Consultor Tributario 155

TAPAs ct.qxp_TapaConsultor.qxd 16/8/19 4:52 p.m.
Página 1
ERREPAR | CONSULLTTOR TRIBUTTARIO

CONSULLTOR Nº 150
TRIBUTTARIO
A
A
Director ARMANDO LORENZO
• Ell reportaje tributario •T

Te
emas clásicos de repaso.
paso. Visión actual • Preguntas de autoevaluación
• Artículos técnicos/prácticos • Te
emas previsionales y laborales • Misceláneas tributarias
• Prráctica tributaria profe
esional • Consultorio práctico didáctico • Último momento
CONSULLTOR
TRIBUTTARIO
FRANQUEO A PAGAR
CTA. CTE. Nº 11306
CENTRAL (B)
ARGENTINO REPORTAJE TRIBUTARIO: DR. RUBÉN H. MALVITANO

CORREO
COMPRAVENTA DE CHEQUES DE PAGO DIFERIDO: TRATAMIENTO EN IVA

Y EN GANANCIAS
AJUSTE POR INFLACIÓN IMPOSITIVO (PRIMERA PARTE)
PROCEDIMIENTO FISCAL: ESTIMACIÓN DE OFICIO (PRIMERA PARTE)
Nº 150 ⎪AGOSTO 2019
EMPLEADORES. LIBRO DE SUELDOS DIGITAL. ADHESIÓN VOLUNTARIA
Paraná 725, Ciudad de Buenos Aires

Tel.: (011) 4370-2002
E-mail: clientes@errepar.com
Y red de distribuidores de todo el país
www.errepar.com Año XIII ⎪Agosto 2019
Consultor
tributario
689-SUMARIO.indd 689 16/8/19 4:53 p.m.

689-SUMARIO.indd 690 16/8/19 4:53 p.m.
Agradezco profundamente a nuestros lectores,
a la editorial, a los autores y a los entrevistados
por su valiosa colaboración en el logro de que
el Consultor Tributario cumpla su número 150.
Un afectuoso saludo para todos
Armando Lorenzo
Director
689-SUMARIO.indd 691 16/8/19 4:53 p.m.

689-SUMARIO.indd 692 16/8/19 4:53 p.m.
s
EL REPORTAJE TRIBUTARIO u
m
695
Dr. Rubén H. Malvitano
Armando Lorenzo
a
r
i
ARTÍCULOS TÉCNICOS/PRÁCTICOS
o
La compraventa de cheques de pago diferido frente
a los impuestos al valor agregado y a las ganancias
707
Armando Lorenzo - César M. Cavalli
El ajuste impositivo por inflación (primera parte)

715 Luis O. Fernández
TEMAS DE PROCEDIMIENTO FISCAL, INSPECCIONES

Y DETERMINACIONES DE OFICIO
La estimación de oficio (primera parte)

Martín R. Caranta 725
PRÁCTICA TRIBUTARIA PROFESIONAL
Novedades en la renovación del certificado de exención

739 en el impuesto a las ganancias
Paula A. Ataria
TEMAS CLÁSICOS DE REPASO. VISIÓN ACTUAL
Modificaciones en el impuesto sobre

los bienes personales
Fabián Bechara
749
689-SUMARIO.indd 693 16/8/19 4:53 p.m.

CONSULTORIO PRÁCTICO DIDÁCTICO
Ajustes por inflación impositivos. Su aplicación

759 César M. Cavalli
PREGUNTAS DE AUTOEVALUACIÓN
El lector encontrará las respuestas a las preguntas

de autoevaluación en los textos de las diferentes
colaboraciones que integran este número.
765
ÚLTIMO MOMENTO
Empleadores. Libro de sueldos digital.

771 Adhesión voluntaria. Resolución general (AFIP) 4535
689-SUMARIO.indd 694 16/8/19 4:53 p.m.

el reportaje
tributario
695-CARATULAS.indd 695 16/8/19 4:53 p.m.

REPORTAJE TRIBUTARIO
DR. RUBÉN H. MALVITANO
Contador público. Licenciado en

Administración de Empresas. Miembro
activo de la Asociación Argentina de
Estudios Fiscales. Profesor Regular
Adjunto (UBA). Autor de libros de
tributación. Colaborador permanente
de la columna de Derecho Tributario
Internacional de la revista
Doctrina Tributaria (Errepar).
Consultor tributario 697
697-RPTJ.indd 697 16/8/19 4:53 p.m.

Dr. Lorenzo: Su presentación: ¿Nos podría comentar acerca de sus datos personales y familiares,
lugar de nacimiento, lugares en los que estudió (primaria, secundaria, universitaria)?
Dr. Malvitano:
Nací en Buenos Aires, soy casado y tengo dos hijos. Tanto la
“…cursé mis estudios primaria como la secundaria fueron en la escuela pública; la
en la Facultad de primaria fue en la Escuela N° 22 Martina Silva de Gurruchaga
Ciencias Económicas y la secundaria en el Comercial N° 3 Hipólito Vieytes. Tengo
de la UBA, donde de ambas los más maravillosos recuerdos y la suerte de seguir
en contacto con algunos de quienes han sido mis compañeros
me gradué como
de entonces. En cuanto a la Universidad, cursé mis estudios
Contador Público en la Facultad de Ciencias Económicas de la UBA, donde me
en 1976...”. gradué como Contador Público en 1976 y como Licenciado en
Administración en 1977.
Dr. Lorenzo: ¿Cómo fue el desarrollo de su carrera profesional y cómo fue que decidió
especializarse en materia tributaria?
Dr. Malvitano:
Terminé el secundario con 17 años, e inmediatamente
comencé a trabajar y a cursar la carrera. Próximo a recibirme,
un anuncio de una importante consultora de plaza llamó
mi atención porque estaban reclutando personal para el “Fueron pasando los
Departamento de Impuestos. En ese momento (1976) yo años, el Estudio y yo
cursaba la materia Impuestos, que, excepcionalmente, ese año fuimos creciendo y en
-a diferencia de lo habitual- abarcó los dos cuatrimestres; es algún momento me
decir que se dejó de lado la división entre Impuestos I y II. Mi convertí en socio de
profesor fue el doctor Enrique Scalone. Sin dudas fue él quien Ernst & Young…”.
me inoculó su pasión por la especialidad, ya que ese fue mi
primer contacto con el tema tributario, más allá de algunas
cuestiones muy básicas vistas en la escuela secundaria. A
partir de aquel anuncio, al que respondí por sugerencia de
quien es hoy mi esposa y que me vio entusiasmado con la especialidad, tuve la enorme fortuna de
ingresar en 1976 a la firma Reig, Vázquez Ger y Asociados (en aquel entonces Ernst & Whinney),
donde conocí a excelentes personas y a brillantes profesionales. Si algo los destacaba era la enorme
generosidad para compartir su conocimiento y experiencia, y también su solidaridad: siempre
dispuestos a dar una mano desinteresadamente. Fueron pasando los años, el Estudio y yo fuimos
creciendo y en algún momento me convertí en socio de Ernst
& Young, firma de la que me retiré por haber alcanzado la
edad límite en 2014, luego de 38 años ininterrumpidos. En
ese momento, me incorporé al Estudio Aguirre Saravia &
Gebhardt Abogados.
“Actualmente me
desempeño como Dr. Lorenzo: ¿Nos podría comentar cuál ha sido su
Profesor Asociado”. desarrollo como docente en su especialidad?
Dr. Malvitano:
En el año 1978 comencé a colaborar como auxiliar en el
curso de la doctora Lidia Tejedor en la Facultad de Ciencias
698 Consultor tributario
697-RPTJ.indd 698 16/8/19 4:53 p.m.

Económicas de la UBA. Fui recorriendo todos los peldaños de

la carrera docente como auxiliar, fui Jefe de Trabajos Prácticos
y finalmente Profesor Regular Adjunto. Actualmente me
“La Asociación desempeño como Profesor Asociado.
también me ha dado También soy Profesor en dos materias (Seminario
la oportunidad de Impuestos I y III) del Posgrado de Especialización en
de desarrollar la Tributación en la misma Facultad desde el año 2003 y he
sido Profesor invitado por diversas Universidades del
actividad docente...”.
interior (Tucumán, Mar del Plata, Concordia). También he
sido Profesor Titular de la cátedra de Régimen Tributario
de Empresas en la Facultad de Ciencias Económicas de la
Universidad de Belgrano.
Dr. Lorenzo: Sabemos que ha participado en varios ciclos y cursos organizados por la AAEF
(Asociación Argentina de Estudios Fiscales), ¿cuál fue su experiencia en los mismos?
Dr. Malvitano:
Efectivamente. La Asociación también me ha dado la
oportunidad de desarrollar la actividad docente invitándome
a diversos eventos como congresos, seminarios y cursos. El
“…el simposio fue
que ha tenido más trascendencia es el conocido como Ciclo
Introductorio a la Especialidad Tributaria, que venimos muy enriquecedor …
dictando desde hace veinte años con mis amigos, los doctores orientado a identificar
Juan Carlos Ismirlian y Guillermo Montaner. Ha sido una situaciones concretas
experiencia extraordinaria que pudimos concretar por el que requerían
valiosísimo aporte de un conjunto de profesionales que han reglamentación...”.
estado durante todos estos años poniendo el hombro para
que este ciclo cuatrimestral de 14 reuniones haya sido tan
convocante y reconocido.
Dr. Lorenzo: Usted formó parte del 20° Simposio sobre Legislación Tributaria Argentina dictado
en el CPCECABA. ¿Nos podría comentar brevemente que temas se abordaron allí?
Dr. Malvitano:
Tuve el honor de ser panelista en la Comisión que trató el tema de la “Reforma del Impuesto a
las Ganancias”.
En mi opinión, el simposio fue muy enriquecedor porque las
exposiciones y discusiones estuvieron fuertemente orientadas
a identificar situaciones dudosas y concretas que requerían
reglamentación, la que, como sabemos, recién apareció a fines
“Se analizaron las del año pasado. Incluso estoy convencido de que mucho de
características del lo que se trató en este evento fue tenido en cuenta por parte
nuevo tratamiento de aquellos que participaron en la redacción del decreto
de la renta 1170/2018.
financiera...”. Se analizaron las características del nuevo tratamiento
de la renta financiera y de los resultados relacionados con
inmuebles, destacándose, por su profundidad y extensión,
las diversas situaciones conflictivas del nuevo régimen. Se
697-RPTJ.indd 699 16/8/19 4:53 p.m.

hizo notar especialmente la complejidad de las disposiciones,

particularmente por la aplicación del criterio del devengado
en el marco de una categoría tradicionalmente regida por el
“En cuanto a la percibido.
renta corporativa, También fueron estudiadas las modificaciones operadas
se recorrieron los en el marco de la fiscalidad internacional donde se destacaron
importantes cambios los cambios en la figura de transparencia fiscal y se observó el
franco alineamiento de nuestra legislación con las tendencias
operados...”.
mundiales en la materia, aunque resaltando algunos aspectos
técnicos dudosos que, lamentablemente, tampoco fueron
resueltos por la reglamentación posterior.
En cuanto a la renta corporativa, se recorrieron los importantes cambios operados; en particular,
las características del sistema de integración adoptado y la novedosa presunción de distribución de
utilidades. También se analizó el nuevo perfil de la figura de intereses presuntos del artículo 73 de
la ley y su rol complementario con la distribución presunta.
Dr. Lorenzo: ¿Le parece una medida adecuada la introducción del sistema de gravabilidad
complementaria entre la tasa a la renta societaria y la
complementariedad en la imposición a la distribución de
utilidades?
Dr. Malvitano: “...puede criticarse
que para las empresas más
Creo que la medida fue acertada, más allá de que quizás pequeñas la rebaja de la
hubiera sido más conveniente que la tasa corporativa se
tasa es solo aparente, ya
ubicara en un nivel más bajo aún. Sin dudas, ello permitiría
obtener mejor nivel de reinversión de utilidades. También que se trata de sujetos
puede criticarse que para las empresas más pequeñas la que necesariamente
rebaja de la tasa es solo aparente, ya que se trata de sujetos deben distribuir toda la
que necesariamente deben distribuir toda la utilidad utilidad obtenida…”.
obtenida, teniendo en cuenta que ello hace a la subsistencia
de sus titulares. Este sesgo regresivo probablemente
debiera haber sido considerado. No obstante, esta opinión
no puede entenderse sino en vacío, ya que la realidad de nuestro impuesto en el ámbito de las
empresas tiene tales distorsiones que la cuestión de la
integración entre la renta societaria y la del individuo termina
siendo un detalle. No quiero aburrir con un tema algo
remanido, pero no puedo dejar de señalar qué aspectos más
importantes de la normativa siguen provocando estupor entre
“En realidad, más contribuyentes y analistas. En primer término, el manoseo
que ‘dividendos observado respecto a la aplicación del ajuste por inflación o
fictos’ debemos hablar las -insólitas a esta altura-, dudas respecto a si el sujeto tiene
de ‘distribución ficta o no la posibilidad de actualizar el importe de los quebrantos
que genere su actividad. ¿Es que alguien puede pensar en
de dividendos’...”.
invertir en un país que sufre tamaño proceso inflacionario sin
que se le garantice la posibilidad de recuperar su inversión a
efectos tributarios?
697-RPTJ.indd 700 16/8/19 4:53 p.m.

Dr. Lorenzo: ¿Qué opinión le merece la nueva imposición de la LIG a los llamados “dividendos
fictos”?
Dr. Malvitano:
En realidad, más que de “dividendos fictos” debemos hablar de “distribución ficta de dividendos”;
la norma no “crea” dividendos. Lo que hace es identificar situaciones que representan el goce de
la renta de la sociedad por parte de sus titulares, aun no habiendo existido una distribución formal
de aquella. Como medida antiabuso no puede objetarse. Sí me preocupa sobremanera la cuestión
cuando la imagino en el plano práctico. La carga administrativa alrededor de esta nueva figura
puede ser de significación, en particular para las empresas familiares.
Dr. Lorenzo: ¿Cómo se complementa este esquema con los intereses presuntos previstos
en el artículo 73 de la LIG?
Dr. Malvitano:
La figura del artículo 73 solo aparece en escena cuando la distribución ficta deja de ser aplicable;
concretamente, cuando la sociedad no tiene resultados no asignados al inicio o del propio ejercicio en
el que se dan las circunstancias que gatillan la presunción. Recién ahí deberá aplicarse la presunción
de intereses del artículo 73 de la ley. La gran diferencia observada entre ambos mecanismos radica
en que la distribución ficta opera como obligación frente al impuesto para el accionista involucrado
en el hecho generador de la presunción; mientras que el cálculo a que obliga el artículo 73 genera
una renta que debe adicionarse a las de la empresa en su conjunto, con lo cual todos los accionistas
terminan afectados y no solo aquel que pudo haber sido el beneficiario de la situación que obliga
a aplicar la presunción.
Dr. Armando Lorenzo y

697-RPTJ.indd 701 16/8/19 4:53 p.m.

Dr. Lorenzo: La reforma ha modificado las variables para la

determinación del “endeudamiento excesivo” para las
“La figura del empresas, ¿considera que el mecanismo actual es el adecuado?
artículo 73 Dr. Malvitano:
solo aparece en Mi impresión es que los parámetros elegidos son bastante
escena cuando la laxos, lo cual me parece razonable; sobre todo teniendo en
distribución ficta deja cuenta que las operaciones con vinculadas del exterior son
de ser aplicable...”. objeto de un minucioso análisis en el ámbito de los precios de
transferencia. Por lo tanto, el Fisco cuenta con un mecanismo
que permite identificar eventuales abusos. Y en el ámbito
de las operaciones locales tampoco debemos olvidarnos del
principio de aplicación anclado en la realidad económica.
Dr. Lorenzo: A nivel mundial, ¿la presión fiscal tiende a aumentar o a disminuir? ¿Nuestro país
sigue esa tendencia?
Dr. Malvitano:
En el plano concreto del impuesto a la renta, la tendencia de
los últimos años en el mundo ha sido claramente hacia la baja,
sobre todo en el ámbito de las corporaciones. Y si bien ello “...las operaciones
probablemente no se ha traducido en una rebaja generalizada con vinculadas del
de precios (aquí aparece el famoso problema de si el impuesto exterior son objeto
societario se traslada o no), lo que sí es evidente es que esto de un minucioso
provoca un fuerte incentivo a la inversión, ya que queda en análisis en el ámbito
manos de las empresas mayor ahorro disponible. La reforma
de los precios de
“Trump” puede ser ejemplo de este proceso. En cuanto a lo
que sucede en nuestro país, creo que si en algo es imposible transferencia”.
compararnos con el mundo es en materia de impuesto a la
renta. El Gobierno incluso ha caído en el error de justificar
la rebaja de la tasa corporativa comparando la tasa vigente
en nuestro país con la que en promedio aplicaban países de la OCDE y de Latinoamérica. Esto es
falaz; nadie sabe a ciencia cierta cuál es la tasa efectiva vigente en nuestro país. Y no solo por la no
consideración de la inflación en la determinación de la base de imposición, sino porque también
nos hemos acostumbrado a reformas “rústicas” que impiden el cómputo de gastos e inversiones
claramente vinculadas con la actividad (p. ej., automóviles) y
a normas que durante años el Fisco no había empleado, como
el artículo 40 de la ley del gravamen, que no permite deducir
aquello sobre lo que no se actuó como agente de retención
“...la tendencia de (circunstancia que por otra parte es sancionada por la ley de
los últimos años en procedimiento, con lo cual hay una doble penalidad). Muy de
el mundo ha sido vez en cuando aparece alguna sentencia que pone las cosas
claramente hacia en su lugar para recordarles a todos que lo que debe gravar el
la baja, sobre todo impuesto es la renta neta real y no otra cosa (causa “Mera”).
en el ámbito de las Mientras tanto, vaya a saber uno cuál es la tasa corporativa
real que afecta a los resultados de nuestras empresas. Sin
corporaciones”.
dudas ello es tan o más importante que una eventual rebaja
de la tasa nominal.
697-RPTJ.indd 702 16/8/19 4:53 p.m.

Dr. Lorenzo: ¿Los profesionales están recomendando o

promocionando los beneficios impositivos que hay en la
actualidad para las pymes?
“...vaya a saber
uno cuál es la tasa Dr. Malvitano:
corporativa real que Mi experiencia indica que efectivamente los profesionales
afecta a los resultados están adecuadamente capacitados sobre estas ventajas y que
de nuestras transmiten esta información a sus clientes. Creo que la distancia
empresas”. entre la cantidad de sujetos que podrían ser beneficiarios
de las ventajas del régimen y los que efectivamente los
usufructúan tiene que ver con decisiones de los responsables
de las empresas que pasan fundamentalmente por una
evaluación -quizás apresurada, no basada en cálculos
concretos- de los costos administrativos que derivan de
todo lo que sea gestionar y mantener un beneficio ante las
autoridades fiscales. Noto que en este marco, como en
muchísimos otros, el Fisco no ha logrado mejorar la relación
“...los profesionales
con los contribuyentes y que muchas veces se fijan criterios
claramente recaudatorios que terminan en las antípodas de están adecuadamente
las decisiones políticas adoptadas, que han generado entre los capacitados sobre
empresarios el temor a que el remedio termine siendo peor estas ventajas y
que la enfermedad. Hay aquí un vasto campo por recorrer transmiten esta
por parte de la Administración para revertir este estado de información a sus
situación a fin de neutralizar una generalizada percepción en clientes”.
el sentido de que existe una brecha entre los objetivos de las
políticas públicas y su implementación.
Dr. Lorenzo: ¿Algún hobby o pasatiempo, Dr. Malvitano?

