Ajuste Anual por Inflacin del ISR

M. en I. Santiago Lechuga Suazo Resumen La base gravable de las personas morales a que se refiere el Ttulo II de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (ISR), contempla la figura fiscal del ajuste anual por inflacin sea acumulable o sea deducible. El ajuste anual por Inflacin es el resultado de reconocer fiscalmente a aquellos efectos inflacionarios origen de los crditos y las deudas. El Rgimen de las personas morales con fines no lucrativos, Ttulo III, no tienen la obligacin conjunta de realizar el clculo del ajuste anual por inflacin, por tratarse de personas exentas del pago del ISR generalmente. El objetivo del presente artculo de investigacin, con enfoque selectivo a las disposiciones fiscales relacionadas al ajuste anual por inflacin, y a describir la adquisicin o cancelacin de deudas, los conceptos que se consideran crditos y deudas, pasivos, reservas, y prstamos, al factor de ajuste anual, y a los saldos a favor o a cargo de las contribuciones para que surtan efectos tributarios como saldos promedios de crditos o deudas. En el desarrollo del artculo han sido incluidos algunos ejemplos y comentarios de las disposiciones fiscales aplicables a lo particular. Palabras clave: Ley del Impuesto Sobre la Renta, crditos, deudas y saldos promedios mensual y anual, ajuste anual por inflacin, factor anual de inflacin. Abstract The tax base of limited liability companies that refer to title II of Federal Income Tax (FIT), pertain to single duty on Annual Adjustment per currency inflation that be a cumulative or that be a deduction from income. The Annual Adjustment per currency inflation is the taxable recognition that inflationary effects origin of the open accounts credit and liabilities. The regimes of companies with no profitable objectives, Title III, dont have the joint obligation or bond to carry out the calculus Annual Adjustment per currency inflation, why the treatment of tax exemption companies FIT payable generally. The objective of investigation article present, with a selective approach to the federal income tax regulations to be related to the Annual Adjustment per currency inflation, and to describe the acquisition or forgiveness of a debts, the concepts whereas open accounts credit and liabilities, the passives, reserves and loans, to annual inflation factor, and to debit balances or credit balances of the contributions to take effects taxable in the averages of the open accounts credit and liabilities. Into of article development there are examples and commentaries of taxes regulations for apply particular it. Keys words: Federal Income Tax, open accounts credit, liabilities and monthly and annual balances average, Annual Adjustment per currency inflation, annual inflation factor.

Ajuste Anual por Inflacin del ISR Introduccin El fundamento legal del Ajuste Anual por Inflacin se localiza en el Captulo III de la Ley del ISR, abarcando del artculo 46 hasta el 48 y en el Captulo III del Reglamento de dicha Ley, de los artculos 70 al 72. Por otra parte, la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa nica (IETU) en su artculo 5 establece una regla particular de la deduccin de seguros de vida, o de los seguros de de pensiones derivados de las de seguro social; sin embargo, en los prrafos 3ro y 4to contiene la regla a aplicar del Ajuste Anual por Inflacin a los intereses y a las reservas por este concepto. Desde la vigencia de la Ley del ISR de fecha 1 de enero de 2002, las personas morales del Ttulo III tienen la obligacin fiscal de efectuar la determinacin del Ajuste Anual por Inflacin al final del ejercicio, como producto de aplicar el factor anual de inflacin a la diferencia aritmtica que exista entre el saldo promedio anual de los crditos y el saldo promedio anual de las deudas. De tal manera, que al comparar a ambos saldos promedio anuales, lograramos uno de ambos casos del efecto inflacionario de los crditos y de las deudas: 1) Si el saldo promedio anual de los crditos es superior al de las deudas, la diferencia se multiplicar por el factor anual de inflacin y el resultado ser el Ajuste Anual por Inflacin Deducible.

