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REORGANIZACIÓN
DE EMPRESAS EN
EL IMPUESTO A
LAS GANANCIAS:
EL CASO DE LA
FUSIÓN.
Trabajo de Tesis para la
Especialización en Tributación –
Universidad Nacional de Tucumán.
AÑO 2011.
CPN José María Rizo.
ABSTRACT
2
CAPITULO I
INTRODUCCIÓN AL TEMA
El art. 77 de la ley del impuesto a las ganancias (LIG) expresa que cuando se
reorganicen “sociedades, fondos de comercio y en general empresas y/o
explotaciones de cualquier naturaleza” cumpliéndose los requisitos legales, la
consecuencia será que los resultados de la operación no estarán alcanzados por el
impuesto y que serán, asimismo, trasladables los atributos fiscales mencionados en el
art. 78, que se perderían en caso contrario.
En el ámbito de la Ley del Impuesto a las Ganancias (de ahora en más LIG),
la Reorganización alcanza asimismo a empresas o explotaciones, fondos de comercio
3
4
Por otro lado, el DR-LIG, art. 105 – último párrafo, admite la viabilidad de los
“otros” procesos de reorganización estableciendo que: “Las disposiciones del
presente artículo serán también aplicables, en lo pertinente, a los casos de
reorganización de empresas o explotaciones unipersonales.”, pero al momento de
5
definir la fusión de empresas sólo se refiere a las “sociedades” que se disuelven sin
liquidarse para constituir una nueva o para incorporarse a una ya existente.
“Ello es así por cuanto la ley del impuesto a las ganancias sigue sus propias
regulaciones y admite las fusiones de empresas de cualquier naturaleza, y no
solamente de aquellas que tengan el ropaje jurídico de las sociedades del derecho
comercial, o que cumplan todos los requisitos de una fusión propia” 2
6
posible, toda vez que la fusión supone regularidad en los sujetos intervinientes. No
podría concebirse que sociedades no constituidas regularmente tomen parte en actos
de esa naturaleza, pues en virtud de la precariedad de su personalidad, se tornaría
desacertada la efectivización de un procedimiento tan complejo sobre bases tan
inestables (Nissen, Ricardo A.: "Ley de sociedades" - T. II - pág. 135).”
5
CID, AURELIO, “REORGANIZACIÓN DE EMPRESAS EN LA LEGISLACIÓN TRIBUTARIA”, Editorial LA LEY,
1° Edición 2010, págs. 179 y 180.
6
Confirmada por sentencia de la CNACAF, Sala IV del 13/6/89, y fallo a favor del “socio escindido” del
TFN “Dorignac, Marcelo Eduardo”, Sala C, 26/11/96.
7
un socio de una Sociedad en Comandita por Acciones que se retira de la sociedad que
se dedicada a la explotación agropecuaria, recibiendo parte de los bienes integrantes
del patrimonio societario y los destina a desarrollar, como empresa unipersonal, la
misma actividad agropecuaria. El Tribunal entendió que si bien el retiro del socio no
constituía una escisión en los términos del art. 88 de la LSC, en cambio, tenía dicho
alcance a los efectos de la LIG7.
Coincido con Aurelio Cid8 respecto que las contradicciones que se advierten
en los antecedentes y comentarios precedentes permiten expresar “un alto grado de
incertidumbre que torna muy difícil la decisión de encarar un proceso de
reorganización en sociedades irregulares”, y agrego por mi parte, empresas
unipersonales o fondos de comercio.
8
CAPITULO II
1. Introducción.
En este contexto, antes de analizar cada uno de los requisitos debemos tener
en claro que debe entenderse a los fines fiscales por entidades antecesoras y
continuadoras, y fecha de reorganización.
9
Es decir que, no hay distinción de roles entre las sociedades que participan de
la Reorganización, sino de momentos en que las empresas intervienen en la
reestructuración, según se las enfoque antes o después de la Fecha de
Reorganización9.
Este requisito es uno de los pocos que fue originalmente previsto por el
legislador en el art. 77 (1er párrafo) al disponer que “los resultados que pudieran
surgir como consecuencia de la reorganización no estarán alcanzados por el
impuesto de esta ley [y los derechos y obligaciones fiscales establecidos en la ley
serán trasladables a la o las empresas continuadoras10], siempre que la o las
9
RAJMILOVICH, DARIO, “Manual del Impuesto a las Ganancias”, 1° Edición (2006), EDITORIAL LA LEY,
pág. 602.