Dr. Malvitano:
Suelo ocupar mi tiempo libre en la lectura (de temas no técnicos, obviamente) y en la actividad
física (fundamentalmente disfrutar de mi bicicleta). Sin embargo, en los últimos meses, unas
cuantas horas dedicadas a ambas actividades fueron absorbidas por las tareas de preparación de
un libro sobre el impuesto a las ganancias que hemos encarado con mi gran amigo, el doctor Jorge
Gebhardt. Seguramente, muy pronto podré volver a las pistas...
¡¡¡Muchas gracias, Dr. Malvitano!!!
697-RPTJ.indd 703 16/8/19 4:53 p.m.

697-RPTJ.indd 704 16/8/19 4:53 p.m.
artículos
técnicos/prácticos

LA COMPRAVENTA DE CHEQUES DE PAGO
DIFERIDO FRENTE A LOS IMPUESTOS AL VALOR
AGREGADO Y A LAS GANANCIAS
Armando Lorenzo
César M. Cavalli
I - EL TEMA DE NUESTRO ANÁLISIS
Hace ya bastante tiempo que, mediante el dictado del decreto 386 de fecha 10/7/2003, la
comunicación “A” 4010 del Banco Central de la República Argentina y la resolución general 452
de fecha 1/10/2003 de la Comisión Nacional de Valores, se estableció el marco normativo que
posibilita la compraventa de cheques de pago diferido en bolsas de comercio y mercados de valores
autorregulados del país.
Se trata, como no escapará al criterio del lector, de una modalidad de financiación, desde el
punto de vista del “vendedor” del cheque, y de una modalidad de inversión si la consideramos
desde el punto de vista del “comprador”, que entendemos resulta aplicable tanto si el vendedor es
el firmante del cheque (cheque propio) como si negocia un cheque recibido de terceros.
En la misma intervienen los agentes de liquidación y compensación, denominación que
reciben en la actualidad los agentes de bolsa, pudiendo intervenir uno solo de ellos (cuando tanto
comprador como vendedor resultan sus comitentes), como asimismo dos de ellos, es decir, uno por
cada parte interviniente en la negociación.
Dicha circunstancia, esto es, la incorporación de tal operatoria en el ámbito de una negociación
bursátil, es determinante en la formulación del esquema tributario aplicable; particularmente,
en materia de impuesto al valor agregado, como se observará más adelante, en tanto aquella no
permite el contacto entre el presentante del documento para su negociación en bolsas de comercio
o en mercados de valores autorregulados y el adquirente del título de crédito.
Esta operatoria ha vuelto, en los últimos tiempos, a cobrar atractivo en nuestra plaza.
Por otra parte, su tratamiento tributario en cabeza de las personas humanas ha sido motivo de
importantes modificaciones a partir de la reforma tributaria del 2017.
Tales circunstancias nos mueven a inferir que resulta de interés general, entonces, abordar
el tratamiento de la operatoria de referencia en el plano de los impuestos al valor agregado y a
las ganancias, considerando que se trata de una operatoria con características muy especiales que
ameritan un análisis particular.
707-LORECA.indd 707 16/8/19 4:54 p.m.

ARMANDO LORENZO - CÉSAR M. CAVALLI
Tal es, pues, el objetivo de la presente colaboración.
II - TRATAMIENTO EN EL ÁMBITO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO
II - 1. Marco normativo dentro del gravamen

Como se mencionara en la introducción, la operatoria de compraventa de cheques involucra
una prestación financiera por parte del comprador (o acreedor) a favor del vendedor (o deudor).
Por ello es importante comenzar el análisis con el encuadre de las prestaciones financieras en la
normativa del impuesto al valor agregado.
No obstante, antes conviene recordar que las prestaciones financieras han quedado, por
definición legal, excluidas del ámbito de aplicación del Régimen Simplificado para pequeños
contribuyentes (monotributo), razón por la cual todo sujeto que lleve a cabo prestaciones de
naturaleza financiera como las abordadas en este trabajo resulta sujeto obligado a inscribirse frente
al impuesto al valor agregado, a pesar de lo que dejaría entrever la normativa complementaria de
AFIP que más adelante referiremos.
El encuadre de las prestaciones financieras frente al IVA pasa por los siguientes ejes normativos:
1. Se trata de prestaciones comprendidas en el artículo 3, inciso e), de la ley del tributo.
2. El artículo 16 del decreto 692 de fecha 11/6/1998 y sus modificaciones, reglamentario de la
ley de impuesto al valor agregado, establece que en la compra y descuento de valores son
sujetos pasibles del gravamen por la prestación financiera correspondiente quienes resulten
titulares del crédito (“acreedores”) al momento de producirse el vencimiento del mismo o la
percepción total o parcial del rendimiento de la prestación, el que fuere anterior.
Lo señalado precedentemente no será de aplicación cuando en la operación actúe como cedente

o cesionario una entidad financiera sometida al régimen de la ley 21526 y sus modificaciones
y el cedente o, en su caso, administrador o agente perceptor de la cartera designado a tal
efecto, sea un sujeto radicado en el país que asume formalmente la calidad de cobrador de
los documentos negociados, ni cuando en la operación realizada el cesionario sea un sujeto
radicado en el exterior.
3. El artículo 20 de dicho decreto establece que, en el supuesto de compra y descuento de

documentos, el momento de perfeccionamiento del hecho imponible es aquel en el que se
concreta la operación.
4. El artículo 48 del mencionado reglamento establece que la base imponible estará dada por
la diferencia que resulte entre el valor consignado en el instrumento negociado y el importe
abonado por el adquirente del mismo.
II - 2. Naturaleza financiera de la operatoria

La naturaleza financiera de la prestación se pone en evidencia al considerar que un cheque
cuyo valor nominal es, por caso, de $ 100 se negocia recibiendo un importe bruto de $ 62,50, como
se observa en el ejemplo expuesto en el Anexo que obra al final de este trabajo, desarrollado sobre
la base de un plazo de financiación de un año.
707-LORECA.indd 708 16/8/19 4:54 p.m.

LA COMPRAVENTA DE CHEQUES DE PAGO DIFERIDO FRENTE A LOS…
La diferencia, esto es, la suma de $ 37,50 en nuestro ejemplo, constituye la prestación financiera
involucrada en la compraventa del cheque (denominación que resulta meramente formal y no
revela la verdadera naturaleza financiera de la operación, como quedó ya dicho), es decir, el interés
positivo o ganancia para el comprador y el interés negativo o costo financiero para el vendedor.
II - 3. Incidencia práctica del IVA en la operatoria

Sobre la base de todas las consideraciones efectuadas hasta aquí, en el Anexo ya mencionado
se expone la incidencia del IVA sobre la prestación financiera involucrada en la compraventa del
cheque, es decir, el débito fiscal para el comprador y el crédito fiscal para el vendedor.(1)
En el mismo consignamos, asimismo, la percepción cuya regulación se desarrolla en el apartado
siguiente.
A esta altura es importante mencionar, adelantándonos al desarrollo del acápite siguiente, que
la resolución general (AFIP) 1603, reglamentaria del régimen que analizamos, aclara que, cuando
el vendedor revista la calidad de exento, monotributista, responsable no inscripto o sujeto no
categorizado, el impuesto al valor agregado de la operación no generará derecho a cómputo de
crédito fiscal.
En tal situación, el agente o sociedad de bolsa deberá consignar en la documentación respectiva

la leyenda: “El IVA discriminado no puede computarse como crédito fiscal”.
II - 4. La resolución general 1603: reglamentación de la operatoria por parte

de AFIP y régimen de percepción
La norma mencionada en el Título reglamentó, de antaño, la operatoria de referencia.
La misma fue formulada en tiempos en que existía la figura del responsable no inscripto ante
el IVA -la que, como es sabido, ha quedado sin vigencia en la actualidad- y no ha sido adecuada
a la nueva normativa, por tal motivo pasaremos por alto sus regulaciones en tanto han perdido
vigencia.
De igual manera, la aludida norma hace referencia a la denominación “agentes de bolsa”, la
cual hemos mantenido -por simplicidad- en nuestros comentarios.
II - 4.1. Régimen de percepción
II - 4.1.1. Operaciones alcanzadas por el régimen

Se establece un régimen de percepción en el impuesto al valor agregado, que se aplicará a las
prestaciones financieras que resulten de las operaciones de compraventa de los cheques de pago
diferido y los certificados de aval emitidos con arreglo a lo previsto en el artículo 58 de la ley 24452
-en adelante “los valores”-, en las bolsas de comercio y mercados de valores autorregulados de la
República Argentina.
(1) Suena raro y puede producir confusión en el lector la circunstancia de que el comprador tenga débito
fiscal y el vendedor tenga crédito; ello es consecuencia de la inversión “de los tantos” en la operación, en
el sentido de que el comprador del cheque es el “vendedor” de la financiación y, por lo tanto, quien resulta
sujeto del débito fiscal por recibir intereses a su favor; a la inversa, el vendedor del cheque es comprador de
la financiación, paga el IVA y obtiene crédito fiscal. Recuérdese que partimos de la premisa de que ambos
resultan responsables inscriptos frente al gravamen
707-LORECA.indd 709 16/8/19 4:54 p.m.

II - 4.1.2. Operaciones excluidas del régimen

Quedan excluidas del presente régimen las operaciones que tuvieren lugar entre entidades
financieras regidas por la ley 21526 y sus modificaciones; ello es consecuencia de la disposición
reglamentaria que más arriba hemos comentado.
II - 4.1.3. Sujetos obligados a actuar como agentes de percepción

Se encuentran obligados a actuar como agentes de percepción los agentes o sociedades de
bolsa, debidamente inscriptos en el mercado correspondiente, que intervengan por cuenta y orden
del vendedor de los valores en las operaciones arriba indicadas.
II - 4.1.4. Sujetos pasibles de percepción

Serán sujetos pasibles de la percepción que dispone la resolución general bajo análisis los
compradores de los valores que:
a) Revistan en el impuesto al valor agregado la calidad de responsables inscriptos.
b) No acrediten su calidad de responsables inscriptos, de responsables no inscriptos, de exentos
o no alcanzados en el impuesto al valor agregado o, en su caso, su condición de pequeños
contribuyentes inscritos en el Régimen Simplificado establecido en el Anexo de la ley 24977 y
sus modificaciones (sujetos no categorizados).
Resulta llamativa la exclusión conferida con relación a los monotributistas, en tanto la
condición de tales no resulta extensiva a la operatoria de naturaleza financiera, la que como ya
mencionáramos no puede ser incorporada al Régimen Simplificado por definición.
II - 4.1.5. Oportunidad para practicar la percepción

La percepción deberá practicarse en el momento en que el agente y/o sociedad de bolsa del
vendedor de los valores reciba la transferencia correspondiente al pago de la respectiva liquidación,
revistiendo el término “pago” los alcances dados por el artículo 18 de la ley de impuesto a las
ganancias.
II - 4.1.6. Determinación del importe a percibir

El importe a percibir se determinará aplicando, sobre la diferencia que resulte entre el valor
representado en los valores negociados y el importe abonado por su comprador, la alícuota prevista
en el primer párrafo del artículo 28 de la ley del impuesto al valor agregado, texto ordenado en 1997
y sus modificaciones.
II - 4.1.7. Constancia de percepción

El agente de percepción deberá dejar constancia de la percepción practicada en la documentación
respaldatoria de la operación (v. gr. liquidación o boleto) que deba ser entregada al comprador de
los valores conforme a las normas bursátiles pertinentes.
II - 4.1.8. Carácter de la percepción

El importe de la percepción consignado en la documentación señalada en el artículo anterior
tendrá el carácter de impuesto ingresado y en tal concepto será computado por los compradores que
resulten inscriptos ante el IVA en la declaración jurada del período fiscal en el que fue practicada.
707-LORECA.indd 710 16/8/19 4:54 p.m.

Sin perjuicio de lo señalado en el párrafo precedente y solo con carácter de excepción, la

percepción podrá computarse en la declaración jurada correspondiente al período inmediato
anterior, cuando la operación que le da origen se haya producido en dicho período y la
percepción se hubiera practicado hasta la fecha en que se produzca el vencimiento para la
presentación de dicha declaración jurada.
Si el cómputo de importes atribuibles a las percepciones origina saldo a favor del responsable,
el mismo tendrá el carácter de ingreso directo y podrá ser utilizado de acuerdo con lo dispuesto en
el artículo 24, segundo párrafo, de la ley del gravamen.
II - 4.1.9. Forma y plazo de ingreso de las percepciones

Los agentes de percepción deberán observar las formas, plazos y demás condiciones que, para
el ingreso e información de las percepciones y de las retenciones practicadas, y de corresponder, sus
accesorios, establece la resolución general 2233, sus modificatorias y complementarias -Sistema de
Control de Retenciones (SICORE)-.
Asimismo, en el supuesto de haberse efectuado percepciones en forma indebida y/o en exceso,
los agentes de percepción y en su caso de retención podrán reintegrar dicho importe al sujeto
pasible de la misma y compensar el monto del reintegro con otras obligaciones emergentes del
mismo régimen, de acuerdo con lo dispuesto en la resolución mencionada.
A esos fines, el agente de percepción deberá reemplazar la constancia original por un nuevo
documento que refleje el importe correcto de la percepción o retención, así como efectuar el
reintegro del excedente referido, debiendo conservar los comprobantes que acrediten la devolución
y compensación efectuadas.
II - 4.2. Obligación de información a los agentes o sociedades de bolsa

Los comitentes -vendedor y comprador- que intervengan en la compraventa de los valores
quedan obligados a informar mediante nota a los agentes o sociedades de bolsa intervinientes los
datos que se detallan seguidamente:
a) Apellido y nombres, denominación o razón social, domicilio y Clave Única de Identificación
Tributaria (CUIT).
b) Carácter que reviste con relación al impuesto al valor agregado (responsable inscripto, exento
o no alcanzado) o condición de pequeño contribuyente inscripto en el Régimen Simplificado
(RS). Esta información es fundamental para establecer la procedencia del cómputo del crédito
fiscal por IVA, en cabeza del vendedor del cheque. De no acreditarse la condición de exento,
no alcanzado o monotributista, procederá la aplicación de la percepción.
Asimismo, deberán entregar a los mencionados operadores bursátiles copia firmada de la
constancia de inscripción ante este organismo.
La obligación aquí mencionada deberá cumplirse al inicio de la relación con el respectivo
agente o sociedad de bolsa, y las modificaciones que se produzcan respecto de los mencionados
datos se informarán dentro del plazo de cinco (5) días de producidas las mismas.
707-LORECA.indd 711 16/8/19 4:54 p.m.

II - 4.3. Documentación de las operaciones. Obligación de los agentes o sociedades

de bolsa
Conforme regula el artículo 15 de la resolución general 1603, los agentes o sociedades de bolsas
-además de la inclusión de la percepción de IVA que corresponda practicar- deberán hacer constar
el impuesto al valor agregado de la operación en la documentación respaldatoria -a entregar al
vendedor y al comprador-, a efectos de que:
a) El vendedor de los valores: pueda computarlo como crédito fiscal en la declaración jurada
respectiva (en tanto ambos comitentes resulten responsables inscriptos ante el IVA; cabe reiterar
aquí que el crédito fiscal no es computable si el comprador no resultara responsable inscripto,
situación que deberá ser advertida por el agente o sociedad de bolsa en la documentación
respectiva).
b) El comprador: pueda computarlo como débito fiscal en la declaración jurada respectiva.
La documentación respaldatoria mencionada en el artículo 15, emitida por el agente o sociedad

de bolsa, sustituye a la factura o documento equivalente que debería emitir el comprador
respecto de la prestación financiera, de acuerdo con lo previsto por la resolución general 1415,
sus modificatorias y su complementaria.
II - 4.4. Disposiciones complementarias

1. Los sujetos no categorizados, cuando se inscriban como responsables inscriptos en el
impuesto al valor agregado, podrán computar -en carácter de impuesto ingresado-, contra el
débito fiscal que se determine por los períodos fiscales transcurridos a partir de la vigencia
de la resolución general comentada, el importe de las percepciones o retenciones, según
corresponda, que les fueron practicadas por aplicación de la misma.
Asimismo, los vendedores podrán computar el impuesto facturado como crédito fiscal en el
impuesto al valor agregado.
2. En todo lo que no se hubiera previsto en la resolución general bajo análisis, se aplicará con
carácter supletorio la resolución general de SICORE (actualmente Nº 2233), sus modificatorias
y complementarias.
3. Las operaciones alcanzadas por la resolución general 1603 quedan exceptuadas de los
regímenes de percepción previstos en la resolución general 2408, sus modificatorias y
complementarias y en la resolución general 2126, sus modificatorias y complementarias.
III - TRATAMIENTO EN EL ÁMBITO DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS
Abordaremos en este apartado el tratamiento de la ganancia generada por el descuento o

interés obtenido por parte del comprador del cheque (acreedor).
III - 1. Compradores que revisten la condición de sujeto empresa del país
III - 1.1. Naturaleza de la renta. Imputación

Cuando el sujeto comprador revista las características que lo encuadran en el artículo 49
(sujetos empresa en general) de la ley de impuesto a las ganancias -LIG-, la ganancia obtenida por
la compra de cheques quedará comprendida en la tercera categoría.
707-LORECA.indd 712 16/8/19 4:54 p.m.

La referida ganancia o descuento obtenido resulta, desde el punto de vista de la realidad

económica, asimilable a un interés.
Por consiguiente, su imputación al año fiscal deberá efectuarse sobre la base del devengamiento
en función del tiempo transcurrido.
III - 1.2. Protección contra la inflación

En la medida en que el ente comprador del cheque tenga la “buena fortuna” de cerrar su
ejercicio comercial en un mes en el cual la inflación acumulada de los últimos doce meses supere la
pauta establecida por la ley 27468 para que resulte de aplicación el Título VI de la ley de impuesto
a las ganancias (ajuste por inflación impositivo propiamente dicho), el activo adquirido (a su valor
de costo más intereses devengados al inicio del ejercicio del que se trate) resultará computable a los
fines del ajuste “estático” -art. 95, inc. c), LIG-.
De tal suerte, la referida pérdida por inflación reducirá la ganancia generada por los intereses
nominales devengados, por lo que la base imponible neta resultará equivalente al interés real o
medido en moneda dura o constante.
Ahora bien, si el ente no tuviera la buena fortuna invocada…, en fin, huelgan los comentarios.
III - 1.3. Régimen de retención

La percepción del beneficio se producirá en oportunidad del cobro del cheque de pago diferido
adquirido.
En la medida en que dicho pago se efectúe por intermedio del agente de liquidación y com-
pensación (agente de bolsa), este deberá actuar como agente de retención del impuesto a las ganancias
bajo el régimen de la resolución general (AFIP) 830 por tratarse de un concepto comprendido en el
Anexo II, inciso a), punto 1, de la mencionada disposición, resultando de aplicación la alícuota del
3% (10% si el comprador fuera no inscripto) sobre el importe del interés o descuento, sin considerar
mínimo no sujeto a retención alguno.
III - 2. Personas humanas domiciliadas y sucesiones indivisas radicadas en

nuestro país
a) La ganancia obtenida quedará sometida al impuesto cedular regulado por el artículo 90.1 de
la LIG.
Ello así en tanto los cheques de pago diferido son considerados “demás valores” por el artículo
incorporado a continuación del 8º de la reglamentación de la ley del impuesto a las ganancias.
b) La imputación de la ganancia se efectuará en función de su devengamiento (en sustitución de la
percepción) cuando el plazo de pago resultara superior a un año (art. 90.2, LIG).
c) Por tratarse de un impuesto cedular, diferenciado del impuesto global en el caso de los sujetos
indicados en el párrafo anterior, el régimen de retención de la resolución general 830 no
resultaría de aplicación.
III - 3. Beneficiarios del exterior

En el caso de beneficiarios del exterior que actúen como “compradores” de cheques, resultará
de aplicación lo expresado en el inciso a) del subacápite anterior, en tanto no resulten residentes en
países no cooperantes o bien los fondos no provengan de tales jurisdicciones.
707-LORECA.indd 713 16/8/19 4:54 p.m.

