Tomado del Libro AUDITORIA TRIBUTARIA 2013 texto compilado del Dr. CPCC.

Marino Reyes Ponte,

páginas 70 y siguientes, disponible en la cabecera de esta asignatura anidada en RD

FISCALIZACION SOBRE BASE CIERTA

Cuando la Administración tomando en cuenta los elementos existentes (comprobantes

de pago, declaraciones juradas, informes, contratos de compra-venta, libros y registros
contables, etc.) puede conocer directamente el hecho imponible de la obligación
tributaria y la cuantía de la misma. Los elementos existentes pueden haber sido
proporcionados por el propio deudor tributario, por terceros, u obtenidos directamente
por la administración tributaria durante su función fiscalizadora.

El Auditor tributario aplicará los procedimientos de Auditoria establecidos para la

verificación de cada un de las cuentas del Activo, pasivo, Egresos, gastos, ventas, etc.
Así mismo puede realizar la verificación detallada de todos los movimientos por
compras, patrimonio, gastos, ventas etc.

PROCEDIMIENTO EN UNA FISCALIZACION SOBRE BASE CIERTA:

La Administración Tributaria a fin de tener información para efectuar una Fiscalización

sobre Base Cierta, en estos últimos años ha ido ampliando la normatividad a fin de
ampliar las exigencias formales como son modificaciones en los Libros de Contabilidad,
así como mayor información complementaria que sustenten las operaciones de la
empresa. Es así que también en las Declaraciones Juradas anuales del Impuesto a la
Renta se ha ido modificando para que los contribuyentes declaren datos más
específicos, entre los principales cambios a la PDT DJ- Anual de Renta podemos
nombrar:

a) Inicialmente las Adiciones y Deducciones a fin de determinar la Base

Imponible o Renta Neta sobre la cual se calcula el Impuesto a la Renta, fue
modificada, manteniéndose hasta la actualidad que tiene que detallarse tanto
las adiciones, como las deducciones; con la finalidad de facilitar al Auditor
Tributario su labor de fiscalización.

b) Otro cambio importante fue la exigencia de detallar los Activos fijos y su

depreciación; teniendo en cuenta los saldos iniciales, las variaciones del
período y el saldo final; por cuanto todas las empresas efectúan la
depreciación de sus activos fijos que afectan como gasto al período; esta
información facilitará al Auditor al efectuar la Fiscalización por cuanto esta
información estará respaldada por el Libro de Activos Fijos.

c) Luego incorporó otra modificatoria que está relacionado con detallar las
principales cuentas por cobrar y las principales cuentas por pagar comerciales
y a terceros; cuyo objetivo es poder tener información sobre los saldos para
efectuar el cruce con terceros, así como determinar si dichos saldos están
relacionados con el giro del negocio.

d) Otra modificación importante es también incorporar el Balance de

Comprobación a tres dígitos de acuerdo a los ingresos que han obtenido las
empresas.
 e) La última modificación incorporada por SUNAT de acuerdo a su
normatividad ha establecido el modelo de todos los Libros contables con los
requisitos establecidos, que deben estar en los Libros Manuales, como en los
sistemas computarizados, que entrará en vigencia el 01.01.2,010, cuyo
objetivo es uniformizar la información que deben contener dichos libros de
todos los contribuyentes.

Por lo expresado, sobre todos los cambios que viene realizando la Administración
Tributaria a fin de tener una mayor información para efectuar la fiscalización o
verificación de las declaraciones juradas presentadas por los contribuyentes, en donde se
determina la base imponible; consideramos en forma general los principales aspectos
que revisará el auditor tributario de las cuentas del Balance y del estado de Ganancias y
pérdidas; los principales aspectos se detallan a continuación:

ACTIVO DISPONIBLE.- Los objetivos son los siguientes:

- Verificar la correcta valoración a efecto tributario del disponible.

- Verifica la correcta contabilización de las transacciones que dan lugar a
cobros y pagos.

Para ello se realizarán arqueos de caja, conciliaciones bancarias y revisión de la

documentación sustentatoria de ingresos y egresos.

Ingresos omitidos por diferencias en cuentas bancarias:

Se presumen ventas e ingresos omitidos por la diferencia entre los depósitos en

cuentas abiertas en Empresas del Sistema Financiero operadas por el deudor y/o
terceros vinculados y los depósitos debidamente comprobados.
• Fuente de Información – Declaración ITF
• Secreto bancario
• Terceros vinculados. Quienes son?
• Identificación específica (depósito x depósito)
• Ingresos de terceros. Administración de fondos.
•
• Ingresos omitidos por saldos negativos en flujos de efectivos y/o cuentas
bancarias

• Cuando se constate la existencia de saldos negativos en el flujo de ingresos y

egresos de efectivo y/o cuentas bancarias, se presumirá la existencia de ingresos
omitidos.

• Saldo negativo diario:

• Egreso diario > que ingreso diario + saldo inicial.
• Las diferencias deben encontrarse en no menos de 2 días
• En no menos de 2 meses alternados.
• Saldo negativo mensual:
•
• Egreso mensual > que ingreso mensual + saldo inicial.
• Las diferencias deben encontrarse en no menos de 2 meses consecutivos o
alternados.

ACTIVO EXIGIBLE.- Los objetivos son los siguientes:

- Verificar el correcto tratamiento de la cantidad que aparece en el Balance
de situación que sirve para justificar los registros contables.
- Determinar la autenticidad de los derechos adquiridos que se presentan en
el Balance y que éstos tengan su origen en operaciones declaradas a la
Administración.

Para ello se realizará la verificación en forma selectiva de la documentación

sustentatoria que coincida con los registros de ventas, con los demás Libros
contables y las declaraciones juradas. Así mismo se revisará las provisiones por
cuentas de cobranza dudosa, los castigos, si están acordes con todas las políticas
internas de la empresa, así como con las normas tributarias.

Provisión por incobrables

1. El carácter de incobrable debe verificarse en el momento en el que se efectúa la
provisión contable.
2. Deuda Vencida
3. Prueba de la existencia de dificultades financieras mediante análisis periódicos
de los créditos u otros; o prueba de la morosidad del deudor mediante:
 Documentos que evidencien gestiones de cobro
 Protesto de documentos
 Inicio de procedimiento judicial
 Transcurso de 12 meses desde el vencimiento de obligación.
4. Anotación en forma discriminada en Libro de inventarios y Balances

 RTF 9308-2004. Siendo la propia LIR la que obliga a determinar las cuentas a
las que corresponde la provisión, la exigencia de andar en forma discriminada
estas provisiones en el Libro de Inventarios y Balances no excede lo dispuesto
en la ley.

 RTF 590-4-2002. Se incumple con el requisito si el listado donde se encuentran

detalladas las provisiones no se encuentra legalizado, no pudiendo considerarse
como anexo del Libro de Inventarios y Balances.

 RTF 4323-5-2005. Resulta válida la discriminación de la provisión de cobranza

dudosa en hojas sueltas legalizadas, siempre que se determine las cuantas a las
que corresponde.

 RTF 1317—1-2005. Es válido por el detalle de la discriminación de las

provisiones en encuentre en un Anexo al libro de Inventarios y Balances,
legalizado incluso en la fecha de respuesta del requerimiento
 La obligación de anotar las cuentas provisionadas se considera cumplida con la
identificación de los clientes y los documentos respecto a las deudas que se
estiman incobrables.

No se reconoce el carácter de la deuda incobrable

 Deudas contraídas por partes vinculadas. Incluye créditos adquiridos a terceros
por partes vinculadas.
 Deudas afianzadas por empresas del sistema financiero, garantizadas mediante
derechos reales de garantía o depósitos dinerarios o compra venta con reserva de
propiedad. Pueden calificar como incobrables.
-Parte de la deuda no cubierta por la fianza de garantía.
-Parte de la deuda que no ha sido cancelada al ejecutarse la fianza o
garantías.

Deudas que hayan sido objeto de renovación o prorroga expresa. Se consideran:

- Deudas sobre las que se produce una reprogramación, refinanciación o
reestructuración o se otorga cualquier otra facilidad de pago.
- Deudas vencidas de un deudor a quien el mismo acreedor concede nuevos
créditos
Cumplido el plazo de vencimiento de las deudas renovadas o prorrogadas
de éstas se podrá deducir en tanto califiquen como incobrables.

ACTIVO REALIZABLE.- Los objetivos son los siguientes:

- Verificar el adecuado tratamiento tributario de las salidas de dinero

relacionados con el activo realizable.
- Verificar la correcta valoración del efecto tributario del activo realizable.
- Verificar el número de existencias consignadas en el Libro de Inventarios
y Balances corresponde al que razonablemente debe estar en el poder de la
empresa.

Para ello se tendrá en cuenta la documentación que sustenta las compras, éstas
que estén de acuerdo al Registro de Compras y a las declaraciones juradas. Es
muy importante también considerar los métodos de valorar los inventarios y su
control físico, con toma de inventarios periódicos para ser conciliado con los
datos de los Libros, y en otros el control mediante los inventarios permanentes;
para determinar los sobrantes y faltantes y su correcto tratamiento contable y
tributario.

