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Presenta:
Asesor:
1
M. C. Pablo Laguerenne Guillen
Coordinador de Posgrado
Facultad de Contabilidad y Administración
Presente
Para los fines y trámites correspondientes a que haya lugar, extendemos la presente
en la Ciudad de Colima, Colima, a los 3 días del mes de agosto del año de 2005.
Atentamente
_______________________
M. F. Martín Álvarez Ochoa
Asesor de tesis
_______________________________ __________________________
M. C. Carlos Hugo Barragán Vázquez M. F. Juan Rogelio García Mora
Revisor de Tesis Revisor de Tesis
2
A DIOS:
Por permitirme estar aquí,
y por darme lo más preciado
del ser humano:
El conocimiento.
A MI FAMILIA:
Por darme su amor y comprensión
y por darme el valor y la fuerza
para seguir siempre adelante.
Siempre los llevo en el corazón.
A MIS MAESTROS:
Catedráticos y personal administrativo
de la Facultad de Contabilidad y
Administración, por brindarme su
tiempo, su apoyo y conocimientos
con generosidad y sin egoísmo.
Mil gracias.
3
INDICE
Pág.
Resumen 7
Abstract 8
Objetivo 9
Justificación 10
Introducción 12
Metodología 14
Hipótesis 15
4
3.2.1 Concepto de prestación de servicios en el país 37
3.2.2 Momento de causación del impuesto en la prestación de
servicios 39
3.2.3 Base o valor gravable 40
3.2.3.1 Valor gravable de los intereses 41
3.3 Uso o goce temporal de bienes 45
3.3.1 Uso o goce temporal de bienes en territorio nacional 45
3.3.2 Momento de causación del impuesto 46
3.3.3 Base o valor gravable 46
3.4 Importación de bienes y de servicios 47
3.4.1 Momento de causación del impuesto 50
3.4.2 Base o valor gravable 50
3.4.3 Forma de pago del impuesto en importaciones 52
5
7.3 Uso o goce temporal de bienes, actos exentos 124
7.4 Importación de bienes y servicios, actos exentos 125
CONCLUSIONES 190
BIBLIOGRAFÍA 192
6
“APLICACIÓN PRÁCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR
AGREGADO”
RESUMEN:
7
“PRACTICAL APPLICATION OF THE LAW OF THE TAX AL AGGREGATE
VALUE”
ABSTRACT:
The majority of the scholars of the tax norms, they consider to the Law of the Tax al
Aggregate Value, like a norm of easy application, nevertheless, in my concept, is
necessary to give him the just time of study and to understand clearly its correct
application, considering that the moment of causación of this obligation, can vary in
relation al of other laws.
The Tax al aggregate value, being an indirect tax, turns out to be inexact in the form
in which should be calculated for some contributors, presenting in some cases,
characteristics of illegality, of proportionality or of inequity, reason for which results of
sum importance the full knowledge of this Law and its practical application.
Not being the objective of this work that of showing such violations to the Constitution,
if a brief analysis of the same is done. More the purpose that is pursued is the one
that the subjects obliged al payment of this obligation, they be in the possibility to
determine it and to inform it in opportune and correct form, hitting upon it, opportunity
al State of perceiving the necessary incomes to comply with their public function.
8
OBJETIVO:
Los constantes cambios a las disposiciones fiscales, al igual que la enorme carga
administrativa que deriva de la aplicación de éstas, ha convertido en una necesidad
imperante en cualquier entidad con o sin fines de lucro, el contar en su nómina con
un especialista en materia impositiva, solo así, podrá tener la certeza del correcto
cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
9
JUSTIFICACIÓN:
Y por otro lado la necesidad del Estado de hacerse llegar más recursos vía
impuestos, que le den mayor fluidez a las finanzas públicas, que le permitan cumplir
con su funciones y al mismo tiempo implementando programas tendientes a
contrarrestar la evasión fiscal y la economía subterránea que representan en la
actualidad casi el 50 % del producto interno bruto, y.
Para contribuir a hacer más clara la aplicación de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado por el año de 2005 a todos los estudiantes del área de contabilidad, así
como a los sujetos obligados al pago de este gravamen, me propuse elaborar un
análisis teórico-práctico de esta Ley, en el que se plasma en forma clara quienes son
10
los sujetos obligados al pago de este gravamen, las bases que deben considerar
para proceder al calculo correcto del mismo, así como las diversas tasas que en
materia de Impuesto al Valor Agregado se deben aplicar.
11
INTRODUCCION:
En los últimos años hemos observado que se han dado cantidad de cambios y
reformas que han afectado de manera estructural la aplicación de la norma tributaria,
tal es el caso de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que del año de 1998 a la
fecha, ha tenido modificaciones en la forma de determinar el impuesto a cargo de los
contribuyentes, tratando, el legislador de que no pierda la equidad y proporcionalidad
el acreditamiento del impuesto e igualmente tratando de evitar la inconstitucionalidad.
Las universidades, han diseñado programas enfocados a cubrir las demandas de los
usuarios, preparando expertos en el ámbito fiscal, a fin de atender las diversas áreas
de aplicación del derecho tributario, con el objeto de que puedan aplicar la norma
tributaria, dentro de una legalidad que no abandone el espíritu contributivo del
legislador, toda vez que para el Estado, representa una ventaja el contar con
contribuyentes que apliquen el derecho y no con evasores fiscales que dañen a la
sociedad al no pagar sus impuestos, pero que si gozan de todos los derechos que
otorga el estado.
12
son los sujetos obligados al pago del impuesto. En su segundo capítulo vemos qué
actos están gravados por la Ley, así como el momento en que se causa el impuesto
y la base para determinar dicho impuesto. En su tercer capítulo se analizan las
diferentes tasas de impuesto de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y en que
regiones se aplican o en que actos o actividades. En el capítulo cuarto, encontramos
quienes son los sujetos obligados a retener este impuesto y ante que actos tendrán
la obligación de retenerlo, en que porcentajes y en que momento se debe de enterar
al fisco estas retenciones.
13
METODOLOGÍA A UTILIZAR:
14
HIPOTESIS PRINCIPAL:
HIPOTESIS ACCESORIA:
15
CAPITULO PRIMERO
CONSTITUCIONALIDAD Y CARACTERÍSTICAS DE LA LEY DEL I V A
16
supletoria para todas las leyes fiscales, si en la propia ley del impuesto que nos
ocupa no estuviera previsto el pago de dicha contribución, el cobro de la misma
resultaría legal al estar previsto en el Código Fiscal de la federación.
Como tercer fundamento tenemos que en la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en
su artículo primero nos dice que: “están obligados al pago del impuesto al valor
agregado establecido en esta Ley, las personas físicas y las morales que, en
territorio nacional, realicen los actos o actividades…”. Es en la propia Ley
reglamentaria del impuesto que nos ocupa la que nos dice quienes están obligados
al pago de este impuesto, tal y como lo dice la Constitución “conforme a las leyes de
la materia” e igualmente como lo dice el Código “conforme a las leyes fiscales
respectivas”.
Como se ve, es claro que se debe de cumplir con el requisito de estar contemplado
en los cuatro ordenamientos legales el gravamen en estudio, ya que de lo contrario,
al faltar en alguno de ellos, no habría obligación legal de pagar el impuesto de
referencia y en consecuencia no habría recaudación por parte del Gobierno Federal
de dicha contribución.
17
1.2 ANTECEDENTES
En la exposición de motivos de la ley que nos ocupa, suscrita por el poder ejecutivo
en el año de 1978, se estableció lo siguiente:
“Con el impuesto que se propone resultará la misma carga fiscal para los
bienes por el que deba pagarse, independientemente del número de productores,
intermediarios, que intervengan en el proceso económico, lo que permite suprimir
numerosos impuestos especiales que gravan la producción o venta de primera
mano”.
Ya que, dado, que el Impuesto Sobre Ingresos Mercantiles que hasta esas fechas se
venía cobrando, y que fue al que vino a sustituir la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, provocaba lo que se conoce comúnmente como el efecto en cascada de
los impuestos, lo cual no es otra cosa que el cobro de dicho impuesto en cada una
de las etapas económicas por las que pasaba el producto hasta llegar al consumidor
final, mismo que incrementaba el valor del bien objeto de la operación y,
considerando igualmente que dada la facilidad con que el gobierno en turno emitía
papel moneda o adquiría créditos para solventar sus déficit presupuestarios, dando
con ello que hubiera mucho circulante y la población se estuviera convirtiendo en
altamente consumidor y no teniendo este la costumbre del ahorro, misma que nunca
se le ha inculcado, pretendió el gobierno, en primera instancia detener un poco el
18
consumismo y en consecuencia promover el ahorro de la población,
independientemente de que con el nuevo impuesto pretendía recaudar más rápido
las contribuciones necesarias para cumplir con sus metas sociales, siendo indudable
de que a la población nunca se le comento que el que pagaría este nuevo impuesto
sería el consumidor final y nunca el contribuyente, pues éste (el contribuyente), sólo
cumpliría con una función de recaudador, obviamente al servicio del gobierno, y sin
retribución alguna, sólo la carga fiscal.
1.3 CARACTERISTICAS:
19
enunciados en el Código Tributario, como medios de pago, entre otros cheques,
giros postales, bancarios y telegráficos.
20
1.3.5 IMPUESTO PROPORCIONAL
21
CAPITULO SEGUNDO
SUJETOS OBLIGADOS AL PAGO DEL IMPUESTO AL VALOR
AGREGADO
Para que un impuesto cumpla con la obligatoriedad de ser de aplicación estricta nos
tenemos que remitir al Código Fiscal de la Federación el cual en su artículo 5°
primer párrafo dice “Las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los
particulares y las que señalen excepciones a las mismas, así como las que fijan las
infracciones y sanciones, son de aplicación estricta. Se considera que establecen
cargas a los particulares las normas que se refieren al sujeto, objeto, base, tasa o
tarifa”, y en materia del Impuesto al Valor Agregado tenemos que en su artículo
primero nos dice que: “…los sujetos obligados al pago de dicho impuesto son todas
las personas físicas y las morales que en territorio nacional, realicen los actos o
actividades...”
22
2.2 PERSONAS MORALES
Otro concepto sería el que encontramos en la Ley del Impuesto sobre la Renta, que
en su artículo 8° nos dice: “…persona moral, se entienden comprendidas, entre otras,
las sociedades mercantiles, los organismos descentralizados que realicen
preponderantemente actividades empresariales, las instituciones de crédito, las
sociedades y asociaciones civiles y la asociación en participación cuando a través de
ella se realicen actividades empresariales”.
23
CAPITULO TERCERO
ACTOS GRAVADOS POR LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR
AGREGADO
Una vez determinados quienes son los sujetos obligados al pago del Impuesto al
Valor Agregado, debemos de definir cuál es el objeto de esta contribución y nos
damos cuenta de que no son otra cosa que los actos mismos que grava esta ley,
para lo cual nos remitimos al artículo primero que nos dice: “ . . . que, en territorio
nacional realicen los actos o actividades siguiente:
I. Enajenen bienes.
II. Presten servicios independientes.
III. Otorguen el uso o goce temporal de bienes.
IV. Importen bienes o servicios. . . . “.
Qué debemos de entender por enajenación de bienes en materia fiscal. Para precisar
este cuestionamiento nos remitimos al texto de la Ley en estudio, en la que
encontramos en su artículo 8°, que los faltantes de bienes en los inventarios de los
contribuyentes también se considera como enajenación, a este respecto cabe hacer
mención que dentro de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales se
encuentra la revisión en cualquiera de sus modalidades; de gabinete , visitas
domiciliarias; y será por este conducto que dichas autoridades determinen los
faltantes en los inventarios de los contribuyentes, aunque esto en su momento,
admite prueba en contrario, por lo que si el contribuyente demuestra que se donaron
o se destruyeron o se perdieron por causas de fuerza mayor, no tendrá por que
considerarlos como enajenados.
Para hacer más claro el concepto de enajenación, este mismo artículo nos remite al
Código Fiscal de la Federación, que en su artículo 14 nos dice:
24
Se entiende por enajenación de bienes:
VI. La cesión de los derechos que se tengan sobre los bienes afectos al
fideicomiso, en cualquiera de los siguientes momentos:
25
VII. La transmisión de dominio de un bien tangible o del derecho para
adquirirlo que se efectúe a través de enajenación de títulos de crédito, o
de la cesión de derechos que los representen.
26
Cuando de conformidad con este Artículo se entienda que hay
enajenación, el adquirente se considerará propietario de los bienes para
efectos fiscales.
Artículo 14 - A
Se entiende que no hay enajenación en las operaciones de préstamos de
títulos o de valores por la entrega de los bienes prestados al prestatario y
por la restitución de los mismos al prestamista, siempre que efectivamente
se restituyan los bienes a más tardar al vencimiento de la operación y las
mismas se realicen de conformidad con las reglas generales que al efecto
expida el Servicio de Administración Tributaria. En el caso de
incumplimiento de cualesquiera de los requisitos establecidos en este
artículo, la enajenación se entenderá realizada en el momento en el que se
efectuaron las operaciones de préstamo de títulos o valores, según se trate.
Artículo 14-B
27
Para los efectos de lo dispuesto en el artículo 14, fracción IX, de este
Código, se considerará que no hay enajenación en los siguientes casos:
I. En el caso de fusión, siempre que se cumpla con los siguientes requisitos:
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II. En escisión, siempre que se cumplan los requisitos siguientes:
a) Los accionistas propietarios de por lo menos el 51% de las acciones con
derecho a voto de la sociedad escindente y de las escindidas, sean los
mismos durante un período de tres años contados a partir del año inmediato
anterior a la fecha en la que se realice la escisión.
