MAGISTRADO PONENTE: LEVIS IGNACIO ZERPA

Exp. Nº 2001-0515
En fecha 31 de mayo de 2001, la abogada Tirma Martell Rodríguez, inscrita en el
Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 31.943, actuando en el carácter de
sustituta del ciudadano Procurador General de la República, en representación del FISCO
NACIONAL; como consta de instrumento poder otorgado ante la Notaría Pública
Undécima de Caracas en fecha 10 de noviembre de 2000, anotado bajo el N° 87, Tomo 252
del respectivo Libro de Autenticaciones, interpuso recurso de apelación para ante la Sala
Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, contra la sentencia definitiva N°
601, dictada en fecha 22 de diciembre de 2000 por el Tribunal Superior Sexto de lo
Contencioso Tributario, la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido
por los apoderados judiciales de la contribuyente CARBONES DE GUASARE, S.A.,
R.I.F N°. J-070407190, sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil Primero de la
Circunscripción Judicial del Estado Zulia, anotado bajo el Nº 1, Tomo 72-A, varias veces
modificada su Acta Constitutiva Estatutaria y registrada la última de ellas el 30 de
noviembre de 1.995, anotada bajo el Nº 49, Tomo 112-A, contra los actos administrativos
contenidos en las Resoluciones Nos. MH/SENIAT/GRTI/RZ - DR-No. 18/98 de fecha
15 de diciembre de 1998 y MH/SENIAT/GRTI/RZ - DR-No. 0034/98 de fecha 16 de
diciembre de 1998, ambas emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la
Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria
(S.E.N.I.A.T.).

Según consta en auto de fecha 12 de junio de 2001, la apelación interpuesta fue oída
en ambos efectos por el tribunal de la causa y, en consecuencia, remitido el expediente a la
Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, mediante oficio Nº
285/01 de la misma fecha.

El 10 de julio de 2001 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de

Segunda Instancia previsto en el Capítulo III del Título V de la Ley Orgánica de la Corte
Suprema de Justicia y se designó Ponente al Magistrado Levis Ignacio Zerpa, fijándose el
décimo (10°) día de despacho para comenzar la relación de la causa.

En fecha 01 de agosto de 2001, el abogado Pedro Ramírez, inscrito en el Instituto de

Previsión Social del Abogado bajo el N° 78.242, actuando como sustituto del Procurador
General de la República según el precitado instrumento poder, consignó ante esta alzada el
escrito de fundamentación de su apelación. Luego, el 31 de octubre del mismo año, tuvo
lugar el acto de informes, al cual comparecieron los abogados Italo Velásquez Flores, en su
carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyente, y Pedro Ramírez, en
representación del Fisco Nacional, a fin de presentar sus respectivos escritos de informes.
Se dijo VISTOS.

El 29 de octubre de 2002, el abogado Gustavo Fernández, inscrito en el Instituto de

Previsión Social del Abogado bajo el N° 68.931, actuando como sustituto de la
Procuradora General de la República, ocurrió ante esta Sala a fin de consignar copia
certificada del poder que acredita su representación, autenticado ante la Notaría Pública
Undécima del Municipio Libertador del Distrito Capital el 17 de octubre de 2002, anotado
bajo el N° 66, Tomo 207 del respectivo Libro de Autenticaciones, y asimismo para
solicitar se dictara sentencia en la presente causa.

-I-
ANTECEDENTES
Conforme a las actas procesales, se evidencia que en fecha 15 de enero de 1999, la
abogada Josefa Pérez de Bacco, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado
bajo el N° 17.074, y el abogado Nelson Vergel Rivera, inscrito bajo el N° 6.936, ambos
actuando como apoderados judiciales de la contribuyente CARBONES DE GUASARE,
S.A., supra identificada; tal como consta en el instrumento poder otorgado en fecha 13 de
enero de 1999 por ante la Notaría Pública Primera de Maracaibo, Estado Zulia, bajo el N°
06, Tomo 02 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, ejercieron recurso
contencioso tributario contra las resoluciones supra identificadas, expedidas a cargo de su
representada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del
Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, mediante las cuales dicha
autoridad tributaria declaró improcedentes las solicitudes de repetición de pago
formuladas por la sociedad mercantil contribuyente, a través de comunicaciones signadas
Nos. CDG/JDG-94-0141 del 27 de diciembre de 1994 y CDG/JDG-95-0010 del 31 de
enero de 1995, correspondientes a los pagos del impuesto al débito bancario,
presuntamente retenidos de forma indebida por las instituciones bancarias PROVINCIAL,
S.A.I.C.A. y CITIBANK, N.A., derivados de operaciones financieras relacionadas con
canje de divisas efectuado por las prenombradas instituciones.

