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Contenido
INFORME TRIBUTARIO ACTUALIDAD Y APLICACIN PRCTICA NOS PREG. Y CONTESTAMOS ANLISIS JURISPRUDENCIAL JURISPRUDENCIA AL DA GLOSARIO TRIBUTARIO INDICADORES TRIBUTARIOS Qu implicancias tributarias generan los desmedros en el Impuesto a la Renta? Aspectos tributarios de ingresos por indemnizacin por siniestro de activos jos Impuesto Temporal a los Activos Netos correspondiente al ejercicio 2012 I-1 I-7 I-12

rea Tributaria

Se pueden regularizar las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta I-15 categora despus del cierre anual 2011? Cul es la implicancia tributaria de las mermas en la deduccin de gastos? I-18
Gastos no deducibles Lmite conceptual de equipos de procesamiento de datos para aplicar la tasa porcentual del 25% para la depreciacin anual de un activo jo Gastos en los trabajadores I-21 I-23 I-25 I-25 I-26

Ficha Tcnica
Autor : Dr. Mario Alva Matteucci Ttulo : Qu implicancias tributarias generan los desmedros en el Impuesto a la Renta?
Informes Tributarios
Quincena de Marzo 2012 Fuente : Actualidad Empresarial N 251 - Segunda desmedros en el Impuesto a la Renta? Ttulo : Qu implicancias tributarias generan los Autor : Dr. Mario Alva Matteucci

Fuente : Actualidad Empresarial N 251 - Segunda Quincena de Marzo 2012

algo. El segundo sinnimo de desmedrar es decaer, en el sentido de ir a menos y tiene como signicado lo siguiente: Dicho de una persona o de una cosa: Ir a menos, perder alguna parte de las condiciones o propiedades que constituan su fuerza, bondad, importancia o valor. Coincidimos con FERNNDEZ ORIGGI cuando precisa con respecto a los desmedros que este es el caso tpico de la prdida de perecibles. Por ejemplo, aquel caso en donde se adquieren alimentos, los cuales se pierden por degradacin natural (caso tpico de cargamento de frutas)2. Se debe realizar una distincin entre la merma y el desmedro, ello se puede apreciar en la RTF N 199-4-2000, en donde el Tribunal Fiscal determina que: La distincin entre mermas y desmedros consiste en que la primera alude a una prdida en cantidad, mientras que la segunda se reere a una disminucin en calidad. Las mermas y desmedros no necesariamente se derivan del proceso productivo, toda vez que se reeren a bienes, insumos y existencias en general. Los bienes que no pasaron el control de calidad de la recurrente no son mermas. PICN GONZALES precisa que existen diversos supuestos en los cuales las existencias se convierten en desmedros:
2 FERNNDEZ ORIGGI, talo. Las deducciones del Impuesto a la Renta. Editorial Palestra. Primera edicin. Lima, marzo de 2005. Pgina 230.

Deterioro de los bienes: Ladrillos rotos, tornillos oxidados, vidrios rotos, copas rajadas, entre otros. Bienes perecederos: Bienes con fecha de caducidad que hubieran vencido. Desfase tecnolgico: Piezas de maquinaria obsoleta, disquetes de 5 pulgadas3. Ejemplos de desmedros Para poder entender la gura de los desmedros analizaremos algunos ejemplos. La venta de pan embolsado en los centros comerciales y tiendas donde tiene una fecha de vencimiento, una vez vencida la misma si no se ha vendido se retira del comercio pasando a la calidad de desmedro, toda vez que el pan ha perdido sus propiedades que lo hacen apto para la venta. Repuestos para mquinas que ya estn descontinuadas en el mercado o que por el avance tecnolgico se fabrican modelos ms avanzados. Muecos y peluches que estuvieron en exhibicin en la poca de Navidad y que no lograron venderse porque presentaron manchas de suciedad o quiebre de algunas piezas que permitan su avance en el suelo. Un mueble que se traslad en un camin pero al momento de desempaquetar las cajas que lo contienen muestra una rajadura en la estructura que lo hace inestable, lo cual impide su venta.
3 PICN GONZALES, Jorge Luis. Quin se llev mi gasto? La Ley, la SUNAT o lo perd yo. DOGMA Ediciones. Segunda Edicin. Lima, 2007. Pgina 208.

1. Introduccin
Los desmedros constituyen una prdida de tipo cualitativo de un bien en relacin con otros de la misma naturaleza. En materia tributaria, los desmedros tienen inuencia en la determinacin de los gastos a efectos de la determinacin del Impuesto a la Renta de tercera categora, generndose algunos problemas en la deduccin de los mismos, ello sobre todo por la exigencia del cumplimiento de algunos requisitos sealados en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. El motivo del presente informe es poder identicar el tratamiento tributario que la normatividad seala para el caso de los desmedros, revisar algunas situaciones en las cuales el incumplimiento de los requisitos acarrea la prdida del gasto y proponer algunos cambios normativos que permitan mejorar el tratamiento tributario de los desmedros.