Para los efectos del párrafo anterior, no se computarán las acciones que se
consideran colocadas entre el gran público inversionista de conformidad
con las reglas que al efecto expida el Servicio de Administración Tributaria y
siempre que dichas acciones hayan sido efectivamente ofrecidas y
colocadas entre el gran público inversionista. Tampoco se consideran
colocadas entre el gran público inversionista las acciones que hubiesen sido
recompradas por el emisor.
29
escindente. La designación se hará en la asamblea extraordinaria en la que
se haya acordado la escisión.
Cuando dentro de los cinco años posteriores a la realización de una fusión
o de una escisión de sociedades, se pretenda realizar una fusión, se deberá
solicitar autorización a las autoridades fiscales con anterioridad a dicha
fusión. En este caso para comprobar el cumplimiento de los requisitos
establecidos en este artículo, los contribuyentes estarán a lo dispuesto en
las reglas generales que al efecto expida el Servicio de Administración
Tributaria.
30
favor de la sociedad que desaparezca, siempre que se cumplan los
requisitos que se establezcan en las disposiciones fiscales.
En las declaraciones del ejercicio correspondientes a la sociedad fusionada
o a la sociedad escindente que desaparezcan, se deberán considerar todos
los ingresos acumulables y las deducciones autorizadas; el importe total de
los actos o actividades gravados y exentos y de los acreditamientos; el valor
de todos sus activos o deudas, según corresponda, que la misma tuvo
desde el inicio del ejercicio y hasta el día de su desaparición. En este caso,
se considerará como fecha de terminación del ejercicio aquélla que
corresponda a la fusión o a la escisión.
2.- Sea este el país en el que se entrega el bien por parte del enajenante.
3.- Si son bienes que necesitan matriculas como los barcos y los aviones,
se considera que la enajenación se realiza en el país, aún cuando esta se realice
fuera del país siempre y cuando quien enajena los bienes sea residente en el país.
4.- Si son bienes intangibles (que no se pueden pesar, tocar o medir), cuando
el enajenante y el adquirente residan en el país.
31
Como se puede ver, para efectos del Impuesto al Valor Agregado, no es operable la
figura de residencia en territorio nacional regulada en el artículo 9°, del Código Fiscal
de la Federación, que establece entre otras cosas lo siguiente:
ARTÍCULO 9o.- Se consideran residentes en territorio nacional:
1. Cuando más del 50% de los ingresos totales que obtenga la persona física
en el año de calendario tengan fuente de riqueza en México.
32
Las personas físicas o morales que dejen de ser residentes en México de
conformidad con este Código, deberán presentar un aviso ante las autoridades
fiscales, a más tardar de a más tardar dentro de los 15 días inmediatos
anteriores a aquél en el que suceda el cambio de residencia.
V.- Las aguas de los mares territoriales en la extensión y términos que fija el
Derecho Internacional y las marítimas interiores;
33
marca la ley, es decir estamos en presencia del hecho imponible al cumplirse lo
marcado en el hecho generador que es la norma, de tal forma que se debe enterar
el impuesto por que ya se causó, la ley a este respecto establece como tiempos
fundamentales:
34
derechos, intereses normales o moratorios, penas convencionales o cualquier otro
concepto
A partir de 1996 apareció en la Ley de ISR una nueva figura jurídica como lo es el de
la adjudicación judicial y la dación en pago por parte de las instituciones bancarias,
todo ello ocasionado como consecuencia en la parte del proceso de reorganización
del país, por la crisis económica que siguió a la devaluación, los altos intereses en
los créditos de las empresas que forman el sector productivo, trajo consigo la pérdida
en la capacidad de extinción de las deudas, moratoria de pagos, y al momento de
ganar los juicios sobre los bienes muebles e inmuebles, en la mayoría de los casos
no se cumplía con la figura de exención, por lo que al generarse la enajenación por
adjudicación judicial o dación en pago, las instituciones bancarias tenían que
absorber el impuesto causado.
35
3.2 PRESTACION DE SERVICIOS INDEPENDIENTES
VI. Toda otra obligación de dar, de no hacer o de permitir, asumida por una
persona en beneficio de otra, siempre que no este considerada por esta
ley como enajenación, uso o goce temporal de bienes. . . . “.
36
Impuesto al Valor Agregado, por tal motivo es muy necesario que se cuiden los
términos a utilizar para no caer en errores que nos lleven a que la autoridad fiscal
nos sancione.
En el transporte aéreo internacional, se debe considerar que sólo el 25% del servicio
se presta en territorio nacional, igual trato se le dará cuando el viaje inicie en
cualquier parte del país con destino a las poblaciones mexicanas situadas en la
franja fronteriza de 20 kilómetros paralela a las líneas divisorias del norte y sur del
país, por lo que el impuesto se calculará aplicando la tasa general al 25% del valor
de la contraprestación pactada (no incluye en este valor las cuotas por derechos).
37
a. Cuando el viaje inicia en territorio nacional y concluye en el
extranjero, se aplicará la tasa general al 25% de la
contraprestación, de conformidad con el artículo 16, párrafos
segundo y tercero de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
Tratándose del uso de las tarjetas de crédito prestado por residentes en el extranjero,
el servicio se considera prestado en el país, cuando en el mismo sean usadas
dichas tarjetas por las operaciones afectas al pago del Impuesto al Valor Agregado.
38
3.2.2 MOMENTO DE CAUSACIÓN DEL IMPUESTO EN LA PRESTACIÓN DE
SERVICIOS
39
3.2.3 BASE O VALOR GRAVABLE
40
3.2.3.1 VALOR GRAVABLE DE LOS INTERESES
A partir de este año de 2005, el cálculo del impuesto se deberá hacer sobre el valor
real de los intereses devengados, siempre y cuando sean de los que son cobrados
por las instituciones que componen el sistema financiero por los siguientes
conceptos:
b) Apertura de crédito.
d) Enajenación en abonos.
e) Arrendamiento financiero.
También debe quedar claro que las comisiones que se cobren por cualquiera de los
conceptos anteriores no son intereses devengados, con excepción de los moratorios.
Menos
41
Valor de las UDIS al último día del
período por el que pagan los intereses
--------------------------------------------------- - 1
Valor de las UDIS al día inmediato
anterior al inicio del período.
Cálculo de la Inflación:
UDIS al término del período
Inf. = ----------------------------------------- -1
UDIS al día anterior del inicio.
3.578477
Inf. = ------------------- - 1 = 1.012389 -1 = .012389 por 100 = 1.2389%
3.534683
42
Determinación de la base para Impuesto al Valor Agregado.
43
3) Ganancia cambiaria del periodo
---------------------------------- entre -------------------------------------
Saldo promedio de la deuda convertida en moneda nacional
Si el interés a que se hace mención en el punto cuatro, está expresado en por ciento,
se dividirá entre cien antes de efectuar las operaciones de los puntos 4 y 5.
44
3.3 USO O GOCE TEMPORAL DE BIENES
Para definir que es lo que debemos de entender por uso o goce temporal de bienes
en materia de Impuesto al Valor Agregado, nos debemos de remitir al texto de la ley
ya que no debemos de olvidar que es de aplicación estricta y la ley nos dice en su
artículo 19: “ Para los efectos de esta ley se entiende por uso o goce temporal de
bienes, el arrendamiento, el usufructo y cualquier otro acto, independientemente de
la forma jurídica que al efecto se utilice, por el que una persona permita a otra usar o
gozar temporalmente bienes tangibles, a cambio de una contraprestación “.
Igualmente se considera como uso o goce temporal de bienes el tiempo compartido,
considerando como tal “ . . . el acto jurídico que consiste en poner a disposición de
una persona o grupo de personas, directamente o a través de un tercero, el uso,
goce o demás derechos que se convengan sobre un bien o parte del mismo, en una
unidad variable dentro de una clase determinada, por periodos previamente
convenidos mediante el pago de una cantidad o la adquisición de acciones o partes
sociales de una persona moral, sin que en este último caso se transmitan los activos
de la persona moral de que se trate “. Esto no es otra cosa que las membresías que
ofrecen las grandes cadenas hoteleras para poder utilizar cualquiera de sus
instalaciones en cualquier parte del mundo pero en una misma clase de servicios.
45
3.3.2 MOMENTO DE CAUSACIÓN
El impuesto se calcula en el caso del uso o goce temporal de bienes, sobre las
contraprestaciones pactadas a favor de quien las otorga, así como de las cantidades
que se carguen o se cobren por los siguientes conceptos:
a) otros impuestos,
b) mantenimiento,
c) construcciones,
d) reembolsos,
e) intereses normales o moratorios,
f) penas convencionales
g) cualquier otro concepto.
Algo muy importante que no se debe dejar de comentar, tratándose del otorgamiento
del uso o goce temporal de bienes, es en relación con el Impuesto Sobre la Renta,
ya que si quien otorga el uso o goce del bien, considera la deducción opcional
(denominada ciega), para efecto de este impuesto, en materia de Impuesto al Valor
Agregado, puede acreditar el impuesto que se erogue con motivo de la actividad,
cumpliendo con los requisitos de acreditamiento del artículo 5° de la Ley.
46
3.4 IMPORTACION DE BIENES O DE SERVICIOS
47
Cuando las mercancías a que se refiere el párrafo anterior estén sujetas a
regulaciones y restricciones no arancelarias, tampoco será necesario utilizar los
servicios de agente o apoderado aduanal en los casos que señale la Secretaría
mediante reglas.
48
incremento que haya sufrido en su valor, adicionado con el impuesto general de
importación en su caso.
49
conformidad con lo señalado en el último párrafo del artículo
119 de la Ley Aduanera.
50
Base gravable para el pago del Impuesto al Valor Agregado
Valor de la contraprestación.
MAS
Cualquier cargo adicional que se haga.
También se debe considerar en este punto que para determinar la base a la que se
le aplicará la tasa de IVA, se considerarán los impuestos que se deben pagar con
motivo de la importación, restándole de su valor la parte subsidiada que tenga.
También se disminuirán los subsidios se encuentren en trámite ante la autoridad
competente, siempre que el impuesto subsidiado se garantice conforme al 141 del
CFF, ya que en caso de no aceptarse el subsidio entonces se hará efectiva la
garantía más recargos y actualización.
51
3.4.3 FORMA DE PAGO DE LOS IMPUESTOS EN LA IMPORTACIÓN
El impuesto al valor agregado que se pagó por importar los bienes dará lugar al
acreditamiento, siempre y cuando cumpla con los requisitos respectivos en los
términos del artículo 5° de esta Ley. Se establece que de los recintos aduanales no
se podrán retirar los bienes si no se efectúa el pago de este impuesto.
52
ACTOS GRAVADOS
ENAJENACIONES $150,000.00
IMPORTACIONES 100,000.00
TOTAL DE ACTOS GRAVADOS 250,000.00
POR TASA DE IMPUESTO 15 %
IVA TRASLADADO DEL PERIODO 37,500.00
Menos IVA acreditable por adquisiciones 15,000.00
Menos pago provisional por importaciones 15,000.00
IGUAL A IVA A CARGO DEL PERIODO 7,500.00
En este mismo contexto, el reglamento de esta ley nos señala en su artículo 40-A
que el impuesto que se pague al importar bienes intangibles o servicios, se
acreditará en los términos de la propia Ley de acuerdo y cumpliendo con los
requisitos señalados en el artículo 5°, en la misma declaración de pago del periodo
al que correspondan dichas importaciones.
53
CAPITULO CUARTO
TASAS DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO
Ahora bien continuando con los elementos que debe contener un impuesto para que
sea de aplicación estricta, en materia de Impuesto al Valor Agregado, en el mismo
artículo primero, en su segundo párrafo, encontramos una tasa que se considera
general que es equivalente al 15% del valor de los bienes o servicios que se
adquieran, sin que en ningún momento este porcentaje llegue a formar parte del
valor del bien y que en consecuencia no se pueda considerar como violatorio de
precios oficiales, el cual deberá de ser trasladado por el contribuyente en forma
expresa y por separado, a las personas que adquieran los bienes o servicios. Es aquí
donde se demuestra por que es un impuesto indirecto, ya que su pago no recae
directamente sobre el contribuyente sino más bien sobre el consumidor final, es
decir, sobre la persona que consume los bienes o servicios (Miranda Amador,
Candelario, 1999, página 265).
Pero qué debemos de entender por traslado del impuesto, nuevamente nos
remitimos al texto de ley, que en su artículo primero en el tercer párrafo dice: “. . . Se
entenderá por traslado del impuesto el cobro o cargo que el contribuyente debe
hacer a dichas personas de un monto equivalente al impuesto establecido en esta
Ley. . . . “, lo cual no es otra cosa que cobrarle o cargarle al consumidor final (el que
adquiere los bienes, recibe los servicios, usa o goza los bienes) el quince por ciento
más del valor de los bienes o servicios que esté adquiriendo, o por usar o gozar de
los bienes.
54
4.2 TASA PREFERENCIAL DEL 10%
Igualmente encontramos dentro de esta ley en su artículo segundo, que existe una
tasa preferencial del diez por ciento ( 10 % ), misma que sólo es aplicable en la
región fronteriza, considerándose como tal una franja de 20 kilómetros paralela a las
líneas divisorias del norte y del sur del país, además de todo el territorio de los
estados de Baja California, Baja California Sur y Quintana Roo, así como los
municipios de Caborca y de Cananea, en el estado de Sonora, y la región parcial del
estado de Sonora comprendida en los siguientes límites: al norte la línea divisoria
internacional desde el cause del Río Colorado hasta el punto situado en esa línea a
diez kilómetros al oeste del municipio Plutarco Elías Calles; de ese punto, una línea
recta hasta llegar a la costa, a un punto situado a 10 kilómetros, al este de Puerto
Peñasco; de ahí, siguiendo el cause de ese Río (Colorado), hacia el norte hasta
encontrar la línea divisoria internacional. El hecho de que exista esta tasa
preferencial se le da explicación en la exposición de motivos de esta ley, y al
respecto nos dice que, es con la finalidad de hacer mas competitivo el comercio local
con nuestros vecinos, independientemente de tratar de igualar las tasas que en el
país del norte se aplican en forma general.