En este sentido, cabe destacar el fundamento de cada una de las resoluciones

denegatorias impugnadas:

1.- Resolución MH/SENIAT/GRTI/RZ -DR- No. 18/98 de fecha 15 de diciembre

de 1998: A partir de lo dispuesto en los artículos 1, 2, 3, y 10, literal J, del Decreto Nº 136
del Impuesto al Débito Bancario, vigente y aplicable ratione temporis desde el 09/05/94
hasta el 31/12/94, la Administración Tributaria resolvió “necesario valorar
cuantitativamente y cualitativamente el supuesto de hecho generador de la obligación
fiscal, como es el caso de la emisión de una serie de cheques de Gerencia por parte del
Banco Provincial y a favor de Carbones de Guasare, S.A., como reembolso por la venta o
canje de moneda extranjera (Dólares Americanos) por moneda nacional (Bolívares),
siendo la emisión de cheques de Gerencia un hecho imponible a la luz del Decreto Ley Nº
136 del Impuesto al Débito Bancario antes mencionado, donde se está sólo exento del
pago de este impuesto cuando la operación haya causado y pagado previamente el
impuesto establecido en el Decreto, a lo cual agrega que si bien es cierto que en el caso
planteado no se causa ni paga el impuesto por la venta de divisas o canje de moneda
extranjera por moneda nacional, no es menos cierto que la emisión de cheques de
gerencia si es un hecho imponible de acuerdo a lo establecido en el artículo 2 del Decreto
Ley Nº 136 citado supra y es esta la causal por la cual el Banco Provincial procede a
retener la cantidad de CINCO MILLONES OCHENTA Y SIETE MIL CIEN BOLÍVARES
EXACTOS (Bs.5.087.100,oo) equivalente al 0,75% como pago del Impuesto al Débito
Bancario, como lo establece el artículo 1 del Decreto Ley Nº 136 anteriormente
transcrito”.

2.- Resolución MH/SENIAT/GRTI/RZ -DR- No. 0034/98 de fecha 16 de

diciembre de 1998: Subsumiendo la situación fáctica advertida en los supuestos
contemplados en los artículos 1, 2 y 3 del Decreto Nº 136 del Impuesto al Débito Bancario,
la Administración Tributaria también estimó necesario valorar cuantitativa y
cualitativamente el supuesto de hecho generador de la obligación fiscal, “como es el caso
de la operación realizada por Citibank el cual efectuó un pago a otra institución
financiera por cuenta y orden de un tercero, en este caso (Carbones de Guasare), como
reembolso por la venta o canje de moneda extranjera (Dólares Americanos) por moneda
nacional (Bolívares), siendo el pago por cuenta y orden de un tercero un hecho imponible
a la luz del Decreto Ley Nº 136 del Impuesto al Débito Bancario antes mencionado, si
bien es cierto que en el caso planteado no se causa ni paga el impuesto por la venta de
divisas o canje de moneda extranjera por moneda nacional, no es menos cierto que el
pago por cuenta y orden de un tercero si es un hecho imponible de acuerdo a lo
establecido en el artículo 3 del Decreto Ley Nº 136 citado supra y es esta la causal por la
cual el Citibank procede a retener la cantidad de TRES MILLONES SETECIENTOS
OCHENTA Y SEIS MIL SETECIENTOS DIEZ BOLÍVARES CON DIEZ CÉNTIMOS (Bs.
3.786.710,10) ) equivalente al 0,75% como pago del Impuesto al Débito Bancario, como
lo establece el artículo 1 del Decreto Ley Nº 136 anteriormente transcrito”.

-II-
DECISIÓN JUDICIAL APELADA

Mediante sentencia Nº 601 de fecha 22 de diciembre de 2000, el tribunal a quo

procedió a examinar y a decidir el debate planteado ante esa instancia, a cuyo efecto
declaró con lugar el referido recurso contencioso tributario interpuesto por la precitada
contribuyente, en los siguientes términos:

