TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA

SECCIÓN CUARTA
SUBSECCIÓN "B"
Bogotá, D. C, dieciocho (18) de enero de dos mil doce (2012)
REFERENCIA: EXPEDIENTE No- 2010-0045-01
DEMANDANTE: PROCTER & GAMBLE COLOMBIA LTDA.
DEMANDADO: U.A.E. DIAN. IMPUESTOS NACIONALES
Magistrada Ponente: Dra. NELLY YOLANDA VILLAMIZAR DE
PEÑARANDA
SENTENCIA

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto oportunamente por el apoderado

de PROCTER & GAMBLE COLOMBIA LTDA. contra la sentencia de 20 de junio de 2011,
proferida por el JUZGADO CUARENTA Y UNO ADMINISTRATIVO DEL CIRCUITO
JUDICIAL DE BOGOTÁ, SECCIÓN CUARTA, por medio de la cual se declaró la nulidad
parcial de los actos demandados.

I. ANTECEDENTES:

1.1 HECHOS

Los narra el libelista en la demanda y pueden resumirse así (fls. 60 a 61 Cl del

expediente):

1.1. El 10 de marzo de 2004, la sociedad PROCTER & GAMBLE DE COLOMBIA LTDA.

presentó por vía electrónica la declaración del Impuesto a la Ventas correspondiente al
primer bimestre del año gravable de 2004.
1.2. El 11 de febrero de 2008, la Administración emitió Auto de Inspección Tributaria No.
310632008000008, la cual concluyó mediante Acta de Inspección Tributaria el 13 de fecha
de 15 de febrero de 2008.
1.3. El 16 de mayo de 2008, la División de Fiscalización Tributaria expidió el
Requerimiento Especial No. 310632008000064, mediante el cual propuso incrementar el
valor del impuesto generado, imponer sanción por no enviar información, sanción por
inexactitud y, aumentar el saldo a pagar correspondiente al primer bimestre del Impuesto
a las Ventas del año gravable 2004.
1.4. El 15 de agosto de 2008, PROCTER & GAMBLE DE COLOMBIA LTDA. dio respuesta
al Requerimiento Especial.
1.5. El 9 de diciembre 2008, la División de Liquidación expidió la Liquidación Oficial de
Revisión No 312411008000011, en la cual confirmó las glosas propuestas en el
Requerimiento Especial.
1.6. El 9 de febrero de 2009, la contribuyente interpuso Recurso de Reconsideración
mediante escrito radicado.
1.7. El 23 de noviembre de 2009, la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la
Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN expidió la Resolución No. 900234 por medio de
la cual confirmó la liquidación oficial.
1.2. PRETENSIONES:

Con fundamento en las razones de hecho y de derecho que expone (fl. 60 Cl del
expediente), solicita:

"A. Se declare la nulidad total de las resoluciones No. 321412008000011 del 9 de

diciembre de 2008 y No. 900234 del 23 de noviembre de 2009. En caso de que se
acepten parcialmente los argumentos de P&G expuestos durante este proceso,
solicitamos la nulidad parcial de los actos mencionados, en función de los argumentos
aceptados."
"B. Como restablecimiento del derecho, solicitamos se declare la firmeza de la declaración
privada de IVA del 1 bimestre del año gravable 2004, presentada por P&G y, por ende, se
declare a P&G a paz y salvo frente a la DIAN respecto de las sumas objeto de discusión.
En caso de que se acepten parcialmente los argumentos de P&G, solicitamos se declare
la procedencia de las partidas que fueron cuestionadas por la DIAN, derivada de los
argumentos aceptados."

II. DEMANDA:

2.1. NORMAS VIOLADAS:

2.1.1. El señor apoderado de la parte demandante invoca como violadas las siguientes
disposiciones (fls. 62 y 63 del expediente):

- Artículos 29 y 388 de la Constitución Nacional.

- Artículo 30 del Código de Procedimiento Civil, 35 y 59 del Código Contencioso
Administrativo.
- Artículos 420, 421, 437 literal e, 683, 742, 772 y 647 del Estatuto Tributario.
- Artículos 35, 40 y 63 del Decreto 2649 de 1993 y artículo 14 del Decreto 2650 de 1993

2.2. CONCEPTO DE VIOLACIÓN

El señor apoderado de la parte demandante propone tres cargos como concepto de

violación en los siguientes términos (fls 63 a 79 Cl del expe):

2.2.1. "LOS GASTOS DE PUBLICIDAD NO CONSTITUYEN HECHO IMPONIBLE DEL

IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS"

2.2.1.1. El gasto de publicidad es una operación no gravada con IVA por ausencia de
hecho económico imponible.

Afirma el señor apoderado de la sociedad que las glosas realizadas a su representada por
la DIAN se derivan de una indebida interpretación de la ley y del desconocimiento de las
pruebas allegadas al expediente que dan cuenta de la realidad económica, contable y
legal de su mandante.

Continúa su argumentación señalando los casos de transferencia de bienes muebles que

según el ordenamiento tributario no se encuentran gravados con IVA así: i) los activos
fijos, ii) los activos que expresamente el legislador ha excluido del Impuesto a las Ventas,
iii) los bienes exentos, y iv) las operaciones no gravadas o no sujetas al impuesto, por no
corresponder al hecho imponible base del IVA.
En ese orden, asevera que los hechos del caso concreto se enmarcan dentro del último
supuesto porque la disposición o entrega a terceros de los bienes adquiridos por la
sociedad como gasto por concepto de publicidad no puede considerare venta en los
términos de los artículos 420 y 421 del Estatuto Tributario en la medida en que, para
generar el impuesto, de conformidad con la doctrina en materia fiscal, es necesario tener
en cuenta además de la forma legal del acto (voluntad jurídica), la intención o la finalidad
perseguida al realizar la operación (voluntad empírica), es decir que se confirme la
concreción del hecho imponible. A su vez, resalta la diferencia que existe en materia del
Impuesto a la Ventas entre hecho imponible, el gasto de riqueza, con el hecho generador,
la venta; para establecer que sólo se causa el IVA cuando ocurren ambos.

El apoderado de la parte demandante, para fundamentar mejor sus postulados, indica, a

manera de ejemplo, que los lapiceros, agendas, electrodomésticos, papelería de una
empresa, servilletas de un restaurante, entre otros bienes, a pesar de ser muebles
corporales, no constituyen un activo sino un gasto que comporta reducción del patrimonio
de la empresa, por ende, considera que la entrega o disposición de los mismos no
constituye una venta por lo que no genera IVA, todo lo cual, complementa, concuerda con
el tratamiento fiscal y contable empleado.

En el caso concreto, explica, la sociedad hizo entrega a sus distribuidores más eficientes,
cumplidores de metas de ventas, de artículos como hornos, vajillas, cubiertos, una
lavadora, etc., con el fin de dar publicidad a un producto incentivando así la penetración o
afianzamiento de la empresa en el mercado.