2. Denicin de desmedros
Para el Diccionario de la Real Academia Espaola 1 , la palabra desmedro signica accin y efecto de desmedrar y el verbo desmedrar es sinnimo de deteriorar, que signica Estropear, menoscabar, poner en inferior condicin
1 Se puede consultar en la siguiente pgina web: www.rae.es

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Un lote de esprragos empaquetados listos para ser embarcados para su exportacin pero se detecta un brote de hongos, lo cual los convierte en no aptos para el consumo humano. Bobinas de papel que son utilizadas en los procesos de impresin de textos que se encuentran en un almacn lleno de humedad, lo cual ha deteriorado en ms de un 70% el contenido de las mismas. Polos empaquetados en cajas listos para ser vendidos y que cuentan con un estampado plasticado, pero que producto de una fumigacin en un local vecino han quedado inpregrnados del olor a pesticida, que dando inservibles para su venta. Muebles de melanina que estn ubicados en un almacn contiguo a un local que se incendi y que las fuertes cantidades de agua que fueron utilizadas por los bomberos originaron que la humedad del almacn se incremente, de este modo las planchas de melanina de los muebles empez a desprenderse. Mermas en el proceso productivo a. La prdida de partes de cartn y badana en la encuadernacin de agendas con cubierta de cuero, ello debido al hecho que se deben realizar cortes en ambos materiales para adaptarlos a los distintos tamaos de las agendas. b. La prdida de papel de regalo, moos y cinta adhesiva en la envoltura de regalos realizada por los centros comerciales en fechas de estas, debido al distinto tamao de los regalos y por la premura del corto tiempo en envolverlos. c. La prdida de volumen que se produce en la elaboracin de pias en rodajas, toda vez que hay que quitarles la cascara, el centro y los bordes. d. La prdida del combustible que se produce en la carga y descarga de los depsitos en los grifos y estaciones de bombeo, debido al proceso de evaporacin. Esto es ms acentuado en climas donde la temperatura es ms elevada. e. La prdida de peso de los animales cuando se produce el traslado para su comercializacin por efecto de la deshidratacin, como es el caso de los pollos trasladados de las granjas avcolas a los centro de comercializacin. Desmedro: Prdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, hacindolas inutilizables para los nes a los que estaban destinados. Cuando la SUNAT lo requiera, el contribuyente deber acreditar las mermas mediante un informe tcnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo tcnico competente. Dicho informe deber contener por lo menos la metodologa empleada y las pruebas realizadas. En caso contrario, no se admitir la deduccin. Tratndose de los desmedros de existencias6, la SUNAT aceptar como prueba la destruccin de las existencias efectuadas ante notario pblico o juez de paz, a falta de aquel, siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de seis (6) das hbiles anteriores a la fecha en que llevar a cabo la destruccin de los referidos bienes. Dicha entidad podr designar a un funcionario para presenciar dicho acto; tambin podr establecer procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideracin la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa. 4.3. La destruccin de las existencias que sufrieron desmedro Al consultar en el Diccionario de la Real Academia Espaola (RAE) el trmino destruccin7, observamos que el mismo proviene del latn destructo, -nis y signica 1. f. Accin y efecto de destruir. 2. f. Ruina, asolamiento, prdida grande y casi irreparable. Si ahondamos ms el verbo destruir en el mismo Diccionario se dene como (Del lat. destrure): 1. tr. Reducir a pedazos o a cenizas algo material u ocasionarle un grave dao. U. t. c. prnl. 2. tr. Deshacer, inutilizar algo no material. Destruir un argumento, un proyecto. 3. tr. Malgastar, malbaratar la hacienda. 4. tr. p. us. Quitar a alguien los medios con que se mantena, o estorbarle que los adquiera. 5. prnl. Mat. Dicho de dos cantidades iguales y de signo contrario: Anularse mutuamente. De estos signicados solo son tiles los dos primeros, ello porque se alude a la accin de destruir cosas o bienes materiales. Si se va a destruir un bien que ha sufrido el desmedro entonces se puede elegir entre diversos medios. El ms comn de todos es el Fuego, aunque
6 El subrayado es nuestro. 7 Esta informacin se puede consultar en la siguiente pgina web: http://buscon.rae.es/draeI/SrvltConsulta?TIPO_ BUS=3&LEMA=destrucci%C3%B3n

3. Es lo mismo merma que desmedro?

No es lo mismo, toda vez que la merma es la prdida fsica, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo4. Conforme a lo sealado por la NIC 2, se dene a la merma como la prdida fsica tanto en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo. FERNNDEZ ORIGGI menciona que la RTF N 16274 de 16 de diciembre de 1980 precisa que dentro del concepto de mermas estn comprendidos la prdida de productos en el proceso de produccin y envasado, la rotura de botellas llenas dentro del almacn de la planta y manipuleo de embarque del depsito a los medios de transporte, y las prdidas en operaciones que se realizan normalmente, tales como envasado que no rene las condiciones formales para su venta, como igualdad de niveles de contenido, etc., que se suele entregar gratuitamente al personal o al pblico5. Ejemplos de mermas Veamos algunos ejemplos de mermas que nos permitirn diferenciar esta gura del concepto de desmedro:
4 Conforme a la denicin de merma sealada en el texto del numeral 1) del literal c) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. 5 FERNNDEZ ORIGGI, talo. Las deducciones del Impuesto a la Renta. Editorial Palestra. Lima, 2005. Pgina 230.