“De acuerdo al principio de la legalidad tributaria, sólo la ley puede crear,

modificar o suprimir tributos, tal como lo preceptúa el artículo 4 del Código
Orgánico Tributario, el cual establece:
(Omissis ...)
(...) Ahora bien, el Decreto Nº 136 de fecha 20/04/94, publicado en la Gaceta Oficial
Nº 35.451, de fecha 02/05/94, define el hecho imponible de la siguiente manera: ‘El
hecho imponible se configura y, en consecuencia, nace la obligación de pagar el
impuesto, cuando se produzca el débito o retiro de cualquiera de las cuentas,
depósitos o fondos a que se refiere el artículo anterior o cuando se adquiera el
cheque de gerencia, según el caso’.
En la norma jurídica (Decreto Nº 136) no está descrita la venta de divisas o canje en
moneda extranjera por moneda nacional, como hecho imponible. Por el contrario es
a través del Decreto Nº 268 de fecha 09/07/94, que se le impone a los exportadores
la venta al Banco Central de Venezuela a través de la banca todas las divisas
recibidas, referidas al establecer: ‘Serán de venta obligatoria al Banco Central de
Venezuela a través de la banca, al tipo de cambio establecido en los convenios que
se celebran, todas las divisas originadas por las exportaciones de bienes ...’
Los Bancos pagadores de las divisas nacionales, son los intermediarios entre el
Banco Central de Venezuela y el Contribuyente actuando como mandatario del ente
emisor de moneda. Si el Banco Central de Venezuela no retuvo dinero alguno por
concepto de débito bancario fue porque no lo estipulaba la Ley, no podían los
mandatarios excederse del mandato o ejecutar en nombre de su mandante lo que
aquel no le había y no retuvo, motivo por el cual quien decide es del criterio que el
canje de divisas producto de actividades económicas realizadas en el país, no están
sujetas a gravamen al débito bancario, por no estar tipificado como hecho
imponible en la Ley.
La actuación del ‘Banco Provincial S.A.I.C.A y del Citibank. N.A’, no estaban
ajustadas a derecho, debiendo ser repetidas o reintegrado a Carbones de Guasare,
S.A, las cantidades de 5.087.100,oo y 3.786.710,10, retenidas indebidamente por
 concepto de Impuesto al Débito Bancario y así se declara.” (Destacado de la Sala)
-III-
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN DEL FISCO NACIONAL

De la decisión supra transcrita recurre en apelación la representación del Fisco

Nacional, quien en la oportunidad de presentar ante esta alzada su escrito de
fundamentación (01/08/01), expuso las razones de hecho y de derecho que a su decir le
asisten para contrariar el referido fallo, en los siguientes términos:

1.-En primer lugar, la representación fiscal alega que el a quo erró al interpretar el
artículo 2 del Decreto-Ley que establece el Impuesto sobre los Débitos a Cuentas
Mantenidas en Instituciones Financieras, por cuanto en su pronunciamiento declaró
equivocadamente que la retención de impuesto al débito bancario efectuada por el Banco
Provincial, S.A.I.C.A., sobre la cantidad pagada a Carbones de Guasare, S.A., por
concepto de la venta de divisas mediante cheque de gerencia, no constituye un hecho
imponible, por no estar enmarcada dicha operación dentro de los supuestos legales
establecidos en la referida norma; siendo que, en su criterio, la emisión de los cheques de
gerencia a favor de la citada sociedad mercantil, precisamente fue lo que dio nacimiento a
la obligación de pago del impuesto que grava las transacciones financieras, por la cantidad
de Bs. 5.087.100,oo, tal como indicó la Administración Tributaria en su Resolución Nº
MH/SENIAT/GRTI/RZ - DR-No. 18/98 de fecha 15 de diciembre de 1998. Ello así, dado
que no se trata de la imposición de la operación de canje de moneda extranjera a moneda
nacional, sino de la emisión de cheques de gerencia como contraprestación a dicha
transacción, en virtud de lo cual solicita que sea desechada la interpretación dada por el
juzgador de instancia al artículo 2 del referido Decreto-Ley Nº 136 de fecha 20/04/94,
publicado en la Gaceta Oficial Nº 35.451 de fecha 02/05/94.

2- Por otra parte, la apelante aduce que también erró la recurrida al interpretar que el
impuesto al débito bancario retenido por la entidad financiera Citibank, N.A., en virtud de
la transferencia de dinero (producto del canje de divisas a moneda nacional) por orden y
cuenta de la sociedad mercantil Carbones de Guasare, S.A., a un banco donde ésta poseía
una cuenta, no constituye un hecho imponible, por no estar enmarcada dicha actividad
dentro de los supuestos legales establecidos en el artículo 3 del citado Decreto-Ley.

