IV

Mermas y Desmedros

Criterios Contables y Tributarios

Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Alejandro Ferrer Quea*
Ttulo : Mermas y Desmedros Criterios Contables
y Tributarios
Fuente : Actualidad Empresarial, N 216 - Primera
Quincena de Octubre 2010

1. Introduccin
En toda actividad econmica que tiene
la necesidad de manejar significativos
volmenes de bienes realizables, es
ineludible el tener que afrontar situaciones de mermas y desmedros en los
referidos activos de consumo, las cuales
suelen acontecer en el proceso de su
comercializacin o en el proceso de su
produccin; con la consiguiente incidencia desfavorable en los resultados
de la empresa, tanto desde el punto de
vista financiero, como el de la ptica
tributaria.
Es por ello, que en esta oportunidad
desarrollaremos lo referente a su reconocimiento y medicin, teniendo en
consideracin la norma contable NIC
2 Inventarios (antes NIC 2 Existencias)
y su concordancia con la aplicacin
del Plan Contable General Empresarial
(PCGE); as como su incidencia fiscal
para los propsitos de la determinacin
de la utilidad imponible, segn la norma tributaria que regula el Impuesto
a la Renta.

2. Mermas
De acuerdo al Diccionario de la Real
Academia Espaola, la palabra merma significa, porcin de algo que se consume
naturalmente o se sustrae; asimismo,
significa bajar o disminuir algo o con
sumir una parte de ello.
En tanto que las normas tributarias definen al concepto de merma como prdida
fsica en el volumen, peso o cantidad
de las existencias, ocasionada por causas
inherentes a su naturaleza o al proceso
productivo.
2.1. Clases de mermas
Las mermas de las existencias se producen en el proceso de su comercializacin o en el proceso productivo.
En la evolucin en estos procesos se
*

Miembro del Comit de Asesores del Consejo Normativo de Contabilidad.

Maestra en Finanzas. Posgrado en Banca y Finanzas.
Expositor del Colegio de Contadores Pblicos de Lima.
Docente en la Universidad de San Martn de Porres.

N 216

Primera Quincena - Octubre 2010

incurren en el transporte, almacenamiento, distribucin, produccin

y venta de estos bienes que afecta
su naturaleza y constitucin fsica,
convirtindose en prdida cuan
titativa, es decir, estas prdidas se
pueden contar, medir, pesar, etc., en
unidades.

cin de zapatos, casacas y

otras prendas de vestir, en
la ind ustria del calzado y
confecciones.
4. La prdida en kilos y unidades de las frutas por descomposicin o deter ioro
que se produce por efecto
del tiempo o en el proceso
productivo, en la industria de
conservas.

a) En el proceso comercial
1. La prdida de peso en kilos
del ganado, debido al tiempo
que se mantiene encerrado
en un medio de transporte
en el traslado de una ciudad a
otra, que puede comprender
muchos kilmetros de distancia.
2. La prdida en galones o
litros por la evaporacin de
los combustibles, que ocurre
en el transporte, depsito
y distribucin, prdida que
se produce por la naturaleza
del bien, que se concreta en
la disminucin del volumen
de este bien que se puede
cuantificar.
3. La prdida en cantidad de
litros o mililitros de alcohol,
tiner, aguarrs, benzina y otros
productos que se evaporan,
debido a la manipulacin en
su distribucin y venta por los
comerciantes.
4. La prdida en unidades que
se ocasiona por el almacenamiento, transporte y venta de
menajes de vidrios, cristales
y otros productos de similar
naturaleza.
b) En el proceso productivo
1. La disminucin en miligramos o kilos de los productos
marinos, en el proceso que
comprende en el desmembramiento, cercenado y desme
nuzado de vsceras, cabezas
y aletas, en la industria de
conservas de pescado.
2. Las prdidas en litros y unidades de tinta, papel y otros
suministros en el proceso de
impresin, compaginacin y
empastado de libros y revistas,
en la industria editorial.
3. La prdida de cuero, cuerina, badana y gamuza y otros
materiales, en la elabora-

