentar una solicitud a través de
Sunat Operaciones en Línea y cumplir con ciertos
requisitos, por ejemplo, tener número de RUC
en estado activo, tener la condición de domicilio
fiscal habido, entre otros.
Asimismo, el OSE deberá cumplir con ciertas
obligaciones, como presentar las declaraciones
juradas mensuales del IGV e IR, garantizar dia-
riamente un tiempo de respuesta al emisor elec-
trónico y la disponibilidad de sus servicios en
99.96 %, entre otros.
Los comentarios al presente proyecto pueden
dirigirse hasta el día 20 de marzo de 2017
vía correo electrónico a la siguiente dirección:
e-comprobantes@sunat.gob.pe.
Nº 049-2017-EF
10/03/2017
11/03/2017
Cabe indicar que la cuota vencida e impaga
está sujeta a la tasa de interés moratorio (TIM)
y podrá ser materia de cobranza.
Por otro lado, el bono de descuento previsto
en el artículo 7 del decreto legislativo, se hará
efectivo cuando la primera cuota, las cuotas
constantes del fraccionamiento y la cuota
bono pagadas cubran el importe equivalente
al saldo insoluto y sus intereses, a las multas
con sus respectivos intereses y a los intereses
del fraccionamiento que forman parte de la
primera cuota.
Además, las solicitudes de acogimiento al Fraes,
donde el deudor indica la deuda que es materia
de la solicitud, se deberán presentar en la forma
y condiciones que establezca la Sunat mediante
resolución de Superintendencia.
Finalmente, el reglamento indica que la proce-
dencia de oficio a la que se refiere el literal a)
del artículo 12 del decreto legislativo, no implica
declaración de fondo respecto del concepto
tributario impugnado por el deudor tributario.
N° 01036/2016-CR
08/03/2017
En Comisión
de instalaciones o bienes públicos a toda expre-
sión cultural folklórica que haya sido reconocida
A-7
10 ASESORÍA TRIBUTARIA
por la Unesco como patrimonio inmaterial de la humanidad,
siempre que se realicen dentro del ámbito geográfico de su
declaratoria.
Como es sabido, con la finalidad de revalorizar nuestras ma-
nifestaciones culturales, la Unesco viene declarando muchas
Índices de corrección monetaria
Resolución Ministerial N° 096-2017-EF/15
Fecha de publicación en El Peruano 07/03/2017
Fecha de entrada en vigencia 08/03/2017
Mediante la citada resolución, se dispone que en las
enajenaciones de inmuebles que las personas naturales,
sucesiones indivisas o sociedades conyugales –que optaron
por tributar como tales– realicen desde el día siguiente de
publicada la presente Resolución (08/03/2017) hasta la
fecha de publicación de la resolución ministerial mediante
Devolución de saldos a favor del IR de tercera categoría
Resolución de Superintendencia Nº 059-2017/Sunat
Fecha de publicación en El Peruano 05/03/2017
Fecha de entrada en vigencia 06/03/2017
Mediante la citada resolución, se pone a disposición de los
contribuyentes el medio informático que les permitirá solicitar
la devolución del saldo a favor del Impuesto a la Renta de
tercera categoría consignado en su declaración jurada anual
del Impuesto a la Renta.
Así pues, el contribuyente podrá solicitar la devolución del
mencionado saldo a través del Formulario Virtual N° 4949
“Solicitud de devolución” o mediante Sunat Virtual, en cuyo
caso deberá utilizar el Formulario Virtual N° 1649 cumpliendo
con las siguientes condiciones:
1. Haber presentado el Formulario Virtual N° 704: Renta
Anual 2016-Tercera Categoría o el formulario virtual,
que no sea PDT, que se apruebe para la presentación de
la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta de
tercera categoría de los ejercicios gravables siguientes,
consignando la opción 1 “Devolución” y un monto mayor
a cero (0) en la casilla 138 o la casilla que equivalga a
aquella de dichos formularios.
Traslados exceptuados de ser sustentados con guías de remisión
Informe N° 012-2017-SUNAT/5D0000
Fecha de publicación en la web de la Sunat 03/03/2017
Mediante el citado informe, la Sunat se pronunció respecto
a los traslados exceptuados de ser sustentados con guías de
remisión, señalando que se encuentran en este supuesto,
aquellos traslados de especímenes propagados que realicen
los propietarios de estos bienes, siempre y cuando tengan
la calidad de consumidores finales.
En el análisis se señala que de acuerdo con el artículo 18 del
Reglamento de Comprobantes de Pago (RCP), todo traslado
de bienes debe sustentarse con la correspondiente guía de
remisión emitida en forma previa a aquel, sea que se realice
A-8 1ra. quincena - Marzo 2017
actividades y espectáculos folklóricos como Patrimonio Cultural
Inmaterial de la Humanidad.
Ante esto, la propuesta tendría un impacto positivo para el
fomento de dichas actividades, puesto que se podrán usar
instalaciones públicas sin mayor costo.
la cual se fijen los índices de corrección monetaria del
siguiente mes, el valor de adquisición o construcción,
según sea el caso, se ajustará multiplicándolo por el índice
de corrección monetaria correspondiente al mes y año de
adquisición del inmueble, de acuerdo al Anexo que forma
parte de la presente resolución.
2. Ingresar al enlace “Solicitud de devolución-Rentas de
Tercera Categoría” habilitado en Sunat Operaciones en
Línea, inmediatamente después de haber realizado la
presentación a que se refiere el inciso anterior.
3. No tener una solicitud de devolución de pagos indebidos
o en exceso del Impuesto a la Renta por rentas de tercera
categoría correspondiente al ejercicio gravable por el que
se solicita la devolución del saldo a favor que se encuentre
pendiente de atención por la Sunat.
4. No haber sido notificado por la Sunat con una resolución
que declare improcedente, procedente o procedente en
parte una solicitud de devolución de pagos indebidos o
en exceso del impuesto al que se refiere el inciso anterior.
Finalmente, una vez concluida la presentación del Formulario
Virtual N° 1649, se genera automáticamente una constancia
de presentación, la cual contiene los datos de la solicitud
de devolución, así como el número de orden asignado por
la Sunat.
bajo la modalidad de transporte privado o de transporte
público.
No obstante, de acuerdo con el artículo 21 del referido
reglamento, no se exigirá guía de remisión del remitente,
independientemente de la modalidad de transporte bajo la
cual se realice el traslado de los bienes, cuando dicho traslado
sea efectuado por consumidores finales, considerados como
tales por la Sunat, en cuyo caso el traslado se sustentará con
la boleta de venta o ticket emitido por máquina registradora
respectivo.

Traslados exceptuados de ser sustentados con guías de remisión
Informe N° 006-2017-SUNAT/5D000
Fecha de publicación en la web 03/03/2017
Mediante el citado informe, se concluye que el transporte
terrestre internacional de carga realizado por una empresa
autorizada en el marco del Acuerdo de Alcance Parcial sobre
Transporte Internacional Terrestre (ATIT), en el tramo com-
prendido entre Arica - Chile y Cusco - Perú, cuando dicha
carga ha sido nacionalizada en Tacna - Perú, se encuentra
exceptuado de ser sustentando con guía de remisión del
remitente y/o del transportista.
En el análisis se señala que la regla es que el traslado de bienes
se sustente mediante la emisión de la guía de remisión res-
pectiva, correspondiendo la “Guía de Remisión - Remitente”
y la “Guía de Remisión – transportista” cuando el traslado
se realice bajo la modalidad de transporte público, o solo
la “Guía de Remisión - Remitente” cuando se realice bajo la
modalidad de transporte privado.
Ahora bien, la excepción es que no se exige guía de remisión
del remitente, ni guía de remisión del transportista, tratán-
dose del transporte internacional de carga efectuado por
Obras por impuestos
Decreto Supremo N° 036-2017-EF
Fecha de publicación en El Peruano 01/03/2017
Fecha de entrada en vigencia 02/03/2017
Mediante el citado decreto, se ha aprobado el Reglamento
de la Ley N° 29230, Ley que impulsa la inversión pública
regional y local con participación del Sector Privado y del
artículo 17 de la Ley Nº 30264, Ley que establece medidas
para promover el crecimiento económico.
Asimismo, se ha derogado el Decreto Supremo Nº 409-
2015-EF, que aprueba el Reglamento de la Ley Nº 29230,
Gradualidad aplicable a la infracción establecida en el numeral 1 del artículo 178
del Código Tributario
Proyecto de Resolución de Superintendencia N° 004
Fecha de publicación en la web 28/02/2017
Estado Iniciado
Mediante el citado proyecto de resolución de superinten-
dencia se señala que de acuerdo a las Tablas de Infracciones y
Sanciones Tributarias I, II y III del Código Tributario vigentes
hasta el 30/12/2016, la sanción que corresponde aplicar
por la comisión de la infracción del numeral 1 del artículo
178 del Código Tributario puede consistir, además del
50 % del tributo omitido, en el 50 % del saldo, crédito u
otro concepto similar determinado indebidamente, o 15 %
de la pérdida indebidamente declarada, supuestos en los
que por no existir un monto de tributo por pagar la única
rebaja que corresponde aplicar en el tramo regulado por
el literal b) del inciso 1 del artículo 13-A es de 70 %.
Teniendo en cuenta lo señalado y que en nuestro ordena-
miento jurídico las normas se aplican a las consecuencias
NOVEDADES TRIBUTARIAS 11
empresas de transporte terrestre internacional autorizadas
conforme a los términos del ATIT de los países del cono
sur, supuesto en el cual los documentos que sustentan
el traslado de bienes son la Carta de Porte Internacional
y el Manifiesto Internacional de Carga por Carretera/
Declaración de Tránsito Aduanero.
Además, se señala que los términos del ATIT son aplicables
a las empresas autorizadas que realicen transporte interna-
cional terrestre entre países signatarios, habiéndose previsto
que una vez nacionalizada la carga transportada, el vehículo
que la transporte continúe hacia su destino.
Por último, dado que Chile y Perú son países signatarios del
ATIT, se puede señalar que el transporte internacional terrestre
realizado desde Arica - Chile con destino a Cusco - Perú, por
una empresa autorizada según lo establecido en el referido
acuerdo, cuando dicha carga ha sido nacionalizada (léase,
importada) en Tacna - Perú, se encuentra dentro de los tér-
minos previstos en el ATIT.
Ley que impulsa la inversión pública regional y local con
participación del Sector Privado y del artículo 17 de la Ley
Nº 30264, Ley que establece medidas para promover el
crecimiento económico.
Al respecto lo invitamos a revisar el informe que incluimos
en la presente edición (página A-27).
y situaciones jurídicas existentes, se considera conveniente
establecer, de manera excepcional, que la rebaja del
95 % sea de aplicación a la multa por haber declarado
un saldo, crédito u otro concepto similar determinado
indebidamente o una pérdida indebidamente declarada
cometida hasta el 30/12/2016 siempre que el sujeto no
acogido al artículo 13-A del Reglamento, cumpla con
cancelar la multa con dicha rebaja y subsane la infracción
hasta la fecha de vencimiento del plazo otorgado según
lo dispuesto en el artículo 75 del Código Tributario o en
su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, antes
de que surta efectos la notificación de la orden de pago
o de la resolución de determinación, según corresponda
o de la resolución de multa.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 297 A-9
12 ASESORÍA TRIBUTARIA

INFORME PRÁCTICO
Distribución de dividendos en el caso de
establecimientos permanentes de no domiciliados
IMPUESTO A LA RENTA

RESUMEN EJECUTIVO Pedro CASTILLO CALDERÓN(*)

A continuación se abordará la distribución de dividendos por parte de los

establecimientos permanentes de no domiciliados, en qué momento se con-
sideran distribuidos, así como qué medio utilizar para informar y pagar el
impuesto que dicha distribución genera.

I. ASPECTOS GENERALES En consecuencia, se consideran rentas de fuente

En caso de contribuyentes no domiciliados en el país,
de sus sucursales, agencias o establecimientos per-
manentes, el impuesto recaerá solo sobre las rentas
manentes
gravadas de fuente peruana, esto de acuerdo con
lo regulado en el segundo párrafo del artículo 6 de
la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, la LIR).
Por otro lado, el inciso d) de su artículo 9 de
la LIR, dispone que en general y cualquiera sea
la nacionalidad o domicilio de las partes que
intervengan en las operaciones y el lugar de
celebración o cumplimiento de los contratos,
se consideran rentas de fuente peruana los di-
videndos y cualquier otra forma de distribución
de utilidades, cuando la empresa o sociedad que
los distribuya, pague o acredite se encuentre
domiciliada en el país
país, o cuando el fondo de in-
versión, patrimonios fideicometidos o el fiduciario
bancario que los distribuya, pague o acredite se
encuentren constituidos o establecidos en el país.
Para estos efectos debemos recordar que el inciso
e) del artículo 7 de la LIR, indica que se consideran
domiciliadas en el país, las sucursales, agencias u otros
establecimientos permanentes en el Perú de personas
naturales o jurídicas no domiciliadas en el país, en
cuyo caso la condición de domiciliada alcanza a la
sucursal, agencia u otro establecimiento permanente,
en cuanto a su renta de fuente peruana.
Adicionalmente, de acuerdo con el inciso a) del
artículo 24-A de la LIR, para los efectos del impuesto
se entiende por dividendos y cualquier otra forma
de distribución de utilidades a las que las personas
jurídicas a que se refiere el artículo 14 de la LIR,
distribuyan entre sus socios, asociados, titulares,
o personas que las integran, según sea el caso,
en efectivo o en especie, salvo mediante títulos de
propia emisión representativos del capital.
Por su parte, el inciso e) del artículo 56 de la
LIR(1) establece que el impuesto a las personas
jurídicas no domiciliadas en el país se determi-
nará aplicando la tasa del 5 % en el caso de
dividendos y otras formas de distribución de
utilidades recibidas de las personas jurídicas a
que se refiere el artículo 14 de la ley.
peruana gravadas con el 5 %, los dividendos
distribuidos, pagados o acreditados por las su-
cursales u otros establecimientos permanentes
en el Perú de sujetos no domiciliados.
II. DECLARACIÓN Y PAGO
Señala el literal e) del artículo 56 de la LIR, que en el
caso de sucursales u otro tipo de establecimientos
permanentes de personas jurídicas no domiciliadas
se entenderán distribuidas las utilidades en la fecha
de vencimiento del plazo para la presentación de la
declaración jurada anual del Impuesto a la Renta Renta,
considerándose como monto de la distribución,
la renta disponible a favor del titular del exterior;
siendo que la base de cálculo comprenderá la renta
neta de la sucursal u otro tipo de establecimiento
permanente incrementada por los ingresos por
intereses exonerados y dividendos u otras formas
de distribución de utilidades u otros conceptos
disponibles, que hubiese generado en el ejercicio
menos el monto del impuesto.
Como se puede apreciar, nos encontramos ante una
ficción de distribución de dividendos, siendo que
en el mismo periodo en el que venza el plazo para
la presentación de la declaración jurada anual del
Impuesto a la Renta, las sucursales se encontrarán
obligadas a efectuar el pago del impuesto ascendente
al 5 % mediante la Guía para pagos varios de la Sunat.
A continuación demostramos el llenado de la
Guía para pagos varios considerando que la
sucursal se encuentra obligada a presentar la
declaración jurada anual del Impuesto a la Renta
2016 en el periodo marzo de 2017:

(*) Contador Público Colegiado por la Universidad Ricardo Palma. Asesor tributario de Contadores & Empresas. Diplomado en Tributación
por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Exasesor tributario de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional
de Aduanas y Administración Tributaria-Sunat.
(1) Inciso modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo Nº 1261, publicado el 10/12/2016 y vigente a partir del 01/01/2017.

A-10 1ra. quincena - Marzo 2017

 IMPUESTO A LA RENTA 13

INFORME PRÁCTICO
Conozca el tratamiento para la aplicación de los créditos
del Impuesto a la Renta de tercera categoría
Percy Denver BARZOLA YARASCA(*)
RESUMEN EJECUTIVO

L os contribuyentes del Impuesto a la Renta de la tercera categoría que se encuentran en el ré-

gimen general de dicho tributo, a efectos de determinar este impuesto, deben aplicar créditos.

En ese sentido, en el presente informe se explicará el tratamiento de los créditos contra el Impuesto
a la Renta de tercera categoría, analizando, para tal efecto, la normativa vigente al respecto. Asi-
mismo, se presentarán casos prácticos para ejemplificar el desarrollo realizado.

