UNIVERSIDAD NACIONAL DEL CALLAO

FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES

INFORME FINAL:
LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DEL DERECHO
TRIBUTARIO Y SU INCLUSION EN EL CODIGO TRIBUTARIO
VIGENTE EN EL PER
INVESTIGADOR RESPONSABLE:
DRA. CPCC. ANA MERCEDES LEN ZRATE
DURACIN DEL PROYECTO:
12 Meses
Del 01 Diciembre 2010 al 30 de Noviembre 2011.
kLSCLUCICN AkC8A1CkIA:
keso|uc|n kectora| N 138S-2010-k
CALLAC - LIMA
Lk0 - 2011
1
A. INDICL
INDICL 1
kLSUMLN 2
IN1kCDUCCICN 3
MAkCC 1LCkICC CCNCL1UAL S
DLSAkkCLLC 14
MA1LkIALLS ML1CDCS 29
kLSUL1ADCS 30
DISCUSICN 31
kLILkLNCIALLS 33
2
8. kLSUMLN
Al presentar este trabajo hemos pretendido hacer un anlisis respecto a los principios tributarios
recogidos en nuestra Constitucin Poltica del Per en el Art. 74 entre otros, los mismos que por su
jerarqua en las normas deberan estar inmersos en el Cdigo Tributario Peruano, ya que estos
principios son una garanta de las que gozan los contribuyentes frente al estado, el cual limita la
arbitrariedad que puede mal utilizar el ente fiscalizador. Situacin que como hemos enfocado no se
respeta en la realidad de las normativas aplicadas en el Per entre ellas en nuestro Cdigo Tributario,
los cuales expresamos de manera indicativa cuales de stos principios no son considerados, dejando de
lado lo normado por nuestra Constitucin.
Esta inconstitucionalidad, por la potestad que le confiere la Constitucin, la encontramos en el
anlisis normativo, as como un anlisis lo que ocurre en la realidad, en la relacin Jurdica Tributaria
Fisco-contribuyente, entre otros del contenido del inciso a) de la norma IV del Ttulo Preliminar,
concordada con el artculo 10 del Cdigo tributario, que, contrariando el principio de reserva de la ley
previsto en el artculo 74 de la Constitucin vigente, establece que los agentes de retencin y de
percepcin de tributos pueden ser fijados mediante decreto supremo cuando en la realidad se d
mediante Resolucin de Superintendencia, y si los contribuyentes no cumplieran por ser
inconstitucional serian pasibles de cuantiosas multas.
El Cdigo tributario no incluye los principios de tributacin concordados con la Constitucin, si
bienes es cierto que lo menciona y forman la base legal de los tributos (como son el principio de
legalidad, igualdad, no confiscatoriedad, y los principios que se relacionan con los derechos
fundamentales de la persona.), dicho Cdigo por ejemplo atenta contra el principio de Igualdad que
debe regir en la relacin tributaria, estableciendo excesivas facultades para el rgano administrador de
tributos, as como reducidos derechos para los deudores tributarios, originndose una evidente relacin
desigual en la que el acreedor tributario tiene supremaca sobre el deudor tributario.
Existe en nuestro Cdigo normas analizadas que son contrarias a la propia Constitucin que lo hacen
no articuladas con esta Ley fundamental; y muchas veces atentatoria de derechos fundamentales de los
deudores y responsables de la obligacin tributaria y por ende atentatorios de los derechos de
fundamentales de la persona, principio tributario amparado por la Constitucin.
El trabajo que ahora investigo, no permitira por la extensin, detallar todos y cada uno de los aspectos
regulados por el Cdigo tributario en que se precisa esa desarticulacin con los principios
constitucionales; fundamentalmente con el principio de igualdad, pero que trataremos de abordar
algunos.
3
C. IN1kCDUCCICN
En el artculo 139 de la Constitucin de 1979 se indicaba que Slo por ley expresa se crean,
modifican o suprimen tributos y se conceden exoneraciones y otros beneficios tributarios. La
tributacin se rige por los principios de legalidad, uniformidad, justicia, publicidad, obligatoriedad,
certeza y economa en la recaudacin. No hay impuesto confiscatorio ni privilegio personal en
materia tributaria..
De otro lado, el artculo 77 indicaba que todos tienen el deber de pagar los tributos que les
corresponden y de soportar equitativamente las cargas establecidas por la ley para el sostenimiento
de los servicios pblicos
Lo primero que podemos apreciar, es que el artculo 139 va dirigido a quienes se les otorga
potestad tributaria, en estricto podamos decir al legislador, o entidad que goza de potestad
tributaria, (y los lmites que obviamente se deben cumplir), mientras que el artculo 77 va
dirigido a las personas, administrados, contribuyentes en su caso.
En la Constitucin 1993, en el artculo 74 de la Constitucin vigente, se establece que: Los
tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneracin, exclusivamente por ley o
decreto legislativo en caso de delegacin de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se
regulan mediante decreto supremo.
Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear modificar y suprimir
contribuciones y tasas, o exonerar de stas, dentro de su jurisdiccin y con los lmites que seala
la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de ley, y
los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningn tributo puede tener
efecto confiscatorio.
No surten efecto las normas tributarias dictadas en violacin de lo que establece el presente
artculo. Esto significara que las normas que transgrede estos principios y que se encuentran en el
Cdigo Tributario no podran tener vigencia, porque la potestad que se les otorga no es irrestricta, sino
se encuentra limitada a los principios recogidos en la carta magna.
Como podemos apreciar, la actual Constitucin seala expresamente slo cuatro principios del
Derecho Tributario, que es lo mismo que decir los cuatro lmites que debe respetar quien ejerce
4
potestad tributaria: i) Reserva de Ley, ii) Igualdad, iii) Respeto a los Derechos Fundamentales de la
Persona, iv) No Confiscatoriedad.