En oportunidad del pago del importe del cheque, el intermediario (agente de bolsa) deberá
practicar la retención conforme el Título V, LIG, considerando la presunción de ganancia neta del
100% establecida por el artículo 93, inciso c), punto 2, de dicha ley (asumiendo que el comprador
del cheque no resultara una entidad financiera radicada en jurisdicción no considerada de baja o
nula tributación).
IV - CONSIDERACIONES FINALES
Como se desprende de la normativa y consideraciones aludidas a lo largo de nuestro análisis,

hay mucho por hacer en materia de adecuación de la normativa, particularmente en materia de
los regímenes de recaudación necesarios para un adecuado funcionamiento del harto complicado
régimen tributario vigente.
Resulta de suma importancia que la Autoridad Fiscal asuma prontamente tal obligación, en
aras de clarificar la situación para los sujetos responsables, evitando así controversias entre los
propios agentes económicos y eventuales contingencias por involuntarios incumplimientos.
ANEXO I
Operatoria compraventa cheques (IVA) entre responsables inscriptos(2)
Ejemplificación de la prestación financiera involucrada
$
Monto nominal 100,00 Vencimiento a 365 días
Monto negociado 62,50
Prestación financiera 37,50 Tasa nominal (% anual) 60,00
IVA 21% 7,88
Agente/s de
Detalle Comprador Liquidación y Vendedor Referencia cálculo
Compensación
Valores 100,00 (100,00) Valor nominal del cheque
Intereses a devengar (37,50) 37,50 Diferencia con monto negociado
Débito fiscal (7,88) 21% sobre interés a dev.
IVA percepción 7,88 100% del débito fiscal
Banco (62,50) 62,50 Neto abonado por comprador
Depósito percepción (7,88) RG (AFIP) 1603
Pago (54,62) 54,62 Neto abonado al vendedor
Crédito fiscal 7,88 Equivalente al débito fiscal
CONTROL SUMA 0,00 0,00 0,00
(2) Se omite la consideración de la comisión y/o derecho de mercado para simplificar la exposición
707-LORECA.indd 714 16/8/19 4:54 p.m.

EL AJUSTE IMPOSITIVO POR INFLACIÓN
(PRIMERA PARTE)
Luis O. Fernández
Ante la cierta posibilidad de tener que practicar próximamente el ajuste por inflación impositivo,
se considera de utilidad realizar algunas acotaciones y recordar su estructura técnica.
I - PROCEDIMIENTO
Es sabido que, por el mecanismo de la partida doble, el resultado de un patrimonio en un

período determinado se puede establecer por suma algebraica de sus ganancias y pérdidas o por
diferencia entre los activos y pasivos al final y al inicio.
El sistema que adopta la ley del impuesto para calcular el ajuste por inflación es el segundo,
pero con algunas adaptaciones tales como el tratamiento de los bienes de cambio y los ingresos y
egresos de algunos activos no monetarios.
Por su parte, es harto conocido que, en los distintos bienes, el impacto de la inflación es
diferente, por lo que en el análisis se clasifica a aquellos en dos categorías excluyentes: monetarios
y no monetarios, con la suposición simplificadora que en cada una de estas el impacto es el mismo,
aunque en la realidad esto no ocurra.
Esta solución se apoya en dos criterios razonables: a) el resultado ajustado por inflación está
más cercano de la realidad fáctica que el no ajustado, b) el mecanismo de ajuste debe ser lo más
sencillo posible, aun al costo de la menor exactitud; siempre será posible en el futuro un mejor
mecanismo de cálculo.
II - SUJETOS OBLIGADOS
Son los comprendidos en los incisos a) a e) del artículo 49, o sea, las sociedades de capital,
las demás sociedades, los fideicomisos sujetos del impuesto, las empresas unipersonales y los
auxiliares del comercio mencionados en el último inciso antes citado.
715-LUISO.indd 715 16/8/19 4:54 p.m.

LUIS O. FERNÁNDEZ
Desde el dictado de la norma en trato se han producido modificaciones en las leyes civiles
y comerciales que, como es obvio, no pudieron ser previstas por aquella; concretamente, los
cambios en la ley 19550 respecto de las antes denominadas “sociedades de hecho” e irregulares
le han reconocido personería plena a estas últimas(1), por lo que prima facie parecería que ahora se
encuentran comprendidas en el inciso b) del 49 y, consecuentemente, estarían obligadas a practicar
el ajuste por inflación.
En realidad, antes de la modificación citada, también pudiera haber existido dicha duda,
pero, a tenor del último párrafo del artículo que grava en 3ª categoría solo al ejercicio profesional
complementado con una explotación comercial, se considera que, salvo este caso, estas sociedades
no deben practicar dicho ajuste, ya que sus rentas están incluidas en la 4ª categoría.
III - MECANISMO
El ajuste por inflación, como lo denomina el artículo 94 de la ley, se compone de dos instancias
de cálculo [art. 95, incs. a) y b), de las normas específicas de valuación de los arts. 96 y 97].
III - 1. Ajuste estático

El cálculo se inicia con el llamado “ajuste estático” que se realiza partiendo del estado
patrimonial comercial o impositivo de inicio del ejercicio; esto significa que, en el primer caso,
los valores contables de los activos computables(2) se deberán ajustar a su valuación impositiva,
mientras que en el segundo se trabajará directamente con ellos.(3)
La técnica consiste en partir del total del activo y detraer los rubros que la ley considera no
computables; a ese saldo se le detraen los rubros del pasivo considerados computables por la
misma norma. Como se ve, existen técnicas distintas: en el primer caso se opera por sustracción,
mientras que en el segundo se lo hace por adición.
La diferencia entre el activo computable y el pasivo computable se ajusta por la variación
del índice ocurrida durante todo el ejercicio; en caso de ser mayor el activo que el pasivo, esto
significará que los bienes expuestos son mayores que las deudas y, por tanto, el ajuste por inflación
será una pérdida computable.
En caso de exceder esos pasivos a los activos, se producirá la situación inversa y el ajuste será
ganancia.
(1) Ley 19550, Cap. I, Sección IV, sociedades simples

(2) Como se verá luego (art. 96), los activos no computables no se ajustan
(3) La reforma tributaria de la ley 27430 ha introducido nuevas normas que afectan la valuación de créditos y
deudas; entre ellas, pueden mencionarse las de precios de transferencia, deducción de intereses y otras que
deberán ser consideradas a estos efectos y se analizan en la segunda entrega de este trabajo
715-LUISO.indd 716 16/8/19 4:54 p.m.

EL AJUSTE IMPOSITIVO POR INFLACIÓN (PRIMERA PARTE)
Ejemplo:
Activos
Disponibilidades Importe Ajustes Saldos ajustados
1 Caja 100 100
2 Bancos 4.530 -125 4.405
3 Deudores 6.785 -1.275 5.510
4 Bienes de cambio 11.400 -1.100 10.300
5 Bienes de uso 32.100 -32.100 0
6 Gastos organización 0 4.340 4.340
54915 24.655
Pasivos
7 Deudas 13.840 -2.040 11.800
8 Previsión despidos 427 -427
9 Resultados acumulados 10.648
10 Capital social 30.000
54.915
0 11.800
Notas:
2 Falta contabilizar gastos por $ 125
3 Previsión impositiva $ 1275
4 Valuación impositiva $ 10.300
5 No computable
6 Impositivamente no se han imputado $ 4.340
7 Valuación impositiva 11800
8 No computable
Activo computable 24.655

Pasivo computable -11.800
Patrimonio computable 12.855
El ajuste estático será pérdida, por ser mayor el activo computable que el pasivo computable.
715-LUISO.indd 717 16/8/19 4:54 p.m.

LUIS O. FERNÁNDEZ
III - 1.1. Activos computables y no computables

En general, los rubros que se detraen del activo son los que no están expuestos a la inflación (los
llamados “no monetarios”), por lo que no necesitan de protección o mantienen su valor constante a
los fines impositivos por estar protegidos por otros mecanismos obrantes en la ley; quedan entonces
como resto computable los expuestos a la inflación o los que carecen de la actualización citada; no
obstante ello, existen rubros no monetarios que no se eliminan, como los bienes de cambio, y su
ajuste se ve compensado por la valuación de las existencias finales a costo reexpresado o valor de
plaza.
Con acierto Schindel(4) afirma que, para quienes partan del activo contable, puede ocurrir que
no encuentren incluidos en el mismo conceptos que deberían formar parte del activo computable,
en tal caso, correspondería que fueran incorporados al activo a los efectos del ajuste por inflación,
opinión que se comparte.
En la realidad, el universo a considerar es, como se ha dicho, el activo impositivo y, cuando
se parta del contable, habrá que depurarlo de los elementos que no considere la ley del impuesto
e integrar los que falten; todo ello en relación con la vinculación de los activos a la obtención de
ganancias gravadas.(5)
Un tema que ha sido poco transitado es el carácter taxativo o enumerativo de la lista de
componentes del activo a detraer, el cual fue abordado por la Corte en un antiguo fallo.(6)
Allí donde se planteaba la impugnación realizada por la Dirección General Impositiva a la
inclusión como activo computable de una cuenta que mostraba un crédito por dividendos a cobrar,
la objeción fiscal estaba fundada en el carácter (a juicio del Fisco) de no computables de dichos
dividendos.
El Tribunal Cimero confirmó la decisión de la Cámara, citando su fallo en el sentido de que
“…las normas relativas al ajuste por inflación, incorporadas en la ley del impuesto a las ganancias, no prevén
que los créditos en concepto de dividendos a cobrar deban detraerse del activo y que no es aceptable acudir a
la analogía en el campo del derecho tributario material”. Queda entonces confirmado el carácter taxativo
de esta enumeración.
A continuación, se considerarán los activos excluidos en forma pormenorizada, respetando la
numeración que realiza el artículo 95, inciso a), de la ley.
“1) Inmuebles y obras en curso sobre inmuebles, excepto los que tengan el carácter de bienes de cambio”.
Se considera que estos bienes están protegidos de la inflación por su propia naturaleza de ser
no monetarios; además, las amortizaciones y el costo computable en caso de enajenación tienen
mecanismos de actualización que impiden considerar dicha valorización como ganancia; no
obstante ello, como se explicó más arriba, no se excluyen del activo los que sean bienes de cambio
por las razones antes comentadas.
“2) Inversiones en materiales con destino a las obras comprendidas en el punto anterior”.
Esta norma es una aplicación del principio de que lo accesorio sigue a lo principal. No obstante,
existen algunas dificultades prácticas; en el caso de las empresas constructoras, para discriminar
(4) Schindel, Ángel: “El ajuste impositivo por inflación en la actual coyuntura” - LL - Bs. As. - 2003 - pág. 55
(5) Schindel, Ángel: “El ajuste impositivo por inflación en la actual coyuntura”, considera que a estos bienes
“…no corresponde concederles protección ante la inflación en función de su naturaleza”, posición que se
comparte
(6) “Compañía Industrial y Comercial Sanjuanina” - CSJN - 18/9/2001
715-LUISO.indd 718 16/8/19 4:54 p.m.

entre los materiales destinados a uno u otro tipo de obras, entre edificios para la venta o destinados
a ser bienes de uso, o dentro de una misma obra, cuando existan unidades que se afectaran a uno u
otro fin y no han sido aún construidas.
“3) Bienes muebles amortizables -incluso reproductores amortizables- a los efectos de esta ley”.
Estos bienes también se consideran protegidos de la inflación por su naturaleza y tienen,
como los analizados en 1, mecanismos de ajuste de las amortizaciones y valor residual en caso de
enajenación.
En el caso de explotaciones ganaderas de cría no se incluyen los vientres, pese a ser utilizados
en la reproducción, por considerárselos bienes de cambio, con una protección específica.
“4) Bienes muebles en curso de elaboración con destino al activo fijo”.

La disposición tiene la misma razón que fuera comentada en el caso de los bienes del punto 2).
“5) Bienes inmateriales”.

Estos bienes también gozan de la misma protección que los anteriores, en lo referido al valor
a considerar para sus amortizaciones y costo computable; respecto de los intangibles que no se
amortizan, se coincide con Schindel(7) en que por su naturaleza parece razonable entender que no
deberían ser afectados por la inflación.
“6) En las explotaciones forestales, las existencias de madera cortada o en pie”.

Las explotaciones forestales son bienes inmuebles amortizables, por lo que parece redundante
la exclusión. No obstante, debe analizarse en forma separada la madera en pie de la cortada.
En lo que hace a la explotación forestal en sí, la madera en pie, al no haber sido extraída, no da lugar
a la aplicación del coeficiente de agotamiento; la exclusión parece razonable a tenor del tratamiento
otorgado a los demás inmuebles (excepto bienes de cambio) que se consideran autoprotegidos.
Además, la ley tiene un mecanismo específico de agotamiento, debidamente actualizado, que
se refiere solo a la madera cortada(8), la que, al ser extraída, disminuye la sustancia de la explotación,
o sea, el coeficiente de agotamiento aplicado a la madera extraída sería el equivalente del costo de
venta del bien de cambio que, para ser coherente con los demás bienes similares, la ley no debería
detraer.
“7) Acciones, cuotas y participaciones sociales, incluidas las cuotas parte de los fondos comunes de inversión”.
Cuando se enajenen estos bienes, el costo computable será actualizado, por lo cual, teniendo un
régimen propio de protección, se los detrae del activo computable.
“8) Inversiones en el exterior -incluidas las colocaciones financieras- que no originen resultados de fuente
argentina o que no se encuentren afectadas a actividades que generan resultados de fuente argentina”.
Se excluyen solo las inversiones en el exterior que no estén afectadas a obtener rentas de fuente
argentina, por ejemplo, un crédito por exportaciones no se debe excluir; cuando estas inversiones
produzcan renta de fuente argentina, su inclusión o exclusión dependerá de la naturaleza del bien.
(8) Art. 75 y DR, art. 87
715-LUISO.indd 719 16/8/19 4:54 p.m.

LUIS O. FERNÁNDEZ
Distinto es el caso de estas inversiones afectadas a obtener rentas de fuente extranjera, que
son las que efectivamente se eliminan; la razón de tal tratamiento está en el criterio de fuente
imperante cuando se dictó la ley: al estar gravadas solo las rentas de fuente argentina, no tenía
sentido proteger inversiones cuyos frutos estaban fuera del ámbito del tributo.
Actualmente, el criterio de atribución de las rentas a los sujetos las incluye en su totalidad para
los residentes, por lo que la situación es diametralmente opuesta y sería de toda justicia eliminar el
punto 8 del inciso a) del artículo 95, dando a las inversiones que producen renta de fuente extranjera
el mismo tratamiento que a las que producen renta de fuente argentina. No obstante ello, la ley
merecería una revisión que coordine estas normas para hacerlas compatibles con el mecanismo de
determinación del impuesto de fuente extranjera, el que acepta los sistemas de ajuste por inflación
que eventualmente existan en los países donde aquel se obtenga y, además, los quebrantos de dicha
fuente tienen un tratamiento cedular, que también debe ser considerado.
Esta cuestión se analizará más adelante junto con los cambios legales producidos por las leyes
27430 y 27260 que, como es obvio, la norma en análisis no toma en cuenta.
“9) Bienes muebles no amortizables, excepto títulos valores y bienes de cambio”.

Se trata de bienes no afectados a obtener ganancias gravadas, su no amortización lo denota,
ni sujetos a desgaste, por lo que es probable que no sean afectados por la inflación; su exclusión
parece congruente.
“10) Créditos que representen señas o anticipos que congelen precios, efectuados con anterioridad a la
adquisición de los bienes comprendidos en los puntos 1 a 9”.
Estos créditos tienen un mecanismo de actualización propio en el artículo 97 de la ley, que
dispone que, en caso de enajenación de los bienes por los que se entregaron anticipos, se deberán
agregar al precio de venta las actualizaciones de los mismos, calculadas hasta el cierre del ejercicio
anterior al de la fecha de enajenación, momento a partir del cual producen pérdida por inflación,
habida cuenta de que forman parte del activo computable, como se verá en adelante.
“11) Aportes y anticipos efectuados a cuenta de futuras integraciones de capital, cuando existan compromisos
de aportes debidamente documentados o irrevocables de suscripción de acciones, con excepción de aquellos
que devenguen intereses o actualizaciones en condiciones similares a las que pudieran pactarse entre partes
independientes, teniendo en cuenta las prácticas normales del mercado”.
La ley considera que se trata de importes que integran el capital, aunque efectivamente no se
haya aportado, sino que solo exista un compromiso. Por esa causa se los detrae. No obstante, y con
el propósito de tener una regla razonable para aplicar a situaciones confusas, se imponen varias
condiciones para acordar este tratamiento y que se verán seguidamente.
En realidad, estas condiciones intentan precisar adecuadamente cuándo se está en presencia
de capital y cuándo se trata de una deuda y su consideración es especialmente importante para los
contribuyentes; en el caso de los pasivos en estas condiciones: los que sean capital no se computarán,
mientras que los que configuren deudas producirán ajuste por inflación ganancia.
La norma tiene por objeto que no se pueda “disfrazar” un pasivo como capital; en el caso
de los activos, seguramente ningún contribuyente intentará hacer lo propio, pues esto implicaría
disminuir el activo que produce pérdida por inflación.
Dicho lo anterior, la ley dispone como requisito para considerar capital (tanto a activos como
a pasivos):
715-LUISO.indd 720 16/8/19 4:54 p.m.

a) Que existan compromisos de aportes debidamente documentados o irrevocables de suscripción

de acciones; las características de los compromisos se juzgan, entre otras cosas, por el
cumplimiento de las disposiciones societarias en vigencia, la posterior inscripción de los
aumentos de capital u otros indicios.
b) Que no se devenguen intereses o actualizaciones en condiciones similares a la que pudieran
pactar partes independientes, teniendo en cuenta las prácticas normales del mercado.
O sea, los requisitos son adecuada documentación y falta de remuneración a la colocación. No
está previsto el tratamiento de los casos en los que no se cumplan tempestivamente los plazos de la
IGJ ni aquellos en los que la sociedad recipiente rechace dicho aporte.
“12) Saldos pendientes de integración de los accionistas”.
“13) Saldos deudores del titular, dueño o socios, que provengan de integraciones pendientes o de operaciones
efectuadas en condiciones distintas a las que pudieran pactarse entre partes independientes, teniendo en
cuenta las prácticas normales del mercado”.
En ambos casos se pueden repetir las argumentaciones expuestas respecto de la exclusión del
punto 11, con la particularidad de que para los saldos pendientes de integración no se requiere
documentación, pues la propia suscripción de las acciones cumple esa función; tampoco se exige
ausencia de intereses o actualizaciones pactadas, pues en caso de existir los mismos solo serían un
castigo al accionista moroso en cumplir con la obligación de efectivizar el aporte comprometido,
luego de vencido el plazo, pero por la naturaleza de la institución no podría haber un pago por el
suministro del capital, ya que lo ha sido a título de socio, no de prestamista.
“14) En las empresas locales de capital extranjero, los saldos deudores de persona o grupo de personas del
extranjero que participen, directa o indirectamente, en su capital, control o dirección, cuando tales saldos
tengan origen en actos jurídicos que no puedan reputarse como celebrados entre partes independientes, en
razón de que sus prestaciones y condiciones no se ajustan a las prácticas normales del mercado entre entes
independientes”.
Se trata de una exclusión del activo por las mismas razones anteriores, en el caso, aplicada a
empresas locales de capital extranjero que, por su forma jurídica, suelen no poder identificarse
claramente con alguna sociedad o empresa del país y la ley las incluye en el inciso b) del artículo 69
bajo la denominación de establecimientos permanentes en el país, propiedad de sujetos del exterior.
El decreto reglamentario en su artículo 160 dispone que, a estos efectos, se consideren actos
jurídicos que pueden reputarse como celebrados entre partes independientes a aquellos que
cumplimenten las disposiciones del artículo 14 de la ley.
“15) Gastos de constitución, organización y/o reorganización de la empresa y los gastos de desarrollo, estudio
o investigación, en la medida en que fueron deducidos impositivamente”.
Se trata de conceptos que, formando parte del activo contable, han sido afectados como gasto
en la declaración del impuesto, por lo que no es lógica su conservación en el activo que daría lugar
a un ajuste por inflación pérdida injustificable.
Distinto es el caso inverso, ya que, cuando no se hubieran afectado impositivamente, el ajuste
resultante compensaría su imputación al ejercicio a valor nominal.
715-LUISO.indd 721 16/8/19 4:54 p.m.