INTRODUCCIÓN I. DE LOS CRÉDITOS CONTRA EL II. DETERMINACIÓN DE LOS CRÉDITOS

A efectos de determinar el Impuesto a la
Renta por concepto de rentas de tercera
categoría, los contribuyentes deben de-
ducir créditos, los cuales, de acuerdo a
la legislación vigente, tienen el carácter
de: 1) ser con derecho a devolución, y,
2) sin derecho a devolución.
Es decir, que existen créditos que al
exceder tal impuesto podrán ser de-
vueltos por la Sunat, y, otros, respecto
de los cuales dicha circunstancia no
será factible.
Así, la legislación ha establecido que
el impuesto pagado en el exterior por
rentas de fuente extranjera, la reinver-
sión, entre otros conceptos, son créditos
sin derecho a devolución. De otro lado,
el saldo a favor del ejercicio anterior, el
impuesto retenido, el impuesto pagado,
el saldo a favor por exportación, y el
ITAN, constituyen créditos respecto de
los cuales existe el derecho a devolución.
En sentido, en el presente informe
se abordará el tratamiento para la
aplicación de los créditos con y sin
derecho a devolución en la determi-
nación del Impuesto a la Renta de
tercera categoría, precisándose que
a efectos de su deducción se sigue
un orden de prelación.
Por lo tanto, seguidamente, pasaremos
a tratar lo dispuesto por la Ley del Im-
puesto a la Renta y su Reglamento,
para, finalmente, ejemplificar el tema
con casos prácticos.
IMPUESTO A LA RENTA DE TERCERA
CATEGORÍA
Conforme con lo dispuesto en el artículo
88 del Texto Único Ordenado de la Ley
del Impuesto a la Renta, aprobado por
el Decreto Supremo N° 179-2004-EF
(en adelante, LIR), los contribuyentes
deducirán del impuesto, los siguientes
créditos:
a) Las retenciones y las percepciones
sufridas con carácter de pago a
cuenta sobre las rentas del ejercicio
gravable al que corresponda la
declaración.
b) Los pagos efectuados a cuenta del
impuesto liquidado en la declaración
jurada y los créditos contra dicho
tributo.
c) Los saldos a favor del contribu-
yente.
d) El Impuesto a la Renta abonado
en el exterior por rentas de fuente
extranjera gravadas, en tanto no
excedan del importe que resulte
de aplicar la tasa media del con-
tribuyente a las rentas obtenidas
en el extranjero, ni el impuesto
efectivamente pagado en el exte-
rior. Para estos efectos, se entiende
por tasa media al porcentaje que
resulta de relacionar el Impuesto
determinado con la renta neta de
la tercera categoría más la renta
neta de fuente extranjera.
CONTRA EL IMPUESTO A LA RENTA
Ahora bien, tal y como lo establece el
artículo 52 del Reglamento de la LIR,
aprobado mediante el Decreto Supremo
Nº 122-94-EF (en adelante, RLIR), al
impuesto determinado se le deducirán
los créditos, en el siguiente orden:
a) El crédito por Impuesto a la Renta
de fuente extranjera.
b) El crédito por reinversión.
c) Otros créditos sin derecho a devo-
lución.
d) El saldo a favor del impuesto de los
ejercicios anteriores.
e) Los pagos a cuenta del impuesto, los
que pueden ser compensados en forma
total o parcial, aplicando los saldos a
su favor, así como las deducciones por
percepciones, retenciones y créditos que
correspondan. Conceptos que solo se
pueden aplicar a los pagos a cuenta
cuyo vencimiento opere a partir del
mes siguiente a aquel en el que se
produjeron los hechos que los originan.
f) El impuesto percibido.
g) El impuesto retenido.
h) Otros créditos con derecho a devo-
lución.
Como se puede apreciar, existen créditos
con derecho a devolución, y otros que no
generan dicho derecho. De esta manera,
la aplicación de los créditos se divide de
la siguiente forma:

(*) Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú (PUCP). Egresado de la maestría en Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima. Postítulo en Derecho
Tributario por la PUCP. Especialista en materia tributaria. Asesor externo en materia tributaria de empresas vinculadas con las actividades de minería, construcción, naviera
y transporte de carga. Asesor externo en temas tributarios de Iriarte & Asociados. Asesor externo en temas tributarios del Estudio Jurídico Oropeza & Asociados, exjefe
de Impuestos del Estudio García-Bustamante, Salas Rizo-Patrón & Margary Abogados, exasesor tributario de Contadores & Empresas. Exfuncionario de la Administración
Tributaria de la Intendencia Nacional de Servicios al Contribuyente.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297 A-11

14 ASESORÍA TRIBUTARIA
Créditos sin derecho a devolución. Conformados por el
crédito por Impuesto a la Renta de Fuente Extranjera,
crédito por reinversión, y, los otros créditos sin derecho
a devolución.
Créditos con derecho a devolución. Conformado por el saldo
a favor del Impuesto a la Renta de ejercicios anteriores, pagos
a cuenta, impuesto percibido, impuesto retenido, y otros
créditos con derecho a devolución.
1 CASO PRÁCTICO
Créditos sin derecho a devolución: el crédito por
renta de fuente extranjera
Mr. Fish S.A.C., empresa peruana que opera como
restaurante de comida gourmet, tuvo un evento en
España, por el cual generó un ingreso ascendente a
S/ 100 000.00. Los gastos por dicha circunstancia, ascen-
dieron a S/ 50 000.00. Por lo que su renta neta de fuente
extranjera asciende a S/ 50 000.00. Asumimos que en Es-
paña la tasa del Impuesto a la Renta asciende a 20 %, por
lo que, pagó en dicho territorio el importe ascendente a
S/ 10 000.00.
De otro lado, tenemos como dato que en el Perú, su renta
neta imponible asciende a S/ 5 00 000.00. En ese orden,
consulta si dicho tributo puede ser aplicado como crédi-
to contra su Impuesto a la Renta en el Perú.
Solución:
Conforme con el literal e) del artículo 88 de la LIR,
los contribuyentes deducirán en la determinación de
este tributo, los impuestos a la renta abonados en el
exterior por las rentas de fuente extranjera que sean
gravadas por la normatividad peruana. Ello siempre
que no excedan del importe que resulte de aplicar la
tasa media del contribuyente a las rentas obtenidas en
el extranjero, ni el impuesto efectivamente pagado en
el exterior.
Así las cosas, en el literal d) del artículo 52 del RLIR se
establece que se entiende por tasa media al porcentaje
que resulta de relacionar el impuesto determinado con
la renta neta de la tercera categoría más la renta neta de
fuente extranjera. De existir pérdidas de ejercicios ante-
riores estas no se restarán de la renta neta.
Determinación de la tasa media:
Fórmula:
Impuesto calculado/
Tasa media = Renta neta empresarial + Renta neta de fuente
extranjera + Pérdidas de ejercicios anteriores
Tasa media = 10 000/500 000 + 50 000
Tasa media = 10 000/ 550000 * 100
Tasa media = 0.18181818181 *100
Tasa media = 18
La tasa media se aplica sobre la renta neta de fuente
extranjera, en ese orden, el crédito que se aplicará es
el menor, entre el impuesto a la renta efectivamente
pagado en España y el resultado de aplicar la tasa
media:
A-12 1ra. quincena - Marzo 2017
Determinación del crédito por renta de fuente extranjera
Impuesto a la renta pagado en España 10 000.00
Límite (renta de fuente extranjera * tasa media) 50 000 *18 %=9 000.00
Crédito: El menor asciende a S/ 9 000.00
Entonces, el crédito que aplicará asciende a S/ 9 000.00.
2 CASO PRÁCTICO
Crédito con derecho a devolución: el saldo a favor
del Impuesto a la Renta
Supongamos que hoy es 31 de marzo de 2017. En ese
orden, la empresa Bolognesa S.A. ha presentado el 13 de
marzo de 2017 su declaración Jurada Anual del Impues-
to a la Renta del ejercicio gravable 2016, en la que se
consigna un saldo a favor ascendente a S/ 10 000 respec-
to del cual no solicitará devolución, y, por el contrario,
lo aplicará contra futuros pagos. La empresa al día de
hoy, 31 de marzo, sabe cuánto es el importe del pago a
cuenta que le corresponde efectuar por el período marzo
2017. En ese sentido, nos consulta lo siguiente: ¿a partir
de qué pago a cuenta podrá compensar el saldo a favor
generado?
Solución:
El saldo a favor del Impuesto a la Renta es un crédito
con derecho a devolución que se aplica en primer lugar
contra el Impuesto a la Renta. Ahora bien, de acuerdo
con el artículo 87 de la LIR, tenemos que el saldo a favor
se genera cuando los pagos a cuenta exceden el impues-
to que en definitiva se establece en la declaración jura-
da anual, el cual puede ser aplicado contra los pagos a
cuenta de los meses siguientes al de la presentación de
tal declaración.
En ese orden, a efectos de la compensación referida, se
sigue lo señalado en el artículo 55 del RLIR. De esta
manera, el saldo a favor acreditado en la declaración del
ejercicio precedente al anterior se compensa contra los
pagos a cuenta del ejercicio, inclusive a partir del mes de
enero, hasta agotarlo; y, el originado en el ejercicio in-
mediato anterior, se compensa solo cuando se haya acre-
ditado en la declaración y únicamente contra los pagos a
cuenta cuyo vencimiento opere a partir del mes siguiente
a aquel en que esta se presenta.
Al respecto, es importante citar la Resolución del Tribu-
*100
nal Fiscal N° 00205-4-2001, en la cual se señala que el
saldo del ejercicio anterior solamente puede ser aplica-
do contra los pagos a cuenta que venzan a partir del mes
siguiente al de la presentación de la declaración jurada
anual.
En ese orden, el saldo se aplica en el pago a cuenta del
período tributario de marzo de 2017 que vence en el mes
de abril de 2017. Ello porque el mes siguiente a la fecha
de presentación es el mes de abril de 2017, y el pago a
cuenta que vence en dicha oportunidad es el de marzo
de 2017.
 IMPUESTO A LA RENTA 15

Diciembre Diciembre 5000 -13000 0 -8000

3
50000 0
CASO PRÁCTICO
iii) Los pagos a cuenta por el ejercicio gravable 2015
son los siguientes:
Créditos con derecho a devolución: los pagos a cuenta Compensa-
Mes de Importe Saldo a
La empresa Romeo Santos S.A. cuenta con la siguiente Periodo Importe ción saldo a
aplicación pagado aplicar
favor
información:
Enero Enero 6000 -8000 0 -2000
i) Tiene un saldo a favor del ejercicio 2013 al 31 de Febrero Febrero 7000 -2000 5000 5000
diciembre de 2013 ascendente a: S/ 50 000.00
iv) El ITAN de 2014 asciende a S/ 90 000, y fue cancela-
ii) Ha realizado los siguientes pagos a cuenta en el ejer- do en 9 cuotas de S/ 10 000.00.
cicio 2014:
v) El Impuesto a la Renta asciende a S/ 80 000.
Compensa- En ese orden, nos solicita determinar el resultado del
Mes de Importe Saldo a
Periodo Importe ción saldo a ejercicio gravable 2014, consignando la aplicación del
aplicación pagado aplicar
favor
saldo a favor del ejercicio 2013, la compensación del
Enero Febrero 5000 5000
mismo con los pagos a cuenta 2014 y 2015, y el importe
Febrero Marzo 3000 3000
del ITAN que podrá ser solicitado por devolución.
Marzo Marzo 2000 -50000 0 -48000
Abril Abril 4000 -48000 0 -44000 Solución:
Mayo Mayo 6000 -44000 0 -38000 En relación a la información proporcionada, tenemos
Junio Junio 4000 -38000 0 -34000 que no existe impuesto por pagar. Los saldos a favor han
Julio Julio 4500 -34000 0 -29500 sido agotados en los pagos a cuenta 2014 y 2015. Y tiene
Agosto Agosto 4000 -29500 0 -25500 un importe de S/ 60 000 por concepto de ITAN que puede
Setiembre Setiembre 4000 -25500 0 -21500 solicitar como devolución.
Octubre Octubre 4500 -21500 0 -17000 En ese orden, tenemos que el llenado de la información
Noviembre Noviembre 4000 -17000 0 -13000 en la Declaración Jurada Anual de 2014 es como sigue:

Del Impuesto a la Renta antes de la aplicación de los créditos con y sin derecho a devolución

De los créditos con y sin derecho a devolución

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297 A-13

16 ASESORÍA TRIBUTARIA

Del saldo a favor no aplicado del ejercicio anterior

De los pagos a cuenta del ejercicio gravable 2014

De los pagos del ITAN del ejercicio 2014

Del importe a solicitar devolución

A-14 1ra. quincena - Marzo 2017

 IMPUESTO A LA RENTA 17

CASOS PRÁCTICOS

Acogimiento a los distintos regímenes tributarios

INTRODUCCIÓN Pablo R. ARIAS COPITAN(*)

A través de la reforma tributaria de finales del ejercicio 2016, se generó el nacimiento de un nuevo régimen
tributario, el cual se conoce como Régimen Mype tributario; con lo cual a la fecha existen en nuestra
legislación cuatro regímenes tributarios.
En los siguientes casos prácticos, el autor analizará diversas situaciones relacionadas al acogimiento a cual-
quiera de los regímenes tributarios vigentes a la fecha, con la finalidad de aclarar las dudas o consultas que
se pudieran generar al respecto.

Oportunidad para el acogimiento al Régimen Mype tributario

Caso: al Régimen Mype tributario. Se desea saber ¿cuál sería la

En el ejercicio 2016 la empresa Los Titanes del Sur S.A.C.
se encontraba acogida al Régimen General de Renta.
Se sabe que la empresa en el mes de enero de 2017 ha
sido incorporada de oficio al Régimen MYPE tributario
por parte de la Administración Tributaria.
En el mes de febrero de 2017, con la declaración jurada
del periodo de enero, la mencionada empresa ha decidido
mantenerse en el Régimen General de Renta.
A su vez, en el mes de marzo de 2017, a efectos de la de-
claración del periodo de febrero, la empresa desea acogerse
implicancia tributaria que generaría este hecho?
Solución:
En principio, cabe indicar que de conformidad con lo dispuesto
en el artículo 8 del Decreto Legislativo N° 1269, los contribu-
yentes del Régimen General se afectarán al Régimen Mype
tributario con la declaración correspondiente al mes de
enero del ejercicio gravable siguiente a aquel en el que no
incurrieron en los supuestos señalados en el artículo 3(1).
Lo expuesto en el párrafo anterior se puede graficar de la
siguiente manera:

Ejercicio 1 Ejercicio 2

No incurre en los supuestos establecidos en el artículo Se acogerán al Régimen Mype tributario en el periodo
3 del Decreto Legislativo N° 1269 de enero

Ahora bien, en el presente caso la empresa en mención Por otra parte, como se sabe del caso, la empresa no se acogió
proviene del Régimen General (ejercicio 2016), por lo en el periodo de enero de 2017 al Régimen Mype, por lo que
cual podría acogerse al Régimen Mype en el periodo de deberá esperar al periodo enero de 2018 para llevar a cabo
enero de 2017. dicho acogimiento.

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Nacional Federico Villarreal-UNFV. Diplomado en Normas Internacionales de Información
Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
(1) En este artículo se indican los sujetos no comprendidos en el Régimen Mype tributario.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297

A-15
18 ASESORÍA TRIBUTARIA
¿Se puede acoger al Régimen Mype tributario una empresa
acogida al Régimen del Sector Agrario?
Caso:
La empresa El Agricultor Peruano S.R.L. se dedica a
la actividad agroindustrial, para lo cual utiliza prin-
cipalmente productos agropecuarios producidos
directamente, por lo que se encuentra dentro de
los alcances del Régimen del Sector Agrario. Dicha
empresa desea saber si puede acogerse al Régimen
Mype tributario.
Solución:
De acuerdo con la tercera disposición complementaria
final del Decreto Legislativo N° 1269, los siguientes
¿Puede acogerse al Régimen Mype tributario una institución
educativa particular?
Caso:
La empresa El Amauta S.A.C., dedicada a la actividad
educativa de manera particular, estuvo acogida al régi-
men general en el ejercicio 2016. Consulta si podría in-
gresar al Régimen Mype tributario a partir del periodo de
enero de 2017.
Solución:
En principio, cabe recordar que el Decreto Legislativo N° 882(2),
en su artículo 11, señala que las instituciones particulares(3)
se regirán por las normas del régimen general del Impuesto
a la Renta.
Cambio del Régimen Mype tributario al RER
Caso:
La empresa Losos Héroes
éroes de Lima
ima S.A.C., dedicada a la comer-
cialización de productos de limpieza, en el periodo mensual
de enero de 2017 decidió acogerse al régimen Mype tribu-
tario, puesto que cumplía con las condiciones para ello.
Asimismo, para el periodo de febrero la empresa está
evaluando acogerse al Régimen Especial de Renta.
Ante ello, nos consulta si el acogimiento al Régimen Es-
pecial sería válido.
Solución:
De acuerdo con lo señalado en el artículo 121 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta, los contribuyentes del Régimen Mype
Regímenes aplicables en el caso de contribuyentes provenientes del nuevo RUS
Caso:
En el ejercicio 2016 la empresa El Negocio Seguro E.I.R.L.,
dedicada a la prestación de servicios de mantenimiento
de bienes muebles, se encontraba acogida al Nuevo RUS
dentro de la categoría 4.
Por otra parte, en el periodo de enero ha obtenido
como total de ingresos brutos mensuales un importe de
A-16 1ra. quincena - Marzo 2017
contribuyentes se encuentran excluidos del Régimen
Mype tributario:
• Los comprendidos en la Ley N° 27360, Ley que aprueba
las normas de promoción del sector agrario.
• Los comprendidos en la Ley de promoción de la inversión
en la Amazonía.
• Los comprendidos en la Ley de promoción para el desa-
rrollo de actividades productivas en zonas altoandinas.
• Los comprendidos en la Ley de Zona Franca y zona co-
mercial de Tacna.
Como se puede apreciar, la empresa El Agricultor Peruano
S.R.L. no podría acogerse al Régimen Mype.
Asimismo, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 12 del
mencionado decreto legislativo, la utilidad obtenida por las
instituciones educativas particulares será la diferencia entre los
ingresos totales obtenidos por estas y los gastos necesarios para
producirlos y mantener su fuente, constituyendo la renta neta.
A fin de la determinación del Impuesto a la Renta correspon-
diente se aplicarán las normas generales del referido impuesto.
Como se puede apreciar, la norma señalada anteriormente es
precisa al señalar el tipo de actividad al cual está compren-
diendo en un régimen tributario específico.
En consecuencia, El Amauta S.A.C. no podrá acogerse al
Régimen Mype tributario, en la medida que no exista otra
norma que contravenga lo expuesto anteriormente.
Tributario podrán optar por acogerse al Régimen Especial en
enero, según el inciso b) del primer párrafo del artículo 119.
En esa situación, la empresa Los Héroes de Lima S.A.C. no
podría acogerse válidamente al Régimen Especial para el
periodo de febrero de 2017.
Cabe acotar que según lo señalado, la empresa mencionada,
si desea cambiar al Régimen Especial, recién lo podría realizar
en el periodo de enero de 2018.
Se concluye entonces, que para todos los periodos mensuales
del ejercicio 2017, se encontraría acogida al Régimen Mype
tributario y efectuará los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 6 del Decreto
Legislativo N° 1269(4).
S/ 7,800, mientras que sus adquisiciones mensuales as-
cienden a S/ 6,400.
(2) Publicado el 09/11/1996
(3) Para tal efecto, se entiende por instituciones educativas particulares aquellas
referidas en el segundo párrafo del artículo 1 y en el artículo 4 del Decreto Legis-
lativo N° 882, siempre que no estén comprendidas en alguno de los volúmenes
de la Ley General del Presupuesto de la República.
(4) Publicado el 20/12/2016.