Mermas
Pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias ocasionadas por
causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo.
Cuando la SUNAT lo requiera, el contribuyente deberá acreditar las mermas
mediante informe técnico emitido por profesional independiente, competente y
colegiado o por el organismo técnico competente. Dicho informe deberá
contener por lo menos:
1. La metodología empleada
2. Las pruebas utilizadas
 En caso contrario no se admitirá la deducción.

Las empresas que deben llevar un sistema de contabilidad de costos basado en registros
de inventario permanente en unidades físicas o valorizadas o los que sin estar obligados
opten por llevarlo regularmente, podrán deducir pérdidas por faltantes de inventario, en
cualquier fecha dentro del ejercicio siempre que:
1. Los inventarios físicos y su valorización hayan sido aprobados por los
responsables de su ejecución, y
2. Se cumplan las exigencias establecidas por las mermas.

Desmedro
Pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas
inutilizables para los fines a las que estaban destinadas.
Alternativas:
1. Venta a valor de mercado. Podrá ser inferior al costo. Se aconseja
informe técnico.
1. Donación. Se aceptará el gasto siempre que se cumplan las condiciones
previstas en la norma.
2. Destrucción. Se requiere:
 Presencia de notario o juez de paz
 Comunicación a SUNAT (6 Días de anticipación)
Diferencias de inventario - físico
 Inventario físico practicado por la SUNAT (ítem por ítem)
 Detalle de los ingresos y salidas de los ítems. Inventarios entre la fecha del
inventario y el 1° de enero del año en el que practicó el inventario.
 Inventario al 1° de enero del año en que se practicó el inventario.

Diferencias por inventario - físico

Faltantes

Se tratan como bienes transferidos, cuyas ventas han sido omitidas de registrar
en el año inmediato anterior a la toma de inventario.
El monto de las ventas omitidas se determina multiplicando el número de
unidades faltantes por el valor de venta promedio del año inmediato anterior.
Diferencias por inventario - físico
Sobrantes

Se tratan como bienes cuyas compras y ventas han sido omitidas de registrar en
el año inmediato anterior a la toma de inventario.
El monto de las ventas omitidas se determina aplicando un coeficiente © al costo
del sobrante determinado (cs).
(cs) Unidades sobrantes por el valor del compra promedio del año inmediato
anterior.
 ACTIVO FIJO.- Los objetivos son los siguientes:

- Verificar el adecuado tratamiento con efecto tributario de las salidas de

dinero relacionados con el activo fijo.
- Verificar la correcta valoración con efecto tributario de cada componente
del activo fijo.
- Verificar la procedencia y cuantía de las depreciaciones admitidas con
efecto tributario.
- Verificar la ganancia o pérdida que resulta de la transferencia del activo
fijo y en su caso, el débito fiscal y/o el reintegro del crédito fiscal del IGV.
- Verificar la renta gravada del alquiler de los activos fijos.

Para ello se tendrá en cuenta en primer lugar, la documentación que sustenta la compra
de los activos fijos, su valoración inicial, como son el valor de compra, más todos
aquellos gastos complementarios hasta que el activo fijo entre en funcionamiento; por
otro lado también se tendrá en cuenta las erogaciones posteriores como son, los gastos
de mantenimiento, los gastos por reparaciones y los desembolsos por mejoras. Otro
aspecto importante es verificar la determinación de la depreciación contable y la
tributaria, de los activos fijos adquiridos normalmente, los activos fijos mediante
Leasing y la revaluación de los activos fijos.

También se debe tener en cuenta el aspecto tributario en la transferencia o venta de los

activos fijos antes de haber agotado su vida útil o cuando se da de baja definitiva.

INTANGIBLES.- Los objetivos son los siguientes:

- Determinar el importe que puede deducirse como gasto en el ejercicio con

efecto tributario.
- Verificar la correcta valoración con efecto tributario de los intangibles.
- Verificar la cuantía y procedencia de las amortizaciones admitidas
tributariamente.
- Verificar la ganancia o pérdida que resulte de la transferencia de
intangibles y en su caso el débito fiscal o el reintegro del crédito fiscal.
- Verificar los ingresos provenientes de la cesión de intangibles y en su caso
el débito fiscal.

Los activos intangibles están relacionados con los gastos pre-operativos y de

ampliación; así como la compra de marcas, patentes, derechos de autor,
franquicias; lo que se verificará es si, todos estos activos intangibles si están
valuados razonablemente y cuyas amortizaciones en cuantos períodos deben
realizarse y su afectación tributaria.

CUENTAS POR PAGAR A TERCEROS.- Los objetivos son los siguientes:

- Verificar la razonabilidad de los importes que representen el

endeudamiento contraído con proveedores y acreedores.
- Verificar que todas las deudas provengan de operaciones relacionadas con
el giro del negocio y generadora de renta gravada.
 - Verificar que todas las deudas por tributos se encuentren declaradas y que
sean como consecuencia de las operaciones comerciales realizadas por la
empresa.
- Verificar la razonabilidad de las deudas por remuneraciones, beneficios
sociales y participaciones por pagar.
- Verificar la razonabilidad de los dividendos por pagar, provisiones
diversas y ganancias diferidas.

Las cuentas por pagar a corto y largo plazo se originan como consecuencia de
los gastos, costos e inversiones que se realizan en la empresa; por lo que, su
verificación se realiza conjuntamente con estos conceptos, cuyas deudas es con
los proveedores de bienes y servicios, con los trabajadores, con las entidades
financieras y con el Estado, por las deudas tributarias.

PATRIMONIO.- Los objetivos son los siguientes:

- Verificar el adecuado tratamiento con el efecto tributario de la suscripción
y aumento de capital.
- Verificar el adecuado tratamiento con efecto tributario de la distribución
de utilidades.
- Verificar el adecuado tratamiento con efecto tributario de las reservas y
capitalización de reservas.
- Verificar el adecuado tratamiento con efecto tributario de las reducciones
de capital y de la separación de socios.
- Verificar el adecuado tratamiento con efecto tributario de la disolución de
sociedades.
- Verificar el adecuado tratamiento con el efecto tributario del arrastre de
pérdidas.

La variación del patrimonio está relacionada con el aumento o reducción del

capital, por nuevos aportes, por capitalización de utilidades, por reducción como
consecuencia de las pérdidas acumuladas, el pago de dividendos; de todas estas
variaciones deben ser verificadas las repercusiones tributarias que presentan para
la empresa.

INGRESOS.- Los objetivos son los siguientes:

- Verificar que los ingresos declarados corresponden a todos los ingresos

realizados durante el ejercicio de acuerdo a las normas tributarias.
- Verificar si los ingresos declarados se encuentran valorizados de acuerdo a
las normas tributarias.
- Determinar si las cuentas por cobrar son correctas y están sustentados con
toda la documentación, así como su correcto tratamiento tributario.

La razón de ser de las empresas son sus ingresos por el giro del negocio y otros,
que deben estar declarados en forma correcta de acuerdo a la documentación
sustentatoria, al registro de ventas, su valorización este acorde con las normas
contables y las normas tributarias.
 GASTOS.- Los objetivos son los siguientes:

- Verificar si las compras y los gastos guardan relación directa con la

generación de la renta o con el mantenimiento de la fuente y si
corresponde al período en revisión y su adecuado tratamiento tributario.
- Verificar el adecuado tratamiento de los gastos de ventas y de
administración.
- Verificar el adecuado tratamiento tributario de los gastos financieros.
- Verificar el adecuado tratamiento tributario de los gastos excepcionales.
- Determinar si las cuentas por pagar existentes o incurridas en el período
corresponden a obligaciones reales.
-
Los gastos son todos aquellos que están relacionados con la generación de la fuente
gravada; por lo que, deben estar sustentados con toda la documentación sustentatoria, se
debe verificar la valorización de acuerdo a las normas contables y tributarias.

DOCUMENTOS UTILIZADOS EN LA FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA:

CARTAS, ACTAS Y REQUERIMIENTOS DE INFORMACIÓN.

En el desarrollo del procedimiento de fiscalización, la Administración Tributaria se

comunica con los administrados a través de cartas, actas y requerimientos de
información.

Las cartas sirven para informar a los administrados sobre la realización de la

fiscalización, los alcances de esta y los funcionarios que la llevarán a cabo, así como
para comunicar cualquier variación o ampliación que se produzca en el desarrollo de la
fiscalización con relación a dichos aspectos.

Las actas son utilizadas para dejar constancia de los hechos observados directamente
por el auditor fiscal en el desarrollo de cualquier actuación efectuada dentro del
procedimiento de fiscalización.

Los requerimientos de información, por su parte, son empleados por la Sunat para
solicitar a los administrados la exhibición o presentación de libros, registros,
documentos e informes vinculados con la generación de los tributos materia de la
revisión, exigir la subsanación de las observaciones formuladas y comunicar los reparos
efectuados y las sanciones aplicadas, de corresponder.

Estos documentos, que constituyen la columna vertebral del procedimiento de

fiscalización, tienen la naturaleza de instrumentos públicos, elaborados por funcionarios
de la Administración Tributaria en ejercicio de sus facultades.