Al respecto, afirma que el Citibank, N.A. no retuvo el impuesto a los débitos

bancarios como consecuencia del canje de moneda extrajera a moneda local, sino en virtud
de la operación de transferencia de dinero a otra institución financiera donde la
contribuyente mantenía una cuenta bancaria, todo ello por cuenta y orden de ésta, lo cual
constituye un hecho imponible según lo dispuesto en el artículo 3 del citado Decreto-Ley
Nº 136 de fecha 20/04/94, que establecía el Impuesto sobre los Débitos a Cuentas
Mantenidas en Instituciones Financieras; conforme a lo cual reitera la procedencia de la
negativa efectuada por la Administración Tributaria a la solicitud de reintegro de la
contribuyente, contenida en su Resolución Nº MH/SENIAT/GRTI/RZ - DR-No. 0034/98
de fecha 16 de diciembre de 1998, cuyo acto solicita sea confirmado.

Finalmente, en apoyo a las alegaciones que anteceden, cita algunos fallos dictados
por la extinta Corte Suprema de Justicia en ocasión de pronunciarse respecto al error de
interpretación de la ley, solicitando luego que sea declarada con lugar la apelación
interpuesta por el Fisco Nacional y, en consecuencia, sin lugar el recurso contencioso
tributario ejercido por la sociedad mercantil Carbones de Guasare, S.A. y firmes los actos
administrativos contenidos en las resoluciones impugnadas.

-IV-
INFORMES

Mediante escritos de fecha 31 de octubre de 2001, ocurrieron ante esta alzada los
abogados Italo Velásquez Flores, en su carácter de apoderado judicial de la sociedad
mercantil contribuyente, y Pedro Ramírez, en representación del Fisco Nacional, a fin de
consignar sus respectivos escritos de informes, argumentando cada uno lo siguiente:

- Informes de la contribuyente: En primer término, ratifica los fundamentos

fácticos y jurídicos que sirven de base a su recurso contencioso tributario y, en particular,
destaca las razones de derecho que le permiten afirmar, a la luz del Decreto-Ley que creó
el impuesto al débito bancario, que la venta de divisas o canje de moneda extranjera por
moneda nacional no es un hecho imponible (artículos 35 y 36 del Código Orgánico
Tributario de 1994 y artículos 1 y 2 del Decreto-Ley Nº 136 de fecha 20/04/94), así como
las siguientes situaciones de hecho a considerar:

1. Carbones de Guasare, S.A. vendió al Banco Central de Venezuela, a través del

Banco Provincial, S.A.I.C.A., de conformidad con el artículo 13 del Decreto Nº 268 de
fecha 09 de julio de 1994, la cantidad de Cuatro Millones de Dólares de los Estados
Unidos de Norteamérica, para que su equivalente en moneda nacional para el momento, le
fuera entregado por el mismo medio. El equivalente en bolívares ascendía a la suma de
Seiscientos Setenta y Ocho Millones Doscientos Ochenta Mil Bolívares (Bs. 678.280.000),
de los cuales el banco retuvo indebidamente la cantidad de Bs. 5.087.100,oo, por concepto
de impuesto al débito bancario.

2. Igualmente, Carbones de Guasare, S.A. vendió al Banco Central de Venezuela,

por intermedio del Citibank, N.A., la cantidad de Tres Millones de Dólares de los Estados
Unidos de Norteamérica, lo que en moneda nacional equivalía para el momento a la suma
de Quinientos Ocho Millones Setecientos Diez Mil Bolívares (Bs. 508.710.000), de los
cuales el banco retuvo indebidamente la cantidad de Bs. 3.786.710,10, por concepto de
impuesto al débito bancario.

Conforme a lo expuesto, la contribuyente afirma que al negarle la Administración

el reintegro de las cantidades por ella pagadas indebidamente en concepto de impuesto al
débito bancario (Bs. 5.087.100,oo y Bs. 3.786.710,10), bajo el argumento de que la
compra de divisas constituye un hecho imponible del referido impuesto, se pretende crear
un supuesto de hecho no previsto por el legislador.

- Informes del Fisco Nacional: Por su parte, la representación fiscal expuso que
Por cuanto la contribuyente CARBONES DE GUASARE, S.A. “no contestó nuestra
formalización a la apelación de acuerdo a lo establecido en el artículo 162 de la Ley
Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, perdiendo así la oportunidad establecida por
la ley para esgrimir sus razones de hecho y de derecho para la mejor defensa de sus
intereses, esta representación (...) confirma en este acto de informes, (...) los argumentos
expuestos en nuestra formalización, (...)”.