10
Segundo párrafo del Art. 77 LIG.
10
El art. 105 del DR-LIG, punto II, precisa el alcance de esta exigencia
disponiendo que las empresas absorbentes deben continuar “desarrollando por un
período no inferior a DOS (2) años, contados a partir de la fecha de la
reorganización, alguna de las actividades de la o las empresas reestructuradas u
otras vinculadas con aquéllas —permanencia de la explotación dentro del mismo
ramo—, de forma tal que los bienes y/o servicios que produzcan y/o comercialicen la
o las empresas continuadoras posean características esencialmente similares a los
que producían y/o comercializaban la o las empresas antecesoras”.
11
a) Si se trata de fusión de dos o más empresas de las cuales resulta una nueva
entidad, está última deberá mantener alguna de las actividades de cada una de
las empresas absorbidas.
b) Si se trata de fusión por absorción deberán mantenerse algunas de las
actividades tanto de la absorbida como de la absorbente.
12
A pesar de que el concepto de actividad vinculada fue previsto para el requisito previo de las
actividades, en opinión de Rubén Asorey, resulta de aplicación al mantenimiento posterior de las
actividades (Ob. cit. en nota 3, pág. 67).
12
“Sin duda que este dictamen incurre en una interpretación no exenta de deficiencias
terminológicas, como la de exigir el reemplazo de un bien que, por un lado, se le
asemeje y que por otro, tenga idénticas propiedades.
13
HALADJIAN, ALEJANDRO A., “Tratado de las Reorganizaciones Fiscales de Empresas”, Editorial LA
LEY, Edición 2002, pág. 211.
13
Parece tanto más grave el alejamiento del requisito exigido por el art. 77 de la ley
que habla únicamente de mantener las actividades de las empresas reestructuradas y
del propio reglamento que, aun cuando impone requisitos referidos a los bienes a
producir, permite que ellos sean esencialmente similares, y bajo ningún concepto
idénticos. […]
14
ASOREY, RUBEN O., ob. cit. en nota 3, pág. 69.
14
Otros autores también han discrepado con las conclusiones definitivas del
organismo fiscal por considerar que se fundamentan en interpretaciones que violan el
principio de legalidad, al exigir que los bienes deban ser destinados a la actividad
productiva: “El criterio expuesto por las autoridades fiscales parece postular
requisitos que no están comprendidos por las normas vigentes a efectos de encuadrar
15
HALADJIAN, ALEJANDRO A., ob. cit. en nota 13, pág. 164.
15
una reorganización como libre de impuestos, al hacer referencia a que los bienes
aportados ‘deben ser destinados a la integración de una actividad productiva,
circunstancia que no encuentra fundamento en la normativa señalada. […] En estas
circunstancias se aprecia la existencia de una conjunción de elementos nocivos, cuyo
resultado profundiza la tan mentada ‘inseguridad jurídica’. En efecto, la falta de
claridad y de adecuación de la normativa vigente (que resulta por demás confusa e
incapaz de abordar la complejidad de las operaciones actuales) sumada a las
interpretaciones subjetivas (prácticamente ‘casuísticas’) de las autoridades fiscales
han generado, prácticamente, la obligación de someter estos temas al régimen de
consulta vinculante, como única vía tendiente a mitigar la citada falta de certeza.” 16
- Sociedades inmobiliarias.
16
LORENZO, EDELSTEIN, CALCAGNO, “Impuesto a las Ganancias. Reorganización de Sociedades. 2da
Parte”, Editorial ERREPAR, DTE, N° 265, pág. 342.
17
Ob. cit. en nota 3, pág. 73.
16
17
económico, fueran distintas. Así en un supuesto se consideró, que en una fusión por
absorción, en la que la absorbente se dedicaba a la venta de ropa, calzados y
accesorios, y la absorbida a la locación de inmuebles donde estaban los locales de
venta de la absorbente, no se cumplía con los requisitos fijados para las
reorganizaciones (Dictamen DAT 82/2003).