Aplicacin Prctica

rea Contabilidad y Costos

2.2. Clasificacin de las mermas en la

produccin
a) Mermas que se pueden ven
der

Esta clasificacin se aplica a los

productos que se obtienen en el
proceso productivo catalogado
como subproductos, desechos y
desperdicios, codificados como
Cuenta 22 - Subproductos,
Desechos y Desperdicios en el
Plan Contable General Empresarial.
Estos bienes de acuerdo a su naturaleza pueden tener un valor
econmico ya que se pueden
vender de manera independiente del producto principal, de
esta manera podr recuperarse
el costo incurrido en estos bienes. Cuando la empresa logre
efectuar las ventas de estos
subproductos como tales o
como desechos o desperdicios,
la merma no incrementar el
costo de las unidades producidas.

b) Mermas que no se pueden

vender
Esta clasificacin corresponde
a las mermas producidas en
forma inevitable que ya estn
absorbidas por el costo de las
unidades producidas incrementando de esta manera el
costo unitario de los productos
terminados.
En ambos casos, las mermas
sern registradas como gastos en
el momento de las ventas de los
productos terminados; sin embargo, estas prdidas para que
sean reconocidas como gastos
tributarios deben cumplir con
las condiciones que exigen las
normas tributarias, que fueron
sealadas anteriormente.
Actualidad Empresarial

IV-5

IV

Aplicacin Prctica

2.3. Merma normal y merma anor

mal

2.5. Gasto tributario de las mer

mas

3.1. Gasto tributario de los desme

dros

En el proceso productivo, las empresas industriales fijan porcentajes de

prdidas por Merma Normal de las
materias primas o suministros que se
consumen en la produccin de sus
productos, que se consideran por
esa razn normales, estas mermas
se aplican al costo de los productos
elaborados en proporcin al volu
men de produccin, es decir, las
prdidas por esta clase de mermas
ser asumida por el Costo de Pro
duccin.

Para que estos desmedros sean

considerados como gastos, la autoridad tributaria aceptar como
prueba la destruccin de las existencias efectuad as ante Notario
Pblico o Juez de Paz, a falta de
aquel, siempre que se comunique
previamente a la autoridad en un
plazo no menor de seis (6) das
hbiles anteriores a la fecha en que
se llevar a cabo la destruccin de
los referidos bienes.

En cuanto a lo que se refiere a la

Merma Anormal, son aquellas
mermas que se producen en el
proceso de produccin cuyos valores exceden los montos estimados
considerados normales, estas prdidas no formarn parte del costo
de los productos elaborados, estas
prdidas deben ser asumidas como
gastos del perodo.

De acuerdo al Diccionario de la Real

Academia Espaola, la palabra desmedro
significa estropear, menoscabar, poner
en inferior condicin algo, significa
tambin disminuir algo, quitndole
una parte, acortando, reducirlo, de
teriorar o deslustrar algo, quitndole
parte de la estimacin o lucimiento
que antes tena.

La autoridad tributaria podr designar a un funcionario para presenciar

dicho acto; tambin podr establecer
procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideracin la naturaleza de
las existencias o la actividad de la
empresa.

Estos conceptos han sido aprobados

por Decretos Supremos, especficamente en el inciso c) art. 21 D.S.
N 122-94-EF, modificado por D.S.
N 194-99-EE.

Por ejemplo

Una empresa que produce calzado,

en el proceso de produccin pierde
diversos materiales como materias
primas y suministros, la empresa
ha establecido como una prdida
normal el 3% del total producido,
monto que ser asumido por el
Costo de Produccin, las prdidas
adicionales al 3% no sern consideradas como parte del Costo de
Produccin, ser asumido como
gasto de la empresa.

Se debe tomar en cuenta que un

excesivo gasto de merma normal
incluido en el Costo de Produccin,
produce un excesivo costo del producto terminado que redundar
en el precio del valor de venta,
trayendo como consecuencia un
precio no competitivo en el mercado, por tanto, bajar el volumen
de ventas.

2.4. Aspectos tributarios de las mer

mas

IV-6

Con el propsito de establecer el

pago de Impuesto a la Renta de las
empresas dedicadas al comercio y
la industria, la autoridad tributaria
ha clasificado esta renta como de
tercera categora y ha establecido
una relacin de conceptos que sern
deducidos como gastos del total
de ingresos, dentro de estos gastos
se ha considerado como tales los
conceptos denominados mermas y
desmedros de las existencias, siempre que stas sean debidamente
acreditadas.

