Capitulo III LA RELACION JURiDICO-TRIBUTARIA Y LA OBLIGACION TRIBUTARIA Elderecho tributario substantivo o material. El derecho tributario sustancial es el conjunto de principios y de normas que rigen en las relaciones entre el Estado y administrado con referencia ala caracterizaci6n juridica del tributo (Manuet AnprEozzI, “Derecho tributario argentino’, t. I, p. 59, Edit. ‘Tipografica Argentina, Bs. As., 1951). ENRIQUE AFTALION completa la idea se- fialando que el derecho tributario sustantivo comprende las obligaciones tri- butarias que nacen en virtud del principio de legalidad (“Tratado de derecho penal especial, vol. VII, Derecho penal tributario. Parte general’, t. II, p. 26, Edit. La Ley, Bs. As., 1969). Elconjunto de normas juridicas que disciplinan la relacion juridica prin- cipal y las accesorias, constituye el derecho tributario sustantivo, 0 como se acostumbra denominarlo a menudo, el derecho tributario material, afirma ‘Manvet PeNa VitLamn. (“Curso de derecho tributario”, p. 122, Edit. El Foro, Asuncion, 1986). ___ Caraina Garcia Vizcaino define el derecho tributario material o sustan- tivocomo el que regula los distintos aspectos sustanciales entre el Estado y los sujetos Pasivos sometidos a su poder por las normas de los tributos creados (Derecho tributario. Partegeneral”,t.1, p.301, Edit. Depalma, Bs. As., 1996).!” —_—_— 2, é Para la autora rioplatense, el derecho tributario material comprende el hecho imponible; aa y beneficios tributarios; la sujecion activa y pasiva de la obligacién tribu- aor 28 elementos cuantitativos; los modos extintivos; los privilegios y las garantias; las, ctap. = Pagar anticipos, suplementos de impuesto y accesorios; la repeticion (op. 51 Escaneado con CamScannerHoracto Axronto PETTIT adel hecho generador del impuosty teoria del hed Ena tesis de Atnenr HENSEI It acim del hecho generador cry cias. janie ur dica que llamaremos relacion obliga. bdito una tarevoet ida bajo el concepto de derecho tributarig tri de derecho podbot, ait. Nova Tess, Tad. Leandro Sng material (‘Derecho tributario’ Francisco M. Cejas, Rosario, 2 eee “representa la parte central de] ALFREDO! ‘ d a ioutaro, rae comprende a las normas que regulan la relacig, lerecho tri , jeto activo y los sujetos pasivos, esta, ibutarii iamente dicha, entre el suje a obligaciones de pago de aquéllos” (‘Derecho y procedimiento tributario”, Bait, Errepar, Bs. As., 2000). y de sus consecuent entre Estado y subd La relacién juridico-tributaria. La relacién juridico-tributaria est integrada por los correlativos derechos y obligaciones emergentes del ejercicio del poder tributario que alcanzan al titular de éste, por una parte y a los contribuyentes y terceros, por otra (GIULIANI FonrouGE, “Derecho financiero”, | t. I, p. 332, Edit. Depalma, Bs. As., 1965). Larelaci6n de poder, como la llama Aubert HENSEL, consiste en el derecho del Estado de exigir de una persona la prestacion llamada ‘impuesto’ (“Dere- cho tributario”, p. 141, Edit. Nova Tesis, Trad. Leandro Stok-Francisco M. Cejas, Rosario, 2004). Enel Modelo de Cédigo Tributario del CIAT de 2006, la relacién juridico- tributaria esta definida como “el conjunto de obligaciones materiales y forma- les, derechos, deberes y potestades que se originan por la aplicacién de los tributos entre el Estado y los obligados tributarios. La obligacién tributaria principal tiene por objeto el pago del tributo” (art. 20). En el comentario de los anteproyectistas ‘del CIAT puede leerse: “La aplicacién de las normasjuridico- tributarias da lugar a una pluralidad de vinculos y relaciones entre la Admi- nistracién tributaria y los obligados y es a esta pluralidad de vinculos y rela — alo que se denomina elacién juridico tributaria. Por otra parte, 5° Sa que la obligacion tributaria principal consiste en el pago de la Marco Antonto ELIZECHE sostie . . ‘on juridi ne, Ja relacit Juridica tributaria es tod fe, en el mismo sentido, que la lo “Io que deviene como consecuencia de la actividad 52 a Escaneado con CamScannerEstuptos pe Derecuo Trimuranio tributaria, integrada por los correlativos derechos y obligaciones que surgen del ejercicio del poder tributario, que vincula y en la que son partes: el Estado representado por la Administracién Tributaria o el