-V-
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

En razón de la sentencia recurrida y de acuerdo a las alegaciones de la apelante, la

controversia de autos se contrae a determinar la legalidad del fallo del Tribunal a quo
signado N° 601 de fecha 22 de diciembre de 2000, según el cual la actuación tanto del
Banco Provincial S.A.I.C.A. como del Citibank, N.A., no estuvo ajustada a derecho,
debiendo por tanto ser repetidos o reintegrados a CARBONES DE GUASARE, S.A. los
montos de Bs. 5.087.100,oo y Bs. 3.786.710,10, por haber sido retenidos indebidamente en
concepto de impuesto al débito bancario, al juzgar que el canje de divisas producto de
actividades económicas realizadas en el país no están sujetas a gravamen al débito
bancario. A tal efecto, se habrán de considerar las alegaciones de la representación fiscal
para contrariar la referida decisión, a saber, que la actuación de dicha banca intermediaria
sí estuvo ajustada a derecho, al haber retenido a la contribuyente el impuesto al débito
bancario causado en cada una de las transacciones bancarias efectuadas con relación a
dicha operación de canje de divisas (emisión de cheque de gerencia y transferencia
bancaria).

Además, tendrá la Sala que pronunciarse previamente en torno al denunciado vicio

de error de interpretación de la Ley, en el cual supuestamente incurrió el juzgador de
instancia en su sentencia, respecto a la aplicación de los artículos 1, 2, 3 y 10 (literal J) del
Decreto-Ley Nº 136 de fecha 20/04/94, que establecía el Impuesto sobre los Débitos a
Cuentas Mantenidas en Instituciones Financieras; entendido dicho vicio en el ámbito
contencioso administrativo como el error de derecho, y verificado según el concepto
jurisprudencial, cuando el Juez, aun reconociendo la existencia y validez de una norma
apropiada al caso, yerra al interpretarla en su alcance general y abstracto, es decir, cuando
no se le da su verdadero sentido, haciéndose derivar de ella consecuencias que no
concuerdan con su contenido. Sin embargo, vista la relación directa que implica el análisis
para resolver la referida denuncia con la resolución de todo el asunto controvertido, se
debe entonces conocer y decidir lo atinente a los aspectos de fondo debatidos para
dilucidar la legalidad de los actos impugnados, luego de lo cual podrá la Sala juzgar sobre
la procedencia o improcedencia del referido vicio.

En este orden de ideas pasa la Sala a decidir, a cuyo efecto estima pertinente citar
previamente la normativa cuya aplicación se cuestiona, contenida en el referido Decreto
Ley Nº 136 de fecha 20 de abril de 1994, publicado en la Gaceta Oficial Nº 35.451 del 02
de mayo del citado año:

“Artículo 1.- Se establece un impuesto que pagará toda persona natural o jurídica,
comunidad, sociedad irregular o de hecho y los consorcios, por los retiros de fondos
y otros débitos de cualquier naturaleza, quienes, en su condición de titulares de
cuentas o depósitos o de ordenadores de pago, efectúen en cuentas corrientes o de
ahorro, en depósitos en custodia, en fondos de activos líquidos, o en cualquier otra
clase de depósitos a la vista, en fondos fiduciarios y en otros fondos del mercado
financiero y por la adquisición de cheques de gerencia, o por cualquier otra
operación realizada en las instituciones financieras regidas por la Ley General de
Bancos y otras Instituciones Financieras, por la Ley del Sistema Nacional de Ahorro
y Préstamo, por la Ley del Banco Central de Venezuela, por la Ley de Mercado de
Capitales y las demás leyes especiales que rijan otros bancos e institutos de crédito.
La alicuota general de este impuesto será el cero coma setenta y cinco por ciento
(0,75%).
Artículo 2.- El hecho imponible se configura y, en consecuencia, nace la obligación
de pagar el impuesto, cuando se produzca el débito o retiro de cualquiera de las
 cuentas, depósitos o fondos a que se refiere el artículo anterior o cuando se
adquiera el cheque de gerencia, según el caso.
Artículo 3.- El pago o liquidación en efectivo de cualquier letra de cambio, pagaré,
carta de crédito u otro derecho o valor efectuado por las instituciones financieras,
por cuenta y orden de terceros, también constituyen hecho imponible.
Artículo 10.- Están exentos del pago de este impuesto:
(...Omissis)
J) La adquisición de cheques de gerencia y los débitos que éstos generen que
correspondan a una operación que haya causado y pagado previamente el impuesto
establecido en este Decreto.”
Ahora bien, a partir de las normas supra transcritas y conforme a las situaciones de
hecho constatadas por la autoridad tributaria, narradas en autos por la contribuyente y no
contradichas por los representantes judiciales del Fisco, en primer término observa la Sala
que en el presente caso las partes no contradicen ni debaten el hecho cierto de que la venta
de divisas o canje de moneda extranjera por moneda nacional no constituye per se un
hecho imponible del llamado impuesto al débito bancario, establecido en el referido
Decreto Ley Nº 136 de fecha 20 de abril de 1994; lo que incluso fue ratificado por el
juzgador de instancia en su decisión así: “el canje de divisas producto de actividades
económicas realizadas en el país, no están sujetas a gravamen al débito bancario, por no
estar tipificado como hecho imponible en la Ley.”