LUIS O. FERNÁNDEZ
“16) Anticipos, retenciones y pagos a cuenta de impuestos y gastos, no deducibles a los fines del presente
gravamen, que figuren registrados en el activo”.
Los conceptos mencionados solo pueden formar parte del activo cuando, habiendo sido paga-
dos, aún no se han devengado, o sea, cuando se trate de conceptos pagados por adelantado cuya
imputación se realice en algún ejercicio futuro.
Los impuestos y gastos no deducibles no pueden, por esa razón, afectar la base imponible, por
lo que el efecto de la inflación sobre ellos no debe ser computado.
Aclarada la razón de la exclusión, cabe interrogarse sobre cuáles son los elementos componentes
de este conjunto. En principio, la ley dice claramente que no son deducibles los conceptos incluidos
en el artículo 88, tampoco son deducibles los gastos que no sean efectuados para obtener, mantener y
conservar ganancias gravadas y la parte de gastos necesarios atribuible parcialmente a la obtención
de esas rentas.
En lo atinente a los impuestos no deducibles, la ley menciona solo al impuesto a las ganancias
y cualquier impuesto sobre terrenos baldíos y campos inexplotados.
No obstante las reglas anteriores, aplicables en forma general a los casos mencionados, en la
práctica se presentan situaciones que merecen ser analizadas; tal el caso del impuesto a las ganancias
cuando la obligación tributaria del ejercicio sea menor que los importes ingresados en concepto de
anticipos, retenciones y percepciones. En tal caso, ese saldo adquiere el carácter de ser libremente
disponible, por lo que se considera que no se debe detraer y, consecuentemente, debe formar parte
del activo computable. El mismo tratamiento cabría otorgar a los saldos de libre disponibilidad de
cualquier otro impuesto, incluso de IVA.
Distinta es la situación de los saldos técnicos de dicho tributo que consisten en el exceso de los
créditos fiscales por sobre los débitos. Respecto de ellos ha dicho la Corte(9): “El denominado crédito
fiscal por el impuesto al valor agregado no reviste el carácter de un verdadero crédito del sujeto pasivo de la
obligación tributaria, cuya satisfacción pueda reclamar en todo supuesto al organismo recaudador, sino que
constituye tan solo uno de los términos de la substracción prevista por la ley dentro del sistema de liquidación
del gravamen, lo que requiere, para su virtualidad, que deba operar en relación necesaria con el elemento
restante constituido por el débito, ya que solo de la conjugación de ambos podrá resultar un saldo susceptible,
de libre disposición”.
No obstante, Schindel(10) menciona que determinados créditos fiscales pueden adquirir
el carácter de deducibles por los contribuyentes, lo que acarrearía la no detracción del activo
respectivo, dando como ejemplo el correspondiente a actividades exentas de IVA; se comparte la
opinión, acotando que, en algún caso, estos créditos es probable que se expongan formando parte
del costo de los bienes o servicios afectados, sin identificarse como correspondientes al impuesto.
En lo que se refiere al tratamiento de los saldos de libre disponibilidad en el impuesto a la
ganancia mínima presunta, producidos por un exceso de los anticipos sobre la obligación fiscal del
ejercicio, se aplican las mismas normas que en los demás impuestos; se trata de activos computables.
Una cuestión que merece especial consideración es el tratamiento de este impuesto en lo
referido a su posibilidad de ser computado como pago a cuenta del impuesto a las ganancias. Como
se sabe, el lapso en el cual es posible dicho cómputo es muy prolongado(11) y el propio cómputo es
una cuestión incierta, dado que depende de la evolución futura de ambos tributos en lo referido
a las bases imponibles, las alícuotas y eventuales imponderables, cuya evolución es indiscernible.
(9) “Alcalis de la Patagonia” - CSJN - 6/5/1986, Fallos: 308:673

(11) 10 años, ley 25063, art. 13
715-LUISO.indd 722 16/8/19 4:54 p.m.

Si se aplican las reglas utilizadas hasta ahora, el importe que pueda ser compensado con el
impuesto a las ganancias será un activo computable, mientras que el que no lo sea no asumirá ese
carácter, no obstante lo cual (precisamente por ello) será en tal caso un gasto deducible, lo que le
acuerda el carácter de activo computable.
Schindel(12) refuerza esta posición con un argumento fáctico: “...considerando lo extenso del lapso
por el cual se extiende la incertidumbre antes mencionada, eventualmente frente a un contexto inflacionario,
entendemos que el mero hecho de computar dicho pago a cuenta en valores notoriamente devaluados por el
transcurso del tiempo justificaría su consideración como activo computable...”, lo cual, se agrega, permitiría
la depreciación de dicho saldo.
En la segunda parte de este trabajo se analizará el resto de los elementos del régimen: pasivos
computables, normas específicas sobre valuación, exenciones y relación con las disposiciones de las
leyes 27430 de reforma tributaria y 27260 de reparación histórica y blanqueo.
715-LUISO.indd 723 16/8/19 4:54 p.m.

715-LUISO.indd 724 16/8/19 4:54 p.m.
temas de procedimiento
fiscal, inspecciones y
determinaciones de oficio

LA ESTIMACIÓN DE OFICIO (PRIMERA PARTE)
Martín R. Caranta
I - INTRODUCCIÓN
Nuestra ley 11683 de procedimiento fiscal (LPF) establece dos formas posibles para la deter-
minación de oficio, a saber:
- determinación en forma directa, por conocimiento cierto de la materia imponible;
- mediante estimación.
Tal como ha señalado Jarach(1), en la práctica se habla de “determinación sobre base cierta o
sobre base presunta”, y a esta última se la denomina también como “estimación de oficio”.
Por imperio de lo normado en el artículo 18 de la LPF, la estimación de oficio podrá estar
basada en:
- los hechos y circunstancias conocidos que, por su vinculación o conexión normal con los que
las leyes respectivas prevén como hecho imponible, permitan inducir en el caso particular su
existencia y medida; o
- las presunciones generales establecidas por la propia ley.
A las primeras se las denomina presunciones hominis; a las segundas, presunciones generales o
legales.
¿Por qué utilizar presunciones? Según Teresa Gómez, las ficciones y las presunciones legales son
técnicas legislativas utilizadas con carácter general en el Derecho, siendo también legítimas en
el Derecho Tributario. Son varias las razones que justifican su utilización, entre ellas las dificultades de
obtener pruebas directas, por la proliferación de comportamientos evasivos y por la simplificación en
la configuración legislativa de los hechos imponibles.(2)
(1) Jarach, Dino: “Finanzas públicas y derecho tributario” - 3ª ed. - Ed. Abeledo-Perrot - págs. 433/5
(2) Gómez, Teresa y Folco, Carlos M.: “Procedimiento Tributario” - 8ª ed. - LL - pág. 171
727-CARANTA.indd 727 16/8/19 4:56 p.m.

MARTÍN R. CARANTA
Tiene dicho el Tribunal Fiscal de la Nación (TFN) que “…los métodos presuntivos son alternativas
válidas que habilita la ley en favor de la administración para que pueda cumplir sus objetivos, en aquellos
casos en que, debido a la inexistencia de elementos, registración con notorias falencias respaldatorias,
documentación que no resulte fehaciente e insuficiencias de diversa índole, deba recurrir en forma supletoria
o complementaria a esta metodología para cuantificar la base imponible”.(3)
Sucede que si, estando fehacientemente acreditado que el contribuyente realizó actividad
económica, el organismo fiscal no puede probar los hechos en que funda su pretensión fiscal,
ello no debiera ser motivo para que este quede liberado de pagar las obligaciones tributarias
perfeccionadas(4). La negligencia de un sujeto en cumplimiento de sus obligaciones tributarias, o
incluso su comportamiento doloso, no puede derivar en una ventaja a su favor.
Navarrine y Asorey consideran que existen causas jurídicas y no jurídicas que justifican el
establecimiento de presunciones en la ley 11683. En cuanto a las causas jurídicas, observan que la
mayor parte de los supuestos constituyen herramientas indispensables, convenientes u optativas
a los efectos de la existencia y urgencia de la norma tributaria. Tienden a facilitar la gestión de la
recaudación tributaria, entre otras cuestiones, y dicen que han sido establecidas por necesidades
técnico-jurídicas.(5)
Respecto de las causas no jurídicas, consideran que se trata de una respuesta ineludible a la
particular situación del país en cuanto a la evasión y sus causas. Recuerdan que las presunciones más
importantes de determinación presunta constituyen respuestas ante el fenómeno de la evasión
(v. gr. leyes 21858, 23314, 24073 y 25745).
Corresponde dejar en claro desde el inicio algo que ha sido mencionado por Jarach con
adecuada precisión: el distingo actual entre determinación sobre base cierta y estimación no es
tan marcado como antes. Una determinación directa puede contener también comprobaciones
mediante presunciones y viceversa.(6)
II - DISTINCIÓN ENTRE PRESUNCIONES Y FICCIONES
La presunción es el acto de aceptar la veracidad de un hecho por la evidencia de otro del que
normalmente depende aquel no probado(7). La jurisprudencia ha considerado que se trata del
resultado de un proceso lógico, mediante el cual de un hecho conocido -cuya existencia es cierta- se
infiere un hecho desconocido, cuya existencia es probable.(8)(9)
(3) “Dadea, Marta Elisa” - TFN - 22/12/1983

(4) Posición de Hensel, citado por Alberto M. Gorosito en “Presunciones y ficciones en el derecho tributario”,
material publicado en www.aaef.org
(5) Navarrine, Susana C. y Asorey, Rubén O.: “Presunciones y ficciones en el derecho tributario” - 3ª ed. - Ed.
LexisNexis - págs. 169/172
(6) Jarach, Dino: “Finanzas públicas y derecho tributario” - 3ª ed. - Ed. Abeledo-Perrot
(7) Navarrine, Susana C. y Asorey, Rubén O.: “Presunciones y ficciones en el derecho tributario” - Ed. Lexis
Nexis - 3ª ed. - pág. 2
(8) “Philips Argentina SA” - CNCont. Adm. Fed. - Sala I - 7/8/1990. Citado por Rubiolo en Informe Nº 25 -
CECyT - FACPCE - año 2012
(9) Caferatta Nores, citado en Almada, Lorena Marcela y Matich, Cecilia: “Presunciones ley 11683. Parte I” -
Periódico Económico Tributario Nº 366 - LL - febrero/2007 - pág. 1
727-CARANTA.indd 728 16/8/19 4:56 p.m.

Una presunción contiene la siguiente estructura: parte de un hecho cierto (hecho inferente),
sobre el mismo se aplica una regla de experiencia (orden natural de las cosas) y, en tercer lugar, se
arriba a la existencia de otro hecho (hecho inferido). Se observa así cómo la regla de certeza de los
hechos es reemplazada por otra de mera probabilidad.(10)
Por otro lado, se ubican las ficciones. Al decir de Pérez de Ayala(11), las mismas no falsean ni
ocultan la verdad real, sino que crean una verdad jurídica distinta a la real, que solo existe en la ley.
La jurisprudencia ha sostenido que se trata de una situación que, “…partiendo también de un hecho
cierto, otorga certeza jurídica a un hecho de existencia muy improbable o sencillamente falso”.(12)
Por otro lado, existen las presunciones legales, que están contenidas y reguladas por la norma
jurídica. Ellas se contraponen a las presunciones simples, que según hemos visto la ley no recoge
y deja en manos del juzgador, y que reconocen como límites la existencia de prohibiciones y la
vinculación de la interpretación con el hecho presumido(13). Es el legislador entonces quien elige
el hecho inferente, apela a su regla de experiencia y establece también el hecho que debe inferirse.
En tal caso estamos en presencia de una norma legal que debe cumplirse, obligando tanto a los
particulares como a los órganos encargados de efectivizar el mandato legal(14). De acuerdo con
nuestro entendimiento, las presunciones legales son en realidad casos probados con experiencias
favorables de presunciones hominis, que por los resultados satisfactorios logrados se han incor-
porado al texto legal, así sucedió por ejemplo en lo que respecta a las acreditaciones bancarias
debidamente depuradas.(15)
Ciertas presunciones pueden ser anuladas mediante pruebas que acrediten la falsedad de la
presunción o la inexistencia del hecho que se presume. Estas se denominan presunciones iuris
tantum. Por el contrario, otras no admiten ningún tipo de prueba tendiente a destruir el hecho
presumido, las que se denominan presunciones iuris et de iure.
Las normas tributarias pueden recurrir a dos tipos de presunciones y/o ficciones: las endonor-
mativas y las perinormativas.
Tal como señalan Almada y Matich(16), las presunciones endonormativas son las que están insertas
en la propia norma del tributo. Son presunciones -en realidad pueden ser tanto presunciones como
ficciones- que tienen por finalidad coadyuvar con la definición del hecho imponible(17). Por otro
lado, tenemos las presunciones perinormativas, cuyo origen responde a cuestiones que están por
fuera de la legislación positiva del tributo. Se trata de herramientas que están previstas para el
(10) Almada, Lorena Marcela y Matich, Cecilia: “Presunciones ley 11683. Parte I” - Periódico Económico
Tributario Nº 366 - LL - febrero/2007 - pág. 1
(11) Según la cita que consta en Alberto M. Gorosito en “Presunciones y ficciones en el derecho tributario”,
material publicado en www.aaef.org - pág. 2
(12) “Philips Argentina SA” - CNCont. Adm. Fed. - Sala I - 7/8/1990
(13) Navarrine, Susana C. y Asorey, Rubén O.: “Presunciones y ficciones en el derecho tributario” - Ed. Lexis
Nexis - 3ª ed. - pág. 11
Tributario Nº 366 - LL - febrero/2007
(15) Art. 18, inc. g), L. 11683
(17) Alberto M. Gorosito en “Presunciones y ficciones en el derecho tributario”, material publicado en www.
aaef.org
727-CARANTA.indd 729 16/8/19 4:56 p.m.

MARTÍN R. CARANTA
anormal funcionamiento de la ley, tal como surge ante un acto de determinación de oficio, el que
pretende corregir los desvíos del contribuyente ante la endonorma.(18)
Las presunciones generales a las que se refieren los incisos del cuarto párrafo del artículo 18 de
la LPF son perinormativas (p.e. los incrementos patrimoniales no justificados).
III - ¿CUÁNDO PROCEDE LA UTILIZACIÓN DEL MÉTODO PRESUNCIONAL EN LA

DETERMINACIÓN DE OFICIO?
Según lo analizado por la doctrina y lo resuelto por la jurisprudencia, es subsidiario el carácter

de la determinación sobre base presunta. Es decir, la determinación sobre presunciones es la excepción y
se da ante la imposibilidad de acudir a la “base cierta”.
Resulta ilustrativa la sentencia del Tribunal Fiscal en el caso “Funes, Orlando Lucio” (del
14/8/1973), resolviendo que el Fisco Nacional no tiene facultades discrecionales para elegir entre efectuar
una determinación sobre base cierta o sobre base presuntiva. Con cita a Dino Jarach en “Curso Superior de
Derecho Tributario” se afirmó que “…la alternativa entre determinación cierta y determinación presuntiva
no está librada al criterio discrecional de la Administración, sino que depende de una comprobación sobre la
posibilidad o imposibilidad de efectuar la determinación cierta. La regla es y debe ser la determinación cierta,
o sea, el conocimiento directo de la materia imponible; no es una elección discrecional la que la ley acuerda a la
Dirección para determinar en una u otra forma”. Se hizo mención a la importancia de extremar durante
el procedimiento de inspección todos los resortes necesarios para efectuar la determinación por el
conocimiento cierto de la materia imponible, y que solo cuando el contribuyente coloca al Fisco
en la absoluta necesidad de efectuar la estimación sobre base presunta esta procede, por cuanto se
trata de un remedio al que en último extremo puede recurrir la Dirección ante la carencia de los
elementos necesarios para efectuar la determinación en forma cierta.
Tiempo más tarde, en autos “Pedro Oyhamburu y Omar Quiroga SH” (TFN - 7/8/1987), se
reafirmó dicha doctrina al resolver que “el organismo fiscal no puede recurrir al sistema de determinación
presunta para fundamentar la invalidez de las declaraciones juradas del contribuyente, sino que debe proceder
exactamente a la inversa. Es decir, la impugnación de la validez de las declaraciones del contribuyente en base
a la falta de sustentación jurídica de los elementos en los que la misma se basa y la falta de elementos para
determinar con exactitud la real carga tributaria son las condiciones necesarias para abrir el camino de la
determinación de oficio en base presunta”.
En el caso “Rutini, Marcelo G.” el Tribunal Fiscal de la Nación(19) analizó la procedencia del
método presuntivo. Consideró que el propio responsable debe presentar la declaración jurada,
es decir que la iniciativa y cumplimiento es atribuida por la ley al contribuyente (LPF, art. 11), no
solo por el alto contenido cívico de la autoimposición que el tributo comporta, sino por el hecho
de tratarse de uno de los sistemas más idóneos, dado el tamaño del universo de sujetos pasivos
y la índole, de estricto conocimiento personal, de los datos de hecho que son relevantes para la
correcta liquidación del impuesto a las ganancias. El rol de la administración, además de facilitar
ese cumplimiento, es el de control posterior. Debe esperar a que el contribuyente cumpla, para
luego verificar que lo ha hecho correctamente, a cuyo efecto la declaración, en tanto se encuentre
respaldada por los comprobantes exigibles, goza de presunción de veracidad (conf. García Mullin,
Roque: “Derecho Fiscal” - T. XXXVIII - pág. 495).
(19) “Rutini, Marcelo G.” - TFN - Sala D - 10/11/2004
727-CARANTA.indd 730 16/8/19 4:56 p.m.