2) Si el saldo promedio anual de las deudas es superior al de los crditos, la diferencia se multiplicar por el factor anual de inflacin y el resultado ser el Ajuste Anual por Inflacin Acumulable. El saldo promedio anual de los crditos y de las deudas se obtendr sumando los saldos finales de cada uno de los meses del ejercicio, dividindolo entre el nmero de meses del ejercicio. El factor anual de inflacin es calculado dividiendo el ndice de Precios al Consumidor (INPC) de diciembre del ao ms reciente entre l INPC de diciembre del ejercicio inmediato anterior o ms antiguo, restando la unidad. Este resultado del Ajuste Anual por Inflacin como una partida de la conciliacin fiscal-contable (sta ltima sirve para conocer la base gravable del ISR), depender de del nivel de liquidez y de deudas de la persona moral. Por separado, los intereses a cargo se debern tomar en cuenta como una deduccin autorizada y los intereses a favor formarn parte de los ingresos acumulables, ambos casos a su valor nominal una vez que stos se devenguen, debido a que los intereses devengados a cargo o los intereses devengados a favor no se tomarn en cuenta para el clculo del Ajuste Anual por Inflacin. Antecedentes Durante los aos 1976 y 1982 Mxico sufri dos grandes devaluaciones del peso mexicano con la paridad frente al dlar estadounidense, originando altos porcentajes de inflacin. A partir del ao 1987 entr en vigor la reforma fiscal histrica debido a que jams haba sido insertado en el texto de una ley fiscal, conceptos de inflacin a un texto legal regulatorio de diversidad de operaciones en la economa a cifras histricas. En la exposicin de motivos de la iniciativa de modificaciones a la Ley del ISR de diciembre del ao 1985, que entraran en vigor el 1 de enero de 1987, haca referencia a la correccin de la asimetra fiscal de los rubros de la base impositiva para otorgar un tratamiento fiscal adecuado a los distintos conceptos acorde a la situacin econmica de inflacin del pas. El ajuste a la inflacin a incluirse en la base del gravamen del ISR fue la limitacin de la deduccin de los intereses a cargo y de la determinacin de la prdida cambiaria a su componente real. De manera semejante, pero simtricamente, fue aprobada la propuesta de la acumulacin de los intereses a favor y de la ganancia cambiaria slo en su parte real. Ese componente inflacionario de los crditos y de las deudas estuvo vigente durante 15 aos, del 1 de enero de 1987 hasta el 31 de diciembre de 2001, en ese periodo anterior al de la ltima abrogacin de la Ley del ISR, se regulaba un clculo complejo de obtencin de las partidas acumulables o deducibles cuyos efectos inflacionarios contenan los crditos y las deudas, el cual se encontraba dentro del artculo 7-B de la Ley del ISR. Conforme a la Ley del ISR vigente hasta el ao 2001, deba determinarse el monto por mes el inters acumulable y/o deducible y la ganancia inflacionaria acumulable y/o prdida inflacionaria deducible, y estos cuatro conceptos resultaban de la comparacin de los intereses devengados a favor y de los intereses devengados a cargo, contra el componente inflacionario de los crditos y de las deudas, respectivamente. Sin embargo, uno de los cambios significativos en la Ley del ISR del ao 2002 fue la introduccin de los conceptos de crdito y deuda porque cambi el criterio de incluir partidas que en el abrogado clculo del componente inflacionario no se contemplaban. El reconocer los efectos inflacionarios en la ley fiscal tiene como base el Resultado por Posicin Monetaria que se utiliza en la reexpresin mensual de estados financieros, al menos en el procedimiento utilizado y la naturaleza de las cuentas o conceptos cuya caracterstica primordial es el de un paralelismo contable y fiscal. De manera simultnea, los conceptos de ganancia inflacionaria acumulable y prdida inflacionaria deducible no existen ms desde inicio del ao 2002, en su lugar las personas morales del Ttulo II debern acumular o deducir, el Ajuste Anual por Inflacin como resultado del incremento o disminucin real de sus crditos o de sus deudas, respectivamente, por el transcurso del tiempo y calculado al cierre de cada ejercicio. 1) Determinacin del Ajuste Anual por Inflacin de la Ley del ISR Artculo 46.- Las personas morales determinarn, al cierre de cada ejercicio, el ajuste anual por inflacin, como sigue: I. Determinarn el saldo promedio anual de sus deudas y el saldo promedio anual de sus crditos. El saldo promedio anual de los crditos o deudas ser la suma de los saldos al ltimo da de cada uno de los meses del ejercicio, dividida entre el nmero de meses del ejercicio. No se incluirn en el saldo del ltimo da de cada mes los intereses que se devenguen en el mes.