4. Cul es la regulacin de los desmedros en la legislacin del Impuesto a la Renta?

4.1. En la Ley del Impuesto a la Renta Dentro de los conceptos permitidos para poder realizar la deduccin de los gastos en la elaboracin del estado nanciero al cierre del ejercicio, el cual sirve de base para la determinacin del Impuesto a la Renta de Tercera Categora, se seala en el literal f) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta que se aceptan como gastos las depreciaciones por desgaste u obsolescencia de los bienes de activo jo y las mermas y desmedros de existencias debidamente acreditados, de acuerdo con las normas establecidas en los artculos siguientes. 4.2. En el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta La concordancia del texto del literal f) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta lo encontramos en el literal c) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual determina que para la deduccin de las mermas y desmedros de existencias dispuesta en el inciso f) del artculo 37 de la Ley, se entiende por: Merma: Prdida fsica, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo.

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este elemento siempre deja cenizas o restos. Para que no quede rastros, la combustin deber ser realizada en lugares apropiados como hornos industriales que soportan altas temperaturas. El principal problema de la combustin de bienes utilizando el fuego es que se genera contaminacin ambiental y la emisin de gases txicos que contaminan la atmsfera. Otro elemento que determina la destruccin sera la Rotura del bien que determinen su inutilidad para lo cual se pueden utilizar instrumentos que por su tamao y peso destruyen el bien. Un ejemplo de ello sera el caso de una aplanadora8 que pase por encima de los bienes que sufrieron el desmedro. Otro caso sera el caso de la utilizacin de combas y martillos9 para destruir los bienes. Un elemento que posibilita la destruccin del bien que no est relacionado con la rotura ni el uso del fuego, sera la gura de la Inutilizacin por el retiro de una pieza clave10 en el funcionamiento. Tambin se utiliza el Agua como solvente, que permite la destruccin o degradacin de un bien determinado. Ello puede apreciarse cuando por ejemplo se tiene cerveza que no se pudo vender y que super el tiempo de venta al pblico, por lo que para destruirla se deber eliminar por la va del desage previo tratamiento qumico. En esa misma lnea, se puede mencionar los Procesos qumicos para neutralizar las propiedades de un bien que calica como desmedro para impedir su utilizacin posterior. 4.4. La presencia del notario pblico El notario es un funcionario pblico que recibe facultades a travs de la Ley del Notariado para poder dar fe de los contratos y dems actos de tipo extrajudicial. Se encuentra dedicado a asesorar, redactar, custodiar y poder dar fe en acuerdos, documentos, testamentos y una serie de otros actos de naturaleza civil y mercantil. Se encuentra obligado a poder controlar y buscar preservar la ley, a la vez de poder mantener la neutralidad en sus actos. De conformidad con lo dispuesto en el artculo 2 de la Ley del Notariado,
8 Esto puede observarse cuando el INDECOPI destruye bienes incautados, sobre todo, discos pticos que contienen programas y pelculas que calican como copias ilegales. 9 Esto puede observarse cuando el Estado realiza la eliminacin de las mquinas tragamonedas que no cuentan con autorizacin de funcionamiento o han sido internadas en el territorio nacional de manera ilegal o clandestina. 10 Como ejemplo de esta situacin puede observarse a nivel histrico en el Per el retiro de una pieza fundamental en el reloj que construyera Pedro Ruiz Gallo expuesto en los Jardines de la Exposicin en el ao 1872 y que fuera desmontado por las tropas chilenas para ser llevado a Santiago durante la Guerra con Chile. Los historiadores mencionan que al tratarse de una pieza necesaria para el funcionamiento del reloj, este no volvi a funcionar. Otro dato que puede ser de utilidad respecto a la pieza fundamental, se puede observar en los automviles modernos en los cuales si se les retira la computadora central el vehculo realmente no funciona.