Señala el fallo que esta distribución de cometidos apareja tanto un problema cronológico como
de posibilidades de averiguación. Para contemplar este aspecto, las normas exigen que simultá-
neamente con su gestión el contribuyente vaya dejando rastros ostensibles de su operatoria: que
se inscriba en registros, que emita comprobantes, que incorpore datos a sus registros contables,
etc. Son todos hechos exteriores pero de directa relevancia y su control concomitante evita que el
contribuyente llegue a la fecha de presentar su declaración con libertad para manejar a su antojo las
cifras de todo el período (conf. García Mullin, op. cit.).
La ley autoriza al Fisco a determinar de oficio la materia imponible y a liquidar el gravamen
correspondiente en aquellos casos en que se omitiera la presentación de las declaraciones juradas
o las presentadas resulten impugnables. Dicha determinación puede efectuarse en forma directa por
conocimiento cierto de la materia imponible o mediante estimación sobre base presunta o método indiciario,
quedando reservado este último para los supuestos en que el Fisco Nacional carece de los elementos necesarios
para establecer la existencia y cuantificación de la obligación tributaria, ya sea porque la documentación
aportada resulta insuficiente o errónea, o cuando se compruebe que la misma, por alguna circunstancia,
carece de relevancia jurídica a dichos efectos.
La estimación es una valuación mediante índices y presunciones y, como tal, se contrapone
a la determinación directa que se sustenta en pruebas ciertas para medir la base imponible. La
determinación presuntiva o indiciaria de la base imponible no consiste en un procedimiento destinado a medir
esta base, sino otras magnitudes que reemplazan a aquella. Los métodos indiciarios no miden ni bien ni mal
el beneficio neto efectivo que las normas hayan erigido en base imponible, lo que persiguen es, sencillamente,
medir una base alternativa (conf. Sainz de Bujanda, glosado por Dino Jarach y citado por Carlos A.
Porta - Revista Impuestos - T. XXXVIII - pág. 1685).
Más recientemente, encontramos el caso “Guayra”(20), en el cual la Cámara confirmó la
resolución del Tribunal que había revocado la determinación de oficio sobre base presunta. Recordó
la Alzada que la determinación de oficio sobre base cierta, es decir, por conocimiento directo de la
materia imponible, sobre la base de los elementos obrantes y conocidos por el Fisco Nacional y/o
de los aportados por los administrados, constituye el sistema cronológicamente prevalente. Solo cuando
no se disponga de los elementos que acrediten fehacientemente la exacta dimensión del hecho imponible, el
organismo recaudador se encontrará facultado para recurrir al método indiciario de estimación, quedando
habilitado en esa circunstancia para aplicar las reglas de presunción contenidas en el artículo 18
de la ley de procedimiento fiscal que permitan fijar con probabilidad la existencia y magnitud
de la relación jurídica tributaria (causa 48.468/2014, “Ahumada, Beatriz Inés Josefina c/Dirección
General Impositiva s/recurso directo de organismo externo”, pronunciamiento del 8/3/2016). En
el caso de autos la utilización del método presuntivo aparecía infundada, a la vez que la prueba
efectivamente producida en el TFN respaldaba los dichos de la contribuyente.
La doctrina ha sistematizado con buen criterio la procedencia de la aplicación de las
presunciones, advirtiendo la existencia de tres supuestos(21):
- Cuando el contribuyente no lleve en forma legal registraciones contables u otro tipo de
registraciones que las sustituyan con los correspondientes comprobantes que las respalden.
- Cuando se compruebe la falta de conformidad de las registraciones contables con la realidad.
- Cuando la Administración no pueda acceder a las registraciones contables del contribuyente,
ya sea por obstrucción a la verificación de las mismas por parte del contribuyente o por
cualquier otra imposibilidad material.
(20)“Guayra SCA c/DGI s/recurso directo de organismo externo” - CNCont. Adm. Fed. - Sala I - 13/12/2016
(21) Díaz Sieiro, Veljanovich y Bergroth: “Procedimiento tributario” - Ed. Macchi
727-CARANTA.indd 731 16/8/19 4:56 p.m.

MARTÍN R. CARANTA
La reforma fiscal que introdujo la ley 27430 (BO del 29/12/2017) incorpora un primer artículo
sin número a continuación del artículo 18 (art. 18.1) de la ley 11683, referido a la habilitación para
la determinación en base presunta, con los siguientes alcances(22):
“Determinación sobre base presunta. El juez administrativo podrá determinar los

tributos sobre base presunta cuando se adviertan irregularidades que imposibiliten
el conocimiento cierto de las operaciones y, en particular, cuando los contribuyentes o
responsables:
a) Se opongan u obstaculicen el ejercicio de las facultades de fiscalización por parte de la
Administración Federal de Ingresos Públicos.
b) No presenten los libros y registros de contabilidad, la documentación comprobatoria o no
proporcionen los informes relativos al cumplimiento de las normas tributarias.
c) Incurran en alguna de las siguientes irregularidades:
1. Omisión del registro de operaciones, ingresos o compras, así como alteración de los costos.
2. Registración de compras, gastos o servicios no realizados o no recibidos.
3. Omisión o alteración del registro de existencias en los inventarios o registración de
existencias a precios distintos de los de costo.
4. Falta de cumplimiento de las obligaciones sobre valoración de inventarios o de los procedimientos
de control de inventarios previstos en las normas tributarias” (el destacado es propio).
Hemos dicho con anterioridad que las novedades introducidas por la reforma parecerían tener por
objeto aliviar la carga de trabajo de las autoridades fiscales ante la falta de colaboración del obligado, a pesar
de que la ley 11683 ya presentaba soluciones concretas. Por ejemplo, si un contribuyente obstaculiza la
fiscalización (primer supuesto), es facultad del Fisco solicitar ante el juez competente una orden
de allanamiento. Solo ante la falta de éxito del allanamiento procedería la estimación de oficio. La
reforma debería haber sido más clara en lo que respecta a la necesidad de agotar las facultades de verificación
y fiscalización para arribar a una determinación sobre base cierta.
Por otro lado, consideramos que la registración de gastos no realizados (segundo supuesto)
no habilita a la presunción, sino a la impugnación de dichos conceptos, lo cual obliga a una
determinación cierta. Advertimos adicionalmente que la falta de cumplimiento de la valoración
de inventarios tampoco resulta justificativo para el método presuntivo, en todo caso, la inspección
deberá reunir información cierta sobre el stock físico, procediendo a su correcta valorización
mediante las indicios del primer párrafo del artículo 18 de la ley 11683.
Resulta para nosotros evidente que la reforma es poco precisa en cuanto a la correcta aplicación
del método presuntivo, dado que no es un cheque en blanco para el Fisco Nacional.
IV - LAS PRESUNCIONES SIMPLES EN LA LEY 11683
Las presunciones simples u homini derivan del razonamiento que efectúa el juzgador. Su
base responde a los lineamientos del artículo 163 del CPCCN(23). Señala Gorosito que se trata de
(22) Artículo incorporado por el art. 186 de la L. 27430

(23) “Las presunciones no establecidas por ley constituirán prueba cuando se funden en hechos reales y
probados y cuando por su número, precisión, gravedad y concordancia produjeren convicción según la
naturaleza del juicio, de conformidad con las reglas de la sana crítica”
727-CARANTA.indd 732 16/8/19 4:56 p.m.

presunciones no establecidas en normas positivas y que deben reunir determinadas características,

expuestas en la legislación aplicable: deben fundarse en hechos reales y probados que por su
número, precisión, gravedad y concordancia deben producir convicción conforme las reglas de la
sana crítica.(24)
La ley 11683 expresa categóricamente que la estimación de oficio se fundará hechos y circunstancias
conocidos que, por su vinculación o conexión normal con los que las leyes respectivas prevén como hecho
imponible, permitan inducir en el caso particular la existencia y medida del mismo.
Notamos entonces que existen ciertos requisitos para la procedencia de las presunciones
hominis (las del primer párrafo del art. 18) en la determinación de oficio:
1. Deben basarse en hechos y circunstancias conocidos. Al respecto, destacamos lo siguiente:
- el plural, en el sentido de que no basta que sea parte de un hecho o circunstancia, sino que
la ley requiere más de uno;
- el carácter de “conocidos”. El hecho inferente debe ser cierto, no puede ser presumido.
Queda descartada entonces la cadena de presunciones.
Al resolver el caso “Bellizi, Jorge Héctor”(25), la CSJN sostuvo que si se trata de un indicio
simple, y no de una presunción legal, se requiere de la complementación y lógica coordinación
con otros elementos probatorios para permitir llegar a un resultado que sea la razonada
derivación de ellos, a los fines de una estimación válida de la materia imponible. Así también
lo había señalado a su turno el Tribunal Fiscal.
2. Deben tener su vinculación o conexión normal con los que las leyes respectivas prevén como
hecho imponible. La vinculación con el supuesto hecho imponible debe ser normal. Por
ejemplo: la cantidad de sábanas enviadas a un lavadero con respecto a la cantidad de
habitaciones ocupadas en un hotel. La vinculación no debe ser antojadiza.
En el caso “Invercar SA”(26) resuelto por la Cámara, se confirmó la nulidad de la determinación
presunta que había decretado antes el Tribunal Fiscal de la Nación. La declaración de nulidad de
las resoluciones determinativas se dictó por cuanto el Fisco Nacional se limitó a aludir en forma
genérica a las facultades que le acuerda la ley, en orden a determinar de oficio los impuestos en forma
estimativa, sin desvirtuar las objeciones que el Tribunal Fiscal realizó respecto de los cálculos para
estimar las obligaciones tributarias del contribuyente (rendimiento bruto diario de un taxímetro,
la totalidad de horas que representa un turno promedio, gastos de mantenimiento y habilitación
de los vehículos). Existía una notable diferencia entre las sumas reclamadas originalmente por el
Fisco Nacional y los importes resultantes del informe presentado este en la causa penal llevada
contra el contribuyente. Resultaba así que la estructura de presunciones utilizadas para estimar las
obligaciones tributarias no se apoyó en indicios representativos en su realidad económica.
Deben tener aptitud para inducir en el caso particular la existencia y medida del hecho imponible.
Destacamos que se trata de una inducción, es decir, que no hay una certeza plena, pero también que
la inducción debe resultar de la conjugación de los hechos conocidos y de la regla aplicada.
También resulta muy importante atender a lo dispuesto en cuanto al “caso particular”, es decir,
nunca debe perderse de vista el contexto del contribuyente. Por ejemplo, su capacidad operativa, la
época de la estimación en cuanto a actividades estacionales, etc.
(24) Alberto M. Gorosito en “Presunciones y ficciones en el derecho tributario” - material publicado en

www.aaef.org
(25) “Bellizi, Jorge Héctor” - CSJN - 17/3/2009
(26) “Invercar SA c/Dirección General Impositiva s/recurso directo de organismo externo” - CNCont. Adm.
Fed. - Sala I - 28/3/2017
727-CARANTA.indd 733 16/8/19 4:56 p.m.

MARTÍN R. CARANTA
En el caso “Resero”(27), el Tribunal Fiscal fue categórico al manifestar que toda presunción
hominis requiere la concurrencia de una serie de circunstancias correlativas y concordantes que,
analizadas en una articulación coherente, evidencien que la probanza colectada guarda una
razonable correspondencia con los hechos económicos verificados. Un mero hecho simple, aislada-
mente considerado, sin analizar otras circunstancias y elementos vinculantes que permitan inducir
la existencia y magnitud del hecho generador de la obligación tributaria, resulta insuficiente a
efectos de dotar de soporte a una determinación de oficio sobre base presunta.
A modo de síntesis, podemos citar lo expuesto por el doctor Buitrago en el caso “Cachape
SRL”(28), en el sentido de que “…toda estimación significa valorar con criterio interpretativo y objetivo los
hechos y circunstancias que deben ser tenidos en cuenta”. La existencia y medida del hecho imponible deben
resultar de circunstancias fundadas, ya que la elección de los diversos indicios que deben servir de base, así
como también el procedimiento racional para las estimaciones, no pueden traducirse a la postre en decisiones
discrecionales; la estructura lógica que debe resultar de una determinación fundada no puede ser arbitraria,
ni apoyarse en cualquier indicio, pues el que se elija debe ser un indicio representativo para el caso particular:
el método debe ser adecuado y resultar congruente en sus resultados. La administración tiene el derecho
y el deber de transformar toda “incertidumbre” que incumba a su pretensión como tal (o a su
medida) en una verdad procesal (bien entendida como la máxima probabilidad posible) mediante
la estimación. En este sentido, es indudable que la materia imponible reconstruida a la luz de presunciones
debe estar basada en una real razonabilidad, de modo tal que dichas presunciones tengan el poder de sustituir
la materia declarada por el contribuyente.
Los signos de presunción deben permitir un control convincente de la declaración, pero jamás se pueden
erigir en una reconstrucción abusiva de la materia sujeta a impuesto.(29)
A los efectos convictivos de la real magnitud de la materia gravada, se requiere la concurrencia
de una serie de circunstancias correlativas y concordantes que, analizadas en una articulación coherente,
evidencien que la probanza colectada guarda una razonable correspondencia con los hechos económicos
verificados, sin perjuicio de que el contribuyente aporte elementos probatorios que ayuden a confir-
mar o no los datos de los que se valió la inspección.(30)
De acuerdo con lo previsto en el primer párrafo del artículo 18 de la LPF(31), podrán servir
especialmente como indicios:
- el capital invertido en la explotación,
- las fluctuaciones patrimoniales,
- el volumen de las transacciones y utilidades de otros períodos fiscales,
- el monto de las compras o ventas efectuadas,
- la existencia de mercaderías,
- el rendimiento normal del negocio o explotación o de empresas similares,
- los gastos generales de aquellos,
- los salarios, el alquiler del negocio y de la casa-habitación,
- el nivel de vida del contribuyente,
(27) “Resero SAIACyF” - TFN - Sala A - 17/9/2003

(28) “Cachape SRL s/recurso de apelación - impuesto al valor agregado y a las ganancias” - TFN - Sala A -
2/12/2016
(29) “Beraja, Alberto David y Dwek, José Roberto” - TFN - Sala A - 25/2/1998
(30) “Frigorífico Fría SAIC” - TFN - Sala A - 13/2/1998
(31) Párrafo sustituido por art. 184 de la L. 27430 (BO: 29/12/2017)
727-CARANTA.indd 734 16/8/19 4:56 p.m.

- y cualesquiera de otros elementos de juicio que obren en poder de la AFIP, que esta obtenga
de información emitida en forma periódica por organismos públicos, mercados concentradores, bolsas
de cereales, mercados de hacienda o que le proporcionen -a su requerimiento- los agentes de retención,
cámaras de comercio o industria, bancos, asociaciones gremiales, entidades públicas o privadas, cual-
quier otra persona, etcétera.
El texto resaltado expone las novedades que trajo la reforma fiscal de la ley 27430, incorporando
nuevas fuentes para utilizar como elementos inferentes por el juez administrativo al momento
de realizar la estimación de oficio a la información emitida por organismos públicos, mercados
concentradores, bolsas de cereales o mercados de hacienda o que proporcionen -a requerimiento-
los agentes de retención, cámaras de comercio o industria, bancos, asociaciones gremiales, entidades
públicas o privadas, cualquier otra persona, etcétera.
Hemos opinado que estas modificaciones no resultaban de rigor, por cuanto la enumeración que
contenía el texto legal era ejemplificativa, no taxativa. En consecuencia, el funcionario del Fisco Nacional
bien podía tomar las fuentes de información que ahora introduce la reforma como base para realizar
las presunciones hominis que le permitan determinar la obligación tributaria del responsable.
Sin embargo, entendemos que la reforma apunta a otorgarle legitimidad a la información que
se tome como base para las inferencias, a fin de evitar reclamos por que persigan la nulidad del
procedimiento.
El segundo párrafo del artículo 18 dispone que “en las estimaciones de oficio podrán aplicarse los
promedios y coeficientes generales que a tal fin establezca el Administrador Federal con relación
a explotaciones de un mismo género”. Al respecto debemos recordar que existen los estudios
sectoriales, que realiza periódicamente la AFIP sobre las distintas actividades, los cuales arrojan
promedios y coeficientes que habitualmente son utilizados por la Administración, tanto para avisar
a los contribuyentes sobre los desvíos existentes con una nota simple (inducción) como también en
procedimientos de inspección y determinaciones de oficio.
El último párrafo del mismo artículo amplía aún más el campo de las presunciones simples:
“También la AFIP podrá efectuar la determinación calculando las ventas o servicios

realizados por el contribuyente o las utilidades en función de cualquier índice que
pueda obtener, tales como el consumo de gas o energía eléctrica, adquisición de materias
primas o envases, el pago de salarios, el monto de los servicios de transporte utilizados,
el valor del total del activo propio o ajeno o de alguna parte del mismo. Este detalle es
meramente enunciativo y su empleo podrá realizarse individualmente o utilizando
diversos índices en forma combinada y aplicarse ya sea proyectando datos del
mismo contribuyente de ejercicios anteriores o de terceros que desarrollen una
actividad similar de forma de obtener los montos de ventas, servicios o utilidades
proporcionales a los índices en cuestión”.
Debe tenerse presente que, según lo normado en el artículo 7 del decreto 618/1997, el Admi-
nistrador Federal tiene facultades de reglamentación, según las cuales podría dictar normas
obligatorias para la determinación de promedios, coeficientes y demás índices que sirvan de base
para estimar de oficio la materia imponible [inc. 3)].
V - VALIDEZ DE LAS PRESUNCIONES
El artículo 18 de la LPF señala al final del último párrafo lo siguiente:
727-CARANTA.indd 735 16/8/19 4:56 p.m.

MARTÍN R. CARANTA
- La carencia de contabilidad o de comprobantes fehacientes de las operaciones hará nacer

la presunción de que la determinación de los gravámenes efectuada por la Administración
Federal sobre la base de los índices señalados u otros que contenga esta ley o que sean
técnicamente aceptables es legal y correcta, sin perjuicio del derecho del contribuyente o
responsable a probar lo contrario.
- Esta probanza deberá fundarse en comprobantes fehacientes y concretos, careciendo de
virtualidad toda apreciación o fundamentación de carácter general o basada en hechos
generales.
- La probanza que aporte el contribuyente no hará decaer la determinación de la Administración
Federal, sino solamente en la justa medida de la prueba cuya carga corre por cuenta del
mismo.
Este dispositivo fue incorporado por la ley 24073. Ha señalado la doctrina que este párrafo
reafirma el carácter subsidiario de la determinación de oficio sobre base presunta, en el sentido
de que la utilización de presunciones simples será adecuada a derecho cuando se realicen en
supuestos en los cuales el contribuyente carezca de contabilidad o de comprobantes. Así, resulta
posible interpretar que la utilización de dichas presunciones no se ajustará a derecho cuando el
contribuyente sí tenga contabilidad y/o comprobantes de sus operaciones.(32)
Cabe traer a colación lo dicho por la Cámara en autos “Frigorífico Lamar”(33), considerando que
la presunción de legitimidad inherente al acto administrativo no despliega efectos directamente
sobre la carga de la prueba, sino más bien sobre la estructura del proceso mismo. En particular, ella
permite a la administración pública ejercitar una pretensión propia como si fuera ejecutoria aun
sin el previo examen del juez, pero sin que se pueda decir que en tal hipótesis la administración no
debe fundar su propia pretensión acerca de la materialidad del hecho imponible, máxime cuando
el Fisco tiene el deber de indagar y determinar la verdadera medida de aquel y evitar que a los
particulares les sea exigido un impuesto que no adeudan, les sea exigido en una medida mayor que
la debida o no les sea restituido cuando así correspondiere. Para ello, cuenta con las amplísimas
facultades inquisitorias que al respecto le confieren el artículo 35 y concordantes de la ley 11683 [cfr.
esta Sala, “Cantesur SA (TF 20592-I) c/DGI”, expte. 13.341/2007, del 11/12/2007, considerando III
y su cita; Micheli, Gian Antonio: “La carga de la prueba” - Ed. Temis - Bogotá - 1989 - págs. 210/2].
La actividad de la Administración Federal y, en particular, la del juez administrativo debe estar
guiada por el principio de la verdad material, ya que el procedimiento en materia impositiva tiende
a concretar la voluntad de la ley que crea el impuesto y hacer efectiva la obligación tributaria, o
la exención del impuesto, nacida a partir de la realización de los hechos previstos en las normas
materiales aplicables.
VI - CONCLUSIONES
Como primer aspecto, destacamos lo dicho por Jarach en cuanto a que las presunciones no
logran invertir la carga de la prueba, porque siempre prevalece en el derecho administrativo la
búsqueda de la verdad objetiva.(34)
(32) Díaz Sieiro, Veljanovich y Bergroth: “Procedimiento tributario” - Ed. Macchi - págs. 221/2
(33) “Frigorífico Lamar SA c/EN - AFIP-DGI - R. 75/2012 (LGCN) s/DGI” - CNCont. Adm. Fed. - Sala V - 28/6/2017
(34) Jarach, Dino: “Curso de derecho tributario” - Ed. CIMA - pág. 114
727-CARANTA.indd 736 16/8/19 4:56 p.m.