Al tener esta condición, las actas y requerimientos de información no pierden valor

probatorio por el hecho que no hayan sido firmados por el administrado, siempre que el
funcionario que lleva a cabo el procedimiento deje constancia en la propia acta o
requerimiento de las razones por las que dicho documento no se encuentra firmado por
el administrado.

En caso contrario, si en el documento otorgado por la Administración Tributaria no se

exponen las razones por las cuales no se encuentra firmado por el administrado, este
adolecerá de un defecto sancionado con nulidad y perderá totalmente su valor
probatorio.

1. CARTAS
La Administración Tributaria inicia el procedimiento de fiscalización mediante la
notificación de una carta de presentación dirigida al administrado, en la cual le
comunica que va ser sujeto de un procedimiento de fiscalización; presenta a los
funcionarios (supervisor y auditores) que realizarán la fiscalización, y detalla los
tributos que serán materia de revisión.

En el caso que, durante el procedimiento de fiscalización la Administración Tributaria

sustituya a los funcionarios que llevan a cabo la revisión (supervisor o auditores), dicho
cambio deberá ser comunicado al administrado mediante una carta de reemplazo.
Por otro lado, de ser necesario durante el procedimiento de fiscalización el apoyo de
auditores adicionales, estos deberán ser presentados al administrado mediante una carta
de apoyo.

Finalmente, cuando la Administración Tributaria extienda la fiscalización para

comprender otros tributos o periodos, tal decisión deberá ser comunicada al deudor
tributario mediante una carta de ampliación.

2. ACTAS
Las actas son documentos utilizados por el auditor fiscal para dejar constancia sobre la
realización de los hechos observados directamente por este en el desarrollo de cualquier
actuación efectuada dentro del procedimiento de fiscalización. Según la actuación de la
que se trate, el auditor fiscal puede utilizar cinco tipos de actas: 1) actas de inspección
2) actas de comparecencia 3) actas de visita 4) actas de inmovilización 5) actas de
incautación.

2.1. Actas de inspección

Se utilizan para dejar constancia sobre los hechos, personas y bienes de cualquier
naturaleza observados directamente por el auditor fiscal en el desarrollo de una
actuación inspectiva. En este sentido, en el acta de inspección se podrá dejar
constancia sobre:

a) Los hechos que se produzcan durante la inspección, entre estos tenemos:

I. La falta de entrega del comprobante de pago sustentatorio de las ventas

realizadas, emitido de conformidad con las normas sobre la materia.

II. El transporte de bienes y/o pasajeros sin contar con el respectivo

comprobante de pago, guía de remisión, manifiesto de pasajeros y/u otro
documento previsto por las normas para sustentar el traslado.
 III. La remisión de bienes sin comprobante de pago, guía de remisión y/u
otro documento previsto por las normas tributarias para sustentar la
remisión.

IV. El uso de máquinas registradoras u otros sistemas de emisión de

comprobantes de pago no declarados ante la Sunat.

V. La falta de sustento de la posesión de bienes, mediante comprobantes de

pago u otros documentos previstos por las normas sobre la materia que
acrediten su adquisición.

VI. Las cantidades ingresadas a la caja de la empresa que el auditor fiscal

constata en un proceso de inspección, realizado para estimar los ingresos
obtenidos por la empresa en aplicación de la presunción desarrollada en
el artículo 68 del Código Tributario: Presunción de ingresos omitidos por
ventas, servicios u operaciones gravadas, por diferencias entre los
montos registrados o declarados por el contribuyente y los estimados por
la Administración Tributaria por control directo.

b) Los documentos vinculados con hechos generadores de obligaciones

tributarias que puede encontrar el auditor fiscal durante el desarrollo de la
inspección realizada en locales ocupados bajo cualquier título por los
deudores tributarios.
Dentro de estos documentos, se encuentran los comprobantes de pago, notas
de crédito, guías de remisión, libros y registros contables, cuadernos internos
de control de operaciones, contratos, correspondencia comercial,
memorandos, correos electrónicos, etc.

Además, el concepto de documento también comprende los sistemas,

programas, soportes portadores de microformas grabadas, soportes
magnéticos, discos compactos y demás antecedentes computarizados de
información vinculada con la realización de hechos generadores de
obligaciones tributarias o su contabilización.

c) Los objetos o cosas de cualquier índole vinculadas con la realización de

hechos
generadores de obligaciones tributarias. Entre estos:

I. Mercancías de cualquier tipo cuantificadas por el auditor fiscal en una

toma de inventarios físicos.

II. Dinero y documentos de pago existentes en la caja de la empresa al

momento de practicar arqueos de caja.

III. Equipos de cómputo utilizados por la empresa para registrar las

operaciones económicas vinculadas con hechos generadores de
obligaciones tributarias.
 Los inmuebles utilizados por la empresa para realizar sus actividades, sea que
hayan sido declarados o no en los registros de la Administración Tributaria.
Las personas que se encuentran en los locales inspeccionados o en los medios
de transporte intervenidos por la Administración Tributaria, así como las
declaraciones brindadas por estas.

2.2. Actas de comparecencia

En estos documentos, el auditor fiscal recoge las manifestaciones otorgadas por
los administrados citados a las oficinas de la Administración Tributaria cuando su
presencia sea requerida por esta para el esclarecimiento de hechos vinculados con
obligaciones tributarias.

2.3. Actas de visita

Se utilizan para dejar constancia de los hechos observados por el auditor fiscal
con ocasión de la visita efectuada al administrado en la fecha señalada, en el
requerimiento de fiscalización para la revisión de los documentos e información
solicitada, en el caso que en dicha oportunidad no culmine la revisión con el
cierre del requerimiento respectivo.
De esta forma, mediante el acta de visita, sin necesidad de cerrar el requerimiento
de información, el auditor fiscal podrá identificar los documentos e información
requerida que fueron presentados o exhibidos en la fecha indicada, así como
aquellos documentos e informes que no fueron presentados o exhibidos por el
administrado.

2.4. Actas de inmovilización

Se utilizan para identificarlos libros, archivos, documentos, registros en general y
bienes de cualquier naturaleza que el auditor fiscal decida inmovilizar al presumir
la existencia de evasión tributaria. En esta acta será necesario identificar con
suficiente detalle los documentos y bienes que son objeto de esta medida, no
admitiéndose el uso de descripciones genéricas, como por ejemplo, "documentos
comerciales diversos" o "libros varios".

2.5. Actas de incautación

Se utilizan para identificar los libros, archivos, documentos, registros en general y
bienes de cualquier naturaleza, incluidos programas informáticos y archivos en
soporte magnético o similares, que guarden relación con la realización de hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias, incautados por la Administración
Tributaria previa autorización judicial.

3. REQUERIMIENTOS DE INFORMACIÓN

De acuerdo a la RTF N° 578-5-2000, que recoge las definiciones desarrolladas e" a

Manual de Procedimientos Generales de Fiscalización de la Sunat, los requerimientos
3= fiscalización son documentos emitidos por la Administración Tributaria en ejercicio
de sls facultades de fiscalización, con el objeto de solicitar a los sujetos fiscalizados: 1)
la exhibición o presentación de documentación e información, que resulte relevante para
descubrir la verdad material de los hechos generadores de obligaciones tributarias, tales
como, libres registros, comprobantes de pago, contratos, informes, análisis, etc., 2) la
sustentación De las observaciones formuladas durante el desarrollo de la fiscalización.
Al iniciar el procedimiento de fiscalización tributaria, conjuntamente con la carta de
presentación, la Administración Tributaria notificará a los administrados el primer
requerimiento, también llamado requerimiento general o requerimiento genérico, a
través del cual solicitará la presentación o exhibición de la información y
documentación genera vinculada con los hechos generadores de las obligaciones
tributarias materia de revisión. A fin de verificar el cumplimiento de la normas
tributarias y en uso de las facultades establecidas en los artículos 62 y 87 del TUO del
Código Tributario y Normas Modificatorias, se le requiere para que presente y/o exhiba
la documentación y/o información correspondiente al/los tributos a fiscalizar.

Tributo a Fiscalizar: 1002 IGV - Renta Tercera Categoría

Periodo de Fiscalización: Del 200401 al 200412

Declaraciones de pagos mensuales, rectificaciones, boletas de pago del Impuesto

General a las Ventas y los de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, inclusive por la
utilización de servicios prestados por no domiciliados, así como el análisis del cálculo a
los impuestos.

Declaración Jurada Pago Anual del Impuesto a la Renta y su respectivo análisis de

Liquidación (adiciones, deducciones y arrastre de las pérdidas tributarias compensables
de ejercicios anteriores, saldo a favor, así como, la documentación sustentatoria de
créditos tributarios contra el Impuesto a la Renta, incluyendo el crédito por renta de
fuente extranjera.