aprobada mediante Decreto Legislativo N 1049 (publicada en el diario ocial El Peruano el 26 de junio de 2008), el notario es el profesional del Derecho que est autorizado para dar fe de los actos y contratos que ante l se celebran. Para ello, formaliza la voluntad de los otorgantes, redactando los instrumentos a los que conere autenticidad, conserva los originales y expide los traslados correspondientes. Su funcin tambin corresponde la comprobacin de hechos y la tramitacin de asuntos no contenciosos previstos en la ley de la materia. Si se analiza de manera histrica la participacin del notario, apreciamos que el notario proviene de una tradicin latina y romana, por ello el Tribunal Constitucional al analizar la funcin notarial menciona lo siguiente: se adscribe al sistema de organizacin notarial de tipo latino, en virtud del cual el notario es un profesional de derecho que, en forma imparcial a independiente, ejerce una funcin pblica, consistente en autenticar, redactar, conservar y reproducir los documentos, as como asesorar de manera imparcial a quienes soliciten su intervencin, incluyndose la certicacin de hechos. Dicha intervencin notarial implica, pues, una doble misin: dar fe pblica y forma a los actos para as garantizar seguridad jurdica no solo a las partes sino tambin a los terceros11. En este orden de ideas, apreciamos que el notario pblico dbe presenciar y dar fe del proceso de destruccin de los bienes, ello para poder mencionarlo en el acta que reeja los hechos y que posteriormente servir de sustento para la deduccin del gasto. De conformidad con lo sealado en el texto del literal b) del artculo 94 de la Ley del Notariado, el notario puede expedir las actas extraprotocolares para vericar la destruccin de los bienes que en su presencia se lleven a cabo. En concordancia con este dispositivo, el Reglamento de la Ley del Notariado, el cual fue aprobado por el Decreto Supremo N 003-2009-JUS, apreciamos que en el artculo 45 se hace mencin que en la extensin de actas extra - protocolares a que se reere el artculo 94 de la Ley del Notariado, el notario podr ser asistido por personal idneo12, sin que ello signique la delegacin de sus funciones.
11 Esta informacin puede consultarse al revisar el texto del contenido que sirve de sustento a la Sentencia emitida por el Tribunal Constitucional en el Expediente N 04 97 I/TC. El texto completo puede ubicarse en la siguiente direccin web: http://www.tc.gob.pe/ jurisprudencia/2002/00004-1997-AI.html 12 Este es normalmente el personal que labora dentro de la propia Notara.