Es necesario hacer la aclaración, de que para que sea aplicable esta tasa
preferencial a que se hace mención, los actos o actividades gravados por esta Ley
deberán de realizarse en la citada región fronteriza, por personas tanto físicas y
morales que tengan su residencia en dicha región.
55
4.3 TASA ESPECIAL DEL 0%
Además de estas dos tasas de impuesto, se aplica igualmente la tasa del cero por
ciento ( 0 % ), reglamentada por el artículo 2-A de esta Ley, que a la letra dice: “El
impuesto se calculará aplicando la tasa del 0% a los valores a que se refiere esta
Ley, cuando se realicen los actos o actividades siguientes”; tasa que es aplicable al
sector primario, entendiendo por tal: a la Agricultura, la ganadería, la pesca, la
silvicultura, según la fracción primera de este artículo que nos dice:
Pero, a este respecto qué se debe de entender por no industrializados, para ello nos
remitimos al artículo tercero del reglamento de la Ley el cual nos dice: “… se
considera que no se industrializan los animales y vegetales por el simple hecho de
que se presenten cortados, aplanados, en trozos, frescos, salados, secos,
refrigerados, congelados o empacados, ni los vegetales por el sólo hecho de ser
sometidos a procesos de secado, limpiado, descascarado, despepitado o
desgranado”.
Atendiendo al sentido estricto del texto del artículo 3o. del Reglamento de la Ley del
Impuesto al Valor Agregado, resulta que las pieles sin industrializar de animales,
como animales cortados trozos o pedazos de animal, se ubican en el supuesto
previsto en el artículo 2-A, fracción I, inciso a) de la Ley en mención y, en
consecuencia, su enajenación se encuentra gravada a la tasa del 0%.
56
En este tenor el término industrializar, debe entenderse que no se industrializan las
pieles que se presenten frescas o conservadas de cualquier forma, siempre que no
se encuentren precurtidas, curtidas, apergaminadas o preparadas de otra manera.
Igualmente, de conformidad con lo anterior y con lo dispuesto en el artículo 25,
fracción III de la propia Ley del Impuesto al Valor Agregado, está exenta de dicho
impuesto la importación de los artículos previstos en las siguientes partidas de la Ley
de los impuestos generales de importación y de exportación.
• Capítulo 41:
Partidas: 41.01
41.02
41.03
• Capítulo 43:
Partida: 43.01
"El proceso que se lleva a cabo en los aserraderos para convertir los troncos
cortados y descortezados, así como las raíces de los árboles y arbustos, en tablas,
tablones o cualquier otro producto de madera que pueda ser identificado por sus
características específicas de forma y medidas, distinguiéndose así del vegetal en
estado natural, constituye un proceso de industrialización y, por ello, la enajenación o
importación de esos productos y de los desperdicios que se originen se encuentra
gravada en el impuesto al valor agregado a la tasa general.
Con base en lo anterior y de conformidad con los artículos 2o.-A, fracción I, inciso a)
y 25, fracción III de la propia Ley del Impuesto al Valor Agregado, así como 3o. de su
Reglamento, únicamente se aplicará la tasa del 0% o la exención a las
enajenaciones e importaciones, respectivamente, de las mercancías comprendidas
en las siguientes partidas de la Ley del Impuesto General de Importación, publicada
en el Diario Oficial de la Federación el 18 de diciembre de 1995:
• Capítulo 44:
57
• Partida: 44.01. exclusivamente la subpartida 44.01.10., esto es, la leña
presentada en la siguiente forma: leños en bruto o cortezas, trozos de leños
hendidos, ramas delgadas, haces de ramajes, sarmientos de viña, gavillas de
leña, cepas y raíces de árboles.
• Partida: 44.03. con todas sus subpartidas.
En este contexto, el artículo 4º, del reglamento de esta Ley nos dice: “… igualmente
quedan comprendidos como bebidas distintas de la leche, los productos para beber
en que la leche sea un componente que se combina con vegetales, cultivos lácticos o
lactobacilos, endulzantes u otros ingredientes, tales como el yogurt para beber, el
producto lácteo fermentado o los licuados.
58
concentrados, polvos, jarabes, esencias o extractos de sabores que al diluirse
permitan obtener refrescos.
Sobre este mismo precepto, el artículo 7º. Del reglamento nos dice: “… se
consideran medicinas de patente las especialidades farmacéuticas, los
estupefacientes, las substancias psicotrópicas y los antígenos o vacunas, incluyendo
las homeopáticas y las veterinarias.
En relación con lo dispuesto en el artículo 2o.-A, fracción I, inciso b), de la Ley del
Impuesto al Valor Agregado, se estará a lo siguiente:
59
La enajenación de insumos o materias primas, tales como sustancias químicas,
colorantes, aditivos o conservadores, que se incorporan al producto alimenticio, está
afecta a la tasa general, salvo que se ubiquen en la definición del segundo párrafo de
este criterio.
Esto quiere decir que el agua natural que consumimos normalmente, enajenada en
envases de menos de diez litros, esta gravada a la tasa general por efectos de su
presentación más que por otra cosa.
60
A la enajenación de la maquinaria y del equipo a que se refiere este inciso, se le
aplicará la tasa señalada en este artículo, sólo que se enajenen completos; esto
quiere decir que todas las refacciones y partes de que se compone esta maquinaria
cuando son enajenadas como tal, estarán sujetas a la tasa general y quien las
adquiera, así sea del sector primario deberá de pagar la tasa del 15% o del 10%,
según sea el caso, a este precepto es aplicable el siguiente criterio normativo:
89/2004/IVA
Enajenación de refacciones para equipo agrícola.
De conformidad con el último párrafo del inciso e) de la fracción I del artículo 2-A de
la Ley del Impuesto al Valor Agregado, los contribuyentes que enajenen refacciones
para maquinaria y equipo agrícola, ganadero o de pesca, están obligados al traslado
y pago del impuesto al valor agregado a la tasa general que corresponda, en virtud
de que la tasa del 0% sólo opera cuando dichos equipos se enajenen completos.
Esto nos da a entender, que es el destino final que se les de a estos productos el que
nos va a dar la pauta para determinar que tasa de impuesto será la que se les
aplique en su enajenación, y no el hecho de ser fertilizantes, plaguicidas, herbicidas
o funguicidas, ya que su uso final podrá no ser la agricultura o la ganadería.
61
A este respecto es aplicable el criterio normativo número 91/2004/IVA de vigencia
actual y que a la letra dice:
A. Los términos "cuyo contenido mínimo de dicho material (oro) sea del 80%" y
"con un contenido mínimo de dicho material (oro) del 80%" previstos en los
artículos 2o.-A, fracción I, inciso h) y 25, fracción VII de la Ley del Impuesto al
Valor Agregado, deben entenderse de la siguiente manera:
• Así, la regla aclara que los preceptos son aplicables a las aleaciones de oro
puro con otros metales, pero que en todo caso deben contener, en peso, la
suficiente proporción de oro puro como para que la pieza pueda ser
considerada de oro.
62
• Cabe señalar que el quilate se define como cada una de las veinticuatroavas
partes en peso de oro puro que contiene cualquier aleación de dicho metal.
Así, se dice oro de 22 quilates a la liga de 22 partes de oro puro y, por
ejemplo, 2 de cobre, y se dice oro de 24 quilates al oro puro.
• Si bien la fracción III del artículo 25 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado
establece que estará exenta de dicho impuesto la importación de bienes cuya
enajenación esté exenta o afecta a la tasa del 0%, resulta que la tasa del 0% y
la exención en las enajenaciones de oro y de productos hechos a base de oro,
están condicionadas a su venta al mayoreo y no con el público en general, en
el caso de la fracción I, inciso h) del 2o.-A, o a su venta al menudeo y con el
público en general, en el caso de la fracción VIII del artículo 9o. de la Ley del
Impuesto al Valor Agregado.
63
Resulta también que dichas condicionantes, por su propia naturaleza, son
incompatibles con el concepto de importación y sólo pueden entenderse o realizarse
en el caso de enajenaciones. Por ejemplo, no tendría sentido hablar de una
importación realizada con el público en general, máxime que la importación, en sí, no
implica una transacción entre dos personas, y que el importador es contribuyente y
sujeto incidido a la vez. Así, en virtud del principio de la interpretación estricta, dichas
condicionantes excluyen la aplicación del artículo 25, fracción III, en relación con el
2o.-A, fracción I, inciso h) y 9o., fracción VIII.
i) Libros, periódicos y revistas, que editen los propios contribuyentes. Para los
efectos de esta Ley, se considera libro toda publicación, unitaria, no periódica,
impresa en cualquier soporte, cuya edición se haga en un volumen o en varios
volúmenes. Dentro del concepto de libros, no quedan comprendidas aquellas
publicaciones periódicas amparadas bajo el mismo título o denominación y con
diferente contenido entre una publicación y otra.
64
Igualmente se considera que forman parte de los libros, los materiales
complementarios que se acompañen a ellos, cuando no sean susceptibles de
comercializarse separadamente. Se entiende que no tienen la característica de
complementarios cuando los materiales pueden comercializarse independientemente
del libro.
El último párrafo de ésta primera fracción del artículo 2-A, nos viene a aclarar, que el
consumo de alimentos en el lugar en el que son preparados, está gravado a la tasa
general del 15 %, el párrafo en comento se transcribe a continuación:
“Se aplicará la tasa que establece el artículo 1o. a la enajenación de los alimentos a
que se refiere el presente artículo preparados para su consumo en el lugar o
establecimiento en que se enajenen, inclusive cuando no cuenten con instalaciones
para ser consumidos en los mismos, cuando sean para llevar o para entrega a
domicilio”.
Para los efectos del artículo 2-A, fracción I, último párrafo de la Ley del Impuesto al
Valor Agregado, se consideran alimentos preparados para su consumo en el lugar de
su enajenación, los alimentos enajenados como parte del servicio genérico de
comidas, prestado por hoteles, restaurantes, fondas, loncherías, torterías, taquerías,
pizzerías, cocinas económicas, cafeterías, comedores, rosticerías, bares, cantinas,
servicios de banquetes o cualesquiera otros de la misma naturaleza, en cualquiera
de las siguientes modalidades: servicio en el plato, en la mesa, a domicilio, al cuarto,
para llevar y autoservicio.
65
Se considera que prestan el servicio genérico de comidas las tiendas de autoservicio
únicamente por la enajenación de alimentos preparados o compuestos, listos para su
consumo y ofertados a granel, independientemente de que los hayan preparado o
combinado, o adquirido ya preparados o combinados. Por consiguiente, la
enajenación de dichos alimentos han estado afectos a la tasa general. Las
enajenaciones que hagan los proveedores de las tiendas de autoservicio respecto de
los mencionados alimentos, sin que medie preparación o combinación posterior por
parte de las tiendas de autoservicio, igualmente han estado afectas a la tasa general.
II. Alimentos que requieran ser sometidos a un proceso de cocción o fritura para
su consumo, por parte del adquirente, con posterioridad a su adquisición.
66
Continuando con el artículo 2-A, en cuanto a la aplicación de la tasa del 0%, en su
fracción segunda nos dice que estarán afectos a esta tasa, la prestación de los
siguientes servicios independientes:
67
Aplicación de la tasa del 0%.
El artículo 2-A, fracción II, inciso d) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado,
establece de manera expresa, que se calculará dicho impuesto aplicando la tasa del
0%, cuando se presten determinados servicios independientes, entre otros, los
prestados en invernaderos hidropónicos.
68
Y la fracción cuarta de dicho artículo nos dice que la exportación de bienes o
servicios en los términos del artículo 29 de esta ley, igualmente se encuentra afecta
a la tasa del 0%.
Es necesario hacer mención que los actos o actividades a los que se les aplica la
tasa del 0%, producirán los mismos efectos legales que aquellos por los que se deba
pagar el impuesto en los términos de esta Ley, lo cual quiere decir que el impuesto
que se nos traslade por la realización de dichos actos o actividades podrá ser sujeto
de acreditamiento o en su caso podremos solicitar la devolución de dicho impuesto y
a partir del mes de julio del año de 2004, lo podremos compensar contra cualquier
impuesto federal, cumpliendo con los requisitos de las compensaciones, mismos que
se ven en el capítulo séptimo de este estudio.
69
4.4 CONTRIBUYENTES ESPECIALES
Los contribuyentes a los que se les aplique este régimen no tendrán derecho al
acreditamiento del impuesto al valor agregado.
70
Los coeficientes de valor agregado a que se hace mención serán del 15% tratándose
de enajenación y otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y de 40% en la
prestación de servicios, según se desprende del párrafo tercero de este artículo, y
cuando la actividad a la que se dediquen los contribuyentes sea alguna de las
siguientes, se aplicarán los coeficientes que a continuación se mencionan:
71
n) Comercialización de artículos de ferretería y tlapalería; pinturas y barnices;
cemento, cal y arena; vidrios y otros materiales para la construcción; fierro y acero.
ñ) Comercialización de llantas y cámaras; piezas de repuesto de automóviles o
camiones y otros artículos del ramo, con excepción de sus accesorios.
o) Fabricación de alcohol; perfumes, esencias, cosméticos y otros productos de
tocador.
p) Fabricación de papel y artículos de papel.
q) Fabricación de joyería, bisutería y relojería.
r) Fabricación de instrumentos musicales; discos y artículos del ramo.
