ESTÁNDARES INTERNACIONALES

TRATAMIENTO
CONTABLE
DE LOS
INVENTARIOS

JUNIO 12 DE 2018
 Especiales Actualícese - Estándares Internacionales

Tabla de contenido
INVENTARIOS....................................................................................................................................... 3

Determinación del control...........................................................................................................................3

Derecho a los beneficios........................................................................................................................4
Exposición a riesgos...............................................................................................................................4

Componentes del costo de inventarios.......................................................................................................5

Costo de adquisición..............................................................................................................................5
Costos de transformación......................................................................................................................5
Otros costos............................................................................................................................................6
Costos excluidos de los inventarios.......................................................................................................6

Descuentos por volumen.............................................................................................................................6

Costo fiscal y contable en el momento de la adquisición de inventario.....................................................7

Contabilización de los intereses implícitos............................................................................................8
Diferencias entre el costo fiscal y contable de los inventarios..............................................................9

Distribución de los costos de producción..................................................................................................10

Productos conjuntos............................................................................................................................10
Subproductos.......................................................................................................................................11

Medición de inventarios con el método de los minoristas.......................................................................11

Medición posterior....................................................................................................................................12

Deterioro del valor de los inventarios.......................................................................................................14

Lineamientos fiscales sobre deterioro.................................................................................................14

Devoluciones en ventas de períodos anteriores.......................................................................................15

Inventario de prestadores de servicios......................................................................................................16

Manejo contable de los inventarios retirados para obsequiar a empleados............................................17