La utilización de las presunciones tiene como límite la razonabilidad(35). Ha dicho la Corte

que la problemática de las presunciones en materia tributaria es el resultado de la tensión de dos
principios: el de justicia tributaria y el de capacidad contributiva, y es por ello que “requieren un uso
inteligente, concreto y racional”.(36)
En la causa “Moraco, Horacio Carlos”, el Tribunal Fiscal de la Nación expresó que “…la materia
imponible reconstruida a la luz de presunciones debe estar basada en una real razonabilidad, de modo tal
que dichas presunciones tengan el poder de sustituir la materia declarada por el contribuyente; esto es, los
signos de presunción deben permitir un control convincente de la declaración, pero jamás se pueden erigir en
una reconstrucción abusiva de la materia sujeta a impuesto” (el destacado me pertenece).(37)
Señalan Teresa Gómez y César Litvin que la relevatio ab onere probando (exención de la carga de
probar) jamás debe suponer su catalogación como norma de derecho material; las presunciones
nunca dejan de ser un instrumento técnico que facilita la acción probatoria del Fisco(38). Por
consiguiente, pueden ser dejadas de aplicar por el Fisco si condujeran a resultados incoherentes.
En el marco del respeto a la garantía innominada de la razonabilidad, debe tomarse como límite
la real capacidad contributiva de un sujeto. Ha recordado recientemente nuestro Máximo Tribunal
al resolver el caso “Mera, Miguel Ángel”(39) que la capacidad contributiva tiene que verificarse en
todo gravamen como requisito indispensable de su validez (cfr. Fallos: 312:2467; 314:1293, Consid.
4 y sus citas).
(35) “Hermitage SA” - CSJN - 15/6/2010, Consid. 16. En el mismo sentido se pronuncia Nicolás Rubiolo en el
Informe Nº 25 del CECYT, FACPCE, año 2012
(36) “Hermitage SA” - CSJN - 15/6/2010, Consid. 12
(37) En sentido similar: “Dadea, Marta Elisa” - TFN - Sala B - 22/12/1983; “Antonio González y otros Mansión
Almar” - TFN - Sala D - 16/8/1989; “Beraja, Alberto David y Dwek, José Robert” - TFN - Sala A - 25/2/1998
(38) Gómez, Teresa y Litvin, César: “Utilización de presunciones para determinar la materia imponible”.
Trabajo presentado en la XXVII Conferencia Interamericana de Contabilidad realizada en Santa Cruz de la
Sierra, Bolivia - octubre/2007, galardonado con el premio “Roberto Casas Alatriste”. Referenciado por Teresa
Gómez en la obra citada en nota 4 - pág. 174
(39) “Mera, Miguel Ángel (TF 27.870-I) c/DGI” - CSJN - 19/3/2014
727-CARANTA.indd 737 16/8/19 4:56 p.m.

727-CARANTA.indd 738 16/8/19 4:56 p.m.
práctica tributaria
profesional
PTP (Práctica Tributaria Profesional) Marca Registrada por Armando Lorenzo

NOVEDADES EN LA RENOVACIÓN DEL
CERTIFICADO DE EXENCIÓN EN EL IMPUESTO
A LAS GANANCIAS
Paula A. Ataria
I - INTRODUCCIÓN
En una colaboración anterior(1) desarrollamos las cuestiones básicas sobre el trámite ante la
AFIP para la obtención, por primera vez, de la exención en el impuesto a las ganancias en cabeza
de las entidades comprendidas en el artículo 20, incisos b), d), e), f), g), m) y r) de la ley del aludido
gravamen(2), donde hemos esquematizado los procedimientos que surgen de la resolución general
(AFIP) 2681 y sus modificatorias para realizar aquella gestión.
Recordemos que, una vez aceptada la solicitud del beneficio por parte del Fisco Nacional, este
publica en su sitio web el certificado de exención que es otorgado por períodos anuales coincidentes
con el ejercicio fiscal de la entidad exonerada.(3)
(1) Ataria, Paula: “Esquemas del trámite de solicitud de exención en el impuesto a las ganancias” - Consultor
Tributario - N° 136 - junio/2018 - Cita digital EOLDC098027A
(2) Es decir:
- Entidades exentas de impuestos por leyes nacionales -según el art. 20, inc. b), LIG-.
- Sociedades cooperativas de cualquier naturaleza [art. 20, inc. d), LIG].
- Instituciones religiosas [art. 20, inc. e), LIG].
- Asociaciones, fundaciones y entidades civiles de asistencia social, salud pública, caridad, beneficencia,
educación e instrucción, científicas, literarias, artísticas, gremiales y las de cultura física o intelectual -según
lo dispuesto por el art. 20, inc. f), LIG-.
- Entidades mutualistas [art. 20, inc. g), LIG].
- Asociaciones deportivas y de cultura física, sin fines de lucro [art. 20, inc. m), LIG].
- Instituciones internacionales sin fines de lucro, con personería jurídica, con sede central en Argentina o
aquellas declaradas de interés nacional aunque no cumplan con aquellos dos requisitos [art. 20, inc. r), LIG].
(3) Cfme. lo dispuesto por el art. 17 de la RG (AFIP) 2681 y sus modifs.
741-ATARIA.indd 741 16/8/19 4:56 p.m.

PAULA A. ATARIA
En esta oportunidad, focalizaremos la atención en los aspectos relativos a la renovación

anual del referido documento, habida cuenta de los significativos cambios introducidos por la
resolución general (AFIP) 4157-E a la citada norma reglamentaria. Es importante destacar que
dichas modificaciones resultan aplicables a las renovaciones de los certificados que venzan desde
el 1/3/2018 en adelante; excepto el requisito vinculado con la utilización de ciertas modalidades
de cobro para importes iguales o superiores a $ 10.000 (diez mil pesos) -previsto en el art. 21, inc. c),
RG (AFIP) 2681 y sus modif.-, que será aplicable para los ingresos que se produzcan en los ejercicios
iniciados a partir del 17/11/2017.
II - NORMATIVA APLICABLE
El procedimiento concerniente a la renovación de la exención en el impuesto a las ganancias

está regulado en los artículos 20, 21 y 22 de la resolución general (AFIP) 2681 y sus modificatorias.
III - PROCEDIMIENTO
La regla general es que la AFIP renovará anualmente los certificados vigentes, en forma auto-
mática, en función del control sistémico basado en el cumplimiento de las obligaciones tributarias
de las entidades exentas.
III - 1. Momento de la verificación [art. 20, RG (AFIP) 2681]

El mencionado proceso de comprobación se disparará entre los noventa (90) y sesenta (60) días
corridos anteriores a la fecha de vencimiento de aquellos.
Por ejemplo, en el caso de una entidad cuyo cierre de ejercicio comercial es el 31 de diciembre
de cada año, su certificado de exención vencerá el 31/12/2018. Entonces, entre el 30/9/2018 y el
31/10/2018 el Fisco ejecutará el mecanismo de verificación. En cambio, si el sujeto exento tuviera
fecha de cierre de ejercicio 30/6, el documento vencerá el 30/6/2019 y, en línea con ello, el examen
se realizará entre el 31/3/2019 y el 30/4/2019.
III - 2. Controles [art. 21, RG (AFIP) 2681 modificado por la RG (AFIP) 4157-E]
Respecto del procedimiento de renovación propiamente dicho, en primer lugar la AFIP
corrobora que, al momento de ejecutarse los controles sistémicos, las entidades sigan cumpliendo
con los requisitos exigidos para estar exentas -previstos en el art. 3 de la RG (AFIP) 2681-, es decir:
- tener CUIT activa: sin limitaciones;
- estar inscripta en el impuesto a las ganancias y -de corresponder- en el IVA;
- que esté actualizada la información referida a su forma jurídica, mes de cierre del ejercicio
fiscal y actividades económicas por las cuales se solicita el beneficio -según nomenclador de
actividades AFIP-;
- poseer actualizado y confirmado tanto el domicilio fiscal declarado como el domicilio de los
locales y/o establecimientos;
- haber presentado las declaraciones juradas del IVA y de los recursos de la seguridad social
de los últimos doce períodos fiscales, o las que corresponda presentar desde el inicio de la
actividad, vencidas con anterioridad a la fecha de interposición de la solicitud;
741-ATARIA.indd 742 16/8/19 4:56 p.m.

NOVEDADES EN LA RENOVACIÓN DEL CERTIFICADO DE EXENCIÓN EN EL…
- de corresponder haber presentado la declaración jurada del impuesto a las ganancias, el

informe para fines fiscales y los estados contables, vencidos al momento de interposición de
la solicitud;
- haber cumplido con los regímenes de información de la resolución general (AFIP) 3293 y su
complementaria;
- que no se trate de contribuyentes cuyos representantes, administradores, o quienes ocupen
cargos equivalentes, hayan sido querellados o denunciados penalmente con fundamento en
las leyes 22415, 23771 y 24769 y sus respectivas modificaciones, según corresponda, y se les
hubiere dictado la prisión preventiva o, en su caso, exista auto de procesamiento vigente;
- cuando por sus características -estructura jurídica, actividad o magnitud- la entidad estuviera
eximida de llevar un sistema contable que le permita confeccionar estados contables, se deberá
presentar un informe o estado de situación con el detalle de los recursos y gastos incurridos
en el año calendario inmediato anterior a la fecha de solicitud del certificado [mediante el
servicio “Presentación Única de Balances (PUB)” del sitio web de AFIP], suscripto por el
órgano superior o de administración correspondiente conforme el siguiente modelo:
Anexo V, resolución general 2681 y sus modificatorias -art. 3, inc. h)-

CUIT
Denominación del Ente
Estado de recursos y gastos

Correspondiente al ejercicio finalizado al …

Detalle de recursos Total del período
Subsidios
Donaciones recibidas
Servicios
Cuotas de asociados
Afiliación de asociados
Locaciones
Ventas
Renta de inversiones
Otros recursos
Ingresos por otros conceptos
Ingresos extraordinarios
TOTAL DE RECURSOS

741-ATARIA.indd 743 16/8/19 4:56 p.m.

PAULA A. ATARIA
Detalle de gastos Total del período

Sueldos y cargas sociales
Honorarios y otras retribuciones
Alquileres
Servicios (luz, gas, teléfono, etc.)
Mantenimiento, refacción y limpieza
Viáticos, refrigerios y agasajos
Sistematización de datos
Prensa y propaganda
Representación
Impuestos y tasas
Seguros
Legales
Gastos extraordinarios
Otros gastos
TOTAL DE GASTOS

Superávit/déficit del período

Nombre y apellido del responsable
CUIT del responsable
Carácter
Firma del responsable
IF-2017-28614839-APN-AFIP
III - 2.1. Novedades en el trámite de renovación

Tal como anticipamos en la introducción, por medio de la citada resolución general (AFIP)
4157-E, se incorporan exigencias adicionales a cumplimentar con el objeto de obtener la renovación
del certificado de exención, que comentamos en los párrafos a continuación.
III - 2.1.1. Nuevos requisitos aplicables a los certificados con fecha de vencimiento
desde el 1/3/2018
En cuanto a las renovaciones de los certificados de exención con vencimiento desde el 1/3/2018,
adicionalmente la AFIP verificará:
- el cumplimiento, de corresponder, de las obligaciones referidas al régimen de información en
cabeza de los donatarios -cfme. el inc. c) del art. 35 de la RG (AFIP) 2681- vencidas al momento
de la renovación;
- la constitución y mantenimiento actualizado del domicilio fiscal electrónico -de acuerdo con
la RG (AFIP) 2109-.
741-ATARIA.indd 744 16/8/19 4:56 p.m.

III - 2.1.1.1. Utilización de ciertas modalidades de cobranza

Los ingresos o cobros totales o parciales, recibidos por cualquier concepto (cuotas sociales,
aportes, donaciones, préstamos, prestaciones por servicios, ventas realizadas, otros cobros, etc.)
que se produzcan en los ejercicios que se inicien a partir del 17/11/2017, cuando sean mayores
o iguales a diez mil pesos ($ 10.000), se deberán realizar bajo alguna de las modalidades que
señalamos seguidamente:
a) depósito bancario;
b) giro o transferencia bancaria;
c) débito en cuenta por medio de cajero automático;
d) débito directo en cuenta bancaria;
e) pago electrónico a través del uso de tarjeta de crédito y/o débito;
f) cualquier otro medio de pago electrónico admitido o regulado por el BCRA.
Por medio de la consulta frecuente de AFIP que reproducimos a continuación, se aclara que la
modalidad de pago señalada en el inciso f) precedente incluye el uso de cheques:
ID 22556646
Considerando los cambios introducidos por la resolución general 4157/2017 sobre el régimen
de entidades exentas, ¿la utilización del cheque como medio de pago cumple con la condición
dispuesta por el artículo 21, inciso c) referido al requisito de haber realizado, entre otros,
depósito bancario, giro o transferencia bancaria?
29/12/2017 12:00:00 a.m.
Sí, considerando que el cheque es un medio de pago admitido por el BCRA, cumple con la
condición descripta en el inciso c) del artículo 21 de la resolución general 2681/2006. Cabe
recordar que el requisito dispuesto por el inciso c) del artículo 21 tiene como objetivo que la
cobranza de los ingresos o cobros de fondos (mayores a $ 10.000) de las entidades exentas tengan
algún tipo de trazabilidad, ya sea utilizando medios bancarios, magnéticos o electrónicos.
Fuente: CIT AFIP
Asimismo, en el marco de la reunión del “Espacio de Diálogo AFIP - Profesionales en Ciencias

Económicas” del pasado 5/7/2018 se transmitió como inquietud a la AFIP, entre otras, que no
se habrían contemplado dentro de las modalidades de cobranza obligatorias los siguientes
procedimientos efectuados por las cooperativas de servicios públicos:
a) Oficina de cobro habilitada en la sede de la entidad, la cual recepciona la cobranza de los
servicios que prestan directamente de parte de los usuarios, recibiendo efectivo y cheques que
luego depositan en las cuentas bancarias habilitadas.
b) Convenios de cobranzas celebradas con asociaciones mutuales de la ciudad/localidad en
donde prestan servicios, las cuales recaudan los servicios y luego los transfieren a las cuentas
bancarias habilitadas en las entidades bancarias.
c) Por la naturaleza de las entidades de servicios públicos en la cual los asociados no solo son
usuarios de los servicios, sino también son proveedores de dichas entidades, es habitual que
se realicen compensaciones entre las facturas por los servicios públicos que prestan con las
facturas por los bienes y/o servicios provistos por dichos usuarios.
741-ATARIA.indd 745 16/8/19 4:56 p.m.

PAULA A. ATARIA
Al respecto, el Fisco Nacional respondió:

En referencia a los procedimientos de cobranzas, la normativa establece que los mismos deben
estar bancarizados si el importe percibido es igual o mayor a los $ 10.000.
Con respecto a la compensación de facturas, de no haber movimientos de dinero en efectivo
por importes iguales o superiores a $ 10.000, no se encuadra en lo dispuesto en el inciso c) del
artículo 21 de la resolución general 2681.
III - 2.1.1.1.1. Nota -con carácter de declaración jurada- con certificación de contador público
A los fines de acreditar este nuevo requisito, se deberá manifestar en forma expresa su
cumplimiento mediante nota -con carácter de declaración jurada- emitida y suscripta por el
responsable de la entidad, sobre la base del modelo transcripto a continuación, que deberá ser
acompañada por certificación de contador público independiente, con firma autenticada por el
Consejo Profesional o, en su caso, colegio o entidad en la que se encuentre matriculado:
Anexo VI [texto s/RG (AFIP) 4157-E - BO: 17/11/2017]
Modelo de nota
CUIT
Denominación de la entidad
En cumplimiento del requisito establecido en el artículo 21, inciso c), de la resolución general
2681 y sus modificatorias, se deja constancia que la entidad ... CUIT ... durante el período
comprendido entre el ... y ...
1. Ha obtenido ingresos por montos iguales o superiores a $ 10.000.
SÍ
NO

2. Se han utilizado las modalidades indicadas en el inciso c) del artículo 21 de la resolución
general 2681 y sus modificatorias para los ingresos o cobros iguales o superiores a $ 10.000.

SÍ
NO

(Tachar lo que no corresponda)
IF-2017-28620251-APN-AFIP
La referida manifestación deberá cumplirse hasta los noventa (90) días corridos anteriores a
la fecha de vencimiento del certificado vigente por medio del servicio web de AFIP denominado:
“Presentación Única de Balances - (PUB)”, al cual se accederá con clave fiscal, adjuntando la
mencionada nota en un solo archivo en formato pdf.
El sistema emitirá un acuse de recibo como constancia de la presentación realizada.
Cabe destacar que, en la reunión del 5/7/2018 del citado Espacio de Diálogo AFIP - Profesionales
en Ciencias Económicas, se ha planteado respecto de esta temática la inquietud que retranscribimos
a continuación con su respectiva respuesta:
741-ATARIA.indd 746 16/8/19 4:56 p.m.

ESPACIO DE DIÁLOGO AFIP - PROFESIONALES EN CIENCIAS ECONÓMICAS

Acta N° 25 - 5/7/2018
15. Certificación por CPN
Con relación a la certificación efectuada por CPN independiente que prevé el artículo 21 de la
resolución general 2681, modificada por la resolución general 4157, se debe presentar hasta 90
días antes del vencimiento del certificado vigente una nota en carácter de declaración jurada a
través del servicio denominado “Presentación Única de Balances - (PUB)”, se consulta cuál es
período que debe comprender la declaración jurada.
Como la vigencia del certificado coincide con la fecha de cierre de ejercicio, los ingresos a
certificar serán por 9 meses tan solo y no por 12 meses. ¿Se coincide con este criterio?
Por otro lado, con respecto a dicha certificación, ¿se podrían utilizar los modelos previstos en
la resolución técnica (FACPCE) 37?
Además se deja constancia de que a la fecha no está disponible el servicio respectivo para
realizar dicha presentación.
Respuesta de AFIP
Los ingresos o cobros a certificar deben comprender los 9 primeros meses del certificado
vigente, adicionando los 3 meses correspondientes al certificado anterior.
Se está evaluando la manera de adecuar esta situación para que no subsista este inconveniente.
En referencia al modelo de certificación contable, es aceptable la utilización del modelo
establecido en la resolución técnica (FACPCE) 37.
Se informa que sistémicamente se están llevando a cabo las adecuaciones para posibilitar el
cumplimiento de la norma.
Están exceptuados de acompañar la certificación de contador público independiente los sujetos

indicados a continuación:
- asociaciones de bomberos voluntarios oficialmente reconocidas;
- asociaciones cooperadoras escolares con autorización extendida por autoridad pública;
- comunidades indígenas inscriptas en el Registro Nacional de Comunidades Indígenas
(RENACI) y asociaciones sin fines de lucro inscriptas en la IGJ u organismo provincial
competente, siempre que destinen sus fondos al mantenimiento y fomento de la cultura
indígena, cuyos integrantes resulten ser miembros activos de alguna comunidad aborigen;
- bibliotecas populares reconocidas por la Comisión Protectora de Bibliotecas Populares
(CONABIP), que se dediquen exclusivamente a dicha actividad y que posean el “Certificado
de Biblioteca Protegida” emitido por la misma;
- centros de jubilados y pensionados reconocidos por el Instituto Nacional de Servicios Sociales
para Jubilados y Pensionados.
III - 3. Consecuencias de los controles

Si de los controles informáticos se detectaren observaciones, estas se publicarán en el servicio
web de AFIP “Certificado de exención en el impuesto a las ganancias”, opción “Control de incum-
plimientos para renovación de certificado”, a partir del día siguiente a aquel en que se ejecuten los
mismos y hasta el último día del mes inmediato anterior al del vencimiento del certificado vigente.
Durante dicho lapso, la entidad deberá subsanar los incumplimientos detectados.
741-ATARIA.indd 747 16/8/19 4:56 p.m.