- Nomenclador de Actividades.
Por cierto que la utilización del mismo no constituye más que un elemento de
prueba en el análisis del incumplimiento del requisito pero no puede considerarse con
un elemento exclusivo en el encuadramiento del caso.
18
El art. 105 del DR-LIG establece por vía de definición del concepto de fusión,
la exigencia de titularidad de ciertos porcentajes de capital al momento de la fusión
por parte de los accionistas de sociedades que se reorganizan.
19
en un 20% (veinte por ciento) con otros accionistas que no eran socios de las
antecesoras.
20
Ob. cit. en nota 3, pág. 83.
20
Es decir que los socios de las sociedades fusionadas pasan a ser socios en la
sociedad fusionaria, recibiendo como contrapartida las respectivas partes sociales
de la sociedad continuadora.
Agrega Asorey respecto de la fecha de puesta en marcha que: “Si bien se trata
de un concepto con contenido económico, debe estar también plasmado
jurídicamente en los acuerdos previos y definitivos”21. Es decir, a través de aquellas
“cláusulas que resulten necesarias a los efectos de aclarar la asunción de las
actividades por parte de la incorporante”22 o nueva sociedad.
21
23
ASOREY, RUBEN O., ob. cit. en nota 3, pág. 87.
22
23
24
o en las nuevas empresas las condiciones básicas tenidas en cuenta para conceder el
beneficio.
25
Sobre las distintas situaciones que se pueden dar en el análisis de las tenencias
en los distintos momentos mencionados por la normativa, realizamos la siguiente
enumeración esquemática:
26
El fisco concluyo que: “El objetivo perseguido por este requisito normativo
[…] es que los beneficios tributarios que se conceden en la ‘Reorganización de
Sociedades’ no puedan usufructuarse si existe una venta dentro del término de 2
años, con el fin de que esos privilegios no se trasladen a terceros, por ello el
posterior aporte de capital a efectuarse no implicaría, en este caso, un
incumplimiento en las condiciones exigidas, pues se trata de una transferencia dentro
de entidades que forman un mismo conjunto económico, no desvirtuándose así el fin
perseguido por la ley, ya que de hecho los derechos y obligaciones trasladables,
quedarán en poder de los mismos sujetos”. (Ver Dictámenes DAT 31/96 y 4/97)
27
28
29
CAPITULO III
1. Empresa en marcha.
En tal sentido el art. 105 del DR-LIG, punto I, establece que en las fusiones
para obtener los beneficios fiscales deberá cumplirse con el requisito de “que a la
fecha de la reorganización, las empresas que se reorganizan se encuentren en
marcha: se entenderá que tal condición se cumple, cuando se encuentren
desarrollando las actividades objeto de la empresa o, cuando habiendo cesado las
mismas, el cese se hubiera producido dentro de los DIECIOCHO (18) meses
anteriores a la fecha de la reorganización”.
30
El punto III del art. 105 del DR-LIG que establece que en el supuesto de
fusión las empresas deben haber “desarrollado actividades iguales o vinculadas
durante los DOCE (12) meses inmediatos anteriores a la fecha de la reorganización
o a la de cese, si el mismo se hubiera producido dentro del término establecido en el
apartado I) precedente [DIECIOCHO (18) meses anteriores a la fecha de la
reorganización] o, en ambos casos, durante el lapso de su existencia, si éste fuera
menor.”
31
a) Que las dos sociedades hayan estado activas durante los últimos 12 meses a la
fecha de la reorganización, o
b) Que las sociedades hayan cesado sus actividades dentro de los 18 meses
anteriores a la fecha de la reorganización.
32
Por último, en relación con la aplicación de los beneficios del régimen fiscal si
es que medió un cambio del objeto social antes de la fusión, comenta Asorey31:
El Dictamen DAL 43/95 con relación a una fusión sostiene que los cambios de los
objetos sociales de las entidades involucradas en la fusión analizada en dicho
dictamen estaban dirigidos exclusivamente a simular una apariencia formal que
obedece al pretendido cumplimiento de los recaudos legales exigidos para la fusión
invocada.”
30
En este sentido: KRAUSE MURGUIONDO, GUSTAVO A., ob. cit. en nota 1, pág. 215.