érgano recaudador, por una lado ylos sujetos obligados y atin terceras personas por la otra parte, entre los cuales se generan relaciones, siutaciones y vinculos” (“Las instituciones tributarias...”, p. 24, Edie. part., Asuncién, 2009). Larelacién juridico-tributaria, o rapporto giuridico d'imposta segtin GIAN- nmi, contiene a la obligacién tributaria con el fundamento de detraer del patri- monio del contribuyente, coactivamente por efecto del poder impositivo, una prestaci6n principal de cardcter pecuniario y otras de naturaleza accesoria dispuestas con el objeto de asegurar su cumplimiento efectivo. Naturaleza juridica. La relacién entre el Estado y los contribuyentes -explicita A. D. Giannini—es una relacién de contenido complejo, especial, ala que llama juridico-impositiva, por la cual se deriva el derecho del ente pablico de exigir la correlativa obligacién del contribuyente de pagar la cantidad equi- valente al importe del impuesto debido en cada caso (“Instituciones de derecho tributario”, p. 68, Edit. Derecho financiero, Madrid, 1957). La relacion entre el Estado y el particular es, en consecuencia, una rela- cion de derecho, en virtud de la cual el tributo emerge no como una liberalidad del Estado, sino como una obligaci6n privativa de la ley que establece su cuantia, las condiciones y oportunidad para su requerimiento, y los medios con los que el contribuyente puede arbitrar su defensa a fin de restablecer el eventual desequilibrio que pueda llegar a ocasionar el exceso de la adminis- tracion. Elementos. La obligaci6n tributaria, cuya tinica fuente generatriz es la ley, esta compuesta por cuatro elementos constitutivos: 1°. los sujetos activo (quien ostente el poder impositivo) y pasivo (contribuyentes, responsables); 2°. el objeto (prestacién numeraria, excepcionalmente en especie);"* 3°. la causa 0 13, Mientras en las relaciones de derecho privado, el contenido y la medida de la prestacién debida son por regla determinados entre deudor y acreedor, con un acuerdo bilateral de voluntad, el contenido y la medida de la prestacién debida en virtud de una relacién obligatoria de impuesto, son precisados por la ley (ALuent Henstt, “Derecho tributario’, p. 142, Edit, Nova Tesis, Trad. Leandro Stok-Francisco M. Cejas, Rosario, 2004). 53 Escaneado con CamScannerHoracto Antonio PertiT ntes a revelar la capacidad contributiva que ha tenidg cireunstancias conducer ara afectar un hecho o actividad con un Sravamen; y encuentacl eae esel elemento diferencial del derecho tributarie 4 nen ro ra cocrcibilidad de la prestacién del contribuyente, 0 come el aue se a Dro JaRAct, el hecho o acontecimiento de la vida al que Iogislador Ie da jerarquia, le concede importancia, le asigna un rol que 5 producirse surge el derecho de cobro del tributo, Laobligacion tributaria. La obligacion fiscal es el vinculo juridicn que la ley crea entre el fisco y el contribuyente, en virtud del cual éste debe entre. gara aquél una suma de dinero, segiin el. concepto de RaFagi Bietsa (“Compen. dio de derecho publico constitucional, administrativo y fiscal, vol. IIT Derecho fiscal”, Edit. Tipografica Llordén Srl, p. 63, Bs. As., 1952). Gruuas Foxnouce formula la siguiente definieién: “La obligacion triby- jeto (deudor) debe dar a ter pu obligacion tributaria constituye un vineulo juridico -ex lege-de cardc- ae ue por exclusiva voluntad de la ley se asocia su origen a la rea- lizaci un determinado hecho subsumido en la ley; en otras palabras, el —_____ 14. Micue., ca cho pl set considera Aue en la obligacién tributaria, la relacién juridica e3 pb : ta dit. Emasa, Asin ee de los sujotos es el Estado “Derecho y finanzas', p. 112 Escaneado con CamScannerEstuptos pe Derecto TrButaRio hecho generador de impuesto, en opinién que compartimos con ALBERT HENSEL, no hace surgir la obligacién tributaria, sino sélo uno ‘estado de cosas’ que realiza el hecho generador y crea la relacién entre acreedor y deudor, llamada relaci6n obligatoria de impuesto (“Derecho tributario”, p. 152, Edit. Nova Te- sis, Trad. Leandro Stok-Franciseo M. Cejas, Rosario, 2004). ; Su objeto, retomando la idea, consiste en una obligacion de derecho pabli- co que por lo general consiste en el débito de una prestacion patrimonial de dar suma de dinero