Respecto a la forma en la que pueden ser extendidas las actas extraprotocolares, el texto del artculo 46 del Reglamento precisa que estas podrn ser extendidas, tanto en formato papel como en medios electrnicos, pudiendo expedirse o tramitarse por medios electrnicos, y generar bases de datos informativas respecto de las mismas. Para la validez de lo sealado en el prrafo anterior deber emplearse la tecnologa de rmas y certicados digitales, en todos los casos. El notario puede utilizar otros medios para la elaboracin del acta, ello est reejado en el texto del artculo 47 del Reglamento, que regula el contenido de las actas extraprotocolares. Dicho artculo menciona que el notario deber extender las actas a que se reere el artculo 98 de la Ley del Notariado en el momento del acto, hecho o circunstancia vericado. De no mediar oposicin, podr concluir posteriormente con la redaccin del acta, sobre la base de las notas tomadas por l, pudiendo los interesados comparecer a su despacho para la suscripcin de la misma. No est prohibido al notario utilizar en el acto de la diligencia medios tecnolgicos para dejar constancia de lo sucedido, como fotografas, lmacin, grabaciones, entre otros, siempre que advierta a los usuarios de su utilizacin y deje constancia de dicho hecho en el acta. 4.5. A falta de notario, el juez de paz es quien cumple las funciones de vericacin de la destruccin de los bienes Al efectuar una revisin de la Ley Orgnica del Poder Judicial, cuyo Texto nico Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N 017-93-JUS, apreciamos que en el artculo 26 se regula la estructura de los rganos jurisdiccionales del siguiente modo: 1. La Corte Suprema de Justicia de la Repblica; 2. Las Cortes Superiores de Justicia, en los respectivos distritos judiciales; 3. Los Juzgados Especializados y Mixtos, en las provincias respectivas; 4. Los Juzgados de Paz Letrados, en la ciudad o poblacin de su sede; y, 5. Los Juzgados de Paz. Debemos precisar que como la Ley del Impuesto a la Renta solo hace mencin al juez de paz, al revisar la normatividad especca del Poder Judicial all se hace un distingo entre dos rganos: (i) el juez de paz letrado y (ii) el juez de paz. Entendemos que al ser la Ley Orgnica del Poder Judicial una norma especca y la Ley del Impuesto a la Renta genrica
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b) Protestos Efectuar el protesto de letras de cambio y dems documentos susceptibles de esta diligencia, con las formalidades establecidas en la ley de la materia. De la diligencia se asienta un acta en el registro al que reere el inciso anterior, en estricto orden cronolgico. El juez imprime el sello protesto o dicha palabra en cualquier otra forma, en el documento objeto de la diligencia. c) Legalizaciones Legalizar las rmas de un documento cuando el otorgante lo solicite y se halla en su presencia. Asentar el acta respectiva en el libro referido en los incisos anteriores y poner la constancia en el documento rmado. 4.5.2. El juez de paz El artculo 61 de la Ley Orgnica del Poder Judicial precisa que el consejo ejecutivo del Poder Judicial dene anualmente la poltica de desarrollo de la justicia de paz. Corresponde al consejo ejecutivo distrital respectivo, proponer la creacin o supresin de Juzgados de Paz, teniendo en cuenta las condiciones demogrcas, capacidad de la poblacin de acceso a la justicia, carga procesal, necesidad del servicio y las facilidades de comunicacin entre las diversas instancias del Poder Judicial. El texto del artculo 68 de la Ley Orgnica del Poder Judicial precisa que los Jueces de Paz tienen las mismas funciones notariales que los jueces de paz letrados, dentro del mbito de su competencia. 4.5.3. Qu hacer si en una misma localidad existe un juez de paz letrado y un juez de paz? En ese supuesto, el texto del artculo 60 de la Ley Orgnica del Poder Judicial determina que en aquellos lugares donde coexiste un Juzgado de Paz Letrado con uno de paz y la ley les asigne las mismas competencias, el demandante podr recurrir indistintamente a cualquiera de las dos instancias. En los dems casos, se sometern a lo dispuesto por la ley para cada caso. 4.6. La comunicacin a la SUNAT y el plazo de seis (6) das hbiles de anticipacin La normatividad del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta antes citada precisa que se debe efectuar una comunicacin a la SUNAT con seis das de anticipacin, esta comunicacin debe ser realizada por escrito y entregada en la mesa de partes de la Administracin Tributaria. En caso de tratarse de un contribuyente que se encuentre dentro de la calicacin de Principal Contribuyente (PRICO), deber entregar la comunicacin en el lugar donde debe realizar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Si se trata de un mediano y pequeo contribuyente deber cumplir con presentar la comunicacin en la ocina de servicios que corresponda a la ocina zonal donde tiene su domicilio scal. Debemos recordar que la norma hace mencin a das hbiles y no a das calendario, por lo que no se tomarn en cuenta los das sbados, domingos y feriados. Aqu, observamos que la norma es muy rgida y que pueden presentarse casos y situaciones que en la prctica no se podra esperar ese plazo. A manera de ejemplo, podemos sealar que en un supuesto de una planta empacadora de esprrago listo para exportar, se ha detectado un brote de hongos en uno de los grupos de cajas que contienen el producto, por lo que para poder salvar el resto de la produccin se requiere destruirlo de inmediato, toda vez que existe el riesgo de propagacin a las otras cajas. En este caso planteado, apreciamos que la realidad supera a los parmetros establecidos, por lo que si el contribuyente no realiza la destruccin de manera inmediata tendr el riesgo de perder toda la produccin que s est en buen estado, ello porque debe realizar la comunicacin con seis das de anticipacin a la SUNAT para realizar la destruccin de los bienes que han sufrido el desmedro. 4.6.1. Qu partes debe contener la comunicacin dirigida a la SUNAT? Es muy importante tomar atencin a las partes que debe contener una comunicacin dirigida a la SUNAT, la cual est ligada a informar de la destruccin de los bienes que han sufrido desmedros. A continuacin se indican los detalles: a) Sumilla de los que se est comunicando. b) Datos de identicacin del contribuyente. c) Sustento legal. d) Fecha y hora de la destruccin de la destruccin de las existencias. e) Cantidad, tipo y monto equivalente de la existencia. f) Lugar y notario ante quien se destruirn las existencias. g) Fecha y rma.
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en esta materia de regulacin de rganos jurisdiccionales, se debe entender que cualquiera de los dos rganos mencionados anteriormente son incluidos dentro del concepto que el segundo prrafo del numeral 2 del literal c) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta considera para ejercer funciones notariales. Una vez hecha la aclaracin procederemos a verificar el contenido de las funciones del Juez de Paz Letrado y del Juez de Paz. 4.5.1. El juez de paz letrado Conforme a lo sealado por el artculo 54 de la Ley Orgnica de Municipalidades, hay Juzgados de Paz Letrados para conocer asuntos civiles, penales y laborales en los distritos que, solos o unidos a otros, alcancen los volmenes demogrcos rurales y urbanos y renan los requisitos que establezca el consejo ejecutivo del Poder Judicial. La sede del Juzgado es determinada por el consejo ejecutivo distrital respectivo. El artculo 58 de la mencionada norma precisa las funciones notariales de los Juzgados de Paz Letrados, indicando lo siguiente: Artculo 58.- Funciones notariales Los Juzgados de Paz Letrados, cuya sede se encuentra a ms de diez kilmetros de distancia del lugar de residencia de un notario pblico, o donde por vacancia no lo hubiera, o en ausencia del notario por ms de quince das continuos, tienen adems respecto de las personas, bienes y asuntos de su competencia, las siguientes funciones notariales: a) Escrituras imperfectas Llevar un registro en el que anota, mediante acta la fecha de presentacin de la minuta, el nombre, apellidos, estado civil, nacionalidad, ocupacin, domicilio y documentos de identidad de los otorgantes y de sus cnyuges, la naturaleza del acto o contrato, el derecho o cosa a que se reere, su valor si se lo anuncia, el monto de los impuestos pagados y derechos cobrados, anotndose fecha y nmero de los recibos correspondientes. Anota, asimismo, su apreciacin sobre la capacidad de los otorgantes. El acta es rmada por el juez, los otorgantes y dos testigos mayores de edad y vecinos del lugar. Las actas se extienden en estricto orden cronolgico, una a continuacin de otra sin dejar espacios libres. Asentada y rmada el acta, el juez devuelve la escritura imperfecta a los interesados, dejando constancia del folio y libro, as como de la fecha de inscripcin en su registro.