Luego entonces, de acuerdo a las alegaciones de la apelante, debe esta alzada orientar
su análisis a verificar la legalidad de las retenciones del impuesto sobre los débitos a
cuentas mantenidas en instituciones financieras, efectuadas a cargo de CARBONES DE
GUASARE, S.A. por las entidades financieras Banco Provincial, S.A.I.C.A. (Bs.
5.087.100,oo) y Citibank, N.A. (Bs. 3.786.710,10), a cuyo efecto se examinarán las
operaciones bancarias a través de las cuales se llevaron a cabo las ventas o canjes de
divisas a moneda nacional, como fueron la emisión de cheques de gerencia y la
transferencia de dinero a otra institución financiera, por cuenta y orden de la sociedad
mercantil contribuyente, respectivamente, a fin de precisar si tales operaciones constituían
hechos imponibles conforme a lo previsto en las citadas normas del Decreto Ley N° 136
del 20 de abril de 1994.

Delimitada la litis y expuesto el marco legal del debate de autos, la Sala observa:

El mencionado Decreto Ley N° 136 creó el impuesto sobre los débitos a cuentas
mantenidas en instituciones financieras, también conocido como impuesto al débito
bancario, cuyo pago fue establecido a cargo de toda persona natural o jurídica,
comunidad, sociedad irregular o de hecho y los consorcios, por los retiros de fondos y
otros débitos de cualquier naturaleza, en los términos, condiciones y conceptos prescritos
en su artículo 1º, supra transcrito. Así, cuando los referidos sujetos pasivos, en su
condición de titulares de cuentas o depósitos o de ordenadores de pago, efectúen retiros de
fondos o débitos de cualquier naturaleza en cuentas corrientes o de ahorro, en depósitos en
custodia, en fondos de activos líquidos, o en cualquier otra clase de depósitos a la vista, en
fondos fiduciarios y en otros fondos del mercado financiero, así como por la adquisición de
cheques de gerencia, o por cualquier otra operación realizada en las instituciones
financieras regidas por la Ley General de Bancos y otras Instituciones Financieras, por la
Ley del Sistema Nacional de Ahorro y Préstamo, por la Ley del Banco Central de
Venezuela, por la Ley de Mercado de Capitales y las demás leyes especiales que rijan otros
bancos e institutos de crédito, se generará a cargo de la institución financiera
correspondiente la obligación de retener el impuesto causado sobre los débitos bancarios,
fijado éste en una alicuota general de cero coma setenta y cinco por ciento (0,75%).

Conforme a lo expuesto y en consonancia con las afirmaciones de la representación

fiscal, es evidente que se trata de un impuesto objetivo que habrán de pagar todos los
referidos sujetos por intermedio de dichas instituciones financieras, al momento de
ejecutarse cualquiera de las operaciones previstas en el citado Decreto, abstracción hecha
de la causa que las origine y con prescindencia absoluta de la capacidad contributiva del
sujeto pasivo de la obligación tributaria. Precisamente por ello, el citado artículo 2º del
Decreto Ley en referencia determina de manera inequívoca cuándo se configura el hecho
imponible del gravamen en cuestión, a saber, cuando se produzca el débito o retiro de
cualquiera de las cuentas, depósitos o fondos a que se refiere el artículo anterior o cuando
se adquiera el cheque de gerencia, según el caso, sin que tenga relevancia alguna, a los
fines impositivos, la causa o motivo que indistintamente originó dicha operación bancaria;
causa que en el contexto de los supuestos debatidos es la venta de divisas o canje de
moneda extranjera por moneda nacional. De allí pues, que lo realmente importante, a tales
efectos, sea determinar las transacciones bancarias efectuadas con relación a dicha
operación de canje de divisas que resultaban legalmente gravadas.