2
 Especiales Actualícese - Estándares Internacionales
L
os inventarios son un componente
muy importante en las entidades
comercializadoras, industriales
y en las de servicios; saber en qué
momento se puede realizar el adecuado
reconocimiento y cómo medirlos es
fundamental en un departamento
contable. En este Especial Actualícese
le explicamos qué debe tener en cuenta
para el adecuado reconocimiento,
medición y revelación de información
sobre este elemento de los estados
financieros.
Según las definiciones contenidas en la
NIC 2 del estándar pleno y la sección 13
del Estándar para Pymes, los inventarios
son activos que se adquieren con la
finalidad de ser vendidos en el ciclo
normal de operaciones del negocio, bien
sea en forma de materias primas o de
producto en proceso de transformación
para su posterior venta, como también
en forma de materiales, repuestos,
suministros, etc., para ser utilizados en
procesos productivos enfocados a ventas
posteriores.
Así, pues, en estrecha relación con la
definición planteada, cualquier activo que
la entidad adquiera bajo el presupuesto
de ser vendido en el giro ordinario de los
negocios puede ser considerado como
inventario para efectos de la preparación y
presentación de su información financiera.
INVENTARIOS
De igual forma, cuando la entidad
reciba bienes bajo la figura de dación
en pago (como puede ocurrir ante la
reconstrucción de un acuerdo de pago
con un cliente que perdió liquidez y no
puede cancelar su obligación) y proyecte
venderlos para recuperar los recursos,
deberá entenderse que dichos elementos
pasarían a cumplir con la definición
mencionada; por tanto, empezarían a ser
considerados parte del inventario.
Además, es importante recordar que
bajo las lógicas del mercado actual y la
evolución de los procesos financieros
el control de inventarios ha pasado
de ser un tema de manejo exclusivo
de las empresas comercializadoras
e industriales a tener un impacto
significativo sobre el sector empresarial
en general, incluyendo por ejemplo, el
sector de la prestación de servicios.
Determinación
del control
Al igual que con los demás elementos
del activo, una condición de elevada
importancia para el reconocimiento de
un ítem en los estados financieros es la
existencia del control. El inventario se
reconocerá en el momento en el cual
la entidad obtenga el control efectivo
Volver al menú
sobre el mismo, teniendo en cuenta que
el control no está supeditado a la simple
tenencia física.
Dado que la recepción del inventario
en las bodegas de la compañía no
es necesariamente un indicador de
sostenimiento de control sobre los bienes,
y que la situación contraria tampoco es
determinante para el no reconocimiento,
la empresa debe establecer mediante
el análisis de cada fase de la operación,
el punto del proceso de adquisición en
el cual obtiene los riesgos y ventajas
significativos del activo; para determinar
esta cuestión deberán revisarse los
términos de negociación entre el
vendedor y el comprador.
El análisis de riesgos y ventajas también
depende de la forma en que las partes
concreten el negocio; en los casos en que
la negociación se ciña a los parámetros
generales de negociación internacional,
serán los Incoterms los que determinen el
momento en el que se puede reconocer
el inventario. Cuando la operación sea
de carácter nacional, el momento para
reconocer el inventario dependerá de
la transferencia de los riesgos (daño,
pérdida, robo, incendio, variaciones del
precio, obsolescencia y baja rotación), y
las ventajas (disponibilidad, variaciones
positivas de valor, entre otras) de los
bienes objeto de negociación.
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Reconocimiento de activos:
aspectos a tener en cuenta
Para determinar si una entidad debe reconocer un activo,
independiente de quién lo posea al momento de la
medición, se debe establecer el nivel de riesgo a la que
está expuesta y el grado de control sobre sus beneficios.
La entidad que tenga la mayor cantidad de riesgos y
beneficios es la que debe reconocerlo.*
Derecho a los beneficios
Los beneficios derivados de un activo pueden ser
de varios tipos:
Capacidad de venderlos, donarlos, disponer
de ellos, regalarlos, alquilarlos, utilizarlos, o
consumirlos.
Valorización del activo, o mayores ganancias por
el incremento de los precios.
Exposición a riesgos
Los riesgos asociados a un activo son, entre otros:
Riesgo de pérdida, robo, incendio,
terremoto, conmoción civil o popular,
asonada, anegación, etc.
Pérdidas por disminución en los precios de
mercado del activo.
*
Cuando varias entidades tengan riesgos y ventajas sobre los mismos
activos, cada una reconocerá la parte del activo sobre la cual debe
asumir su responsabilidad.
De acuerdo con lo mencionado en anteriores párrafos, se puede
precisar que el concepto control hace referencia, esencialmente,
a dos aspectos: 1) el derecho a los beneficios, y 2) la exposición
a riesgos.
Derecho a los beneficios
Los beneficios derivados de un activo pueden ser de varios tipos:
• Capacidad de venderlos, donarlos, disponer de ellos,
regalarlos, alquilarlos, utilizarlos, consumirlos.
• Valorización del activo, o mayores ganancias por el
incremento de los precios.
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Exposición a riesgos
Los riesgos asociados a un activo son, entre otros:
• Riesgo de pérdida por robo, incendio, terremoto,
conmoción civil o popular, asonada, anegación, etc.
• Pérdidas por disminución en los precios de mercado del
activo.
Como puede observarse, al hablar de activos se debe también
tener en cuenta la gran cantidad de riesgos y beneficios
asociados a los mismos. Para determinar, en medio de una
negociación, la parte (entre las entidades involucradas en el
negocio) que debe reconocer el inventario, debe establecerse
el grado de exposición a riesgos y el nivel de control sobre los
beneficios: la entidad que ostente la mayor cantidad de riesgos
y ventajas es la que debe reconocer el activo. No obstante, en
algunos casos es posible que varias entidades tengan riesgos
y ventajas sobre los mismos activos, en cuyo caso, cada una
reconocerá la parte del activo sobre la cual tenga riesgos y
ventajas.
Caso – Compra de inventarios
La Compradora S.A. le envía una orden de compra a la
Vendedora S.A. solicitándole 10 toneladas de magnesio
combinadas con 5 toneladas de potasio. Las condiciones del
acuerdo entre las partes establecen que, una vez el vendedor
ha preparado la mezcla, el comprador no se puede retractar ni
modificar la compra, o deberá pagar una sanción equivalente al
precio de la mercancía. La Vendedora S.A., recibe la orden de
compra el 27 de diciembre de 2017 y prepara inmediatamente
la mezcla. El producto es retirado de la bodega del fabricante el
3 de enero por un vehículo enviado por el comprador.
¿En qué fecha debería el
comprador reconocer el inventario?
En este caso, dadas las condiciones del acuerdo, una vez La
Vendedora S.A. prepare la mezcla, debe reconocer el ingreso
por venta de mercancías y notificar al comprador para que
este (La Compradora S.A.), a su vez, vez reconozca el inventario
en sus propios estados financieros. Nótese que la fecha de
reconocimiento de la venta para La Vendedora S.A. y del
inventario para La Compradora S.A. es el 27 de diciembre de
2017, pese a que el inventario no ha sido retirado de la bodega
del vendedor.
Esta forma de reconocimiento es razonable en tanto que,
dados los acuerdos pactados, desde el momento en que La
Vendedora S.A. preparó la mezcla, la mayor parte de los riesgos
y ventajas del producto en negociación pasaron a recaer sobre
el comprador. Aunque es cierto que el vendedor tendría que
responder en caso de pérdida del inventario, este asunto es
solamente una pequeña parte de todos los riesgos y ventajas
que se pueden derivar del inventario.
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Componentes del
costo de inventarios
Componen el valor del costo de los inventarios: los costos de
adquisición, de transformación y otros en los que se requiera
incurrir con el fin de dejar dichos inventarios en condiciones
adecuadas y en la ubicación requerida para su uso. Veamos cada
uno de los componentes mencionados:
Costo de adquisición
El costo de adquisición se compone de los siguientes elementos:
Componentes de costo de adquisición
(+) Precio de compra
(+) Transporte del inventario
(+) Manipulación del inventario
(+) Otros costos atribuibles a la adquisición de la mercancía,
materiales o servicios
(+) Aranceles de importación
(+) Impuestos que no sean recuperables
(-) Descuentos comerciales, rebajas (o partidas similares a estas)
(=) Costo de adquisición
Caso 1
La Empresa S.A. importa bienes por valor de $134.000.000
(este valor incluye aranceles por $15.000.000 y $19.000.000 de
IVA). Los riesgos y ventajas de la propiedad de la mercancía se
transfirieron a la empresa, de modo que una vez esta es retirada
del almacén del puerto, La Empresa S.A. incurre en un gasto
equivalente a $700.000 adicionales para transportarla hasta su
almacén. Posteriormente, incurre en otro gasto de transporte
por $300.000 para entregar la mercancía al cliente y costos de
venta por un valor de $500.000.
El costo de adquisición de la mercancía se compone de:
Determinación del costo de adquisición
Precio de compra $100.000.000
Aranceles $15.000.000
Transporte al almacén de la entidad $700.000
Costo de adquisición $115.700.000
Del costo de adquisición se excluye el valor que se paga por
el transporte destinado a la entrega del producto al cliente, el
cual corresponde a $300.000 y $500.000 de costos de venta
y el IVA que corresponde a $19.000.000 por ser un impuesto
recuperable.
Caso 2
La compañía XYZ importó bienes muebles para su
comercialización en el país, incurriendo en costos por
$130.000.000; valor en que se incluyen $20.000.000,
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correspondientes a aranceles de importación, y otros
$10.000.000 por concepto de impuestos indirectos recuperables.
Los riesgos y las ventajas de los bienes transados fueron
transferidos a la compañía XYZ en el momento en que la
mercancía embarcó en el puerto. XYZ pagó los bienes en el
momento en que los retiró del puerto e incurrió en un gasto
adicional de $3.000.000 para transportar la mercancía hasta
la bodega; el transportador cobró $2.000.000 para realizar
las entregas pertinentes a los clientes de XYZ. Finalmente, el
empaquetado, asignación de marquillas y demás costos finales
de venta tuvieron un costo de $2.000.000.
El costo de la mercancía adquirida por XYZ sería:
Determinación del costo de adquisición
Precio de adquisición $110.000.000
Impuestos recuperables ($10.000.000)*
Transporte a bodega $3.000.000
Aranceles de importación $20.000.000
Transporte entrega a cliente No se incluyen
Otros costos asociados No se incluyen
Total costo $123.000.000
* De acuerdo con las indicaciones de los Estándares Internacionales, en el costo
del inventario se incluyen solamente los impuestos no recuperables en su
naturaleza.
Costos de transformación
Los costos de transformación están asociados con la producción
de bienes; estos pueden ser costos directa o indirectamente
relacionados con las unidades de producción.
• Costos directos: son aquellos relacionados directamente
con una unidad producida, como es el caso de
materiales y mano de obra.
• Costos indirectos: el Estándar para Pymes los define
como los costos fijos o variables en los que se haya
incurrido para elaborar las unidades.
-- Costos fijos: son relativamente constantes de
manera independiente del volumen de producción.
-- Costos variables: son los costos que varían
directamente en relación con el volumen de
producción obtenida.
De acuerdo con las definiciones anteriores, se incluyen como
costos indirectos fijos, por ejemplo, la depreciación y el
mantenimiento de la maquinaria y los bienes inmuebles, y los
costos de administración de la planta; y se considerarían como
costos indirectos variables los materiales y mano de obra que
sean indirectos.
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Caso
Una fábrica de hojaldres de
guayaba requiere para el proceso
de elaboración ingredientes como
harina, sal, azúcar, grasa, huevos y
esencia de vainilla. El proceso de
mezcla y preparación del producto es
realizado por un operario encargado
de mezclar los ingredientes, quien,
posteriormente, divide la mezcla,
realiza el proceso de hojaldre
aplicando diferentes capas de grasa
a la mezcla y, finalmente, arma cada
hojaldre incorporando guayaba y
azúcar; el proceso de horneado es
realizado por otro operario. Este
proceso está supervisado por un
jefe de operarios y es desarrollado
con maquinaria controlada por la
entidad al interior de una planta de
producción arrendada.
De acuerdo con la sección 13, “los
costos de trasformación incluyen los
costos directos, los costos indirectos
fijos y los costos indirectos variables
de producción.” Como costos directos
en este proceso de producción de
hojaldres, se incluyen las materias
primas (harina, sal, azúcar, agua,
esencia de vainilla y huevos) y los
costos por mano de obra (salario)
del operario de mezcla y el operario
de moldes. En cuanto a los costos
indirectos fijos, estos incluyen los
gastos por arrendamiento, el costo
de salario del jefe de operarios y la
depreciación de la maquinaria. No se
evidencian costos indirectos variables.
“Los costos de
trasformación
incluyen los costos
directos, los costos
indirectos fijos y los
costos indirectos
variables de
producción”
Otros costos
La Norma para Pymes entiende el
concepto de “otros costos” como aquellos
en los que incurre la entidad para dejar
el activo en condiciones y ubicación
pertinentes.
Caso
Una empresa que vende muffins y
tortas decide en la temporada de
San Valentín realizar un empaque
con un moño y decoración acorde
a dicha celebración para cada
producto vendido.
La empresa debe incluir en el costo
del inventario los empaques y
moños en los que se presentan los
muffins y tortas para su venta.
Costos excluidos
de los inventarios
Entre los costos en que puede incurrir
una entidad y que deben ser excluidos del
costo del inventario y reconocidos como
gastos del período (ver párrafo 13 de la
sección 13 del Estándar para Pymes) se
encuentran: los costos por desperdicio
de materiales, mano de obra u otros que
sean considerados importes anormales
del proceso productivo, los costos de
almacenamiento que no son necesarios
durante  la producción, los costos indirec-
tos de administración que no contribuyan
con el proceso de acondicionamiento u
adecuación del inventario, y los costos en
los que se incurra en el proceso de venta
del inventario.
Descuentos
por volumen
El párrafo 13.6 del Estándar para Pymes
establece los requerimientos que se de-
ben tener en cuenta al calcular el costo de
los inventarios, en los siguientes términos:
“El costo de adquisición de los
inventarios comprenderá el precio de
compra, los aranceles de importación
y otros impuestos (que no sean
recuperables posteriormente de las
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autoridades fiscales) y transporte,
manejo y otros costos directamente
atribuibles a la adquisición de
mercaderías, materiales y servicios.
Los descuentos comerciales, las
rebajas y otras partidas similares se
deducirán para determinar el costo
de adquisición.”
(El subrayado es nuestro)
En algunos casos, los proveedores de
materias primas o producto terminado
ofrecen a sus clientes algún tipo de
retribución por alcanzar metas en
compras, por lo general en períodos
anuales. Este tipo de retribuciones, que
a veces toman forma de descuentos
directos a los saldos por cobrar al
cliente, y en otras ocasiones se entregan
en mercancía, afectan el costo de los
productos adquiridos por el cliente.
La norma no especifica el momento en el
cual deben reconocerse estos descuentos
en la contabilidad del comprador. Sin
embargo, el ejemplo 13 del módulo
del mismo número del material de
formación para pymes, permite concluir
que la entidad compradora debe estimar
si alcanzará la meta de compras para
hacerse acreedor al descuento. Si es
así, debe reconocer el descuento desde
las primeras compras; de lo contrario,
reconocerá los descuentos en el
momento en el cual haya alcanzado los
montos requeridos para obtenerlo.
Caso – La entidad estima que
cumplirá los montos requeridos
de compras
La entidad Comercializadora Mundial
ofrece a sus clientes un descuento del 10 %
para quienes compren una cantidad igual
o superior a 1.000 unidades de producto al
año, en una o varias compras. El descuento
se hace efectivo con una nota crédito,
aplicable a cuentas pendientes o a nuevas
compras. En el momento en que un cliente
alcance el monto mínimo requerido,
el descuento se calcula sobre todas las
unidades adquiridas durante el año.
Productora Mundial hizo una compra de
700 unidades a $1.000 el 20 de enero del
año 2018. La entidad no tiene certeza de
comprar más unidades antes de finalizar
al año, por lo cual no sabe si obtendrá el
descuento ofrecido por el proveedor.
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La contabilización sugerida para la compra es la siguiente:

Costo fiscal y contable
Cuenta Débito Crédito en el momento de la adquisición
14 – Inventario
22 – Cuentas por pagar a proveedores
$700.000
  $700.000
 
de inventario
El artículo 59 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 39
La entidad vendió el inventario en junio, por un valor de de la Ley 1819 de 2016,  establece que los costos fiscales de los
$1.000.000: activos son iguales a los devengados contablemente (en el año o
período gravable); su numeral 1 estipula algunas condiciones en
Cuenta Débito Crédito las cuales los costos devengados contablemente no constituyen
13 – Cuentas por cobrar a clientes $1.000.000   costo fiscal; y su literal b) el tratamiento contable de los activos
cuando se han adquirido en operaciones que generan intereses
41 – Venta de mercancías   $1.000.000
por financiación implícita. El literal dice lo siguiente:
14 – Inventario   $700.000
61 – Costo de mercancía vendida $700.000  
“En las adquisiciones que generen intereses implícitos de
conformidad con los marcos técnicos normativos contables,
El 17 de septiembre del mismo año la entidad hace una
para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios,
compra de 300 unidades a $1.000 cada una. Con esta compra,
solo se considerará como costo el valor nominal de la
el proveedor le hace una nota de descuento por el 10 % de
adquisición o factura o documento equivalente, que
las efectuadas durante el año.
contendrá dichos intereses implícitos. En consecuencia,
cuando se devengue el costo por intereses implícitos, el
La compra del inventario a precio de lista se contabilizaría así:
mismo no será deducible.”

Cuenta Débito Crédito

Lo anterior difiere de los requerimientos establecidos en las
14 – Inventario $300.000  
normas contables, pues tales normas requieren que los activos
22 – Cuentas por pagar a proveedores   $300.000 se midan (en su reconocimiento inicial) al costo, descontando
cualquier tipo de intereses u otros conceptos, entre los cuales se
La nota de descuento que envía el proveedor debe distribuirse cuenta la financiación implícita.
entre el inventario que acaba de comprarse y el que se había
adquirido a principios de año. Dado que el primer inventario Por ejemplo, el párrafo 13.7 de la Norma para Pymes establece que
ya fue vendido, parte de este descuento se reconoce como un si los inventarios se adquieren con financiación implícita, la dife-
menor valor del costo de ventas. rencia entre el precio de compra de contado y el financiado debe
reconocerse como gasto a lo largo del período de financiación.
La distribución es la siguiente:
Primera compra:
Caso práctico 1
Costo: $700.000 Suponga que una entidad adquiere 1.000 unidades de un
producto al proveedor X. El proveedor suele vender este
Descuento 10 %: $70.000
producto con un costo de $100.000 por unidad, con pago de
contado. En este caso, se ha concedido un plazo especial de
Descuento
pago de 24 meses, al final de los cuales la entidad hará un único
Compra Costo pago por $120.000.000.
(10 %)
Primera compra $700.000 $70.000
La entidad y el proveedor han acordado que la factura de venta
Segunda compra $300.000 $ 30.000 se elaborará por el valor total de $120.000.000, con lo cual el
proveedor espera tener garantía del pago.
La contabilización sugerida es la siguiente:
Dos meses después de la adquisición, la entidad vende el
Cuenta Débito Crédito inventario por $150.000.000.
22 – Cuentas por pagar a proveedores $100.000  
Tratamiento en los estados financieros
14 – Inventario   $30.000
61 – Costo de mercancía vendida   $70.000 En el momento de la adquisición del inventario la entidad debe
reconocer la compra al valor presente del pago futuro. En
Esta transacción genera impuesto diferido si a la fecha de corte este caso, el  precio de contado es el mejor indicador del valor
de los estados financieros el proveedor no ha emitido la nota de presente de los pagos futuros; por tanto, la entidad reconocerá
descuento. el inventario por ese valor.