Asimismo, se sabe que la empresa efectuó la declaración
y pago del periodo de enero en el Nuevo RUS después de
la fecha de vencimiento según cronograma.
En ese sentido la empresa desea saber cuál sería la impli-
cancia tributaria por este hecho.
Solución:
En primer lugar cabe indicar que de acuerdo con la única
disposición complementaria transitoria del Decreto Legislativo
Sujetos en el Nuevo RUS dentro de las categorías 3,4 y 5 en el ejercicio 2016
• Nuevo RUS
• Régimen Especial
Declaración y pago de la cuota del mes enero de 2017 dentro de la fecha de vencimiento
Se agrega en esta única disposición complementaria final que aquellos
sujetos que no ejerzan la opción señalada en el párrafo anterior serán
incorporados de oficio al Régimen Mype Tributario, salvo que en el
ejercicio de sus facultades de fiscalización la Sunat deba incorporar
estos sujetos en el Régimen General, de corresponderle.
Ahora bien, regresando al caso materia de análisis, la empresa
El Negocio Seguro E.I.R.L. ha declarado y pagado el periodo
de enero fuera del plazo establecido(6).
En ese sentido, dicha empresa no podrá acogerse al Nuevo
RUS a pesar de cumplir con los requisitos tales como la
Caso:
La empresa Los Olivos S.A.C. se encuentra acogida al
Régimen Especial de Renta y ha efectuado sus declara-
ciones en dicho régimen durante los períodos de enero y
febrero del presente ejercicio.
Por otro lado, dicha empresa presenta posteriormente
declaraciones juradas por los mismos períodos pero
como acogida al Régimen General de Renta.
Bajo ese escenario, la mencionada empresa desea saber si
este hecho podría conllevar que se efectúe el cambio del
RER al Régimen General por dichos períodos del ejercicio.
Solución:
En el presente caso se debe entender que se hace alusión
a un deudor tributario comprendido dentro de los alcances
del RER(7), que se acogió a este Régimen con ocasión de la
declaración jurada y pago de la cuota correspondiente al
período enero del ejercicio gravable, y que no incurriendo en
ninguno de los supuestos que implicara su exclusión del RER
presentó, de acuerdo a la normatividad que regula el RER,
las declaraciones correspondientes. Posteriormente, presenta
otras declaraciones por los mismos períodos indicando estar
acogido al Régimen General.
Al respecto, cabe señalar que conforme con lo dispuesto en
el artículo 121(8) del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta,
según texto vigente durante los periodos mensuales materia
de consulta, los contribuyentes que estuvieran acogidos al RER
IMPUESTO A LA RENTA 19
N° 1270(5), en el caso de las empresas individuales de respon-
sabilidad limitada (E.I.R.L.) que al 31 de diciembre de 2016
hubieren estado acogidas al Nuevo RUS en las categorías
3, 4 y 5, de ser el caso, podrán acogerse al Nuevo RUS o al
Régimen Especial con la declaración y pago de la cuota del
mes de enero del 2017, siempre que se efectúe dentro de la
fecha de su vencimiento o acogerse al Régimen Mype tribu-
tario o ingresar al Régimen General, según corresponda, con
la declaración del mes de enero de 2017. La norma descrita
se puede graficar de la siguiente manera:
• Régimen Mype
Acogimiento • Régimen Especial
Declaración del periodo de enero 2017
actividad y el importe de sus adquisiciones e ingresos
mensuales.
Por lo tanto, la empresa en mención deberá presentar la
declaración jurada mensual correspondiente al periodo de
enero del 2017, en la cual deberá optar por acogerse al
Régimen General o el Régimen Especial.
Por último, la empresa deberá solicitar a la Administración
Tributaria la devolución o compensación por el pago indebido
de la cuota del nuevo RUS que realizó por dicho periodo
mensual.
Cambio del RER al Régimen General del IR
podrán ingresar (acogerse) al Régimen General en cualquier
mes del ejercicio gravable.
No obstante, el mencionado artículo de la Ley señala que
deberán ingresar al Régimen General mediante la declaración
jurada que corresponda.
De lo expuesto se puede apreciar que la empresa Los Olivos
S.A.C. presentó las declaraciones juradas de los periodos de
enero y febrero y posteriormente presentó la declaración de
dichos periodos anteriormente declarados.
Ante ello se puede concluir que las últimas declaraciones
realizadas por la empresa no modificarían el acogimiento a
los periodos correspondientes a enero y febrero.
Por último, cabe acotar que si se tratara de un sujeto no
comprendido en el RER, de conformidad con lo dispuesto
en el artículo 122(9) de la Ley del Impuesto a la Renta, la
empresa tendría la obligación de acogerse al Régimen Mype
tributario o al Régimen General a partir del periodo en que
incurra en alguno de los supuestos previstos en el artículo
118 de la mencionada ley.
(5) Publicado el 20/12/2016
(6) Cronograma establecido por la R.S N° 335-2016/SUNAT
(7) De acuerdo con lo señalado en los artículos 117 y 118 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
(8) Artículo modificado por la segunda disposición complementaria modificatoria del
Decreto Legislativo Nº 1269.
(9) Artículo modificado por la segunda disposición complementaria modificatoria del
Decreto Legislativo Nº 1269.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 297 A-17
20 ASESORÍA TRIBUTARIA
La devolución del saldo a favor de renta
PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO de personas naturales
INTRODUCCIÓN
El artículo 87 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta establece que si el monto de los pagos
a cuenta del Impuesto a la Renta excediera del
impuesto que corresponda abonar al contri-
buyente según su declaración jurada anual, el
contribuyente consignará tal circunstancia en
dicha declaración y la Sunat, previa comproba-
ción, devolverá el exceso pagado.
A su vez, cabe indicar que el inciso a) del artículo
39 del Código Tributario, aprobado por el De-
creto Supremo N° 133-2013-EF, dispone que
la devolución de tributos administrados por
la Sunat mediante cheques no negociables, la
emisión, utilización y transferencia a terceros de
las notas de crédito negociables, así como los
giros, órdenes de pago del sistema financiero
y el abono en cuenta corriente o de ahorros se
sujetarán a las normas que se establezcan por
decreto supremo.
I. CONCEPTOS PREVIOS
La devolución de tributos se produce por un
pago indebido del contribuyente o por un pago
en exceso del mismo. Se genera por una soli-
citud del interesado o como consecuencia de un
proceso de verificación o fiscalización, o de un
procedimiento contencioso tributario, o porque
la misma Sunat lo reconozca.
1. Pago indebido
El pago indebido es el pago que se realiza sin que
exista obligación de efectuarlo. Esto sucede, por
ejemplo, cuando una persona o empresa paga
por error un impuesto que no le corresponde,
equivocándose en el código que identifica el
impuesto a pagar.
2. Pago en exceso
Un pago en exceso existe cuando, por error,
un contribuyente paga un monto mayor al que
corresponde por un tributo y período tributario
determinado.
Medios con los que se devuelven los pagos
indebidos o en exceso
Para los tributos que administra la Sunat, la
devolución se realiza entregando al interesado
alguno de estos documentos:
• Orden de pago del sistema financiero
• Cheque no negociable
• Nota de crédito negociable
• Abono en cuenta de ahorros
(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Nacional Federico Villarreal-UNFV. Diplomado en
Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en
temas tributarios y contables.
A-18 1ra. quincena - Marzo 2017
Pablo R. ARIAS COPITAN(*)
II. FORMAS PARA SOLICITAR LA DEVOLUCIÓN
DEL SALDO A FAVOR DE RENTA POR PARTE
DE UNA PERSONA NATURAL
Puedes solicitar la devolución de un pago en
exceso que hayas hecho, de 2 formas:
1. Presentando el Formulario Virtual N° 1649
Esta modalidad se podrá realizar a través de
SUNAT Operaciones en Línea (por internet), luego
de presentar la declaración anual del Impuesto
a la Renta.
2. Presentando el Formulario Físico N° 4949
“Solicitud de Devolución”
El formulario se presentará en las dependencias y
centros de Servicios al Contribuyente de la Sunat,
en original y copia.
Debe estar llenado y firmado por el contribuyente
o representante legal, acreditado en el RUC. Se
presenta un formulario por cada periodo y tributo
por el que se solicita devolución, indicando el
tipo de solicitud, y se acompaña al formulario un
escrito para sustentar el pedido de devolución:
• El tributo y el periodo (año) por el que se
pide la devolución.
• El código y número de orden del formulario
con el que se hizo el pago.
• La fecha del pago.
• El cálculo del pago en exceso o indebido.
• Los motivos o causas que originaron el pago
indebido o en exceso (por ejemplo error en
cálculo o error en el código del impuesto
pagado).
III. PROCEDIMIENTO
En esta ocasión se va a desarrollar el procedi-
miento de la devolución del saldo a favor de
renta a través de SUNAT Operaciones en Línea
(SOL), en el cual el contribuyente podrá indicar
la modalidad a través de la cual desea que se le
devuelva el saldo a favor de renta por el ejercicio
declarado.
Presentando el Formulario Virtual N° 1649
Este formulario se debe presentar a través de
SUNAT Operaciones en Línea (por Internet).
Cabe recordar que se deberá marcar la opción
elegida al terminar de presentar por Internet la
declaración jurada anual del Impuesto a la Renta
(formulario virtual - ver foto Nº 1).
 IMPUESTO A LA RENTA 21

FOTO Nº 1

Inmediatamente después de haber pre- FOTO Nº 2

sentado la declaración por Internet se
debe ingresar al enlace que aparece en la
Constancia de Presentación y Pago: mar-
cando Solicitud de Devolución - Rentas del
Trabajo y/o Fuente Extranjera o Solicitud de
Devolución - Rentas del Capital Primera Ca-
tegoría o Solicitud de Devolución - Rentas
del Capital Segunda Categoría, según
corresponda (ver foto Nº 2).
Luego de ello, el sistema direcciona
al contribuyente al Formulario Virtual
N° 1649, en el cual se solicita como datos
necesarios el N° de orden (de acuerdo a la
declaración jurada presentada).
Asimismo, en el formulario en mención
se solicita indicar la forma de devolución. FOTO Nº 3
En este caso, indicaremos la opción
“abono en cuenta” (ver foto Nº 3).
Por otra parte, para que el abono en
la cuenta del contribuyente se lleve a
cabo se deberá considerar lo siguiente:
• En la solicitud se deberá ingresar el
Número de CCI (Código de cuenta
interbancaria), el cual se podrá ob-
tener en la entidad financiera a la
que corresponda la cuenta.
• La cuenta consignada en la soli-
citud deberá estar exclusivamente
a nombre del contribuyente que
solicita la devolución. Para ello la
Sunat verificará el DNI del titular FOTO Nº 4
de la cuenta.
• La cuenta consignada en la solicitud
deberá ser en moneda nacional.
Una vez presentada la solicitud de devo-
lución, el sistema genera y emite la cons-
tancia de presentación de la solicitud de
devolución, la que se podrá imprimir o
grabar, de acuerdo a lo deseado por el
contribuyente (ver foto Nº 4).
Por último, la devolución, una vez pro-
cesada y aprobada, genera una Reso-
lución de devolución, la que es enviada
al buzón electrónico del contribuyente.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297 A-19

22 ASESORÍA TRIBUTARIA
Depreciación de activos en gastos de investigación
científica, desarrollo tecnológico e innovación
tecnológica
OPINIÓN DE LA SUNAT
Informe N.° 008-2017-SUNAT/5D0000
MATERIA
En relación con el beneficio tributario aplicable
a los gastos en proyectos de investigación
científica, desarrollo tecnológico e innovación
tecnológica (en adelante, “I+D+i”) otorgado
por la Ley N.° 30309, Ley que promueve la
investigación científica, desarrollo tecnológico
e innovación tecnológica, se formulan las
siguientes consultas:
1. Para determinar en el ejercicio de que se
trate el monto de la deducción adicional del
50 % o 75 % a que hace referencia la Ley
N.° 30309, tratándose de proyectos de I+D+i
que implican la construcción de un activo
fijo, ¿los gastos que integran su costo de
construcción se entenderán producidos en el
ejercicio en el que se incurren, desembolsen
o se aplicarán las reglas de depreciación es-
tablecidas en la Ley del Impuesto a la Renta
y su reglamento?
2. En caso la respuesta a la pregunta pre-
cedente sea que en el supuesto anterior
debe aplicarse las reglas de depreciación
establecidas en la Ley del Impuesto a la
Renta y su reglamento:
a) ¿Se aplicarían aunque esta tenga lugar
en un período posterior al de la califi-
cación del proyecto de I+D+i?
b) ¿Cabría deducir vía depreciación las
partidas asociadas al beneficio, inferio-
res al límite legal de 1,335 Unidades
Impositivas Tributarias (UIT), aun des-
pués del año 2019?
3. ¿Puede un contribuyente deducir el saldo
del beneficio de la deducción adicional (por-
ción que excedió el límite anual de 1,335
UIT correspondiente al período en el cual
se obtuvo la calificación del proyecto de
I+D+i) de la renta de los periodos siguientes
hasta agotarlo, o el beneficio corresponde
a un límite anual y único correspondiente
al ejercicio en que obtuvo la calificación de
dicho proyecto?
BASE LEGAL
- Ley N.° 30309, Ley que promueve la In-
vestigación Científica, Desarrollo Tecnoló-
gico e Innovación Tecnológica, publicada
el 13/03/2015.
(1) El artículo 9 del reglamento de la Ley N° 30309 establece que constituyen gastos de I+D+i los que se encuentren directamente asocia-
dos al desarrollo del proyecto, incluyendo la depreciación o amortización de los bienes afectados a dichas actividades.
A-20 1ra. quincena - Marzo 2017
- Reglamento de la Ley N.° 30309, aprobado
por Decreto Supremo N.° 188- 2015-EF,
publicado el 12/07/2015.
- Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo N.° 122-
94-EF, publicado el 21/09/1994 y normas
modificatorias (en adelante, Reglamento de
la LIR).
ANÁLISIS
1. En cuanto a la primera pregunta, el artículo
5 de la Ley N.° 30309 dispone que la deduc-
ción de los gastos en proyectos de I+D+i se
efectuará a partir del ejercicio en el que se
obtenga la calificación, conforme se vayan
produciendo, de acuerdo a lo que se esta-
blezca en el reglamento.
El reglamento de dicha ley prevé, en
su artículo 10, que para la deducción
de los gastos en proyectos de I+D+i se
entenderá que los gastos se producen en
el ejercicio en el que devenguen, salvo
que formen parte del costo de un pro-
yecto que implique el reconocimiento
de un activo intangible en cuyo caso se
entenderá que estos se producen en el
ejercicio en el que se desembolsen; y que
tratándose de activos fijos utilizados en
los proyectos se aplicarán las reglas de
depreciación establecidas en la LIR y su
reglamento (1).
De las normas citadas fluye que la deducción
de los gastos en proyectos de I+D+i se
efectuará a partir del ejercicio en el que se
obtenga la calificación, y en el ejercicio en
el que se devenguen; salvo que:
a) Formen parte del costo de un proyecto
que implique el reconocimiento de un
activo intangible, en cuyo caso se en-
tenderá que estos gastos se producen
en el ejercicio en el que se desembol-
sen.
b) Se trate de activos fijos utilizados en los
proyectos, en cuyo caso se aplicarán las
reglas de depreciación establecidas en
la LIR y su reglamento.
En ese sentido, en relación con el bene-
ficio tributario aplicable a los gastos en
proyectos de I+D+i otorgado por la Ley
N.° 30309, para determinar en el ejercicio
 IMPUESTO A LA RENTA 23

de que se trate el monto de la de-
ducción adicional del 50% o 75%
a que hace referencia la Ley
N.° 30309(2), tratándose de pro-
yectos de I+D+i que implican la
construcción de un activo fijo, los
gastos que integran su costo de
construcción se deducirán apli-
cándose las reglas de deprecia-
ción establecidas en la LIR y su
reglamento.
2. Respecto de la consulta a que se
refiere el literal a) del numeral 2
del rubro materia del presente in-
forme, como ya se ha señalado, la
deducción de los gastos en pro-
yectos de I+D+i se efectuará a partir
del ejercicio en el que se obtenga
la calificación, conforme se vayan
produciendo; y que tratándose de
proyectos de I+D+i que implican
la construcción de un activo fijo,
se aplicarán las reglas de depre-
ciación establecidas en la LIR y su
reglamento.
Cabe indicar que el inciso c) del
artículo 22 del Reglamento de la
LIR prevé que las depreciaciones
que resulten por aplicación de lo
dispuesto en los incisos anteriores
de dicho artículo se computarán
a partir del mes en que los bienes
sean utilizados en la generación de
rentas gravadas. En ese sentido, en
relación con el beneficio tributario
aplicable a los gastos en proyectos
de I+D+i otorgado por la Ley
N.° 30309, tratándose de pro-
yectos que implican la construc-
ción de un activo fijo, los gastos
que integran su costo de cons-
trucción se deducirán mediante las
depreciaciones correspondientes;
siendo que los gastos por deprecia-
ción de ejercicios posteriores al de
la obtención de la calificación del
proyecto I+D+i deben imputarse a
los ejercicios a los que corresponde
dicha depreciación.
3. En relación con la consulta a que
se refiere el literal b) del numeral
2 del rubro materia del presente
informe, esta Administración Tri-
butaria ya ha señalado(3) que los
contribuyentes que se han aco-
gido al beneficio de deducción
En ese sentido, en relación con el
beneficio tributario aplicable a los
gastos en proyectos de I+D+i otor-
gado por la Ley N.° 30309, tratán-
dose de proyectos que implican la
construcción de un activo fijo, no
es posible deducir vía depreciación
las partidas asociadas al beneficio,
inferiores al límite legal de 1,335
UIT después del año 2019.
4. En cuanto a la última consulta, el
artículo 6 de la Ley N.° 30309 se-
ñala que la deducción adicional del
75 % y 50 % no podrá exceder en
cada caso del límite anual de 1335
UIT; y que, adicionalmente, mediante
decreto supremo refrendado por el
ministro de Economía y Finanzas se
establecerá anualmente el monto
máximo total que las empresas que
se acojan a este beneficio podrán de-
ducir en conjunto en cada ejercicio,
en función al tamaño de empresa(5).
De la norma citada se tiene que el
límite de 1335 de UIT en cuestión:
a) Es un límite anual, referido al
ejercicio por el que se va a apli-
car la deducción adicional en
cuestión.
b) Se aplica únicamente al be-
neficio de la deducción adi-
cional del 75 % y 50 %, se-
gún corresponda; y no a la
deducción del importe del
gasto en que efectivamente
se ha incurrido.
c) No se ha establecido la posibi-
lidad de que en caso la deduc-
ción adicional exceda en un
ejercicio el mencionado límite,
dicho exceso se pueda sumar a
la deducción de los ejercicios
siguientes hasta agotarlo; ni si-
quiera para el caso de la deduc-
ción de gastos incurridos antes
de la calificación del proyecto
de I+D+i, y que se deducirán
en el ejercicio en que se obten-
ga la referida calificación.
(2) El artículo 1 de la Ley N.° 30309 dispone que los contribuyentes que efectúen gastos en proyectos de I+D+i,
vinculados o no al giro de negocio de la empresa, que cumplan con los requisitos establecidos en el artículo 3
de dicha ley, podrán acceder a las siguientes deducciones:
En ese sentido, no es posible que
un contribuyente deduzca el saldo
del beneficio de la deducción adi-
cional (porción que excedió el límite
anual de 1,335 UIT correspondiente
al período en el cual se obtuvo la
calificación del proyecto de I+D+i)
de la renta de los periodos siguientes
hasta agotarlo.
CONCLUSIONES
En relación con el beneficio tributario
aplicable a los gastos en proyectos de
I+D+i otorgado por la Ley N.° 30309:
1. Para determinar en el ejercicio de que
se trate el monto de la deducción
adicional del 50 % o 75 % a que
hace referencia dicha ley, tratándose
de proyectos de I+D+i que implican
la construcción de un activo fijo, los
gastos que integran su costo de cons-
trucción se deducirán aplicándose las
reglas de depreciación establecidas en
la LIR y su Reglamento.
2. En el supuesto a que se refiere el
numeral anterior:
a) Los gastos por depreciación
de ejercicios posteriores al
de la obtención de la califica-
ción del proyecto I+D+i, de-
ben imputarse a los ejercicios
a los que corresponde dicha
depreciación.
b) No es posible deducir vía de-
preciación las partidas asocia-
das al beneficio, inferiores al
límite legal de 1,335 UIT des-
pués del año 2019.
3. No es posible que un contribuyente
deduzca el saldo del beneficio de la
deducción adicional (porción que
excedió el límite anual de 1,335
UIT correspondiente al período en
el cual se obtuvo la calificación del
proyecto de I+D+i) de la renta
de los periodos siguientes hasta
agotarlo.