Pone de presente que la sociedad no produce ni comercializa los bienes enajenados, sino
productos de aseo personal y del hogar, entre otros, por lo cual, insiste, el sustrato
económico de la operación es un gasto publicitario y no se enmarca dentro de las
manifestaciones económicas que grava el IVA.

2.2.1.2. Ausencia de valor agregado en los gastos de publicidad. Inicia el actor señalando
que del artículo 437 del Estatuto Tributario se colige que la citada norma condiciona la
causación del IVA a que las ventas se generen en un ciclo de producción, distribución,
comercialización de bienes. Añade, el IVA es un impuesto al gasto o a las compras, y no
al consumo y a las ventas, contrario a lo entendido por la DIAN. En ese orden de ideas,
manifiesta que la DIAN, en contravía incluso de lo prescrito en la sentencia por ella citada
en los actos censurados, pretende extender la causación del impuesto a la realización de
una gasto publicitario que no forma parte de dicho ciclo económico, como quiera
que PROCTER & GAMBLE DE COLOMBIA LTDA. no comercializa ni habitual ni
esporádicamente los bienes que utilizó como incentivo, razón por la cual, anota, al ser
ésta el consumidor final de los bienes, es decir el final del ciclo, no es posible predicar que
haya valor agregado en la forma como se dispone del bien.

A lo anterior, agrega, la Administración ignora que el Impuesto a las Ventas se causa

únicamente sobre el mayor valor adicionado en la venta, no así, en los casos no son
enajenados sino utilizados como material publicitario puesto que no hay valor agregado.

2.2.1.3. El registro contable de la expensa como un gasto de publicidad es ajustado a la

normatividad contable y fiscal.
En cuanto a este punto, el actor comienza por recordar la diferencia entre los conceptos
de activos fijos y movibles en materia fiscal para señalar que los bienes adquiridos como
gasto publicitario no constituyen inventarios.

A renglón seguido, realiza una comparación entre la definición de los conceptos de activos
fijos y movibles consagrada en el artículo 35 del Decreto 2649 de 1993 y la dinámica de
las cuentas del Decreto 2650 de 1993. De conformidad con lo antedicho, aduce que los
bienes adquiridos como incentivos de publicidad por la sociedad no se encuadran dentro
de ninguno de dichos conceptos, pero sí se ajustan a la definición de "gasto" consignada
en el aludido Decreto, recogida en el concepto de deducción en el artículo 107 del
Estatuto tributario: "flujo de salida de recursos, en forma de disminuciones del activo o
incremento del pasivo o una combinación de ambos que generan disminuciones del
patrimonio, incurridos en actividades de administración y comercialización (...)"

En este sentido, el libelista manifiesta que durante la vía gubernativa se probó que los
desembolsos por publicidad fueron registrados contablemente como gastos en la cuentas
PUC 523560 y 523595 y, por ende, fueron llevados fiscalmente como gastos
operacionales de la compañía, hecho que, aduce, fue reconocido por la misma
Administración en el Requerimiento Especial y en la resolución que desató el Recurso de
Reconsideración, de los cuales cita unos apartes.

Así mismo, reitera, conforme con las norma citada y el registro contable realizado por la
sociedad de los hechos objeto de las glosas, es claro que los incentivos de publicidad, no
obstante que correspondan a bienes muebles, no pierden su naturaleza económica de
gasto, razón por la cual, reitera, no pueden ser reconocidos fiscal y contablemente como
un activo.
2.2.1.4. A usencia de donación

Considera el memorialista que la Administración incurrió en un yerro al establecer que en el caso de autos la
causación del IVA se deriva de una donación porque de acuerdo con la definición del Código de
Procedimiento Civil, a la cual debe remitirse el artículo 421 del Estatuto Tributario (el cual establece la
donación como hecho generador del IVA), existe donación cuando el bien es transferido por el responsable
del gravamen a título gratuito e irrevocable y, además, concurre en su actuar lo que la jurisprudencia de la
Corte Suprema de Justicia conoce como el "animus donandi",lo que implica, a su entender, la intención de
donar o regalar un bien sin un interés económico subyacente o interés de ninguna índole.

A ese respecto, recalca, "la sociedad incurre en el gasto de publicidad descrito con el interés de posicionar su
marca o producto, buscando mayores ventas a los clientes de los bienes que comercializa y (produce), y
estimulándolos para que vendan más sus marcas que otras del mercado", razón por la cual, insiste, no existe
donación y, por consiguiente, tampoco se configura el hecho generador ni el hecho imponible del IVA en el
caso materia de discusión.

Añade, igualmente para que pueda donarse un bien, es necesario que este sea un activo
de la compañía, lo cual no ocurre en este caso por las razones antes expuestas.

2.2.2. "INDEBIDA DETERMINACIÓN DEL RESPONSABLE DEL IVA: LA SOCIEDAD NO

ES RESPONSABLE DEL IVA EN LA DISPOSICIÓN DE GASTOS DE PUBLICIDAD”.

La demandante alega tener la calidad de responsable del IVA (sujeto pasivo jurídico)
frente a las ventas que hace de sus productos, pero no cuando adquiere bienes para
incentivar sus ventas. Señala que en este evento ostenta la calidad de contribuyente
(sujeto pasivo económico del IVA), toda vez que paga el IVA en el momento en que los
adquiere de su proveedor. Por ello, estima que como el IVA recae sobre el
comercializador de los bienes y no sobre el comprador, la sociedad no adquiere la calidad
de responsable respecto de los mismos cuando los entrega como incentivos, por todo lo
cual, expresa que la Administración viola el artículo 338 de la Constitución Nacional por
cuanto en el caso de autos no se reunieron dos de los elementos estructurales del
impuesto, el hecho gravable y el sujeto pasivo, este último por cuanto en el caso de autos
el contribuyente es el consumidor final de los bienes adquiridos como gasto publicitario y,
por ende, no adquiere la calidad de responsable del Impuesto a las Ventas

De otra parte, explica que las técnicas de mercado contemplan variadas formas de
incentivar las ventas dentro de las cuales se encuentran, por ejemplo, los folletos que se
adjuntan a los periódicos y la entrega de bienes diferentes a aquellos que la empresa
produce o comercializa. Al respecto, considera que ambos son gastos publicitarios que no
generan IVA, por lo cual no encuentra razón para que la Administración reconozca como
tales los primeros y no a los segundos, por lo que, remata dicha tesis de la DIAN va en
contra de la neutralidad del impuesto.

Todas esas razones lo conducen a concluir procedente que el impuesto sobre las ventas
pagado en la compra de los bienes por concepto de gasto de publicidad sea
tomado como deducción a la vez que como impuesto descontable por el
contribuyente pues, afirma, está asociado a una erogación que constituye costo o gasto
guardando relación con la venta de los productos gravados de la sociedad, pues fruto de
este tipo de gastos publicitarios aumentan las ventas de los productos existentes, se
promueve la venta de otros productos y se mantiene la posición de mercado de la
compañía. Además, agrega, la normatividad no hace distinción entre los gastos de
publicidad para su procedencia.