31
Ob. cit. en nota 3, pág. 80.
33
“Para que la reorganización de que trata este artículo tenga los efectos impositivos
previstos, deberán cumplimentarse los requisitos de publicidad e inscripción
establecidos en la Ley Nº 19.550 de sociedades comerciales y sus modificatorias.”
Importante es destacar que, como comenta Asorey32, tales requisitos son sólo
obligatorios para las sociedades regidas por la L. 19.550.
32
Ob. cit. en nota 3, pág. 98.
34
35
CAPITULO IV
1. Introducción.
Si bien nos encontramos ante un requisito establecido por la Ley del Impuesto
a las Ganancias, debido a modificaciones recientes al régimen de comunicación, me
pareció recomendable realizar un análisis particular en el presente capítulo.
El Art. 105 del DR detalla que será requisito para admitir la reorganización:
36
2. Procedimiento de Comunicación.
a) Comunicación de la reorganización:
33
Esto marca un “…hecho realmente atípico para nuestro sistema tributario pero sumamente
positivo desde el punto de vista de la estabilidad de las normas como vehículo para generar
certeza…”, en el decir de LITVIN, CESAR R. Y MOREIRA, DARIO (“Nuevo régimen de información de
reorganizaciones societarias”, Practica Profesional 2008‐76, página 6). Comentario con el cual
coincidimos.
37
38
Pero como comenta Aurelio Cid34, la modificación que había sido introducida
por la RG 2468, en su entender, intentaba salvar el cuestionamiento judicial de la
antigua RG 2245.
“Desde antiguo se ha sostenido por la Corte Suprema de Justicia que los decretos
reglamentarios integran a la ley reglamentada, completando su régimen, y su
violación o interpretación errónea afecta el régimen creado por ella (Fallos:
190:301; 234:166; Sala II, 14/5/92, Orso, Liliana Noemí; Sala II, 17/8/93, Cuenya de
Racimo, Susana c. Estado Nacional). Ello es así por cuanto ‘en el ejercicio de su
facultad reglamentaria, el Poder Ejecutivo puede apartarse de la estructura literal de
la ley siempre que se ajuste al espíritu de la misma, pero no se puede válidamente
dictar un reglamento contrario a los preceptos legales’ (Fallos: 183:147). Tal
doctrina del Superior Tribunal, que se comparte, es igualmente aplicable en
supuestos, como el de autos, en el que un organismo inferior de la administración
pública ejerce funciones reglamentarias delegadas en la ley”.
“En el caso, tanto en la ley 11.683 (art. 14), como en la ley 19.549 (art. 1°, inc. e.2),
los plazos administrativos han de contarse por días hábiles, disposiciones de
jerarquía legal que, de esa manera, modifican lo dispuesto en el artículo 28 del
Código Civil. Tanto en una como otra norma –en diferente redacción– se prevé la
posibilidad de qué sólo mediante otra ley formal se disponga, para las cuestiones
particulares reguladas en ellas, un modo diferente de computar los plazos; pero de
ningún modo se admite en ellas que tal regulación diferente pueda ser dispuesta por
acto del Poder Ejecutivo o de organismo bajo su dependencia”.
“En esas condiciones, toda vez que la actora efectúo la comunicación dentro del
plazo de 180 días hábiles desde la fecha en que las partes del negocio fijaron como
momento de reorganización, ajustándose así a las previsiones de las mencionadas
leyes 11.683 y 19.549, la posición del Fisco pierde sustento y ha de rechazarse”.
34
Ob. cit. en nota 5, pág. 151.
35
Criterio refrendado también en la causa “Guido C. Caratti e Hijos S.R.L. c. A.F.I.P. D.G.I. resol.
122/01”, CNACAF, Sala I, 13/10/09.
36
Ob. cit. en nota 5, pág. 152.
39
“Es claro que la Resolución General N° 2468 estableció los plazos –sin variar de
hecho sustancialmente los ciento ochenta días corridos– tomando como referencia lo
dispuesto por el artículo 25 del Código Civil37, sin ajustarse a lo que en él se
establece en sentido estricto, pero sin violentar conceptualmente la norma. […]
No se entiende el motivo que se tuvo en consideración para volver a una cuestión que
mereció el reproche judicial, habiendo encontrado en la Resolución General N° 2468
una solución razonable, compatible con las disposiciones de la Ley N° 11.683 y de la
Ley N° 19.549.”