Asimismo, el ltimo prrafo de este artculo indica que aquellas normas tributarias que se dicten
violando este artculo no surten efecto.
Este ltimo prrafo debe ser entendido en su verdadera dimensin, que a nuestro parecer es
justamente la consecuencia de lo que debera suceder cuando quien ejerce la potestad tributaria
no respeta estos lmites en el ejercicio de esta potestad. Esto constituye la excepcin a la regla
general establecida por el artculo 200 de la Constitucin.
Es decir, la Constitucin ha precisado en el artculo 74 quienes gozan de potestad tributaria,
pero no otorga (como hemos indicado anteriormente) potestad tributaria irrestricta, sino restringida,
en el sentido que el ejercicio de esta potestad se encuentra limitada justamente por los cuatro
principios que hemos mencionado y que ms adelante trabajaremos.
Sabemos de otro lado, que la propia Constitucin ha previsto en el artculo 200, numeral 4) que
La Accin de Inconstitucionalidad, que procede contra las normas que tienen rango de ley: leyes,
decretos legislativos, decretos de urgencia, tratados, reglamentos del Congreso, normas regionales de
carcter general y ordenanzas municipales que contravengan la Constitucin en la forma o en el
fondo
Asimismo, el artculo 204 de la Constitucin precisa que:
La sentencia del Tribunal que declara la inconstitucionalidad de una norma se publica en el diario
oficial. Al da siguiente de la publicacin, dicha norma queda sin efecto. No tiene efecto retroactivo la
sentencia del Tribunal que declara inconstitucional, en todo o en parte, una norma legal.
5
D. MAkCC 1LCkICC CCNCL1UAL
Seala el Doctor Humberto Medrano
1
, que en virtud al principio de legalidad, los tributos slo
pueden ser establecidos con la aceptacin de quienes deben pagarlos, lo que modernamente significa
que deben ser creados por el Congreso en tanto que sus miembros son representantes del pueblo y, se
asume, traducen su aceptacin. Esto que en la realidad en Per no es as ya que las normas en
materia tributaria no son emanadas de ese poder, sino se le da facultades al presidente de turno.
En derecho tributario, para Velsquez Caldern, Juan y Wilfredo Vargas Cancino
2
, este principio
quiere decir que slo por ley (en su sentido material) se pueden crear, regular, modificar y extinguir
tributos; as como designar los sujetos, el hecho imponible, la base imponible, la tasa, etc., y como lo
comentramos en el prrafo anterior muchas veces lo indicado no se respeta como tal, con la
intencin de lograr una mayor recaudacin para el fisco, claro con ello dinero para que el estado
cumpla sus fines.
El Doctor Jorge Bravo Cucci seala lo siguiente: El principio de igualdad es un lmite que
prescribe que la carga tributaria debe ser aplicada de forma simtrica y equitativa entre los sujetos
que se encuentran en una misma situacin econmica, y en forma asimtrica o desigual a aquellos
sujetos que se encuentran en situaciones econmicas diferentes. El principio bajo mencin supone que
a iguales supuestos de hecho se apliquen iguales consecuencias jurdicas, debiendo considerarse
iguales dos supuestos de hecho cuando la utilizacin o introduccin de elementos diferenciadores sea
arbitraria o carezca de fundamento racional
3
.
Este principio, el de igualdad, nos dice Ferrer Iglesias
4
que se estructura en el principio de capacidad
contributiva, formulada dentro del marco de una poltica econmica de bienestar y que no admite las
comparaciones intersubjetivas.
A decir de Juan Velsquez Caldern: El principio de no confiscatoriedad tiene una ntima conexin
con el derecho fundamental a la propiedad pues en muchos casos, ya tratndose de tributos con una
tasa irrazonable o de una excesiva presin tributaria, los tributos devienen en confiscatorios cuando
limitan o restringen el derecho de propiedad pues para poder hacer frente a las obligaciones
tributarias ante el Fisco el contribuyente se debe desprender de su propiedad.
1
Medrano Cornejo, Humberto. Acerca del principio de legalidad en el Derecho Tributario Peruano. Revista del Instituto Peruano de Derecho
Tributario. Vol. N 12. Junio, 1987. p. 3.
2
Velsquez Caldern, Juan y Wilfredo Vargas Cancino. Derecho Tributario Moderno. Introduccin al Sistema Tributario Peruano. Editora
Grijley. Primera Edicin. 1997. Per.
3
Bravo Cucci, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario. Primera edicin. Palestra Editores. Per. 2003.
4
Iglesias Ferrer, Csar. Derecho Tributario. Dogmtica General de la Tributacin. Gaceta Jurdica. Primera Edicin. 2000. Per.
6
Segn el profesor Villegas citado por Csar Iglesias Ferrer La confiscatoriedad existe por que el
Estado se apropia indebidamente de los bienes de los contribuyentes, al aplicar un gravamen en el
cual el monto llega a extremos insoportables, desbordando as la capacidad contributiva de la
persona, vulnerando por esa va indirecta la propiedad privada e impidindole ejercer su actividad.
A decir de Juan Velsquez Caldern: el principio de Respeto a los derechos fundamentales, es una
de las innovaciones ms importantes en materia tributaria. Sin embargo, habra que precisar que si
bien se pone en preeminencia el respeto a estos derechos fundamentales en materia tributaria, la no
consignacin legislativa no le hubiera dado menor proteccin pues el solo hecho de haberse
consignado en la Constitucin una lista de derechos fundamentales ya les confiere rango
constitucional y, en consecuencia, la mayor proteccin que ellos puedan requerir. En otras palabras,
no era necesario dicha declaracin, tcnicamente hablando. Al margen de ello, creemos que es
justificable su incorporacin porque ofrece garanta a los contribuyentes, dado que los derechos
fundamentales de la persona podran verse afectados por abusos en la tributacin.