II. Cuando el saldo promedio anual de las deudas sea mayor que el saldo promedio anual de los crditos, la diferencia se multiplicar por el factor de ajuste anual y el resultado ser el ajuste anual por inflacin acumulable.1 Cuando el saldo promedio anual de los crditos sea mayor que el saldo promedio anual de las deudas, la diferencia se multiplicar por el factor de ajuste anual y el resultado ser el ajuste anual por inflacin deducible.2 III. El factor de ajuste anual ser el que se obtenga de restar la unidad al cociente que se obtenga de dividir el ndice Nacional de Precios al Consumidor del ltimo mes del ejercicio de que se trate entre el citado ndice del ltimo mes del ejercicio inmediato anterior. Cuando el ejercicio sea menor de 12 meses, el factor de ajuste anual ser el que se obtenga de restar la unidad al cociente que se obtenga de dividir el ndice Nacional de Precios al Consumidor del ltimo mes del ejercicio de que se trate entre el citado ndice del mes anterior al del primer mes del ejercicio de que se trate. Los crditos y las deudas, en moneda extranjera, se valuarn a la paridad existente al primer da del mes, conforme al artculo 20 del Cdigo Fiscal de la Federacin. Comentarios: Prevalece para los aos 2007 y 2008 el clculo del ajuste anual por inflacin para lo cual, las personas morales deben determinar el saldo promedio anual de sus crditos y de sus deudas, sumando los saldos al ltimo da de cada mes del ejercicio y dividiendo el resultado entre el nmero de meses del mismo, independientemente de que los crditos o deudas hubieran sido contratados o no con el sistema financiero. La comparacin de los saldos promedios anuales de las deudas y de los crditos, dar como resultado la cantidad a la que se aplicar el factor de ajuste anual y el resultado ser al ajuste anual por inflacin acumulable o deducible respectivamente, dependiendo de si uno es mayor que otro. Cabe aclarar que los intereses devengados a favor o a cargo, se considerarn acumulables o deducibles en su totalidad. (IMCP, 2005:196). Segn la regla de los ejercicios irregulares del artculo 11 del Cdigo Fiscal de la Federacin, se entiende como un ejercicio irregular al que dure menor tiempo que doce meses. El citado artculo 11 nos seala: 1er prrafo: Cuando las leyes fiscales establezcan que las contribuciones se calcularn por ejercicios fiscales, stos coincidirn con el ao de calendario. Cuando las personas morales inicien sus actividades con posterioridad al 1 de enero, en dicho ao el ejercicio fiscal ser irregular, debiendo iniciarse el da en que comiencen actividades y terminarse el 31 de diciembre del ao de que se trate. Ejercicio fiscal es el periodo, fijado por la ley, durante el cual el contribuyente calcula el resultado econmico de sus actividades con la finalidad de que determine el impuesto a su cargo. Es tambin el lapso durante el cual ocurre la configuracin regular del objeto de la contribucin que se determine por ejercicios. Puede ser de doce meses, conocindose como regular, o de menor tiempo, siendo entonces irregular. Los casos de ejercicios irregulares se encuentran sealados en este artculo. Dentro del ejercicio generalmente existen, por disposicin de la ley, periodos ms cortos (como mensuales, trimestrales, cuatrimestrales, semestrales, etctera) para efectuar pagos provisionales a cuenta del impuesto anual. El
La Ley del ISR en su artculo 20, fraccin XI establece: Para efectos de este Ttulo, se consideran ingresos acumulables, adems de los sealados en otros artculos de esta Ley, los siguientes: XI. El ajuste anual por inflacin que resulte acumulable en los trminos del artculo 46 de esta Ley. Adems, al final del primer prrafo del artculo 17, de los Ingresos Acumulables de la misma Ley, seala: El ajuste anual por inflacin es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminucin real de sus deudas. 2 El artculo 70 del Reglamento de la Ley del ISR, permite no considerar como deudas las reservas para pensiones y jubilaciones o primas de antigedad, siempre que dichas reservas no se consideren como crditos. De manera complementaria, remitirse al artculo segundo, de las disposiciones transitorias del ao 2002 de la Ley del ISR, fracciones XXI y XXV.
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ejercicio siempre coincidir con el ao de calendario. La excepcin se encuentra en el caso de que la sociedad contribuyente entre en liquidacin, porque durante todo ese periodo se considerar un solo ejercicio que durar todo el tiempo que resulte necesario para liquidar los activos y pasivos de la sociedad. Tambin podr durar menos de 12 meses el ejercicio de las sociedades que se extingan por disolucin, fusin, escisin o cualquier otro medio. Sin embargo, en los casos de la Ley del IVA y la Ley del IEPS, el impuesto se calcula por cada mes de calendario que transcurra, son periodos completos, donde se determina la base gravable de la contribucin; son verdaderos ejercicios mensuales, pero dada la definicin de ejercicio en este numeral, en el sentido anual, dejemos como terminologa para estas contribuciones indirectas el de periodo definitivo mensual.(Fernndez, 2004:37). Ejemplo: El procedimiento a seguir para determinar el ajuste anual por inflacin, es el siguiente: CASO A Saldo promedio anual de los crditos Menos: Saldo promedio anual de las deudas Diferencias Factor de ajuste anual 20073 Ajuste anual por inflacin acumulable Ajuste anual por inflacin deducible $400,000 570,000 (170,000) 0.0376 6,392 CASO B $400,000 320,000 80,000 0.0376 3,008