37
Art. 25. Los plazos de mes o meses, de año o años, terminarán el día que los respectivos meses
tengan el mismo número de días de su fecha. Así, un plazo que principie el 15 de un mes, terminará
el 15 del mes correspondiente, cualquiera que sea el número de días que tengan los meses o el año.
40
Los elementos a presentar según el “Anexo II” para el caso de la fusión son
los siguientes:
38
La RG 2468 establecía sólo 10 días corridos.
41
42
43
44
“No podemos obviar de señalar que la nueva norma […] adopta una excesivo
rigorismo, sumamente cuestionable a nuestro criterio, al condicionar la aplicación
de los beneficios fiscales que la ley atribuye al proceso reorganizativo, al
cumplimiento de un requisito netamente de naturaleza formal, como ser la
presentación de determinada documentación en una fecha requerida por el Fisco.
Toda vez que la intención pretendida por el legislador -de poner en conocimiento del
Organismo la reorganización- fue llevada a cabo, no puede el Fisco fundarse
exclusivamente en la inobservancia al acatamiento riguroso de un plazo
administrativo […] para invalidar los referidos beneficios, cuando de ningún modo
ello enerva las facultades que le caben a la Administración en orden de verificar el
cumplimiento de los extremos legales requeridos.”40
39
Ob. cit. en nota 33.
40
Criterio similar es sostenido por NUÑEZ, MARIA C., en sus comentarios finales (“Reorganización de
sociedades. Nuevo procedimiento de comunicación a la AFIP”, Práctica Profesional 2008‐76, pág. 14).
45
En opinión de Asorey41:
“… las normas establecen claramente la condición resolutoria para el cambio o
abandono de actividad pero no para la comunicación al Fisco. Por ello, al no
mencionar la ley como condición resolutoria la falta de información dentro de los
180 días, no puede interpretarse que su omisión hace decaer los derechos de la
reorganización, tratándose de una mera infracción formal.
41
Ob. cit. en nota 3, págs. 103 y 104.
42
Comentarios con los que coincide AURELIO CID, ob. cit. en nota 5, pág. 155.
46
Sin embargo:
“V. […] esta Asesoría Legal arriba a las siguientes conclusiones:
47
1 de los ant. adm. pone en conocimiento del organismo recaudador la mayoría de los
recaudos por el art. 90 glosado y por el art. 2° incisos a) al e) de la RG 2245,
habiéndose también constituido fianza (act. adm. fs 36 vta./7), es de sólo tres días,
llevando su exigüidad a estar a la oportunidad de dicha consulta a los efectos de la
mentada comunicación.”
Pero también entendemos que constituye un formalismo que debe perder peso
ante la posibilidad de la Administración de tomar conocimiento por otros medios de
tal hecho o comunicada en término pero en forma incompleta los requisitos sean
subsanados con posterioridad.
48
CAPITULO V
TRASLADO DE LOS DERECHOS Y OBLIGACIONES FISCALES
1. Introducción.
49
Sin embargo, este criterio ha quedado superado por el Dictamen DAL 35/03
en lo que respecta al carácter enunciativo del Art. 78, debido a la transmisión a título
universal del patrimonio que se da en el caso de la fusión, que es abarcativa de otros
derechos y obligaciones no específicamente enunciados por la normativa.
50
Por otra parte, el artículo 82, 2° párrafo de la Ley de Sociedades Comerciales, dice:
‘La nueva sociedad o la incorporante adquiere la titularidad de los derechos y
obligaciones de las sociedades disueltas, produciéndose la transferencia total de sus
respectivos patrimonios al inscribirse en el Registro Público de Comercio el acuerdo
definitivo de fusión y el contrato o estatuto de la nueva sociedad...’.”
43
“Los quebrantos impositivos no prescriben. Pierden la posibilidad de compensación con ganancias
futuras luego de transcurrido determinado lapso a partir de su generación en la entidad antecesora,
en otras palabras, se pierde el derecho a su compensación.” ‐ CID, AURELIO, Ob. cit. en nota 1, pág.
