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Por:
Berenice Álvarez Valencia
Johana López
El control fiscal y la revisoría fiscal son mecanismos de control externo. Estos han sido diseñados
por el estado para realizar la vigilancia de la gestión fiscal y aseguramiento del buen uso y
conservación de recursos públicos y privados, ello de conformidad con las normas legales ya
establecidas.
El desarrollo de las funciones del control fiscal y de la revisoría fiscal al momento de dictaminar
estados financieros cumplen el mismo propósito, aunque en algunas ocasiones presentan
diferencias sustanciales en las opiniones emitidas.
Los dictámenes emitidos por la Contraloría General de la República, en ejercicio del control
fiscal, y por el revisor fiscal, se sustentan en el cumplimiento de las funciones que cada
institución desarrolla, soportadas en la ley, con criterios profesionales y sujetos a sus propias
metodologías.
Las entidades públicas están sometidas a un control fiscal que ejercen la Contraloría General de la República
en las entidades del nivel nacional y las contralorías departamentales, distritales o municipales, en las
respectivas entidades del ámbito territorial, entendido como una función pública para vigilar el manejo de
los recursos públicos. Adicionalmente, debe ser posterior, selectivo y realizado sobre procesos ya
desarrollados, lo cual permite hacer una valoración de los resultados de la entidad o empresa que maneja
recursos del Estado.
Ahora bien, cuando una entidad o una empresa pública adicional al control fiscal que desarrolla la respectiva
contraloría tienen la figura del revisor fiscal, o porque cumplen las condiciones establecidas en la ley como
sociedad mercantil, o porque la norma que las creó señala su obligación, o porque los propios estatutos
incorporan esta figura, le corresponde a esta persona contador público– dictaminar los estados financieros
sobre la base de la aplicación de las normas de auditoría generalmente aceptadas y expresar una opinión
sobre la razonabilidad de las cifras consignadas en ellos.
En relación con el concepto de gestión fiscal, el artículo 3 de la Ley 610 de 2000 señala:
Para los efectos de la presente ley, se entiende por gestión fiscal el conjunto de actividades económicas,
jurídicas y tecnológicas, que realizan los servidores públicos y las personas de derecho privado que manejen
o administren recursos o fondos públicos, tendientes a la adecuada y correcta adquisición, planeación,
conservación, administración, custodia, explotación, enajenación, consumo, adjudicación, gasto, inversión y
disposición de los bienes públicos, así como a la recaudación, manejo e inversión de sus rentas en orden a
cumplir los fines esenciales del Estado, con sujeción a los principios de legalidad, eficiencia, economía,
eficacia, equidad, imparcialidad, moralidad, transparencia, publicidad y valoración de los costos
ambientales.
En el mismo sentido, la sentencia C-374 de 1995 de la Corte Constitucional en relación con el tema del
control fiscal estableció que:
-
Como se advierte, el control fiscal tiene como finalidad asegurar el buen manejo y destino de los bienes y
recursos públicos, actuando siempre en interés de la sociedad.
El control fiscal constituye una actividad de exclusiva vocación pública que tiende a asegurar los intereses
generales de la comunidad, representados en la garantía del buen manejo de los bienes y recursos públicos,
de manera tal que se aseguren los fines esenciales del Estado de servir a aquélla y de promover la
prosperidad general,
control persigue proteger el patrimonio de la Nación y garantizar la legalidad y correcta utilización de los
recursos públicos.
De la revisoría fiscal
La ley colombiana no define la institución de la revisoría fiscal. En el Decreto 410 de 1971, conocido como el
Código de Comercio, en el capítulo VIII, se establece la figura del revisor fiscal, señalando y definiendo
aspectos relacionados con las condiciones u obligación para las sociedades de contar con esta institución, el
órgano responsable de su elección, las funciones por desarrollar, las inhabilidades para el desempeño, los
informes que debe presentar y las responsabilidades, entre otros.
En relación con las funciones el artículo 207 del Código de Comercio señala:
Son funciones del revisor fiscal:
1. Cerciorarse de que las operaciones que se celebren o cumplan por cuenta de la sociedad se ajustan a las
prescripciones de los estatutos, a las decisiones de la asamblea general y de la junta directiva.(...)
5. Inspeccionar asiduamente los bienes de la sociedad y procurar que se tomen oportuna-
mente las medidas de conservación o seguridad de los mismos y de los que ella tenga en custodia a
cualquier otro título.(...)