72
Estos contribuyentes en lugar de llevar la contabilidad a que se refiere el artículo 32
en su fracción primera de esta ley, deberán llevar el registro diario de sus ingresos
efectuando la separación por los distintos coeficientes de valor agregado que les
sean aplicables, así como por las diferentes tasas de impuesto a las que estén
afectas sus actividades. Y en lo referente a sus erogaciones, estás deberán contar
con comprobantes que reúnan requisitos fiscales, entendiéndose por tales, que
cumplan con los requisitos de deducibilidad para efectos del Impuesto Sobre la
Renta y con los requisitos que señala el artículo 5°, de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado. Igualmente, no podrán expedir comprobantes en los que se separe en
forma expresa y por separado el impuesto al valor agregado, ya que en el caso de
que esto sucediera, deberán de pagar el impuesto en el régimen general de ley a
partir del momento en que esto ocurra.
73
CAPITULO QUINTO
DE LA RETENCION DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO
Las personas morales que reciban servicios prestados por comisionistas personas
físicas, tendrán la obligación de retener el impuesto en las dos terceras partes del
mismo según la regla miscelánea 5.1.1.
74
En la fracción tercera de este artículo encontramos, que también están obligados a
retener el impuesto las personas físicas o morales que adquieran bienes tangibles o
los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen residentes en el
extranjero sin establecimiento permanente en el país, en cuyo caso la retención será
igual al 100% del impuesto que se traslada.
Las personas morales que se encuentren en los supuestos del párrafo anterior, que
hayan efectuado la retención del impuesto, y que a su vez se les retenga dicho
impuesto en los términos de dicho párrafo o que realicen la exportación de bienes
tangibles en los términos de la fracción primera del artículo 29 de esta Ley, podrán
considerar como impuesto acreditable, el impuesto que les trasladaron y que
retuvieron, aún cuando no hayan enterado el impuesto retenido de conformidad con
lo dispuesto en la fracción IV del artículo 5° de esta Ley. Esta fracción me dice que
sólo podrá ser acreditable el impuesto que retuvimos hasta en la declaración de pago
siguiente a aquella en la que se efectúo el entero del impuesto retenido.
75
Igualmente la Federación y sus Organismos Descentralizados tienen la obligación
tanto de pagar el Impuesto al Valor Agregado, como de retenerlo en los casos
previstos para las personas morales, no así los estados y los municipios y sus
organismos descentralizados, los cuales sólo tienen la obligación de pagarlo y de
trasladarlo de acuerdo a lo establecido en la ley en comento.
Las personas físicas o morales que estén obligadas al pago del impuesto
exclusivamente por la importación de bienes, quedan eximidos de efectuar la
retención del impuesto en los términos de este artículo.
76
Subtotal $23,000.00
I. V. A. acreditable $ 1,000.00
Por gastos prorrateo
I. V. A. por acreditar 2,000.00
Iva retenido por pagar
Bancos $19,000.00
Banco único, S. A.
77
EL ASIENTO CONTABLE AL MOMENTO DE PAGAR LOS IMPUESTOS
QUEDARÍA:
Bancos $4,000.00
78
CAPITULO SEXTO
ACREDITAMIENTO DEL IMPUESTO
79
se violan las garantías constitucionales de proporcionalidad y equidad
tributaria. . . . El Máximo Tribunal del país resolvió que los contribuyentes
del Impuesto al Valor Agregado que realicen actividades gravadas y exentas,
no guardan una situación diferente de la de aquellos que sólo realizan
actividades gravadas, toda vez que ambos son gravados en relación con la
misma capacidad contributiva (monto total de bienes y servicios que
adquieren). Por lo tanto, consideró que algunos de los intermediarios de la
cadena productiva no puedan deducir el 100% del impuesto que les fue
trasladado (cobrado) por sus proveedores. En consecuencia , la Suprema
Corte de Justicia concluyó que el procedimiento de acreditación que establece
el artículo 4°, fracción I, párrafo cuarto, de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, viola las garantías de proporcionalidad y equidad tributaria
consagradas en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución. Sobre este tema
se emitirán con posterioridad cuatro tesis de jurisprudencia “.
80
adecuando a estas modificaciones los artículos 1-A, fracción IV, segundo y tercer
párrafo, artículo 3°, segundo párrafo y artículo 28, tercer párrafo.
Ahora bien, cuál es la mecánica para determinar el Impuesto al Valor Agregado que
será acreditable en cada periodo y como debemos de calcular el factor de prorrateo y
cuando es aplicable dicho factor.
Artículo 5o.- Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán
reunirse los siguientes requisitos:
81
distintas de la importación, por las que se deba pagar el impuesto establecido en
esta Ley o a las que se les aplique la tasa de 0%. Para los efectos de esta Ley, se
consideran estrictamente indispensables las erogaciones efectuadas por el
contribuyente que sean deducibles para los fines del impuesto sobre la renta, aun
cuando no se esté obligado al pago de este último impuesto. Tratándose de
erogaciones parcialmente deducibles para los fines del impuesto sobre la renta,
únicamente se considerará para los efectos del acreditamiento a que se refiere esta
Ley, el monto equivalente al impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al
contribuyente y el propio impuesto al valor agregado que haya pagado con motivo de
la importación, en la proporción en la que dichas erogaciones sean deducibles para
los fines del impuesto sobre la renta. Asimismo, la deducción inmediata de la
inversión en bienes nuevos de activo fijo prevista en la Ley del Impuesto sobre la
Renta, se considera como erogación totalmente deducible, siempre que se reúnan
los requisitos establecidos en la citada Ley.
82
III. Que el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente haya sido
efectivamente pagado en el mes de que se trate;
IV. Que tratándose del impuesto al valor agregado trasladado que se hubiese
retenido conforme al artículo . 1o.-A de esta Ley, dicha retención se entere en los
términos y plazos establecidos en la misma, con excepción de lo previsto en la
fracción IV de dicho artículo. El impuesto retenido y enterado, podrá ser acreditado
en la declaración de pago mensual siguiente a la declaración en la que se haya
efectuado el entero de la retención, a este precepto es aplicable la siguiente tesis:
83
es, pretender llevar al cabo el acreditamiento hasta la siguiente
declaración de pago provisional a aquélla en la que se hubiese
efectuado el entero de la retención, impidiéndosele al contribuyente el
ejercicio de un derecho consignado en la propia Ley de la materia que,
como requisito para la procedencia del acreditamiento, prevé
únicamente que la retención se entere en los términos y plazos
establecidos en tal Ley.
V. Cuando se esté obligado al pago del impuesto al valor agregado o cuando sea
aplicable la tasa de 0%, sólo por una parte de las actividades que realice el
contribuyente, se estará a lo siguiente:
84
c) Cuando el contribuyente utilice indistintamente bienes diferentes a las inversiones
a que se refiere el inciso d) de esta fracción, servicios o el uso o goce temporal de
bienes, para realizar las actividades por las que se deba pagar el impuesto al valor
agregado, para realizar actividades a las que conforme esta Ley les sea aplicable la
tasa de 0% o para realizar las actividades por las que no se deba pagar el impuesto
que establece esta Ley, el acreditamiento procederá únicamente en la proporción en
la que el valor de las actividades por las que deba pagarse el impuesto al valor
agregado o a las que se aplique la tasa de 0%, represente en el valor total de las
actividades mencionadas que el contribuyente realice en el mes de que se trate, y
d) Tratándose de las inversiones a que se refiere la Ley del Impuesto sobre la Renta,
el impuesto al valor agregado que le haya sido trasladado al contribuyente en su
adquisición o el pagado en su importación será acreditable considerando el destino
habitual que dichas inversiones tengan para realizar las actividades por las que se
deba o no pagar el impuesto establecido en esta Ley o a las que se les aplique la
tasa de 0%, debiendo efectuar el ajuste que proceda cuando se altere el destino
mencionado. Para tales efectos se procederá en la forma siguiente:
85
3. Cuando el contribuyente utilice las inversiones indistintamente para realizar tanto
actividades por las que se deba pagar el impuesto al valor agregado o les sea
aplicable la tasa de 0%, así como a actividades por las que no esté obligado al pago
del impuesto que establece esta Ley, el impuesto al valor agregado trasladado al
contribuyente o el pagado en la importación, será acreditable en la proporción en la
que el valor de las actividades por las que deba pagarse el impuesto al valor
agregado o se aplique la tasa de 0%, represente en el valor total de las actividades
mencionadas que el contribuyente realice en el mes de que se trate debiendo, en su
caso, aplicar el ajuste a que se refiere el artículo 5o.-A de esta Ley.
4. Cuando las inversiones a que se refieren los numerales 1 y 2 de este inciso dejen
de destinarse en forma exclusiva a las actividades previstas en dichos numerales, en
el mes en el que ello ocurra, se deberá aplicar el ajuste previsto en el artículo 5o.-A
de esta Ley.
86
posteriores a aquél en el que se efectuó el acreditamiento de que se trate, se
modifique en más de un 3% la proporción mencionada en dicha disposición, se
deberá ajustar el acreditamiento en la forma siguiente:
I. Cuando disminuya la proporción del valor de las actividades por las que deba
pagarse el impuesto al valor agregado o se aplique la tasa de 0%, respecto del valor
de las actividades totales, el contribuyente deberá reintegrar el acreditamiento que
corresponda, actualizado desde el mes en el que se acreditó y hasta el mes de que
se trate, conforme al siguiente procedimiento:
87
que deberá reintegrarse, actualizada desde el mes en el que se acreditó y hasta el
mes de que se trate, y
II. Cuando aumente la proporción del valor de las actividades por las que deba
pagarse el impuesto al valor agregado o se aplique la tasa de 0%, respecto del valor
de las actividades totales, el contribuyente podrá incrementar el acreditamiento,
actualizado desde el mes en el que se acreditó y hasta el mes de que se trate,
conforme al siguiente procedimiento:
88
El procedimiento establecido en este artículo deberá aplicarse por el número de
meses comprendidos en el período en el que para los efectos de la Ley del Impuesto
sobre la Renta el contribuyente hubiera deducido la inversión de que se trate, de
haber aplicado los por cientos máximos establecidos en el Título II de dicha Ley. El
número de meses se empezará a contar a partir de aquél en el que se realizó el
acreditamiento de que se trate. El período correspondiente a cada inversión concluirá
anticipadamente cuando la misma se enajene o deje de ser útil para la obtención de
ingresos en los términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Durante el año de calendario en el que los contribuyentes inicien las actividades por
las que deban pagar el impuesto que establece esta Ley y en el siguiente, la
proporción aplicable en cada uno de los meses de dichos años se calculará
considerando los valores mencionados en el párrafo anterior, correspondientes al
89
período comprendido desde el mes en el que se iniciaron las actividades y hasta el
mes por el que se calcula el impuesto acreditable.
Los contribuyentes que ejerzan la opción prevista en este artículo deberán aplicarla
respecto de todas las erogaciones por la adquisición de bienes, adquisición de
servicios o por el uso o goce temporal de bienes, que se utilicen indistintamente para
realizar las actividades por las que se deba o no pagar el impuesto al valor agregado
o a las que se les aplique la tasa de 0%, en un período de sesenta meses, contados
a partir del mes en el que se haya realizado el acreditamiento en los términos del
presente artículo.
Artículo 5o.-C. Para calcular la proporción a que se refieren los artículos 5o.,
fracción V, incisos c) y d), numeral 3; 5o.-A, fracción I, incisos c) y d), fracción II,
incisos c) y d), y 5o.-B de esta Ley, no se deberán incluir en los valores a que se
refieren dichos preceptos, los conceptos siguientes:
II. Las enajenaciones de sus activos fijos y gastos y cargos diferidos a que se refiere
el artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así como la enajenación del
suelo, salvo que sea parte del activo circulante del contribuyente, aun cuando se
haga a través de certificados de participación inmobiliaria;
90
se trate de personas morales que perciban ingresos preponderantemente por este
concepto;
91
Transcritos estos artículos relativos al acreditamiento del Impuesto al Valor
Agregado, es necesario hacer la aclaración, que la mecánica de acreditamiento en
este año 2005, ha sufrido dos modificaciones, la primera que entró en vigor a partir
del primero de enero, y una segunda, de la que se deriva la inclusión de estos
artículos, 5-A, 5-B y 5-C y la derogación de los anteriores artículos 4-A, 4-B y 4-C,
que entró en vigor a partir del día 8 de junio de este año 2005. A continuación se
hace un análisis de dichos cambios.
Para un mejor entendimiento de los cambios aprobados en materia de
acreditamiento del IVA, es importante conocer los motivos que llevaron al legislador a
realizar dichas modificaciones.
92
Por otra parte, para acreditar el impuesto de las erogaciones por inversiones en
función del destino habitual que se les dé para realizar las actividades gravadas o
exentas, los contribuyentes tendrán la obligación de hacer un ajuste cuando se altere
el destino de las mismas.
Derivado de estos cambios, un primer decreto de modificaciones a la Ley del IVA fue
publicado el 1° de diciembre de 2004 en el Diario Oficial de la Federación (DOF),
para entrar en vigor el 1° de enero de 2005; sin embargo, en las referidas
modificaciones aún se detectaban vicios de inconstitucionalidad, por lo que más
tarde, el 7 de junio de 2005, se publica un segundo decreto de modificaciones a la
Ley del IVA que entra en vigor el 8 de junio de 2005.
De lo anterior se desprende que, para evitar que los contribuyentes que obtuvieron
amparos del Poder Judicial generen mayor acreditamiento de impuesto, la mecánica
para acreditar el impuesto es modificada.
De los cambios en el articulado de la Ley del IVA se desprende que, además de las
modificaciones al procedimiento para determinar el impuesto acreditable, se
incorpora el ajuste al acreditamiento de las inversiones contenido en el Artículo 5°-A.