Afirma que se viola el artículo 437 del Estatuto Tributario, reproduce el texto de dicha
norma, y sostiene, que la Administración en el transcurso de la vía gubernativa le otorgó la
calidad de responsable del impuesto con fundamento en el inciso segundo del aludido
artículo y anota que la Administración hace una incorrecta interpretación de la norma que
conlleva a la nulidad de los actos acusados, como quiera que la responsabilidad en el
Impuesto a la ventas surge cuando el bien adquirido o comprado a un responsable del
régimen simplificado no es de aquellos que éste vende en el giro ordinario de sus
negocios, por lo que, entiende, se regula una situación o supuesto de hecho diferente al
del caso concreto (no se adquieren bienes de los distribuidores), por lo cual dicho inciso
resulta inaplicable.
2.2.3. "VIOLACIÓN AL DEBIDO PROCESO POR INAPLICACIÓN DE LOS CRITERIOS DE LA SANA
CRÍTICA EN LA VALORACIÓN DE LA PRUEBA".

El actor señala que durante toda la vía gubernativa la sociedad probó mediante el aporte de su contabilidad, el
registro de los desembolsos efectuados por concepto de publicidad en las cuentas PUC 523560 "Publicidad" y
523595 "otros" lo cual, en su voz, constituye soporte de su correlativo tratamiento fiscal como gastos
operacionales deducibles.

Sin embargo, afirma, a pesar de que la administración en los actos acusados reconoce las sumas glosadas
como gasto de publicidad contablemente, además de que, en virtud de las facultades de fiscalización que le
asisten no discutió, como era su obligación, que los libros contables de la sociedad no estuvieran llevados en
debida forma y reflejaran la realidad de las operaciones (razón suficiente para que sean considerados como
plena prueba) pretendiendo reclasificar la operación como un acto de comercialización de un inventario u otro
activo, contrariando de esta manera las pruebas por ella recaudadas, las aportadas por el contribuyente, la
contabilidad de la empresa, la técnica contable y las normas aplicables al asunto, configurándose una
indebida valoración de las pruebas obrantes en el proceso de conformidad lo preceptuado en el artículo
772 del Estatuto Tributario y el artículo 35 del Código Contencioso Administrativo.

2.2.4. "IMPROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD."

Indica que, a pesar de que la Liquidación de Revisión lo niega, no hay duda sobre la
diferencia de criterios entre la Administración y la sociedad, en relación con el derecho
aplicable, diferencia que, como tal, descarta la sanción por inexactitud, según lo establece
el artículo 647 del Estatuto Tributario.

Precisa que los argumentos expuestos en la demanda y en la vía gubernativa son

contundentes y demuestran claramente que si la sociedad no generó el IVA con ocasión
de la entrega a sus distribuidores, de los bienes que había adquirido con el fin de
estimular las ventas de sus productos, no fue porque quisiera incumplir tal obligación, sino
porque, como dice demostrarlo, no se presenta el hecho imponible, ni el hecho generador
del tributo, toda vez que no hay un valor añadido que sirva de base para liquidar el
impuesto.

Expone que aún cuando se decidiera en forma equivocada, que sí había lugar a generar
el IVA en los casos materia del litigio, no por ello se le podría endilgar a la sociedad que
deliberada y fraudulentamente omitió impuestos generados en sus declaraciones
tributarias, porque es evidente que actuó bajo la firme convicción de que tales entregas no
hacían parte de los supuestos descritos en los literales a) y b) del artículo 421 del Estatuto
Tributario y, mucho menos, del último inciso del artículo 437 ibídem. Así las cosas, no se
trata de la inclusión de factores falsos, incompletos o desfigurados ni de la omisión
irregular de impuestos generados, sino del fruto de una interpretación de las normas que
difiere de la atendida por la Administración Tributaria.

III. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA:

La parte demandada en oportunidad legal comparece al proceso por conducto de

apoderada judicial que para el efecto constituye, quien contesta la demanda bajo las
siguientes razones (fls. 90 a 99 del exp.):

3.1. FUNDAMENTOS DE LA OPOSICIÓN.

3.1.1. Hecho generador del IVA

3.1.1.1. En primer lugar, la señora apoderada de la demandada resalta que la litis se

centra en la controversia respecto de la generación del Impuesto a las Ventas sobre
operaciones realizadas por el contribuyente. En consecuencia, estima pertinente abordar
las normas fiscales que regulan el hecho generador del IVA. Tras transcribir los
artículos 420 y 421 del Estatuto Tributario (que regla sobre los actos constitutivos de
venta), arguye que los preceptos mencionados, para el caso de la trasferencia de dominio
de bienes muebles gravados a cualquier título, ignoran la posición del adquirente de los
bienes y, por el contrario, priorizan el elemento objetivo o material del impuesto a las
ventas, esto es, el hecho generador de la obligación tributaria, el cual, añade, en el sub
examine estriba en la venta de bienes corporales muebles, entendiendo la venta en los
términos de la definición fiscal de la institución, más no de la mercantil.
En seguida, se refiere a la sentencia del H. Consejo de Estado de 18 de septiembre de
2002, expediente No. 13024, con base en la cual concluye que si bien es cierto el
contribuyente es autónomo para desarrollar como estrategia comercial o publicitaria en el
giro normal de sus negocios el obsequio de bienes, no lo es menos que su decisión le
obliga a asumir el costo financiero y no lo exime de recaudar el Impuesto al valor
agregado correspondiente a dicha operación, con la cual, puntualiza, se colma el hecho
generador en la medida que se transfiere el dominio de un bien no excluido.

3.1.1.2. Respecto al argumento que niega que la operación realizada por el actor
encuadre en una donación, con apoyo en el artículo 421 del Estatuto Tributario, responde
que la denominación que quiera endilgársele no reviste ninguna trascendencia, por cuanto
no se afecta la estructuración del hecho generador del tributo (trasferencia de dominio a
título gratuito de un bien mueble no excluido). Con el fin de respaldar sus asertos invoca la
sentencia del H. Consejo de Estado del 22 de mayo de 1998, expediente 8818 y el
Concepto Unificado 00001 de 2003 emitido por la Oficina Jurídica de la DIAN

3.1.1.3. En relación con la supuesta ausencia de responsabilidad del contribuyente frente

al Impuesto a las Ventas, recuerda lo dispuesto en el artículo 437 del Estatuto Tributario
para concluir que de conformidad con el objeto social de la sociedad (que permite la
compra y venta de bienes de aseo y relacionados, "sin que esta enumeración sea
restrictiva sino meramente enunciativa") cuando ésta trasfiere de manera habitual el
dominio de bienes muebles no excluidos, adquiere la calidad de responsable, máxime si
se tiene en cuenta en primer lugar, que el tratamiento de costo o gasto que el demandante
le haya dado a los bienes muebles entregados como donación es indiferente al
tratamiento que la ley otorga a los mismos en materia del Impuesto a las Ventas y, en
segundo lugar, que la calidad de responsable depende de la realización de ventas o de
operaciones que en los términos del Estatuto Tributario se asimilen a las ventas.