7
L. DLSAkkCLLC
LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES TRIBUTARIOS
5
DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO
Seala Rodolfo Spisso
6
que El derecho constitucional tributario es el conjunto de principios y
normas constitucionales que gobiernan la tributacin. Es la parte del derecho Constitucional que
regula el fenmeno financiero que se produce con motivo de detracciones de riqueza de los
particulares en favor del Estado, impuestas coactivamente, que hacen a la subsistencia de ste, que la
Constitucin organiza, y al orden, gobierno y permanencia de la sociedad cuya viabilidad ella
procura.
Ahora bien, como sabemos, la Constitucin es el conjunto de los principios y las normas que de por si
constituyen un sistema orgnico, por el cual, estos principios y normas se encuentran vinculados, de
tal manera que no es posible hacer una interpretacin aislada, sino que esta se debe efectuar de
acuerdo al sistema completo, es decir tomando como base a la constitucin. Es justamente en razn de
ello que, el tema tributario se debe explicar partiendo de la perspectiva constitucional.
En la actualidad el derecho constitucional tributario lo entendemos como el conjunto de normas y
principios que surgen de las constituciones y cartas , referentes a la delimitacin de competencias
tributarias entre distintos centros de poder (nacin, provincias, estados) y a la regulacin del poder
tributario frente a los sometidos a l , dando origen a los derechos y garantas de los particulares,
aspecto, este ltimo, conocido como el de garantas de los contribuyentes, las cuales representan,
desde la perspectiva estatal, limitaciones constitucionales del poder tributario
7
El derecho constitucional tributario es segn algunos autores, aquella parte del derecho constitucional
que se refiere a materia tributaria; es decir, no es propiamente derecho tributario, sino derecho
constitucional aplicado al derecho tributario. Y segn otros autores como Catalina Garca Vizcano, no
comparten el criterio de ubicar a esta rama jurdica especfica dentro del derecho constitucional, sino
que sostienen que pese al obvio contenido constitucional de sus normas, debe comprendrsela dentro
del derecho tributario, a los efectos de lograr una clara sistematizacin lgica de las normas que
componen este derecho y para una mejor comprensin de sus conceptos e instituciones
8
.
5
Carmen del Pilar Robles Moreno. Profesora de Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Catlica del Per y de la UNMSM.
6
Spisso Rodolfo, Derecho Constitucional Tributario, Ediciones Desalma, 1991, p.1
7
Garca Vizcano, Catalina. Derecho Tributario Consideraciones econmicas y jurdicas. De palma. Buenos Aires, 1999.Tomo I, P. 219.
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Garca Vizcano, Catalina. Derecho Tributario Consideraciones econmicas y jurdicas. De Palma. Buenos Aires, 1999.Tomo I, P. 219.
8
Mas all de que la doctrina no est unnimemente de acuerdo sobre si el derecho constitucional
tributario es derecho constitucional aplicado al derecho tributario o si ste est comprendido dentro del
derecho tributario; en lo que s estn de acuerdo es que el derecho constitucional tributario tiene en su
contenido temas como: los principios, garantas y normas que regulan la potestad tributaria, temas
como los derechos humanos y tributacin, la vigencia de la norma tributaria en el tiempo, la teora de
la exencin tributaria.
Entendemos al Derecho Constitucional Tributario, como aquella parte del Derecho Constitucional, que
se denomina tributario, debido al objeto que regula y trata. Es decir, que aunque se le considera como
una rea del Derecho Tributario, no se trata de Derecho Tributario Sustantivo, ya que, en esencia es la
parte del Derecho Constitucional que regula los temas tributarios, como por ejemplo especifica en la
Constitucin quienes gozan, o a quienes se les ha otorgado Potestad Tributaria, en qu forma se ha
otorgado sta potestad tributaria, cuales son los lmites que tienen que respetar aquellos que ejercen
potestad tributaria.
POTESTAD TRIBUTARIA
La Potestad Tributaria, llamada por algunos, Poder Tributario, es aquella facultad que tiene el Estado
de crear, modificar, derogar, suprimir tributos, entre otros, facultad que le es otorgada a diferentes
niveles de gobierno o entidades del Estado, exclusivamente en la Constitucin.
Esta potestad tributaria, no es irrestricta, no es ilimitada (como lo fue en la antigedad), sino que su
ejercicio se encuentra con lmites que son establecidos tambin en la Constitucin, de tal manera que a
quien se le otorga Potestad Tributaria, se encuentra obligado al cumplimiento de estos lmites, para el
ejercicio de la potestad otorgada sea legtimo.
LIMITES AL EJERCICIO DE LA POTESTAD TRIBUTARIA
Como hemos indicado, se sealan en la Constitucin, pero no necesariamente todos los lmites al
ejercicio de la potestad tributaria se indican en forma expresa, ya que hay una serie de principios que
se encuentran implcitos, es decir no es necesario que la Constitucin los seale.
CONSTITUCIN DE 1979
En el artculo 139 de la Constitucin de 1979 se indicaba lo siguiente:
Slo por ley expresa se crean, modifican o suprimen tributos y se conceden exoneraciones y otros
beneficios tributarios. La tributacin se rige por los principios de legalidad, uniformidad, justicia,
publicidad, obligatoriedad, certeza y economa en la recaudacin. No hay impuesto confiscatorio ni
privilegio personal en materia tributaria..
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De otro lado, el artculo 77 indicaba que todos tienen el deber de pagar los tributos que les
corresponden y de soportar equitativamente las cargas establecidas por la ley para el sostenimiento
de los servicios pblicos
CONSTITUCIN 1993
En el artculo 74 de la Constitucin vigente, se establece que:
Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneracin, exclusivamente por ley o
decreto legislativo en caso de delegacin de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se
regulan mediante decreto supremo.
Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear modificar y suprimir contribuciones
y tasas, o exonerar de stas, dentro de su jurisdiccin y con los lmites que seala la ley. El Estado, al
ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de ley, y los de igualdad y
respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningn tributo puede tener efecto
confiscatorio
No surten efecto las normas tributarias dictadas en violacin de lo que establece el presente
artculo.
La sentencia del Tribunal que declara la inconstitucionalidad de una norma se publica en el diario
oficial. Al da siguiente de la publicacin, dicha norma queda sin efecto. No tiene efecto retroactivo la
sentencia del Tribunal que declara inconstitucional, en todo o en parte, una norma legal.
PRINCIPIO DE LA LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA.
El principio constitucional de la legalidad en materia tributaria implica que la creacin, modificacin y
suspensin de tributos, as como la concesin de exoneraciones y otros beneficios tributarios, la
determinacin del hecho imponible de los sujetos pasivos del tributo de los perceptores y retenedores,
de las alcuotas correspondientes y de la base imponible, deben ser hechas por ley del Congreso de la
Republica, de acuerdo a los establecido en el presente artculo.
El principio de legalidad tambin se cumple en los siguientes casos:
a. Cuando se expiden decretos legislativos al amparo y dentro de los limites establecidos por una
ley de delegacin de facultades legislativas, la misma que debe determinar expresamente la materia
tributaria a tratarse, los alcances de la delegacin de facultades legislativas, la misma que debe
determinar expresamente la materia tributaria a tratarse, los alcances de la delegacin de facultades y
el plazo para el ejercicio de dicha facultad.
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b. Cuando los Gobiernos Regionales crean, modifican o suprimen tributos o exoneran de ellos al
amparo de las facultades que se eles delegan por Ley del Congreso de la Republica, siempre que la
ley de delegacin de facultades cumpla con los siguientes requisitos:
1. Que determine la materia especifica objeto de delegacin los alcances de la misma y el plazo
para el ejercicio de dicha facultad;
2. En caso de creacin de tributos que establezca expresamente la materia imponible, el hecho
generador del tributo los sujetos pasivos, las exoneraciones y las alcuotas correspondientes as como
el plazo de vigencia del tributo que se autoriza a crear y de ser el caso los agentes perceptores o
retenedores. Iguales requisitos se exigen para la modificacin del tributo en cuanto sean aplicables.
En uso de las potestades impositivas a que se refiere el presente inciso los tributos creados por los
Gobiernos Regionales no podrn contravenir las disposiciones de la legislacin nacional. Los
gobiernos regionales no pueden crear tributos cuya materia imponible este sujeta a imposicin
nacional.
Las contribuciones, arbitrios y derechos se aprueban por Edicto municipal conforme a lo establecido
en el presente inciso y dentro de los siguientes limites:
2.1 Las contribuciones de mejoras son los pagos obligatorios que deben realizar los contribuyentes
a las Municipalidades por los beneficios individuales comprobables que obtengan de la realizacin de
obras pblicas.
El rendimiento de las contribuciones solamente ser destinado a la recuperacin de la inversin
realizada en dichas obras pblicas o al financiamiento de su mantenimiento.
2.2 Los arbitrios son las tasas que deben pagar obligatoriamente el contribuyente a la
Municipalidad en merito a un servicio publico que esta presta. El monto que se cobra por este
concepto no exceder del costo total de prestacin del servicio pblico y su rendimiento solamente
ser destinado al financiamiento del mismo.
En uso de las potestades impositivas a que se refiere el presente inciso, las contribuciones, arbitrios y
derechos creados por los Gobiernos Locales, no podrn gravar la entrada, salida o transito de bienes,
mercadera, productos y animales, los derechos de peaje que establezcan los gobiernos locales
solamente podrn gravar el uso por vehiculo de la va publica o de puentes construidos por el
municipio mantenidos por este siempre y cuando tales vas formen parte de la red vial nacional.
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d. Cuando se regulan las tarifas arancelarias por decreto supremo, y
e. Cuando se modifica la cuanta de los tributos denominados tasas por decreto supremo.
El Cdigo Tributario de Per por su parte, sin perjuicio de que en la Constitucin se establece la
clusula genrica del principio de legalidad, consagra la posibilidad de que se produzcan
desplazamientos de facultades legislativas al Poder ejecutivo a fin de realizar reforma tributaria con la
sola enunciacin del marco genrico dentro del cual se ejercern dichas facultades delegadas.
Sin existir norma constitucional que la consagre, la posibilidad de que el Parlamento habilite al
Ejecutivo a completar o concretar la norma tributaria se ha ido abriendo camino en la legislacin al
punto que en la actualidad pueden anotarse varias instituciones definitivamente asentadas.
Principios Constitucionales de la Tributacin
Los principios son los elementos mnimos con las que deben de cumplir las contribuciones. La
existencia de principios tributarios es bsica en todo Estado de Derecho (Es aquel en donde sus
autoridades se rigen y estn sometidas a un derecho vigente -Estado de derecho formal-, sin embargo
no basta con que exista un derecho vigente al cual estn sometidas sus autoridades para estar en
presencia de un verdadero Estado de derecho, ya que dicho ordenamiento jurdico debe reunir una
serie de requisitos -Estado de derecho material o real-). Dentro de un marco constitucional, no existe
un fundamento que justifique la existencia de los principios tributarios, si a caso serian los principios
generales del derecho los que daran cabida a los mencionados principios tributarios.
El Derecho Constitucional Tributario estudia las normas que especifica quines ejercen la potestad
tributaria, en qu forma y dentro de qu limites temporales o espaciales. (De La Garza).
Existe un Rgimen Tributario en la Constitucin:
Poder Tributario: Atribucin o potestad atribuida por la Constitucin a los diferentes niveles de
gobiernos para crear, modificar, suprimir o exonerar tributos.