2) Descripcin de conceptos incluyentes y excluyentes de los crditos Artculo 47.- Para los efectos del artculo anterior, se considera crdito, el derecho que tiene una persona acreedora a recibir de otra deudora una cantidad en numerario, entre otros: los derechos de crdito que adquieran las empresas de factoraje financiero, las inversiones en acciones de sociedades de inversin en instrumentos de deuda y las operaciones financieras derivadas sealadas en la fraccin IX, del artculo 22 de esta Ley. Comentarios: Un crdito constituye un derecho, caracterstica bsica a tomar en cuenta de aquellas partidas que el contribuyente pretenda incluir en la determinacin del ajuste anual por inflacin. El derecho de crdito segn su definicin es: la facultad correspondiente a una persona para exigir de otro sujeto pasivo individualmente determinado, el cumplimiento de una obligacin de dar, da hacer o de no hacer.(Pina de la Vara, 2003:238). La fraccin X del artculo 29 de la Ley del ISR, otorga el derecho a hacer deducible el ajuste anual por inflacin, por tanto, el concepto simtrico y contrapuesto al de las deudas, ser que se trata de una deduccin del contribuyente por la disminucin real de sus crditos. El numerario tiene como sinnimo el dinero en efectivo, la existencia de un crdito real est condicionada al grado de recuperacin o de su disponibilidad, cuantificable en dinero, con independencia de la forma en que se cobre en bienes o servicios. No se consideran crditos para los efectos del artculo anterior:

El factor de ajuste anual 2007, es el cociente de dividir el INPC diciembre 2007/INPC diciembre de 2006, menos la unidad, sustituyendo valores tenemos: 125.5640/121.0150 = 1.0376 1.0000 = 0.0376 o 3.76% (% de inflacin en el ao 2007). Segn el artculo 9 del Reglamento de la Ley del ISR: se calcularn hasta el diezmilsimo los factores de ajuste y actualizacin de acuerdo al artculo 7 de la Ley, as como el coeficiente de utilidad a que se refiere la fraccin I del artculo 14 de la Ley del ISR.

I. Los que sean a cargo de personas fsicas y no provengan de sus actividades empresariales, cuando sean a la vista, a plazo menor de un mes o a plazo mayor si se cobran antes del mes. Se considerar que son a plazo mayor de un mes, si el cobro se efecta despus de 30 das naturales contados a partir de aqul en que se concert el crdito. Comentarios: Sern considerados como crditos las cuentas por cobrar a cargo de personas fsicas que provengan de actividades empresariales que al cierre de cada mes estn por cobrar e independientemente de que sean a la vista a plazo menor de un mes e inclusive si se cobran antes del mes. Las cuentas por cobrar a cargo de personas fsicas que no provengan de actividades empresariales, slo ser considerados crditos si se concertaron a plazo mayor de un mes y se cobran despus de dicho mes, aunque al cierre de ste ltimo exista un saldo por cobrar. (IMCP, 2005:197-199). II. Los que sean a cargo de socios o accionistas, asociantes o asociados en la asociacin en participacin, que sean personas fsicas o sociedades residentes en el extranjero, salvo que en este ltimo caso, estn denominadas en moneda extranjera y provengan de la exportacin de bienes o servicios. Tampoco se consideran crditos, los que la fiduciaria tenga a su favor con sus fideicomitentes o fideicomisarios, en el fideicomiso por el que se realicen actividades empresariales, que sean personas fsicas o sociedades residentes en el extranjero, salvo que en este ltimo caso, estn denominadas en moneda extranjera y provengan de la exportacin de bienes y servicios. No ser aplicable lo dispuesto en esta fraccin, tratndose de crditos otorgados por las uniones de crdito a cargo de sus socios o accionistas, que operen nicamente con sus socios o accionistas. Comentarios: Lamentablemente por la forma en que esta disposicin est redactada, tampoco podrn considerarse como crditos las cuentas por cobrar a cargo de socios o accionistas, personas fsicas que deriven de operaciones de compra venta de bienes o de prestacin de servicios con el perjuicio que esto pudiera generar para el contribuyente. Desde luego las cuentas por cobrar a cargo de socios o accionistas, asociante o asociados en la sociedad en participacin que sean personas morales si sern considerados como crditos. III. Los que sean a cargo de funcionarios y empleados, as como los prstamos efectuados a terceros a que se refiere la fraccin VIII del artculo 31 de esta Ley.