Agrega también que en virtud del artículo 23 de la Ley 383 de 1997, un mismo hecho
económico no puede generar más de un beneficio tributario para el mismo contribuyente
por lo cual, a su juicio, no le es dable al accionante solicitar la entrega de bienes
promocionales como deducción en renta, a la vez que pide no gravarse la operación con
IVA.

3.1.1.4. Respecto de la corrección del manejo contable y fiscal de la expensa practicado

por la actora, insiste, a la luz de la normatividad fiscal, que la operación se considera
venta, por lo que se cumple el hecho generador del impuesto. Señala que si se aceptara
la afirmación del libelista al decir que los bienes fueron empleados para el "uso de
personal" de la empresa, ello implicaría la ocurrencia de un retiro de inventarios, el cual,
conforme con los artículo 421, 458 y 427 del Estatuto Tributario, se considera venta y, por
ende, configura el hecho generador del IVA con una base gravable equivalente al valor
comercial de los bienes, sin importar la destinación que se de a los mismos.

Por tales razones, estima, la conducta del contribuyente se encuadra dentro de dos de las
descripciones del hecho generador del IVA.

3.1.2. Violación al debido proceso por inaplicación de los criterios de la sana crítica.

Frente a este aspecto de la demanda, reitera, en el caso de autos la controversia no es de

tipo probatorio sino jurídico porque se centra en determinar si, a la luz de las normas
fiscales aplicables, las operaciones realizadas se ajustan al hecho generador del Impuesto
a las Ventas. Además, complementa, las glosas de la Administración no cuestionan la
validez de la contabilidad sino que adicionan el valor correspondiente a las operaciones
que considera deben gravarse, sin atenderse al registro contable que le haya dado el
contribuyente en su contabilidad.

3.1.3. Sanción por inexactitud

Con respecto a la sanción por inexactitud impuesta, se remite al artículo 647 del Estatuto Tributario para decir
que en este caso, está probado que el responsable no incluyó en la declaración del impuesto sobre las ventas,
un valor del impuesto generado por operaciones gravadas.

Anota que la sanción de inexactitud fue impuesta al encontrarse configurado el supuesto de hecho que
claramente se indicó en los actos acusados, como la norma jurídica en que se fundamentó y la jurisprudencia
aplicable, así como se analizaron objetivamente los hechos.

Finalmente, con apoyo en la sentencias del H. Consejo de Estado en cuanto a la existencia de diferencia de
criterios entre la Administración y el contribuyente, observa que no se concreta cuando lo que se ha
presentado es un desconocimiento del derecho aplicable en cuanto al cumplimiento del deber de determinar
correctamente el IVA, al momento en que ocurre el hecho generador, en este caso, la transferencia del
dominio de los bienes entregados a título gratuito en calidad de premios a sus distribuidores.

IV. SENTENCIA APELADA

EL JUZGADO CUARENTA Y UNO ADMINISTRATIVO DEL CIRCUITO DE BOGOTÁ, mediante sentencia de

20 de junio de 2011, declaró la nulidad parcial de los actos demandados.

4.1. En primer lugar, estableció que el problema jurídico radica en determinar si es "válido gravar con IVA la
compra de bienes muebles entregados a los distribuidores de la actora a título gratuito, con el objeto de
incentivar las ventas."

Tras reproducir los artículos 420 y 421 del Estatuto Tributario el a quo concluyó que la
adquisición de bienes corporales muebles gravados con el IVA, bien sea para su propio
consumo o para entregarlos gratuitamente a un tercero, causa el Impuesto a las ventas en
tanto, a su juicio, la actividad desplegada por la actora se encuadra dentro la figura
jurídica de la donación, la cual, puntualiza, a luz de las normas tributaria y del Concepto
Oficial 001 de 2003 se cataloga como una venta a tenor del literal a del artículo
421 ejusdem puesto que implica la transferencia del dominio y no se encuentra dentro de
las exclusiones o exenciones consagradas taxativamente en la normativa regente del
Impuesto a la Ventas.

4.2. A renglón seguido, respecto de la supuesta violación al debido proceso por

inaplicación de los criterios de la sana crítica en la valoración de la prueba, en el fallo se
señala que no es de recibo el cargo por cuanto la Administración no desconoció la
contabilidad de la empresa. Por el contrario, anota, fue esta la probanza que la llevó
determinar que los rubros registrados como impuestos descontables integraban las
operaciones gravadas.

4.3. Finalmente, al referirse a la sanción por inexactitud, estima que la misma no es

procedente en razón a que, a su entender, se configuró una diferencia de criterios
derivada de la interpretación de las normas tributarias que no es suficiente para, por sí
misma, dé lugar a imponer la aludida sanción. En consecuencia, realiza una nueva
liquidación del total a apagar por parte de la sociedad demandante.
 V. RECURSO DE APELACIÓN:

Tanto el apoderado judicial de PROCTER & GAMBLE COLOMBIA LTDA. (fls. 160 al 69 el
del exp.) como de la DIAN (fls 170 a 176 Cl del exp.) interponen el recurso de apelación
contra la sentencia de primera instancia, solicitando que se revoque en lo concierne a sus
intereses, para lo cual acuden para ello a los mismos argumentos expuestos en el libelo
introductorio y de contestación de la demanda, respectivamente.

VI. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

Corrido el traslado de que trata el artículo 59 de la Ley 446 de 1998, tanto la

demandante PROCTER & GAMBLE DE COLOMBIA LTDA. (fls. 216 a 228 Cl exp.), como
la DIAN (fls. 196 a 207 Cl del exp.), por conducto de sus apoderados judiciales allegaron
sus escritos de alegatos de conclusión, en los cuales reiteran las razones consignadas en
los escritos precedentes.

Por su parte, el MINISTERIO PÚBLICO guardó silencio en esta oportunidad procesal

VII. CONSIDERACIONES

Corresponde en esta instancia resolver el recurso de apelación interpuesto por los

apoderados judiciales de la demandante y la demandada, contra la sentencia de 20 de
junio de 2011, proferida por el JUZGADO CUARENTA Y UNO ADMINISTRATIVO DEL
CIRCUITO DE BOGOTÁ mediante la cual se declara la nulidad parcial de los actos
demandados.

