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Auditoria Ong
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Contenido
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IV- Bibliografía
AUDITORIA DE ORGANIZACIONES NO GUBERNAMENTALES
Una visión local
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I - Palabras claves
Organizaciones sin fines de lucro – Auditor – Riesgo – Responsabilidad – Presupuesto.
1- Introducción
Hace ya varias décadas que estamos asistiendo a la pérdida paulatina de
protagonismo del Estado, en la prestación de servicios críticos (sociales, asistenciales o
culturales) a la comunidad, ya sea por ineficiencia propia o por la imposibilidad de cumplirlos
eficazmente.
Esto generó la acción voluntaria de las personas, quienes se organizaron y, a través
de la gestión privada, cumplen fines públicos.
Este tipo de Entes se denominan Organizaciones No Gubernamentales (O.N.G.),
entidades del “Tercer Sector” o “Sector Social”. Así nos referimos a ellas, indistintamente,
en el desarrollo del trabajo.
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No encontramos, en la bibliografía y artículos periodísticos consultados, coincidencia
sobre qué tipos de asociaciones comprende el concepto de O.N.G.. Es por ello, que para
delimitar nuestro objeto de estudio, hemos convenido incluir dentro de esta clasificación sólo
a las Asociaciones civiles con fines públicos y a las Fundaciones.
- Generales
No persiguen fines de lucro y por ende no distribuyen excedentes entre sus miembros si
bien pueden acumular beneficios los que deben reinvertirse en la Organización.
Estos Entes “administran la solidaridad” y para ello cuentan con ingresos provenientes
de diversas fuentes (donaciones, cuotas, subvenciones y/o subsidios, entre otros)
Tienen personería jurídica por lo que son sujetos de derecho y como tales adquieren
derechos y contraen obligaciones en el cumplimiento de sus actividades.
No pertenecen al aparato gubernamental ni al sector empresario.
- Particulares
Presentan un bajo grado, cuando no ausencia, de profesionalismo en los distintos
niveles de la organización, traducido en la falta de una adecuada estructura administrativa,
carente de controles apropiados.
Desconocimiento (o escaso conocimiento) de las herramientas de gestión , para
planificar y encarar con éxito las actividades.
Generalmente no tienen una asesoría permanente en temas legales y fiscales, razón por
la que incurren en incumplimientos a disposiciones emanadas de los Organismos de Control
( Dirección de personas jurídicas, A.F.I.P., D.G.R., ).
El siguiente cuadro1 refleja las características de las O.N.G. y su relación con el
Estado y las Empresas privadas:
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63 E 7
VOLUNTARISTAS FILANTRÓPICAS
NO LUCRATIVAS DESINTERESADAS
LEGALMENTE CONSTITUIDAS
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Por esa misma razón se dice que están sujetas a un doble control:
Interno: a cargo de un órgano de fiscalización designado por la asamblea cuyas atribuciones
deberes y funciones nacen de las respectivas disposiciones estatutarias.
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La sola existencia del control, constituye uno de los elementos más eficaces de
prevención.
La segunda virtud del control es su carácter perceptivo (normas, reglas,
instrucciones) que se le debe otorgar para que sea eficaz y razonable. Quien controla debe
examinar las condiciones defectuosas que han permitido o provocado tales irregularidades,
señalando las normas que deben adoptarse para evitar la repetición de sus consecuencias.
La determinación de responsabilidades es un efecto derivado del control, porque es
por su intermedio que se pone de manifiesto el daño y se logra su reparación. Las sanciones
morales o materiales son inherentes al control, pues este se torna inútil cuando las
conclusiones son desestimadas.
Es así que cualquiera sea la magnitud del Ente analizado, podemos diferenciar distintas
clases de control3:
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(1) Interno: la persona que controla depende del administrador, es el caso de las auditorias
internas.
(2) Externo: El que controla no depende de la organización que contrata el servicio.
Ejemplo auditor externo
(3) Preventivo: cuando se realiza antes del acto objeto de control, por ejemplo la separación
de funciones entre quien recauda y quien registra.
(4) Concomitante: Cuando se efectuó durante el proceso o acto de verificación por ejemplo
arqueo de recaudaciones.
(5) Ulterior: cuando se efectúa con posterioridad al acto objeto de control por ejemplo
verificación de la documentación respaldatoria de las cobranzas.
(6) Sistemático: se controla todos los actos de modo minucioso por ejemplo controlar la
totalidad de los ingresos.
(7) Eventual: se realiza por pruebas selectivas, en espacios de tiempo, de rutina por
ejemplo control de la tramitación de pagos.
(8) Local: sobre los sectores descentralizados de la organización central, cuando tiene
subsidiarias.