y excepcionalmente en especie. La obligacion tributaria, por Altimo, como crédito del fisco, es de naturaleza indisponible, es decir que el Estado no puede librarsele transfiriéndolo a terceros ni tampoco puede darle una destinacién diferente de la prevista en la ley. Elementos. Manve Matus Benavente apunta los siguientes elementos dela obligacién tributaria: el objeto gravado; la cuantia, razon o alicuota; las obligaciones anexas a la principal del pago; las fechas y lugares de pago; la forma de cancelacién del impuesto; los términos de prescripcién de accién del Fisco; los procedimientos administrativos o judiciales y las autoridades com- petentes; los recursos administrativos y judiciales (“Finanzas piiblicas”, San- tiago, 1964). Micue. AncEL PaNcrazio expresa que en el derecho publico tributario se conocen estos elementos: 1. el sujeto acreedor que es el Estado; 2. el sujeto pasivo que es el deudor o responsable; 3. el objeto o la prestacién pecuniaria; 4.el hecho imponible que es el acto, la cosa o la situacion que genera el tributo; 5. la causa o la razon de gravamen; 6. la fuente u origen de la obligacion que siempre es la ley (“Derecho y finanzas”, p. 107, Edit. Emasa, Asunci6n, 1983). Elobjeto de la obligacién tributaria. El objeto de la obligacién tribu- taria es la prestacién que el sujeto activo tiene derecho a exigir del sujeto pasivo. En la obligacién principal el objeto es el pago del tributo; en las obliga- ciones accesorias, el objeto esta constituido por las prestaciones positivas 0 negativas determinadas por ley con el fin de asegurar el cumplimiento de la obligacion principal (MaNvEL PENA VILLAMIL, “Curso de derecho tributario”, p. 188, Edit. El Foro, Asunci6n, 1986). La obligacién tributaria tiene por la doctrina més autorizada la caracte. vistica de desdoblarse en principal y accesoria. En algunos sectores se debate acerca de si el objeto, como lo es en el Derecho comin, comprende alos servicios 55 Escaneado con CamScannerHoracio Anronto PETIT i6n tributari ngamos, consiste prefe. igacién tributaria, conve to ongtsama de dinero, acaso porque in prestacon de rentemente en la dacion fe ein a la que no recurre el legisla or sina excep tributos on coher virtud de su naturaleza venal (v.gr. barrilesde pet "éleocrudy cionalmente yen virtw la Ley N° 79/1995). Los servicios personales, Por su Paste eae stn on principio el mismo asidero en el derecho tributario, debi i ici} : : Fao ior apts ‘carges|pobliens no eonvertiblan,fealvelqua'aail is ley lo a que se rats pt “> disponga, a recursos dinerai del objeto dea obligacion accesoria,diremos que Encuantoalladefinicién del obj — iste en un conjunto de prestaciones anteladas, conexas o subsiguientcs tas diligencias que el sujto pasivo debe realizar a fin de completer ats ae extintivo de la obligacién principal. personales. El obj El hecho imponible. El hecho generador es el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realizaci6n ori la obligaci6n (“Modelo de Cédigo Tributario art. 37). La definicin de Fenwanpo Sainz pe BUJAND, tancias hipotéticas previstas en la norma miento de una obligaci6n tributaria conereta” (“Lecciones de derecho financie- 70”, p. 212, Madrid, 1979). En la de Manvet Pena ViLLAMIL el sintesis lograda de un acto ohecho. igina el nacimiento de para Latinoamérica OEA/ BID”, A recita: “conjunto de circuns- y cuya realizacion provoca el naci- hecho imponible es el Presupuesto, la juridico o ambos. conjuntamente, que ‘surge del texto expreso dela Jey que es descripto por el legislador yal que se vincula elnacimiento dela obligacién tributaria (“Curso de derecho tributario”, p. 136, Edit. El Foro, Asuncién, 1986). Para Marco Antonio ELIZECHE es toda manifestacion de riqueza, empre- 8a, actividad, operaciones y actuaciones de contenido econémico que el legis- lador toma como relevadores de la capacidad contributiva de una persona, 1 Vi Para imponer sobre ellos el sistema tributario” (“Las instituciones tributa- nas...”, p. 30, Edic, Part., Asi mie suncién, 2009). : © generador del impuesto, nos dice Abert Hense1, contiene nor- mativamente los Presupuestos ab: doomean , (realizacién del hecho 8enerador’ es (Derecho tributario”, P. 66, a “Francisco M, Cejas, Rosario, 2004), ; Escaneado con CamScannerEstunios ne Derecho Tranuranio . 