Precisado el ámbito de aplicación del referido Decreto Ley Nº 136, valga plantear las
dos situaciones que derivaron de la cuestionada actuación de la banca intermediaria y en
las subsecuentes solicitudes de repetición de pago o reintegro formuladas por la sociedad
mercantil contribuyente. Ello así, a objeto de verificar la legalidad de los actos
administrativos contenidos en las respectivas resoluciones denegatorias signadas
MH/SENIAT/GRTI/RZ-DR-Nº 18/98 de fecha 15 de diciembre de 1998 y Nº 0034/98 del
16 de diciembre de 1998:

1) En fecha 14 de julio de 1994, la sociedad mercantil Carbones de Guasare, S.A.

vendió al Banco Central de Venezuela, a través del Banco Provincial, S.A.I.C.A., de
conformidad con el artículo 13 del Decreto Nº 268 de fecha 09 de julio de 1994, la
cantidad de Cuatro Millones de Dólares de los Estados Unidos de América (US$
4.000.000), para que su equivalente en moneda nacional para el momento, calculado a la
tasa de cambio de Bs. 169, 57 por dólar (Bs. 678.280.000), le fuera entregado por el mismo
medio, de los cuales el referido banco retuvo un monto de Bs. 5.087.100,oo, por concepto
de impuesto al débito bancario.

2) El 16 de agosto de 1994, Carbones de Guasare, S.A. igualmente vendió al Banco

Central de Venezuela, ahora por intermedio del Citibank, N.A., la cantidad de Tres
Millones de Dólares de los Estados Unidos de América (US$ 3.000.000), lo que en
moneda nacional para el momento equivalía a la suma de Quinientos Ocho Millones
Setecientos Diez Mil Bolívares (Bs. 508.710.000), calculada a la tasa de cambio de Bs.
169, 57 por dólar, de la cual dicha entidad bancaria retuvo la cantidad de Bs. 3.786.710,10,
por concepto de impuesto al débito bancario.

Respecto al primero de los supuestos planteados, pudo la Sala constatar en autos que
como reembolso o contraprestación por la referida operación de venta de divisas por
moneda nacional, el Banco Provincial, S.A.I.C.A. emitió a favor de Carbones de Guasare,
S.A. siete (7) cheques de gerencia fechados todos el 18 de julio de 1994 (folios 124 al
126). De allí, que en atención a lo dispuesto en el precitado artículo 2º del Decreto Ley Nº
136 y contrariamente a lo juzgado sobre este particular por el a quo, para esta alzada surge
evidente e incuestionable la configuración del hecho imponible descrito como tal en dicha
norma, respecto al impuesto que grava los débitos a cuentas mantenidas en instituciones
financieras, inserto además en el amplio margen de aplicación de su artículo 1º; pues
resulta ser precisamente la emisión de los referidos cheques de gerencia, el presupuesto de
hecho que generó el nacimiento de la obligación de pago del tributo a cargo de Carbones
de Guasare, S.A., con independencia del motivo de su emisión, a saber, la venta o canje de
moneda extranjera por moneda nacional; obligación tributaria que fue solventada en el
presente caso a través de la debida y oportuna retención efectuada por la supra mencionada
entidad bancaria, según la exigencia contenida en el artículo 8 eiusdem, que dice:
 “Las instituciones a que hace referencia el artículo 1º son responsables, en su
carácter de agentes de percepción o retención, según el caso, de las obligaciones
que les impone el presente Decreto. En tal virtud, dichas instituciones están
obligadas a satisfacer el monto del impuesto causado y dejado de pagar por los
contribuyentes.”
Conforme a dicha circunstancia, tampoco puede la contribuyente invocar a su favor
la aplicación de la causal de exención prevista en el literal j) del artículo 10 del referido
Decreto, cuyo supuesto para la respectiva dispensa se daría si la adquisición de los
referidos cheques de gerencia y los débitos que éstos generaron, corresponden a una
operación que haya causado y pagado previamente el impuesto establecido en este
Decreto, lo que no se advierte en el caso de autos.

Por tanto, a todas luces resulta procedente el criterio asumido por la Gerencia
Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana (S.E.N.I.A.T.) en su Resolución Nº
MH/SENIAT/GRTI/RZ-DR-Nº 18/98 de fecha 15 de diciembre de 1998, a objeto de
denegar la solicitud de repetición de pago o reintegro de Bs. 5.087.100,00, interpuesta por
la referida contribuyente mediante la comunicación Nº CDG/JDG-94-0141 de fecha 27 de
diciembre de 1994. En consecuencia, debe la Sala revocar el pronunciamiento del juzgador
de instancia sobre el particular contenido en el fallo apelado y, por el contrario, afirmar la
legalidad del referido acto administrativo. Así se declara.