(9) Central: cuando el conjunto de los actos se efectúa en un centro único o casa matriz
(10)De mérito: cuando se trata de establecer la relación existente entre el acto y su encomia
/rendimiento, es decir el costo de oportunidad de una decisión.
(11)De legalidad: Cuando se trata de establecer si el o los directivos del ente no han
transpuesto los límites de sus atribuciones o funciones, desarrollando actividades no
permitidas.
Todas estas clases de control pueden ser aplicados a los Entes a los cuales nos referimos,
pero la mayoría de las veces, basados quizás en un exceso de confianza, no son
implementados por sus directivos y generan en el auditor la necesidad de un enfoque
puramente sustantivo, que insume mayor tiempo de trabajo, altos riesgos inherentes, de
control y de detección, con honorarios que no siempre están acordes a la magnitud del
trabajo realizado.
+
• Inscripción en el IVA Exento
• Informe para fines fiscales: se presenta anualmente, conforme los vencimientos
estipulados por la AFIP. Identificando los últimos Estados Contables y del último folio
utilizado de los Libros Rubricados, con la firma del Contador público que elaboró el
Informe de Auditoría sobre dichos EECC, debidamente certificada por el Consejo
Profesional que corresponda.
De lo antes expuesto se deduce que todas estas entidades deben recurrir,
anualmente, a una auditoría externa, independientemente del monto de acticos o de
ingresos que tengan.
Por otra parte, como en estas asociaciones adquiere particular importancia, como
herramienta de gestión, el presupuesto económico y/o financiero, éste, a nuestro entender,
debería ir agregado a los Estados Contables como información adicional, y por ende debería
contener el respectivo Informe de auditoría. Por ello, también sería aplicable el Informe Nro.
27 de la Comisión de estudios de auditoría del Consejo Profesional de Ciencias Económicas
de la Capital Federal sobre Auditoría de Estados Proyectados.
.
funcionamiento. Luego, se estará en condiciones de diseñar el programa de trabajo para el
que se tiene que tener en cuenta la existencia de áreas muy sensitivas que, por el tipo de
actividad, presentan estas organizaciones, las que requieren de especial atención. Ellas son:
los recursos, que pueden derivar de distintas fuentes (cuotas sociales,
donaciones, subsidios, etc.).
los gastos por distintos conceptos que hacen a la operatoria normal.
Los bienes de uso que constituyen una de las principales fuentes de
inversión, analizando el origen de los mismos.
Los créditos por cuotas pendientes de percepción prestando especial
atención a la cobrabilidad de las mismas.
Las deudas referidas a las actividades por ellas desarrolladas.
El cuadro4 que a continuación se reproduce refleja lo antes explicado y pone de
manifiesto la decisión que deberá tomar el Auditor para determinar el enfoque de auditoría a
aplicar para el desarrollo de su trabajo
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Partiendo de la base que los controles internos en las ONG de nuestro medio son, en
la mayoría de los casos, inadecuados cuando no inexistentes, sólo es factible adoptar un
enfoque sustantivo, y aplicar pruebas sustantivas de operaciones y de saldos para llegar a
conclusiones válidas, para lo cual se propone los siguientes procedimientos:
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a) Para validar transacciones hemos creído conveniente agrupar las pruebas por ciclos
así definidos:
1- Movimientos de fondos ( cobranzas y pagos)
2- Adquisiciones y cuentas por pagar
3- Subsidios y Donaciones
4- Nómina y Personal
5- Colocaciones de fondos y reconocimiento de su renta
3- Subsidios y Donaciones
− Analizar la razonabilidad del saldo de las cuentas que reflejan las donaciones y
subsidios recibidos estas cuentas. (procedimiento analítico)
− Obtener un detalle de las donaciones recibidas en el ejercicio con la identificación si
fueron en efectivo o en especie y verificar su contabilización. (integridad)
− Cotejar las donaciones registradas con su la documentación respaldatoria.
(existencia)
− Verificar el cumplimiento de informar las donaciones recibidas conforme lo requerido
por la A.F.I.P. (Resolución Nº 1815/05 Anexo II ) como así también las obligaciones
relacionadas que surgen de leyes y de otros Organismos de control.
− Obtener un detalle de los subsidios recibidos y verificar su correcta contabilización
(integridad).
− Cotejar los subsidios registrados con la documentación respaldatoria. (existencia)
? Nomina y Personal
Pruebas sustantivas
− Determinar la razonabilidad entre las contribuciones patronales y las remuneraciones
del ejercicio. (procedimiento analítico)
− Consultar sobre el Convenio aplicable para liquidar los sueldos al personal y verificar
la correcta categoría en que se encuentran conforme las tareas realizadas.