7. Autorizar con su firma cualquier balance que se haga, con su dictamen o informe correspondiente.
9. Cumplir las demás atribuciones que le señalen las leyes o los estatutos y las que, siendo compatibles con
las anteriores, le encomiende la asamblea o junta de socios.
Ante la falta de una definición legal sobre la revisoría fiscal en Colombia, el Consejo Técnico de la Contaduría
Pública en diferentes pronunciamientos y orientaciones ha procurado
establecerle una identidad conceptual, la cual ha evolucionado con las concepciones e interpretaciones que
se presentan en este organismo, por quienes en su momento lo dirigen. Se
transcribe la definición establecida en el pronunciamiento No. 7:
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Aunque el presente trabajo se refiere a situaciones presentadas para el año 2006, con el fin de observar la
evolución conceptual alrededor de la revisoría fiscal, se incorpora la definición que está consignada en la
Orientación Profesional para el ejercicio profesional de la revisoría fiscal, expedida por el Consejo Técnico de
la Contaduría Pública – CTCP en el año 2008.
La revisoría fiscal es una institución de origen legal, de carácter profesional a la cual le corresponde por
ministerio de la ley, bajo la responsabilidad de un profesional contable, con sujeción a las normas que le son
propias, vigilar integralmente los entes económicos, dando fe pública de sus actuaciones.
Con el propósito de contribuir a la confianza pública, la revisoría fiscal se fundamenta en el interés público y
en la necesidad de que sus acciones brinden seguridad a quienes interactúan con los entes económicos,
en especial en lo concerniente con el cumplimiento de las disposiciones vigentes, la integridad, confiabilidad
y pertinencia de la información suministrada, la diligencia de los administradores y, la eficiencia y eficacia de
las operaciones realizadas.
Así las cosas, se puede definir también la revisoría fiscal, como una interventoría integral de carácter
general, que con sujeción a la ley, examina el ente económico con sus operaciones, decisiones y contratos,
para emitir un informe contentivo de su juicio profesional con base en la evidencia y los hallazgos
encontrados.
En otro orden de ideas, se puede afirmar que el revisor fiscal, dadas las connotaciones expuestas puede
entenderse como un fiscal empresarial o un interventor integral con poder de sindicar conductas y
comportamientos.
Como se ha indicado, el control fiscal es una función pública con la cual se realiza una vigilancia sobre la
forma como las entidades manejan los recursos públicos. Para ello, se utilizan ciertos sistemas que permiten
la valoración del manejo del dinero del Estado. Este control es desarrollado sobre la base de principios
constitucionales como la eficiencia, economía, eficacia, equidad y valoración de costos ambientales,siendo su
actuar posterior y selectivo, lo que significa que la evaluación se realiza sobre procesos ya ejecutados que
permitan valorar los resultados, al seleccionar en forma general muestras representativas de las operaciones
realizadas por la entidad o la empresa que maneja recursos del Estado
Su actuación no se limita a dar seguridad a los propietarios de las empresas acerca del cumplimiento de las
normas legales y estatuarias por parte de la administración y de la conservación de los bienes de la
sociedad.
. Para el cumplimiento eficiente de las funciones a su cargo está facultado para solicitar y obtener todos los
actos, libros, documentos y valores de las empresas, cuya información debe estar a su alcance, circunstancia
que le exige, a la vez que le permite, estar al tanto de la actividad empresarial. Así pues, la revisoría fiscal
se ejecuta sobre un sistema, estructura o ente constituido por bienes y recursos de toda índole, ya sean
humanos, técnicos, físicos, económicos o financieros, al igual que por decisiones que hacen que los recursos
se dinamicen y se conviertan en actividades y operaciones, las cuales se encuentran sujetas a una
regulación particular y, a su vez, tienen conexidad con el entorno que las rodea, todas las cuales se
encuentran aunadas para generar una relación de beneficio.(...)
Como se advierte, la revisoría fiscal como control de fiscalización integral es de suma importancia para el
ente económico, actúa permanentemente en interés de la comunidad y en representación del Estado bajo las
normas que determinan sus funciones, examina las operaciones, los procesos desarrollados y la gestión
realizada con ajuste a las normas, y rinde informes para dar fe pública, con lo cual otorga confianza a
quienes tienen interés de conocer el comportamiento económico y administrativo del ente, y su perspectiva
de continuidad
Formas de intervención
La Ley 42 de 1993, sobre la organización del sistema de control fiscal financiero y los organismos que lo
ejercen, establece como modalidades del control fiscal, el financiero, de legalidad, de gestión, de resultados,
la revisión de cuentas y la evaluación del control interno, lo cual nos permite concluir que estamos frente a
un proceso de auditoría integral, que se denomina Auditoría Gubernamental con Enfoque Integral.