adicional del 75 % o 50 % (según
corresponda), que otorga la Ley
N.° 30309, no podrán seguir de-
preciando los bienes del activo
fijo que se encuentren directa-
mente asociados al desarrollo de
proyectos de I+D+i aplicando
tal beneficio (4), después del tér-
mino de la vigencia de dicha ley
(31/12/2019).
175 %: Si el proyecto es realizado directamente por el contribuyente o mediante centros de I+D+i domiciliados
en el país.
150 %: Si el proyecto es realizado mediante centros de I+D+i no domiciliados en el país.
El aludido artículo 3 de la referida ley contempla los requisitos que se debe cumplir para que el contribuyente
tenga derecho a la deducción adicional de 75 % o 50 % a que hace referencia el artículo 1 citado en el párrafo
precedente.
(3) En el Informe N.° 170-2016-SUNAT/5D0000, disponible en el Portal SUNAT <http://www.sunat.gob.pe/legisla-
cion/oficios/2016/informe-oficios/i170-2016.pdf>.
(4) Esto es, calculando la depreciación sobre el costo de adquisición, producción o construcción, o el valor de
ingreso al patrimonio de los bienes del activo fijo, más el 75 % o 50 % de su valor, según corresponda.
(5) Para el ejercicio 2016, de acuerdo con lo establecido en el Decreto Supremo N.° 326-2015-EF, el monto máximo
asciende a S/ 57´500,000.00.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297 A-21

24 ASESORÍA TRIBUTARIA

tecnológico e innovación tecnológica disposiciones y conceptos generales

 Nuestra opinión
Saúl Villazana Ochoa(*)
1) Alcances generales de la deduc-
ción del gasto de I+D+i
El tratamiento de los gastos en proyectos
de investigación científica, desarrollo
se encuentra regulado en el literal a.3)
del artículo 37 de la Ley del Impuesto
a la Renta, aprobado mediante Decreto
Supremo Nº 179-2004-EF, y en la Ley
Nº 30309.
La primera norma (el literal a.3)
del artículo 37 de la LIR) regula
para la deducción de estos gastos y
la segunda (Ley Nº 30309) aparente-
mente establece un beneficio tribu-
tario: una deducción adicional (50 % o
75 %) al gasto que corresponda a los
gastos en proyectos de investigación
científica, desarrollo tecnológico e
innovación tecnológica.

GASTOS DESCRIPCIÓN BASE LEGAL

Se permite la deducción del 100 % de gastos en proyectos de - TUO de la LIR, artículo 37, literal a.3)
Gastos de I+D+i investigación científica, desarrollo tecnológico e innovación
tecnológica, vinculados o no al giro de negocio de la empresa. - Reglamento de la LIR, artículo 21, literal
y)

75 % adicional de los gastos en proyectos de investigación - Ley Nº 30309

científica, desarrollo tecnológico e innovación tecnológica,
vinculados o no al giro de negocio de la empresa mediante - Decreto Supremo N° 188-2015-EF (Re-
centros de investigación científica, de desarrollo tecnológico glamento)
Deducción adicional en o de innovación tecnológica domiciliados en el país.
gastos de I+D+i

50%: Si el proyecto es realizado mediante centros de inves-

tigación científica, de desarrollo tecnológico o de innovación
tecnológica no domiciliados en el país.

Sin embargo, cabe precisar que si bien
los gastos de I+D+i y su deducción adi-
cional se regulan en diferentes normas,
ambas se complementan, toda vez que
si procede la deducción de gasto en
I+D+i, también procederá la deducción
adicional.
De ese modo, nos parece relevante
referirnos al tratamiento de estos gastos
antes del 2016, año en el que entró
en vigencia la Ley Nº 30309, que tiene
relevancia trascendente a la fecha.
2) Tratamiento hasta el 31 de di-
ciembre de 2015
El inciso a.3) fue incorporado en al
artículo 37 del TUO de la Ley del Im-
puesto a la Renta por el Decreto Le-
gislativo Nº 1124, publicado el 23 de
julio de 2012 y vigente desde el 1 de
enero de 2013.
La norma señalada establecía que los
gastos en investigación científica, tec-
nológica e innovación tecnológica, des-
tinada a generar una mayor renta del
contribuyente, eran deducibles siempre
que no excedan, en cada ejercicio, el 10
% de los ingresos netos con un límite
máximo de 300 UIT.
aplique el resultado de la investigación a
la generación de rentas. En caso culmine
la investigación y su resultado no sea
aplicado por el contribuyente, este podía
deducir los gastos de dicha investigación
en el ejercicio en que se certificara por
una institución estatal, atendiendo a
la naturaleza de la investigación, que
el resultado de la investigación no era
de utilidad.
Posteriormente, la Ley Nº 30056 (pu-
blicada el 2 de julio de 2013, vigente
desde el 1 de enero de 2014) modificó
el literal a.3) del artículo 37 de la LIR,
estableciendo que eran deducibles los
gastos en proyectos de investigación
científica, tecnológica e innovación
tecnológica, vinculados o no al giro de
negocio de la empresa, siempre que los
proyectos sean calificados como tales
por las entidades públicas o privadas
que, atendiendo a la naturaleza de la
investigación, establezca el reglamento.
Un aspecto particular que establecía
esta disposición es que tratándose de
los gastos en proyectos no vinculados
al giro del negocio de la empresa, si el
contribuyente no obtenía la calificación
antes de la fecha de vencimiento para
la presentación de la declaración anual
del ejercicio en el que inició el proyecto,
solo podía deducir el 65 % del total
de los gastos devengados a partir del
ejercicio en que se efectúe dicha cali-
ficación, siempre que le sea otorgada
dentro de los 6 meses posteriores a
la fecha de vencimiento de la referida
declaración anual.
3) Tratamiento después del 1 de
enero de 2016
Con la Ley N° 30309, publicada el 13
marzo de 2015 y vigente desde el 1
de enero de 2016, se estableció en el
literal a.3) del artículo 37 de la LIR que
eran deducibles para la determinación
del Impuesto a la Renta de tercera cate-
goría, los gastos en proyectos de I+D+i,
vinculados o no al giro de negocio de
la empresa. Se complementa ello con
una definición de proyectos de investi-
gación científica, desarrollo tecnológico
e innovación tecnológica.
Por su parte, en el literal y) del artículo

Además, se disponía que la deducción se (*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad
Nacional Mayor de San Marcos-UNMSM. Especialista en Tributación Empresarial por el PEE de la Universidad
efectuaría a partir del ejercicio en que se ESAN.

A-22 1ra. quincena - Marzo 2017


21 del Reglamento de la LIR, modificado
por el Decreto Supremo N° 220-2015-EF
(publicado el 1 de agosto de 2015 y
vigente a partir del 1 de enero de 2016),
se establece que tratándose del inciso
a.3) del artículo 37 de la LIR, consti-
tuyen gastos de investigación científica,
desarrollo tecnológico e innovación tec-
nológica, aquellos que se encuentren
directamente asociados al desarrollo del
proyecto, incluyendo la depreciación o
amortización de los bienes afectados a
dichas actividades.
Además, se dispone que se debe llevar
en la contabilidad cuentas de control
denominadas “gastos en investigación
científica, desarrollo tecnológico e inno-
vación tecnológica, inciso a.3 del artículo
37 de la Ley del Impuesto a la Renta”, en
las cuales el contribuyente debe anotar
dichos gastos para su respectivo control.
Por lo demás solo establece presiones
sobre los conceptos y definiciones de
investigación científica e innovación
tecnológica, realizando, igualmente,
exclusiones.
Es la Ley N° 30309 y su reglamento,
el Decreto Supremo N° 188-2015-EF,
que establecen las principales normas
referidas a los requisitos y condiciones
para la deducción de estos gastos a
partir de 2016, pese a que su redacción
no es muy precisa y, paralelamente, re-
gula la deducción normal de los gastos
de I+D+i y la deducción adicional de
75 % y 50 %, como se desprende de
los artículos 1, 2 y 3 de la referida ley.
Sin embargo, cabe precisar que con-
forme al artículo 6 de la Ley N° 30309,
la deducción adicional del 75 % y
50 % no podrá exceder en cada caso
del límite anual de 1335 UIT. Y que el
beneficio de la deducción adicional solo
será aplicable a los proyectos de investi-
gación científica, desarrollo tecnológico
e innovación tecnológica que inicien a
partir del 01/01/2016 y hasta el ejercicio
gravable 2019.
De ese modo, en concordancia del
artículo 1 y 3 de la Ley N° 30309 para
la deducción de los gastos de I+D+i y la
deducción adicional se deberán cumplir
los siguientes requisitos:
a) Los proyectos deben ser calificados
como tales por el Concytec.
b) El proyecto debe ser realizado directa-
mente por el contribuyente o mediante
centros de investigación científica, de
desarrollo tecnológico o de innovación
tecnológica. En ambos casos, deben
estar autorizados para realizar los pro-
yectos por Concytec.
IMPUESTO A LA RENTA
Para obtener la autorización,
deben contar con investigadores
o especialistas, según corresponda,
que estén inscritos en el directorio
nacional de profesionales en el
ámbito de ciencia, tecnología e
innovación que gestiona el Con-
cytec, así como con materiales
dedicados al proyecto.
c) Los contribuyentes deberán llevar
cuentas de control por cada pro-
yecto, las que deberán estar debi-
damente sustentadas.
d) El resultado del proyecto debe ser
registrado en el Indecopi, de corres-
ponder.
4. Comentarios a las conclusiones
de la Sunat
A modo de resumen, en el Informe
N° 008-2017-SUNAT/5D0000, que es
materia de comentario, en relación con
el beneficio tributario aplicable a los
gastos en proyectos de I+D+i otor-
gado por la Ley N° 30309, la Sunat ha
concluido lo siguiente:
1. Para determinar la deducción adi-
cional, los gastos que califican como
costo de construcción, se deducirán
aplicándose las reglas de depre-
ciación establecidas en la LIR y su
Reglamento.
En ese sentido, los gastos por de-
preciación de ejercicios posteriores al
de la obtención de la calificación del
proyecto I+D+i, deben imputarse a
los ejercicios a los que corresponde
dicha depreciación.
2. Asimismo, considerando el plazo
del beneficio se concluye que no
es posible deducir vía depreciación
las partidas asociadas al beneficio
después del año 2019.
Igualmente, no es posible que un contri-
buyente deduzca el saldo del beneficio
de la deducción adicional (porción que
excedió el límite anual de 1,335 UIT
correspondiente al período en el cual
se obtuvo la calificación del proyecto
de I+D+i) de la renta de los periodos
siguientes hasta agotarlo.
En ese sentido, para comprender
los efectos de estas conclusiones
de forma precisa cabe plantear el
siguiente caso:
Una determinada empresa farmacéu-
tica decidió invertir en la investiga-
ción de nuevos productos, en base
a plantas medicinales tradicionales.
Para ello, entre otros gastos, ha con-
siderado construir un inmueble para
destinarlo a laboratorio
laboratorio.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 297
25
Considerando las disposiciones del
literal a.3) del artículo 37 de la LIR,
Decreto Supremo Nº 179-2004-EF,
y la Ley Nº 30309, ¿cómo se dedu-
cirían los gastos y costos incurridos
en el caso?
Cabe referír que la calificación por
la Concytec y la construcción se ha
concluido en el 2017.
En este caso, en el informe en comen-
tario se ha concluido que para deter-
minar la deducción adicional, los gastos
que califican como costo de construc-
ción, se deducirán aplicándose las reglas
de depreciación establecidas en la LIR y
su Reglamento.
Recuérdese, de ese modo, que el
artículo 39 de la LIR establece que:
“Los edificios y construcciones se de-
preciarán a razón del cinco por ciento
(5 %) anual”. Por su parte, el inciso a)
del artículo 22 del Reglamento de la
LIR precisa que: “De conformidad con
el Artículo 39 de la Ley, los edificios y
construcciones solo serán depreciados
mediante el método de línea recta, a
razón de 5 % anual”.
De ese modo, como se ha concluido,
los gastos por depreciación de ejercicios
posteriores al de la obtención de la
calificación del proyecto I+D+i, deben
imputarse a los ejercicios a los que co-
rresponde dicha depreciación, esto es:
año a año a razón de 5 % anual.
En ese sentido, el contribuyente-be-
neficiario de la Ley Nº 30309 podrá
considerar el 100 % de depreciación
que corresponda al ejercicio, más un
adicional del 75 % o 50 %, según sea
el caso. Sin embargo, considerando
el plazo del beneficio, no será posible
deducir vía depreciación las partidas
asociadas al beneficio después del año
2019.
Cabe precisar que esto último solo se
refiere a la deducción adicional por
gastos de I+D+i (75 % para domici-
liados y 50 % para no domiciliados)
que se amparan en la Ley Nº 30309; así
propiamente no se refiere a la deducción
del gasto que se ampara en el literal
a.3) del artículo 37 de la LIR, esto es los
gastos ordinarios de I+D+i.
Igualmente, no es posible que un contri-
buyente deduzca el saldo del beneficio
de la deducción adicional (porción que
excedió el límite anual de 1,335 UIT
correspondiente al período en el cual
se obtuvo la calificación del proyecto
de I+D+i) de la renta de los periodos
siguientes hasta agotarlo.
A-23
26 ASESORÍA TRIBUTARIA

INFORME PRÁCTICO
Modificaciones al reglamento del IGV Justo
Raul ABRIL ORTIZ(*)
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

RESUMEN EJECUTIVO

E l Reglamento del IGV Justo se modificó el último día del periodo anterior
y entró en vigencia la modificatoria en marzo de 2017.
En ese contexto, en el presente informe el autor realizará un análisis compa-
rativo de las modificaciones realizadas versus el texto original del reglamento.

INTRODUCCIÓN Sin embargo, el nuevo reglamento establece

que las ventas anuales se calculan sumando los
En virtud de la publicación del Reglamento del meses de enero a diciembre del año anterior al
IGV Justo que mediante el Decreto Supremo periodo por el que se ejerce la opción de prórroga,
N° 026-2017-EF(1) modificaba ciertos artículos según el régimen tributario en que se hubiera
del Reglamento del IGV, en la edición 296 de encontrado el contribuyente del impuesto.
nuestra revista (segunda quincena de febrero de
Es decir, antes se consideraba lo siguiente:
2017) incluimos un informe sobre la aplicación
del IGV Justo. Doce meses anteriores Periodo declarado en
Sin embargo, sobre la hora, el 28 de febrero, • Ingresos no deben que se ejerce la prórroga
superar las 1,700 UIT
cuando ya habíamos cerrado la revista, se publicó
en el diario oficial el Decreto Supremo N° 029-
2017-EF, modificando los mismos artículos que Ahora se debe considerar lo siguiente:
habían sido objeto de variación con el decreto
Durante el año anterior
anterior, dejando sin sustento muchos de los • Ingresos no deben
Periodo declarado en
temas expuestos en dicho informe. que se ejerce la prórroga
superar las 1,700 UIT
Ante ello, en esta oportunidad haremos un
análisis comparativo de lo señalado en el primer Tomaremos el mismo ejemplo señalado en el
reglamento publicado versus su modificación, informe anterior. Si se decide utilizar la opción
para que el lector note las diferencias existentes de prorrogar el pago del impuesto por el periodo
entre el primer y el segundo decreto supremo febrero de 2017, los meses en los que se debe
(vigente), que modificaron el reglamento del considerar un ingreso menor a 1,700 UIT se
IGV. De esta manera, solo se tratan los temas deben calcular de la siguiente manera:
que fueron objeto de modificación. Con el reglamento Con el reglamento
anterior actual
I. IGV JUSTO Plazo Periodo Periodo
Mes 12 feb.16 ene.16
La prórroga del impuesto se aplicará solo para
Mes 11 mar.16 feb.16
la venta de bienes, prestación de servicios y/o
Mes 10 abr.16 mar.16
contratos de construcción, no siendo de apli-
cación para la utilización de servicios, primera Mes 9 may.16 abr.16
venta de inmuebles que realice el constructor ni Mes 8 jun.16 may.16
para la importación de bienes. Mes 7 jul.16 jun.16
Mes 6 ago.16 jul.16
Los beneficiarios del IGV Justo serán las micro
Mes 5 set.16 ago.16
y pequeñas empresas con ventas anuales hasta
Mes 4 oct.16 set.16
1,700 UIT.
Mes 3 nov.16 oct.16
El anterior reglamento del IGV Justo, Decreto Mes 2 dic.16 nov.16
Supremo N° 026-2017-EF, señalaba que para el Mes 1 ene.17 dic.16
cálculo de las ventas anuales se deben sumar los Mes en que se
ingresos de los últimos doce periodos anteriores(2) ejerce la opción feb.17 feb.17
a aquel por el que se ejerce la opción de prórroga. de prórroga

(*) Contador Público Colegiado por la Universidad Nacional del Callao-UNAC. Asesor tributario en Contadores & Empresas. Exasesor tri-
butario de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria-Sunat.
Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
(1) Publicado el 16 de febrero de 2017
(2) En caso de que la empresa tenga menos de doce periodos de actividad económica, se deben considerar todos los periodos desde que
inició operaciones.