Declaraciones de autorización de impresión de comprobantes de pago y declaración de

máquinas registradoras, según corresponda.
PDT -Agentes de Retención, formulario virtual N° 625, según corresponda.
PDT -Agentes de Percepción, formulario virtual N° 633, según corresponda.
Formulario respectivo con la modificación del porcentaje o coeficiente para el cálculo
de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, de corresponder.
Comunicación de la compensación del saldo a favor de la exportación, de corresponder.
Declaración del Régimen Tributario y Base Imponible de tributos para contribuyentes
que hayan suscrito algún tipo de convenio con implicancia tributaria.
Declaración de baja y cancelación de comprobante de pago.
Recibo de arrendamiento.
Estados de cuenta y/o reportes proporcionados por las instituciones del sistema
financiero y de seguros del país o del exterior.
Escritura de constitución inscrita en los Registros Públicos y modificaciones a la fecha.
Contratos por servicios recibidos y/o prestados, así como contratos de compra/venta y
transferencias de bienes, según corresponda.
Contratos de trabajo, así como los contratos por locación de servicios con personas
naturales.
Informe de los auditores independientes con sus respectivos estados financieros
auditados, del ejercicio en revisión, según corresponda.
Convenios de estabilidad tributaria suscritos con el estado, según corresponda.
Contratos de locación de servicios suscritos con empresas que realicen Intermediación
laboral, y/o aquellos que se encarguen de desarrollar los procesos productivos y/o
administrativos, así como las facturas emitidas por aquellas durante el periodo
requerido.
Organigrama y manual de funciones.
Documentación sustentaría referente a las pérdidas extraordinarias o fortuitas de bienes
que generan rentas.
Análisis de alquileres, regalías, franquicias, marcas, patentes y derechos de llave
abonados, según corresponda.
Análisis de reinversiones efectuadas al amparo de convenios para garantizar el goce de
beneficios tributarios, según corresponda.
Análisis detallado por rubro mostrando la variación mensual de las cuentas de clase 6-
Gastos y 7 Ingresos (a tres dígitos).
Relación conteniendo la descripción, montos y forma de pago, asi como la
documentación sustentatoria (contratos, comprobantes de pago, etc.), referida a lo
siguiente: a) Las adquisiciones de inmuebles, vehículos e importaciones efectuadas en el
ejercicio, b) Financiamiento de las adquisiciones de dichos bienes, c) Relación con las
ventas y/o retiros de inmuebles y vehículos efectuados durante el ejercicio.
Detalle de bienes muebles cedidos en uso y de bienes inmuebles cedidos en su
propiedad.
Detalle de préstamos recibidos o entregados, cronograma de pagos o cobro, importe de
los intereses pagados o percibidos, y documentación sustentatoria, según corresponda.
Papeles de trabajo del proceso de ajuste integral por inflación de los estados financieros,
de acuerdo a las normas legales vigentes y el análisis de la determinación del resultado
por exposición a la Inflación.
Análisis detallado del costo de producción, costos de los productos en proceso y costo
de ventas, según corresponda.
Breve descripción del sistema contable utilizado.
Resumen detallando las retenciones de cuarta categoría, así como el concepto de la
prestación de servicios, adjuntando los recibos por honorarios profesionales y contratos
de locación de servicios y contratos de locación de servicios, de ser el caso.
Análisis de la distribución y partición de la mano de obra y servicio recibido en los
centros de costos y gastos, según la actividad que realice, indicando los importes.
Análisis mensual de la determinación de saldo a favor materia de beneficio.
Detalle mensual de las adquisiciones (y/o producción) de materia prima, envases y
embalajes utilizados, indicando número y fecha del comprobante de pago y datos del
proveedor, cantidades en unidades adquiridas y valor de compra unitario.
Detalle por escrito de reinversiones realizadas, de corresponder.
Comprobantes de pago de compras, Declaraciones Únicas de Aduanas o Declaración
Simplificada por importaciones, guías de remisión (remitente o del transportista), notas
de débito y/o crédito (recibidos), de corresponder.
Comprobantes de pago de ventas, Declaraciones Únicas de Aduanas o Declaración
Simplificada por exportaciones y demás documentación relacionada con operaciones de
comercio exterior, guías de remisión (remitente o del transportista), órdenes de compra,
notas de débito y crédito (emitidos), de corresponder.
Factura de la imprenta correspondiente a los comprobantes de pago en uso y emitidos en
el periodo de fiscalización.
Comprobantes de diario, vouchers y todo documento tributario, contable o comercial
relacionadas a las operaciones registradas, que sustente costo o gasto, de acuerdo al
Impuesto a la Renta, según corresponda.
Comprobantes y/o constancias emitidos y/o recibidos por operaciones comprendidas en
el régimen de retenciones, sistema de detracciones y/o percepción del Impuesto General
a las Ventas, según corresponda.
Documentos que sustenten la entrega de dinero o bienes en especie al personal de la
empresa.
Documentos y/o comprobantes que sustenten las operaciones de ingresos y egresos de
Caja y Bancos, por el periodo requerido.
Comprobantes de pago en uso.
Registro de ventas, compras y auxiliar de control de activo fijo (adiciones, retiros,
ajustes, revaluaciones y depreciación indicando cálculo y distribución a los centros de
costos) obligados a llevar de acuerdo a normas específicas, según corresponda.
Control permanente correspondiente a los bienes entregados y recibidos en
consignación, según corresponda.
Libros de Actas de junta de accionista y de directorio, según corresponda.
Libro Planilla de pagos, Libro de Retenciones inciso e) del artículo 34 del Decreto
Legislativo N° 774 y documentación sustentatoria de las mismas.
Libros Contables (llevados de acuerdo a las normas sobre la materia): Diario, mayor,
caja y bancos, inventarios y balances, balance de comprobación analítico mensual,
según corresponda.
Inventario y/o contabilidad de costos de acuerdo a lo establecido en el artículo 35 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta D.S. N° 122-94-EF y normas
modificatorias y/o complementarias (Sistema de Contabilidad de costo, registro
permanente de unidades, inventario físicos de existencias al inicio y final del ejercicio,
aprobado por los responsables de su ejecución), según corresponda.
Libros y/o registros exigidos de acuerdo a las normas sectoriales, según corresponda.
Las fotocopias requeridas en el proceso de auditoria, deberán ser presentadas
debidamente refrendadas por el sujeto fiscalizado o de ser el caso por el representante
legal.
Los mencionados documentos e informaciones deberán estar disponibles para ser
presentados al auditor, el cuarto día hábil de notificado, el presente, a horas 09:00.
En caso de incumplimiento, serán de aplicación las acciones contempladas en los
artículos 63, 64, 65, 82, 141, 172 y 180 del Texto Único Ordenado del Código
Tributario y normas modificatorias, según sea el caso.
Asimismo, de ser el caso, deberá presentar un escrito, ingresado por mesa de partes de
esta dependencia, en el cual indique los documentos y/o información que no presenta
y/o exhibe, señalando el motivo de tal omisión.
La notificación del presente requerimiento surte efecto desde el día hábil siguiente al de
su recepción (artículo 106 del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas
modificatorias).
"No se admitirá como medio probatorio, bajo responsabilidad, el que habiendo sido
requerido por la Administración durante el proceso de la verificación o fiscalización no
hubiere sido presentado y exhibido(...)" (articulo 141 del TUO Código Tributario y
Normas Modificatorias).
Asimismo, se le recuerda que puede acogerse al régimen de incentivos señalado en el
artículo 179 y 179-A aplicable a las infracciones establecidas en los numerales 1, 4 y 5
del artículo 178 del TUO Código Tributario y sus Normas Modificatorias, así como al
Régimen de Gradualidad de las Sanciones.
Posteriormente en el desarrollo del procedimiento de fiscalización, la Administración
Tributarla podrá notificar requerimientos complementarios o específicos, con el objeto
de Reiterar el pedido de presentación o exhibición de documentos e informes que
habiendo sido solicitados en el primer requerimiento no fueron exhibidos por el
administrado.
Requerir documentación adicional, en forma detallada y analítica, relacionada con la
realización de uno o más hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

Solicitar a los sujetos fiscalizados que sustenten las observaciones formuladas a

partir de las comprobaciones efectuadas en el desarrollo de la fiscalización, que
podrían originar reparos o sanciones tributarias.

En este último caso, el requerimiento de fiscalización, se denomina requerimiento de

sustentación de reparos según la terminología utilizada en el Manual de Procedimientos
Generales de Fiscalización de la Sunat, citado en la RTF N° 578-5-200º.

4. NULIDAD DE LOS REQUERIMIENTOS DE FISCALIZACIÓN

La Administración Tributaria debe observar una serie de requisitos de validez para

notificar, emitir y cerrar los requerimientos de fiscalización, cuya inobservancia
acarreará la nulidad del acto del que se trate.

Declarada la nulidad, se entenderá que el acto afectado nunca surtió efecto, lo cual
origina que sigan la misma suerte los actos posteriores vinculados con aquel.
En este sentido, por ejemplo, si se declara la nulidad de la notificación del
requerimiento de fiscalización, este acto nunca habría surtido efecto y por lo tanto,
correrían la misma suerte la solicitud contenida en el requerimiento, los resultados del
mismo y, en general todos los actos posteriores vinculados con aquellos.