115.
51
Tal disposición es reiterada por el segundo párrafo del Art. 108 del DR-LIG.
Retomando el tema del traslado de los quebrantos, podemos decir que, la LIG
y su reglamento no distinguen en cuanto al origen de los quebrantos que se
transmiten, por lo que se transmiten cualquiera fuere su origen (por ejemplo: de
fuente extranjera, derivados de la compraventa de acciones, etc.).
52
impositivos que puedan originarse por dicho régimen no serán trasladables a la o las
entidades continuadoras. Para determinar qué parte de los quebrantos totales son
deducibles, recurre a una presunción y establece que dichos quebrantos se encuentran
integrados, en primer término, por aquellos que son deducibles (Art. 12, inc. f), Dcto.
2.686/93).
Por último, respecto del cómputo de los 5 años para hacer uso de los
quebrantos que establece el Art. 19 LIG, en especial ante la posible existencia de
ejercicios irregulares que pudieran originarse por el proceso reorganizativo, la CSJN
se expidió en la causa “Maleic S.A”, del 14/8/07, en el sentido que:
“… la norma en examen fijó, lisa y llanamente, un plazo de "cinco años" por lo cual
resulta de aplicación a su respecto el artículo 25 del Código Civil, según el cual los
plazos "de mes o meses, de año o años, terminarán el día en que los respectivos
meses tengan el mismo número de días de su fecha. Así, un plazo que principie el 15
de un mes, terminará el 15 del mes correspondiente...".
53
El Art. 106 DR-LIG, inc. b), establece que dicho saldo es “… el constituido
por la parte del ajuste por inflación positivo que la empresa antecesora hubiera
diferido de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 98 de la ley (texto ordenado en
1986 y sus modificaciones) y que, con arreglo a lo establecido en el mismo, no
hubiera debido imputarse a ejercicios cerrados hasta el momento de la
reorganización”.
54
5. Los cargos diferidos que no hubiesen sido deducidos (Art. 78 LIG, punto
4).
55
Por último, respecto de este atributo también caben las aclaraciones del último
párrafo del Art. 77 LIG, mencionadas en el punto 2 anterior, sobre la obligación de la
o las antecesoras de haber acreditado la mantención durante un lapso no inferior a dos
(2) años anteriores a la fecha de la reorganización o, en su caso, desde su constitución
si dicha circunstancia abarcare un período menor, por lo menos el ochenta por ciento
(80%) de su participación en el capital de esas empresas, excepto cuando éstas
últimas coticen sus acciones en mercados autorregulados bursátiles.
48
Ob. cit. en nota 3, pág. 124.
56
49
Ob. cit. en nota 5, pág. 127.
50
Ob. cit. en nota 3, pág. 127.
57
Si se asignaran valores a cada bien amortizable y los mismos fueran superiores a los
corrientes en plaza a la fecha en que se produce la circunstancia mencionada en el
párrafo anterior, considerando el estado en que los mismos se encuentren, la citada
ADMINISTRACION FEDERAL podrá estimarlos a los fines de la amortización
impositiva.”
Por su parte, dice Aurelio Cid52 que: “Aunque este artículo haga referencia a
las fusiones con los efectos impositivos previstos (artículo 77), en los casos de
reorganizaciones de sociedades regulares resulta inaplicable porque el balance
especial de fusión o escisión no permite una valuación global de los bienes
amortizables.”
51
Ob. cit. en nota 3, pág. 127.
52
Ob. cit. en nota 5, pág. 127.
58
11. El cómputo de los términos a que se refiere el artículo 67, cuando de ello
depende el tratamiento fiscal (Art. 78 LIG, punto 10).
Este punto hace referencia a los términos establecidos por el Art. 67 LIG que
trata el mecanismo conocido como “venta y reemplazo de bienes amortizables”,
método que permite optar por imputar la utilidad obtenida en la enajenación al costo
del nuevo bien, con lo cual se difiere el pago al gravamen. El impuesto se ingresa en
forma indirecta por vía de la menor amortización del bien de reemplazo.
59
60
53
Ob. cit. en nota 1, pág. 247.
54
Ídem nota anterior, pág. 248.