Los aspectos relacionados con el control fiscal y la modalidad de auditoría que utiliza la Contraloría General
de la República están estructurados en el Audite, concebido como
“un tutorial metodológico que unifica y estandariza los criterios para el ejercicio de la Auditoría
Gubernamental con Enfoque Integral. Permite que los auditores afiancen sus conocimientos y utilicen
herramientas que hacen más eficiente y efectiva su labor de auditoría. Es una herramienta orientada a
concebir el control fiscal micro como una función con procesos estandarizados que facilite permanentemente
el aprendizaje y focalice la evaluación integral de la gestión pública”
Auditoría financiera.
Se debe determinar si, a juicio del revisor fiscal, los estados financieros del ente se presentan de acuerdo
con las normas de contabilidad de general aceptación en Colombia.
Auditoría de cumplimiento.
Determinar si el ente ha cumplido las disposiciones legales que le son aplicables en el desarrollo de sus
operaciones
Auditoría de gestión.
Evaluar el grado de eficiencia y eficacia en el logro de los objetivos previstos por el ente y el grado de
eficiencia y eficacia con que se han manejado los recursos disponibles.
Evaluar el sistema de control interno del ente para conceptuar sobre lo adecuado del mismo.
De un análisis comparativo de las características que tiene la evaluación de los estados contables por parte
de la Contraloría y los principios que rigen el ejercicio de la revisoría fiscal, se puede concluir que hay
elementos comunes y diferenciadores.
Los elementos comunes son la independencia de labor a realizar, la integralidad de las operaciones que
analizan, la objetividad en sus juicios, la actuación racional o crítica, y el cumplimiento de las normas.
Los elementos diferenciadores son el carácter posterior del control fiscal por parte de las contralorías, y la
labor permanente de fiscalización por parte del revisor fiscal; la oportunidad de los informes como
consecuencia de lo anterior; la función preventiva por parte del revisor fiscal; la cobertura total por parte del
revisor fiscal y la selectividad por parte de las contralorías; el carácter de fe pública que otorga el revisor
fiscal en sus informes
. Reflexiones y conclusiones
De las descripciones que se han presentado sobre los aspectos fundamentales que identifican a las
instituciones de control como la revisoría fiscal y del control fiscal, aplicado simultáneamente en entidades
públicas, se establecen algunas conclusiones y reflexiones, que buscan dar respuesta a los interrogantes que
fueron planteados inicialmente así:
Desde el punto de vista de la definición y los objetivos, se pueden señalar importantes similitudes y
diferencias en estas dos funciones de control. El control fiscal es una función pública de origen constitucional,
cuyo propósito es el control, vigilancia y aseguramiento de la correcta utilización, inversión y disposición de
los fondos y bienes del Estado. Por su parte, la revisoría fiscal es de origen legal, de carácter profesional, de
control y análisis permanente para la protección, conservación y utilización adecuada del patrimonio de la
entidad o empresa, y para que las operaciones se ejecuten con la máxima eficiencia, entre otras funciones.
• Los dictámenes emitidos por la Contraloría General de la República, en ejercicio del control fiscal, y por el
revisor fiscal, se sustentan en el cumplimiento de las funciones que cada institución desarrolla, soportadas
en la ley, con criterios profesionales y sujetos a sus propias metodologías.
No obstante, cuando estos dictámenes u opiniones sobre los estados financieros son contrarios, preocupa la
desconfianza que generan frente a los usuarios de esa información. Sin lugar a dudas, los dos informes
resultarían descalificados por quien debe tomar decisiones con base en la información. Se presenta
incertidumbre respecto de la razonabilidad de los estados contables con un efecto negativo para el tomador
de decisiones y para los demás usuarios de la información. De ahí que las opiniones emitidas no cumplen el
propósito de dar confianza y garantizar el adecuado cumplimiento de las normas contables.