Sin embargo, por aplicación de los principios de eficacia, conservación, simplicidad,

celeridad y economía de los actos administrativos, actualmente se admite en forma
pacífica la nulidad parcial de los requerimientos de fiscalización y se reconoce que los
vicios de nulidad incurridos en la emisión del requerimiento no originan necesariamente
la nulidad de los resultados de dicho requerimiento, al tratarse de dos actos
independientes, aunque vinculados entre si.

a) Nulidad parcial.- La nulidad parcial de un acto administrativo se produce cuando

el vicio que la causa, afecta solo a una parte de dicho acto y no a su totalidad. En este
caso será necesario que la parte afectada y el resto del acto administrativo sean
claramente diferenciables e independientes para que se pueda seccionar solo la parte que
adolece de nulidad, tal como lo señala el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 05847-5-
2002, emitida con carácter de observancia obligatoria.

Si bien este supuesto no se encuentra previsto expresamente en el Código Tributario, el

Tribunal Fiscal, con buen criterio, considera que debe aplicarse supletoriamente el
numeral 13.2 del artículo 13 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, en el
cual se señala que "la nulidad parcial del acto administrativo no alcanza a las otras
partes del acto que sean independientes de la parte nula, salvo que sea su consecuencia,
ni impide la producción de efectos para los cuales el acto puede ser idóneo, salvo
disposición legal en contrario".

Sobre el particular, el Tribunal Fiscal sostiene que la institución de la nulidad parcial se

sustenta en los siguientes principios:

i) Principio de eficacia del acto administrativo, según el cual, debe hacerse

prevalecer el cumplimiento de la finalidad del acto procedimental sobre aquellos
formalismos cuya realización no incida en su validez, no determine aspectos
importantes en la decisión final, no disminuya la garantías del procedimiento, ni
cause indefensión de los administrados.
ii) Principio de conservación del acto, por el cual debe de protegerse tos actos
administrativos cuando sean capaces de conseguir la finalidad que se pretende
alcanzar,
iii) Principios de simplicidad, celeridad y economía, pues mediante la institución de
la nulidad parcial, en cuanto a la parte indemne, se pretende evitar poner en
marcha nuevamente el aparato estatal para llegar al mismo resultado que se
conseguiría de conservar la parte que no adolece de vicio alguno. Por lo tanto,
para que se produzca la nulidad parcial del acto administrativo, deberá cumplirse
concurrentemente tres condiciones:

a. Que el contenido del acto sea divisible en unidades independientes.

b. Que el vicio solo afecte a una parte del acto.
c. Que la parte no afectada por el vicio de nulidad se conserve firme.

Estas condiciones pueden presentarse, por ejemplo, en el caso que la

Administración Tributaria emita un requerimiento de fiscalización en el que
solicite al contribuyente que, en un plazo menor a tres días hábiles, exhiba sus
libros, registros contables y documentos sustentatorios, y presente, además,
informes y análisis relacionados con la realización de hechos generadores de
obligaciones tributarias.
En este caso, el requerimiento de información sería nulo en el extremo referido a
la presentación de informes y análisis relacionados con hechos imponibles, toda
vez que otorgó al contribuyente un plazo menor al establecido en las normas
tributarias para que cumpla con dicha solicitud; no obstante ello, en la medida
que el requerimiento es divisible en función a cada tipo de documentación
solicitada, la nulidad no afectaría a la parte del requerimiento en la que se
solicitó la exhibición de libros, registros contables y documentos sustentatorios,
en tanto que, de acuerdo al Código Tributario, la Administración no se encuentra
obligada a respetar un plazo mínimo para solicitar la exhibición de estos
documentos.

b) Nulidad del requerimiento y validez de los resultados.- El requerimiento de

fiscalización utilizado por la Sunat para solicitar al administrado la exhibición o
presentación de documentación e información vinculada con hechos generadores de
obligaciones tributarias constituye un acto distinto al resultado del referido
requerimiento, a través del cual el auditor fiscal deja constancia de la información y
documentación proporcionada por el administrado y los resultados de la evaluación de
la misma. En este sentido al tratarse de dos actos independientes (aunque vinculados
entre sí) la nulidad del requerimiento de fiscalización no origina necesariamente la
nulidad del resultado del requerimiento, tal como lo señala el Tribunal Fiscal en la
Resolución N° 00148-1-2004, emitida con carácter de precedente de observancia
obligatoria: "(...) si bien la Administración a través de los requerimientos solicita
documentación e información, mediante los resultados de los requerimientos dejará
constancia de la documentación recibida del deudor, documentos que serán objeto de
actuación en tal procedimiento. Por lo que, se puede señalar que si bien los resultados
de los requerimientos están vinculados a la solicitud (de tales requerimientos), ambos
actos tienen contenido y finalidades diferentes, así en el primero se solicita
documentación sobre la cual la Administración realizará una verificación y en el
segundo la Administración dejará constancia de la documentación que recibió, y de ser
el caso, del examen de la documentación recibida, resultados que también son
comunicados y notificados a los deudores; apreciándose que la solicitud es un acto
inicial o instrumental y que son los resultados de los requerimientos y los actos
vinculados a estos últimos los que sustentan, en rigor, los reparos.

Por tanto, aun cuando la solicitud de requerimiento sea nula cuando se señale como
plazo para la presentación de informes uno menor a tres días hábiles, el resultado del
requerimiento, al constituir un acto diferente aunque vinculado a la solicitud del
requerimiento, y los actos relacionados a tal resultado, se conservarán cuando sus
contenidos hubiesen permanecido iguales de no haberse incurrido en vicio alguno en la
solicitud del requerimiento, supuesto último que se cumple cuando en el cierre de
requerimiento se deja constancia que la Administración ha admitido la documentación
presentada por el deudor y cuando del expediente se advierte que esta meritó dicha
información en el procedimiento de fiscalización.

Corresponde resaltar que no habría conculcación del derecho de defensa del deudor en
el procedimiento de fiscalización si la documentación presentada por este, ya sea
solicitada por la Administración u ofrecida por el propio contribuyente, es admitida y
actuada por la Administración para verificar la determinación de las obligaciones
tributarias, y de ser el caso, para sustentar la acotación, cumpliéndose también con el
carácter probatorio del procedimiento de fiscalización".

Como puede observarse, la nulidad del requerimiento de fiscalización no conlleva en

forma automática la nulidad del resultado de dicho requerimiento, debiendo apreciarse
en cada caso concreto si el contenido de este resultado -que finalmente es el que
sustenta los reparos- no sufre alteraciones por los vicios incurridos en el requerimiento
(solicitud) que le da origen.

4.1. Vicios en la notificación del requerimiento

Tanto los requerimientos de fiscalización como los resultados de dichos requerimientos,
deberán notificarse a los administrados observando las formalidades señaladas en el
Código Tributario. Para tal efecto, resultan aplicables las siguientes formas de
notificación reguladas en el artículo 104 de dicho cuerpo normativo:

a) Por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo
o con certificación de la negativa a la recepción efectuada por el encargado de la
diligencia. El acuse de recibo deberá contener, como mínimo:
 I. Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor tributario.

II. Número de RUC del deudor tributario o número del documento de

identificación que corresponda.

III. Número de documento que se notifica.

IV. Nombre de quien recibe la notificación, así como la firma o la constancia de

la negativa.

V. Fecha en que se realiza la notificación.

La notificación efectuada por este medio así como la contemplada en el inciso f),
efectuada en el domicilio fiscal, se considera válida mientras el deudor tributario
no haya comunicado el cambio del mencionado domicilio.

b) Por medio de sistemas de comunicación electrónicos, siempre que se confirme la

entrega por la misma vía.
Tratándose de correo electrónico, la notificación se considerará efectuada con el
depósito de aquel. La Sunat, mediante Resolución de Superintendencia, podrá
establecer qué deudores tributarios deberán fijar un correo electrónico para efecto
de la notificación por este medio.

c) Por constancia administrativa, cuando por cualquier circunstancia el deudor

tributario, su
representante o apoderado, se haga presente en las oficinas de la Administración
Tributaria.
Cuando el deudor tributario tenga la condición de no hallado o de no habido, la
notificación por constancia administrativa de los requerimientos de subsanación
regulados en los artículos 23, 140 y 146 podrá efectuarse con la persona que se
constituya ante la Sunat para realizar el referido trámite.
El acuse de la notificación por constancia administrativa deberá contener, como
mínimo, los datos indicados en el segundo párrafo del inciso a) y señalar que se
utilizó esta forma de notificación.

d) Mediante la publicación en la página web de la Administración Tributaria, en los

casos de extinción de la deuda tributaria por ser considerada de cobranza dudosa
o recuperación onerosa. En defecto de dicha publicación, la Administración
Tributaria podrá optar por publicar dicha deuda en el diario oficial o en el diario
de la localidad encargado de los avisos judiciales o, en su defecto, en uno de
mayor circulación de dicha localidad.
La publicación a que se refiere el párrafo anterior deberá contener el nombre,
denominación o razón social de la persona notificada, el número del RUC o el
documento de identidad que corresponda y la numeración del documento en el
que consta el acto administrativo.

e) Cuando se tenga la condición de no hallado o no habido o cuando el domicilio y

el representante de un no domiciliado fuera desconocido, la Sunat podrá realizar
la notificación por cualquiera de las formas siguientes:
 Mediante acuse de recibo, entregado de manera personal al deudor tributare
al representante legal o apoderado, o con certificación de la negativa a la
recepción efectuada por el encargado de la diligencia, según corresponda, en
el lugar en que se los ubique. Tratándose de personas jurídicas o empresas de
personería jurídica, la notificación podrá ser efectuada con el representante
legal en el lugar en que se le ubique, con el encargado o con algún dependiera
de cualquier establecimiento del deudor tributario o con certificación de a
negativa a la recepción, efectuada por el encargado de la diligencia.
Mediante la publicación en la página web de la Sunat o, en el diario oficial o en
el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales o en su defecto, en
uno de mayor circulación de dicha localidad.