61
62
COMENTARIOS FINALES
El principal efecto, indeseado por cierto, ha sido el apartamiento del fin rector
de la norma: “La Neutralidad Fiscal”, a través de la no gravabilidad de los resultados
que se pudieran generar y la libre transferencia de los atributos fiscales. Concibiendo,
como efecto secundario, la necesidad de someter a consulta vinculante cada hecho
que implique un mínimo de riesgo de impugnación por parte del Fisco.
63
Estas reformas deben reconocer una realidad cada vez más cotidiana: casi a
diario observamos como empresas o grupos económicos se involucran en procesos de
modificación de sus estructuras, y que implican la utilización de formas jurídicas más
complejas, y que involucran tanto a empresas locales como extranjeras.
64
BIBLIOGRAFIA
A. GENERAL.
- REIG, ENRIQUE J., “Impuesto a las Ganancias” – 11° Edición Ampliada y Actualizada
por Jorge Gebhardt y Rubén H. Malvitano, EDICIONES MACCHI.
- RAJMILOVICH, DARIO, “Manual del Impuesto a las Ganancias”, 1° Edición 2006, LA
LEY.
- LORENZO, A., BECHARA, F., CALCAGNO, G., CAVALLI, C., EDELSTEIN, A.,
“Tratado del Impuesto a las Ganancias”, 2da Edición Ampliada y Actualizada,
ERREPAR.
B. ESPECIFICA.
- KRAUSE MURGUIONDO, GUSTAVO A., “Régimen Impositivo de las
Reorganizaciones Empresariales”, Editorial LEXIS NEXIS, Edición 2005.
- ASOREY, RUBEN O., “Fusión Societaria e Impositiva”, Editorial LA LEY, Edición
2004.
- CID, AURELIO, “REORGANIZACIÓN DE EMPRESAS EN LA LEGISLACIÓN
TRIBUTARIA”, Editorial LA LEY, 1° Edición 2010.
- HALADJIAN, ALEJANDRO A., “Tratado de las Reorganizaciones Fiscales de
Empresas”, Editorial LA LEY, Edición 2002.
C. OTRAS PUBLICACIONES.
- PERCIAVALLE, MARCELO, DSCE ERREPAR, N° 186, T. XV, Mayo 2003.
- LORENZO, EDELSTEIN, CALCAGNO, “Impuesto a las Ganancias. Reorganización de
Sociedades. 1era y 2da Parte”, Editorial ERREPAR, DTE.
- LITVIN, CESAR R. Y MOREIRA, DARIO, “Nuevo régimen de información de
reorganizaciones societarias”, Practica Profesional 2008-76.
- NUÑEZ, MARIA C., en sus comentarios finales “Reorganización de sociedades. Nuevo
procedimiento de comunicación a la AFIP”, Práctica Profesional 2008-76.
65
INDICE
ABSTRACT ............................................................................................................................................ 2
CAPITULO I .......................................................................................................................................... 3
INTRODUCCIÓN AL TEMA ............................................................................................................. 3
1. El concepto de Reorganización en el Impuesto a las Ganancias. ........................................ 3
2. Las disposiciones normativas en la ley del impuesto a las ganancias y su decreto
aplicables a la fusión. ..................................................................................................................... 4
3. Sujetos pasibles de fusionarse impositivamente. .................................................................. 5
CAPITULO II ........................................................................................................................................ 9
REQUISITOS A CUMPLIR SEGÚN LA LEY DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS ................. 9
1. Introducción. ......................................................................................................................... 9
2. Mantenimiento de la actividad de la/s sociedad/es antecesoras. ........................................ 10
2.1. Interpretación amplia o restrictiva del concepto de “actividad vinculada” y del
concepto de bienes o servicios “esencialmente similares”. ......................................................... 12
2.2. Otros casos conflictivos. .................................................................................................. 14
3. Los requisitos de permanencia de la titularidad en el capital con posterioridad y con
anterioridad al momento de la reorganización. .......................................................................... 18