PAULA A. ATARIA
Vencido el plazo señalado precedentemente, se constatará sistémicamente la regularización de

los incumplimientos detectados y, de resultar procedente, se renovará el certificado de exención
por el ejercicio fiscal correspondiente, publicándose el mismo en el sitio web de AFIP conforme el
siguiente modelo:
Anexo III, resolución general (AFIP) 2681
Modelo de certificado de exención en el impuesto a las ganancias

Lugar y fecha:
Dependencia:
Certificado de exención N°: xxx/2009/00001/1
Exención en virtud del artículo 20 de la ley 20628 (t.o. en 1997 y sus modificaciones)
Contribuyente:
CUIT:
Domicilio fiscal:
CP:
Inciso del artículo 20 en virtud del cual se expide el presente certificado:
Vigencia desde: xx/xx/xxxx Hasta: xx/xx/xxxx
Incluida en las previsiones del artículo 81, inciso c), de la ley del gravamen: SÍ/NO
Comprendido en el artículo 27 de la resolución general N° … (AFIP): SÍ/NO
Se deja constancia de que el presente certificado no exime al sujeto de su obligación de actuar

como agente de retención y/o información, según corresponda.
El reconocimiento efectuado perderá vigencia y el sujeto dejará de ser exento en caso de que
este Organismo comprobare falsedad en los elementos aportados y/o violación a las normas
estatutarias y disposiciones legales y/o que no cumple con las condiciones que dieron origen
a dicho reconocimiento, todo ello sin perjuicio de las penalidades y/o responsabilidades que
pudieran corresponder.
Cualquier modificación de los estatutos que la rigen deberá ser informada dentro del mes
siguiente a aquel en el que se produjo.
Queda sin efecto, a partir de la publicación del presente en el sitio web de la Administración
Federal de Ingresos Públicos (http://www.afip.gob.ar), toda constancia de reconocimiento que
hubiere sido expedida con anterioridad.
Asimismo, los terceros están obligados, en todos los casos, a verificar en el citado sitio web la
condición de exento del beneficiario del presente certificado, debiendo ajustarse los donantes a lo
dispuesto por la resolución general (AFIP).
El presente certificado no obsta la obligatoriedad de presentar declaraciones juradas del
impuesto a las ganancias en virtud de los artículos 2 y 3 del decreto reglamentario de la ley de
impuesto a las ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, así como otra información
o declaraciones juradas que pudieren corresponder, de acuerdo con lo previsto en la materia, ni de
efectuar la consulta en el sitio web institucional de la AFIP.
Si quedase algún incumplimiento sin subsanar en el período correspondiente, se perderá auto-
máticamente el reconocimiento de la exención al vencimiento del certificado de exención emitido,
debiendo el solicitante iniciar un nuevo trámite.
741-ATARIA.indd 748 16/8/19 4:56 p.m.

temas clásicos de
repaso. visión actual

MODIFICACIONES EN EL IMPUESTO SOBRE
LOS BIENES PERSONALES
Fabián Bechara
En este trabajo nos referiremos a las modificaciones al impuesto sobre los bienes personales,
establecidas por la ley 27480, publicada el pasado mes de diciembre.
Cabe advertir que las mismas tienen efectos a partir del período fiscal 2019, sin perjuicio de
sus disposiciones transitorias que, como veremos, afectarían la determinación del gravamen del
período fiscal 2018.
Asimismo, revisaremos cuestiones relativas a las normas de valuación aplicables para los auto-
motores y efectuaremos algunas consideraciones adicionales sobre la determinación del gravamen.
I - MODIFICACIONES DISPUESTAS POR LA LEY 27480
Se refieren, esencialmente, a los siguientes tópicos:

1. Tratamiento de los inmuebles rurales.
2. Normas de valuación de inmuebles en general.
3. Modificaciones en el mínimo exento y en la escala del gravamen.
1. Tratamiento de los inmuebles rurales

A través de la modificación del artículo 21, inciso f), de la ley del gravamen se dispone la
exención para los “inmuebles rurales cuyos titulares sean personas humanas y sucesiones indivisas,
cualquiera sea su destino o afectación”.
Recordemos que, hasta el período fiscal 2018, se disponía la exención para los “inmuebles rurales
a que se refiere el inciso e) del artículo 2 de la ley de impuesto a la ganancia mínima presunta”. En tanto
regía este último gravamen, con el aparente objetivo de evitar una doble imposición, se eximía a los
inmuebles rurales de tributar el impuesto sobre los bienes personales.
751-BECHARA.indd 751 16/8/19 4:56 p.m.

FABIÁN BECHARA
Con la derogación del impuesto a la ganancia mínima presunta, por medio de la ley 27260 de
sinceramiento fiscal, para los ejercicios iniciados a partir del 1/1/2019, fue necesario modificar el
referido inciso e), disponiéndose el mantenimiento de la exención del impuesto sobre los bienes
personales para los inmuebles rurales.
Sobre este punto, un caso particular que merece atención es el de aquellas personas físicas
titulares de inmuebles rurales que revisten la categoría de micro, pequeñas y medianas empresas,
según los términos del artículo 1 de la ley 25300.
Recordemos que la ley 27264 estableció una suerte de exclusión del impuesto a la ganancia
mínima presunta para las micro, pequeñas y medianas empresas (MIPYME), con efecto para los
ejercicios fiscales que se inicien a partir del día 1/1/2017.
Por ende, la cuestión a dilucidar es si, por ejemplo, en el caso de persona humana titular de un
inmueble rural, inscripta como MIPYME, por no aplicarse el impuesto a la ganancia mínima presunta
por los períodos fiscales 2017 y 2018, corresponde el pago del impuesto sobre los bienes personales.
Entendemos que la exención del impuesto sobre los bienes personales no se ve alterada; una
conclusión diferente resultaría contradictoria con los objetivos perseguidos por la ley 27264.
Es interesante hacer notar que la AFIP ha venido sosteniendo que la exención a los inmuebles
rurales, tal como está concebida en el texto legal anterior, no resulta aplicable si los mismos integran
el patrimonio de una empresa unipersonal o, por ejemplo, de una sociedad de hecho, pretendiendo
acotar la exención básicamente a inmuebles inexplotados, arrendados o cedidos en alquiler. Así lo
ha expresado oportunamente a través de la nota externa 5/2006.
Sin perjuicio de los reparos que merecía dicha postura, con el nuevo texto legal, que exime los
inmuebles rurales cualquiera sea su destino o afectación, parece haberse disipado la controversia a
partir del período fiscal 2019.
2. Valuación de los inmuebles en general

Se establecen cambios en el valor mínimo a computar para los inmuebles; a tal efecto se
sustituye el tercer párrafo del inciso a) del artículo 22 de la ley del gravamen, el cual dispone:
“El valor a computar para cada uno de los inmuebles, determinado de acuerdo con las
disposiciones de este inciso, no podrá ser inferior al de la base imponible -vigente al 31 de
diciembre del año por el que se liquida el presente gravamen- fijada a los efectos del pago
de los impuestos inmobiliarios o tributos similares o al valor fiscal determinado a la fecha
citada, adoptados de conformidad con el procedimiento y la metodología que a tal fin
establezca el organismo federal constituido a esos efectos. Este valor se tomará asimismo
en los casos en que no resulte posible determinar el costo de adquisición o el valor a la fecha
de ingreso al patrimonio. El valor establecido para los inmuebles según las normas contenidas
en los apartados 1 a 4 del primer párrafo de este inciso deberá únicamente incluir el atribuible
a aquellos edificios, construcciones o mejoras que hayan sido tomados en consideración para
determinar la aludida base imponible. Aquellos no tomados en cuenta para dicha determinación
deberán computarse al valor establecido según los mencionados apartados”.
Como puede observarse, conforme al compromiso asumido por el Estado Nacional en el marco
del consenso fiscal suscripto el 16/11/2017 con las provincias y la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires, se dispuso la creación de un organismo federal, el cual, según lo establece la norma transitoria,
deberá determinar los procedimientos y metodologías en materia de valuaciones fiscales, rigiendo
tal modificación a partir del primer período fiscal inmediato siguiente a que ello ocurra.
751-BECHARA.indd 752 16/8/19 4:56 p.m.

MODIFICACIONES EN EL IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES
Tales procedimientos y metodologías tienen por objeto que las valuaciones fiscales de los
inmuebles reflejen la realidad del mercado inmobiliario y la dinámica territorial.
Cabe mencionar que a través del decreto 938/2018 ya ha sido creado el Organismo Federal de
Valuaciones de Inmuebles en el ámbito de la Secretaría de Provincias y Municipios del Ministerio
del Interior, Obras Públicas y Vivienda, si bien hasta el momento no se ha reglamentado su
funcionamiento.
Mientras tanto, se dispone que a partir del período fiscal 2018 y siguientes, y hasta que
intervenga dicho Organismo, deberá computarse, de manera excepcional, la base imponible -fijada
a los efectos del pago de los impuestos inmobiliarios o tributos similares o al valor fiscal- vigente al
31/12/2017, que se actualizará teniendo en cuenta la variación del Índice de Precios al Consumidor
nivel general (IPC), operada desde esa fecha hasta el 31 de diciembre del ejercicio fiscal de que se
trate.
Con relación al tema, es oportuno recordar la cuestión particular referida al valor fiscal de los
inmuebles ubicados en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. La AFIP habría puesto fin a una
discusión aceptando recientemente, a través del dictamen 1/2018, que el valor a considerar como
base imponible o valor fiscal es el importe de la “valuación fiscal homogénea”.
3. Modificaciones en el mínimo exento y en la escala del gravamen
3.1. Antecedentes
Para recordar “de dónde venimos”, la ley de blanqueo, precedida por proyectos frustrados
que promovían la eliminación de este impuesto, estableció un mínimo exento de $ 800.000 para
el período fiscal 2016, de $ 950.000 para el período 2017 y de $ 1.050.000 para el período 2018 y
alícuotas del 0,75%, 0,50% y 0,25%, respectivamente, para esos mismos períodos.
La misma ley, para dar un “toque” de justicia y equidad en favor de quienes no sinceraban
bienes ocultos y además habían cumplido con sus obligaciones fiscales de los últimos dos años,
estableció el beneficio de exención del impuesto para dichos períodos.
Tales sujetos retoman entonces su condición de “pagadores” a partir del año 2019, por lo tanto
se entiende que deberán ingresar anticipos a partir del mes de agosto (según el calendario que rige
actualmente).
3.2. Mínimo exento

Se establece un mínimo exento a partir del período 2019 de dos millones de pesos ($ 2.000.000).
Como novedad, se establece que, “de tratarse de inmuebles destinados a casa-habitación del
contribuyente, o del causante en el caso de sucesiones indivisas, no estarán alcanzados por el impuesto
cuando su valor determinado de acuerdo con las normas de esta ley, resulten iguales o inferiores a dieciocho
millones de pesos ($ 18.000.000)”.
Se observa con claridad que si el inmueble excede dicho valor corresponderá gravarlo y
computar el valor total.
Nuestros legisladores no escarmientan y vuelvan a alterar la progresividad del gravamen.
Hay variados ejemplos en nuestras leyes impositivas en que se ha planteado un efecto similar.
Recordemos el caso del impuesto a las ganancias y las horas extras, cuyo cómputo como ganancia
del empleado provocaba un salto en la escala del gravamen, siendo un verdadero incentivo para
el ocio, puesto que el mayor ingreso generado resultaba inferior al mayor impuesto a pagar (esto
751-BECHARA.indd 753 16/8/19 4:56 p.m.

FABIÁN BECHARA
se “arregló” con la reforma establecida por la ley 27430, que específicamente dispuso que las horas
extras gravadas no modifican el tramo de la escala que corresponde, previo a su cómputo).
En este caso, si el valor de la casa-habitación es de $ 18.000.000, el titular no tributa, en cambio,
si es de $ 18.000.001, tributará, asumiendo que no posee ningún otro bien gravado, $ 89.250,01.
Aquí el incentivo es hacia la descapitalización.
Sin perjuicio de que el umbral establecido es “generoso”, ello no obsta a que el esquema
adoptado resulte distorsivo.
Lamentablemente no parece haber margen para que, por vía reglamentaria, se altere el alcance
de la modificación legal, disponiendo la tributación sobre el excedente del mínimo establecido.
3.3. Cálculo del valor presunto de bienes del hogar

Es interesante considerar si los inmuebles destinados a casa-habitación que no resulten alcan-
zados deben computarse a los fines del cálculo presunto del valor de los bienes del hogar.
Recordemos que la ley, en el artículo 22, inciso g), establece que el monto a consignar en
concepto de bienes del hogar “no podrá ser inferior al que resulte de aplicar el cinco por ciento (5%) sobre
la suma del valor total de los bienes gravados situados en el país y el valor de los inmuebles situados en el
exterior sin deducir de la base de cálculo el monto previsto en el artículo 24 de la presente ley”.
El tema puede generar confusión, ya que la norma aclara que no corresponde deducir el monto
previsto en el artículo 24, que es el mínimo exento.
En primer lugar, hoy el artículo 24 establece dos mínimos exentos por haberse incorporado el
mínimo exento “especial” para los inmuebles destinados a casa-habitación, con lo cual hubiera sido
sano adecuar la redacción de aquel inciso.
De cualquier forma, los inmuebles destinados a casa-habitación que no superan los $ 18.000.000
tienen el estatus de bienes “no alcanzados” (se trataría de una exclusión de objeto en función del
monto), con lo cual es fácil concluir que no deben computarse a los fines del cálculo presunto del
valor de los bienes del hogar.
Tampoco deberían, por igual razón, informarse como bienes exentos.
3.4. Sociedad conyugal

Un caso que debe analizarse es el de los inmuebles destinados a casa-habitación que pertenecen
a los componentes de la sociedad conyugal.
Al respecto, recordemos que el artículo 18 de la ley del gravamen establece que corresponderá
atribuir al marido, además de los bienes propios, la totalidad de los que revisten el carácter de
gananciales, excepto:
a) Que se trate de bienes adquiridos por la mujer con el producto del ejercicio de su profesión,
oficio, empleo, comercio o industria.
b) Que exista separación judicial de bienes.
c) Que la administración de todos los bienes gananciales la tenga la mujer en virtud de una
resolución judicial.
Observamos que tal disposición legal ha permanecido inalterada, no obstante su inaplicabilidad,
a partir de la ley 26618, que introdujo modificaciones en materia de matrimonio civil y estableció
la posibilidad de su celebración tanto entre personas de distinto sexo como del mismo sexo,
sustituyendo en los distintos artículos del Código Civil las expresiones “marido”, “mujer” y
privándolos, consecuentemente, de toda virtualidad jurídica.
751-BECHARA.indd 754 16/8/19 4:56 p.m.

No ha ocurrido lo mismo en el caso del impuesto a las ganancias, en tanto la ley 27430 de
reforma fiscal ha sustituido el artículo 29 de la ley y ha derogado el artículo 30, receptando el nuevo
marco legal vigente.
Al respecto, corresponde considerar las pautas que oportunamente estableciera la AFIP a través
de la circular 8/2011, según las cuales para el impuesto sobre los bienes personales corresponde
atribuir a cada cónyuge:
1. La totalidad de los bienes propios.
2. Los bienes gananciales adquiridos con el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo,
comercio o industria.
3. Los bienes gananciales adquiridos con beneficios provenientes de los bienes indicados en los
puntos anteriores en la proporción en que hubiere contribuido a su adquisición.
Tal temperamento, según lo expresa el Organismo, deviene de considerar la aplicación suple-
toria de las normas del impuesto a las ganancias, que se encuentra prevista en el artículo 31 del
decreto reglamentario.
En efecto, si nos remitimos a las disposiciones de la ley de impuesto a las ganancias que tratan la
atribución de las ganancias provenientes de los bienes de la sociedad conyugal, el artículo 29 prevé
el criterio de la proporcionalidad, al establecerse que deberá considerarse la parte o proporción en
que cada cónyuge hubiera contribuido a su adquisición (se aclara que tal proporción será del 50%
si hubiera imposibilidad de determinarla).
El tema obviamente adquiere relevancia en los casos de inmuebles destinados a casa-habitación
cuyo valor impositivo supera el umbral de $ 18.000.000 y, sin embargo, por la atribución parcial, el
valor computable de uno o ambos cónyuges pudiera quedar debajo de este.
3.5. Escala del gravamen

Finalmente, se establece la siguiente escala del gravamen:
Valor total de los bienes que exceda

el mínimo no imponible Sobre el
Pagarán $ Más el %
excedente de $
Más de $ A$
0 3.000.000, inclusive 0 0,25% 0
3.000.000 18.000.000, inclusive 7.500 0,50% 3.000.000
18.000.000 en adelante 82.500 0,75% 18.000.000
Es de suponer que la AFIP establecerá un procedimiento para el recálculo de los anticipos del
período fiscal 2019, que deben ingresarse a partir del mes de agosto, que recepte estos cambios.
II - OTRAS CONSIDERACIONES
1. Valuación de automotores
En materia de valuación de los automotores, deben considerarse las siguientes novedades:
751-BECHARA.indd 755 16/8/19 4:56 p.m.

FABIÁN BECHARA
a) Valor mínimo computable

A través de la ley de presupuesto nacional 27467 se incorporó, dentro de las normas de política
y administración tributaria, una modificación a las normas de valuación de automotores, con
relación al valor mínimo a computar. En tal sentido, se sustituyó el último párrafo del inciso b) del
artículo 22 de la ley del gravamen, disponiéndose que, “en el caso de automotores, el valor a consignar
al 31 de diciembre de cada año no podrá ser inferior al indicado en la tabla de valores de referencia de los
automotores, motovehículos y maquinaria agrícola, vial e industrial, que elabora la Dirección Nacional de los
Registros Nacionales de la Propiedad del Automotor y de Créditos Prendarios, a los fines del cálculo de los
aranceles que perciben los registros seccionales por los trámites de transferencia e inscripción inicial de dichos
bienes vigente en la citada fecha”.
Recordemos que la norma vigente con anterioridad disponía que el valor a consignar lo
establecía la Dirección General Impositiva, al 31 de diciembre de cada año, con el asesoramiento de
la Superintendencia de Seguros de la Nación.
De esta forma se recurre a un ente especializado como referencia para establecer las valuaciones
de estos bienes.
No se establece una vigencia específica para esta modificación, por lo tanto, en razón de que la
ley 27467 fue publicada en el Boletín Oficial el 4/12/2018, entendemos que es aplicable a partir del
período fiscal 2018, inclusive.
b) Cantidad de períodos fiscales en que debe efectuarse la comparación con el valor

mínimo
La segunda cuestión a considerar se refiere a la cantidad de períodos fiscales durante los cuales
los titulares de automotores deben efectuar la comparación del importe de los mismos con el valor
mínimo.
En tal sentido, la AFIP se ha expedido a través del dictamen 1/2018, entendiendo que dicha
comparación debe efectuarse durante la totalidad de los años de vida útil asignada por el contri-
buyente respecto de dichos bienes. El Organismo interpreta, luego, que si el contribuyente
determinó la vida útil del automóvil en cinco años, debe efectuar la comparación durante los cinco
años, es decir, desde el año de adquisición, inclusive, hasta el quinto año, inclusive, de vida útil
establecida para dicho bien.
Conforme al artículo 22, inciso b), de la ley del tributo, la valuación de los automotores se
establece, básicamente, en función al costo de adquisición, al cual restarse el importe que resulte de
aplicar el coeficiente anual de amortización correspondiente a los años de vida útil transcurridos
desde la fecha de adquisición hasta el año, inclusive, por el cual se liquida el gravamen.
Por su parte, el artículo 18 del decreto reglamentario, en su último párrafo, establece que la
comparación debe efectuarse “exclusivamente durante la vida útil de dichos bienes”.
Sobre la base de esta disposición, el Fisco sostiene que si, por ejemplo, el contribuyente deter-
minó la vida útil del automóvil en cinco años, debe efectuar la comparación durante los cinco
años, es decir, desde el año de adquisición, inclusive, hasta el quinto año, inclusive, de vida útil
establecida para dicho bien.
No luce razonable la postura del Fisco. Sencillamente, si el coeficiente acumulado de amortización
que corresponde considerar al cabo del quinto año es 1 (100%), reflejando el agotamiento total de la
vida útil, tal circunstancia, por el propio artículo 18, torna improcedente la comparación.
751-BECHARA.indd 756 16/8/19 4:56 p.m.