Por ello, no obstante se proclama el carcter vinculante de las disposiciones constitucionales como
normas de obligatorio cumplimiento para todos, se reconoce otros preceptos de diferente
funcionalidad. Segn lvaro Rodrguez Bereijo, mas que un mandato susceptible de aplicacin por si
mismo constituye la base, el criterio o la justificacin del mandato, en cuanto necesitan una concrecin
en ulteriores normas y decisiones.
12
Los principios Los principios rectores de la tributacin consagrados por la Constitucin gozan de una
eficacia principalmente derogatoria de las leyes que los contradigan, deben ser utilizados como
parmetros para resolver la constitucionalidad de una accin positiva del legislador.
9
Principios Constitucionales Tributarios
a. Reserva de Ley
b. Igualdad
c. No confiscatoriedad
d. Respeto a los Derechos Fundamentales
A.- Principio de Reserva de Ley
Consiste en establecer que determinados aspectos slo pueden ser regulados por el rgano a quien se
le dota de potestades normativas en materia tributaria. Su objeto es la disciplina en la produccin
normativa en materia tributaria.
Dice Javier Prez de Royo
10
que en esa poca (fines del siglo XVIII y todo el siglo XIX) el principio
de legalidad tributaria pasa a cumplir funciones principales: una de carcter poltico, de relacin
entre poderes, que asegura el control indirecto por parte del parlamento sobre la actuacin del
gobierno y sobre la direccin poltica del pas, e incluso como garanta de proteccin individual, de
tal modo que el requisito de que los tributos sean consentidos por los representantes de los propios
contribuyentes aparece como la mejor garanta de la propiedad y libertad individual, afectada por el
establecimiento de tributos.
Segn Armando Zolezzi nos dice que la Reserva de Ley es correctamente entendida solo en la medida
que el poder o potestad tributaria este centralizado en el Poder Legislativo No siendo viable la
creacin, modificacin o supresin de tributos con instrumentos que no sean de ley en sentido formal
o por rganos distintos al Congreso.
11
El principio de Reserva de Legal en materia tributaria es un aspecto subsecuente de lo que la doctrina
denomina potestad tributaria del Estado. Consiste en que los aspectos esenciales de los tributos que el
Estado impone a las personas, deben ser aprobados por norma con rango de ley: ley o decreto
9
Jorge Danos Ordez La Incidencia de la Nueva Constitucin en las Fuentes del Derecho Tributario Revista del Foro Pg. 135
10
En el Principio de Legalidad tributaria en la Constitucin, Estudios sobre el proyecto de Constitucin Dirigidos por F. Garrido Falla.
Centro de Estudios Constitucionales. Madrid 1978 pp. 397-398
11
Zolezzi Moller Armando, El Rgimen Tributario en la Nueva Constitucin. En la Constitucin de 1993. Anlisis y Comentarios Tomo II
Cit. P. 148
13
legislativo, siempre que ocurra la delegacin de facultades legislativas del Congreso al Ejecutivo,
segn el Art. 104 de la Constitucin.
Alcances de la Reserva de Ley:
a) Absoluta: Existen materias que slo pueden ser reguladas a travs de leyes, sin que sea posible que
ningn aspecto de esta materia sea regulado por normas de rango inferior.
b) Relativa: Los aspectos sustanciales son regulados por leyes, mientras que los aspectos accesorios o
menos trascendentales son regulados mediante normas secundarias.
Potestad Normativa:
Poder Legislativo
Leyes (Impuestos y contribuciones)
Poder Ejecutivo
Decreto Legislativo (Delegacin)
Decreto Supremo (Tarifa de aranceles y cuanta de las tasas)
Gobiernos Locales
Ordenanzas Municipales.
Aspectos Esenciales:
o Aquellos que constituyen la estructura nuclear del tributo.
o Norma IV Ttulo Preliminar CT:
o Hecho generador, base imponible, alcuota, acreedor tributario, deudor tributario y agentes de
retencin o percepcin.
o Otros temas:
Exoneraciones, derechos y garantas para el deudor, infracciones y sanciones, modos de extincin de
la deuda tributaria.
Limites:
o Los decretos de urgencia y las normas presupuestarias no pueden contener materia tributaria.
o No se pueden crear tributos con fines determinados, salvo solicitud del Poder Ejecutivo.
o Las leyes tributarias referidas a beneficios, requieren de previo informe del MEF.
Normas con Rango de Ley:
Ley Orgnica: Ley Orgnica de Municipalidades.
14
Decretos Legislativos: Deben mantenerse dentro del marco de la autorizacin respectiva y
dentro del plazo sealado por el Congreso.
La delegacin no es permanente.
El Poder Ejecutivo no puede utilizar la delegacin para atribuirse funciones reservadas al
Congreso.
D. Leg. N 939 y 947: Se considera que el ITF fue creado en violacin de la norma
autoritativa pues grava operaciones que no se realizan a travs de las empresas del sistema financiero
(inciso e) y f) del Art. 9)
Ordenanzas: Normas de carcter general de mayor jerarqua en la estructura normativa
municipal, por la cual se crean, modifican, suprimen o exoneran los arbitrios, tasas, licencias, derechos
y contribuciones, dentro de los lmites establecidos por la ley.
Las ordenanzas en materia tributaria expedidas por las municipalidades distritales deben ser
ratificadas por las municipalidades provinciales para su vigencia.
B.- Igualdad:
El origen de este principio se remota al articulo 13 de la Declaracin Francesa de los Derechos del
hombre y del Ciudadano de 1789, que fue la primera carta que consagro expresamente el principio de
igualdad ante el impuesto, como reaccin frente al sistema discriminador del antiguo rgimen que
exceptuaba a las clases privilegiadas, fundamentalmente nobleza y clero, del pago de tributos.