3.1. Participaciones en el capital al momento de la fusión. .................................................. 19
3.2. Permanencia del importe de participación en el capital con posterioridad a la fusión.
21
3.3. Permanencia de la participación en el capital con anterioridad a la fusión. ................ 24
3.4. Alcance del requisito de mantenimiento de las participaciones. ................................... 26
3.4.1. Mantenimiento de manera indirecta del requerimiento. ........................................... 26
3.4.2. Alcance del requisito en cuanto al segundo nivel de participación. ......................... 27
3.4.3. Mantenimiento individual o global del requisito. ...................................................... 28
CAPITULO III ..................................................................................................................................... 30
REQUISITOS A CUMPLIR SEGÚN EL DECRETO REGLAMENTARIO 1344/98 ...................... 30
1. Empresa en marcha. ............................................................................................................ 30
2. Actividades anteriores iguales o vinculadas. ...................................................................... 31
2.1. Supuesto en que las sociedades absorbidas y la absorbente tienen una existencia
mayor a 12 meses. ......................................................................................................................... 32
66
2.2. Supuesto en que todas o alguna de las sociedades que intervienen en la fusión tuviera
un lapso menor a los 12 meses de existencia. .............................................................................. 32
2.3. Alcance del requisito. ...................................................................................................... 32
3. Publicidad e inscripción de la Ley de Sociedades (L. 19.550). ........................................... 33
CAPITULO IV ..................................................................................................................................... 36
REGIMEN DE COMUNICACIÓN DE LA REORGANIZACION .................................................. 36
1. Introducción. ....................................................................................................................... 36
2. Procedimiento de Comunicación. ....................................................................................... 37
3. Incumplimiento de la Comunicación: Consecuencias. ...................................................... 45
3.1. Antecedentes Administrativos. ........................................................................................ 46
3.2. Antecedentes Jurisdiccionales. ....................................................................................... 47
CAPITULO V ...................................................................................................................................... 49
TRASLADO DE LOS DERECHOS Y OBLIGACIONES FISCALES ............................................. 49
1. Introducción. ....................................................................................................................... 49
2. Quebrantos impositivos no prescriptos, acumulados (Art. LIG 78, punto 1). ................... 51
3. Los saldos pendientes de imputación originados en ajustes por inflación positivos (Art. 78
LIG, punto 2). ............................................................................................................................... 54
4. Los saldos de franquicias impositivas o deducciones especiales no utilizadas en virtud de
limitaciones al monto computable en cada período fiscal y que fueran trasladables a ejercicios
futuros (Art. 78 LIG, punto 3). .................................................................................................... 54
5. Los cargos diferidos que no hubiesen sido deducidos (Art. 78 LIG, punto 4). .................. 55
6. Las franquicias impositivas pendientes de utilización a que hubieran tenido derecho la o
las empresas antecesoras, en virtud del acogimiento a regímenes especiales de promoción, en
tanto se mantengan en la o las nuevas empresas las condiciones básicas teidas en cuenta para
conceder el beneficio (Art. 78 LIG, punto 5). .............................................................................. 55
7. La valuación impositiva de los bienes de uso, de cambio e inmateriales, cualquiera sea el
valor asignado a los fines de la transferencia (Art. 78 LIG, punto 6). ....................................... 56
8. Los reintegros al balance impositivo como consecuencia de la venta de bienes o
disminución de existencias, cuando se ha hecho uso de franquicias o se ha practicado el
revalúo impositivo de bienes por las entidades antecesoras, en los casos en que así lo prevean
las respectivas leyes (Art. 78 LIG, punto 7). ................................................................................ 57
9. Los sistemas de amortización de bienes de uso e inmateriales (Art. 78 LIG, punto 8). .... 57
10. Los métodos de imputación de utilidades y gastos al año fiscal (Art. 78 LIG, punto 9).
59
11. El cómputo de los términos a que se refiere el artículo 67, cuando de ello depende el
tratamiento fiscal (Art. 78 LIG, punto 10). .................................................................................. 59
12. Los sistemas de imputación de las previsiones cuya deducción autoriza la ley (Art. 78
LIG, punto 11). ............................................................................................................................. 59
13. Aplicación o cambio de criterios o métodos en la o las continuadoras. ........................ 60
14. Otros derechos y obligaciones trasladables. ................................................................... 60
COMENTARIOS FINALES............................................................................................................... 63
BIBLIOGRAFIA ................................................................................................................................. 65
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