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4.6.2. Modelo de comunicacin de destruccin de bienes dirigida a la SUNAT
Sumilla: Comunica destruccin de desmedros de existencias A LA SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADMINISTRACIN TRIBUTARIA - SUNAT La empresa Conservas Marinas del Norte S.A.C., identicada con RUC N 20102324876, con domicilio scal ubicado en la avenida Per N 4123, distrito de San Martn de Porres, provincia y departamento de Lima, debidamente representada por su Gerente General Rmulo Farfn Tapia, identicado con DNI N 02854801, segn consta en la Ficha Electrnica N 124579253460 del Registro de Personas Jurdicas de los Registros Pblicos de Lima, nos dirigimos ante ustedes a n de manifestarles lo siguiente: De conformidad con lo establecido en el inciso c) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N 122-94-EF, nos dirigimos a ustedes a n de comunicarles que con fecha 19 de abril de 2012 a horas 9:30 a.m. procederemos a la destruccin de las existencias en desmedro consistentes en cuatro mil doscientas (4,200) latas de sardinas en aceite que ya vencieron y no son aptas para consumo humano, por un valor en libros de S/.16,800.00 (diecisis mil ochocientos y 00/100 nuevos soles), hecho que se realizar en el terreno situado en la Av. Centenario N 1028 Callao, ante el Notario Pblico de Lima Dr. Luis Campos Enrquez Abanto. POR TANTO: Cumplimos con efectuar la presente comunicacin a n de poder acreditar la deducibilidad del gasto por concepto de desmedros de existencias por el presente ejercicio. Lima, 9 de abril de 2012 __________________ Rmulo Farfn Tapia DNI N 02854801

cias que han sido calicadas como desmedros. Ello implica que en la diligencia llevada a cabo para la destruccin de los bienes ante el notario o juez de paz (sea letrado o no), puede estar presente o no el representante de la SUNAT. Ello no impide realizar la destruccin ante el notario de los bienes. La segunda facultad que la norma determina a favor de la Administracin Tributaria es la de establecer procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideracin la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa. Es en este punto donde se debera establecer unos parmetros mnimos a manera de otorgar una seguridad jurdica en el actuar de la Administracin y tambin un mecanismo de informacin hacia el contribuyente. Por ejemplo, veamos un caso que puede suceder y nos percatamos que la legislacin tal y como est redactada no ayudara mucho. Pensemos en una empresa que se dedica a la elaboracin de chicha morada embotellada y que la comercializa en el mbito nacional. Producto de la internacionalizacin de nuestra gastronoma una empresa americana desea importar desde el Per hasta la ciudad de Nueva York 7,000 botellas de chicha morada embotellada para poder distribuirla en una cadena de restaurantes que ofrecen comida peruana en los Estados Unidos. Se hace la orden de pedido, la empresa peruana realiza la exportacin de las unidades solicitadas y cuando llegan al puerto americano al abrir el contenedor en el cual estaban las cajas con las botellas de chicha morada se percatan que 5,200 botellas tuvieron un mal sellado de las tapas coronas, lo cual permiti el ingreso de aire al interior de la botella fermentando el producto, por lo que no es apto para el consumo humano. La Aduana americana comunica al dueo de la mercadera que esos bienes deben destruirse a ms tardar al da siguiente de su ingreso al territorio. Adems, por normas sanitarias de los Estados Unidos no se permite la reexportacin para retornarlas al Per. En esa encrucijada, el propietario de la mercadera que ha sufrido el desmedro no tiene la posibilidad de cumplir con el plazo de comunicacin a la SUNAT con seis (6) das de anticipacin ni tampoco existe la gura del notario bajo la legislacin peruana, ya que est en otro pas. Frente a este hecho, cabe indicar que en el extranjero las funciones notariales son asumidas por el cnsul peruano13, ello
13 En concordancia con lo sealado por el texto del artculo 433 del Reglamento Consular, apreciamos dos artculos del mismo Reglamento que pueden ser concordados. Nos referimos a los artculos 435 y 504, cuyos textos son los siguientes: Artculo 435.- La funcin notarial ejercida por los funcionarios consulares abarca la circunscripcin de la Ocina Consular ante la que se encuentren acreditados. Excepcionalmente podrn actuar