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Este Principio obliga al legislador a abstenerse de utilizar criterios discriminatorios, pero no
supone tratamiento legal igual a todos los casos, con abstraccin de cualquier elemento diferenciador
con relevancia jurdica, puesto que en verdad no prohbe toda diferencia de trato si no que esa
diferencia este provista de una justificacin objetiva y razonable.
Criterio central en materia de distribucin de la carga tributaria, supone que el reparto de los tributos
se haga tratando por igual a los contribuyentes. (Sainz de Bujanda). Conlleva dar un tratamiento igual
a los iguales y desigual a los desiguales
Comprende dos planos de igualdad; garantizado por el Art. 74 de la Constitucin:
a) Igualdad en la ley: Como obligacin impuesta al legislador de no establecer distinciones
artificiosas o arbitrarias.
12
Jos A. Pueyo M. el Principio Constitucional de Igualdad Tributaria Estudios de Derechos de Hacienda MEH Madrid 1987 P. 277
15
b) Igualdad ante la ley: Tiene como objeto cautelar el funcionamiento imparcial de los rganos
administrativos jurisdiccionales al momento de aplicar las normas.
ISC aplicable a los cigarrillos:
Resolucin de 19 de junio de 2001, Exp. 1311-2000-AA/TC.
El Tribunal Constitucional considera que es obvio (...) el hecho de que al trasladarse a los
compradores o consumidores, el monto del ISC a los cigarrillos tipo Premium que se comercializan
en ms de tres pases, ocurrir una contraccin en la demanda de tales cigarrillos, lo que no ocurrir
con los cigarrillos que se comercializan en menos de tres pases, que slo pagan la mitad o la cuarta
parte del impuesto (...) en consecuencia, el nuevo Apndice IV, en cuanto se refiere a cigarrillos (...) es
discriminatoria y viola el principio de igualdad tributaria plasmada en el Art. 74 de la Constitucin
(...).
C.- No Confiscatoriedad:
El principio de confiscatoriedad de los tributos es una derivacin singular del derecho de propiedad
consagrado en el inciso 16 del artculo 2 y el artculo 70 de la Carta. Refuerza la garanta de la
propiedad como lmite al poder impositivo estatal.
Dice Cazorla Prieto que trata de evitar una privacin virtual de la propiedad por medios indirectos,
peor muy bien eficaces, como son los tributos.
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La jurisprudencia de los pases de nuestro entorno no ha establecido que un tributo es confiscatorio
cuando el monto de su tasa es irrazonable, por que absorbe una parte sustancial del valor del capital,
Renta o utilidad.
Refuerza la garanta de la propiedad como lmite al poder impositivo estatal.
Este principio protege la propiedad tanto en sentido subjetivo, previniendo que una ley tributaria
pueda afectar gravemente la esfera patrimonial de los particulares, como en sentido objetivo,
garantizando el sistema econmico y social plasmado en la Constitucin.
D.- Respeto a los Derechos Fundamentales:
Derecho a la intimidad personal y familiar.
Secreto bancario y reserva tributaria.
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Poder Tributario y Ob.cit. p.127 Jorge Danos
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Derecho a la inviolabilidad de domicilio.
Derecho a la libertad de residencia y trnsito.
Derecho a la propiedad.
Derecho a la libertad de empresa.
Derecho a la libre iniciativa privada.
Derecho a la observancia del debido proceso y tutela jurisdiccional.
D. Leg. Ns 939 y 947 (Bancarizacin e ITF): Objeciones
Vulneracin a la libertad de contratacin: al establecer que el pago se realice a travs de
bancos.
Vulneracin al secreto bancario.
Atenta contra la proteccin del ahorro
Vulneracin al derecho de propiedad
Restriccin a la libertad de empresa
Rgimen tributario de los centros educativos
Artculo 32 Const. 1979: Las universidades y los centros educativos y culturales estn
exonerados de todo tributo creado o por crearse. La Ley establece estmulos tributarios y de otra
ndole para favorecer las donaciones y aportes a favor de las universidades y centros educativos y
culturales.
Art. 98 Ley Universitaria (Ley N 23733):
Las universidades estn exoneradas de todo tributo fiscal o municipal, creado o por crearse,
incluyendo aqullos cuya exoneracin requiere mencin expresa. Esta exoneracin tiene duracin
indefinida
Artculo 19 Const.1993: Las universidades, institutos superiores y dems centros educativos
constituidos conforme a la legislacin en la materia gozan de inafectacin de todo impuesto directo e
indirecto que afecte los bienes, actividades y servicios propios de su finalidad educativa y cultural.
El Cdigo incurre en algunas inconstitucionales, por ello la negativa a su articulacin con esta
Magna Ley. Podemos mencionar como ejemplo, que encontramos la norma del artculo 157 del
Cdigo Tributario, que confiere al Tribunal Fiscal la facultad de declarar inadmisible la demanda.
Sobre este particular, mediante dos resoluciones del 5 de enero de 1999, la sala Civil Transitoria
de la Corte Suprema de la repblica ha establecido que el Tribunal Fiscal no tiene competencia para
calificar las demandas dirigidas a dicha sala y que, por lo tanto, no debe declarar la inadmisibilidad ni
la improcedencia de tales demandas.
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En primer trmino, la sala Civil Transitoria aclara que el artculo 138 de la Constitucin Poltica
establece que la potestad de administrar justicia se ejerce por el Poder Judicial, a travs de sus rganos
jerrquicos con arreglo a la Constitucin y las leyes.
Agrega la sala, en segundo lugar, que la Constitucin reconoce la unidad y exclusividad de la
funcin jurisdiccional, por lo que ninguna autoridad, cualquiera que sea su rango o denominacin,
puede avocarse al conocimiento de causas pendientes ante el rgano jurisdiccional, conforme al
segundo prrafo del artculo 4 de la ley Orgnica del poder Judicial.