La publicación a que se refiere el presente numeral, en lo pertinente, deberá

contener el nombre, denominación o razón social de la persona notificada, el
número de RUC o número del documento de identidad que corresponda, la
numeración de documento en el que consta el acto administrativo, así como la
mención a su naturaleza, el tipo de tributo o multa, el monto de estos y el periodo
o el hecho gravado; así como las menciones a otros actos a que se refiere la
notificación.

Cuando la notificación no pueda ser realizada en el domicilio fiscal del deudor

tributario por cualquier motivo imputable a este distinto a las situaciones antes
descritas, podrá emplearse la forma de notificación a que se refiere el numera 1.
Sin embargo, en el caso de la publicación a que se refiere el numeral 2, esta
deberá realizarse en la página web de la Administración y además en el diario
oficial o en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales o, en su
defecto, en uno de mayor circulación de dicha localidad.

f) Cuando en el domicilio fiscal no hubiera persona capaz alguna o estuviera cerrado

se fijará un Cedulón en dicho domicilio. Los documentos a notificarse se dejarán
en sobre cerrado, bajo la puerta, en el domicilio fiscal.
El acuse de la notificación por el Cedulón deberá contener, como mínimo: i
Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor tributario, ii.
Número de RUC del deudor tributario o número del documento de identificación
que corresponda. iv. Número de documento que se notifica, ¡v. Fecha en que se
realiza la notificación, v. Dirección del domicilio fiscal donde se realiza la
notificación, vi. Número del Cedulón. vii. El motivo por el cual se utiliza esta
forma de notificación. En caso que en el domicilio fiscal no se pudiera fijar el
Cedulón ni dejar los documentos materia de la notificación, la Sunat notificará
conforme a lo previsto en el inciso e).

De no observarse el procedimiento establecido para la notificación del

requerimiento de fiscalización o la notificación de los resultados del
requerimiento de fiscalización, dicha notificación será nula, lo cual originará la
nulidad del requerimiento y/o la nulidad de sus resultados, así como la nulidad de
todos los actuados que se vinculen con los mismos, incluyendo las resoluciones
de determinación o resoluciones de multa que se sustenten en observaciones
formuladas en los referidos requerimientos, de ser el caso.
 Sin embargo, en el caso que a pesar de no cumplir las formalidades señaladas
para la notificación del requerimiento de fiscalización y/o la notificación de los
resultados del requerimiento de fiscalización, el administrado hubiera realizado
un acto o gestión que suponga que tuvo conocimiento del acto notificado, en la
fecha en la que practique este acto se entenderá notificada en forma tácita el
requerimiento de fiscalización y/o sus resultados, tal como lo dispone el
penúltimo párrafo del artículo 104 del Código Tributario.

A continuación se presentan Resoluciones del Tribunal Fiscal en las que se

desarrollan interesantes criterios referidos a la validez de la notificación de los
requerimientos de la Administración Tributaria y de los resultados de dichos
requerimientos:
RTF N° 05670-4-20O3.- Declara nula la notificación del requerimiento y nulos
todos los actuados con posterioridad, incluyendo la Resolución de Intendencia
apelada, por cuanto dicha notificación se realizó infringiendo el procedimiento
establecido en el artículo 104 del Código Tributarlo.

En el caso que origina esta RTF, el requerimiento se introdujo "debajo de la

puerta" no obstante que el mismo fue notificado mediante “Cedulón”, por lo que
correspondía fijar la notificación en la puerta principal, de acuerdo a lo señalado
en el inciso a) del artículo 104 del Código Tributario vigente al momento de
efectuarse el acto (Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el
Decreto Supremo N° 135-99-EF antes de la modificación introducida por el
Decreto Legislativo N° 953).
RTFs N°s 4415-4-2002, 03044-4-2003, 04036-4-2003 y O1144-2-2O04.- El
Tribunal Fiscal considera que resulta válida la notificación del requerimiento
efectuada en el domicilio fiscal del deudor tributario con acuse de recibo otorgado
por una persona capaz, aun cuando dicha persona no sea el representante legal de
la empresa.

4.2. Vicios en la Emisión del Requerimiento

En la emisión del requerimiento de fiscalización, la Administración Tributaria podría
incurrir en distintos vicios sancionados con nulidad, entre los que se pueden señalar los
siguientes:

a) Exigir que se reconozcan los reparos.- Los requerimientos de fiscalización,

específicamente el requerimiento de sustentación de reparos, tiene por finalidad solicitar
al contribuyente sus descargos respecto de las observaciones (reparos) encontradas en el
desarrollo de la auditoria.

De manera que, se desnaturaliza el requerimiento de fiscalización, cuando a través de

este, en lugar de solicitar al contribuyente los descargos de las observaciones detectadas
se le exige que reconozca dichas observaciones, a través del incremento de las bases
imponibles o la disminución de los créditos tributarios.

En este sentido, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 578-5-2000,

mediante la cual se declara nulo el requerimiento de sustentación de reparos y nulo todo
lo actuado con posterioridad (incluyendo las resoluciones de determinación), toda vez
que a través de este requerimiento "(...) no se solicita a la contribuyente que sustente los
reparos en los que hubiera incurrido, sino de lo contrario, exige que aumente las bases
imponible de ventas y disminuya el crédito fiscal".

Sobre el particular, el Tribunal Fiscal considera que si la Administración hubiera

solicitado a la recurrente que sustente la base imponible de ventas, obviamente no
hubiera consignado la palabra "aumento" para solicitar explicación sobre su débito
fiscal, sino más bien solicitaría se explique la disminución de sus ventas, es decir de su
débito; y asimismo, para efecto del crédito fiscal, si la pretensión de la Administración
al emitir el requerimiento de sustentación de reparos hubiera sido solicitar una
explicación sobre facturas que no pueden ser aceptadas por diversos motivos, no podría
solicitar al contribuyente la "disminución del crédito fiscal" sino requerir que sustente el
aumento del crédito fiscal de las facturas observadas.

b) Reabrir un periodo ya fiscalizado.- Teniendo en cuenta que los resultados de la

fiscalización plasmados en los actos de determinación emitidos por la Administración
Tributaria deben ser únicos, integrales y definitivos , salvo que se den las
circunstancias excepcionales señaladas en el artículo 108 del Código Tributario, será
nulo el requerimiento de fiscalización que reabra un periodo ya fiscalizado sin
sustentarse en situaciones o hechos posteriores que permitan justificar una
modificación de los valores emitidos.

Este criterio ha sido recogido por el Tribunal Fiscal en reiteradas Resoluciones, entre las
que se pueden citar las RTF N°s. 4265-4-2004 y 320-1-2005.

c) Otorgar un plazo menor al previsto legalmente.- En el Código Tributario se regula

la extensión de ciertos plazos que deben observarse para la realización de diversas
actuaciones dentro del procedimiento de fiscalización; entre estos:

 Plazo no menor de dos (2) días hábiles para que el deudor exhiba y/o presente los
libros y documentos solicitados, cuando se le otorga una prorroga para dicha
exhibición y/o presentación.

 Plazo no menor de tres (3) días hábiles para la presentación de informes y análisis
relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

 Plazo no menor de tres (3) días hábiles para requerir información a terceros.
Siendo así, al emitir el requerimiento de fiscalización, la Administración Tributaria debe
observar los plazos establecidos según la actuación de la que se trate. En caso contrario,
si en el requerimiento de información no se otorga al administrado los plazos mínimos
establecidos para la presentación o exhibición de la documentación o información que
corresponda, tal requerimiento será nulo por vulnerar el procedimiento legal
establecido.
Esta ha sido la posición desarrollada por el Tribunal Fiscal cada vez que ha tenido que
pronunciarse respecto a un requerimiento en el que se otorga un plazo menor al
establecido. El órgano colegiado en todos los casos ha considerado que dicho
requerimiento es nulo al vulnerar el procedimiento legal establecido. Sin embargo, los
alcances de la declaración de nulidad formulada por el Tribunal Fiscal ha ido
evolucionando en los últimos años, pasando de una declaración de nulidad absoluta a
una declaración de nulidad parcial y solo respecto a los actos directamente afectados por
el vicio incurrido.