7.1. Para decidir sobre el fondo del debate se hace necesario partir de los siguientes
problemas jurídicos: 1) ¿Se encuentra gravada con el Impuesto a las Ventas la
enajenación de bienes muebles diferentes a los normalmente producidos o
comercializados tales como electrodomésticos, entre otros, entregados a las distribuidoras
de la sociedad accionante? y 2) ¿Hay lugar a la imposición de sanción por inexactitud?

7.1.1. IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS

Comienza la Sala por establecer que la ley tributaria que regula la relación jurídica
existente entre el Estado y los contribuyentes, para hacer efectiva la satisfacción de los
tributos, establece como elementos esenciales constitutivos del tributo, los
siguientes:[1] El sujeto activo, que es la entidad pública titular del crédito fiscal; el hecho
generador, que es el acontecimiento de cuya realización depende el nacimiento de
la obligación tributaria; la base gravable, que es un factor variable que determina en
cada caso la cuantía que servirá de base en la determinación del impuesto; la tarifa, la
cual es un factor constante que se aplica a la base gravable para liquidar el tributo;
el sujeto pasivo, que es la persona natural o jurídica conminada al pago del impuesto,
que adquiere esta condición al realizar el hecho generador o imponible del tributo.

Cabe resaltar, que el sujeto pasivo[2] de la obligación tributaria es el ente o persona

jurídica o estatal al cual se le atribuye la verificación del hecho generador o imponible, en
la medida que dicho ente es beneficiario, poseedor, consumidor o vendedor de
determinada forma de materia económica configurativa de capacidad contributiva.
Según las previsiones de los artículos 2 y 792 del Estatuto Tributario[3], tiene la calidad de
contribuyente o responsable directo y la capacidad para que pueda exigírsele el pago del
tributo, la persona que realiza el hecho generador de la obligación tributaria. El artículo
4o ibídem considera sinónimos los términos contribuyente y responsable para los efectos
del impuesto sobre las ventas. Así mismo el libro III Estatuto Tributario, que trata del
impuesto sobre las ventas, en su título III en materia de "responsables del impuesto" en
el artículo 437, determina que "los comerciantes y quienes realicen actos similares a ellos
y los importadores son sujetos pasivos"[4] a renglón seguido enumera cuatro clases de
responsables del impuesto. La legislación tributaria califica como contribuyentes o sujetos
pasivos jurídicos a aquellas personas a quienes el sujeto activo, el Estado, puede exigirles
la satisfacción de la obligación tributaria.

En el Impuesto sobre las Ventas dicho sujeto pasivo de la relación jurídica recibe la
denominación de "responsable", independientemente de la distinción entre el sujeto
pasivo jurídico y el sujeto pasivo económico, o persona en quien finalmente pueda recaer
el impuesto. Anota la Sala que si bien el impuesto sobre las ventas es un tributo de
carácter indirecto en el que no coinciden en términos económicos el contribuyente y el
responsable, pues en últimas quien soporta la carga fiscal es el comprador del bien o
servicio gravado, ya que a éste se traslada la ley para facilitar el recaudo del impuesto
determinando a los responsables directos de su pago, mediante el establecimiento de la
relación jurídico-tributaria con los denominados sujetos pasivos jurídicos o contribuyentes
de "jure" y desligada del sujeto incidido con el gravamen. De manera que
el "responsable" es la persona que responde directamente ante el Estado no sólo por la
obligación sustancial del pago, sino también por otras obligaciones instrumentales o
formales.

Desde el punto de vista jurídico, la ley prevé entonces la existencia de responsables

directos del pago, bien sea porque ella los ha señalado así en forma expresa, al trabar la
relación jurídica tributaria entre el vendedor y el fisco, o porque respecto de ellos se
realiza el hecho que según la ley genera la obligación tributaria.

En ese sentido, el artículo 420 del Estatuto Tributario, indica los hechos generadores del
impuesto a las ventas, así: a) Las ventas de bienes corporales mueblesque no hayan
sido excluidas expresamente, b) La prestación de los servicios en el territorio nacional,
y c) La importación de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos
expresamente. A su turno, el artículo 421 ibídem, define los hechos que, para efectos del
impuesto a las ventas, se consideran "venta", a saber: a) Todos los actos que impliquen la
transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales
muebles; b) Los retiros de bienes corporales muebles hechos por el responsable
para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa; y, c) Las
incorporaciones de bienes corporales muebles a inmuebles o a servicios no gravados.

De acuerdo con la citada disposición la adquisición de bienes corporales muebles

gravados con el Impuesto sobre las Ventas, bien sea para su propio consumo, o bien
para entregarlo gratuitamente a un tercero, causa el impuesto sobre las ventas.

Por su parte, el artículo 424 del ordenamiento tributario, señala los bienes (corporales
muebles) y servicios que se encuentran excluidos del impuesto y que, por consiguiente, su
venta o importación no causa el impuesto a las ventas.
En ese sentido, es menester para la Sala señalar que todo contribuyente que sea
responsable del Impuesto a la Ventas, tiene derecho a descontar de su IVA
GENERADO, el valor del IVA PAGADO en la adquisición de bienes y servicios
gravados[5], imputable a los ingresos gravados.

Al respecto, se conoce como IVA GENERADO aquél que el comerciante cobra al cliente o
consumidor, el cual debe ser declarado y pagado por éste, toda vez, que es un impuesto
que el responsable del IVA cobra en nombre del Estado y que después debe transferirle.

Sin embargo, para que pueda generarse ese IVA, el contribuyente debe incurrir en costos
y gastos también gravados con el Impuesto a las Ventas, esto es, que debe pagar un IVA
para poder comprar el bien, o prestar el servicio, constituyéndose ese IVA pagado en
descontable.

Por otra parte, el artículo 488 [6] ibídem, señala que sólo otorga derecho a descuento el
IVA pagado por las adquisiciones o importaciones que, de acuerdo con las disposiciones
del impuesto sobre la renta, resulten computables como costo o gasto de la empresa y se
destinen a operaciones gravadas con el impuesto.

Para resolver la controversia planteada, es necesario dilucidar, si el acto relacionado con

la entrega de bienes muebles constituye hecho generador del impuesto a las ventas o no,
toda vez que para el apoderado judicial de la actora tal entrega no denota un hecho
imponible pues no recae sobre bienes que la empresa comercialice, los bienes no
constituyen activos para la empresa y, el obsequio no es a título gratuito (donación) como
lo estimó la Administración.

Sobre el punto, la Sala se remite necesariamente al artículo 420 del Estatuto Tributario
que señala en forma expresa los hechos sobre los cuales se impone aplicar el impuesto a
las ventas, entre los que se encuentran "a) Las ventas de bienes corporales muebles que
no hayan sido excluidas expresamente".