En cuanto a la segunda transacción bancaria cuya imposición es objeto del presente

debate, pudo esta alzada advertir de las actas procesales que conforme a la normativa que
estableció el impuesto sobre los débitos a cuentas mantenidas en instituciones financieras,
con especial referencia a lo prescrito en el supra transcrito artículo 3 del referido Decreto
Ley, en concordancia lógica con lo establecido en su artículo 1º, todo pago efectuado por
una institución financiera, por cuenta y orden de un tercero, constituye también un hecho
imponible del impuesto en cuestión.

Así las cosas, habiendo efectuado la entidad Citibank, N.A. una transferencia de
dinero (producto del referido canje de divisas) por cuenta y orden de la sociedad mercantil
Carbones de Guasare, S.A., a otra institución financiera donde ésta poseía una cuenta
bancaria, aprecia esta alzada evidente la configuración del hecho imponible en la operación
de transferencia de fondos con acreditación en cuenta a favor de la contribuyente y, por
ende, nacida la obligación impositiva cuestionada. Luego entonces, bien pudo la citada
institución financiera retener la cantidad de Bs. 3.786.710,10, por concepto del
comúnmente llamado impuesto al débito bancario, abstracción hecha de la causa que
originó dicha transferencia.

Conforme a lo expuesto, resulta igualmente procedente el criterio asumido por la

Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana (S.E.N.I.A.T.) en su
Resolución Nº MH/SENIAT/GRTI/RZ-DR-Nº 0034/98 de fecha 16 de diciembre de 1998,
a objeto de denegar la solicitud de repetición de pago o reintegro de Bs. 3.786.710,10,
pretendida por Carbones de Guasare, S.A. mediante comunicación Nº CDG/JDG-95-0010
de fecha 31 de enero de 1995. En consecuencia, también debe la Sala revocar el
pronunciamiento del juzgador de instancia sobre el particular contenido en el fallo apelado
y, a su vez, afirmar la legalidad del referido acto administrativo. Así se declara.

Retomando el orden de la litis planteada, resulta forzoso a esta Sala concluir de

acuerdo a la argumentación precedente que, efectivamente, el juzgador de instancia
incurrió en su fallo en el denunciado vicio de error de interpretación de la Ley, respecto a
la aplicación de los artículos 1, 2 y 3 del Decreto-Ley Nº 136 de fecha 20 de abril de 1994,
que establecía el Impuesto sobre los Débitos a Cuentas Mantenidas en Instituciones
Financieras, al juzgar equivocadamente que en el presente caso la actuación tanto del
Banco Provincial S.A.I.C.A., como del Citibank. N.A, como agentes de retención del
referido impuesto, no estaban ajustadas a derecho, siendo determinada como fue por esta
alzada la legalidad y pertinencia de dichas actuaciones. Así se decide.

-VI-
DECISIÓN

Por las razones expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Político
Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la
Ley, declara:

1) CON LUGAR la apelación interpuesta por la abogada Tirma Martell Rodríguez,

actuando en representación del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva N° 601,
dictada el 22 de diciembre de 2000 por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso
Tributario, la cual se REVOCA íntegramente.

2) En consecuencia, SIN LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por los

apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente CARBONES DE
GUASARE, C.A., contra los actos administrativos contenidos las resoluciones
denegatorias Nos. MH/SENIAT/GRTI/RZ -DR-No. 18/98 de fecha 15 de diciembre de
1998 y MH/SENIAT/GRTI/RZ - DR-No. 0034/98 del día 16 del mismo mes y año, ambas
dictadas a su cargo por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del
Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (S.E.N.I.A.T.), actos los cuales
se confirman plenamente.

3) Declarado sin lugar como ha sido el referido recurso contencioso tributario, se

CONDENA EN COSTAS a la sociedad mercantil contribuyente, por un monto
equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía de dicho recurso, a tenor de lo dispuesto
en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a las partes. Devuélvase el

presente expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho en la Sala Político Administrativa

del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas a los veintinueve (29) días del mes de mayo
de 2003. Años 193º de la Independencia y 144º de la Federación.

El Presidente Ponente,

LEVIS IGNACIO ZERPA

El Vicepresidente,

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

La Magistrada,

YOLANDA JAIMES GUERRERO

La Secretaria,

ANAÍS MEJÍA CALZADILLA

Exp. Nº 2001-0515
LIZ/gb
En tres (03) de junio del año dos mil tres, se publicó y registró la anterior sentencia
bajo el Nº 00798.