93
El contenido anterior del Artículo 5° relativo al cálculo del impuesto mensual, plazos
para el pago, su determinación, el pago en la importación de bienes tangibles, así
como la definición de bienes tangibles e intangibles, pasa íntegro al nuevo Artículo
5°-D.
• bienes
• servicios
• uso o goce temporal de bienes
Asimismo, cada una de estas erogaciones debe ser estrictamente indispensable para
la realización de actividades distintas de la importación, gravadas con IVA,
incluyendo la tasa 0%.
94
3.- Que el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente haya sido
efectivamente pagado en el mes de que se trate.
4.- Que tratándose del impuesto al valor agregado trasladado que se hubiese
retenido, dicha retención se entere en los términos y plazos establecidos en la
misma. El impuesto retenido y enterado, podrá ser acreditado en la declaración de
pago mensual siguiente a la declaración en la que se haya efectuado el entero de la
retención.
5.- La fracción V del Artículo 5° indica que cuando se esté obligado al pago del IVA, o
cuando sea aplicable la tasa de 0%, sólo por una parte de las actividades que realice
el contribuyente, se debe proceder de acuerdo con lo siguiente:
95
gravadas (incluyendo la tasa 0%) represente en el valor total de las actividades
que el contribuyente realice en el mes de que se trate.
Ahora bien, el IVA correspondiente a las inversiones a que se refiere la Ley del
Impuesto sobre la Renta (ISR), que le haya sido trasladado al contribuyente en su
adquisición o el pagado en su importación será acreditable considerando el destino
habitual que dichas inversiones tengan para realizar las actividades gravadas
(incluyendo la tasa 0%), debiendo efectuar el ajuste que proceda cuando se altere el
desino mencionado. Para tales efectos se procederá en la forma siguiente:
96
Cuando las inversiones utilizadas exclusivamente en la realización de actividades
exentas, o de actividades gravadas, dejen de destinarse en forma exclusiva a dichas
actividades, en el mes en el que esto ocurra se deberá aplicar el ajuste previsto en el
artículo 5o.-A de esta Ley, El ajuste consiste en que cuando el contribuyente haya
efectuado el acreditamiento del IVA de las inversiones considerando la proporción
del mes en el que éstas fueron adquiridas, y en los meses posteriores a aquél en el
que se efectuó el acreditamiento, se modifique en más de un 3% la proporción
mencionada,
4.- El mismo resultado del punto 2, se multiplicará por la proporción que representen
las actividades gravadas, del total de actividades del mes por el que se lleve a cabo
el ajuste.
97
Cuando el resultado del numeral 5 sea negativo, se tendrá derecho al acreditamiento
de dicha cantidad, actualizada desde el mes en el que se acredito y hasta el mes en
el que se realiza el ajuste.
De aplicarse el procedimiento descrito por el Artículo 5-B , esto es, en base a los
actos o actividades del ejercicio inmediato anterior, el ajuste a que se refiere el
artículo 5-A, no se deberá de aplicar.
Ahora bien, para estar obligado al pago del impuesto que se traslado e igual para
poder acreditar el impuesto al que se tiene derecho de acuerdo al artículo que se
analiza, este deberá de estar cobrado efectivamente y pagado según sea el caso,
por ningún motivo se tendrá la obligación de pagar el impuesto que se traslado si
este no se ha cobrado, en el artículo 1 – B, encontramos que es lo que se considera
como efectivamente cobrado para efectos de la Ley en estudio, y nos dice que se
consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones cuando se reciban en
efectivo, en bienes o en servicios, aún cuando correspondan a anticipos, o bien
cuando el interés del acreedor quede satisfecho mediante cualquier forma de
extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones. A este respecto
el Título Quinto del Código Civil para el Distrito Federal en sus artículos 2185 al
98
2223, encontramos que las formas de extinción de las obligaciones pueden ser: la
compensación, la confusión de derechos, la remisión de la deuda y la novación, por
lo que en su momento se deberá de analizar cada caso, para determinar si se
cumple la condición de ser efectivamente cobradas.
Tesis aislada
Novena época
Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
Tomo: XIX, Abril de 2004
Página: 1487
99
constituida precisamente en dinero, exigible o, más exactamente,
disponible en el momento de la expedición, lo cual constituye el más
notable contraste con cualquier título de crédito, y al mismo tiempo, la
diferencia más trascendental, pues pudiera acontecer que si el
beneficiario decidiera no cobrarlo sino hasta el siguiente ejercicio fiscal
al en que fue expedido, en tal supuesto la obligación para el deudor se
habrá extinguido desde la fecha de su expedición, no de su cobro.
Incluso, si para la propia autoridad fiscal está autorizada la expedición
de cheques o certificados a nombre de los contribuyentes, que podrán
utilizarse para cubrir cualquier contribución, conforme lo dispone el
artículo 22, primer párrafo, del Código Fiscal de la Federación,
mediante la figura de la compensación regulada en el artículo 23 del
propio código, como otra forma de extinción de las obligaciones
fiscales, carecería de sentido limitar al cheque como forma de pago o
extinción de una obligación cuando, conforme a los mencionados
preceptos, a través de ese mismo documento podrían obtener la
devolución de los saldos a favor para aplicarlos al pago de otros
impuestos.
Con esto surge una segunda duda, cuando se considera cobrado el cheque, que es
lo que la autoridad no ha contestado ni siquiera en las consultas particulares, mismas
que se le realizan en los términos del CFF, así también encontramos la siguiente
tesis:
100
Novena Época
Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
Tomo: XIX, Abril de 2004
Página: 1396
Tesis: III.l0.A.112 A
101
quien lo recibe, lo hace como si hubiese sido en efectivo (moneda de
curso legal); de modo que con la sola entrega del documento debe
tenerse por pagada la obligación contraída , máxime si a quien se libra
lo recibe en pago. Ahora bien, el hecho de que el beneficiario no haya
dispuesto del dinero que ampara el cheque no implica el incumplimiento
de la obligación, pues la existencia de fondos disponibles es un
presupuesto de regularidad del documento que no influye para variar su
naturaleza (como instrumento de pago), sino que en todo caso surge un
derecho de crédito en favor del beneficiario para exigir el cumplimiento
de obligaciones pecuniarias.
Los títulos de crédito distintos de los cheques, suscritos a favor del contribuyente,
constituyen una garantía del pago del precio o de la contraprestación pactados, en
estos casos se entenderá como efectivamente cobrado el precio o la
contraprestación así con el impuesto que se traslado, cuando estos títulos de crédito
sean efectivamente cobrados o cuando se transmitan a un tercero los documentos
pendientes de cobro, sin que dicha transmisión sea en procuración
102
Con respecto al párrafo anterior, el artículo 1 – C, les da la opción a los
contribuyentes que transmitan los documentos, de considerar que la contraprestación
se percibe hasta que se cobren dichos documentos, siempre que cumplan con los
siguientes requisitos:
I. En los contratos que amparen la transmisión de los documentos
pendientes de cobro, se deberá consignar si los cedentes ejercen la
opción la contraprestación pagada en el momento en que se
transmiten los documentos o hasta que se cobren e igualmente
especificar si la cobranza quedará a cargo del cedente, del
adquirente o de un tercero.
II. Quienes transmitan los documentos serán los responsables de
pagar el impuesto, sin descontar el cargo financiero cobrado por el
adquirente.
103
V. Cuando hayan transcurrido seis meses a partir de la fecha de
exigibilidad del pago de los documentos, sin que se hayan cobrado,
y no sean exigibles al cedente de los documentos pendientes de
cobro, el cedente considerará causado el impuesto en el primer día
del mes siguiente posterior al mes en que transcurrieron los seis
meses.
Cuando los contribuyentes ejerzan esta opción, deberán mantenerla durante el año
de calendario en que sea ejercida y por todos los documentos pendientes de cobro
que transmitan.
104
CAPITULO SEPTIMO
BIENES Y ACTOS EXENTOS DEL PAGO DEL IMPUESTO AL VALOR
AGREGADO
Dentro de la Ley se señalan algunos actos que quedan liberados de pagar este
gravamen, actos o actividades que de conformidad con los preceptos señalados en
la propia Ley, quedan exentos del pago del impuesto al valor agregado.
Ahora bien, cuales son estos actos exentos, o que operaciones están exentas del
pago del impuesto o que bienes están exentos del pago del Impuesto al valor
Agregado.
”De conformidad con el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación y para los
efectos del artículo 9o., fracción I de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por suelo
debe entenderse el bien inmueble señalado en el artículo 750, fracción I del Código
105
Civil Federal. Lo anterior lo confirma lo dispuesto por el artículo 10 del Reglamento
de la Ley en comento.
Es por ello que a la enajenación de bienes muebles, como la piedra, arena o tierra,
no sería aplicable el desgravamiento previsto en dicho artículo 9o. fracción I “.
El artículo 750 del Código Civil Federal, establece que se consideran bienes
inmuebles al suelo y a las construcciones adheridas a el, y el artículo 10 del
reglamento de la Ley, nos dice que la enajenación de inmuebles deberá hacerse
constar en escritura pública, en la que se señalará el valor del suelo, el de las
construcciones por las que se esté obligado al pago del impuesto, y en su caso el de
aquellas por las que no se esté obligado a dicho pago.
106
seis meses, después de los seis meses, las autoridades podrán autorizar que se
cancele dicha garantía.
“El artículo 9o., fracción II de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece
que no se pagará dicho impuesto en la enajenación de construcciones
adheridas al suelo destinadas o utilizadas para casa habitación, asimismo el
artículo 21-A del Reglamento de dicha ley señala que quedan comprendidos
dentro de la exención la prestación de servicios de construcción de inmuebles
destinados a casa habitación, la ampliación de éstas y la instalación de casas
prefabricadas que sean utilizadas para ese fin.
107
En la fracción III del artículo 9° de la Ley, encontramos que la enajenación de libros,
periódicos y revistas, se encuentra exenta del pago del impuesto, así como el
derecho que tiene el autor para usar o explotar una obra. A este precepto es
aplicable el criterio normativo 102/2004/IVA que a la letra se transcribe:
“El artículo 123 de la Ley Federal del Derecho de Autor establece que el libro
es toda publicación unitaria, no periódica, de carácter literario, artístico,
científico, técnico, educativo, informativo o recreativo, impresa en cualquier
soporte, cuya edición se haga en su totalidad de una sola vez en un volumen
o a intervalos en varios volúmenes o fascículos, comprenderá también los
materiales complementarios en cualquier tipo de soporte, incluido el
electrónico, que conformen, conjuntamente con el libro, un todo unitario que
no pueda comercializarse separadamente.
Por lo anterior, en términos del artículo 9o., fracción III de la Ley del Impuesto
al Valor Agregado, se encuentra exenta del pago del impuesto al valor
agregado la enajenación de libros, periódicos y revistas impresas en medios
electrónicos”
108
El artículo 16 del Código Fiscal de la Federación, considera empresa, a la persona
física o moral que realiza actividades empresariales, e igualmente encontramos en
dicho artículo que se consideran actividades empresariales, a las comerciales, las
industriales, las agrícolas, las ganaderas, las de pesca, y las silvicolas. Ante este
contexto, encontramos que si una sociedad civil que preste servicios profesionales,
enajena un bien mueble usado, esta enajenación no causara IVA, ya que dicha
sociedad no realiza actividades empresariales.
Pero qué es un bien mueble, de acuerdo al Código Civil Federal, se considera bien
mueble:
“Articulo 752. Los bienes son muebles por su naturaleza o por disposición
de la Ley.
Articulo 753. Son muebles por su naturaleza, los cuerpos que pueden
trasladarse de un lugar a otro, ya se muevan por sí mismos, ya por efecto
de una fuerza exterior.
Articulo 755. Por igual razón se reputan muebles las acciones que cada
socio tiene en las asociaciones o sociedades, aun cuando a estas
pertenezcan algunos bienes muebles.
109
Articulo 759. En general, son bienes muebles todos los demás no
considerados por la Ley como inmuebles.
Para dar más claridad a este tipo de actos se pone a continuación el siguiente
ejemplo:
110
Profesionista 80,000 100,000 20,000 3,000 0
Ama de casa 70,000 100,000 30,000 4,500 0
P. Física actividad
Empresarial 120,000 140,000 140,000 21,000 18,000
Gastos mantto. 3,000
TOTALES 370,000 450,000 300,000 45,000 36,000
111
En la fracción VII del mismo artículo, se establece que, las partes sociales
(acciones), los documentos pendientes de cobro y los títulos de crédito entre otros,
estarán exentos del pago del impuesto; con excepción de los certificados de deposito
de bienes, cuando por la enajenación de dichos bienes, se tenga que pagar el
impuesto al valor agregado. Los certificados de participación inmobiliaria no
amortizables u otros títulos que otorguen a su titular derechos sobre inmuebles
distintos de casa – habitación, si estarán gravados.
Igualmente quedará exenta del pago del impuesto al valor agregado, la enajenación
de lingotes de oro, con un contenido mínimo de 99% de dicho material, en sus ventas
al menudeo con el público en general. Este párrafo quedo plenamente analizado en
la aplicación de la tasa del 0% en las páginas, 24, 25 Y 26 que anteceden.
La enajenación de bienes que se encuentren sujetos al régimen aduanero de recinto
fiscalizado estratégico, las enajenaciones entre residentes en el extranjero, la
enajenaciones que realice un extranjero sin establecimiento permanente en el país a
una persona moral que cuente con un programa autorizado PITEX, maquiladora de
exportación o industria automotriz de vehículos para su introducción en deposito
fiscal, estarán igualmente exentas del pago del impuesto.