En ese sentido, para determinar si el hecho constituye venta o no, lo que debe tenerse en
cuenta, es el concepto fiscal de "venta” previsto en tal el artículo 421ibídem y no el que
definen otras ramas del derecho. Así el citado artículo dice:

"Para los efectos del presente Libro se consideran ventas:

"a) Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso
de bienes corporales muebles, independientemente de la designación que se dé a los
contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones, pactadas
por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre
propio, o por cuenta y a nombre de tercero."

De acuerdo con dicho texto, contrario a lo alegado por el libelista, la Sala establece que el
acto de entrega de los bienes muebles (electrodomésticos y demás artículos empleados
como incentivos) de la sociedad actora a los distribuidores de sus productos, encaja en el
literal a) de la norma transcrita, toda vez la"entrega” implica la transferencia del dominio
del respectivo bien, la cual puede ser a título gratuito u oneroso, por lo cual la aclaración
de la apoderada de la actora en el sentido de que jurídica y económicamente en realidad
la entrega no es a título gratuito, no modifica la situación planteada, ya que lo relevante es
que exista transferencia de dominio, requisito que se cumple; por lo demás, la clase o
denominación que se le de a un contrato o negociación no importa, como las condiciones
pactadas por las partes, el cumplimiento de metas de ventas o las contraprestaciones que
pueda tener el obsequio, pues son aspectos que no inciden en el concepto
de "venta” previsto en el literal comentado, en el cual, se repite, encaja el acto de entrega
de dichos aparatos y artículos.

Ahora bien, advierte la Sala que la sociedad tiene como objeto social de acuerdo con el
Certificado de Existencia y representación expedido por la Cámara de Comercio de
Bogotá (fl. 5 Cl del exp.) "la importación, exportación, compra, venta, distribución y en
general todo tipo de productos de consumo masivo, tales como productos de higiene y
cuidado personal, productos para el lavado de ropa, productos para la limpieza en
general, productos químicos y farmacéuticos, alimentos y bebidas entre otros, sin que
esta enumeración sea restrictiva sino meramente enunciativa", por lo que de conformidad
con el artículo 476 y subsiguientes del Estatuto Tributario, no están exentos del impuesto
a las ventas los productos que comercializa dentro del desarrollo de su objeto social, ni
ninguno de los productos que adquiere con el fin de entregar a sus distribuidores de
manera gratuita, de donde la Sala deduce, las ventas que realiza la actora en desarrollo
de su objeto social no se encuentran excluidas del impuesto a las ventas, pues es claro,
que las exenciones y exclusiones en materia impositiva están expresamente consagradas
en la ley, y las normas tributarias no consagran exclusión alguna para las transferencias
del dominio de bienes muebles que se realicen para promocionar ventas, razón por la cual
la sociedad actora estaba obligada a liquidar el correspondiente Impuesto a las Ventas y a
contabilizarlo y declararlo de acuerdo con el procedimiento previsto en la ley para el
efecto.

Paralelamente, la Sala recuerda lo preceptuado por el artículo 437 del Estatuto Tributario
a cuyo texto se remite:

"ARTÍCULO 437. LOS COMERCIANTES Y QUIENES REALICEN ACTOS SIMILARES A

LOS DE ELLOS Y LOS IMPORTADORES SON SUJETOS PASIVOS. Son
responsables del impuesto:

a. En las ventas, los comerciantes, cualquiera que sea la fase de los ciclos de
producción y distribución en la que actúen y quienes sin poseer tal carácter,
ejecuten habitualmente actos similares a los de aquellos.
b. En las ventas de aerodinos, tanto los comerciantes como los vendedores
ocasionales de éstos.
c. Quienes presten servicios.
d. Los importadores.
e. Los contribuyentes pertenecientes al régimen común del impuesto sobre las
ventas, cuando realicen compras o adquieran servicios gravados con personas
pertenecientes al régimen simplificado, por el valor del impuesto retenido, sobre
dichas transacciones.
f. Los contribuyentes pertenecientes al régimen común del Impuesto sobre las
Ventas, por el impuesto causado en la compra o adquisición de los bienes y
servicios gravados relacionados en el artículo 468-1, cuando estos sean
enajenados o prestados por personas naturales no comerciantes que no se hayan
inscrito en el régimen común del impuesto sobre las ventas.
El impuesto causado en estas operaciones será asumido por el comprador o
adquirente del régimen común, y deberá ser declarado y consignado en el mes
correspondiente a la fecha del pago o abono en cuenta. El impuesto retenido podrá
ser tratado como descontable en la forma prevista por los artículos 485, 485-
1, 488 y 490 de este Estatuto. Sobre las operaciones previstas en este literal,
cualquiera sea su cuantía, el adquirente emitirá al vendedor el documento
equivalente a la factura, en los términos que señale el reglamento.

Los consorcios y uniones temporales cuando en forma directa sean ellos quienes
realicen actividades gravadas.

La responsabilidad se extiende también a la venta de bienes corporales muebles

aunque no se enajenen dentro del giro ordinario del negocio, pero respecto de
cuya adquisición o importación se hubiere generado derecho al descuento.

PARÁGRAFO. A las personas que pertenezcan al régimen simplificado, que vendan

bienes o presten servicios, les esta prohibido adicionar al precio suma alguna por
concepto del impuesto sobre las ventas. Si lo hicieren, deberán cumplir
íntegramente con las obligaciones predicables de quienes pertenecen al régimen
común.

Conforme con lo anterior, la Sala recaba que tampoco puede afirmarse que respecto de
tales ventas o transferencias de dominio no se está haciendo comercialización y no existe
responsabilidad frente al gravamen por cuanto no se cumple el requisito
de "habitualidad" que consagra el inciso 1 del artículo 437, pues tal afirmación surge de
una interpretación parcial de tal norma, ya que el inciso último de la misma, extiende la
responsabilidad del Impuesto a las Ventas "a la venta de bienes corporales muebles
aunque no se enajenen dentro del giro ordinario del negocio, pero respecto de cuya
adquisición o importación se hubiere generado derecho al descuento". Como se observa,
la obligación de liquidar el impuesto se extiende a las ventas de bienes corporales
muebles realizadas por fuera del objeto social, es decir, así los mismos no se produzcan o
se vendan en desarrollo de la actividad productora de renta, con el único requisito que se
hubiera generado descuento en lo referente a su adquisición o importación.

En el sub júdice, la adquisición de los bienes muebles objeto de discusión, de conformidad

con el artículo 488 del Estatuto Tributario, genera derecho a descuento, porque se origina
en una operación de "compra" que constituye "gasto" en el impuesto de renta, y se destina
a una operación gravada en el impuesto a las ventas, como se dejó visto, la transferencia
de dichos aparatos es venta y por tanto, sujeta al impuesto a las ventas. Por ello, la
Administración no cuestionó el descuento del impuesto cobrado a la sociedad por la
adquisición de los aludidos bienes, sino el hecho de omitir registrar y declarar operaciones
de "venta", entendida dicha institución de conformidad con la definición fiscal
especialmente conferida por los artículos arriba examinados para el Impuesto a las
Ventas, respecto de las cuales tenía la responsabilidad del impuesto a las ventas,
proceder ese sí censurable a todas luces.

