Capitulo VII REGLAS JURIDICAS ESPEC TALES DEL DERECHO TRIBUTARIO El derecho tributario, de acuerdo con una necesidad formativa y supleto- ria, puede precisar, sin detrimento de su autonomia, el subsidio de ciertas reglas juridicas especiales, de naturaleza civil, administrativa, penal o proce- sal, cuando una cuestié6n no pueda ser resuelta por la via interpretativa o no pueda ser aplicada por encontrase sumida en una duda razonable. Los asuntos, entonces, relativos a la legislacién tributaria queno puedan ser destrabados por la aplicacién de sus propios preceptos, deberan ser recu- rridos supletoriamente a las disposiciones legales andlogas, a los principios generales del derecho tributario y en su defecto a los de otras ramas juridicas que mas se avengan a su naturaleza y fines. Los privilegios especiales y generales. El privilegio del derecho co- min constituye una de las reglas juridicas especiales de las que haciamos mencién arriba. Se lo define como el derecho de prelacién del que gozan deter- minados acreedores para hacerse del patrimonio del deudor (principio pars condictio omnium creditorum) lo que éste les adeuda a causa de un crédito ‘igible.° ; es créditos con privilegio especial, estipula el Cédigo Civil (derogando las disposiciones de la Ley N° 154/1969, “De quiebras”), prevalecen sobre los seo gobiernan este insttuto, Primero debe emanar de la 40. Jncipios de cardcter genérico gobiernan es Pre atee d Des principios de cardstet Mejoluntad de las parts. Segundo: el privilego tiene cardcter ley, no puede ser ereado por Nr rpretacion restritiva. Podria agregar una tereera con- de excepcién, por tanto es de interPOre” je privilego, es su indivisiblidad (MaxveL dicién que surgen de la propia PeNa Vittasal, op. cit., p- 248). 99 Escaneado con CamScannerPpertit Cee Coane Gites Honacio ANTON? ‘Abogad. ' at. 17168 -poarafarios. El privilegio especiay J, lamados quires? ia del crédito garant; séditos con privilegio general a | pago co preferench garanti. al al el derecho éditos con garantia prendaria (art. 435), edt oties son privilegiados, cuando eg, a a tributos, impuestos y tasas, que idos 0 secuestrados en las aduanas o estable. oautorizados 0 vigilados por ellos por dere. i jon, extraccion 0 consumo, mientras sigan “ a del acres. chos demote también lo son los créditos del Estado porlostributag, or privilegio sobre muebles a los cuales los tributos se indirect oe y tasas fiscales o municipales que reeaigan directanay sobre bienes raices, anteriores a la constitucion de la ipoteca 0 del crédito con que entren en conflicto, seran considerados créditos privilegiados sobre log. mismos inmuebles, si fueren manifestados por la administracion competente en el certificado necesario para lograr la escritura (art. 438, Inc. b). También son créditos privilegiados sobre la generalidad de los bienes del deudor, los del Estado y del Municipio, por impuestos, tasas y contribuciones correspondientes al afio en curso y al inmediato anterior (art. 444, Inc. b). d de la hipoteca confers zado. La misma reg! Los créditos sobre dete! rrespondan al Estadoyamuntelp graven objetos existentes, retent cimientos del Estado 0 municipio, sirve alos ¢ rminat icipalidades Las garantias. La ley es la tinica que tiene reserya de exigir la presta- cion de una garantia para el aseguramiento del pago de una obligacién tribu- taria, atendiendo a que seria un desvio de poder, arbitrario y oneroso, que la Administracion motu propio imponga oficiosamente cauciones imprevistas a menoscabo del sujeto pasivo, 0 exigies ji i » €, por ejem: 4 eee Por ejemplo, medidas gravosas como La criminalizacion d Jas ilici Peairien © las ilicitudes fiscales. El art. 13 de la Cot ee de la libertad por deuda, salvo mandato ; El Cédigo Penal tipifica tributario ala “evasion de como hecho punib] i le contra el ord omico Justicia F © Impuestos”. L, orden econt y convenientemente aclara que ‘ont Penal de la Corte Suprema ‘astiga la norma penal (evasi 100 Escaneado con CamScannerEsruptos ne Derecuo Trisutanio impositiva) es la proporcién de datos falsos oincompletos sobre hechos relevan- tes para la determinacién del tribute t » y del cual surjan diferencias entre lo ingresado al fisco y lo que deberia haber. ingresado. Esto resulta asi a partir de que los impuestos son determinados y recaudados por el método de declaracién jurada” (Ac. y Sent. 53/2005), Maxco Antonto Exizecue no obstante formula la siguiente critica: “(...)en atencién a que la evasi6n de impuestos supone una deuda fiscal por el incum- plimiento de la obligacién. tributaria, lo que a su vez genera un crédito fiscal. de los conceptos que trae el art. 261 del Cédigo Penal para tipificar la evasion de impuesto, notamos que el eje de la figura delictual o hecho punible lo cons- tituye el no pago del impuesto, esto