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La contabilización sugerida es la siguiente (los códigos de cuenta Cuenta Débito Crédito

se muestran con fines ilustrativos):
8143501 – Inventario (costo)   $20.000.000
86135 – Costo de venta de
Cuenta Débito Crédito $20.000.000  
mercancías
143501 – Inventario (costo) $100.000.000  
220501 – Proveedores   $100.000.000 Contabilización de los intereses implícitos
Debido a que la entidad contabilizó la cuenta por pagar
Nota: dado que la factura se recibe con un valor de por el valor presente del pago futuro ($100.000.000), pero
$120.000.000, es necesario acompañar esta contabilización deberá cancelar el valor completo al finalizar el plazo de dos
con un memorando en el cual se explique la razón por la años ($120.000.000), entonces la entidad debe proceder a
cual se contabiliza el inventario por $100.000.000. contabilizar los intereses por pagar al proveedor a lo largo de los
dos años siguientes a la compra de la mercancía. Estos intereses
deben reconocerse con efecto en resultados, pero no pueden
tomarse como deducción en la declaración de renta porque ya
Tratamiento fiscal
quedaron incluidos como mayor valor del costo de la mercancía.
Debido a que el Estatuto Tributario establece que en la
determinación del costo fiscal no se tiene en cuenta el interés Modelos y formatos
implícito, sino que el costo se reconocerá por el valor nominal
de la adquisición, el inventario debe medirse entonces por
$120.000.000, cifra correspondiente al valor de la factura. Costo fiscal de inventarios para obligados a llevar
contabilidad, ¿cómo determinarlo?
Para lograr obtener una conciliación entre el valor contable Con la modificación que efectuó el artículo 45 de la Ley 1819
($100.000.000) y el fiscal ($120.000.000) la entidad puede de 2016 al artículo 66 del ET, este pasó a establecer lineamien-
contabilizar la diferencia ($20.000.000) entre dichos valores en tos de cómo determinar el costo fiscal de los bienes muebles y
cuentas de orden, así: de prestación de servicios dependiendo de si el contribuyente
se encuentra o no obligado a llevar contabilidad.
Cuenta Débito Crédito
http://actualice.se/96ny
8143501 – Inventario (costo) $20.000.000  
8220501 – Proveedores   $20.000.000
Caso práctico 2
En ese momento el valor contable del inventario es de
Suponga que una entidad adquiere inventarios por un valor
$100.000.000, mientras que su valor fiscal es de $120.000.000. de $450.000.000, con un plazo de pago de 24 meses. El plazo
normal de pago es de 3 meses; sin embargo, la entidad obtuvo
Venta de la mercancía esta concesión especial por parte del proveedor.
Al momento de vender la mercancía la entidad debe reconocer El precio de contado de la mercancía es de $400.000.000.
el ingreso y el costo de la mercancía vendida en el estado de
IVA: 19 %
resultados, así:
Retención en la fuente: 3,5 %
Cuenta Débito Crédito
Contabilización inicial
4135 – Ingreso por venta de
  $150.000.000
mercancías En el momento de la contabilización inicial, la entidad debe
1305 – Clientes $150.000.000   tener en cuenta:
143501 – Inventario (costo)   $100.000.000
Inventario $400.000.000
6135 – Costo de venta de
$100.000.000   IVA $85.500.000
mercancías
Retención en la fuente ($15.750.000)
Con lo anterior, la utilidad en el estado de resultados de esta CXP Proveedores $519.750.000
entidad por la venta de mercancías es de $50.000.000.

Tratamiento fiscal Nota: el IVA y la retención en la fuente se reconocen al valor

nominal, teniendo en cuenta que si la entidad decide pagar
A diferencia del tratamiento contable, el costo fiscal de la mercancía antes no obtendría valor alguno de descuento por estos con-
vendida es de $120.000.000, por lo cual la entidad puede ceptos, pues ambos se basan en el valor nominal de la factura.
contabilizar esta diferencia también en cuentas de orden, así:

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La contabilización es la siguiente (los códigos de cuenta se usan Mes Saldo inicial Interés Saldo final
con fines ilustrativos): 20  $508.912.235  $2.149.321  $511.061.556
Cuenta Débito Crédito 21  $511.061.556  $2.158.399  $513.219.955
143501 – Inventarios $400.000.000   22  $513.219.955  $2.167.515  $515.387.470
240801 – IVA descontable $85.500.000   23  $515.387.470  $2.176.669  $517.564.138
236540 – Retención en la 24  $517.564.138  $2.185.862  $519.750.000
  $15.750.000
fuente por compras Los valores correspondientes a la columna Interés deben
220101 – Proveedores de contabilizarse como gasto en cada uno de los 24 meses; no
  $469.750.000
mercancías deben capitalizarse como mayor valor del activo en ningún caso.
Debido a que el costo fiscal de la mercancía corresponde al Tratamiento fiscal
valor nominal (valor de la factura) de la compra, la entidad
puede contabilizar la diferencia entre el valor contable y fiscal en De acuerdo con lo mencionado en párrafos anteriores, el costo
cuentas de orden, así: fiscal es el valor nominal de la adquisición, por lo cual no debe
tenerse en cuenta ningún tipo de financiación implícita para el
Cuenta Débito Crédito cálculo del costo fiscal. Por tanto, el menor valor del costo y los
8143501 – Inventarios $50.000.000   subsiguientes gastos por intereses no tienen efectos fiscales.
8220101 – Proveedores de
  $50.000.000
mercancías Respuestas
En los períodos siguientes la entidad debe empezar a reconocer
los intereses como mayor valor de la cuenta por pagar y como ¿Cuál es el tratamiento contable de los inventarios en
gasto en el estado de resultados. forma de materiales que son consumidos en el proceso de
producción?
La tasa de interés que debe usarse es aquella que iguala el valor
presente de la cuenta por pagar y su valor futuro: http://actualice.se/98nb

Valor futuro    $519.750.000

Valor presente    $469.750.000 Diferencias entre el costo fiscal
Plazo 24 meses
y contable de los inventarios
Tasa* 0,42 %

* Para hallar esta tasa se utilizó la función de Excel =Tasa(nper;pago;va;[vf])

El artículo 59 del ET establece que los costos fiscales de
los activos son iguales a los devengados contablemente
Con estos datos, la entidad elabora la tabla de amortización para (en el período gravable). Sin embargo, se perciben algunas
proceder con la contabilización de los intereses: excepciones relacionadas con inventarios y su deducción en
el impuesto de renta y complementarios.
Mes Saldo inicial Interés Saldo final
1  $469.750.000  $1.983.925  $471.733.925 Cuando se adquieren activos y como resultado
de dicha adquisición se generan intereses
2  $471.733.925  $1.992.304  $473.726.229
implícitos, solo deberá considerarse como costo
3  $473.726.229  $2.000.718  $475.726.947 el valor nominal de la adquisición (factura) que
4  $475.726.947  $2.009.168  $477.736.115 contiene dichos intereses. Esto quiere decir
5  $477.736.115  $2.017.653  $479.753.769 que el costo por intereses implícitos no será
6  $479.753.769  $2.026.175  $481.779.943 deducible cuando se devengue.
7  $481.779.943  $2.034.732  $483.814.675
8  $483.814.675  $2.043.325  $485.858.000
El deterioro de los activos (salvo en el caso
9  $485.858.000  $2.051.955  $487.909.956 de los activos depreciables) y las pérdidas
10  $487.909.956  $2.060.621  $489.970.577 generadas por mediciones a valor razonable
11  $489.970.577  $2.069.324  $492.039.901 solo se podrán deducir al momento de la
12  $492.039.901  $2.078.063  $494.117.964 enajenación del inventario.
13  $494.117.964  $2.086.840  $496.204.804
14  $496.204.804  $2.095.653  $498.300.457
El costo por inventarios faltantes podrá
15  $498.300.457  $2.104.504  $500.404.961
deducirse solo bajo los términos establecidos
16  $500.404.961  $2.113.392  $502.518.354 en el artículo 64 del ET. De lo contrario, el
17  $502.518.354  $2.122.318  $504.640.671 mayor costo de los inventarios por faltantes
18  $504.640.671  $2.131.281  $506.771.953 constituye una diferencia permanente.
19  $506.771.953  $2.140.282  $508.912.235