− Verificar las fechas de los pagos de las cargas sociales con el fin de determinar
pasivos por multas y/o intereses no registrados. (integridad)
− Verificar el pago posterior de las remuneraciones adeudadas al cierre. (integridad -
precisión)
− Verificar el pago posterior de las cargas sociales adeudadas al cierre, y en el caso de
existir un plan de pagos en cuotas, verificar la correcta contabilización de estas
últimas. (presentación y divulgación)
− Analizar las cuentas relacionadas: Retribuciones por servicios, Trabajos de terceros,
Honorarios Servicios contratados, u otras conforme el plan de cuentas del ente con
la finalidad de obtener evidencias de personal no declarado. (integridad)
11.1. Generalidades
La Resolución Técnica Nº 11 recomienda a las Entidades sin fines de lucro
incorporar en la información complementaria, un anexo o cuadro en el que se incluya el
detalle de los componentes del presupuesto económico y/o financiero, si existiese, aprobado
por el órgano de máximo nivel decisorio del ente, al inicio del período (reexpresado en
moneda al cierre si correspondiere) como así también los desvíos que se hayan producido
en el ejercicio.
El presupuesto, a nuestro criterio, es la herramienta más importante que tienen los
asociados, pues “permite planear y plantear objetivos, ayudar a cumplir eficientemente esos
objetivos, controlar su cumplimiento y tomar acciones correctivas”,5 por lo que consideramos
que la norma no debe ser optativa sino imperativa. La Norma profesional mencionada,
también expresa la conveniencia de exponer, si existiese, la información económica y/o
financiera presupuestada correspondiente al ejercicio venidero, con la aclaración que si esta
información fuera incluída en la Memoria de los administradores, se puede hacer referencia
a esta circunstancia en la información complementaria. (RT 11- Cap. VII. E.).
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Estas recomendaciones, reiteramos, tendrían que ser una obligatoriedad, en virtud de la
finalidad de estas organizaciones sin fines de lucro, de las bondades de esta información y
de los beneficios que aporta su utilización. Para apreciar esto nos parece apropiado
extendernos en conocer las características que tiene el presupuesto como herramienta de
gestión en las Organizaciones.
El Presupuesto:
Es un instrumento de planificación que trata de evitar problemas en una organización
respecto distribución de los fondos para que la misma sea adecuada y la más
conveniente.
Constituye una proyección periódica o integrada de cada una de las actividades
esenciales de un ente en un período determinado.
Proyecta la actividad normal y circunstancias especiales que se estima ocurrirán en
el período que abarca la proyección.
Sirve de base para la preparación de los Estados Contables proyectados.
Permite la presentación de información global o parcial. Ejemplo: proyección del flujo
de fondos o la proyección de ingresos netos.
Si los administradores de estos Entes, tomaran conciencia de la importancia de esta
herramienta y conocieran su adecuada utilización, no dudarían de incluírlas como
información adicional a los Estados Contables aunque no fuera obligatoria. Pero la realidad
nos demuestra que ante la opción, se elige el camino mas fácil o el que demanda menor
trabajo.
- Presupuesto de inversión
Está referido fundamentalmente a las adquisiciones que se prevé realizar en activos fijos o
no corrientes (inmuebles, computadoras, aparatos científicos, rodados, etc) y su financiación
en función de los objetivos planteados por la gestión.
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a) El proceso de construcción o elaboración del presupuesto: si se ha efectuado sobre
la base de información auditada o no.
b) Y si se han aplicado las Normas Contables en forma uniforme respecto a las
utilizadas en la información tomada como base para la elaboración del mismo.
Al respecto Enrique Fowler Newton, expresa que “si el Auditor encontrase que el
emisor de la información prospectiva utilizó premisas inadecuadas (por falta de consistencia
entre ellas o por otras razones), debería calificar su informe o emitir un dictamen adverso.”7
La opinión del Auditor quedaría redactada en forma similar a la siguiente:
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3- Emisión del Informe
Para ello, el Auditor deberá acumular evidencias sobre la integridad y razonabilidad
de los supuestos subyacentes según se revelan en la información prospectiva. Esto
requiere que el Auditor se familiarice con el negocio del cliente, para identificar los
hechos significativos de los que se espera que dependan los resultados futuros de la
entidad (factores claves), y determinar que se han incluído supuestos apropiados
respectos de los mismos. Para cumplir con estos objetivos, el programa de trabajo del
Auditor contendrá, como mínimo, los siguientes procedimientos:
1- Tomar conocimiento de las actividades de la Organización, el objetivo principal de su
existencia, de la trayectoria y/o antiguedad en la sociedad, de eventos periódicos que
la caractericen, entre otros.