A-24 1ra. quincena - Marzo 2017

 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 27

Por otro lado, el reglamento anterior establecía que si la em-
presa tenía menos de doce meses, se consideraban todos los
meses desde que esta se inició, lo cual se ha modificado con
la finalidad de indicar que se tomarán en cuenta los meses
del año anterior que correspondan.
En el siguiente ejemplo lo podemos ver gráficamente:
Si la empresa Lokura Vidal S.A.C. ha iniciado sus operaciones
en el periodo mayo de 2016 y para el periodo marzo 2017
requiere acogerse a la prórroga para el pago del IGV, se tiene
lo siguiente:
Con el reglamento Con el reglamen-
anterior to actual
Reglamento anterior Reglamento vigente
Se considera la UIT vigente en el periodo Se considera la UIT vigente en el
anterior a aquel por el que se ejerce la año anterior al periodo por el que
opción de prórroga. se ejerce la opción de prórroga.
Importante diferencia considerando que el IGV es un impuesto
de periodicidad mensual y al leer periodo anterior debemos
entender, mes anterior.
Ahora, debemos tomar en cuenta la UIT vigente al ejercicio
anterior, lo cual tiene sentido en vista que se están conside-
rando los ingresos de dicho ejercicio.

Periodo Periodo 1 CASO PRÁCTICO

may.16

jun.16 La empresa inmobiliaria Pulin y Mary S.A.C. (señalada

en el informe anterior) nos solicita reconsiderar lo se-
jul.16 may.16 ñalado por nosotros en dicho informe y que se evalúe si
ago.16 jun.16 aplica para ejercer la opción del IGV Justo.
set.16 jul.16
Recordemos que se dedicaban al arrendamiento de ofi-
cinas y departamentos, para lo cual en algunos casos
oct.16 ago.16 hace el cobro adelantado y en otras oportunidades en la
medida que va devengando el periodo(4).
nov.16 set.16
Pulin y Mary S.A.C. nos solicita se evalúe si puede apli-
dic.16 oct.16 car para la prórroga del IGV por el periodo marzo 2017
ene.17 nov.16 y cuándo le corresponde pagar el IGV dejado de pagar
en su vencimiento, puesto que no tendrá liquidez en caja
feb.17 dic.16 producto del pago de utilidades a sus trabajadores y el
Mes en que se ejerce la Impuesto a la Renta anual.
mar.17 mar.17
opción de prórroga También nos informa que mantuvo una deuda de IGV por
el mes de junio de 2016 por el importe de S/ 81,893; la
Notamos que solamente tiene 10 meses antes del mes en
cual procedió a pagar el 19 de enero de 2017 con sus
que desea ejercer la opción de prórroga, sin embargo, con
respectivos intereses. Adicionalmente, nos asegura que
el reglamento anterior estos 10 meses deberían formar parte
ninguno de sus socios ha sido condenado por delito tri-
del cálculo para evaluar si supera o no las 1,700 UIT, con la
butario.
modificatoria, se hace un corte a diciembre del año anterior Información agregada
y se evalúan los ingresos de dicho ejercicio. Nos brinda la siguiente información: para el presente informe

Algo que no ha sido objeto de modificación pero que nos Base imponible Ingresos
Plazo Periodo
parece importante recalcar, es que deben evaluarse los ingresos IGV Renta
del contribuyente durante el ejercicio anterior, tomando en Mes 14 ene.16 625,552 490,205
consideración todos los regímenes en los que se pudo haber
encontrado dicho contribuyente, es decir: Mes 13 feb.16 398,099 528,601

Mes 12 mar.16 585,235 533,224

a) Los ingresos netos obtenidos en el mes, en base a los
cuales se calculan los pagos a cuenta del Régimen General Mes 11 abr.16 554,336 435,226
y del Régimen Mype tributario del Impuesto a la Renta. Mes 10 may.16 865,220 626,558
b) Los ingresos netos mensuales provenientes de las rentas Mes 9 jun.16 454,963 1,024,002
de tercera categoría, en base a los cuales se calcula la
cuota mensual del Régimen Especial del Impuesto a la Mes 8 jul.16 682,338 525,015
Renta. Mes 7 ago.16 1,093,330 658,220
c) Los ingresos brutos mensuales, en base a los cuales se Mes 6 set.16 725,470 552,228
ubica la categoría que corresponde a los sujetos del Nuevo
Mes 5 oct.16 559,966 265,882
Régimen Único Simplificado.
Mes 4 nov.16 456,335 652,005
Como ya señalamos, para determinar la posibilidad de pro-
rrogar el pago del IGV, se deben tomar en cuenta los ingresos Mes 3 dic.16 652,223 402,559
mensuales que se determinan de acuerdo con las normas del Mes 2 ene.17 521,550 452,229
Impuesto a la Renta(3).
Mes 1 feb.17 525,003 600,129

II. UIT VIGENTE

(3) Recordemos que no necesariamente el monto declarado en el IGV debe coincidir
con el monto de los ingresos anuales.
Respecto de la UIT a utilizar, se debe considerar la siguiente (4) Esta particularidad, tiene como objetivo, hacer notar al lector que no necesaria-
modificación: mente los importes declarados en el IGV son los mismos declarados en renta.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297

A-25
28 ASESORÍA TRIBUTARIA

Así pues, en el informe anterior se consideraban los me- Tomando en cuenta lo señalado en el reglamento vigente,
ses de enero y febrero del ejercicio 2017 para el cálculo a fin de evaluar si es posible aplicar a la prórroga del
de los ingresos que definen si es que es posible ejercer la pago del IGV, debemos evaluar si los ingresos del ejerci-
opción de prórroga del pago del impuesto. cio anterior superan el límite de las 1,700 UIT.
Así también se consideraba la UIT del periodo anterior
al de acogimiento (para marzo 2017 se debía tomar la Para nuestro caso, dichos ingresos suman S/ 6,724,725.
UIT de febrero del mismo ejercicio – S/ 4,050). Procedemos entonces a calcular el límite de 1,700 UIT:
En este caso corresponde evaluar de la siguiente manera: 1,700 x 3,950 = S/ 6,715,000
Reglamento anterior Reglamento vigente
Notamos que es posible que con la reglamentación
Periodo a evaluar Ingresos Renta Periodo a evaluar Ingresos Renta anterior sí hubiésemos pasado este primer filtro, y la mo-
mar.16 533,224 ene.16 550,205 dificación del citado reglamento no permite que el con-
abr.16 435,226 feb.16 499,601 tribuyente Pulin y Mary S.A.C. se acoja a la prórroga del
may.16 626,558 mar.16 533,224
pago del impuesto.
jun.16 1,024,002 abr.16 435,226 No obstante, nos parece importante señalar que en
jul.16 525,015 may.16 626,558 el supuesto que se hubiesen cumplido con las condicio-
ago.16 658,220 jun.16 1,024,002 nes para ejercer la opción de prórroga del pago, la op-
set.16 552,228 jul.16 525,015 ción se debe ejercer en al mismo PDT.
oct.16 265,882 ago.16 658,220 Para ello, con la Resolución de Superintendencia
nov.16 652,005 set.16 552,228 N° 052-2017/Sunat(5), se aprobó la nueva versión del
dic.16 402,559 oct.16 265,882 PDT IGV Renta Formulario Virtual Nº 621, versión 5.5.
ene.17 452,229 nov.16 652,005 Dicha nueva versión incluye la opción para ejercer la
feb.17 600,129 dic.16 402,559 prórroga en la pestaña Determinación de la Deuda, de
Total 6,727,277 Total 6,724,725 acuerdo con lo siguiente:

(5) Publicada el 28 de febrero de 2017.

A-26 1ra. quincena - Marzo 2017

 ASESORÍA TRIBUTARIA 29

Obras por impuestos

Mabel Violeta MACHUCA ROJAS(*)
TRIBUTACIÓN SECTORIAL
RESUMEN EJECUTIVO

M ediante el Decreto Legislativo N° 1250 se ha modificado el marco nor-

mativo que regula el mecanismo conocido como obras por impuestos,
previsto en la Ley N° 29230 y ampliado a través de la Ley N° 30264. Esta mo-
dificación tiene como propósito mejorar la calidad y agilidad de los proyectos
de inversión pública a ser ejecutados en dicha modalidad, en los tres niveles
de Gobierno: regional, local y nacional; lo cual será expuesto en el desarrollo
del presente artículo.

INTRODUCCIÓN (CIPGN), mediante el compromiso del Ministerio de

En el 2008 se emitió la Ley N° 29230, que dispone
que las empresas privadas que firmen convenios con
gobiernos regionales y/o locales, podrán financiar y/o
ejecutar proyectos de inversión pública en el marco
del entonces Sistema Nacional de Inversión Pública(1).
Posteriormente, a través de la Ley N° 30264 dichos
alcances se extendieron al Gobierno nacional.
En ese sentido, de manera general podemos
señalar que a través de dichos dispositivos legales
se permite la participación del Sector Privado
en la realización de obras de inversión pública
obteniendo a cuenta de ello documentos para el
pago de determinadas obligaciones tributarias.
A ello se le conoce como obras por impuestos.
Sobre el particular, se debe indicar que me-
diante el Decreto Supremo N° 036-2017-EF se
ha aprobado el Reglamento de la Ley N° 29230
y de la Ley N° 30264.
Pues bien, este marco normativo ha sido objeto de
diversas modificaciones, siendo la más reciente la
realizada a través del Decreto Legislativo N° 1250,
cuyos alcances expondremos en las líneas siguientes.
I. ALCANCES DEL DECRETO LEGISLATIVO N° 1250
De acuerdo con lo señalado en su exposición
de motivos(2), el Decreto Legislativo N° 1250,
persigue los siguientes objetivos:
- Asegurar la correcta supervisión del proyecto,
mediante la implementación de medidas que
faciliten la continuidad de la supervisión a cargo
de la entidad pública, evitando para ello la pa-
ralización de las obras por falta de supervisión.
- Potenciar el desarrollo de proyectos de mayor
escala, mediante el establecimiento de nuevas al-
ternativas de coejecución entre el gobierno regional
y gobierno local, así como la supresión del límite
para ejecutar proyectos de obras por impuestos del
gobierno subnacional (regional o local).
- Simplificación administrativa del proceso de emi-
sión de los Certificados de Inversión Pública Regional
y Local – Tesoro Público (CIPRL) y los Certificados de
Inversión Pública Gobierno Nacional - Tesoro Público
Economía y Finanzas de diseñar una plataforma
electrónica que permita por un lado, el acceso a
los operadores así como la interconexión con la
Sunat reduciendo los costos de transacción en el
desarrollo del proyecto.
- Extensión del mecanismo obras por impuestos a otras
entidades del Gobierno nacional con la finalidad de
optimizar los procesos de ejecución de obras públicas.
Considerando estos objetivos, el Decreto Legisla-
tivo N° 1250 realiza las siguientes incorporaciones
en la normativa que regula el mecanismo de
obras por impuestos:
Eliminación del límite de inversión. Antes de la mo-
dificación, la Ley N° 29230 preveía que los proyectos
de inversión celebrados por gobiernos regionales
y/o locales, incluyendo las modificaciones durante
la fase de inversión, no debían exceder del límite de
quince mil Unidades Impositivas Tributarias (UIT);
ahora, a raíz del cambio producido mediante el
decreto legislativo bajo comentario, este límite
ha sido eliminado, por tal razón dichos proyectos
podrían superar el monto mencionado.
Principios que rigen la selección de la empresa pri-
vada. Adicionalmente a los que ya se encontraban
previstos en la mencionada ley, como son libre con-
currencia, eficiencia, transparencia y trato igualitario,
se han incorporado nuevos principios que rigen el
proceso de selección de la empresa privada que
suscriba un convenio de inversión pública regional
o local, tales como libre concurrencia, transparencia,
competencia, eficiencia.
También se han incorporado como nuevos principios
los de enfoque de gestión por resultados y respon-
sabilidad presupuestal, los cuales, según lo señalado
en la exposición de motivos del Decreto Legislativo
N° 1250, tienen como propósito que prime la conse-
cución de la ejecución del proyecto, y el de responsa-
bilidad presupuestal conforme la cual las entidades
públicas deben tener en cuenta su capacidad para
asumir compromisos financieros derivados de la eje-
cución de proyectos de inversión pública ejecutados
a través del mecanismo dispuesto en la Ley N° 29230,
sin comprometer su equilibrio presupuestario ni la
sostenibilidad de las finanzas públicas.

(*) Asesora tributaria en Contadores & Empresas. Contadora Pública por la Universidad Nacional Federico Villarreal. Exasesora tributaria
de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria. Curso de especialización
en Derecho Tributario por la Pontificia Universidad Católica del Perú-PUCP. Cursante de la diplomatura de especialización avanzada
en Tributación por la PUCP.
(1) Actualmente denominado Sistema Nacional de Programación Multianual y Gestión de Inversiones, de conformidad con lo dispuesto por
la Tercera Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo N° 1252, publicado el 1 de diciembre de 2016.
(2) La exposición de motivos del Decreto Legislativo N° 1250 se encuentra publicada en la página web del Congreso de la República con la siguiente
dirección electrónica: <http://www.congreso.gob.pe/Docs/comisiones2016/ConstitucionReglamento/files/exposici%C3%B3n_de_motivos_1250.pdf>.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297

A-27
30 ASESORÍA TRIBUTARIA
Supervisión
upervisión del proyecto. Se incorpora
como nueva disposición que la contra-
tación de la entidad privada supervisora
debe realizarse antes del inicio previsto
para el desarrollo del proyecto de inversión
pública conforme con los plazos previstos
en el Reglamento, y podrá ser encargada a
ProInversión. Cabe indicar que de acuerdo
con lo señalado en la exposición de mo-
tivos, antes aludida, esta disposición tiene
como propósito evitar rezagos en la con-
tratación de la entidad supervisora, lo
cual puede generar la paralización de la
ejecución del proyecto.
Asimismo, se dispone que a fin de asegurar
la continuidad de la ejecución del proyecto
de inversión pública, la entidad pública con
cargo a su presupuesto institucional puede
realizar las acciones de supervisión a través
de su personal interno(3), para lo cual asume
la responsabilidad de las labores de supervi-
sión y de dar la conformidad de calidad de
la obra correspondiente a dicho periodo(4).
Responsabilidad por incumplimiento. Se es-
tablece un plazo de 30 días calendario para
que la entidad pública inicie los procedi-
mientos administrativos a fin de determinar
las responsabilidades de los funcionarios y/o
servidores que incumplan las obligaciones
impuestas por la Ley N° 29230.
Aplicación del marco normativo de obras
por impuestos. Se incorpora el artículo 15
a la Ley N° 29230, estableciendo que el
desarrollo del proceso de selección de la
empresa privada así como la ejecución del
proyecto, se regula por lo dispuesto en la
presente ley, su reglamento y disposiciones
complementarias. No resulta de aplicación
supletoria lo dispuesto en la Ley Nº 30225(5).
La Dirección General de Política de Promo-
ción de la Inversión Privada del Ministerio de
Economía y Finanzas canaliza las consultas
o interpretaciones referidas al mecanismo
de obras por impuestos.
Solución de controversias. De acuerdo
con el artículo 16 de la misma norma,
recientemente incorporado, se dispone
que las controversias que surjan entre
las partes en el marco de la ejecución de
un convenio de inversión se resuelven
mediante conciliación o arbitraje(6).
CIPRL y CIPGN electrónico. Continuando
con la implementación de recursos elec-
trónicos, mediante el Decreto Legislativo
N° 1250 se ha dispuesto que la Dirección
General de Endeudamiento y Tesoro
Público del Ministerio de Economía y
Finanzas debe implementar una pla-
taforma de emisión de CIPRL y CIPGN
electrónico(7), vinculado a la Sunat, al
cual tendrá acceso la empresa privada(8).
Nuevas materias de inversión. Se modifica
el numeral 17.1 de la Ley N° 30264 agre-
gando a las materias de salud, educación,
turismo, agricultura y riego, orden público
y seguridad, cultura, saneamiento, otras
nuevas que también pueden ser objeto
de inversión pública, estas son, electrifi-
cación rural, pesca, deporte, ambiente,
habilitación urbana, protección social,
A-28 1ra. quincena - Marzo 2017
desarrollo social, transportes, comunica- contra los pagos a cuenta y de regula-
ciones y justicia. Asimismo, se establece rización del Impuesto a la Renta que
también que los CIPGN se regirán por lo venzan posteriormente en el mismo
previsto en la Ley Nº 29230, en lo que ejercicio o en los ejercicios siguientes,
resulte aplicable a los CIPRL. hasta por un porcentaje máximo de cin-
cuenta por ciento (50 %) del Impuesto
II. APLICACIÓN PRÁCTICA DE LOS a la Renta calculado en la Declaración
DOCUMENTOS PARA EL PAGO DE Jurada Anual del Impuesto a la Renta
correspondiente al ejercicio anterior,
IMPUESTOS A CUENTA DE OBRAS
presentada a la Sunat(9).
REALIZADAS
Los CIPRL o CIPGN presentados para el
De las condiciones para la emisión del pago del Impuesto a la Renta por cuyos
CIPRL o CIPGN:
CIPGN La conformidad de recep- saldos no se haya solicitado aplicación
ción del proyecto o la conformidad de los contra los pagos a cuenta y de regula-
avances del proyecto y la conformidad de rización del Impuesto a la Renta que
la calidad del proyecto o de sus avances venzan posteriormente en el mismo
son condiciones necesarias para la emisión ejercicio o en los ejercicios siguientes,
de los respectivos CIPRL o CIPGN. se tendrán por utilizados parcialmente,
Emisión de los CIPRL o CIPGN: Luego de debiendo la Sunat comunicar y solicitar
otorgadas las conformidades de recepción a la DGETP su fraccionamiento por el
o la conformidad de avance y la confor- monto de los CIPRL o CIPGN aplicado
midad de calidad del proyecto o de cada para el pago del Impuesto a la Renta, así
uno de los avances ejecutados, o de las como por el saldo remanente, de manera
que la DGETP proceda a entregar este
conformidades de operación y/o mante-
nimiento, dentro de un plazo no mayor último a la empresa privada.
a tres (3) días, la entidad pública solicita a La empresa privada o la empresa a la cual
la Dirección General de Endeudamiento y se transfiere el CIPRL o CIPGN según co-
Tesoro Público (DGETP) la emisión de los rresponda, utilizará los CIPRL o CIPGN en el
CIPRL o CIPGN. Es requisito indispensable ejercicio corriente hasta por un porcentaje
para la emisión de los CIPRL o CIPGN que máximo de cincuenta por ciento (50 %)
en la solicitud de la entidad pública o, del Impuesto a la Renta calculado en la
de ser el caso, de la empresa privada, se Declaración Jurada Anual del Impuesto a la
precise si el CIPRL o CIPGN requerido es Renta correspondiente al ejercicio anterior,
negociable o no negociable. presentada a la Sunat.
Utilización del CIPRL o CIPGN:
CIPGN La em- El límite máximo de CIPRL o CIPGN que la
presa privada o la empresa a la cual empresa privada o la empresa a la cual se
se transfiere el CIPRL o CIPGN según transfiere el CIPRL o CIPGN según corres-
corresponda, utilizará los CIPRL o CIPGN, ponda, utiliza en cada ejercicio corriente
única y exclusivamente, para sus pagos a para su aplicación contra los pagos a
cuenta y de regularización de Impuesto a cuenta y de regularización del Impuesto
la Renta de tercera categoría a su cargo, a la Renta de tercera categoría a su cargo
incluyendo los intereses moratorios del es cincuenta por ciento (50 %) de dicho
artículo 33 del Texto Único Ordenado del impuesto. El monto en que los pagos efec-
Código Tributario, y sus modificatorias, tuados con CIPRL o CIPGN excedan dicho
de ser el caso. Es importante señalar límite no será considerado como pago a
que los CIPRL o CIPGN no podrán ser cuenta ni de regularización del Impuesto
aplicados contra el pago de multas. a la Renta en el ejercicio fiscal corriente.
Cuando el importe a pagar de los pagos Dicho exceso podrá ser aplicado por la
a cuenta y de regularización del Im- Sunat, a solicitud de la empresa privada o
puesto a la Renta sea inferior al monto la empresa a la cual se transfiere el CIPRL o
de los CIPRL o CIPGN, el exceso podrá ser CIPGN en los ejercicios fiscales posteriores,
aplicado a solicitud de la empresa pri- sin tener derecho al dos por ciento (2 %)
vada o la empresa a la cual se transfiere adicional a que se refiere el numeral 7.3
el CIPRL o CIPGN, según corresponda, del artículo 7 de la Ley Nº 29230.
(3) Hasta por un plazo máximo de sesenta (60) días calendario contados desde el día siguiente de la resolución del
contrato de supervisión
(4) Dicho plazo debe ser empleado por la entidad pública para realizar la contratación de la entidad privada supervisora.
Transcurrido el plazo mencionado, y a pesar de no haberse realizado la selección de la entidad privada supervisora,
el personal interno designado no podrá continuar con las acciones de supervisión, bajo responsabilidad.
(5) Ley de Contrataciones del Estado.
(6) En los casos de conciliación, la entidad pública puede suscribir un acta en la que se determinen los derechos y las
obligaciones exigibles a las partes con el fin de viabilizar la correcta ejecución del proyecto de inversión pública.
Asimismo, la entidad pública y la empresa privada pueden convenir en someter sus controversias al trato direc-
to, conforme a las reglas de la buena fe y común intención de las partes. El acuerdo al que se llegue tiene efecto
vinculante y ejecutable para las partes y produce los efectos legales de la transacción.
(7) De acuerdo con las características relacionadas al registro, control y negociabilidad de dichos certificados.
(8) La implementación de la plataforma se realiza en un plazo no mayor de ciento ochenta (180) días calendario,
contados a partir del día siguiente de publicación de la norma.
(9) En dichos casos, el monto del CIPRL o CIPGN no aplicado por exceder el indicado límite, no genera el derecho a que se re-
fiere el numeral 7.3 del artículo 7 de la Ley Nº 29230. Según dicho numeral, los CIPRL emitidos y que no hayan sido utilizados
en el año fiscal correspondiente, debido al límite a que se refiere el párrafo 7.2 (50 % del Impuesto a la Renta del ejercicio
anterior), podrán ser utilizados en los siguientes ejercicios fiscales. Al momento de su utilización, el Tesoro Público reconocerá
a la empresa privada un dos por ciento (2 %), como adicional anual de dicho monto, para lo cual emitirá nuevos CIPRL.
 ASESORÍA TRIBUTARIA 31