7 mu hecho generador ° frnponible-elementa de la obligacion tributaria-es a que en funcién de una ley descripti ; cho qu ni tiva configura los tbat ¥ Por euya realizacion se origina el nacimiento dein obligacién tribu- Elhecho imponible es un hecho juridieo cia juridica para otros), si tuviéramos quo e que por virtualidad de la ley deviene cos. Los tedricos lo dividen en hecho impony (hecho econémico de trascenden- ncasillar su naturale: “Elhecho generador de impuesto tomasus lementos de los acontecimien- tos de la vida”, pronunciaba en su mentada frase Aunnits Henn micos se entienden alcanzar, cuando se los subsume partiendo de una lectura de la evolucién que experimenta la realidad juridica en la que se desplaza el devenir politico-financiero del Estado. El hecho imponible que, completando lo Predicho, vincula el hecho o acto gravado con el sujeto pasivo resultante del mandato legal, debe ser mensurable en funcién de aquella realidad (la juridiea ynola meramente econ6mica), que no hace mas que adecuarla a la capacidad contributiva del ciudadano, sustenténdola en una unidad de medida capaz de cuantificar en términos monetarios el débito fiscal (monto imponible).'* Regla- da que esté la medida o el valor del impuesto, la norma tributaria dispondra Porcentajes de aplicacién, a menos que no se los haya precisado en unidades de medicién (numérica, medida o peso), en cuyo supuesto se recurrird a una suma de dinero exigible por unidad de impuesto llamada alicuota de impuesto. —_____ Llamamos medida dé impuesto al orden de magnitud que se necesita aplicar al hecho imponible de impuesto para colocarlaen relacién con la consecuencia tributaria ...) Mien- tras para la determinacién del aspecto objetivo del hecho generador basta, por ejemplo, que la renta exista en el senti.lo de las leyes particulares, para establecer la medida del impuesto, es necesario deteriinar el valor de la renta (...) La medida mayormente apli- cada a la capacidad contributiva es el valor, dado que ésta, més que las otras, toma en Fetideracién la capacidad ofrecida en el objeto tasado, de soportar el tributo (AuseRt Henset, “Derecho tributario”, pp. 147/8, Edit. Nova Tesis, Trad. Leandro Stok-Francisco M. Cejas, Rosario, 2004). 57 Escaneado con CamScanner‘Horacio Antonio Pernt i ones. Los autores divergen, no sin Otras denominacior ey vis jl inatituto en estudio, si bien clsica. eee eal ‘iributacion el “hecho imponible” del derecho espanol Pn oti “soporte presupuesto fictico"(Steuertatbestand), soot aie ta”(ettispecie tributaria) “hecho econémico financiero” (Ros. er aan” 0 fait generateur (Modelo de Codigo Tributario para Oe en OEABID de 1967), “hecho tributario” (Garcia vizcaino), “hipo- ac Gasctrarn dela Revebice utiliza indistintamente “materia impo- nible" (art, 179) y “hecho generador” (art. 180); las Leyes N°s, 125/1992 y 2,421/2004 se deciden por la denominacién “hecho generador”. El hecho imponible en su aspecto objetivo, subjetivo, espacial, temporal, material e internacional. La complejidad del hecho imponible solicita para su entendimiento un estudio compositivo 0 morfologico (a decir de Sainz Bujanda) de sus seis aspectos: 1°. el objetivo oestatico, para compren- der el alcance no sélo gramatical sino contextual de Ja situacién de hecho descripta por la ley tributaria; 2°. el subjetivo 0 dindmico, para relacionar los hechos 0 actividades gravados con las Personas concretamente individualiza- das como sujetos pasivos del hecho imponible; 3°. el espacial, para establecer el ambito de aplicacion o espacio geografico al que la ley tributaria hace refe- Tencia para su realizacién; 4°. el temporal, para definir el tiempo al que se circunscribe la situacion factica del sujeto pasivo en relacién con el nacimiento yel cumplimiento de la obligacién tributaria; 5°. el material, para que en la configuracién de cada tributo se pueda diferenciar si unos respecto de otros Son genéricos 0 especificos, simples 0 complejos; y 6°, el internacional, para conciliar conceptos en caso que exista afectacion en paises diferentes a la vez, que pongan en conflicto a la ley sobre la afectacin de hechos 0 actos en mas de una jurisdiccion nacional. 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