En tercer lugar, seala en lo que atae a la inadmisibilidad, que es lo que interesa destacar
porque el Tribunal vena declarando tal inadmisibilidad por encontrar diferencias entre la deuda
afianzada y la calculada por la SUNAT que el Cdigo Procesal Civil establece una clara diferencia
entre inadmisibilidad e improcedencia en sus artculos 426 y 427, permitiendo, en el primer caso,
subsanar la omisin o defecto en un plazo no mayor de diez das. Vale decir que en ningn caso se
puede declarar la inadmisibilidad, sin dar oportunidad a la subsanacin de la omisin o del defecto.
En cuarto lugar, las aludidas resoluciones de la sala Civil Transitoria establecen que respecto de
las demandas dirigidas expresamente a dicha sala- como son las que se interponen ante el Tribunal
Fiscal-, la declaracin de inadmisibilidad slo corresponde a la referida sala, y no al Tribunal Fiscal.
En quinto lugar, la sala concluye que el artculo 157 del Cdigo tributario afecta el artculo 138 de
la Constitucin.
En sexto lugar, fluye de lo resuelto por la sala que, si el tribunal Fiscal declara la inadmisibilidad
de la demanda- lo que en rigor no puede hacer, pues ello es contrario a la Constitucin-, el interesado
no debe interponer una nueva demanda contra la resolucin de inadmisibilidad- porque esta resolucin
no causa estado, y porque, entonces, la nueva demanda ser calificada improcedente-, sino que, ms
bien, debe hacer valer su derecho en el procedimiento administrativo correspondiente. Es decir, ante el
propio Tribunal fiscal, y la nica manera de hacerlo es exigindole que remita los actuados a la sala
Civil Transitoria para que sea sta la que haga la calificacin correspondiente, sin que importe el
tiempo transcurrido desde que el tribunal fiscal, indebidamente, declar la inadmisibilidad de la
demanda.
Tenemos como ejemplo de inconstitucionalidad lo contenido del inciso a) de la norma IV del
Ttulo Preliminar, concordada con el artculo 10 del Cdigo tributario, que, contrariando el principio
de reserva de la ley previsto en el artculo 74 de la Constitucin vigente, establece que los agentes de
retencin y de percepcin de tributos pueden ser fijados mediante decreto supremo e inclusive por la
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Administracin tributaria. Estas normas contraran tambin la regulacin del principio de legalidad
contenida en el propio Cdigo tributario.
Tambin abordamos a manera de ejemplo de inconstitucionalidad surge de lo dispuesto en el
artculo 192 del Cdigo tributario que permite formular denuncia penal ante el Ministerio Pblico, sin
que sea requisito previo la culminacin de la fiscalizacin o verificacin, tramitndose en forma
paralela los procedimientos penal y administrativo. Se afecta de esta manera los derechos del
administrado a su buena reputacin y otros derechos que le garantiza la Constitucin, siendo
indispensable que se restablezca, como requisito de procedibilidad de la accin penal, la condicin de
que haya concluido el procedimiento administrativo.
DERECHOS DE LOS DEUDORES TRIBUTARIOS
Del Estudio realizado, slo cuatro artculos del Cdigo estn referidos a los derechos de los
administrados. Pomposamente, sin embargo, se ha dedicado el Ttulo V del Libro Segundo a los
referidos derechos, an cuando la lectura de los artculos que integran ese ttulo- artculos 92 al 95-
nos permiten constatar la poca articulacin que el Cdigo Tributario concede con la Constitucin,
frente al principio de los de derechos de las personas, y especficamente al derecho de los
administrados.
En efecto, tres (3) de esos artculos- los artculos 93, 94 y 95- estn relacionados con un nico
derecho que es el de formular consultas escritas, consultas a las que , por lo dems, est restringido su
acceso en nuestro Cdigo, porque solamente pueden ser formuladas por entidades representativas de
las actividades econmicas, laborales y profesionales, y por las entidades del sector Pblico nacional,
adems de que solamente pueden versar sobre el sentido y alcance de las normas tributarias y nunca
sobre hechos concretos y menos futuros.
El cuarto y ltimo artculo sobre derechos de los administrados es el articulo 92 y en su
redaccin actual ha pretendido acallar las criticas que se formulaban contra el texto
primigenio, haciendo una relacin extensa de dichos derechos en incisos- del inciso a) al
inciso p)- pero exigua y carente de contenido real, y en algunos casos realmente superficial.
As por ejemplo, carece de contenido que el inciso a) del artculo 92 establezca que todo
deudor tiene derecho a ser tratado con respeto y consideracin por el personal se servicio de la
Administracin tributaria. Igualmente, en muchos de los casos, los incisos suelen contener
una declaracin lrica que en la prctica no se respeta como debiera, como por ejemplo la
mencin que hace el inciso e) al referirse al derecho del deudor a conocer el estado de
tramitacin de los procedimientos en los que sea parte.
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I. MA1LkIALLS ML1CDCS
La presente investigacin pretende demostrar, a travs de la investigacin de tipo deductiva, y bsica,
donde lo dispuesto por la Administracin Tributaria SUNAT, se d mediante normas denominadas
Resolucin de Superintendencia, normas que de acuerdo a la jerarqua de las normas no esta por
encima de la carta magna vigente en el Per, deviniendo en Inconstitucional, demostrando as la
hiptesis planteada.
Para ello hemos realizado:
1. Anlisis documental sobre lo mencionado en el Cdigo Tributario y normativa emitida por la
SUNAT, incumpliendo los principios constitucionales indicados
2. Anlisis Normativo, existente hasta la fecha sobre la materia, plasmado en el desarrollo del
trabajo.