2- Analizar la consistencia global de las predicciones más importantes realizadas por
los directivos de la Organización para la elaboración del presupuesto. El profesional
diseñará las pruebas más adecuadas para satisfacerse de la razonabilidad de las
estimaciones y que no constituyen simples expresiones de deseo.
3- Obtener las explicaciones necesarias por parte de los funcionarios del ente,
habiendo recibido una confirmación escrita de la Dirección de la empresa (de
corresponder) sobre las hipótesis, premisas y/o estimaciones realizadas.
4- La presupuestación de las cuentas a cobrar y a pagar alimentan el flujo de fondos de
ingresos y egresos. En virtud de la significatividad que tienen estos conceptos, el
Auditor debe prestar especial cuidado en las pruebas que aplicará . Entre ellas:
* Verificar las cuentas a cobrar de los asociados estimadas en relación a la cantidad
conforme la información base, aumento o disminución contemplada.
* Cotejar las otras cuentas a cobrar consideradas.
5- Reproceso de los cálculos involucrados: efectuar recálculos aritméticos en
forma selectiva.
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buena fe de la obligación de informar no generará responsabilidad civil, comercial, laboral,
penal, administrativa, ni de ninguna otra especie.9
Entre las operaciones sospechosas que se deben informar se encuentran aquellas
realizadas por asociaciones que por su magnitud habitualidad o periodicidad excedan las
prácticas usuales de mercado.
El riesgo que para el Auditor implica la existencia de esta normativa pone, aún más de
manifiesto, la responsabilidad asumida por él en este tipo de Organizaciones, por lo que la
Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE)
elaboró la Resolución Nº 311/05 en la que enuncia las pautas sobre cómo realizar el trabajo.
También a nivel internacional se recomienda que el profesional aplique la política
“CONOZCA A SU CLIENTE”, que se basa en:
-Identificación real del cliente
-Existencia de una relación coherente entre, la actividad declarada y los movimientos de
fondos, así como sus inversiones.
13- Conclusiones
A modo de conclusión, y sin que ello signifique dar por agotado el tratamiento del
tema, nos parece importante resaltar algunos puntos desarrollados en el presente trabajo,
haciendo la aclaración de que solo nos hemos referido a las O.N.G. (asociaciones civiles
con fines públicos y fundaciones) que desarrollan su actividad en nuestro medio:
1. El control interno es un factor relevante dentro de cualquier organización y su
presencia transparenta la gestión
2. Esa transparencia de la gestión brinda a este tipo de Entes prestigio, credibilidad y
consecuentemente con ello genera mayores ingresos.
3. La inexistencia de controles, provoca ineficiencia en la gestión y necesariamente
deriva en la aplicación de un enfoque sustantivo de auditoría (lo que implica mayor
tarea, para el profesional que audita).
4. La falta de controles y la ausencia de profesionalismo define un contexto de alto
riesgo para el auditor externo.
Consideramos que las herramientas para llevar a cabo una gestión eficaz y eficiente
existen, están disponibles y solo hay que saber usarlas. Al respecto, los profesionales tienen
un papel muy importante, ya sea cuando prestan servicios de asesoramiento, o en el
momento de realizar la auditoría de este tipo de Entes.
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III -
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Modelo de Informe especial adaptado para una Asociación Civil10
Señores …………..
Asociación ABCD
Domicilio
Ciudad Audtónoma de Buenos Aires
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.
proporciona depende fundamentalmente de la concreción de los hechos futuros
previstos. Asimismo, otros hechos y circunstancias no considerados en las premisas
pueden ocurrir y afectar en forma significativa el flujo de fondos proyectados.
b) Mi tarea profesional no está encaminada a emitir una opinión sobre la razonabilidad
de las premisas y/ o estimaciones. Las mismas son hipótesis de ocurrencia futura
que pueden o no materializarse.
4-Informe profesional
Por lo expuesto en el apartado precedente, me abstengo de opinar sobre la
razonabilidad de la proyección del flujo de fondos realizada por la Comisión directiva de
Asociación ABCD en la Manifestación (Declaración Jurada) individualizada en 1.
No obstante, sobre la base del alcance del examen descripto, puedo INFORMAR que el
flujo de fondos proyectado ha sido preparado considerando las premisas y/o
estimaciones mencionadas en Nota Nº ....
Lugar y fecha
Apellido y Nombres
Contador público – Universidad
CPCE..... Matrícula Nº ........
Nota aclaratoria
(*) Las diversas tareas de revisión han sido enunciadas con fines ejemplificativos. Cada profesional
definirá las tareas que considera necesario realizar para emitir opinión y aquéllas que por su
relevancia considera conveniente mencionar en el informe.
1
Modelo elaborado por la IFAC de Informe de auditoría sobre un presupuesto, que
contiene una opinión sin salvedades.11