9
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Distribución de los Ejemplo 1:

costos de producción Una entidad fabrica el producto A para uso en ganadería.
Para fabricar el producto, la entidad mezcla una cantidad
En los procesos productivos es frecuente obtener varios productos determinada de productos químicos, los cuales son sometidos
de manera simultánea después de procesar materias primas a un proceso de calentamiento y evaporación, para dar lugar
comunes. Los productos que se fabrican de esta manera se al producto A. Durante el proceso productivo se generan
conocen comúnmente como productos conjuntos y subproductos. cantidades importantes del producto B, el cual se vende también
como insumo para la fabricación de detergentes.
Una problemática común es la asignación de los costos de
producción entre los productos fabricados durante un período Los costos de producción ascienden a $100.000.000, con lo cual
cuando no es posible identificar de manera separada las se generan las siguientes cantidades de producto A y B:
materias primas utilizadas en cada producto, dado que se han
fabricado con base en materias primas comunes.
Producto Cantidad % Precio de venta %
Productos conjuntos
A 500 29,41 % $120.000.000 54,55 %
Cuando se fabrica más de un producto durante el mismo B 1.200 70,59 % $100.000.000 45,45 %
proceso productivo, y los productos resultantes son importantes
Total 1.700 100,00 % $220.000.000 100,00 %
(generalmente porque tienen un precio de venta significativo),
se denominan productos conjuntos.
Si la entidad distribuyera los costos de fabricación con base en las
cantidades producidas, el producto B cargaría con el 70,59 % del
En estas situaciones, el párrafo 13.10 del Estándar para Pymes
costo de producción. Si se analizan los precios de venta, el produc-
establece que:
to A es el que asumirá la mayor parte de los costos, un 54,55 %.

“Cuando los costos de las materias primas o los costos de La entidad decide distribuir los costos de producción con base en
transformación de cada producto no sean identificables por los precios de venta estimados de los productos, con lo cual la
separado, una entidad los distribuirá entre los productos distribución de los costos queda así:
utilizando bases congruentes y racionales. La distribución
puede basarse, por ejemplo, en el valor de mercado relativo
Precio de
de cada producto, ya sea como producción en proceso, en Producto % Costo asignado
venta
el momento en que los productos pasan a identificarse por
separado, o cuando se termine el proceso de producción.” A  $120.000.000 54,55 % $54.545.455
B  $100.000.000 45,45 % $45.454.545
En la mayoría de los casos se debe hacer la distribución de los Total  $220.000.000 100,00 % $100.000.000
costos con base en los precios de venta final de los productos
fabricados. Sin embargo, en algunos casos puede usarse otro
parámetro de distribución, como el peso o volumen de los
productos fabricados.

10
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Subproductos Medición de inventarios con

Los subproductos también se generan de manera simultánea con
otros productos, pero, a diferencia de los productos conjuntos,
no suelen tener un precio de venta significativo.
El mismo párrafo 13.10 de la Norma para Pymes establece el
tratamiento de los subproductos, y requiere que se reconozcan
como menor valor del costo de producción del producto
principal.
Ejemplo 2:
Una entidad fabrica serruchos. Para fabricar 100 serruchos utiliza
láminas de acero con un costo de $100.000. Durante el proceso
de fabricación, se genera retal de acero que se vende como
chatarra, por un valor aproximado de $12.000 por cada lote de
100 serruchos.
En este caso, dado que los retales de acero no tienen un precio
de venta significativo en comparación con el precio de venta de
los serruchos, la entidad debe separar su costo y disminuirlo del
costo de producción de los serruchos.
El costo de producción de los serruchos, por tanto, será de
$88.000.
Contablemente, la entidad reconocerá lo siguiente
(contabilización sugerida):
Compra de acero:
el método de los minoristas
El método de los minoristas es recomendado para negocios en
los que el tráfico de mercancías de alta rotación es alto y en los
cuales es prácticamente imposible determinar el costo exacto
de cada una de las unidades vendidas. Un ejemplo de lo anterior
son los supermercados: en estos, debido a que se mantienen
grandes cantidades de mercancías, determinar exactamente cuál
es el costo de cada unidad en particular resulta casi imposible.
En este tipo de negocios el precio de venta se suele determinar
agregando un porcentaje de utilidad al precio de compra y es
usual que los porcentajes de utilidad varíen dependiendo del
tipo de mercancía.
Caso práctico
El Supermercado Maya ha establecido el método retail como
técnica de medición del costo de sus inventarios.
Para estos efectos ha dividido su operación en 3 tipos de
productos: 01 – Aseo, 02 – Granos, y 03 – Perecederos.
Cada línea de productos tiene asignado un margen de
contribución sobre el costo, así:
Margen de
Margen de contribución
Línea contribución (sobre
(sobre el costo)
el precio de venta)

Cuenta Débito Crédito 01 – Aseo 50 % 33,33 %

02 – Granos 30 % 23,08 %
14 – Inventario materia prima $100.000  
03 – Perecederos 60 % 37,5 %
11 – Bancos   $100.000
Durante el primer período de operaciones realizó las siguientes
Traslado de la materia prima al área de producción: compras:
Cuenta Débito Crédito Línea Monto de las compras
14 – Inventario materia prima   $100.000 01 – Aseo $ 23.000.000
7 – Costos de producción $100.000   02 – Granos $ 48.000.000
03 – Perecederos $ 65.000.000
Cuando se fabrican los serruchos:
Las ventas realizadas durante el período son:
Cuenta Débito Crédito
14 – Inventario serruchos $88.000   Línea Monto de las ventas
14 – Retal de acero $12.000   01 – Aseo $ 28.000.000
7 – Costos de producción   $100.000 02 – Granos $ 55.000.000
03 – Perecederos $ 72.000.000

Con estos datos, los registros contables de las compras y ventas

son los siguientes:
Los subproductos también se Compras
generan de manera simultánea con
Cuenta Débito Crédito
otros productos, pero, a diferencia de 143501 – Inventarios aseo $ 23.000.000  
los productos conjuntos, no suelen 143502 – Inventarios grano $ 48.000.000  

tener un precio de venta significativo 143503 – Inventarios perecederos $ 65.000.000  

11 – Bancos   $ 136.000.000

11
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Para determinar el costo de ventas, la entidad debe tomar el valor de las ventas y restarle el margen de contribución, así:

Margen de contribución Margen de contribución

Línea Valor de las ventas sobre el precio de venta sobre el precio de venta Costo
(%) ($)
01 – Aseo $ 28.000.000 33,33 % $ 9.333.333 $ 18.666.667
052 – Granos $ 55.000.000 23,08 % $ 12.692.308 $ 42.307.692
03 – Perecederos $ 72.000.000 37,5 % $ 27.000.000 $ 45.000.000