puede apreciarse en el texto del artculo 433 del Reglamento Consular, el cual fuera aprobado por el Decreto Supremo N 076-2005-RE. All se indica que los funcionarios consulares, en el desempeo de sus funciones, estn facultados para ejercer funciones notariales y como tales pueden dar fe pblica de hechos, actos y de contratos que se celebren ante ellos, y que estn destinados a producir efectos jurdicos en territorio nacional o fuera de l, conforme a la legislacin nacional, cindose estrictamente a las normas legales sobre la materia, especialmente a la Ley del Notariado. La funcin notarial que ejercen es personal, autnoma, indelegable e imparcial y ser asumida nica y exclusivamente por los funcionarios consulares, salvo caso de subrogacin. Los funcionarios consulares, en su funcin notarial, no tienen competencia para tramitar los asuntos a que se reere el artculo 1 de la Ley de Competencia Notarial en Asuntos No Contenciosos. Si nos percatamos, en este caso el propietario de la mercadera que sufri el desmedro tendr la posibilidad de destruir la mercadera y certicarla ante el cnsul peruano de la ciudad donde se encuentra la mercadera, pero tenemos el inconveniente del plazo de los seis das de anticipacin y que la Administracin pueda nombrar un funcionario para tal efecto. Nos preguntamos si el mencionado plazo en este caso particular se aplicara?, nuestra respuesta sera no. Entonces, en este supuesto recomendamos a la Administracin Tributaria para que dentro del proceso de mejora de sus procedimientos pueda sugerir un cambio normativo a nivel de propuesta legislativa o reglamentaria sobre el tema, ello por el hecho que actualmente muchas empresas peruanas realizan la exportacin de bienes a diversos mercados y situaciones como la descrita pueden suceder o presentarse. 4.8. Qu sucede si no se acredita fehacientemente el desmedro? Debemos precisar que en el supuesto que el contribuyente no puede demostrar ni acreditar el desmedro de los bienes de manera fehaciente, la Administracin Tributaria asumir que los bienes que no se encuentran calicarn como faltante de bienes, lo cual conlleva necesariamente a la aplicacin de la base presunta.
fuera de su circunscripcin consular cuando ello se justique, previa autorizacin de la Jefatura de los Servicios Consulares y conocimiento del Estado receptor. Los instrumentos a los que conere autenticidad producirn efectos jurdicos en el territorio nacional o fuera de l, conforme a la legislacin peruana y al Derecho Internacional. Artculo 504.- Los funcionarios consulares, adems de expedir testimonios o copias certicadas de los documentos que hubieren extendido o autorizado en la misma forma que los Notarios Pblicos, estn facultados para otorgar certicados bajo su rma y sello, de los hechos que les consten y sean de su competencia.

4.7. Existen otros mtodos alternativos o complementarios sealados por la SUNAT? Dentro de las facultades y la discrecionalidad propia de la Administracin Tributaria, el texto del segundo prrafo del numeral 2 del literal c) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, precisa que la SUNAT podr designar a un funcionario para presenciar dicho acto; tambin podr establecer procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideracin la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa. La indicacin sealada en el prrafo anterior otorga dos facultades a la SUNAT, la primera de ellas es que pueda designar a un funcionario para presenciar el acto de la destruccin de las existenN 251 Segunda Quincena - Marzo 2012