Entonces, si bien al caso resulta aplicable el citado artículo, es por la razón anotada, y no
porque la adquisición de los bienes corresponda a un gasto necesario, para incentivar las
ventas, pues olvida la sociedad demandante que la aplicación del artículo 488 ibídem,
además exige que la operación de adquisición de bienes y servicios se destine "a las
operaciones gravadas con el impuesto a las ventas", condición que no se cumpliría con la
tesis expuesta por el actor consistente en que la trasferencia de dominio no comporta
venta, no genera IVA, no implica disposición de inventario y representa un simple gasto.

Precisamente dicha relación conduce a la Sala a no compartir las alegaciones del

memorialista, las cuales, observa, configuran un contrasentido. En efecto, no podía éste
de un lado aducir que la entrega de los bienes muebles entregados a sus
distribuidores como incentivo no era una operación gravada y, por otra, derivar el
derecho al descuento, del ordenamiento previsto en el artículo 488, el cual como se
anotó exige también, que las operaciones se destinen a operaciones gravadas con
el Impuesto a las Ventas.

En este orden de ideas, para la Sala, de acuerdo con los cargos de ilegalidad, la adición
del impuesto sobre las ventas, en la entrega de bienes corporales muebles a las
distribuidoras o promotoras de la sociedad actora a título gratuito, dan nacimiento al
impuesto sobre las ventas, por las siguientes razones:

Se trata de la transferencia, por parte de un responsable del impuesto sobre las ventas,
de bienes corporales muebles gravados (no excluidos) a un tercero, a título gratuito, sin
importar el motivo que anime tal transferencia.

El obsequio lleva ínsito el impuesto, o sea, también causó el impuesto a las ventas al
llevarlo como descontable y sin contrapartida al momento de su entrega.

El hecho de que la sociedad no obtenga ingresos por los bienes que hacen parte del giro
ordinario de sus negocios, la transferencia del dominio no le quita el efecto de generar el
impuesto en la medida que la intención del actor desde el primer momento fue la de
adquirir los bienes con el ánimo de transferirlos a título gratuito, en aplicación de la política
de ventas. Si bien estos bienes no son los del giro normal, el propósito de su adquisición
si fue el de trasladar el dominio a título gratuito a sus distribuidores comerciales.

4. No se adquirieron los bienes objeto de discusión con el propósito de constituir activos

fijos. Para la Sala es claro que tales activos no cumplen con los requisitos establecidos en
el artículo 60 del Estatuto Tributario y 64 del Decreto 2649 de 1993, en razón a que los
mismos se compraron para ser entregados a los distribuidores, no para mantenerlos en
poder de la empresa para su uso y explotación.

4. De acuerdo con la política de ventas, en forma permanente se compran estos bienes

corporales para transferirlos posteriormente. De manera que no se trata de una baja de
inventarios de que trata el numeral b) del artículo 421 del Estatuto Tributario, como así lo
también lo reconoce la demandante en sus escritos tanto en la vía gubernativa como ante
esta instancia, sino de la hipótesis del literal a) del mismo artículo en tanto y cuanto hay
trasferencia del dominio de éstos.

5. Verificado el hecho de que los bienes obsequiados por la sociedad no constituyen

activos fijos y la deducción realizada por el contribuyente en la declaración glosada de los
impuestos descontables por el IVA pagado a los proveedores de los bienes
posteriormente enajenados, lo cual comporta, como se determinó párrafos atrás, que se
trata de bienes relacionados con operaciones gravadas, se tiene que es indudable que los
bienes constituyen activos movibles.
6. De esa manera, para La Sala, estima, los argumentos presentados por la sociedad no
encuentran respaldo en la ley tributaria como quiera que, en el sub lite la distinción entre
el carácter gratuito u oneroso de la trasferencia del dominio, así como del tipo contractual
en que se quiera encuadrar el negocio jurídico realizado.

En este sentido, la Sala, establece, no son de recibo los cargos primero, segundo
formulados en la demanda.

6.1.2. VIOLACIÓN AL DEBIDO PROCESO

En lo que hace al cargo de la supuesta violación al debido proceso por la falta de

aplicación por parte de la Administración de los criterios de la sana crítica en la valoración
de las pruebas, la Sala retoma las consideraciones expuestas atrás, recordando al actor
que el tratamiento contable, la denominación y categorización contable que el
contribuyente realice de los bienes muebles adquiridos con destino a enajenarse en
aplicación de una estrategia comercial o publicitaria, no desnaturaliza de ninguna manera
la connotación que en materia fiscal adquieren los bienes y la operación con ellos
realizada, de acuerdo con las normas contenidas en Estatuto Tributario. La Sala, insiste,
dichas normas son claras al señalar que la enajenación de los mencionados bienes
estructura el hecho generador del Impuesto a las ventas.

Concurrentemente, en el sub examine la validez de la contabilidad no se encuentra en

controversia. En efecto, se observa que es precisamente la omisión del reconocimiento
contable y en el denuncio privado por la generación del impuesto, consecuencia de las
aludidas operaciones el sustrato de las glosas del ente fiscal.

Así las cosas, para la Sala aflora diáfana la conclusión de que no existe violación al
debido proceso, ni resulta procedente invocar la enervación del artículo 772del Estatuto
Tributario, toda vez que la contabilidad del de la sociedad no constituye prueba
conducente, pertinente o eficaz para resolver el asunto eminentemente jurídico, que no
probatorio, al cual la litis se contrae.

6.1.3. SANCIÓN POR INEXACTITUD

Al respecto, el artículo 647 del Estatuto Tributario[7] prevé que constituye inexactitud
sancionable la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones
gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de
costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables,
retenciones o anticipos inexistentes, y, en general, la utilización, en las declaraciones
tributarias, o en los informes suministrados a las oficinas de impuestos, de datos o
factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un
menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o
responsable. También constituye inexactitud sancionable el hecho de solicitar
compensación o devolución sobre sumas que hubiesen sido objeto de compensación o
devolución anterior.

Dicha disposición también señala que no hay lugar a imponer sanción por
inexactitud cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias se
derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las oficinas de
impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que
los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. En consecuencia, no hay
diferencia de criterios cuando lo que se presenta es el desconocimiento del derecho
procedente[8] y cuando no son aplicadas las normas pertinentes.