De acuerdo con lo anterior, la entidad debe reconocer las ventas

y el costo de la siguiente forma:
Medición posterior
En el párrafo 13.19 de la sección 13 del Estándar Internacional
Cuenta Débito Crédito para Pymes se incluye la siguiente disposición frente a la
413501 – Ingreso venta de obligación de determinar el deterioro sobre los inventarios al
   $ 28.000.000 cierre del período:
productos de aseo
413502 – Ingreso venta de
   $ 55.000.000 “Los párrafos 27.2 a 27.4 requieren que una entidad
granos
evalúe al final de cada período sobre el que se informa si
413503 – Ingreso venta de
   $ 72.000.000 los inventarios están deteriorados, es decir, si el importe
perecederos
en libros no es totalmente recuperable (por ejemplo, por
11 – Caja  $ 155.000.000   daños, obsolescencia o precios de venta decrecientes). Si una
143501 – Inventarios aseo   $ 18.666.667 partida (o grupos de partidas) de inventario está deteriorada,
esos párrafos requieren que la entidad mida el inventario
143502 – Inventarios grano   $ 42.307.692 a su precio de venta menos los costos de terminación y
143503 – Inventarios venta y que reconozca una pérdida por deterioro de valor.
  $ 45.000.000
perecederos Los mencionados párrafos requieren también, en algunas
613501 – Costo de ventas
circunstancias, la reversión del deterioro anterior.”
$ 18.666.667  
aseo
613502 – Costo de ventas Al efectuar el cálculo del deterioro de los inventarios al cierre
$ 42.307.692   de cada período se debe tener en cuenta las precisiones que
granos
el material de formación de los Estándares Internacionales para
613503 – Costo de ventas
$ 45.000.000   Pymes, elaborado por la IFRS, efectúa a los textos contenidos en
perecederos
los párrafos 27.2 a 27.4.
A la fecha de cierre, el valor de los inventarios que se reportará Frente a la instrucción del párrafo 27.2 de la sección 27 del
en los estados financieros es el siguiente: Estándar Internacional para Pymes, el material de formación de
la IFRS indica que siempre será forzoso que al cierre del período
Costo de se lleve a cabo el cálculo del deterioro de los inventarios; para
Saldo de
Línea Compras mercancía los activos diferentes del inventario, el deterioro solo se calcula
inventarios
vendida cuando existan los indicadores de deterioro.
01 – Aseo $ 23.000.000 $ 18.666.667 $ 4.333.333
El mismo párrafo 27.2 indica que el deterioro de los inventarios
02 – Granos $ 48.000.000 $ 42.307.692 $ 5.692.308
se obtiene al comparar el importe en libros con el valor neto
03 – Perecederos $ 65.000.000 $ 45.000.000 $ 20.000.000 de realización, es decir, con el valor que se obtiene de restar al
precio de venta los respectivos costos de terminación y venta; el
La entidad, además, debe elaborar un conteo físico de las material de formación de la IFRS precisa lo siguiente:
mercancías en existencia para asegurarse de la fiabilidad de
los saldos a reportar en los estados financieros. Si la entidad “La evaluación del deterioro debe hacerse partida por
encuentra faltantes, debe ajustar las cantidades reportadas en partida, a menos que resulte impracticable hacerlo…
sus bases de datos de inventarios y, por lo tanto, también ajustar
los saldos en libros de las cuentas de inventarios. La aplicación de un requerimiento es impracticable cuando
la entidad no puede aplicarlo tras efectuar todos los
Cualquier diferencia por faltantes debe ser reportada como esfuerzos razonables para hacerlo.”
gastos en el estado de resultados; en ningún caso puede tratarse
como costo de mercancía vendida. (El subrayado es nuestro)

12
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Al respecto, el párrafo 27.3 de la sección 27 indica que cuando

Ítem Condición
sea impracticable determinar el valor neto de realización para
cada partida, se podrán agrupar los inventarios que cumplan las Salario vendedores
Se paga independiente de la
siguientes tres características básicas: materialización o no de la venta.

Comisión de Se paga en la misma medida de las ventas

a. Estén relacionadas con la misma línea de producto. vendedores realizadas.

Se paga en la misma medida de las ventas

b. Tengan similar propósito o uso final. Transporte mercancías
realizadas.

c. Se produzcan y comercialicen en la misma zona Se paga en la misma medida de las ventas

Impuestos
geográfica. realizadas.

En estas condiciones el valor neto realizable de los kilos de maíz

Caso práctico disponibles en inventario se calculará así:

Una entidad cuyo objeto misional es la venta de maíz, presenta

Precio estimado de venta  $   5.000
los siguientes saldos en su cuenta de inventarios al final del
período sobre el cual informa: (-) Comisión de vendedores  $         20
(-) Transporte de mercancías  $       100
15.000 kilos de maíz a un costo de producción de $4.500 (-) Impuestos  $           3
por kilo, para un total de $67.500.000. El precio por el cual
podría ser vendido el maíz en el mercado es el que se indica a Valor neto realizable  $   4.877
continuación, con las siguientes condiciones de puesta en el
mercado: Como se observa, el valor neto realizable que se calculó para
cada unidad (kilo) de inventario de maíz es de $4.877, valor que
es superior al consignado en los libros de contabilidad ($4.500);
Precio de venta  $   5.000  
por tal motivo, no hay lugar a reconocimiento de deterioro de
Costos estimados de venta valor en los inventarios de la compañía.
Salario de vendedores  $       275  
Comisiones de vendedores  $         40 por kilo vendido Respuestas
Transporte de mercancías  $       186 por kilo vendido
Impuestos  $           8 por kilo vendido ¿Cómo se calcula el valor neto de realización de los
Alquiler bodega  $         83 por kilo vendido inventarios?
http://actualice.se/8qqb
A partir de esta información, la entidad requiere calcular el
valor neto realizable de cada kilo de maíz con la finalidad de
determinar si hay lugar al reconocimiento de un deterioro
del valor en los inventarios. Para analizar dicha situación, es
necesario determinar en primera instancia cuáles son los
gastos en que se debe incurrir si el producto se vende (costos
necesarios para la venta):