2. Actualizaciones
Resulta interesante analizar la situación del gravamen frente al fenómeno de las actualizaciones.
A partir del alto nivel inflacionario registrado en nuestro país en los últimos años, se ha
acentuado su impacto en la determinación de los gravámenes, particularmente en el impuesto a
las ganancias, al estar vedada la aplicación del Título VI de la ley del gravamen, lo que ha dado
lugar a contiendas en el ámbito administrativo y judicial, en los casos en que se ha verificado la
confiscatoriedad de la renta.
Sin embargo, a través de la ley de 27430 de reforma tributaria, se reinstalan los mecanismos
de actualización para determinadas inversiones, según el nuevo texto del artículo 89 de la ley de
impuesto a las ganancias. Asimismo, la opción del revalúo impositivo que estableció aquella misma
ley también permite la actualización de los bienes, aunque a cambio del pago de un impuesto
especial.
En cambio, en el caso del impuesto sobre los bienes personales, los cambios operados no han
receptado este fenómeno.
La ley en su redacción actual mantiene la referencia a:
- La restricción al cálculo de actualizaciones al establecerse que “las mismas deberán practicarse
conforme lo previsto en el artículo 39 de la ley 24073”.
- La consideración de la variación de índices de precios al por mayor, nivel general, que deberá
suministrar el Instituto Nacional de Estadística y Censos.
Sin embargo, no es fuente de conflicto, puesto que la ausencia de actualizaciones va en un solo
sentido, o sea, en detrimento del valor de los bienes y, consecuentemente, en la determinación de
una menor base imponible.
Por otra parte, las normas de valuación contemplan una suerte de valor mínimo que responde
a un valor corriente para los rubros de mayor relevancia (caso de inmuebles y automotores) y para
los activos en moneda extranjera al computarse la cotización al cierre del período.
Para otros rubros, la ausencia de actualización beneficia al contribuyente (ej.: obras de arte
ubicadas en el país).
En cuanto al mínimo exento, se lo ha elevado en forma permanente por vía de las leyes
modificatorias, con lo cual ha frenado cualquier objeción sobre la falta de actualización.
Finalmente, con relación a la opción del revalúo impositivo antes mencionada, la ley aclara
que el mismo no será computable a los efectos de la liquidación del impuesto a la ganancia mínima
presunta. Nada dice con relación al impuesto sobre los bienes personales, pero, de cualquier forma,
en el supuesto de una persona humana que hubiese optado por la revaluación de bienes de su
propiedad, cabe interpretar que no tendrá consecuencias en su valuación a los fines de este tributo.
751-BECHARA.indd 757 16/8/19 4:56 p.m.

751-BECHARA.indd 758 16/8/19 4:56 p.m.
consultorio práctico
didáctico

AJUSTES POR INFLACIÓN IMPOSITIVOS.
SU APLICACIÓN
César M. Cavalli
Pregunta Nº 1 ¿Cuál es el estatus actual del mecanismo de ajuste por inflación

impositivo (Tít. VI de la LIG)?
Respuesta propuesta
De conformidad con las modificaciones introducidas por la ley 27468, las disposiciones del
Título VI de la ley de impuesto a las ganancias (ajuste por inflación propiamente dicho) resulta
aplicable, respecto del primer, segundo y tercer ejercicio que se inicien a partir del 1/1/2018, en
caso de que la variación del índice de precios al consumidor, calculada desde el inicio y hasta el
cierre de cada uno de esos ejercicios, supere un cincuenta y cinco por ciento (55%), un treinta por
ciento (30%) y en un quince por ciento (15%) para el primer, segundo y tercer año de aplicación,
respectivamente.
761-CP.indd 761 16/8/19 4:57 p.m.

CÉSAR M. CAVALLI
Pregunta Nº 2 Yendo al aspecto práctico, ¿para qué fechas de cierre de ejercicio resulta
de aplicación el mecanismo de ajuste por inflación del Título VI de la ley
del impuesto a las ganancias?
Respuesta propuesta
Mientras que los ejercicios fiscales anuales finalizados en los meses de diciembre de 2018, enero,
febrero y marzo de 2019 no cumplieron la pauta inflacionaria superior al 55% correspondiente al
primer año de vigencia de la norma arriba aludida, los ejercicios fiscales anuales finalizados en
abril, mayo y junio de 2019 (por mencionar los datos conocidos a la fecha de elaboración de esta
respuesta) la excedieron, resultando entonces de aplicación el Título VI de la LIG para estos últimos.
Dado que cada cierre de ejercicio requiere verificar el cumplimiento de la mencionada pauta,
no es posible generalizar la conclusión sobre la aplicabilidad del ajuste por inflación impositivo
propiamente dicho.
Cabe destacar que la pauta del 55% de inflación anual, correspondiente al primer año de
vigencia, resulta de aplicación para los cierres que se produzcan hasta el 30/12/2019 (en la práctica,
30/11/2019), ya que los cierres que se produzcan al 31/12/2019 corresponden al segundo año de
vigencia, resultando entonces de aplicación las pautas para ese segundo período.
Pregunta Nº 3 Volviendo sobre la respuesta anterior, en particular, su último párrafo

(cierres que se producirán el 31/12/2019), ¿cuál será la pauta a verificar
para que resulte aplicable el ajuste por inflación del Título VI?
Respuesta propuesta
La pauta a cumplimentar es la del 30% de inflación anual. Se interpreta que cada uno de los tres
años se considera en forma independiente y aislada de lo que ocurra en los restantes, resultando
entonces irrelevante que el cierre de diciembre de 2018 no hubiera cumplido la pauta del primer
año o que la acumulación de los dos primeros años no alcanzara el 85% o el porcentaje que
matemáticamente acumulara ambos períodos.
761-CP.indd 762 16/8/19 4:57 p.m.

CONSULTORIO PRÁCTICO DIDÁCTICO
Pregunta Nº 4 En el caso de un ejercicio irregular (por inicio de actividades) que

abarcó siete meses y finalizó el 30/6/2019, ¿cómo se considera la pauta
inflacionaria para establecer la procedencia de aplicar el Título VI de la
ley de impuesto a las ganancias?
Respuesta propuesta
Se trata de una cuestión que la ley no abordó y debería ser motivo de reglamentación en forma
perentoria.
Las posibles interpretaciones al respecto comprenden las siguientes alternativas:
1. Considerar la inflación experimentada en el período fiscal irregular de duración del ejercicio.
Esta solución “literal” no se compadece con la circunstancia de que un período inflacionario
más corto que el año seguramente arriba a una variación más reducida que la prevista por el
legislador para un año completo.
2. Considerar la inflación correspondiente a los doce meses transcurridos hasta la fecha de cierre
del ejercicio del contribuyente. Este mecanismo compatibiliza la pauta legal anual con la “real”
(en términos del período considerado), pero considera un lapso en el cual el contribuyente no
tuvo actividad económica.
3. Anualizar la inflación del período de actividad del contribuyente; tal anualización debería
basarse en una proyección geométrica (o del tipo interés compuesto). Nos inclinamos por
considerar que esta variante es la que mejor receptaría el espíritu de la ley.
Pregunta Nº 5 La aplicación del Título VI de la LIG, con motivo de excederse la pauta

inflacionaria respectiva al cierre del período fiscal de que se trata,
¿conlleva la aplicación automática de los restantes mecanismos de
ajuste por inflación contenidos en la ley del tributo, como por ejemplo el
ajuste de las amortizaciones de bienes muebles?
Respuesta propuesta
De ninguna manera. Cada uno de los mecanismos de ajuste por inflación regulados por la
LIG tiene su propio mecanismo de vigencia y aplicación, de modo tal que su aplicación resulta
independiente los unos de los otros.
En tal sentido y a título de ejemplo, si se trata de la actualización de la cuota de amortización
de bienes muebles, resultan de aplicación:
761-CP.indd 763 16/8/19 4:57 p.m.

CÉSAR M. CAVALLI
1. El segundo párrafo del artículo 89 de la LIG, en virtud del cual se actualizarán las amortizaciones
de los bienes incorporados a partir del primer ejercicio de vigencia de la reforma conforme ley
27430 (es decir, el primer ejercicio iniciado a partir del 1/1/2018); ello así, con independencia
de que en el período del que se trate resulte o no aplicable el Título VI de la ley.
2. Las disposiciones del Título referido al revalúo impositivo de bienes contenido en la ley 27430,
en virtud de las cuales solamente los bienes acogidos al mencionado régimen (que, por otra
parte, son los bienes adquiridos hasta el 30/12/2017) podrán ser objeto de actualización de su
valor origen a los fines del cálculo de la amortización impositiva (tanto de su valor residual
original cuanto del importe del revalúo), siendo aplicable asimismo lo expresado al final del
párrafo anterior.
Pregunta Nº 6 En caso de que la aplicación del Título VI de la LIG, correspondiente

a un ejercicio anual que cumple la pauta inflacionaria establecida para
su vigencia, arrojara una ganancia, ¿a qué período fiscal se imputará
la misma?
Respuesta propuesta
La mencionada ley 27468 incorporó, como segundo artículo sin número a continuación del
artículo 118 de la LIG, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, el siguiente:
Artículo …: El ajuste por inflación positivo o negativo, según sea el caso, a que se refiere el
Título VI de esta ley, correspondiente al primer, segundo y tercer ejercicio iniciados a partir
del 1/1/2018 que se deba calcular en virtud de verificarse los supuestos previstos en los dos (2)
últimos párrafos del artículo 95, deberá imputarse un tercio (1/3) en ese período fiscal y los dos
tercios (2/3) restantes, en partes iguales, en los dos (2) períodos fiscales inmediatos siguientes.
La norma glosada no contempla la situación de los entes cuyo período fiscal resultara el último,
por entrar en disolución y liquidación, siendo razonable establecerse que, en tales casos, se impute
el ciento por ciento del ajuste mencionado.
761-CP.indd 764 16/8/19 4:57 p.m.

preguntas de
autoevaluación

1. ¿Qué consecuencias produce para el vendedor de un
cheque de pago diferido la condición de no inscripto frente
al IVA del comprador del mismo?
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
LA COMPRAVENTA
…………………………………………………………………
DE CHEQUES DE …………………………………………………………………
PAGO DIFERIDO
FRENTE A LOS 2. Indicar la alícuota del impuesto a las ganancias aplicable
a la renta obtenida por un beneficiario del exterior, con
IMPUESTOS AL
motivo de la compra de un cheque de pago diferido
VALOR AGREGADO Y vendido por un sujeto residente en el país.
A LAS GANANCIAS …………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
1. ¿Cuál es la razón por la cual el mecanismo de ajuste por

inflación impositivo es tan diferente que el contable?
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
EL AJUSTE …………………………………………………………………
IMPOSITIVO POR
2. ¿Por qué los bienes de cambio se consideran activo
INFLACIÓN (PRIMERA
computable pese a ser un activo no monetario?
PARTE)
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
767-PA.indd 767 16/8/19 4:57 p.m.

1. ¿Cuándo procede la utilización del método presuncional

en la determinación de oficio?
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
LA ESTIMACIÓN DE …………………………………………………………………
OFICIO (PRIMERA 2. ¿Qué requisitos deben reunir las presunciones simples
PARTE) contenidas en la ley 11683?
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
1. ¿Cuáles son los nuevos requisitos que resultan aplicables

desde el 1/3/2018 a los fines de obtener la renovación del
certificado de exención por parte del Fisco?
…………………………………………………………………
NOVEDADES EN LA …………………………………………………………………
…………………………………………………………………
RENOVACIÓN DEL
…………………………………………………………………
CERTIFICADO DE
EXENCIÓN EN EL 2. ¿Desde cuándo resultan aplicables obligatoriamente las
IMPUESTO A LAS nuevas modalidades de cobranza cuando los importes
sean iguales o superen los $ 10.000?
GANANCIAS
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
767-PA.indd 768 16/8/19 4:57 p.m.

1. ¿A partir de qué período fiscal resulta de aplicación el

mínimo exento especial para inmuebles destinados a casa-
habitación?
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
MODIFICACIONES …………………………………………………………………
EN EL IMPUESTO ¿Cuál es el organismo a cargo de la elaboración de la tabla
SOBRE LOS BIENES de valores que se utiliza para establecer el valor mínimo a
PERSONALES computar de los automotores, motovehículos y maquinaria
agrícola, vial e industrial?
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
…………………………………………………………………
767-PA.indd 769 16/8/19 4:57 p.m.

767-PA.indd 770 16/8/19 4:57 p.m.
Último momento

EMPLEADORES. LIBRO DE
SUELDOS DIGITAL. ADHESIÓN
VOLUNTARIA. RESOLUCIÓN
GENERAL (AFIP) 4535
En el Boletín Oficial del 29 de julio del corriente año 2019, fue publicada la resolución general
(AFIP) 4535, por medio de la cual se modifica la similar resolución general 3781, habilitándose la
adhesión voluntaria a la herramienta informática regulada por esta última por parte de los sujetos
empleadores interesados, a cuyo efecto los mismos deberán cumplimentar el procedimiento
detallado en el micrositio “Libro de Sueldos Digital” de la página web del Organismo Fiscal.
Aceptada la adhesión, la AFIP notificará en el domicilio fiscal electrónico la fecha a partir de la
cual resultarán obligados a su utilización.
Cabe recordar que la última de las mencionadas resoluciones generales dispuso que los
empleadores que confeccionan el Libro Especial previsto en el artículo 52 de la ley 20744, texto
ordenado en 1976 y sus modificaciones, mediante el registro de hojas móviles a que se refiere el
punto 4 del citado artículo, deben emitir las mismas vía internet utilizando el sistema informático
denominado “Libro de Sueldos Digital”, así como que los obligados a la utilización del sistema de
emisión citado confeccionen sus declaraciones juradas F. 931 por medio del sistema denominado
“Declaración en línea”.
La novedad se fundamenta, conforme los considerandos de la norma glosada, en la experiencia
recogida en la implementación del referido sistema y en el objetivo de simplificar el proceso de
declaración y registración.
Asimismo se precisa que los empleadores que resulten obligados a la utilización de la
herramienta informática habilitada por la resolución general 3781 quedan exceptuados de cumplir
con el régimen de información dispuesto por la resolución general 3279 y su modificatoria
-declaración jurada informativa de conceptos no remunerativos-, a partir del primer período en
que presenten la declaración jurada determinativa de aportes y contribuciones con destino a la
seguridad social (Formulario F. 931), utilizando la citada herramienta.
773-UM.indd 773 16/8/19 4:57 p.m.

Consultor Tributario 155

Cargado por

Información del documento

Título original

Derechos de autor

Formatos disponibles

Compartir este documento

Compartir o incrustar documentos

Opciones para compartir

¿Le pareció útil este documento?

¿Este contenido es inapropiado?

Copyright:

Formatos disponibles

Consultor Tributario 155

Cargado por

Copyright:

Formatos disponibles

TAPAs ct.qxp_TapaConsultor.qxd 16/8/19 4:52 p.m.

ERREPAR | CONSULLTTOR TRIBUTTARIO

• Ell reportaje tributario •T

ARGENTINO REPORTAJE TRIBUTARIO: DR. RUBÉN H. MALVITANO

COMPRAVENTA DE CHEQUES DE PAGO DIFERIDO: TRATAMIENTO EN IVA

EMPLEADORES. LIBRO DE SUELDOS DIGITAL. ADHESIÓN VOLUNTARIA

Paraná 725, Ciudad de Buenos Aires

689-SUMARIO.indd 689 16/8/19 4:53 p.m.

Un afectuoso saludo para todos

689-SUMARIO.indd 691 16/8/19 4:53 p.m.

El ajuste impositivo por inflación (primera parte)

TEMAS DE PROCEDIMIENTO FISCAL, INSPECCIONES

La estimación de oficio (primera parte)

PRÁCTICA TRIBUTARIA PROFESIONAL

Novedades en la renovación del certificado de exención

TEMAS CLÁSICOS DE REPASO. VISIÓN ACTUAL

Modificaciones en el impuesto sobre

689-SUMARIO.indd 693 16/8/19 4:53 p.m.

Ajustes por inflación impositivos. Su aplicación

El lector encontrará las respuestas a las preguntas

Empleadores. Libro de sueldos digital.

689-SUMARIO.indd 694 16/8/19 4:53 p.m.

695-CARATULAS.indd 695 16/8/19 4:53 p.m.

DR. RUBÉN H. MALVITANO

Dr. Rubén H. Malvitano

Contador público. Licenciado en

Consultor tributario 697

697-RPTJ.indd 697 16/8/19 4:53 p.m.

698 Consultor tributario

697-RPTJ.indd 698 16/8/19 4:53 p.m.

Económicas de la UBA. Fui recorriendo todos los peldaños de

Consultor tributario 699

697-RPTJ.indd 699 16/8/19 4:53 p.m.

hizo notar especialmente la complejidad de las disposiciones,

700 Consultor tributario

697-RPTJ.indd 700 16/8/19 4:53 p.m.

Dr. Armando Lorenzo y

Consultor tributario 701

697-RPTJ.indd 701 16/8/19 4:53 p.m.

Dr. Lorenzo: La reforma ha modificado las variables para la

702 Consultor tributario

697-RPTJ.indd 702 16/8/19 4:53 p.m.

Dr. Lorenzo: ¿Los profesionales están recomendando o

Dr. Lorenzo: ¿Algún hobby o pasatiempo, Dr. Malvitano?

¡¡¡Muchas gracias, Dr. Malvitano!!!

Consultor tributario 703

697-RPTJ.indd 703 16/8/19 4:53 p.m.

705-CARATULAS.indd 705 16/8/19 4:53 p.m.

I - EL TEMA DE NUESTRO ANÁLISIS

Consultor tributario 707

707-LORECA.indd 707 16/8/19 4:54 p.m.

Tal es, pues, el objetivo de la presente colaboración.

II - TRATAMIENTO EN EL ÁMBITO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

II - 1. Marco normativo dentro del gravamen

Lo señalado precedentemente no será de aplicación cuando en la operación actúe como cedente

3. El artículo 20 de dicho decreto establece que, en el supuesto de compra y descuento de

II - 2. Naturaleza financiera de la operatoria

708 Consultor tributario

707-LORECA.indd 708 16/8/19 4:54 p.m.

II - 3. Incidencia práctica del IVA en la operatoria

En tal situación, el agente o sociedad de bolsa deberá consignar en la documentación respectiva

II - 4. La resolución general 1603: reglamentación de la operatoria por parte

II - 4.1. Régimen de percepción