• De acuerdo con las características de la función de control fiscal y de revisoría fiscal las principales
diferencias, en relación con la forma de desarrollar el trabajo, radican en el carácter “posterior” y “selectivo”
que tiene el control fiscal, mientras que la revisoría fiscal tiene un carácter “permanente” que le permite
llevar a cabo un examen integra-do e integral de los objetos materia de su supervisión y vigilancia, que
combina verificación ex anteo previa, perceptiva o simultánea y posterior o ex post facto.
Esto de ninguna manera pretende descalificar o privilegiar una u otra actuación, sencillamente se establecen
formas distintas de planear la ejecución del trabajo de auditoría, que denotan grados diferentes de
profundidad y técnicas para utilizar.
• En relación con las personas que realizan el trabajo en cada una de estas instituciones, es posible señalar
algunas diferencias. El ejercicio de la revisoría fiscal es exclusivo para los contadores públicos y las
sociedades de contadores. El revisor fiscal puede tener colaboradores o auxiliares pagados libremente por él,
o pagados por la empresa, y en cualquier caso, seleccionados, dirigidos, y removidos por él.
• Para el ejercicio del control fiscal en la modalidad de auditoría financiera, teniendo en cuenta que la
responsabilidad es institucional para las diferentes contralorías, el trabajo es realizado por un equipo de
auditoría, en el cual intervienen contadores públicos sin que se pueda precisar, más allá de la Ley 43 de
1990, la obligatoriedad de ello.
De un análisis detallado y comparativo de estos dos tipos de normas de auditoría se concluye que no hay
diferencias conceptuales de fondo, en la medida en que cumplen el mismo objetivo de lograr una opinión
sobre la razonabilidad de los estados financieros preparados por la administración.
• Pero frente a la pregunta de quién tiene la razón, cuando las opiniones emitidas son totalmente
contrarias, es difícil determinarlo sin el ejercicio de un trabajo de auditoría y un análisis más detallado de las
razones que motivaron a cada institución para emitir sus respectivas opiniones. No obstante, los dictámenes
no cumplen lo que se pretende, de contribuir a la confianza pública.
En relación con el control fiscal, función de rango constitucional, la responsabilidades institucionales y los
dictámenes son emitidos por el respectivo Contralor, es decir, el Contralor General de la República,
tratándose de entidades pertenecientes al orden nacional, o sus delegados, o los contralores
departamentales, distritales o municipales, cuando corresponda a entidades del orden territorial, quienes,
apoyados en el trabajo de auditoría adelantado por el respectivo equipo designado para esta labor,
dictaminan los estados contables.
• Es importante señalar que, si alguien quiere contradecir el dictamen expresado por el revisor fiscal, debe
hacerlo mediante el examen que al respecto practique otro contador público, quien, como se ha definido, es
el único autorizado legalmente. En este caso, antes de emitir su juicio profesional, y en el evento de estar en
desacuerdo con lo expuesto por el revisor fiscal, debe solicitarle las aclaraciones por escrito. En caso
contrario, estaría incumpliendo lo señalado en el artículo 57 de la Ley 43 de 1990.
• Sobre las repercusiones que puede tener este tipo de situaciones, de contar con dictámenes distintos
sobre los estados financieros emitidos por la revisoría fiscal y por el organismo de control fiscal en una
misma entidad, y para el mismo período, se considera que deben ser muchas, pero principalmente la falta
de credibilidad y certidumbre frente a la verdad de las cifras consignadas en los estados financieros.
Situación que no resulta conveniente, si se tiene en cuenta el propósito de la información contable y los
usuarios de la misma, entre ellos, los potenciales inversionistas, la comunidad y los organismos de
inspección, vigilancia y control.
• La administración de la entidad o empresa pública debe adelantar todas las acciones que sean necesarias,
y en todas las instancias posibles, en aras de obtener un dictamen que refleje una opinión acorde con la
verdadera situación económica de la empresa, por cuanto, respecto de una misma información no es posible
predicar su razonabilidad y, al mismo tiempo, su no razonabilidad.
• La misma situación debe predicarse del máximo órgano colegiado, responsable del nombramiento del
revisor fiscal, quien dándole las respectivas instrucciones a la administración debe indicarle llevar esta
situación hasta las últimas instancias, para restablecer la credibilidad en la empresa y en los órganos de
control respectivos.
SIMILITUDES
Ambas hacen parte de mecanismos de control externo diseñados para la vigilancia de la gestión fiscal
DIFERENCIAS