1. Nulidad total: Hasta el año 2003 inclusive, al constatar que en alguno de los
requerimientos cursados dentro de la fiscalización se otorgaba un plazo menor al
establecido, el Tribunal Fiscal procedía -sin necesidad de realizar otro examen- a
declarar nulo dicho requerimiento y todos los actuados con posterioridad, incluyendo la
resolución de determinación en la que se recogen los reparos de fiscalización.
Esta posición se desarrolla en forma uniforme en reiteradas resoluciones, entre las que
se pueden citar las RTFs N°s 0802-1-2000, 717-1-2001, 595-1-2001, 8499-1-2001,
8771-3-2001, 124-5-2002, 1961-1-2002, 4388-1-2002, 6200-3-2002, 109-1-2003, 630-
1-2003, 1078-1-2003, 1111-1-2003, 2173-3-2003.

En estas resoluciones y en otras tantas más, bastaba que el Tribunal Fiscal detectara el
defecto incurrido en el requerimiento al otorgar un plazo menor al establecido, para
declarar nulo todo el requerimiento y todo lo actuado con posterioridad.
En este sentido, no interesaba si parte de la información comprendida en el
requerimiento si podía ser solicitada en el plazo señalado en dicho requerimiento; era
suficiente, para el Tribunal Fiscal, constatar que una parte de la información no pudiera
exigirse en el plazo señalado para que todo el requerimiento fuera nulo.

De modo que, tampoco importaba que las resoluciones de determinación emitidas como
resultado del proceso de fiscalización, contuvieran reparos emitidos sobre la base de
documentación e información distinta a la solicitada en el requerimiento en el que se
otorgó un plazo menor al establecido. Bastaba constatar que uno de los requerimientos
cursados dentro del procedimiento de fiscalización no hubiera otorgado el plazo legal
establecido para la exhibición o presentación de documentos e informes para que toda la
resolución de determinación emitida como resultado de la fiscalización sea nula, incluso
en el extremo de los reparos sustentados con otros requerimientos de fiscalización en los
que si se había observado el plazo legal establecido. Asimismo, no era importante para
el Tribunal Fiscal que la documentación requerida al administrado sin otorgar el plazo
legal, hubiera sido presentada por este y evaluada por la Administración. Si el
requerimiento no cumplía con otorgar el plazo exigido, para el Tribunal Fiscal sería
nulo todo el requerimiento y todos los actuados con posterioridad.

2. Nulidad parcial: En la Resolución N° 148-1-2004, el Tribunal Fiscal señala como

precedente de observancia obligatoria que la nulidad del requerimiento en el que se
concede un plazo menor al establecido para la exhibición o presentación de documentos
e informes, conlleva la nulidad del resultado del requerimiento solo "(...) en el extremo
vinculado al pedido de tal información".

Adicionalmente, en esta resolución se reconoce que en el caso que la Administración

Tributaria hubiera dejado constancia en el resultado del requerimiento que el
administrado presentó la información solicitada, y esta hubiera sido merituada dentro
del procedimiento de fiscalización, procede conservar el resultado del requerimiento y
los actos posteriores vinculados con dicho resultado.

En ese sentido, de acuerdo al Tribunal Fiscal, aun cuando la solicitud contenida en el

requerimiento sea nula porque se otorgó un plazo menor a tres días hábiles, el resultado
del requerimiento, al constituir un acto diferente, se conservará cuando su contenido
hubiese permanecido igual de no haberse incurrido en vicio alguno en la solicitud del
requerimiento, supuesto que se configura cuando en el cierre de requerimiento se deja
constancia que la Administración ha admitido la documentación presentada y del
expediente se advierte que esta merito dicha información en el procedimiento de
fiscalización.

En caso contrario, el resultado del requerimiento será también nulo si por el menor
plazo otorgado, el contribuyente no presenta la documentación requerida o no se le
recibe la documentación o se le atribuye la comisión de Infracciones, pues en estos
casos el vicio en la forma habría influido decisiva e ilegalmente en los resultados y en la
determinación de la deuda tributaria.

d) Señalar que no se exhibieron documentos solicitados en requerimientos que todavía

no habían sido cerrados.- Al inicio del procedimiento de fiscalización, la
Administración Tributaria normalmente exige la presentación de diversa documentación
e información sustentatoria de obligaciones tributarias mediante la notificación del
primer requerimiento, también denominado requerimiento genérico.

De la revisión de la información o documentación proporcionada por el deudor

tributario en cumplimiento de este requerimiento, la Administración puede notificar
requerimientos adicionales exigiendo la presentación de nueva información o reiterando
el pedido de información o documentación no proporcionada en la oportunidad señalada
en el primer requerimiento.

Ahora bien, para que sea válido el requerimiento reiterativo en el que se solicita
nuevamente la presentación o exhibición de la misma documentación e información
solicitada en el primer requerimiento, es necesario que la Administración Tributaria deje
constancia, sea a través del cierre del requerimiento genérico o mediante la suscripción
de un acta de visita, que el administrado no exhibió o presentó la información solicitada
en el referido requerimiento.

En caso contrario, si no se cierra el requerimiento genérico o se señala mediante una

acta de visita la falta de exhibición o presentación de la documentación e información
solicitada, será nulo el requerimiento reiterativo en el que se solicitó nuevamente dicha
información o documentación argumentando que la misma no había sido proporcionada
en el plazo indicado en el requerimiento genérico, toda vez que no existiría constancia
de la falta de exhibición o presentación de la información o documentación requerida en
dicha oportunidad.

En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 02693-3-2004,

en la cual se señala lo siguiente: "Que según se observa de autos, mediante
requerimiento N° 00128542 notificado a la recurrente el 6 de septiembre de 2002, la
Administración le solicitó que exhibiera, entre gira documentación, las boletas de venta
emitidas en los meses de enero a diciembre del 2001, consignándose en sus resultados
del 18 de octubre del mismo año, que no cumplió con exhibirlas.

Que asimismo, a través del requerimiento N° 00056454, notificado el 30 de septiembre

de 2002, la Administración le solicitó nuevamente que exhibiera las mencionadas
boletas de venta, al no haber cumplido según el requerimiento N° 00128542, dejándose
constancia en el cierre de aquel de fecha 4 de octubre de 2002, que la recurrente
presentó copia de una denuncia policial por la pérdida de algunas boletas de venta.

Que sin embargo, atendiendo a que el requerimiento N° 00056454 (requerimiento

reiterativo) fue notificado y cerrado con anterioridad al resultado del requerimiento N°
00128542 (requerimiento genérico), no resulta acreditada la causal prevista en el
numeral 3 del artículo 64 del Código Tributario, toda vez que el (requerimiento
reiterativo) hizo referencia a un resultado de requerimiento (requerimiento genérico)
que no existía, lo que acarrea su nulidad, de acuerdo con lo previsto en el numeral 2 del
articulo 109 del Código Tributario."

Esta observación, sin embargo, no puede llevar a concluir que no es válido notificar más
de un requerimiento de información sin antes cerrar los requerimientos anteriores. De lo
que se trata es de dejar constancia, por cualquier medio, que el administrado no cumplió
con presentar o exhibir la documentación e información solicitada en el plazo señalado
en el requerimiento anterior, como condición para que esa misma documentación e
información pueda ser solicitada mediante otro requerimiento de información.

De observar estas condiciones, no existe impedimento alguno para que la

Administración, en ejercicio de su labor de fiscalización, efectúe más de un
requerimiento de información sin cerrar los requerimientos anteriores, tal como lo ha
señalado el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 7135-4-2002. En esta Resolución, la
última instancia administrativa en materia tributaria señaló que resulta atendible que se
emita dentro del procedimiento de fiscalización más de un requerimiento, dado que en
un primer momento la Administración puede exigir determinada documentación y
posteriormente, complementarla o detallarla respecto de algún punto detectado en un
requerimiento anterior.

e) Consignar una fecha anterior al requerimiento para presentar la información

requerida.- De acuerdo a la RTF N° 5432-3-2003, es nulo el requerimiento de
fiscalización y todo lo actuado con posterioridad (incluso las resoluciones de
determinación y las resoluciones de multa) en el supuesto que la fecha señalada en el
requerimiento para sustentar las observaciones encontradas por diferencias de
inventario, sea anterior a la fecha de notificación del referido requerimiento.

En este caso, mediante requerimiento de sustentación de reparos, notificado el 7 de

enero de 2002, el auditor fiscal solicitó al recurrente que sustente las diferencias de
inventarios observadas en el ejercicio 2000, precisando que el plazo para su
cumplimiento vencería el 3 de enero de 2002, fecha anterior a la notificación del
referido requerimiento; así las cosas, el Tribunal Fiscal considera que en la medida que
por el tenor del requerimiento no podía deducirse fecha alguna para su ejecución, este
resultaba imposible de cumplir, acarreando así su nulidad, de acuerdo a lo previsto en el
numeral 2 del artículo 109 del Código Tributario.

Sobre el particular debemos anotar que, por aplicación del criterio de observancia
obligatoria desarrollado por el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 00148-1-2004, en el
presente caso habría que revisar si el contribuyente exhibió sus descargos a las
observaciones formuladas por el auditor fiscal y si estos fueron evaluados en el
resultado del requerimiento de fiscalización, pues de ser así, el vicio incurrido en la
emisión del requerimiento de fiscalización no afectaría la validez del resultado de dicho
requerimiento y todos los actuados con posterioridad.

f) No señalar la fecha para la exhibición de la documentación solicitada.- Constituye

un vicio sancionado con la nulidad del requerimiento el hecho que no se consigne la
fecha en la que el administrado deberá cumplir con exhibir o presentar la
documentación o información solicitada, pues tal situación origina que este no adquiera
certeza sobre el momento en que debe cumplir con la obligación a su cargo.