La obligación de emitir recibos por

honorarios electrónicos
COMPROBANTES DE PAGO Y DOCUMENTOS RELACIONADOS

RESUMEN EJECUTIVO Mabel Violeta MACHUCA ROJAS(*)

A efectos de facilitar el cumplimiento de obligaciones tributarias y optimizar

su control, la Administración Tributaria ha visto conveniente que se gene-
ralice el uso de comprobantes de pago electrónicos para los deudores tributa-
rios generadores de renta de cuarta categoría.
Atendiendo a ello, mediante el presente informe daremos a conocer los alcances de
las modificaciones incorporadas por la citada resolución a fin de que el lector que
tenga que cumplir con la obligación de emitir recibos por honorarios electrónicos,
lo haga de manera correcta, evitando contingencias tributarias futuras.

INTRODUCCIÓN Así pues, sobre la base de las consideraciones

La Administración Tributaria emitió la Resolución de
Superintendencia N° 182-2008/Sunat que aprobó
el Sistema de Emisión Electrónica desarrollado por
la Sunat (en adelante, SEE), que permite la emisión
de recibos por honorarios electrónicos y notas de
crédito electrónicas, la generación del Libro de
Ingresos y Gastos electrónico, así como su alma-
cenamiento, archivo y conservación por la Sunat.
Al respecto, es del caso indicar que con el pro-
pósito de que el SEE sea empleado por el mayor
número de contribuyentes, la Administración
Tributaria ha venido incorporando de manera
gradual a cada vez más emisores electrónicos
a dicho sistema, conforme se desprende de las
Resoluciones de Superintendencia Nºs. 374-
2013/Sunat y 287-2014/Sunat.
Ahora bien, en aras de facilitar el cumplimiento
de obligaciones tributarias y optimizar su control,
en esta oportunidad, la Administración Tributaria
ha visto conveniente que se generalice el uso de
comprobantes de pago electrónicos en el caso
particular de los generadores de renta de cuarta
categoría, para lo cual se establece que tiene la
categoría
calidad de emisor electrónico aquel sujeto per-
ceptor de dichas rentas que deba emitir recibos
por honorarios de acuerdo a lo dispuesto en el
Reglamento de Comprobantes de Pago(1) y desde
la oportunidad en que se encuentren obligados
a emitir dichos comprobantes de pago.
En relación con ello, es pertinente mencionar
que a través del Decreto Legislativo N° 1258
se modifica el penúltimo párrafo del artículo
65 de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR)(2), a
fin de eliminar la obligación para los sujetos
perceptores de rentas de cuarta categoría de
llevar un Libro de Ingresos y Gastos.
Como veremos más adelante, tratándose del
llevado de libros electrónicos, esta disposición
encuentra su correlato en la resolución que
estamos comentando.
expuestas, en las líneas siguientes pasaremos
a desarrollar los alcances de la modificación
introducida al sistema a través de la Resolución
de Superintendencia N° 043-2017/Sunat, que
fue publicada en el diario oficial El Peruano el
17 de febrero de 2017, y entrará en vigencia el
1 de abril del presente año.
I. CALIDAD DE EMISOR ELECTRÓNICO
La Administración Tributaria ha dispuesto que a
partir de la entrada en vigencia de la Resolución
Superintendencia N° 043-2017/Sunat (1 de abril
de 2017) aquel sujeto perceptor de rentas de
cuarta categoría que deba emitir recibos por
honorarios, de acuerdo con lo dispuesto en el
Reglamento de Comprobantes de Pago, obtendrá
la calidad de emisor electrónico, por lo que deberá
utilizar el SEE para emitir dichos comprobantes.
Cabe indicar que la obtención de la calidad de
emisor electrónico es definitiva, no siendo posible
que posteriormente se pierda tal condición.
Es decir, el sujeto perceptor de rentas de cuarta
categoría del Impuesto a la Renta va a ser conside-
rado como emisor electrónico desde la oportunidad
en que deba emitir y otorgar recibos por honorarios.
Sin perjuicio de lo antes señalado, es importante
indicar que el hecho de ser considerado emisor
electrónico y tener, por ende, la obligación de
utilizar el SEE, no trae como consecuencia la
obligación de dar de baja y eliminar los recibos
por honorarios en formato impreso, puesto que,
como se detallará más adelante, existen circuns-
tancias en las que estos comprobantes podrán
ser emitidos en tales formatos.
Ahora bien, en el plano práctico, la norma ha
hecho mención al procedimiento que deberán
seguir los emisores electrónicos a efectos de emitir
los recibos por honorarios electrónicos; así, se ha
dispuesto que para ello deberán ingresar a Sunat
Operaciones en Línea con su código de usuario y

(*) Asesora tributaria en Contadores & Empresas. Contadora Pública por la Universidad Nacional Federico Villarreal. Exasesora tributaria
de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria. Curso de especializa-
ción en Derecho Tributario por la Pontificia Universidad Católica del Perú-PUCP. Cursante de la diplomatura de especialización avanza-
da en Tributación por la PUCP.
(1) Aprobado por la Resolución de Superintendencia N° 007-99/Sunat y normas modificatorias.
(2) Aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF y normas modificatorias.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297

A-29
32 ASESORÍA TRIBUTARIA
clave SOL, seleccionar la opción que para tal efecto prevea el
sistema y seguir las indicaciones señaladas en el mismo. A efectos
ilustrativos, en el siguiente cuadro se puede apreciar dónde
encontrará la opción al ingresar con su clave SOL:
II. CONCURRENCIA DE LA EMISIÓN ELECTRÓNICA Y EN
FORMATOS IMPRESOS Y/O IMPORTADOS
Como se había adelantado en el punto anterior, existen
circunstancias en que el emisor electrónico de recibos por
honorarios podrá emitir recibos en formatos impresos. En
efecto, la Administración Tributaria ha dispuesto que en
situaciones en que el emisor electrónico, por causas no im-
putables a él, se encuentre imposibilitado de emitir el recibo
por honorarios electrónico y/o la nota de crédito respectiva a
través de Sunat Operaciones en Línea, podrá emitir el recibo
por honorarios y/o la nota de crédito de corresponder usando
formatos impresos y/o importados por imprentas autorizadas.
De ser ese el caso, el emisor electrónico deberá registrar en
el SEE, la información respecto a los recibos por honorarios
y notas de crédito emitidos en formatos impresos y/o im-
portados por imprenta autorizada, incluyendo aquellos que
hubiesen sido anulados.
Es importante indicar que el emisor electrónico deberá registrar
la referida información en el SEE hasta el décimo día hábil
del mes siguiente al de la fecha de emisión del recibo por
honorarios o nota de crédito emitidos en formatos impresos
y/o importados por imprenta autorizada o de percepción
o puesta a disposición de la renta de cuarta categoría del
Impuesto a la Renta, respectivamente.
Lo señalado en los párrafos precedentes se aplica ya sea
que la impresión o importación se hubiese autorizado con
anterioridad o con posterioridad a la adquisición de la calidad
de emisor electrónico.
III. OBLIGACIÓN DE LLEVAR EL LIBRO DE INGRESOS Y GASTOS
En relación con la obligación de llevar libros de ingresos y
gastos, en primer término, debemos mencionar que antes
de la modificación de la Resolución de Superintendencia
N° 182-2008/Sunat, el artículo 16 de esta norma disponía
que la obligación de llevar el Libro de Ingresos y Gastos a
que se refiere el último párrafo del artículo 65 de la Ley del
Impuesto a la Renta se entenderá cumplida con la generación
del Libro de Ingresos y Gastos electrónicos que se produce
cuando el emisor procede a descargar el mismo usando la
opción correspondiente del sistema, por primera vez.
Asimismo, el penúltimo párrafo del artículo 65 de la LIR
señalaba lo siguiente:
(…) Los contribuyentes que se mencionan a continuación, deberán llevar un
Libro de Ingresos y Gastos, de acuerdo a lo señalado por Resolución de Super-
intendencia de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - Sunat:
a) Los que en el ejercicio gravable anterior o en el curso del ejercicio, hubieran
percibido rentas brutas de segunda categoría que excedan veinte (20)
unidades impositivas tributarias.
b) Los perceptores de rentas de cuarta categoría.
(…)
A-30 1ra. quincena - Marzo 2017
Dicho artículo fue modificado con la entrada en vigencia del
Decreto Legislativo N° 1258, que modifica la Ley del Impuesto
a la Renta, a efectos de que los perceptores de renta de cuarta
categoría no estén obligados a llevar el Libro de Ingresos y
Gastos eliminándose la disposición que estaba contenida en
el inciso b) (ver el cuadro precedente).
Concordantemente con ello, el citado artículo 16 de la Reso-
lución de Superintendencia N° 182-2008/Sunat fue derogado
por la Resolución de Superintendencia N° 043-2017/Sunat,
de tal manera que los emisores de recibos por honorarios
electrónicos no tienen la obligación de llevar el Libro de
Ingresos y Gastos electrónico.
Asimismo, es del caso indicar que de acuerdo con lo dispuesto
por el numeral 2 del artículo 2 de la Resolución de Superin-
tendencia N° 182-2008/Sunat, la obligación prevista en el
numeral 7 del artículo 87 del Código Tributario, referida al
almacenamiento, archivo y conservación de los recibos por
honorarios electrónicos y las notas de crédito electrónicas,
estará a cargo de la Sunat, en sustitución del emisor electró-
nico y del usuario que cuente con clave SOL.
Sin perjuicio de ello, la norma dispone que los referidos
sujetos podrán descargar un ejemplar de los documentos
mencionados, respecto de los cuales se produce la sus-
titución.
Asimismo, la Administración Tributaria ha dispuesto que los
Libros de Ingresos y Gastos electrónicos generados y alma-
cenados por la Sunat hasta antes de la entrada en vigencia
de la mencionada norma modificatoria continuarán siendo
almacenados por la Sunat y podrán descargarse del sistema
y conservarse en formato digital, en tanto el tributo no esté
prescrito.
Como se puede apreciar, a partir del 1 de abril de 2017, el
perceptor de renta de cuarta categoría adquirirá la condición
de emisor electrónico, no estando obligado a llevar el Libro
de Ingresos y Gastos.
IV. EFECTOS DE LA CALIDAD DE EMISOR ELECTRÓNICO
La calidad de emisor electrónico determina los efectos
siguientes:
 En cuanto a la emisión electrónica, la obligación de emitir
el recibo por honorarios electrónico y notas de crédito
electrónicas, conforme lo dispone la resolución bajo
comentario.
 La utilización por la Sunat, para el cumplimiento de sus
funciones, de la información contenida en los recibos
por honorarios electrónicos y en las notas de crédito
electrónicas que se conserven en el sistema.
 La obligación de ingresar al sistema la información refe-
rida a los recibos por honorarios que emitan en formatos
impresos y las rentas de cuarta categoría generadas
(conforme a lo dispuesto por los artículos 13 y 14 de la
Resolución de Superintendencia N° 182-2008/Sunat).
 La autorización del uso de la información a que se refiere
el párrafo anterior por la Sunat, exclusivamente para el
cumplimiento de sus funciones, sin perjuicio de seguir
el procedimiento establecido, en caso de realizarse una
fiscalización.
 La sustitución de Sunat en el cumplimiento de las obli-
gaciones del emisor electrónico y del usuario que cuenta
con clave SOL de almacenar, archivar y conservar los
recibos por honorarios electrónicos y las notas de crédito
electrónicas, según sea el caso.
 ASESORÍA TRIBUTARIA 33

Cálculo de la renta de quinta categoría

cuando se perciben utilidades
TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES

RESUMEN EJECUTIVO Pablo R. ARIAS COPITAN(*)

E stando próxima la fecha de la determinación de los resultados del ejer-

cicio económico 2016, las empresas deben calcular, de corresponder, el
importe a distribuir por concepto de utilidades a sus trabajadores. Teniendo en
cuenta ello, el presente informe abordará los efectos tributarios en el Impuesto
a la Renta de quinta categoría que se producirán por la entrega al trabajador
de las mencionadas utilidades.

INTRODUCCIÓN mensuales que se encuentren vigentes al cierre

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1 del
Decreto Legislativo N° 892, tienen derecho a la
participación en las utilidades de la empresa,
los trabajadores sujetos al régimen laboral de la
actividad privada que presten servicios en em-
presas que desarrollen actividades generadoras
de rentas de tercera categoría(1).
Asimismo, de acuerdo con lo señalado en el
artículo 2 de la mencionada norma, los trabaja-
dores participan en las utilidades de la empresa
mediante la distribución, por parte de esta, de un
porcentaje de la renta anual antes de impuestos.
El porcentaje referido es como sigue:
Tipo de actividad
Empresas pesqueras
Empresas de telecomunicaciones
Empresas industriales
Empresas mineras
Empresas de comercio y restaurantes
Empresas que realizan otras actividades
Dicho porcentaje se distribuye en la forma
siguiente:
a) 50 % será distribuido en función a los días
laborados por cada trabajador, entendién-
dose como tales los días real y efectivamente
trabajados.
b) 50 % se distribuirá en proporción a las re-
muneraciones de cada trabajador.
Así también cabe precisar que la participación
que pueda corresponderle a los trabajadores
tendrá, respecto de cada trabajador, como límite
máximo el equivalente a 18 remuneraciones
del ejercicio.
En el aspecto tributario, cabe recordar que las
rentas de quinta categoría son las obtenidas por
concepto del trabajo personal prestado en relación
de dependencia, incluidos cargos públicos, elec-
tivos o no, como sueldos, salarios, asignaciones,
emolumentos, primas, dietas, gratificaciones,
bonificaciones, aguinaldos, comisiones, com-
pensaciones en dinero o en especie, gastos de
representación y, en general, toda retribución por
servicios personales, de acuerdo con lo establecido
en el inciso a) del artículo 34 del Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta(2).
Por otro lado, la Ley del Impuesto a la Renta en
su artículo 75 señala que aquellas personas na-
Tasa turales o jurídicas que paguen rentas de quinta
10 %
categoría deberán retener un dozavo del impuesto
que tocaría pagar al trabajador a lo largo del
10 % ejercicio gravable.
10 % Es así que, de conformidad con el artículo 40 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,
8% existe un procedimiento general y un procedi-
8% miento específico para realizar el cálculo de la
retención del impuesto.
5%
Asimismo, la retención mensual efectuada deberá
abonarse a la Sunat en el mismo plazo existente
para el cumplimiento de las obligaciones de
periodicidad mensual.
1 CASO
PRÁCTICO
El señor Manuel Edgar Ledesma Herrera,
trabaja en la empresa industrial Industrias
del Mar S.A.C. desde enero de 2016 y desea
conocer cuánto será el impuesto que la em-
presa deberá retenerle en el periodo marzo

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Nacional Federico Villarreal-UNFV. Diplomado en
Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en
temas tributarios y contables.
(1) Son empresas generadoras de rentas de tercera categoría las que desarrollan cualquier actividad que constituya negocio habitual de
compra o producción y venta, permuta o disposición de bienes.
(2) Aprobado mediante Decreto Supremo N° 179-2004-EF.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297

A-31
34 ASESORÍA TRIBUTARIA

de 2017, teniendo en cuenta que en dicho mes percibi- • Paso señalado en el inciso d) del artículo 40 del RLIR
rá la participación de las utilidades correspondientes al
ejercicio 2016. Impuesto a la Renta anual 12,955.50 /12 = 1,079.63
Datos Al monto determinado (1,079.63), se sumará el monto
Remuneración ordinaria mensual: S/ 9,000 que se obtenga del siguiente procedimiento:

Gratificaciones ordinarias (julio y diciembre): S/ 18,000 i) Se suma el monto adicional por utilidades percibido
en el periodo (marzo)
Utilidades: S/ 11,200
Renta neta anual proyectada 97,650.00
Deducción de retenciones efectuadas
(enero y febrero): S/ 2,159 Utilidades recibidas 11,200.00
Total 108,850.00
Solución:
ii) A la suma obtenida en el acápite (i) se le aplica las
A efectos de retener el Impuesto a la Renta de quinta tasas previstas en el artículo 53 del TUO de la LIR:
categoría, se considera a la “participación de las utili- Aplicación de tasas del impuesto
dades” como un ingreso adicional.
S/ 20,250 x 8 % 1,620.00
Por tal motivo, se aplica el inciso e) del artículo 40
del Reglamento del TUO de la LIR(3), donde se pre- (S/ 81,000 - S/ 20,250) x 14 % 8,505.00
cisa que en los meses en que se ponga a disposición
del trabajador cualquier monto distinto a la remune- (S/ 108,850 - S/ 81,000) x 17 % 4,734.50
ración y gratificación ordinaria, tal como la partici- Total impuesto incluyendo participaciones 14,859.50
pación de los trabajadores en las utilidades, o rein-
tegros por servicios, gratificaciones o bonificaciones iii) Del resultado obtenido en el acápite (ii) se deducirá
extraordinarias; el empleador calculará el monto a el monto establecido en el paso señalado en el inciso
retener de la siguiente manera: d) del artículo 40 del RLIR:
Cálculo del Impuesto a la Renta de quinta categoría Impuesto calculado 14,859.50
marzo 2017 (procedimiento general)
(12,955.50)
• Paso señalado en el inciso a) del artículo 40 del Re-
glamento de la LIR (-) Retención 1,904.00

Remuneración: S/ 9,000 En cuanto al cálculo de la retención por la par-

ticipación en las utilidades, se debe aplicar lo
Remuneración x meses faltantes para dispuesto en el artículo 10 del Decreto Supremo
culminar el ejercicio N° 136-2011-EF(4) que modificó el artículo 40 del
Reglamento de la Ley del IR, relacionado con el
9,000 x 10 S/ 90, 000 procedimiento a efectuar la retención de las gra-
Gratificaciones en julio y diciembre tificaciones o bonificaciones extraordinarias en el
mes que se paguen y no en forma prorrateada en
9,000 x 2 S/ 18,000 los meses siguientes.
Remuneración percibida en enero y febrero iv) Al impuesto a retener por el mes de marzo de 2017,
9,000 x 2 S/ 18, 000 por efectos de la remuneración y gratificación ordi-
naria, se suma el monto determinado en el inciso iii).
Renta bruta anual proyectada S/ 126, 000
Retención (inciso d) del art. 40
• Paso señalado en el inciso b) del artículo 40 del
RLIR del RLIR) 1,079.63
Renta bruta anual proyectada S/ 126, 000 Retención (acápite iii) 1,904.00
(-) Deducción 7 UIT
Retención marzo 2017 2,983.63
S/ 4,050 x 7 (28,350)
Renta neta anual proyectada S/ 97,650

• Paso señalado en el inciso c) del artículo 40 del RLIR

Impuesto a la Renta anual proyectado (12,955.50)

S/ 20,250 x 8 % (1,620.00)
(S/ 81,000 - 20,250) x 14 % (8,505.00)
(3) Artículo modificado por el Decreto Supremo N° 136-2011- EF.
(S/ 97,650 - S/ 81,000) x 17 % (2,830.50) (4) Publicado el 09/07/2011.

A-32 1ra. quincena - Marzo 2017

 ASESORÍA TRIBUTARIA 35

Novedades en torno al PDT Nº 621 IGV-Renta Mensual

Pedro CASTILLO CALDERÓN(*)
PDT - PROGRAMA DE DECLARACIÓN TELEMÁTICA

INTRODUCCIÓN

Debido a la creación del nuevo régimen “Mype

tributario”, la aprobación del “IGV Justo” para
las micro y pequeñas empresas, y la aplicación
del porcentaje o nuevo coeficiente determi-
nado en este nuevo ejercicio comercial, el PDT
Nº 0621 ha venido siendo modificado o ac-
tualizado durante estos últimos meses. En las
siguientes líneas daremos a conocer las men-
cionadas modificaciones.

I. ACTUALIZACIÓN DE VERSIONES DEL PDT IGV

RENTA MENSUAL - FORMULARIO VIRTUAL
• La primera disposición complementa-
N° 621 ria transitoria del Decreto Supremo N°
403-2016-EF, según la cual en el caso
1. Mediante la Resolución de Superintendencia de los sujetos del RMT que superen las
Nº 021-2017/Sunat(1) se aprobó la versión 300 UIT, a efectos de determinar los pa-
5.4 del PDT IGV - Renta Mensual - Formulario gos a cuenta del Impuesto a la Renta de
Virtual N° 621, debido a: tercera categoría del ejercicio 2017 y los
• Lo dispuesto en la quinta disposición que correspondan a enero y febrero de
complementaria final del Decreto Le- 2018, el coeficiente determinado por el
gislativo Nº 1261, según la cual a sujeto en aplicación de las normas se-
efectos de determinar los pagos a ñaladas en dicha disposición, debe ser
cuenta del Impuesto a la Renta de multiplicado por el factor 0.8000.
tercera categoría del ejercicio 2017 y
enero y febrero de 2018, el coeficiente
deberá ser multiplicado por el factor
1.0536.
0621 PDT IGV - Renta Mensual - V 5.4

La nueva versión del PDT IGV - Renta Men-

• La creación del Régimen Mype Tributa-
rio - RMT mediante el Decreto Legis-
lativo N° 1269, en el cual se dispone
que el Impuesto a la Renta a cargo de
los sujetos de dicho régimen se calcula
aplicando a la renta neta anual deter-
minada, de acuerdo a lo señalado en la
Ley del Impuesto a la Renta, la escala
progresiva acumulativa del 10 % hasta
15 UIT de renta neta anual y 29.5 %
por el exceso de 15 UIT de dicha renta.
sual - Formulario Virtual N° 621 estuvo a
disposición de los interesados a partir del 1
de febrero de 2017, en SUNAT Virtual, de-
biendo ser utilizado a partir de dicha fecha,
independientemente del periodo al que co-
rrespondía la declaración, incluso si se trataba
de declaraciones rectificatorias.
El PDT IGV – Renta Mensual, Formulario
Virtual N° 621 – versión 5.3, solo pudo ser
utilizado hasta el 31 de enero de 2017.
2. Mediante la Resolución de Superintendencia
Nº 052-2017/Sunat(2) se aprobó la versión
5.5 del PDT IGV - Renta Mensual, Formulario
Virtual N° 621, debido a:

(*) Contador Público Colegiado por la Universidad Ricardo Palma. Asesor tributario de Contadores & Empresas. Diplomado en Tributación
por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Exasesor tributario de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional
de Aduanas y Administración Tributaria-Sunat
(1) Vigente a partir del 30/01/2017.
(2) Vigente a partir del 01/03/2017.

A-24 CONTADORES & EMPRESAS / N° 297

A-33
36 ASESORÍA TRIBUTARIA
• La Ley N° 30524, Ley de prórroga del pago del Im-
puesto General a las Ventas (IGV) para la Micro y
Pequeña Empresa – “IGV JUSTO”, que modificó el
artículo 30 de la Ley del IGV, a fin de que las mi-
cro y pequeñas empresas (Mype) con ventas anua-
les hasta 1700 UIT que cumplan con lo establecido
en el artículo 5 del Texto Único Ordenado de la Ley
del Impulso al Desarrollo Productivo y al Crecimien-
to Empresarial, aprobado por el Decreto Supremo
N° 013-2013-PRODUCE, puedan postergar el pago
del IGV por tres (3) meses posteriores a su obliga-
ción de declarar.
• A través del Decreto Supremo N° 026-2017-EF se
aprobaron las normas reglamentarias de la Ley
N° 30524, y se incorpora un numeral 3 al artículo
8 del Reglamento de la Ley del IGV a fin de regular,
entre otros aspectos, la prórroga del plazo de pago
original. Así, se dispuso que la opción de prorrogar
el plazo de pago original del impuesto se ejerce res-
pecto de cada periodo al momento de presentar la
declaración jurada mensual del impuesto. Para tal
efecto, la Mype debe indicar si opta por la prórroga
marcando la opción que figure en el formulario para
la presentación de la declaración jurada mensual
del impuesto. Solo podrá optar por dicha prórroga
hasta la fecha de vencimiento de la mencionada de-
claración.
La nueva versión 5.5 del PDT IGV-Renta Mensual-
Formulario Virtual N° 621 se encuentra a disposición
de todos los interesados en SUNAT Virtual a partir
del 1 de marzo de 2017. Debe utilizarse a partir de
dicha fecha, independientemente del periodo al que
corresponda la declaración, incluso si se trata de de-
claraciones rectificatorias.
1 CASO PRÁCTICO
Aplicación práctica del llenado del PDT N° 621
La empresa DSJ Perú S.A.C, con RUC N° 20000000006,
dedicada a la producción y comercialización de vestidos
de noche y accesorios, está acogida al nuevo Régimen
Mype Tributario desde el periodo tributario enero-2017,
ya que cumple con las características indicadas en la
normativa respectiva.
A-34 1ra. quincena - Marzo 2017
En el mes de febrero se le presentó la oportunidad de
vender a un cliente de provincia 200 mudas completas,
entre vestidos, calzados y accesorios, valorizados en un
total de S/ 181,200.00 más IGV.
Vestidos:
50 vestidos modelo A, valorizado c/u en S/ 550.00 =
S/ 27,500.00
70 vestidos modelo B, valorizado c/u en S/ 450.00 =
S/ 31,500.00
80 vestidos modelo C, valorizado c/u en S/ 400.00 =
S/ 32,000.00
Zapatos:
150 pares de zapatos modelo X, valorizado c/u en
S/ 199.00 = S/ 29,850.00
50 pares de zapatos modelo Z, valorizado c/u en
S/ 259.00 = S/ 12,950.00
Accesorios:
200 collares, valorizado c/u en S/ 99.00 = S/ 19,800.00
200 pulseras, valorizado c/u en S/ 79.00 = S/ 15,800.00
200 pares de aretes, valorizado c/u en S/ 59.00 =
S/ 11,800.00
Asimismo, se sabe que:
• Los ingresos del ejercicio no superan las 300 UIT.
• Las compras del mes ascienden a S/ 15,000.00 más
IGV.
El contador de la empresa DSJ Perú S.A.C. nos plantea
las siguientes consultas:
• ¿Cómo es que se deben determinar los impuestos en la
declaración mensual PDT Nº 0621 del periodo febrero?
• ¿Cómo podría acogerse al IGV Justo teniendo en
cuenta que las ventas del mes son excepcionales, por
lo que el débito fiscal superará ampliamente al crédi-
to fiscal del mes?
Solución:
De acuerdo con las últimas modificaciones tributarias, el
impuesto a cargo de los perceptores de rentas de tercera
categoría, domiciliados en el país, a partir del ejercicio
2017 se determinará aplicando la tasa de veintinueve
coma cincuenta por ciento (29,50 %) sobre su renta neta.
A efectos de determinar los pagos a cuenta del Impuesto
a la Renta de tercera categoría del ejercicio 2017, así
como de los que correspondan a los meses de enero y
febrero del ejercicio 2018, el coeficiente deberá ser mul-
tiplicado por el factor 1,0536.
Por otro lado, se crea el Régimen Mype Tributario-RMT
que comprende a los contribuyentes a los que se refie-
re el artículo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta(3),
(3) Son contribuyentes del impuesto las personas naturales, las sucesiones indi-
visas, las asociaciones de hecho de profesionales y similares y las personas
jurídicas.
A-25
 PDT - PROGRAMA DE DECLARACIÓN TELEMÁTICA 37

domiciliados en el país; siempre que sus ingresos netos • Compras:

no superen las 1700 UIT en el ejercicio gravable.
Resultan aplicables al RMT las disposiciones de la Ley
del Impuesto a la Renta y sus normas reglamentarias.
El Impuesto a la Renta a cargo de los sujetos del RMT se
determinará aplicando a la renta neta anual determinada
de acuerdo a lo que señale la Ley del Impuesto a la Ren-
ta, la escala progresiva acumulativa siguiente:
Hasta 15 UIT la tasa del 10 %.
Más de 15 UIT la tasa del 29.50 %.
Los sujetos del RMT cuyos ingresos netos anuales del
ejercicio no superen las 300 UIT (que es el supuesto
planteado) declararán y abonarán con carácter de pago
a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les co-
rresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos
previstos por el Código Tributario, la cuota que resulte
de aplicar el uno por ciento (1,0 %) a los ingresos netos
obtenidos en el mes. 3. Pago a cuenta del Impuesto a la Renta

Por lo que a continuación se procederá a llenar el PDT

Nº 0621:
1. Identificación del régimen tributario

4. Determinación de la Deuda

2. Ventas y Compras del periodo

• Ventas:

Se puede concluir que para optar por la prórroga del IGV,

el plazo de pago original se posterga hasta la fecha de ven-
cimiento que corresponda al tercer periodo siguiente a
aquel por el que se ejerce la opción, es así que los intereses
moratorios se aplican desde el día siguiente a la fecha de
vencimiento de mencionado tercer periodo hasta la fecha de
pago.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 297

A-35
38 ASESORÍA TRIBUTARIA

¿Incurre en infracción, el contribuyente que

utiliza los servicios de un no domiciliado y
presenta fuera de plazo el Formulario
INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS
Virtual Nº 617?
Marisabel JIMENEZ BECERRA(*)

INFORME N.° 001-2017-SUNAT/5D0000 III. ANÁLISIS

I. MATERIA
Se plantea el supuesto de un contribuyente que
utiliza los servicios de un sujeto no domiciliado,
por los que este percibe rentas de fuente peruana
de tercera categoría, respecto de las cuales aquel
retiene el impuesto a la renta y lo paga a la SUNAT
mediante una boleta de pago, dentro del plazo
establecido para ello, sin presentar en esa misma
oportunidad la declaración en el PDT Otras Reten-
ciones – Formulario Virtual N.° 617 por el periodo
en el cual efectuó la retención, siendo dicho for-
mulario presentado en un periodo posterior, en el
que recién se produce, varios meses después de
efectuada la retención, el registro contable de las
retribuciones por tales servicios.
Al respecto, se consulta si en dicho supuesto se
incurre en la infracción prevista en el numeral 1
del artículo 176 del Código Tributario.
II. BASE LEGAL
- Texto Único Ordenado del Código Tributario,
aprobado por el Decreto Supremo N.° 133-
2013-EF, publicado el 22/06/2013 y normas
modificatorias (en adelante, Código Tributario).
- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo
N.° 179-2004-EF, publicado el 08/12/2004 y
normas modificatorias (en adelante, la LIR).
- Resolución de Superintendencia N.° 100-97/
SUNAT, por la que se dicta norma que integra dispo-
siciones sobre la forma en que deudores tributarios
deberán cumplir sus obligaciones con la SUNAT,
publicada el 08/11/1997 y normas modificatorias.
- Resolución de Superintendencia N.° 143-2000/
SUNAT, por la que se establece disposiciones para
la declaración y pago de diversas obligaciones
tributarias mediante Programas de Declaración
Telemática (PDT), publicada el 30/12/2000.
1. De acuerdo con lo establecido en el primer
párrafo del artículo 76 de la LIR las personas o
entidades que paguen o acrediten a beneficiarios
no domiciliados rentas de fuente peruana de
cualquier naturaleza, deberán retener y abonar
al fisco con carácter definitivo dentro de los
plazos previstos por el Código Tributario para
las obligaciones de periodicidad mensual(1), los
impuestos a que se refieren los artículos 54 y 56
de dicha ley(2), según sea el caso(3).
De otro lado, el inciso 88.1 del artículo 88 del Código
Tributario señala que la declaración tributaria es la
manifestación de hechos comunicados a la Admi-
nistración Tributaria en la forma y lugar establecidos
por ley, reglamento, resolución de superintendencia
o norma de rango similar, la cual podrá constituir la
base para la determinación de la obligación tributaria.
En ese sentido, el artículo 4 de la Resolución de
Superintendencia N.° 100-97/SUNAT dispone que
los deudores tributarios deben efectuar la declara-
ción de los conceptos a que se refiere el Anexo 1
de dicha resolución, el cual incluye a las retenciones
del impuesto a la renta de los contribuyentes no
domiciliados, mediante la presentación de una
declaración-pago por cada periodo tributario(4).
Así, mediante Resolución de Superintendencia
N.° 143-2000/SUNAT se aprobó el PDT Otras
Retenciones – Formulario Virtual N.° 617, el cual,
según lo previsto en el literal e) de su artículo 1, se
debe emplear para cumplir con la declaración y el
pago, entre otros, de las retenciones del impuesto
a la renta a contribuyentes no domiciliados, con
excepción de las retenciones que constituyen
renta de cuarta y quinta categorías.
Como se puede apreciar de las normas antes
citadas, las personas o entidades que retengan
el impuesto a la renta, por rentas de fuente
peruana de tercera categoría, a un sujeto no domi-
ciliado deben cumplir con determinar y pagar este
concepto, presentando la declaración respectiva
en el PDT Otras Retenciones – Formulario Virtual
N.° 617 dentro del plazo establecido para realizar los

(*) Abogada por la Universidad Nacional de Trujillo. Maestría en Tributación por la Universidad Nacional de Trujillo. Expositora de temas de
Derecho Tributario en entidades de prestigio. Exfuncionaria de la Sunat. Abogada tributaria II en el Ministerio de Economía y Finanzas.
(1) Según lo dispuesto en el inciso a) del artículo 39 del Reglamento de la LIR, aprobado por el Decreto Supremo N.° 122-94-EF (publicado
el 21/09/1994 y normas modificatorias), las retenciones que se deban efectuar se abonarán al fisco en las fechas y lugares establecidos
para realizar los pagos a cuenta mensuales del impuesto.
(2) Que establecen las tasas del impuesto a la renta aplicables a las personas naturales y sucesiones indivisas no domiciliadas en el país
y a las personas jurídicas no domiciliadas en el país, respectivamente.
(3) Agrega el segundo párrafo del citado artículo que los contribuyentes que contabilicen como gasto o costo las regalías, y retribuciones
por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u otros de naturaleza similar, a favor de no domiciliados, deberán abonar al fisco el monto
equivalente a la retención en el mes en que se produzca su registro contable, independientemente de si se pagan o no las respectivas
contraprestaciones a los no domiciliados; y que dicho pago se realizará en el plazo indicado en su párrafo anterior.
(4) Al respecto, esta Administración Tributaria ha señalado en el Informe N.° 152-2016-SUNAT/5D0000 (disponible en el Portal SUNAT: <http://www.
sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2016/informe-oficios/i152-2016.pdf>) que lo (dispuesto en la citada norma “aplica únicamente cuando, tratán-
dose de contribuyentes que contabilicen como gasto o costo las regalías, y retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u otros
de naturaleza similar, aquellos efectúen el registro contable de estos conceptos antes de que hayan pagado o abonado a los no domiciliados
sus correspondientes rentas de fuente peruana; pues de haberse producido dicho pago o abono antes del registro contable en mención, será
de aplicación lo dispuesto en el primer párrafo del mismo artículo, supuesto en el cual no se presentaría las circunstancias que permitan que se
produzca la figura elusiva que el segundo párrafo del artículo en cuestión pretende evitar” (p. 3).