112
7.2 PRESTACIÓN DE SERVICIOS PERSONALES
INDEPENDIENTES, ACTOS EXENTOS
c) Los prestados en forma gratuita, salvo que quien reciba el servicio sean los
miembros, socios o asociados de la persona moral que presta el servicio. A este
precepto es aplicable lo siguiente:
113
Novena Epoca
Instancia: TERCER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIAS
ADMINISTRATIVA Y DE TRABAJO DEL CUARTO CIRCUITO.
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
Tomo: X, Agosto de 1999
Tesis: IV.3o.A.T. J/41
Página: 621
114
que pudiera considerarse como contraprestación, pues las
aportaciones sólo sirven para sufragar los gastos de
mantenimiento y conservación de la asociación, por lo que su
pago no entra como consecuencia inmediata y directa de un
beneficio o uso de cierta instalación, ya que en algunos casos los
asociados no acuden a la asociación y no obstante ello, están
obligados a pagar la cuota para mantener su calidad de socios.
Además si la asociación civil tiene por objeto social fomentar y
desarrollar toda clase de actividades sociales y deportivas, cuyo
patrimonio está constituido por las cantidades recaudadas por
concepto de aportaciones de los asociados, cuotas de inscripción
ordinarias y extraordinarias y cuotas por servicios que prestan
dado el señalado objeto social y deportivo del club, es obvio que
su sostenimiento requiere el apoyo económico que le brindó
dicho patrimonio, sin cuya realización no sería posible obtener el
fin social pretendido. Consiguientemente dichas cuotas
constituyen la única fuente posible de carácter financiero por la
cual la asociación sufraga los gastos indispensables para la
realización del fin señalado y por otra parte la situación jurídica
que guardan los socios, individualmente considerados, respecto
de ese patrimonio social, es la de un verdadero derecho personal
o de crédito que se singulariza por el quántum de sus
aportaciones, para el caso de disolución y la prestación de
bienes y servicios que brinda la persona moral a sus socios, es
una prestación genérica contemplada en los propios estatutos del
organismo y la cual no puede individualizarse en forma
específica y determinada, respecto de cada uno de los
agremiados. En consecuencia, si las cuotas aludidas no tienen el
carácter dinámico entre la producción y el consumo, sino
estático, para la preservación de los fines sociales inmersos en el
contrato de organización, debe concluirse que las actividades
115
propias de la asociación están fuera del proceso económico por
no constituir contraprestaciones, formal y materialmente
consideradas de ningún servicio, lo que pone en evidencia la
falta de elementos del hecho generador del impuesto al valor
agregado.
d) Los de enseñanza que presta la Federación, los Estados y los Municipios, así
como sus organismos descentralizados, y los establecimientos de particulares que
cuenten con autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios,
considerándose dentro de este rubro los de nivel preescolar.
116
oficial, por lo que dichos servicios estarán gravados. Pudiera darse el caso, que
instituciones de enseñanza, enajenen a sus educandos uniformes, alimentos,
presten el servicio de transporte, en cuyo caso se encontrarían con actos exentos y
gravados.
117
Igualmente, estarían exentos del pago del impuesto al valor agregado
los servicios de transporte público de personas realizado al amparo de
concesiones o permisos otorgados por las autoridades estatales de
conformidad con las leyes u ordenamientos correspondientes.
h) Los intereses:
118
Como ejemplo, si una institución de crédito le proporciona un crédito a un ejidatario
que explota sus tierras, sabemos que los frutos en estado natural están gravados a la
tasa del 0%, entonces los intereses que cobrará el banco por ese crédito no estarán
sujetos al pago del IVA. o bien, si una EDITORA de LIBROS, solicita un crédito y se
lo conceden este financiamiento esta generando intereses, pero estos no causan IVA
por ser una actividad exenta del pago del impuesto, a este respecto también se suma
a la exención las revistas electrónicas según el criterio analizado en las paginas 98 y
99.
- Actividades empresariales
- Presten servicios personales independientes
- Otorguen el uso o goce temporal de inmuebles.
119
5) Los intereses en cajas y fondos de ahorro de los trabajadores, que sean
deducibles para efectos del Impuesto Sobre la Renta, en los términos del artículo 42
del reglamento de esa ley (que sólo se pueda retirar una vez al año, se utilice para
otorgar prestamos a los trabajadores y el remanente se invierta en valores a cargo
del Gobierno Federal)
6) Los de obligaciones emitidas conforme a la LGTOC.
120
operación y se realicen bajo el criterio de la SHCP. Para este caso se consideran
los establecidos para su inversión en los grandes mercados de valores.
121
Conforme a dicho artículo, estaría exento del impuesto al valor agregado
sólo el financiamiento otorgado en dichos términos.
i) Quedarán igualmente exentos del pago del Impuesto al valor agregado los
ingreso que deriven de operaciones financieras derivadas a que se refiere el artículo
16 – A del Código Fiscal de la Federación.
Por lo tanto bajo este análisis las cuotas que se paguen en todos los clubes
deportivos para mantenimiento del mismo estarán gravadas para efectos del IVA.
122
( cobren más del 8% ), la exención de este inciso no aplica a los boletos de entrada a
cines.
123
7.3 USO O GOCE TEMPORAL DE BIENES, ACTOS EXENTOS
Dentro del otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, en el artículo 20 de la ley
que nos ocupa, encontramos que:
En este contexto, el artículo 34 del reglamento nos hace la aclaración de que aún y
cuando se celebren contratos distintos por los bienes muebles e inmuebles, se
tendrá la obligación del pago del impuesto. No se deberá considerar como
amueblada la casa habitación cuando se proporcione con bienes permanentemente
adheridos a la construcción, y con los de cocina y baño, alfombras y tapices,
calentadores para agua, armarios y guardarropas, cortinas, cortijeros, teléfono,
aparatos de intercomunicación, sistema de clima artificial, sistemas para la
purificación de aire y agua, chimenea no integrada a la construcción y tendederos
para el secado de la ropa.
124
c) El arrendamiento de bienes tangibles, otorgado por residentes en el extranjero
que no tengan un establecimiento permanente en el país, y por los cuales se hayan
pagado los impuestos para su permanencia legal en territorio nacional ( legalmente
importados).
e) Las obras de arte que por su calidad y valor cultural sean consideradas como
tales y siempre que se exhiban al público en general, en forma permanente. Las
obras de arte creadas en el extranjero por mexicanos o residentes en territorio
nacional, que por su calidad y por su valor cultural sean reconocidas como tales por
125
las autoridades oficiales correspondientes (Fondo Nacional para la Cultura y las
artes), siempre que su importación la realice su autor.
h) Así mismo quedará exenta del pago del impuesto al valor agregado, la
importación de artículos de primera necesidad, en los términos de los numerales 46,
fracción VIII, primer párrafo y 114 de la Ley Aduanera, para quienes residan dentro
de la franja fronteriza de 20 kilómetros paralela a las líneas divisorias del norte y sur
del país.
126
CAPÍTULO OCTAVO
COMPENSACIÓN O DEVOLUCIÓN DEL IMPUESTO
Para todos los casos y de conformidad al artículo 6° de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, cuando el contribuyente obtenga un saldo a favor, puede acreditarlo
contra el impuesto a cargo en los siguientes períodos hasta agotarlo o solicitar la
devolución por el total del saldo a favor del período y si ya se solicitó tal devolución
en ningún caso se podrá acreditar en declaraciones posteriores, a este precepto es
aplicable el siguiente criterio emitido por el SAT:
127
En ese sentido, toda vez que conforme a la disposición antes señalada no
es factible la acumulación de remanentes de saldos a favor pendientes de
acreditar, y atendiendo al esquema de pagos mensuales definitivos
previsto en el artículo 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se
considera que en los casos en que los contribuyentes después de haber
determinado un saldo a favor, acrediten el mismo en una declaración
posterior, resultándoles un remanente, deberán seguir acreditándolo hasta
agotarlo, sin que en dicho caso sea procedente la solicitud de su
devolución.
Situación que pudiera llevar a inequidad, toda vez que no permite que se haga una
devolución parcial.
Tal y como esta redactado pareciera que dicho trámite es muy sencillo, sin embargo
es necesario que tomemos en cuenta el reglamento y las siguientes consideraciones:
128
3. Adicional a los dos puntos anteriores, se presentará en discos magnéticos
información con el 80% de los proveedores de bienes y servicios cuyas operaciones
dieron origen al saldo a favor.
129
Asimismo, para efecto de la determinación del impuesto al valor agregado
a pagar, el artículo 4o. de la misma ley, establece el procedimiento y
requisitos del acreditamiento del impuesto, el cual consiste en restar el
impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores
señalados en dicha ley, la tasa que corresponda según sea el caso, sin
embargo, se establece claramente como uno de los requisitos para
determinar el impuesto acreditable, es el que la erogación deba ser
deducible para efectos del impuesto sobre la renta.
En ese orden de ideas, si atendemos a que de conformidad con el artículo
102 del Título III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el Municipio se
ubica en un régimen fiscal de persona moral con fines no lucrativos, en
virtud del cual, únicamente tiene la obligación de retener y enterar el
impuesto sobre la renta y exigir la documentación que reúna requisitos
fiscales en los casos en que realicen pagos a terceros, los gastos o
inversiones que realiza el Municipio no se consideran deducibles del
impuesto sobre la renta, razón por la que no actualizarían los supuestos de
acreditamiento.
130
agregado y, en consecuencia, no están en posibilidad de determinar un
saldo a favor por este concepto, como excepción a esa regla general,
existe en la misma Ley del Impuesto al Valor Agregado una norma
específica que contempla la posibilidad de que dichos contribuyentes
obtengan un saldo a favor de este impuesto, exclusivamente derivado de
la prestación de los servicios de suministro de agua para uso doméstico,
siempre y cuando ese saldo se destine a la inversión de infraestructura
hidráulica o al pago de los derechos correspondientes y que se cumplan
con los demás requisitos que las normas fiscales señalan.
En el caso de que no se haya solicitado la devolución de los saldos a favor, tenemos
a partir del 1 de julio de 2004, la figura de la compensación universal, que nos
permite sin más tramite adicional, compensar los saldos a favor contra cualquier
impuesto en los términos del artículo 23 del Código Fiscal de la Federación, que dice:
Así mismo en materia de compensación ya existían tesis que permitían tal acción:
131
IMPUESTOS SOBRE LA RENTA Y AL VALOR AGREGADO,
COMPENSACIÓN CONTRA LOS. LOS CONTRIBUYENTES QUE
REALICEN PAGOS PROVISIONALES PUEDEN HACERLA, AUN
CUANDO SE TRATE DE EJERCICIOS FISCALES DIVERSOS.-
Del análisis del segundo párrafo del artículo 23 del Código Fiscal de la
Federación, se puede apreciar que éste autoriza a los contribuyentes
que dictaminan sus estados financieros y que realizan pagos
provisionales, a compensar las cantidades que tengan a su favor,
contra los impuestos sobre la renta y al valor agregado, como una
forma de extinguir sus obligaciones y no condiciona dicha
compensación a que deba hacerse en el mismo ejercicio fiscal del que
resulta el saldo a favor. Si se estimara que sólo procede la
compensación cuando se realice en el mismo ejercicio fiscal y no en el
siguiente, con ello se limitaría el derecho de los contribuyentes de
extinguir sus obligaciones fiscales, compensando cantidades que tienen
a su favor, contra los impuestos sobre la renta y al valor agregado,
porque se daría el caso de que si el contribuyente, una vez que
concluya un ejercicio, al inicio del otro se percata que tiene un saldo a
favor, no estaría en posibilidad de extinguir una obligación fiscal, con lo
que se trastocarían los principios de legalidad y seguridad tributaria, en
perjuicio de los contribuyentes, al no existir disposición legal en el
Código Fiscal que prohíba la compensación en ejercicios fiscales
distintos.
., S.J.F. IX Época. T. XVII. 1er. T.C. del 22o. C., enero 2003, p. 17951
1 énfasis añadido
132
Ahora que entra en vigor, tenemos que el crédito al salario es compensable si se
tienen saldos a favor y puede ser aplicado contra el adeudo de IVA, analicemos la
siguiente tesis:
133
artículo 23 del Código Fiscal de la Federación.
Saldo a
I S R I E P S TENENCIA RETENC RETENC.
Favor I V A IMPAC RETENCIÓN
PROPIO AERONAVES IVA IEPS
PROPIO I S R
PROPIO
ISR SI SI SI SI SI SI NO SI
Propio (1)
IVA SI NO* SI SI SI SI NO SI
Propio
IA SI SI SI SI SI SI NO SI
IEPS (2) NO NO NO SI NO NO NO NO
Tenencia SI SI SI SI SI SI NO SI
2
Énfasis añadido
134
aeronaves
(2) La compensación del IEPS debe efectuarse en los términos del artículo 5°
de la Ley de IEPS.
135
El saldo a favor del impuesto al valor agregado de un mes posterior podrá
compensarse contra el adeudo a cargo del contribuyente por el mismo
impuesto correspondiente a meses anteriores, con sus respectivos
actualización y recargos, de conformidad con el artículo 23, primer párrafo
del Código Fiscal de la Federación, con relación al artículo 1o. del mismo
ordenamiento. Dicha disposición también será aplicable al saldo a favor
del ejercicio de 2002 derivado de la presentación de declaraciones
normales extemporáneas o complementarias contra saldos a cargo de
ejercicios anteriores, incluyendo pagos provisionales.
En el caso de los sectores primarios, como son los agrícolas, ganaderos, pesca y
silvicultura, conocidos normalmente como AGAPES, estos contribuyentes, podrán
compensar su IVA contra el ISR a cargo, retenciones de I S R, así como sus
accesorios, presentando los formatos requeridos por la autoridad fiscal. Siempre y
cuando sea en la declaración del mes siguiente a aquel en el que le resulto el saldo a
favor, no teniendo la obligación de estar dictaminadas.