Instituto Pacfico

Para que estas mermas sean aceptadas como gastos, el contribuyente deber acreditar mediante
un informe tcnico emitido por un
profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo
tcnico competente. Dicho informe
deber contener por los menos la
metodologa empleada y las pruebas
realizadas. En caso contrario, no se
admitir la deduccin.

3. Desmedros

Las normas tributarias definen al concepto de desmedro como deterioro o

prdida del bien de manera defini
tiva, as como a su prdida cualitativa,
es decir a la prdida de lo que es,
en propiedad, carcter y calidad,
impidiendo de esta forma su uso, ya
sea por obsoleto, tecnolgico, cuestin
de moda u otros.
Esta prdida es de orden cualitativo e
irrecuperable de las existencias, hacindolas inutilizables para los fines a los que
estaban destinados.
Por ejemplo
- Las mquinas de escribir, con la aparicin de las computadoras quedaron
en desuso, perdiendo el valor que
inicialmente tenan.
- Las conservas de frutas cuya fecha de
vencimiento por efecto del tiempo
han sido prescritas.
- Los discos Long Play quedaron en
desuso con la aparicin de los nuevos
equipos electrnicos que utilizan
nuevos dispositivos de informacin
musical, como es el caso de los CD y
los MP3.
- Las medicinas que tengan sus fechas
de vencimiento prescritas.
- Las prendas de vestir de damas y
caballeros que por el tiempo hayan
pasado de moda.
- Los disquetes quedaron en desuso
ante la aparicin de los CD en el
mercado; y posteriormente, este
ltimo fue superado por la aparicin
del USB.

4. Aspecto contable
La Norma Internacional de Contabilidad NIC 2 Existencias, ahora NIC
2 Inventarios, nueva denominacin
oficializada con la Resolucin del
Consejo Normativo de Contabilidad
N 044-2010-EF/94 del 28 de agosto
ltimo, que se ocupa de prescribir o
dar pautas o criterios contables para el
tratamiento contable de las existencias,
es, en principio, quien debe abordar el
tema en materia.
Un tema fundamental en la contabilizacin de las existencias es la
determin acin del monto del costo
que se ha de reconocer como un
activo y mantenerlo o diferirlo hasta
que los ingresos relacionados sean
reconocidos.
La citada norma contable establece
pautas para:
a. La determinacin del costo y su posterior reconocimiento como un gasto,
incluyendo cualquier disminucin o
castigo para llevarla a su valor neto
de realizacin.
b. Las frmulas de costeo que se usan
para asignar los respectivos costos a
las existencias.
Sin embargo, esta norma no trata especficamente sobre los conceptos denominados como merma o desmedro, estas
disminuciones del valor de las existencias
son tratadas en el punto denominado
valor neto realizable.

N 216

Primera Quincena - Octubre 2010

rea Contabilidad y Costos

b) Desvalorizacin de existencias (31
dic. 2010)
(5% de S/.20,000 = S/.1,000)

Caso Prctico

Mermas y Desmedros
1. El 5 de noviembre de 2010, la empresa El Mayorista ha comprado
un lote de conservas de pescado por
S/.20,000, dichas conservas tienen
como fecha de vencimiento el 25
de mayo de 2011, de acuerdo a informaciones de aos anteriores y de
mercaderas similares se estima que
no se vender el 5% de la totalidad
hasta la fecha de vencimiento.
2. En concordancia a las Normas Contables especficamente, la NIC 2 In
ventarios al 31 de diciembre de 2010
se debe registrar una estimacin para
desvalorizacin de existencias por el
5% de las mercaderas adquiridas.
3. El 30 de junio de 2011, fecha en
que se elaboran Estados Financieros
Intermedios, se ha constatado que
se ha quedado sin vender un lote de
conservas valorizadas en S/.1,200.
4. Para efectos tributarios, se ha cumplido con los trmites y requisitos
exigidos ante la autoridad tributaria
para efectuar la destruccin de los
referidos bienes, acto que se llev a
cabo en presencia de un funcionario
del Gobierno.