13
 Especiales Actualícese - Estándares Internacionales
Deterioro del valor
de los inventarios
Por otra parte, el párrafo 2.9 de la Norma para Pymes
establece el principio de prudencia, el cual expresa lo
siguiente:
“[…] prudencia es la inclusión de un cierto grado
de precaución al realizar los juicios necesarios para
efectuar las estimaciones requeridas bajo condiciones de
incertidumbre, de forma que los activos o los ingresos no
se expresen en exceso y que los pasivos o los gastos no se
expresen en defecto.”
El concepto de prudencia aplica para la evaluación del
deterioro de los inventarios: la norma requiere que las
entidades evalúen el deterioro del valor de los activos al cierre
de cada período, mientras que para otras partidas de activos
este análisis es requerido solamente si existen indicios de
deterioro.
El deterioro del valor de los inventarios se puede presentar
por causas como daño físico, obsolescencia, baja rotación,
bajas en el precio de venta, entre otros. Sin embargo, también
es posible que los costos de terminación y venta de los
inventarios hagan que su costo supere el valor por el cual se
pueden vender. Por lo anterior, la evaluación del deterioro
del valor debe realizarse para cada una de las partidas de
inventario, es decir, uno a uno, a menos que sea impracticable
hacerlo. Cuando sea impracticable calcular el deterioro del
valor de cada uno de los ítems de inventario, la entidad puede
agruparlos, de acuerdo con características comunes, a fin de
evaluar el deterioro de grupos de partidas, agrupación que se
puede realizar para activos de la misma naturaleza, uso similar,
destino final, ubicación geográfica, lugar de comercialización,
entre otros factores de agrupación.
En las siguientes líneas plantearemos algunos ejemplos con el
fin de ilustrar mejor el tema.
Caso 1
¿Si un comercializador de autopartes tiene dentro de sus
inventarios 20 ejes para Nissan Sentra modelo 2000 al 2015,
de los cuales cada uno costó $100.000 y el precio de venta
en mostrador es de $150.000 por cada eje, este inventario se
encuentra deteriorado?
En condiciones normales, este inventario no se encuentra
deteriorado, pues se espera que al momento de venderlo se
obtenga un valor que permita recuperar el valor en libros en la
fecha de medición.
Si la entidad estima que el inventario no podrá ser vendido,
o su comercialización es difícil, debe reconocer deterioro de
valor por baja rotación.
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Caso 2
Con los mismos datos del caso 1, suponga que los vehículos
Nissan Sentra dejaron de ser producidos por la fábrica, y ya no
serán comercializados.
Adicionalmente, se encontró un defecto de fabricación en este
tipo de vehículos, lo cual generó que la mayoría de unidades de
esa referencia hayan sido chatarrizados, y existen muy pocos en
circulación.
En este caso, es poco probable que la entidad pueda realizar el
valor en libros de los inventarios, por lo cual debe reconocer el
deterioro del valor de los mismos.
Caso 3
¿Si una entidad tiene inventarios de materia prima con un valor
en libros de $100.000.000, con los cuales se puede fabricar
productos cuyo costo de ventas es de $140.000.000, pero para
llevar a cabo el proceso de fabricación debe incurrir en costos de
mano de obra por $15.000.000, costos indirectos de fabricación
–CIF– por $10.000.000 millones y pagar una comisión del
10 % a los intermediarios y los costos de los fletes se estiman
en $5.000.000, en cuánto podemos decir que este inventario se
encuentra deteriorado?
Para determinar el deterioro del valor, la entidad debe calcular
el precio de venta estimado menos los costos de terminación y
venta, así:
Determinación del deterioro del valor
Precio de venta estimado $ 140.000.000
Costos de terminación ($ 25.000.000)
Costos de venta ($ 14.000.000)
Fletes ($ 5.000.000)
Precio de venta menos costos de terminación y
$ 96.000.000
venta
Valor en libros $ 100.000.000
Deterioro del valor $ 4.000.000
Este valor se puede reconocer en una cuenta auxiliar
denominada Deterioro del valor de los inventarios, dentro de la
cuenta de inventarios, con naturaleza crédito. La contrapartida
debe ser una cuenta de gastos en el estado de resultados.
Lineamientos fiscales sobre deterioro
Es necesario tener presente que la pérdida registrada por
concepto de deterioro parcial del valor del inventario será
deducible del impuesto de renta solo cuando este sea
enajenado.
De igual forma, cuando el inventario se encuentre deteriorado
por completo, dicho valor puede deducirse del impuesto de
renta solo si el activo es destruido y, además, se conserva un
14
 Especiales Actualícese - Estándares Internacionales
documento (firmado por el representante
legal y los responsables) donde se indique
la cantidad, se describa el producto, el
costo fiscal unitario y total, y se justifique
la obsolescencia o destrucción, además
de las pruebas pertinentes.
Modelos y formatos
Modelo certificación de disminución
de inventarios por obsolescencia
Entre los conceptos por los cuales
puede disminuirse el inventario, se
encuentra la baja por obsolescencia.
Según el artículo 64 del ET,
modificado por el artículo 43 de la
Ley 1819 de 2016, dicho inventario
será deducible en renta siempre que
se cuente con una certificación como
la aquí indicada.
http://actualice.se/9gvh
Conferencia
Conceptos por los cuales puede
disminuirse el inventario desde el
punto de vista tributario
Con la reforma tributaria ya no
es necesario que los obligados a
presentar su declaración con la
firma del revisor fiscal o contador,
determinen el costo de enajenación
de los activos por el sistema de
inventarios permanentes. También
hubo cambios en los conceptos para
disminuir el inventario.
http://actualice.se/9dzt
1 Cuando se trata de operaciones gravadas, la entidad debe aplicar los requerimientos del Estatuto Tributario para determinar el tratamiento del
impuesto a las ventas.
Devoluciones en ventas
de períodos anteriores
La sección 23 del Estándar para Pymes
establece el tratamiento de los ingresos
de actividades ordinarias (aunque sus
requerimientos sobre reconocimiento
pueden aplicarse a las ganancias no
ordinarias). Esta sección establece que
una entidad debe reconocer un ingreso
por venta de bienes cuando:
a. Ha transferido al comprador
los riesgos y ventajas, de tipo
significativo, derivados de la
propiedad de los bienes.
b. No conserva para sí ninguna
implicación en la gestión
corriente de los bienes vendidos,
en el grado usualmente asociado
con la propiedad, ni retiene
el control efectivo sobre los
mismos.
c. El importe de los ingresos de
actividades ordinarias pueda
medirse con fiabilidad.
d. Sea probable que obtenga los
beneficios económicos asociados
con la transacción.
e. Los costos incurridos, o por
incurrir, en relación con la
transacción puedan ser medidos
con fiabilidad.
Dicha sección no establece
requerimientos para el reconocimiento de
las devoluciones en venta de bienes.
Sin embargo, en lo que sigue
plantearemos algunas recomendaciones
basadas en la interpretación del
estándar, especialmente del marco
conceptual, atendiendo los objetivos de la
información financiera y las características
cualitativas de la misma: relevancia y
fiabilidad.
Volver al menú
Caso 1. El vendedor había
acordado con el comprador
la cláusula de devolución sin
condiciones
De acuerdo con el literal d) del párrafo
23.12 del Estándar para Pymes, una
entidad no reconocerá la venta de un
bien si “el comprador tiene el derecho
de rescindir la compra por una razón
especificada en el contrato de venta,
o a discreción exclusiva del comprador
sin ningún motivo, y la entidad tiene
incertidumbre acerca de la probabilidad
de devolución”.
Cuando se presenta esta situación, la
posible devolución que se genere no
tendrá ningún impacto en los estados
financieros, pues la venta aún no había
sido reconocida. Por otro lado, es
necesario aclarar que en Colombia se
genera el impuesto a las ventas cuando
se emite la factura de venta; situación
que conlleva al reconocimiento de los
ingresos.
Por ejemplo, suponga que una entidad
vende mercancía excluida del IVA1 el 1 de
diciembre de 2017 por $10.000.000, pero
el acuerdo de venta incluye la posibilidad
irrestricta de devolución por parte del
cliente. De acuerdo con el párrafo 23.12
del Estándar para Pymes, la entidad no
debe reconocer el ingreso por el hecho
de que el cliente puede devolver la
mercancía a su voluntad.
El cliente decide devolver los inventarios
el 20 de abril de 2018, pues no logró
venderlos. De tal manera, el vendedor no
afecta sus estados financieros por recibir
la devolución, dado que de todas formas
no había reconocido la venta.
15
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Caso 2. No se había acordado la cláusula de Inventario de prestadores

devolución sin condiciones
En este caso, siempre que se cumplan los demás elementos
del párrafo 23.10 del Estándar para Pymes, la entidad debe
reconocer la venta en el momento en que se presenta.
Por ejemplo, suponga que una entidad vende mercancía excluida
del IVA el 1 de diciembre de 2017 por $10.000.000, y el acuerdo
de venta no incluye la posibilidad irrestricta de devolución
por parte del cliente. El costo de la mercancía vendida es de 7
millones de pesos.
La entidad reconoce la venta el 1 de diciembre de 2017, así:
Cuenta Débito Crédito
Ingresos por venta de bienes   $10.000.000
Clientes $10.000.000  
Costo de ventas   $7.000.000  
Inventario de bienes     $7.000.000
El cliente decide devolver los inventarios el 20 de enero de 2018,
pues no logró venderlos.
En este caso, la devolución de los inventarios por parte del
cliente es un hecho ocurrido después de la fecha de cierre que
no implica ajuste en los estados financieros, a menos que haya
evidencia de que la devolución se presenta por una situación
atribuible al vendedor, por ejemplo:
• El cliente nunca pidió la mercancía.
de servicios
A diferencia de los ingresos por venta de bienes, las operaciones
de prestación de servicios suelen ejecutarse en un período
extendido de tiempo. Si se trata de servicios de ejecución
inmediata o de corto plazo, no suelen presentarse mayores
inconvenientes, pues el contrato suele terminarse en poco tiempo
y el reconocimiento del ingreso y el costo del contrato puede
realizarse sin dificultades al finalizar la prestación del servicio.
Cuando los contratos se extienden en el tiempo, especialmente
cuando se ejecutan en más de un período, surge la siguiente
problemática: ¿cómo distribuir los ingresos y los costos
derivados de la ejecución del contrato entre los períodos en que
se extienda su ejecución?
Al respecto, el párrafo 13.14 del Estándar para Pymes establece
que:
“En la medida en que los prestadores de servicios tengan
inventarios, los medirán por los costos que suponga su
producción. Estos costos consisten fundamentalmente en
mano de obra y otros costos del personal directamente
involucrado en la prestación del servicio, incluyendo
personal de supervisión y otros costos indirectos
atribuibles.”
Estos costos se acumulan como activos hasta tanto se reconozcan
los ingresos correspondientes al contrato. Ahora bien, los ingresos
por prestación de servicios se reconocen de acuerdo con lo
establecido en el párrafo 23.14, del siguiente modo:

• El vendedor incumplió alguna condición exigida por
el comprador, como la instalación o armado de algún
inventario.
• La calidad del producto no satisface las exigencias del
cliente (en este caso, se hace uso de la provisión para
garantías).
“Cuando el resultado de una transacción que involucre la
prestación de servicios pueda ser estimado con fiabilidad,
una entidad reconocerá los ingresos de actividades
ordinarias asociados con la transacción, por referencia al
grado de terminación de la transacción al final del periodo
sobre el que se informa (a veces conocido como el método
del porcentaje de terminación).”

Al aplicar estos dos párrafos de manera conjunta, y en

Si no se cumple alguna de las condiciones anteriores, sino que complemento con lo establecido en el párrafo 23.17 de la misma
los motivos de la devolución son, por ejemplo, que el cliente no norma, que dice:
tiene recursos para pagar los inventarios, o no seguirá operando,
este hecho causa una pérdida en los resultados de 2018. “Una entidad reconocerá los ingresos de actividades
ordinarias del contrato y los costos del contrato asociados
En esencia, se están recibiendo los inventarios como pago de la con el contrato de construcción como ingresos de
deuda contraída por el cliente. actividades ordinarias y gastos, respectivamente, por
referencia al grado de terminación de la actividad del
El reconocimiento sugerido de la devolución es el siguiente: contrato al final del periodo sobre el que se informa (a veces
conocido como el método del porcentaje de terminación).”
Cuenta Débito Crédito
Clientes   $10.000.000 Se concluye entonces que los ingresos y costos relacionados
Pérdidas en devolución de
con los contratos de construcción y prestación de servicios se
$3.000.000   reconocen en la medida en que se avanza en la ejecución del
mercancías
contrato, utilizando alguna de las tres metodologías de medición
Inventario de bienes $7.000.000   establecidas en la norma.
 
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De acuerdo con lo anterior, los costos incurridos por los

prestadores de servicios en virtud de la ejecución de los
contratos deben ir acumulándose en una partida de inventarios
hasta tanto se realice el ingreso correspondiente. En ese sentido,
el mismo párrafo 13.14 establece que estos costos no pueden
incluir erogaciones relacionadas con el proceso de venta,
con asuntos administrativos, ni se deben cargar porcentajes
relacionados con la utilidad del contrato.
Ejemplo
Saver Consultores SAS fue contratada para realizar una
consultoría financiera para un grupo económico.
Manejo contable de los inventarios
retirados para obsequiar a empleados
En algunas ocasiones las empresas toman una parte de sus
inventarios para regalar a sus empleados en fechas especiales.
Abordemos como caso un supermercado, el cual comercializa
granos, abarrotes, víveres, enlatados, licor y demás productos,
los cuales, dado que son la mercancía de la empresa y se espera
sean vendidos en un futuro cercano para obtener beneficios
económicos, son controlados y a su vez son fruto de hechos
pasados, poseen la naturaleza de una partida del activo y se
clasifican como inventario.

El contrato tiene un precio de $100.000.000, y se ejecutará en 4
meses, iniciando el 1 de noviembre de 2017 y finalizando el 28
de febrero de 2018.
La entidad estima que el costo del contrato es de $60.000.000.
Al cierre del 31 de diciembre, la entidad ha avanzado en un
40 % de las actividades necesarias para finalizar el contrato, y
ha incurrido en costos por $35.000.000.
¿Cómo debería reconocer la entidad los ingresos y costos
derivados de este contrato?
Los costos incurridos por la entidad hasta el 31 de diciembre de
2017 se deben ir reconociendo en una partida de inventarios, así
(los códigos de cuenta son sugeridos):
Cuenta Débito Crédito
14 – Inventario de contratos
$35.000.000  
en ejecución
11 – Bancos   $35.000.000
Al cierre del período, la entidad debe reconocer los ingresos y
costos del contrato en el estado de resultados en relación con el
avance del contrato. Suponga que la entidad ha decidido medir
este contrato de acuerdo con la metodología de inspección de
los trabajos ejecutados (párrafo 23.22, literal b) del Estándar
para Pymes.
Avance del contrato: 40 %
Ingresos a reconocer: $100.000.000 x 40 % = $40.000.000
Costos a reconocer: $60.000.000 x 40 % = $24.000.000
Ahora bien, el gerente de este supermercado decide extraer
mercancía de la bodega para armar unas anchetas que piensa
regalar el 24 de diciembre a sus empleados. Cabe anotar que
el tratamiento que se da a esta situación es similar a como se
tratan las cortesías, muestras gratis o regalos a proveedores.
En relación con lo anterior, y en concordancia con la NIC 2 y la
sección 13 del Estándar para Pymes, debe señalarse que los in-
ventarios son activos que se tienen con el propósito de venderlos,
transformarlos o utilizarlos en la prestación de un servicio. Ahora
bien, ¿qué es entonces un regalo o una muestra gratis?, ¿puede
acaso homologarse su definición con la de inventario? Puede
decirse que este tipo de presentes, productos que se entregan
con el fin de fidelizar a un cliente, o en este caso de homenajear al
empleado, no cumplen con la definición de inventario puesto que
no generarán beneficios futuros. Por tanto, en el momento en que
el gerente extraiga la mercancía se debe dar de baja el inventario;
para esto se debe acreditar la cuenta de inventario y se debe debi-
tar con una contrapartida de naturaleza gasto.
Clasificación de animales vivos
como inventario, activo biológicoo
propiedad planta y equipo
Debido a que se han presentado algunas inquietudes
respecto al tratamiento de los animales vivos bajo
Estándares Internacionales, aquí citaremos algunos casos
para que usted identifique las diferencias en la clasificación
de estos activos, ya sea como activo biológico, propiedad
planta y equipo o inventario.

Cuenta Débito Crédito

41 – Ingresos consultoría Activo biológico Inventario Propiedad,
  $40.000.000 planta y equipo
financiera • Las ovejas que • El ganado que
13 – Cuentas por cobrar a se tienen en se comercializa • Un caballo que
$40.000.000   levante para (compra y sea utilizado
clientes
extraer de ellas venta) sin para arriar el
14 – Inventario de contratos
en ejecución
  $24.000.000 su lana. realizar con ganado.
ellos un proceso
61 – Costos de prestación de • Las vacas que se • Un perro que
$24.000.000   agrícola.
servicios tienen para la se tiene para
producción de • Pollos que se dar apoyo a la
Al utilizar esta metodología, la entidad tendrá al final del período leche. compran para la seguridad de un
un saldo en la cuenta de Inventarios de contratos en ejecución, venta y no para aeropuerto.
por valor de $11.000.000 ($35.000.000 – $24.000.000). el levante.

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