Los demás contribuyentes también lo podrán hacer siempre y cuando cumplan con
los siguientes requisitos:
a) Que dictaminen sus estados financieros para efectos fiscales. Salvo los
industriales que pueden no cumplir con este punto.
136
• Se hace la aclaración que las empresas exportadoras de servicio de
transporte no tienen que cumplir con estas obligaciones.
En este punto es necesario mencionar que para efectos fiscales los descuentos,
rebajas y bonificaciones, así como las devoluciones que recibe un contribuyente de
sus clientes, el valor de dichos actos los deducirá en el siguiente o siguientes
periodos por los que deba pagar impuesto, y tratándose de las devoluciones que el
mismo contribuyente hace a sus proveedores o los descuentos o bonificaciones que
le hagan sus proveedores, el impuesto restituido por estos actos lo disminuirá del
impuesto acreditable del periodo en que los mismos se realizan y de resultar menor
el impuesto acreditable, se pagará la diferencia en la declaración del periodo en el
que se restituyo el impuesto; lo que carece de toda simetría fiscal, ya que mientras el
impuesto que le restituyen por su devolución lo tiene que descontar de su IVA
acreditable en el mismo periodo, el impuesto que el restituye por las devoluciones de
sus clientes lo descontará hasta el siguiente periodo; debiendo hacer en forma
expresa la separación del impuesto restituido.
137
Corriéndose los asientos contables respectivos, siendo aplicable en el momento en
que se considera aceptada la devolución, rebaja o bonificación por parte del
proveedor en caso de adquisición o bien del cliente en caso de enajenación.
CAPITULO NOVENO
OBLIGACIONES DE LOS CONTRIBUYENTES
Los obligados al pago del impuesto y las personas físicas que realicen los actos o
actividades a que se refiere el artículo 2-A tienen además de las obligaciones
señaladas en los diversos artículos de la Ley del IVA los siguientes :
138
c) Los que no puedan identificarse en los términos de las fracciones
anteriores.
139
clientes, a través de medios magnéticos, en los términos que fije dicha
dependencia mediante disposiciones de carácter general.
Los contribuyentes con local fijo están obligados a registrar el valor de los
actos o actividades que realicen con el público en general, así como a
expedir los comprobantes respectivos conforme a lo dispuesto en este
Código y en su Reglamento. Cuando el adquirente de los bienes o el
usuario del servicio solicite comprobante que reúna los requisitos para
efectuar deducciones o acreditamientos de contribuciones, deberán
expedir dichos comprobantes además de los señalados en este párrafo.
140
parcialidades. Cuando la contraprestación se pague en una sola exhibición,
en el comprobante que al efecto se expida se deberá indicar el importe
total de la operación y, cuando así proceda en términos de las
disposiciones fiscales, el monto de los impuestos que se trasladan. Si la
contraprestación se paga en parcialidades, en el comprobante se deberá
indicar, además del importe total de la operación, que el pago se realizará
en parcialidades y, en su caso, el monto de la parcialidad que se cubre en
ese momento y el monto que por concepto de impuestos se trasladan en
dicha parcialidad.
141
I. Tramitar ante el Servicio de Administración Tributaria el certificado para
el uso de los sellos digitales.
Los contribuyentes podrán optar por el uso de uno o más sellos digitales
que se utilizarán exclusivamente para la emisión de los comprobantes
mediante documentos digitales. El sello digital permitirá acreditar la autoría
de los comprobantes electrónicos que emitan las personas físicas y
morales. Los sellos digitales quedan sujetos a la misma regulación
aplicable al uso de una firma electrónica avanzada.
II. Incorporar en los comprobantes fiscales digitales que expidan los datos
establecidos en las fracciones I, III, IV, V, VI y VII del artículo 29-A del
Código.
142
requisitos a que se refieren las fracciones I y III del artículo 29-A del
Código. Adicionalmente deberán reunir los requisitos previstos en las
fracciones I, III, IV, V y VI de este artículo.
143
Los comprobantes fiscales digitales deberán archivarse y registrarse en los
términos que establezca el Servicio de Administración Tributaria.
V. Cumplir con los requisitos que las leyes fiscales establezcan para el
control de los pagos, ya sea en una sola exhibición o en parcialidades.
Para los efectos de este artículo, se entiende por pago el acto por virtud del
cual el deudor cumple o extingue bajo cualquier título alguna obligación.
Artículo 29-A:
144
Los comprobantes a que se refiere el Artículo 29 de este Código, además
de los requisitos que el mismo establece, deberán reunir lo siguiente:
VII.- Número y fecha del documento aduanero, así como la aduana por la
cual se realizó la importación, tratándose de ventas de primera mano de
mercancías de importación.
145
IX. Tratándose de comprobantes que amparen la enajenación de ganado,
la reproducción del hierro de marcar de dicho ganado, siempre que se trate
de aquél que deba ser marcado.
Los comprobantes a que se refiere este artículo podrán ser utilizados por el
contribuyente en un plazo máximo de dos años, contados a partir de su
fecha de impresión. Transcurrido dicho plazo sin haber sido utilizados, los
mismos deberán cancelarse en los términos que señala el reglamento de
este Código. La vigencia para la utilización de los comprobantes, deberá
señalarse expresamente en los mismos.
146
alguien así lo solicite, esto de acuerdo al reglamento del Código fiscal en el artículo
37 primer párrafo
En la Ley se establecen actos accidentales que dan origen al pago del impuesto, lo
que en los términos de lo que se señala en los requisitos de la documentación
comprobatoria que se deberá de expedir, se considera difícil que se dé, sin embargo,
es necesario mencionarlo, por estar reglamentado por el artículo 33 de la ley en
estudio.
147
efectuar el cálculo y entero del mismo, cuando quienes realizan la enajenación sean
contribuyentes obligados al pago del impuesto, debiendo presentar copia de la
última declaración del ejercicio y del último pago provisional debidamente sellado. En
el caso de ser inicio de actividades, se presentará la más reciente presentada.
En el caso de las permutas y los pagos en especie, se considera que existe una
doble enajenación, en consecuencia, cada uno de los contribuyentes tendrá la
obligación de pagar el impuesto por cada bien cuya propiedad se transmita.
148
CAPITÍTULO DÉCIMO
DE LAS FACULTADES DE LAS AUTORIDADES Y DE LA
PARTICIPACION A LAS ENTIDADES FEDERATIVAS
Muchos de los expertos consideran que esto puede provocar inconstitucionalidad sin
embargo el tribunal fiscal a determinado que no en los siguientes textos:
Séptima Epoca
Instancia: Pleno
149
Fuente: Apéndice de 1995
Tomo: Tomo I, Parte SCJN
Tesis: 109
Página: 117
Octava época
Instancia: Pleno
Fuente: Apéndice de 1995
Tomo: Tomo I, Parte SCJN
Tesis: 110
Página: 118
3
Énfasis añadido
150
DOBLE TRIBUTACION. PRUEBA DE SU
DESPROPORCIONALIDAD E INEQUIDAD. La doble tributación
se justifica si la obligación de aportar la contribución establecida en
la ley reclamada no destruye la fuente que le da origen. Teniendo
la fuente del impuesto siempre un contenido económico, pues
se basa, entre otros supuestos, en el rendimiento del capital, del
trabajo, de la combinación de ambos o del conjunto de bienes que
integran el patrimonio del contribuyente, es necesario que los
particulares promoventes de los juicios de amparo en los que
se reclaman leyes que permiten la multigravación, demuestran
con pruebas idóneas que la doble tributación es desproporcional en
relación con la fuente impositiva a la cual se aplica y que podría
poner en peligro la existencia de la misma, produciéndose, por
ende, una violación al artículo 31, fracción IV, constitucional; por el
contrario, la falta de acreditamiento de esos extremos provoca
la imposibilidad de declarar la inconstitucionalidad de la figura
en análisis.4
Octava época:
NOTA:
Tesis P./J.24/88, Gaceta número 8-9, pág. 6; Semanario Judicial de
la Federación, tomo II, Primera Parte, pág. 133.
Artículo 43. Las Entidades Federativas podrán establecer impuestos cedulares sobre
los ingresos que obtengan las personas físicas que perciban ingresos por la
4
Énfasis añadido
151
prestación de servicios profesionales, por otorgar el uso o goce temporal de bienes
inmuebles, por enajenación de bienes inmuebles, o por actividades empresariales,
sin que se considere un incumplimiento de los convenios celebrados con la
Secretaría de Hacienda y Crédito Público ni del artículo 41 de esta Ley, cuando
dichos impuestos reúnan las siguientes características:
Para los efectos de esta fracción se entenderá por ingresos por la prestación
de servicios profesionales, las remuneraciones que deriven de servicios
personales independientes que no estén asimiladas a los ingresos por la
prestación de servicios personales subordinados, conforme al artículo 110 de
la Ley del Impuesto sobre la Renta. Las Entidades Federativas podrán gravar
dentro del impuesto cedular sobre sueldos o salarios, los ingresos personales
independientes que estén asimilados a los ingresos por la prestación de un
servicio personal subordinado.
152
II. En el caso de personas físicas que obtengan ingresos por otorgar el uso o
goce temporal de bienes inmuebles, la tasa del impuesto que se podrá
establecer será entre el 2% y el 5%.
El impuesto sobre los ingresos por otorgar el uso o goce temporal de bienes
inmuebles, corresponderá a la Entidad Federativa en donde se encuentre
ubicado el inmueble de que se trate, con independencia de que el
contribuyente tenga su domicilio fiscal fuera de dicha Entidad Federativa.
153
tenga, y el resultado se dividirá entre éstos en la proporción que representen
los ingresos obtenidos por cada establecimiento, sucursal o agencia, respecto
de la totalidad de los ingresos.
Las Entidades Federativas podrán establecer distintas tasas dentro de los límites que
establece el presente artículo por cada uno de los impuestos cedulares a que se
refiere este artículo.
Es importante aclarar que en ningún momento se han establecido reglas y que los
impuestos sobre nóminas establecidos por los estados no se ajustan a tales
circunstancias, por lo que se considera, que en cada estado, se debe observar con
cuidado y verificar si se cumple con el precepto de constitucionalidad.
154
CAPÍTULO ONCEAVO
CASO PRÁCTICO
En el mes de mayo adquirió refacciones para tractores del campo por la cantidad de
$24,000.00 pesos, más Impuesto al Valor Agregado.
En el mes de julio rento a una persona física un local para una exposición, por
$50,000.00 pesos, más I V A realizando las retenciones relativas al mismo y las
obligaciones que ello trae.
En el mes de agosto compro muebles para sus oficinas de contado con valor de
$150,000.00 pesos, I V A incluido.
Recibió devoluciones de parte de sus clientes nacionales, en los meses de abril, por
$32,450.00, agosto por $32,873.00 y noviembre por $46,123.00, dichas
devoluciones corresponden a enajenaciones del mes anterior al en que se
recibieron.
155
Compró en el mes de octubre un vehículo Jeep Grand Cherokee con valor
de $ 432,650.00, mas Impuesto al Valor Agregado, la cual tiene un chofer asignado
con ingresos de $6,000.00 mensuales. El mantenimiento que se tuvo fue de
$6.250.00 por el mes de noviembre y $8,500.00 por el mes de diciembre; el consumo
de combustible fue de, $12,840.00 en el mes de noviembre y de $13,180.00 en
diciembre, gastos ambos que incluyen el Impuesto al Valor Agregado.
156
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, SA DE CV
INGRESOS DEL EJERCICIO DE 2005.
GRAVADAS AL 0 %
VENTAS NACIONALES 214,640. 176,490. 310,715. 380,790.
EXPORTACIONES 210,000. 265,400. 280,620. 240,720.
DEV. / VENTAS 15 %
157
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, SA DE CV
INGRESOS DEL EJERCICIO DE 2005.
GRAVADAS AL 0 %
VENTAS NACIONALES 250,640. 340,610 375,940 614,710.
EXPORTACIONES 340,870. 380,720. 360,910. 425,730.
VENTA DE DOCTOS.
158
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, SA DE CV
INGRESOS DEL EJERCICIO DE 2005.
GRAVADAS AL 0 %
VENTAS NACIONALES 290,410. 325,840. 412,650. 975,640.
EXPORTACIONES 405,670. 480,910. 760,880. 1225,750.
VENTA DE DOCTOS.
159
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTIVA DE IVA, SA DE CV
EGRESOS DEL EJERCICIO DE 2005.
GASTOS IDENTIFICADOS
MERCADO NACIONAL 37,210. 30,100. 42,120. 31,720.
MERCADO EXTRANJE 17,350. 12,410. 15,480. 10,710.
SUB – TOTAL 54,650. 42,510. 57,600. 42,430.
GASTOS NO IDENTIFICADOS
MERCADO NACIONAL 24,650. 21,180. 35,410. 21,850.
MERCADO EXTRANJE 7,180. 9,210. 10,960. 11,710.
160
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTIVA DE IVA, SA DE CV
EGRESOS DEL EJERCICIO DE 2005.
GASTOS IDENTIFICADOS
MERCADO NACIONAL 45,180. 30,720. 21,710. 32,150.
MERCADO EXTRANJE 21,310. 15,910. 10,850. 16,910.
SUB – TOTAL 66,490. 46,630. 32,560. 49,060.
GASTOS NO IDENTIFICADOS
MERCADO NACIONAL 20,760. 27,805. 20,780. 30,480.
MERCADO EXTRANJE 16,870. 15,240. 14,640. 19,425.
161
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTIVA DE IVA, SA DE CV
EGRESOS DEL EJERCICIO DE 2005.