DEBE

695 Desvalorizacin de

Existencias

1,000

29 DESVALORIZACIN DE
EXISTENCIAS
291 Mercaderas

DEBE

1,000

20 MERCADERAS
201 Mercaderas

X
65 OTROS GASTOS DE
GESTIN

601 Mercaderas

20,000

40 TRIBUT. Y APORTES AL
SIST. DE PENSIONES Y
DE SALUD POR PAGAR
4011 Impuesto General

a las Ventas

3,800

42 CUENTAS POR PAGAR

COMERC. - TERCEROS
421 Fact., Boletas y Otros

Comprob. por Pagar

______ 23,800

23,800 23,800

x/x Por la compra de mercaderas.

X
20 MERCADERAS
201 Mercaderas

659 Otros Gastos de

Gestin

61 VARIACIN DE
EXISTENCIAS
611 Mercaderas 20,000
x/x Por el destino de las compras de
mercaderas.

N 216

Primera Quincena - Octubre 2010

300

40 TRIBUTOS Y APORTES
AL SISTEMA DE
PENSIONES Y DE
SALUD POR PAGAR

______ 16,560

16,560 16,560

2. Al 31 de diciembre del ao 2011,

se ha constatado la prdida por
desmedro de las existencias por
S/.1,200, de los cuales S/.1,000
fue cubierto por la desvalorizacin
creada, mientras que los S/.200 ser
un gasto del ejercicio por no estar
cubierto por estimaciones; asimismo,
como en este ejercicio la prdida por
desmedro es constatado fsicamente
y demostrado a la autoridad tributaria, ser aceptado tributariamente
como gastos para efectos del Impuesto a la Renta.
Para explicar mejor este caso, vamos
a suponer que en el ejercicio 2011,
se ha obtenido una utilidad contable
de S/.25,200, entonces se proceder
de la manera siguiente:

200

201 Mercaderas

200

Comentarios
1. El 31 de diciembre de 2010, se
realiz la estimacin para desvalorizacin de existencias en concordancia con la NIC 2 Inventarios;
sin embargo, este gasto no ser
considerado como deduccin para
efectos de calcular el Impuesto a la
Renta, por lo que se tratar como
una diferencia temporal.
Para explicar mejor este caso, vamos
a suponer que en el ejercicio 2010,
se ha obtenido una utilidad contable
de S/.54,200, entonces se proceder
de la manera siguiente:

20,000

16,260

x/x Por la destruccin de las mercaderas inservibles por desmedro.

60 COMPRAS

1,000

x/x Por la baja de las mercaderas

inservibles por desmedro.

a) Compra de mercaderas
HABER

HABER

29 DESVALORIZACIN DE
EXISTENCIAS
291 Mercaderas

88 IMPUESTO A LA
RENTA

HABER

x/x Por el pago del Impuesto a la

Renta considerando el pago diferido
por la diferencia temporal.

c) Destruccin de las mercaderas que

se han declarado inservibles por
desmedro (30 jun. 2011)

20 MERCADERAS

DEBE

1,000

x/x Por la desvalorizacin de existencias del ejercicio.

DEBE

37 ACTIVO DIFERIDO
(371)

69 COSTO DE VENTAS

Cul es el tratamiento contable

aplicable?

HABER

IV

Contable Tributario

Resultado Contable
Ms desvalorizacin
no aceptada
Tributariamente

54,200

______

1,000

Resultado Imponible
Impuesto a la
Renta, 30 %

54,200

55,200

16,260

16,560

54,200

Contable Tributario

Resultado Contable
Menos desvalorizacin
no aceptada el ao
anterior

25,200

25,200

______

(1,000)

Resultado Imponible
Impuesto a la
Renta, 30%

25,200

24,200

7,560

7,260

DEBE

88 IMPUESTO A LA
RENTA

HABER

7,560

37 ACTIVO DIFERIDO
(371)
(para saldar
la cuenta)

300

40 TRIBUTOS Y APORTES
AL SISTEMA DE
PENSIONES Y DE
SALUD POR PAGAR

_____

7,260

7,560

7,560

x/x P or el pago del Impuesto a

la Renta considerando el pago
diferido recuperado del ao
anterior.

Actualidad Empresarial

IV-7