A-36 1ra. quincena - Marzo 2017

 INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS
pagos a cuenta mensuales del impuesto
a la renta(5).
2. Ahora bien, de conformidad con el
numeral 1 del artículo 176 del Código
Tributario, constituye infracción rela-
cionada con la obligación de presentar
declaraciones y comunicaciones, no pre-
sentar las declaraciones que contengan
la determinación de la deuda tributaria
dentro de los plazos establecidos.
En ese sentido, y atendiendo a lo seña-
lado en el párrafo precedente, incurre
en la mencionada infracción el deudor
tributario que no cumplió, dentro del
plazo establecido para tal efecto, con
presentar la declaración referida a las
retenciones del impuesto a la renta,
por rentas de fuente peruana de tercera
categoría, efectuadas a un sujeto no do-
miciliado, en el PDT Otras Retenciones -
Formulario Virtual N.° 617.
Al respecto, cabe destacar que si bien
es posible efectuar el pago de las men-
cionadas retenciones mediante el Sis-
tema Pago Fácil, Formulario N.° 1662 -
Boleta de Pago(6), consignando como
código de tributo el 3062 (retenciones
no domiciliados)(7), ello no exime a los
agentes de retención del cumplimiento
de su obligación formal de presentar la
declaración que contenga la determina-
ción de su obligación tributaria referida
a la retención en cuestión, la cual debe
efectuarse mediante la presentación del
PDT Otras Retenciones – Formulario
Virtual N.° 617 antes mencionado.
3. Por lo expuesto, el deudor tributario
que utiliza los servicios de un sujeto no
domiciliado, por los que este percibe rentas
de fuente peruana de tercera categoría,
respecto de las cuales aquel retiene el
impuesto a la renta y lo paga a la SUNAT
mediante una boleta de pago, dentro del
plazo establecido para ello, sin presentar
en esa misma oportunidad la declaración
en el PDT Otras Retenciones – Formulario
Virtual N.° 617 por el periodo en el cual
efectuó la retención, incurre en la comisión
de la infracción prevista en el numeral 1 del
artículo 176 del Código Tributario incluso
si dicho formulario es presentado en un
periodo posterior, en el que recién se pro-
duce, varios meses después de efectuada
la retención, el registro contable de las
retribuciones por tales servicios.
IV. CONCLUSIÓN
El deudor tributario que utiliza los ser-
vicios de un sujeto no domiciliado, por
los que este percibe rentas de fuente
peruana de tercera categoría, respecto
de las cuales aquel retiene el impuesto a
la renta y lo paga a la SUNAT mediante
una boleta de pago, dentro del plazo
establecido para ello, sin presentar en esa
misma oportunidad la declaración en el
PDT Otras Retenciones – Formulario Virtual
N.° 617 por el periodo en el cual efectuó
la retención, incurre en la comisión de la
infracción prevista en el numeral 1 del
39
artículo 176 del Código Tributario incluso en el Perú; por tanto, se entenderá que
si dicho formulario es presentado en un califican como “sujeto no domiciliado en
periodo posterior, en el que recién se pro- el Perú”, aquellos que no cumplan con
duce, varios meses después de efectuada las condiciones o se encuentren dentro
la retención, el registro contable de las de las situaciones aludidas en el artículo
retribuciones por tales servicios. mencionado.
Por otro lado, respecto al criterio objetivo,
V. NUESTRA OPINIÓN nos encontramos con el criterio de la ubi-
El aspecto espacial de la hipótesis de in- cación territorial de la fuente productora
productora,
cidencia establece el nexo entre el sujeto razón por la cual solo se tributará por las
pasivo y el Estado, lo cual permitirá que rentas generadas por la fuente ubicada
en determinado territorio nacional, sin
este último, ejerza como acreedor tributario
(criterio de vinculación). Los criterios de vin- importar ningún aspecto subjetivo, como
nacionalidad o domicilio. Nuestra legis-
culación pueden ser subjetivos u objetivos.
lación adopta este criterio en el segundo
Los criterios subjetivos persiguen vincular párrafo del artículo 6 de la LIR, el cual de-
la potestad tributaria del Estado que termina que en caso de contribuyentes no
establece el gravamen, con las circuns- domiciliados en el país
país, de sus sucursales,
tancias personales que participan en agencias o establecimientos permanentes,
el hecho generador de la obligación el impuesto recae solo sobre las rentas
tributaria, centrándose la atención en gravadas de fuente peruana
peruana. Asimismo,
las personas que realizan el hecho im- el inciso b) del artículo 5 del Reglamento
ponible. Bajo este criterio existen para la de la Ley del Impuesto a la Renta(10) (en
persona natural que realiza el hecho dos adelante, Reglamento de LIR) dispone que
cualidades a consignar: i) nacionalidad los contribuyentes no domiciliados en el
y ii) el domicilio y residencia. Mientras país tributen por la totalidad de sus rentas
que, el criterio de vinculación objetivo de fuente peruana.
de la ubicación territorial de la fuente
Al respecto, el artículo 9 de la LIR dispone
productora de renta es el único que
que en general y cualquiera sea la nacio-
prescinde de elementos de valoración
nalidad o el domicilio de las partes que
personal para incidir en apreciaciones
intervengan en las operaciones y el lugar
de corte económico. En efecto, se dice
de celebración o cumplimiento de los
que bajo este criterio de vinculación,
contratos, se consideran rentas de fuente
la potestad tributaria se fundamenta
peruana, las producidas por bienes o de-
concretamente en la pertenencia del
rechos, predios y los derechos relativos a
hecho gravado a la estructura económica
los mismos, las originadas en actividades
de determinado país(8).
civiles, comerciales, empresariales o de
Si revisamos el primer párrafo del artículo 6 cualquier índole, entre otras; que se en-
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta(9) cuentren o se lleven a cabo en territorio
(en adelante, LIR), podemos observar que nacional. En otras palabras, se considerarán
nuestra legislación ha adoptado el criterio como rentas de fuente peruana, cuando
subjetivo, al considerar al domicilio como
subjetivo el ingreso que se genere por el capital
criterio de vinculación; en ese sentido, los (tanto tangible como intangible), el trabajo
contribuyentes domiciliados en el país tri- o ambos factores se originen dentro del
butarán sobre sus rentas de fuente mundial territorio nacional. Excepcionalmente, en
(fuente peruana y fuente extranjera) no el caso de los servicios digitales y de la asis-
interesando dónde se encuentre ubicada tencia técnica, se estimarán como rentas
la fuente productora de la renta. En el gravadas de fuente peruana cuando sean
caso de las personas jurídicas, también consumidos o utilizados económicamente
se adoptado este criterio, considerándose en el país.
como domiciliadas a aquellas empresas Por otro lado, de acuerdo con lo prescrito
que se encuentren constituidas o esta- en el inciso c) del artículo 71 de la LIR los
blecidas en el país. contribuyentes que paguen o acrediten
rentas de cualquier naturaleza a benefi-
Para poder determinar, si un contribuyente
ciarios no domiciliados deberán retener
debe considerarse como domiciliado o no,
debemos remitirnos al artículo 7 de la LIR, el porcentaje del impuesto por la renta
norma en la cual se enumera de forma ta- de fuente peruana. Dicha retención se
xativa, las situaciones en las cuales, un con- abonará al fisco con carácter definitivo
tribuyente debe considerarse domiciliado dentro de los plazos previstos por el Código
(5) Añade la norma que salvo disposición expresa en contrario, los deudores tributarios deberán consolidar la
totalidad de sus operaciones y/o retenciones en una sola declaración.
(6) El inciso b) del artículo 29 del Código Tributario dispone que, tratándose de tributos que administra la SUNAT
o cuya recaudación estuviera a su cargo, los tributos de determinación mensual, los anticipos y los pagos a
cuenta mensuales se pagarán dentro de los doce (12) primeros días hábiles del mes siguiente. Añade la norma
que la SUNAT podrá establecer cronogramas de pagos para que estos se realicen dentro de los seis (6) días
hábiles anteriores o seis (6) días hábiles posteriores al día de vencimiento del plazo señalado para el pago.
(7) Conforme a la definición del Formulario N.° 1662 – Boleta de Pago, establecida en el inciso c) del artículo 1 de la Reso-
lución de Superintendencia N° 125-2003/SUNAT, publicada el 25/06/2003, se denomina así a la constancia generada
por el Sistema Pago Fácil como resultado del pago de tributos, multas o conceptos vinculados a tributos internos.
(8) La información sobre los códigos de tributos puede consultarse en el Portal SUNAT <http://www.sunat.gob.pe/
orientacion/formularios/decl/i-1052.pdf>.
(9) ORTEGA SALAVARRÍA, Rosa Isabel. Impuesto a la Renta de Tercera Categoría 2015-2016. Ed. ECB Ediciones,
Lima, 2016, pp. 41 y 43.
(10) Aprobado mediante Decreto Supremo N° 179-2004-EF.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 297
A-37
40 ASESORÍA TRIBUTARIA
Tributario para las obligaciones de perio-
dicidad mensual
mensual, según sea el caso, tal
como lo señala el artículo 76 de la LIR(11).
En efecto, tanto en el artículo 54 (referido a
las personas naturales y sucesiones indivisas
no domiciliadas) como en el artículo 56
de la LIR (referido a las personas jurídicas
no domiciliadas) se determina cuál es la
tasa a aplicar a las actividades que hayan
generado renta, siendo 30 %, la tasa
más alta. Sin embargo, antes de definir
el monto a retener, se debe revisar los
diversos convenios firmados para evitar la
doble imposición tributaria con los países
de México, Portugal, República de Corea, la
Confederación Suiza, Chile, Brasil, Canadá
y la Comunidad Andina de Naciones.
Además, agrega el segundo párrafo del
artículo 76 de la LIR que los contribu-
yentes que contabilicen como gasto o
costo las regalías, y retribuciones por
servicios, asistencia técnica, cesión en
uso u otros de naturaleza similar, a favor
de no domiciliados, deberán abonar al
fisco el monto equivalente a la reten-
ción en el mes en que se produzca su
registro contable, independientemente
de si se pagan o no las respectivas con-
traprestaciones a los no domiciliados; y
que dicho pago se realizará en el plazo
indicado en su párrafo anterior. De igual
manera, el inciso g) del artículo 39 del
Reglamento de la LIR, señala que los
contribuyentes que efectúen las opera-
ciones señaladas en el segundo párrafo
del artículo 76 de la Ley con sujetos
no domiciliados deberán cumplir con
abonar la retención en el mes en que
se realiza el registro contable de dichas
operaciones, sustentada en el compro-
bante de pago emitido de conformidad
con el reglamento respectivo o, en su
defecto, con cualquier documento que
acredite la realización de aquellas.
En ese sentido, compartimos el cri-
terio del Tribunal Fiscal en la Resolución
N° 11992-4-2013: “como se puede anotar
de la interpretación de las normas citadas,
estas regulan dos aspectos tributarios dis-
tintos, como son : a) el momento en que
se debe efectuar la retención del impuesto
por rentas de fuente peruana y su consi-
guiente abono al fisco, y b) la obligación
de los contribuyentes de abonar al fisco un
monto equivalente a la retención en el mes
en que se registre contablemente como
gasto la operación que genera la renta
de fuente peruana, lo que se encuentra
acorde a lo señalado en la Resolución
N° 00897-4-2008.
Que respecto del momento en que se
debe efectuar la retención, las normas
citadas establecen que esta se debe
efectuar cuando se paguen o acrediten
a beneficiarios no domiciliados rentas
de fuente peruana, debiendo abonar al
fisco con carácter definitivo el impuesto
retenido dentro de los plazos previstos
por el Código Tributario para las obli-
gaciones de periodicidad mensual”.
A-38 1ra. quincena - Marzo 2017
Adicionalmente, cabe citar el Informe rentas, entre otros, pues caso contrario,
N° 039-2009-SUNAT/2B0000, de fecha 18 conllevará la aplicación de las sanciones
de marzo de 2009, en el que se señala lo correspondientes(14).
siguiente: “(…) en lo referido al momento En la situación bajo análisis, el artículo
de nacimiento de la obligación de retener 4 de la Resolución de Superintendencia
el Impuesto a la Renta, de acuerdo con N° 100-97/SUNAT dispone que los deu-
lo expuesto, este se producirá en la opor- dores tributarios deben efectuar la decla-
tunidad en que las personas o entidades ración de las retenciones del Impuesto
paguen o acrediten a beneficiarios no a la Renta de los contribuyentes no do-
domiciliados las rentas de fuente peruana.” miciliados, mediante la presentación de
Es importante considerar el Informe una declaración-pago por cada periodo
N° 235-2006-SUNAT/2B0000, emitido tributario(15). Salvo disposición expresa en
por la Sunat, en el cual indica que el contrario, los deudores tributarios deberán
sujeto respecto del cual establece la consolidar la totalidad de sus operaciones
obligación de actuar como agente de y/o retenciones en una sola declaración.
retención es aquel que paga o acredita Mediante la Resolución de Superinten-
las rentas al no domiciliado, por lo que dencia N° 143-2000/SUNAT se aprobó
la retención del IR de la persona jurídica el PDT Otras Retenciones – Formulario
no domiciliada debe ser practicada por Virtual N° 617, cuya finalidad, según lo
la entidad que efectúe el pago o la acre- señalado en el literal e) de su artículo
ditación de las rentas, lo cual solo pude 1, consiste en que se cumpla con la
establecerse en cada caso concreto. declaración y el pago, entre otros, de
Respecto a la infracción prevista en el las retenciones del Impuesto a la Renta
numeral 1 del artículo 176 del TUO del a contribuyentes no domiciliados, con
Código Tributario(12), se debe entender excepción de las correspondientes a
que esta infracción se configura cuando las rentas de cuarta y quinta categoría.
el sujeto obligado no presenta las de- Como se observa de las normas glosadas, el
claraciones juradas determinativas de contribuyente que pague o acredite rentas
deuda tributaria, o las presenta fuera de cualquier naturaleza a beneficiarios no
de los plazos establecidos. domiciliados por los que estos perciben
Por su parte, el inciso 1 del artículo 88 del rentas de fuente peruana de tercera ca-
Código Tributario señala que la declaración tegoría, no solo está obligado a realizar
tributaria es la manifestación de hechos la retención por concepto del Impuesto
comunicados a la Administración Tributaria a la Renta dentro del periodo correspon-
en la forma y lugar establecidos por ley, re- diente, respetando los plazos previstos por
glamento, resolución de superintendencia el Código Tributario y considerando los
o norma de rango similar, la cual podrá cronogramas de presentación de las de-
constituir la base para la determinación claraciones juradas mensuales establecidos
de la obligación tributaria. De igual modo, por la Administración Tributaria, sino que,
Huamaní Cueva señala que la declaración a su vez, se encuentra obligado a presentar
tributaria (también denominada declara- la declaración jurada respectiva utilizando
ción jurada tributaria), en general, es el el PDT Otras Retenciones – Formulario
acto formal por el cual se manifiesta o Virtual N° 617, dentro de este periodo;
comunica a la Administración Tributaria caso contrario, incurrirá en la comisión de
diversos hechos o datos que permitan la infracción prevista en el numeral 1 del
determinar la obligación tributaria o co- artículo 176 del Código Tributario.
nocer la situación tributaria del deudor Finalmente, se hace presente que en el
tributario(13). caso de contribuyentes que se encuentren
Asimismo, como se podrá apreciar, la obligados a presentar el PDT Otras Reten-
declaración tributaria implica el cum- ciones – Formulario Virtual N° 617, según
plimiento de obligaciones tributarias las precisiones realizadas, para declarar su
sustantivas y formales, pues por un lado obligación y no efectúen mediante este
se reconoce la existencia de una deuda, formulario la cancelación de la retención
de ser el caso, como consecuencia de la correspondiente, deberán realizar el res-
verificación del hecho imponible; y por pectivo pago mediante el Sistema Pago
otro lado, se reconoce la necesidad de Fácil, Formulario N° 1662 – Boleta de Pago,
que la declaración se efectúe de manera consignando cómo código de tributo el
correcta, exacta y sin omitir ingresos, 3062 (Retenciones no domiciliados).
(11) Aprobado mediante Decreto Supremo N° 122-94-EF.
(12) Se debe tener presente que el deudor tributario es la persona obligada al cumplimiento de la prestación como contribuyen-
te o responsable. Por un lado, contribuyente es aquel quien realiza o respecto del cual se produce el hecho generador de la
obligación tributaria; mientras, que se considerará como responsable a aquel que, sin tener la condición de contribuyente,
debe cumplir la obligación atribuida a este. A su vez, el artículo 10 del TUO del Código Tributario establece que los agentes
de retención son aquellos sujetos designados por ley o en su defecto mediante decreto supremo que, por razón de su ac-
tividad, función o posición contractual estén en posibilidad de retener o percibir tributos y entregarlos al acreedor tributario.
Adicionalmente, la Administración Tributaria podrá designar como agente de retención a los sujetos que considere que se
encuentran en disposición para efectuar la retención de tributos. Ahora bien, el numeral 2 del artículo 18 del citado código
refiere que efectuada la retención o percepción el agente es el único responsable ante la Administración Tributaria.
(13) Aprobado mediante Decreto Supremo N° 133-2013-EF.
(14) HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tributario comentado. Ed. Jurista Editores. 2015. p. 1025.
(15) BASALLO RAMOS, Carlos Alberto. Código Tributario para contadores. Ed. Gaceta Jurídica, Lima, 2012. p. 363.
(16) El detalle de los conceptos por los cuales se debe presentar declaración jurada, se encuentra en el Anexo 1 de
la norma mencionada.