GASTOS IDENTIFICADOS
MERCADO NACIONAL 25,450. 30,830. 32,670. 35,710.
MERCADO EXTRANJE 15,780. 20,310. 21,840. 22,840.
SUB – TOTAL 41,230. 51,140. 54,510. 58,550.
GASTOS NO IDENTIFICADOS
MERCADO NACIONAL 20,315. 30,645. 30,720. 28,450.
MERCADO EXTRANJE 12,840. 20,980. 18,880. 18,650.
162
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTIVA DE IVA, SA DE CV
GASTOS RELACIONADOS CON LA EXPORTACIÓN, EJERCICIO 2005.
163
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTIVA DE IVA, SA DE CV
GASTOS RELACIONADOS CON LA EXPORTACIÓN, EJERCICIO 2005.
164
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, SA DE CV
DETERMINACIÓN DEL I V A ACREDITABLE DEL EJERCICIO 2005.
IDENTIFICADOS
ADQUISICIÓN DE BIENES 40,818. 37,584. 47,327. 39,550.
GASTOS NORMALES 8,184. 6,376. 8,640. 6,365.
GASTOS EXPORTACIÓN 1,658. 1,775. 1,820. 1,728.
REFACCIONES TRACTOR
NO IDENTIFICADOS
165
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, SA DE CV
DETERMINACIÓN DEL I V A ACREDITABLE DEL EJERCICIO 2005.
IDENTIFICADOS
ADQUISICIÓN DE BIENES 56,373. 56,266. 37,566. 40,515.
GASTOS NORMALES 9,973. 6,995. 4,884. 7,359.
GASTOS EXPORTACIÓN 1,963. 2,056. 2,053. 2,178.
REFACCIONES TRACTOR 3,600.
NO IDENTIFICADOS
166
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, SA DE CV
DETERMINACIÓN DEL I V A ACREDITABLE DEL EJERCICIO 2005.
IDENTIFICADOS
ADQUISICIÓN DE BIENES 41,439. 42,039. 59,362. 108,847.
GASTOS NORMALES 6,184. 7,671. 8,177. 8,782.
GASTOS EXPORTACIÓN 2,125. 2,330. 3,072. 4,496.
REFACCIONES TRACTOR
NO IDENTIFICADOS
167
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTIVA DE IVA, SA DE CV
OPERACIONES ESPECIALES DEL EJERCICIO DE 2005.
REGISTROS CONTABLES
MES DE FEBRERO.
ASIENTO CONTABLE
PROVEEDORES $ 25,035.00
DEVOLUCIONES / COMPRAS 21,769.60
IVA ACREDITABLE 3,265.40
NOTA:
el IVA acreditable restituido, se deberá de restar de el IVA que resulte
acreditable en el mes de febrero, mes en el que se realizo la devolución, según lo
establece el artículo 7, segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
168
MARZO DE 2005.
Se adquieren dos vehículos con valor de $ 275,000.00 pesos, cada uno, precio que
no incluye el impuesto al valor agregado.
OPERACIÓN
ASIENTO CONTABLE
NOTA:
El IVA acreditable de esta operación será objeto de prorrateo, al no identificar
plenamente el uso que se les dará a los vehículos, en relación con los actos
gravados o exentos de la empresa; de conformidad al artículo 5°, fracción V, inciso
d), numeral 3, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
169
En este mismo mes enajena documentos que tenía por cobrar, mediante una
operación de factoraje financiero, en cuyo contrato se determina, que el impuesto al
valor agregado se pagará al momento de recibir la contraprestación de dicha
enajenación; no tomando la opción prevista en el artículo 1 – C, la que le permite
pagar el impuesto hasta el momento en que efectivamente se cobren dichos
documentos.
OPERACIÓN:
Venta de documentos pendientes de cobro $150,000.00
Desglose del impuesto entre 1.15
Valor de la operación sin I V A 130,434.79
Por tasa del impuesto 15 %
IVA de la operación 19,565.21
ASIENTO CONTABLE:
Bancos 143,000.00
Gastos financieros 7,000.00
Clientes 150,000.00
NOTA:
El impuesto al valor agregado correspondiente a los documentos enajenados,
se tendrá que pagar en la declaración de este mes, de conformidad a lo previsto por
el artículo 1 – C de la Ley, los intereses que se pagaron con motivo de la operación,
están exentos del pago del impuesto, de conformidad al artículo 15, fracción X,
inciso b) de la Ley.
170
OPERACIONES DEL MES DE MAYO DE 2005.
OPERACIÓN:
Compra de refacciones para tractor $24,000.00
IVA pagado 3,600.00
REGISTRO CONTABLE:
NOTA:
El impuesto pagado en esta operación, se considera acreditable en su
totalidad, al destinarse las refacciones para tractores a actos gravados a la tasa del
0%, de conformidad con el artículo 2 – A y 5° de la Ley.
Los créditos incobrables determinados en este mes por la cantidad de
$120,000.00, no afectan el pago del impuesto, al considerar, que este se paga
cuando sea efectivamente cobrado, de conformidad al artículo 1 – B de la propia Ley.
171
OPERACIONES DEL MES DE JULIO
OPERACIÓN:
REGISTRO CONTABLE:
NOTA:
El impuesto pagado en esta operación, se considera acreditable sólo en forma
proporcional, ya que no se define si el local se destinará para la realización de actos
gravados o exentos.
En relación con el impuesto que se retiene, esto de conformidad al
artículo 1–A de la ley del IVA y el artículo 143 penúltimo párrafo de la ley del ISR, se
deberá de pagar en este periodo, debiendo acreditar el impuesto al valor agregado
hasta la declaración de pago mensual siguiente a la declaración en la que se efectúa
el pago de la retención de conformidad al artículo 5°, fracción IV de la Ley. O en el
mismo periodo aplicando lo determinado por la SCJN, al precisar en jurisprudencia
172
que el impuesto retenido se podrá acreditar en el mismo periodo al considerar que la
retención y el acreditamiento son dos actos distintos.
Compra muebles para sus oficinas, por la cantidad de $ 150,000.00 pesos, los cuales
incluyen el impuesto al valor agregado.
OPERACIÓN:
ASIENTO CONTABLE
NOTA:
El impuesto pagado en esta operación, deberá ser sujeto a prorrateo, ya que
se considera no identificado al no definir plenamente su uso. De conformidad al
artículo 5°, fracción V, inciso d), numeral 3 de la Ley.
173
Recibe durante los meses de abril, agosto y noviembre, devoluciones por parte de
sus clientes, por las cantidades de: $32,450.00, $32,873.00 y $46,123.00
respectivamente, cantidades que no incluyen el IVA, correspondientes a
enajenaciones gravadas a la tasa del 15%, realizadas en el mercado nacional en el
mes anterior al mes al en el que se reciben.
OPERACIONES:
REGISTROS CONTABLES:
ABRIL:
AGOSTO:
174
NOVIEMBRE:
NOTAS:
El valor de la devolución recibida en cada uno de los meses de abril, agosto y
noviembre, se deberá de descontar de los ingresos afectos a la tasa del 15% de los
meses de mayo, septiembre y diciembre respectivamente, esto, de conformidad al
artículo 7° , primer párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, el cual dice: “ …
deducirá en la siguiente o siguientes declaraciones de pago del mes de calendario
que corresponda, el monto de dichos conceptos del valor de los actos o actividades
por los que se deba pagar el impuesto…”. Además, se deberá expedir documento
que cumpla con los requisitos establecidos en los artículos 29 y 29 – A del Código
Fiscal de la Federación, en los que se exprese por separado el IVA que se restituye,
ya que de no ser así, el valor de la devolución no se podrá descontar de los ingresos.
175
SERVICIOS DE FLETES Y ACRARREOS PAGADOS DURANTE EL EJERCICIO:
REGISTRO CONTABLE:
ENERO / 2005.
176
NOTAS:
Se deberá correr el mismo registro contable por cada uno de los meses del
ejercicio, por todos los gastos relacionados con el servicio de transporte de bienes
(fletes y acarreos), registrando el impuesto al valor agregado, según se identifique
con la exportación o no identificado; así como el impuesto que se retiene en los
términos del artículo 1–A, fracción II, inciso c) en relación con la regla miscelánea
5.1.1. y 5.1.2., mismo, del que se deberá de tomar la decisión en relación a su
acreditamiento, ya sea, en el mes en el que se retiene y paga, en relación a la
jurisprudencia, o, aplicando lo que dicta el artículo 5°, fracción IV de la Ley;
acreditarlo en la declaración de pago mensual siguiente a la declaración en la que se
efectúa el pago de la retención.
177
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Enero
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 418,645.
Arrendamientos 20,000.
Auto transporte de bienes 23,670. 462,315.
Impuesto Acreditable:
178
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Febrero:
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 385,470.
Arrendamientos 20,000.
Auto transporte de bienes 25,410. 430,880.
Impuesto Acreditable:
179
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Marzo:
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 480,790.
Arrendamientos 20,000.
Auto transporte de bienes 18,780. 519,570.
Enajenación de documentos 130,435.
Impuesto Acreditable:
180
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Abril:
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 405,650.
Arrendamientos 20,000.
Auto transporte de bienes 21,910. 447,560.
Impuesto Acreditable:
181
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Mayo:
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 576,650.
Arrendamientos 20,000.
Auto transporte de bienes 21,910. 618,560.
Impuesto Acreditable:
182
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Junio:
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 570,940.
Arrendamientos 20,000.
Auto transporte de bienes 20,680. 611,620.
Impuesto Acreditable:
183
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Julio:
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 580,670.
Arrendamientos 24,000.
Auto transporte de bienes 21,650. 626,320.
Impuesto Acreditable:
184
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Agosto
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 510,920.
Arrendamientos 24,000.
Auto transporte de bienes 34,620. 569,540.
Impuesto Acreditable:
185
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Septiembre:
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 575,650.
Arrendamientos 24,000.
Auto transporte de bienes 18,470. 618,120.
Impuesto Acreditable:
186
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Octubre:
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 625,015.
Arrendamientos 24,000.
Auto transporte de bienes 23,110. 672,125.
Impuesto Acreditable:
187
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Noviembre
Actos Gravados:
Enajenaciones $ 776,540.
Arrendamientos 24,000.
Auto transporte de bienes 16,820. 817,360.
Impuesto Acreditable:
188
LA DISTRIBUIDORA PRÁCTICA DE IVA, S.A. DE C.V.
CÉDULA PARA DETERMINAR LOS PAGOS PROVISIONALES
Diciembre:
Actos Gravados:
Enajenaciones 1’115,480.
Arrendamientos 24,000.
Auto transporte de bienes 19,720. 1’159,200.
Impuesto Acreditable:
189
CONCLUSIONES:
Una vez que ha sido complementado el presente trabajo, queda la reflexión de que
tan profundo fue el análisis, que tan claros quedaron los conceptos y que tan fácil
podrá resultar la aplicación de los mismos en el cálculo del impuesto motivo de este
estudio.
Continuando con los conceptos planteados, la Ley del Impuesto al Valor Agregado,
resulta inexacta en cuanto al impuesto que han de pagar algunos contribuyentes, tal
es el caso de los denominados pequeños contribuyentes, los cuales tiene tres
opciones para pagar el impuesto, en tanto la autoridad no le determine cual será el
impuesto que tendrán que pagar.
Trasciende como una Ley con falta de simetría fiscal, ya que mientras un
contribuyente que le devuelve mercancía a su proveedor y éste le restituye el
impuesto que le traslado, el impuesto que le fue restituido lo tendrá que descontar de
su impuesto acreditable del periodo en el que realizó la devolución, o pagar la
diferencia si el impuesto acreditable del periodo resulta menor que el impuesto que le
fue restituido; en cambio, el proveedor que recibió la devolución, la podrá restar de
sus ingresos que haya obtenido en el periodo siguiente al en el que la recibió o en los
siguientes, si los ingresos de ese periodo resultan inferiores a la devolución recibida.
190
impuesto que le trasladaron o el que haya pagado con motivo de sus importaciones;
quien realiza actos gravados y exentos, sólo podrá acreditar una parte del impuesto
que le fue trasladado o que pagó con motivo de sus importaciones, inequidad que el
poder judicial ha puesto de manifiesto pero que el legislativo ha hecho caso omiso.
En mi concepto, una reestructuración total de esta Ley, con una sola tasa de
impuesto, de aplicación general para todos los actos o actividades contemplados en
la misma (todo gravado), se podría decir que sería más equitativo y proporcional, ya
que siendo un impuesto al consumo, quien más pagaría serían los que más
consumen, por consiguiente, serían los de mayor capacidad económica y nunca los
de menores ingresos, como se ha tratado de hacer creer, pues estos, serían los
menos afectados, al ser los que menos consumen.
191
BIBLIOGRAFIA.
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Federación, México, Editorial Themis, S. A. De C. V.
2.- Calvo Nicolau Enrique, Montes Suárez Eliseo, (2005), Ley del Impuesto Sobre
la Renta, México, Editorial Themis, S. A. De C. V.
3.- Calvo Nicolau Enrique, Montes Suárez Eliseo, (2005), Ley del Impuesto al Valor
Agregado, México, Editorial Themis, S. A. De C. V.
4.- Calvo Nicolau Enrique, Montes Suárez Eliseo, (2005), Reglamento de la Ley del
Impuesto al Valor Agregado, México, Editorial Themis, S. A. de C. V.
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Fiscales ISEF, 274 páginas.
9.- Gallardo Ramos Sergio Valente, (2000), Código Civil para el Estado de Colima,
México, Gallardo Ediciones 535 páginas.
192
10.- Moderno diccionario de Contabilidad, (2003), México, Compañía Editorial
Impresora y distribuidora, S. A., 294 páginas.
193