Cuando la discrepancia entre el fisco y el contribuyente se basa en una argumentación

sólida que, aunque equivocada, permita concluir que su interpretación en cuanto al
derecho aplicable llevó al convencimiento que su actuación estaba amparada legalmente,
existe una diferencia de criterios. No ocurre lo mismo, cuando se presentan argumentos
que a pesar de su apariencia jurídica, no tienen fundamento objetivo y razonable.[9]

En el caso concreto, la Sala considera, contrariamente a lo consignado en el fallo de

primera instancia, que no existen errores de apreciación o diferencias de criterio entre la
Administración Tributaria y la sociedad demandante, relacionadas con la generación del
IVA por la trasferencia del dominio de los bienes que ésta adquiere para sus promotoras,
aunque los valores declarados por la actora son completos y verdaderos, toda vez que es
indiscutible que la actora se encuentra incursa en uno de los presupuestos objetivos
señalados por el artículo 647 del Estatuto Tributario para la imposición de la sanción por
inexactitud. En este sentido, conforme con los artículos 420, 421, 437 y 488 del Estatuto
Tributario la trasferencia de los bienes, independientemente de que se haga a título
gratuito u oneroso, o del manejo contable que el actor haga de dichas operaciones,
constituye venta y da lugar a la causación del IVA, razón por la cual, la Sala concluye
que la conducta del contribuyente corresponde a la omisión de impuestos generados por
las operaciones gravadas que generó un menor valor del impuesto a cargo, amén de
presentarse un desconocimiento de las normas regentes del asunto materia de
controversia y no una diferencia de criterios o de apreciación con el fisco sobre dichas
normas.

En mérito de lo expuesto, el TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA,

SECCIÓN CUARTA, SUBSECCIÓN "B", administrando justicia en nombre de la República
y por autoridad de la Ley,

FALLA

PRIMERO: REVÓCASE la sentencia de 20 de junio de 2011 proferida por el JUZGADO

CUARENTA Y UNO ADMINISTRATIVO DEL CIRCUITO JUDICIAL DE BOGOTÁ.

SEGUNDO: NIÉGANSE las pretensiones de la demanda conforme a la parte motiva de

esta proveído.

TERCERO: DEVUÉLVASE el expediente al Juzgado de origen

NOTIFÍQUESE, COMUNÍQUESE Y CÚMPLASE

Discutida y aprobada en sesión de la fecha. Acta No.

(Fdo.) NELLY YOLANDA VILLAMIZAR DE PEÑARANDA,

Magistrada Ponente;

JOSÉ ANTONIO MOLINA TORRES,

Magistrado y
BEATRIZ MARTÍNEZ QUINTERO,
Magistrada.

[1] Alcaldía Mayor de Bogotá- Secretaría de Hacienda-, Impuesto de Industria y Comercio,

Compendio Doctrinal.

[2] Derecho Tributario, Autor. Dr. A. Ramírez Cardona, Cuarta Edición, Editorial Temis

[3] Artículo 2 CONTRIBUYENTES. Son contribuyentes o responsables directos del pago del tributo
los sujetos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación sustancial.

Artículo 4o SINÓNIMOS. Para fines del impuesto sobre las ventas se consideran sinónimos los
términos contribuyente y responsable.

Artículo 792. SUJETOS PASIVOS. Son contribuyentes o responsables directos del pago del tributo
los sujetos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación tributaria sustancial.

[4] Artículo 437. LOS COMERCIANTES Y QUIENES REALICEN ACTOS SIMILARES A LOS DE
ELLOS Y LOS IMPORTADORES SON SUJETOS PASIVOS. Son responsables del impuesto:

a) En las ventas, los comerciantes, cualquiera que sea la fase de los ciclos de producción y
distribución en la que actúen y quienes sin poseer tal carácter, ejecuten habitualmente actos
similares a los de aquéllos;
b) En las ventas de aerodinos, tanto los comerciantes como los vendedores ocasionales de éstos;
c) Quienes presten los servicios gravados;
d) Los importadores.

La responsabilidad se extiende también a la venta de bienes corporales muebles aunque no se

enajenen dentro del giro ordinario del negocio, pero respecto de cuya adquisición o importación se
hubiere generado derecho al descuento.

[5] ARTÍCULO 485. IMPUESTOS DESCONTABLES. Los impuestos descontables son:

a) El impuesto sobre las ventas facturado al responsable por la adquisición de bienes corporales
muebles y servicios, hasta el límite que resulte de aplicar al valor de la operación que conste en
las respectivas facturas o documentos equivalentes, la tarifa del impuesto a la que estuvieren
sujetas las operaciones correspondientes; la parte que exceda de este porcentaje constituirá un
mayor valor del costo o del gasto respectivo.
b) El impuesto pagado en la importación de bienes corporales muebles. Cuando la tarifa del bien
importado fuere superior a la tarifa del impuesto a la que estuvieren sujetas las operaciones
correspondientes, la parte que exceda de este porcentaje constituirá un mayor valor del costo o del
gasto respectivo.

[6] ARTÍCULO 488. SOLO SON DESCONTABLES LOS IMPUESTOS ORIGINADOS EN

OPERACIONES QUE CONSTITUYAN COSTO O GASTO. Sólo otorga derecho a descuento, el
impuesto sobre las ventas por las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, y por las
importaciones que, de acuerdo con las disposiciones del impuesto a la renta, resulten computables
como costo o gasto de la empresa y que se destinen a las operaciones gravadas con el
impuesto sobre las ventas

[7] ARTÍCULO 647. SANCIÓN POR INEXACTITUD. Constituye inexactitud sancionable en las
declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones
gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos,
deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos,
inexistentes, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes
suministrados a las Oficinas de Impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o
desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor
para el contribuyente o responsable. Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar
compensación o devolución, sobre sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o
devolución anterior.

La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia
entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el
declarado por el contribuyente o responsable. Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del
anticipo que se genere al modificar el impuesto declarado por el contribuyente.

Sin perjuicio de las sanciones de tipo penal vigentes, por no consignar los valores retenidos,
constituye inexactitud de la declaración de retenciones en la fuente, el hecho de no incluir en la
declaración la totalidad de retenciones que han debido efectuarse, o el efectuarlas y no declararlas,
o el declararlas por un valor inferior. En estos casos la sanción por inexactitud será equivalente al
ciento sesenta por ciento (160%) del valor de la retención no efectuada o no declarada.

En el caso de las declaraciones de ingresos y patrimonio, la sanción por inexactitud será del veinte
por ciento (20%), de los valores inexactos por las causales enunciadas en el inciso primero del
presente artículo, aunque en dichos casos no exista impuesto a pagar.

La sanción por inexactitud a que se refiere este artículo, se reducirá cuando se cumplan los
supuestos y condiciones de los artículos 709 y 713.

No se configura inexactitud, cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones
tributarias, se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las Oficinas de
impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los
hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos.

[8] H. Consejo de Estado, sentencia de 15 de marzo de 2002, expediente No. 12380, Consejero
Ponente Dr. JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ.

[9] H. Consejo de Estado, sentencia de 27 de octubre de 2005, expediente No. 14725, Consejera
Ponente Dra. LIGIA LÓPEZ DÍAZ.