es, el adeudo fiscal... Habida cuenta de que el conculeamiento de la norma penal conlleva la sancién de privacion de liber- tad, resulta evidente que se estaria interfiriendo la disposicién constitucional del art. 13. La claridad del texto constitucional y la prohibicion de la medida restrictiva de privacién de libertad no admite dudas ni equivocos, por cuanto solo excepttia y por ende permite la aplicacion de dicha penalidad por deudas provenientes del incumplimiento de deberes alimentarios o como sustitucion de multas 0 fianzas judiciales. Evidentemente y a todas luces, no es posible admitir la privacién de libertad por deudas tributarias ante la prohibicion constitucional citada. Si tan siquiera, el texto constitucional del art. 13 hubiera agregado la expresi6n ‘como sustitucién de multas o fianzas judiciales’ la frase ‘oadministrativas’, cabria sostener sin objeciones ni cortapisa alguna, la regu- lacién normativa penal in examine” (“Las instituciones tributarias...”, pp. 385/ 6, Edic. part., Asuncién, 2009). La evasién, en el lenguaje de la ley penal, consiste en el déficit entre el impuesto debido y el impuesto liquidado parcial o totalmente (art 261). Para la configuracion del tipo, la frase impersonal “El que...”, es indicativa de que 41. La evasién fiscal independientemente de la forma de tipificar que puede hacer la legisla- cién positiva, constituye una infraccién a las leyes tributarias que Lat “ ra de omision, accién o retardo puede producir un perjuicio de cardcter Sea On EooEe| ca ‘cuentemente un acto ilicito que debe ir acompafiado de una sancién (Manvel PENA Vitta- as Davo damn tami “evasién fiscal al fenémeno juridico que consiste en que el contri- i ori él el hecho imponi- i jue sustancialmente se vorifique para él . aoe ree Os, ait. Rev, do Jurisprudencia Argentina SA, Bs. AS, 1943). 101 Escaneado con CamScannerHoracio ANTONIO SS tanto, cualquiera seq Jes, por lo i persona. ®* jon de libertad o multa, si: i ebay ivacion de lil a eee oa penal de 5 atios de ra otre entidades administratj- éste, se prevé w bored es amine = jona a las oficinas P' wantes para 2 Bae di sie incompletos sobre hechos rele’ vas datos fals del impuesto; —Omite, en contra desu sobre tales hechos; sy dente itSocttic ass , el uso de sellos y —Omite, en contra de su deber, ¢! f 5 ‘ A omplada. -ativa del hecho esta contemp! . Seana on de gran cuantia; —abusa de su posicién de Siel autor: —logra una evas! : seca base doa cn fancionario; -se aprovecha del apoyo de un funcionar1 a eee petencia ode su posicién; o-en forma continua logra, me: J falsificados, una evasion impositiva 0 un beneficio indebido, otorgado ono reclamado por el Estado en contra de la ley, la pena privativa de libertad se agravaré hasta 10 afios. oo. El beneficio impositivo indebido conceptualmente también significaré la recepcion indebida de devoluciones de impuestos. E] art. 3° de la Ley N° 4.673/2012 exige, ademas, que la accién penal publica por hechos punibles de evasion de impuestos, en los términos del art. 261 del Codigo Penal, no podré ser ejercida sin que exista una resolucién previa dictada por la autoridad administrativa competente, y en caso de que dicha resolucién haya sido recurrida ala instancia jurisdiccional competente, se eee todos los recursos procesales ordinarios. Cuando la accion penal esté basada en hechos punibles auténomos como la produccion de docu- mentos de contenido falso prevista en el art, 246 del Codigo Penal, el Ministe- rio Pablico tendra expedita la via Para su persecucion, , En la primera de las hipotesis normativas e; : como “prejudicialidad”. La Sala Constitucional deber, proporcionar a Jas entidades perceptorag leber, stamos ante lo que se conoce ici e1 ‘ rea de - ticia ha sentenciado dogmaticamente que “en mat iB Corte Suprema de Jus a tipo penal es incompleto en si mi smo... De on ji ona de evasion de impuestos impuestos podria ser considera), 94° '¢ tica tributaria la evasion sentido de 5 como wu e tana io ha iainterpretacin deeste presenta Tey penal en blanco, en. entos del tj - extraper penta tipo penal necesariamentann, Bor due Pare comet Mari, Enefeeto, ema ; pa remitirse a una Ley mente el tino peng €cho de proporcionar datos ues es PUES esos datos falsos deben se nal, ala ley triby falsos, no conforma tora 4 u, 102 Escaneado con CamScanner jainEsi STUDIOS DE DeREcHo: ‘TRiBUTARIO relevantes para la determinacién del trij el hecho punible de “Declaraciéy cos u otros”... Por consiguiente 42, LaSala Penal dela C rar lidad, en los haste ‘en Suprema de Justicia tiene dicho sobre el tema: “La, prejudicia- : wos del Art. 327 del Cédigo Ps proceso penal, y'a pedido de ig0 Procesal Penal, debe ser planteada en el Tuego de excitada Ia juris vite oa eee na €s el caso de autos, sino es el supuesto en que a A administrativa, declaroy