3. Anlisis de situaciones reales, que son evidenciadas mediante el portal de la Sunat:
www.sunat.gob.pe, donde son publicadas las Resoluciones de Superintendencia, sin tomar en
cuenta las jerarquas de las normas, incluso dejando de lado lo prescrito en la Constitucin.
4. Entrevistas que al respecto se han publicado con frecuencia y se han plasmado en el presente
trabajo
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G. kLSUL1ADCS
1. El Cdigo tributario Peruano, en virtud que, no es una norma emitida por el Congreso de la
Republica como correspondera, y teniendo en este Cdigo como objetivo lograr la mxima
recaudacin de tributos y multas por parte de los contribuyentes, es que no cumple con los
principios constitucionales tributarios emanados de la Carta Magna. Como el caso de los diversos
artculos mencionados en el trabajo, los mismos que incumplen los principios de Legalidad,
Reserva de Ley, confiscatoriedad, as como el respeto a los derechos fundamentales de la persona.
2. Luego del anlisis de la normativa vigente, tenemos un Cdigo Tributario que en algunos artculos
sobrepasan la constitucin, convirtindose en inconstitucional, al mismo que gracias a la Potestad
tributaria que le ha sido conferida es que tiene las facultades que debe tener un rgano
administrador de tributos para obtener el cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de
los deudores, logrando con sus normas internas como Resoluciones de Superintendencia,
Informes, Oficios, logra que incluso terceros ajenos a la relacin jurdica tributaria cumplan con el
pago de obligaciones tributarias que ste ente previamente les ha responsabilizado, logrando as
incrementar las arcas fiscales.
3. El Cdigo Tributario es una norma que busca ordenar la relacin jurdica entre el fisco y el
contribuyente, solo que a esta norma se encuentra desarticulado con la Constitucin, como el
comportamiento del SAT (Servicio de la Administracin Tributaria), ente creado por la
Municipalidad de Lima, entidad que en los ultimo tiempo ha cometido arbitrariedades, en nombre
de las facultades discrecionales emanadas del Cdigo tributario, trasgrediendo la Constitucin.
4. El deudor tributario por estas desarticulaciones con los principios Constitucionales Tributarios
que emana de nuestra Ley Magna, el deudor esta desprotegido, ya que la SUNAT acta de
acuerdo a sus facultades discrecionales emanadas en el Art 62 de Cdigo Tributario, aunque stas
facultades finalmente terminen en arbitrariedades por parte del ente recaudador, desconociendo los
principios de Reserva de Ley, confiscatoriedad cuando de multas se trata y que decir de los
derechos fundamentales de la persona, teniendo la Administracin Tributaria el arma de actor bajo
su discrecionalidad emanada en varios artculos del cdigo tributario, como son la Norma IV del
Titulo Preliminar, el Art 10, el Art. 92, el 62 y 62A, 192
n. DISCUSICN
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El derecho constitucional tributario es el conjunto de principios y normas constitucionales que
gobiernan la tributacin. Es la parte del derecho Constitucional que regula las finanzas fiscales,
considerando que los que tienen mas capacidad para contribuir con el fisco, as el estado cumple sus
fines haciendo la subsistencia de las personas de una comunidad as como vivir en sociedad,
principios que nuestro Cdigo tributario no contempla en algunos de sus articulados, desconociendo
en muchos casos las garantas que deberan tener los contribuyentes, en aras del poder tributario que
ejercen.
El incumplimiento del principio de legalidad, l mismo que indica que, los tributos slo pueden ser
establecidos con la aceptacin de quienes deben pagarlos, lo que modernamente significa que deben
ser creados por el Congreso en tanto que sus miembros son representantes del pueblo y, se asume,
traducen su aceptacin. Esto que en la realidad en Per no es as ya que las normas en materia
tributaria no son emanadas de ese poder, sino se le da facultades al presidente de turno. Este principio
quiere decir que slo por ley (en su sentido material) se pueden crear, regular, modificar y extinguir
tributos; as como designar los sujetos, el hecho imponible, la base imponible, la tasa, etc., y como lo
comentramos en el prrafo anterior muchas veces lo indicado no se respeta como tal, con la intencin
de lograr una mayor recaudacin para el fisco, claro con ello dinero para que el estado cumpla sus
fines.
El principio de igualdad es un lmite que prescribe que la carga tributaria debe ser aplicada de forma
simtrica y equitativa entre los sujetos que se encuentran en una misma situacin econmica, y en
forma asimtrica o desigual a aquellos sujetos que se encuentran en situaciones econmicas diferentes.
Este principio supone que a iguales supuestos de hecho se apliquen iguales consecuencias jurdicas,
debiendo considerarse iguales a los iguales y desiguales a los desiguales.
Sobre los derechos fundamentales en materia tributaria, la no consignacin legislativa no le hubiera
dado menor proteccin pues el solo hecho de haberse consignado en la Constitucin una lista de
derechos fundamentales ya les confiere rango constitucional y, en consecuencia, la mayor proteccin
que ellos puedan requerir. En otras palabras, no era necesario dicha declaracin, tcnicamente
hablando. Al margen de ello, creemos que es justificable su incorporacin porque ofrece garanta a los
contribuyentes, dado que los derechos fundamentales de la persona podran verse afectados por abusos
que traen las normas que tienen menor jerarqua que la Constitucin de nuestro Pas.
.
I. kLILkLNCIALLS
22
1. BERNALES Ballesteros Enrique (6) la Constitucin de 1993. Anlisis Comparado.
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18. Temas de Derecho Tributario y de Derecho Pblico. Libro homenaje a Armando Zolezzi
Mller. Palestra Editores. (2006),
19. Constitucin Poltica del Per. Promulgada el 29 de diciembre de 1993 y entrando en
vigencia el 01 de enero de 1994. En el Ttulo III, captulo IV, artculo 74
20. DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO PERUANO-Pedro flores Polo. 2 Ed. Lima Per
1986