Este criterio ha sido desarrollado por el Tribunal Fiscal en reiteradas resoluciones, entre
las que se pueden citar las siguientes:
RTF N° 351-5-1998.- El Tribunal Fiscal considera que si bien el numeral 1 del articulo
62 del Código Tributario no establece que la Administración deba otorgar un plazo a los
contribuyentes para la presentación de libros y registros contables (salvo en el caso que
el deudor tributario lo solicite por razones debidamente justificadas), es necesario que
en el requerimiento se consigne la fecha en la que los contribuyentes deben cumplir con
lo solicitado por la Administración, a fin de que aquellos puedan tener certeza, acerca
del tiempo del que disponen para presentar la documentación requerida.

RTF N° 425-3-20O4.- Declara nulo el requerimiento emitido durante el procedimiento

de fiscalización en el que no se precisa la fecha en que el recurrente debe dar
cumplimiento a lo solicitado por la Administración.
RTF N° 581-2-1997.- Se establece que si la Administración no señala a la recurrente el
plazo dentro del cual debe cumplir con presentar lo requerido carece de sustento legal
que la sancione por no proporcionar la información requerida.
RTF N°s 581-2-1997, 1684-3-2002, 3161-2-2003 y 03029-5-20O4.- En la medida que
en el requerimiento de fiscalización no se establece una fecha específica para la
exhibición de la documentación detallada, señalándose únicamente que esta debe
exhibirse a"... a partir del...". se genera una incertidumbre que impide al administrado
saber cuando se presentará el auditor ¿simpara revisar la documentación solicitada,
vulnerándose de esta forma el derecho de defensa je contribuyente y transgrediéndose el
procedimiento legal establecido, razón por la cual son nuir-s tanto el requerimiento de
fiscalización como sus resultados.

g) No señalar el periodo fiscalizado.- En la Resolución N° 269-3-1999, el Tribunal

Pisca declara nulo el requerimiento por no haber consignado el periodo al que
corresponde a reparo, habiendo sido consignado el mismo recién en el resultado de
dicho requerimiento.

4.3. Vicios en el resultado del requerimiento

Al cerrar el requerimiento de fiscalización, consignando los resultados observados,
Administración Tributaria puede incurrir en distintos vicios sancionados con nulidad;
entre eses

a) No obtener la firma del administrado o su representante.- En el caso que el

administrado no suscriba los resultados del requerimiento de fiscalización estos serán
nulos únicamente si el auditor fiscal no deja constancia de los motivos por los cuales se
verificó alguna circunstancia. Este criterio ha sido desarrollado por el Tribunal Fiscal
para el caso de as actas probatorias en reiteradas resoluciones, entre las que se pueden
citar las siguientes:

RTF N° 06002-3-2003.- Carece de valor probatorio el acta otorgada por el fedatario

fiscalizador -* la Sunat en la que no figura la firma del contribuyente, representante o
encargado con quien a entendió la diligencia, ni indicación alguna de la negativa a
firmarla.
RTF N* 884-4-1999.- Las actas no pierden su valor probatorio aun cuando no se
encuentren firmada por el sujeto intervenido, siempre que en ellas se señale las razones
de dicha omisión.

En un sentido similar, para el caso especifico del resultado del requerimiento de

fiscalización, en la Resolución N° 08566-2-2004, el Tribunal Fiscal considera que
adolece de vicio sancionado con nulidad el resultado del requerimiento de fiscalización
cerrado sin la firma del contribuyente, en tanto que en la fecha señalada para lleva-a
cabo esta actuación el local del contribuyente se encontraba cerrado y este no pudo ser
ubicado por la Administración Tributaria.

En el caso que origina esta Resolución, mediante carta de fecha 06 de septiembre de

2004, notificada al contribuyente en su domicilio fiscal mediante cedulón por
encontrarse el local cerrado, la Sunat comunicó al administrado que el cierre de
requerimiento de fiscalización se efectuaría el 15 de septiembre de 2004.

En dicha fecha, según consta en el acta de presencia emitida por el Notario de Lima.
Agustín Flores Barbosa, se volvió a encontrar el domicilio cerrado por lo que se notifico
el cierre del requerimiento mediante Cedulón (sin contar con la firma del contribuyente)
procedimiento que, de acuerdo al Tribunal Fiscal, se encuentra arreglado a ley.
Por otra parte, el hecho que el resultado del requerimiento sea suscrito por una persona
distinta al deudor tributario o su representante no constituye un defecto sancionado con
nulidad, tal como lo ha señalado el Tribunal Fiscal en reiteradas resoluciones, entre la
que se puede citar las siguientes:

RTF W 4287-4-2002.-Establece que no se vicia el procedimiento de fiscalización en el

caso que el resultado del requerimiento sea suscrito por el asistente de la empresa en
ausencia del representante legal y el contador.
RTF N° 8732-2-2004.- Se considera que la notificación del resultado del requerimiento
no tiene que hacerse necesariamente al representante legal cuando se realiza en el
domicilio fiscal del contribuyente.

b) No mostrar los resultados de las observaciones y reparos.- Los resultados del

requerimiento deben estar debidamente sustentados y mostrar de una manera clara y
precisa cuáles son las observaciones y reparos efectuados, pues de lo contrario no
permitirían establecer que incidencia tuvieron en la determinación del monto reparado.
Al respecto, resultan ilustrativos los criterios desarrollados por el Tribunal Fiscal en las
siguientes Resoluciones:

RTFs N°s 190-5-1998 y 273-3-1998.- El Tribunal Fiscal declara nulos los resultados de
requerimientos en los que no se muestran los extremos en los que el contribuyente
cumplió o incumplió con tales requerimientos, lo que origina que carezca de sustento lo
afirmado por la Administración en el sentido de que el recurrente no cumplió con
presentar la información solicitada.
RTF N° 539-2-2000.- Se considera que el requerimiento es un acto administrativo por el
cual se solicita al contribuyente la exhibición de documentos e información y que dicho
acto debe ser motivado y constar en documento escrito, por lo que en el rubro
"resultados del requerimiento", el auditor debe consignar en forma expresa si el
contribuyente cumplió o no con lo requerido.
RTF N° 4881-3-20O3.- Se establece que son anulables las Resoluciones de
Determinación en las que no se indica de manera clara y precisa cuáles fueron los
documentos y/o registros reparados, remitiéndose a los resultados del requerimiento de
fiscalización en los cuales tampoco se detallan los conceptos y montos reparados.

c) Cerrar el requerimiento en la misma fecha de su emisión.- En las RTF N°s. 1642-3-

1996, 8382-5-2001 y 161-2-2000, entre otras, el Tribunal Fiscal ha establecido que es
nulo el requerimiento emitido y cerrado en la misma fecha.

Sin embargo, a partir de la modificación introducida al artículo 106 del Código

Tributario mediante el Decreto Legislativo N° 953, será válido el requerimiento
emitido, notificado y cerrado en el mismo día en la medida que en este se exija la
exhibición de libros, registros y documentación sustentatoria de adquisiciones y ventas.

5. OTROS DEFECTOS DE LOS REQUERIMIENTOS DE INFORMACIÓN

Además de los vicios que afectan la validez de los requerimientos de fiscalización
tributaria, estos pueden incurrir en omisiones o defectos que, sin constituir causales de
nulidad, afectan la determinación efectuada por la Administración, obligando a la
realización de nuevas comprobaciones.
Ello sucede, por ejemplo, cuando la Administración Tributaria notifica requerimientos
genéricos, ambiguos e imprecisos, en los que no se identifica plenamente los
documentos e información requeridos a los administrados.
Con respecto a esta problemática, resultan ilustrativos los criterios desarrollados en las
siguientes Resoluciones del Tribunal Fiscal:

RTF N° 06738-3-20O4.- En el caso que origina esta Resolución, el Tribunal Fiscal

observa que a través del requerimiento de fiscalización, la Administración se limitó a
solicitar a la recurrente que sustentara por escrito y documentariamente el motivo por el
cual no había efectuado la retención del Impuesto a la Renta de no domiciliados,
concluyendo en el resultado del citado requerimiento que no se evidenciaba con
documentación sustentatoria que los servicios prestados por su casa matriz se hubieran
efectuado íntegramente en el exterior.

Sin embargo, posteriormente, en la etapa de reclamación, la Administración no merituó

los documentos adicionales presentados por el recurrente, en los que se precisa los
trabajos realizados para su casa matriz, amparándose para tal efecto en lo dispuesto en
el articulo 14 del Código Tributario.

En este sentido, atendiendo a que el requerimiento de fiscalización fue formulado por la

Administración Tributaria de manera genérica y no se detalló en sus resultados los
documentos que a su juicio debieron ser presentados por el recurrente a fin de acreditar
que los servicios fueron prestados por su casa matriz en el exterior, el Tribunal Fiscal