post eee pare afectada por a misma, concurriéa sede : | que el legitimo érgano recaudador encontré procedente aplicar , segin los términos legales que a su criterio correspondian. Por causa de la eantersnorsnstdad de actuaciones administrativas y jurisdiccional, nacié el deber judicial le determinar, desde luego con apoyatura legal, (Io cual fue omitido) si efectivamente, resultaba cuestionable o no el decisorio administrative pasado en autoridad de cosa juz. gada entre supuesta victima y supuesto victimario... Segiin el ordenamiento procesal penal, el érgano judicial encargado de realizar el proceso de subsuncién entre la hallada seni reprochable y lanorma penal aplicable, resulta ser el Tribunal de Sentencia y no la Cémara de Apelacién, ocasionalmente encargada de revisar un ‘sobreseimiento definitive’. En el caso de autos, no hubo respeto a dicho precepto procesal, del érgano emisor del fallo recurrido, cayendo en el exceso de preopinar anticipadamente cuando subswmié via conjeture supuestamente reprochable, directamente en lo dispuesto en el Art. 261, inciso 1, numeral 2 del Cédigo Penal. Esta afirmacién surge, al leer el parrafo del fallo que dice: ‘A pesar de lo expresado en la resolucién N° 1385... emitida por el Vicemi- nistro de Tributacién..., ha sido plenamente comprobada y reconocida la existencia de una tributaria, generada a partir de la omision en que incurriera la firma comercial...,en declarar los ingresos monetarios obtenidos a raiz de las operaciones comerciales empren- didas por dicha razén social... esa actitud omisiva, que consiste en la abstencién de decla- rar las rentas provenientes de la actividad comercial, que viene a constituir el hecho generador de la obligacién tributaria es reveladora de la existencia del comportamiento inactivo tendiente a eludir el pago del impuesto. Entiendo que es esa conducta la que est descrita y consiguientemente reprobada por el Art. 261 (sic)... Es bueno advertir, que en materia de determinacion tributaria, la tarea consiste en detectar si ocurrid o no el hecho generador (en derecho penal equivalea la expresién ‘hecho punible’), los sujetos obligados, Hrhece imponible, la tasa aplieabley las penalidades, si corresponden, Es posible que por 6 T heh afectado, loreclamado por Administracion Tributaria seconvierta eee Pe 7 te eventual debera abonar la suma reclama- igible, en cuyo supuesto, el contribuyent ne en exigible, en cuyc rele segin el Art. 217 y siguientes de la Ley 125/ di ht sus accesorios legales y luego, segt 7 . aac oor oe conto de “repeticion de pago indebido o en exceso”, aun después de 91, iniciar el procedimiento de “rep odo, tal eomo surgedela lectura del Art. ‘que el fisco haya concluido fijando un monto 5 etic La repeticién procedera tanto cuando el pago 218: Procedeneia de la repoticion de Puget umplimiento a una determinacion i Jaracién juradi i a sehaya efetuado mediante Oo aosiin, qu el contribuyente usties or un pro 103 Escaneado con CamScanner1 ‘Horacio [ANTONIO Pert cal. El derecho tributario penal finalidad es caracterizar y san. ag (MANUEL Anpreozzi, “Derecho 1 fii La autonomia del derecho pen? i as cuy’ es el conjunto de principios Y de norm: i s tributari art a cionar las te yer pivratca Argentina, Bs if tributario argentino”, t. 1. p. 59, ‘ mas sancionadoras pe- El derecho penal tributaries el comin? pa tributarios, en los cua. nales consecuencias de hechosilicitos especifica al sujeto pasivo de gravamen les el sujeto activo deinfraceiones es por? ein de dar sumes de dinerd ae a a re y vinculado directa 0 indirectamente a la Pp! ‘especial, vol. VIL, Derecho penal (Enrique, sell ne lesen ie a Bs, As., 1969) - ” 70/1, Edit. La , BS. AS., ne tributario. Parte general’ y t. 11, pp. 7 junto de normas que tipifican el E] derecho tributario penal es el conjut oo ; i isin, de las disposiciones del derecho tribu- quebrantamiento por accion u omisién, de las disp er pia tario sustantivo y formal, como las sanciones correspondientes (MANUEL Pena Vian. op. cit., p. 267). La tipificacion del ilicito tributario ha ocasionado tendencias doctrinales enfrentadas acerca de su tratamiento punitivo, que hasta ahora no han encon- trado un término pacifico. La autonomia, por lo pronto, por el hecho de exorbi- tar del campo tributario, ha convencido a los mas conservadores y moderado a los pro-autondmicos, sobre la inteligencia normativa de remitir supletoria- mente la punicién de faltas tributarias a la aplicacién del derecho penal. me, incluso ya a revs abo tiene igual qu a reve tesion den nada o cancelada, que ti stituci We le pey oe! The erde la reaidad de oa el £8 Sede Sica) con te 8646 administrativa al (Ae y Sent. N° 1 34g 2oqgs M8 Hechos y ng tad ang tdet® de lograrse con fall “Te Voluntad arbity Taria de una de las partes” 104 Escaneado con CamScanner