Actualidad Empresarial

I-5

Informe Tributario
con una distribuidora, la recurrente se haba comprometido a reponerle productos daados, defectuosos o vencidos, lo que implicaba la entrega de productos aptos y la aceptacin de aquellos que fueron inicialmente materia de venta y que posteriormente la recurrente destruy reconociendo as un gasto por desmedro. Se seala que contablemente, cuando los productos se vendieron, se gener una ganancia por venta y un costo de venta pero que posteriormente, cuando los bienes fueron devueltos, se reverti el costo como consecuencia del regreso de las existencias de tal forma que no hubo una disminucin indebida de la renta neta (como costo de venta y gasto por desmedro sino que solo se reconoci el gasto) de forma que s corresponda la deduccin por la recurrente. En el caso de los gastos incurridos por la elaboracin de prendas de vestir con el nombre de un producto farmacutico, la recurrente no ha acreditado la entrega de los bienes a los beneciarios. RTF N 9579-4-2004 (07.12.04) Las prdidas por mortandad en las granjas productoras de pollo en la etapa de saca constituyen mermas, toda vez que implican una prdida de orden cuantitativo del nmero de aves como consecuencia del proceso productivo (pollos vivos o pollos beneciados), inherentes a dicha actividad. En cambio, los descartes de aves en las granjas durante el proceso de produccin constituyen desmedros. Tambin se considera desmedros a los pollitos beb de segunda y de descarte dado que no garantizan una crianza eciente y rentable como s lo hacen los pollitos beb de primera. RTF N 3722-2-2004 (28.05.04) Dado que los bienes estn en situacin de desmedro pueden comercializarse a un menor valor, se exige que tales bienes sean destruidos para efectos de su deducibilidad. A su vez, las mermas pueden producirse tanto durante el proceso de produccin como durante el manipuleo para la distribucin o comercializacin []. RTF N 3722-2-2004 (28.05.04) Las mermas y desmedros no necesariamente derivan de un proceso productivo, toda vez que se reeren a bienes, insumos y existencias en general sin distinguir si tales existencias corresponden a productos en proceso o a productos terminados []. RTF N 199-4-2000 (07.03.00) Las mermas y desmedros no necesariamente se derivan del proceso productivo, puesto que se reeren a bienes, insumos y existencias en general, sin distinguir si las mismas se encuentran como productos en proceso o productos terminados. Los bienes que fueron destruidos por no pasar el control de calidad no calican como merma []. RTF N 4844-1-2011 (24.03.2011) Se revoca la apelada que declar infundada la reclamacin formulada contra la resolucin de multa emitida por la infraccin tipicada en el numeral 5) del artculo 177 del Cdigo Tributario, por no proporcionar la informacin o documentos que sean requeridos por la Administracin sobre sus actividades o las de terceros, al vericarse que la Administracin sustent la comisin de la infraccin nicamente en la falta de presentacin de la informacin relativa a las mermas y desmedros correspondientes a un perodo scalizado, conforme lo consignado en el punto 9 del resultado del requerimiento citado, no obstante que su presentacin tena el carcter de opcional, por lo que no se encuentra acreditada la comisin de la infraccin. RTF N 04967-1-2010 (12.05.10) Se revoca la apelada en cuanto al reparo por emisin de notas de crdito que hicieron referencia a la factura respecto de la cual se emitieron y se conrma el reparo respecto de aquellas que se giraron en relacin a un conjunto de facturas sin determinarse el nmero de comprobante que modican. Se revoca en cuanto a los desmedros no sustentados por roturas de botellas pues en resoluciones del Tribunal Fiscal se ha establecido que este supuesto corresponde a mermas y no a desmedros pues estas pueden derivarse tambin respecto de productos en proceso o productos terminados. RTF N 08859-2-2007 (20.09.07) De otro lado, se tiene que la recurrente sustent el desmedro por descarte de mangos con el detalle consignado en el Registro de Inventario y los comprobantes de venta que hacen mencin expresa a la condicin de descarte en que se encontraban, lo que no ha sido cuestionado por la Administracin y justicara la venta a un valor menor al costo, por lo que procede dejar sin efecto el reparo referido al descarte de mangos. Igualmente, habiendo quedado acreditado que la recurrente no cumpli con comunicar previamente a la Administracin la destruccin de los mangos, procede mantener el reparo por desmedro. Se dejan sin efecto dos RMs, puesto que en la instancia de reclamacin se dejaron sin efecto las RDs en base a las cuales fueron determinadas. RTF N 3850-4-2002 (16.07.02) Que de la revisin de lo actuado en la scalizacin se aprecia que la recurrente no present en ese momento evidencia que desvirtuara los resultados del examen realizado por la Administracin de sus comprobantes de pago de compras y de ventas en el que detectara la diferencia de 3,929 jabas de naranjas; Que recin en esta instancia atribuye tal diferencia a la existencia de prdidas por descomposicin del producto, sin presentar documentacin alguna que la sustente; Que si la recurrente consideraba a su criterio que debi autorizarse un sistema distinto a la contratacin notarial de la prdida, en la scalizacin debi presentar la documentacin respectiva que respaldase su posicin, tal como informes o documentacin tcnica que ilustren sobre los ndices normales de prdidas por descomposicin en su rama de comercializacin, anlisis de costos, controles de prdidas, etc.

Especcamente, la presuncin de ventas o compras omitidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios, conforme lo regula el texto del artculo 69 del Cdigo Tributario.

5. Informes emitidos por la SUNAT

INFORME N 290-2003-SUNAT/ 2B0000 SUMILLA 1. Para que proceda la deduccin de los desmedros deben ser acreditados con la destruccin de los bienes, segn el procedimiento establecido en el inciso c) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. A la fecha, no existe norma jurdica alguna que haya aprobado un procedimiento distinto al sealado. 2. Tratndose de bienes que habiendo sufrido una prdida cualitativa e irrecuperable, hacindolos inutilizables para los nes a los que estaban destinados, son enajenados por el contribuyente, en aplicacin del artculo 20 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el costo de estos bienes podr ser deducido. 3. No existe la obligacin de reintegrar el crdito scal en los casos de bienes que hayan sufrido desmedros pero que hayan sido enajenados porque no se habra producido los supuestos contemplados en el artculo 22 del TUO de la Ley del IGV e ISC. SUMILLA INFORME N 09-2006-SUNAT/2B0000 Tratndose de operaciones de importacin de productos a granel transportados al pas por va martima, en las cuales existen diferencias entre la cantidad del producto comprado y embarcado en el exterior y recibido en el pas, considerando que dicha diferencia detectada al momento del desembarque corresponde a condiciones de humedad propias del traslado se tiene que: La prdida fsica sufrida en productos a granel, que corresponda a condiciones del traslado que afectan los bienes por las caractersticas de estos como ocurre con la humedad propia del transporte por va martima, califica como merma. La prdida extraordinaria cubierta por indemnizacin o seguro no es deducible para efecto de la determinacin del Impuesto a la Renta del importador. El deducible del seguro que se contrate para indemnizar al importador por la prdida constituye un gasto contenido en el artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

6. Jurisprudencia emitida por el Tribunal Fiscal

RTF N 9999-8-2011 (10.06.11) Se revoca la apelada en el extremo referido al reparo por salidas de producto de almacn por quema. Se indica que segn contrato

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