Comentarios: Cuando se trate de saldos a cargo de funcionarios y empleados en esta fraccin se dispone que no se considerarn crditos, observndose que al hacerlo no distingue en funcin al origen de dicho saldo sino nicamente a que si el deudor es funcionario o empleado, por lo que no importar si dicho saldo se origina por una venta de mercancas a crdito, o en la venta de un automvil no utilitario que la empresa le haya efectuado a un empleado o funcionario o por cualquier otro motivo. En adicin, la referencia a la fraccin VIII del artculo 31, no es clara porque dicha fraccin alude tanto a trabajadores, funcionarios, socios y accionistas y a terceros que inclusive podran representar la generacin de ingresos acumulables que los hara estar comprendidos en la definicin general de crdito descrito en el primer prrafo de este artculo. IV. Los pagos provisionales de impuestos, as como los estmulos fiscales.

V. Los derivados de las enajenaciones, a plazo por las que se ejerza la opcin prevista en el artculo 18 de esta Ley, de acumular como ingreso el cobrado en el ejercicio, a excepcin de los derivados de los contratos de arrendamiento financiero. As como cualquier ingreso cuya acumulacin est condicionada a su percepcin efectiva. Comentarios: Se exceptan de lo anterior y por lo tanto s podrn considerarse como crditos, a las enajenaciones a plazo mencionadas, cuando habindose acumulado el ingreso no se hubiera cobrado. Respecto de los ingresos derivados de contratos de obra mueble e inmueble, cuya acumulacin no est condicionada a su percepcin efectiva sino a la autorizacin o aprobacin de las estimaciones de obra para que proceda su cobro, las estimaciones de obra por cobrar s califican como crdito con el beneficio que esto lleva implcito. VI. Las acciones, los certificados de participacin no amortizables y los certificados de depsito de bienes y en general los ttulos de crdito que representen la propiedad de bienes, las aportaciones a una asociacin en participacin, as como otros ttulos valor cuyos rendimientos no se consideren inters en los trminos del artculo 9 de esta Ley. VII. El efectivo en caja. Los crditos que deriven de los ingresos acumulables, disminuidos por el importe de descuentos y bonificaciones sobre los mismos, se considerarn como crditos para los efectos de este artculo, a partir de la fecha en la que los ingresos correspondientes se acumulen y hasta la fecha en la que se cobren en efectivo, en bienes, en servicios o, hasta la fecha de su cancelacin por incobrables. En el caso de la cancelacin de la operacin que dio lugar al crdito, se cancelar la parte del ajuste anual por inflacin que le corresponda a dicho crdito, en los trminos que establezca el Reglamento de esta Ley, siempre que se trate de crditos que se hubiesen considerado para dicho ajuste. Comentario: Sobre este particular, el Reglamento de la Ley, en su artculo 71 establece las bases para cancelar la parte del ajuste anual por inflacin correspondiente al crdito o deuda de la operacin cancelada, sealndose en el artculo 72 del mismo Reglamento, qu se entiende por cancelacin de una operacin que dio origen a un crdito o deuda. Para los efectos de este artculo, los saldos a favor por contribuciones nicamente se considerarn crditos a partir del da siguiente a aqul en el que se presente la declaracin correspondiente y hasta la fecha en la que se compensen, se acrediten o se reciba su devolucin, segn se trate. Comentarios: Respecto al IETU estimo que no podr considerarse como saldo a favor, debido a que el contribuyente carece de la posibilidad de recuperar cantidad alguna de este impuesto, adems, el impuesto causado se registrar como un cargo a resultados. El artculo 11 de la Ley del IETU, permite (a partir del ao 2009) efectuar el acreditamiento del crdito fiscal a aplicar contra la base gravable en los siguientes diez ejercicios al que le dio origen, cuando en el ejercicio fiscal la suma de las deducciones sea superior a los ingresos cobrados. La inclusin de los saldos a favor de las contribuciones federales y locales proceder cuando estn debidamente registrados en contabilidad, fundamentado en la fraccin IV del artculo 31 de la Ley del ISR, por tratarse de una deduccin, en el caso del ajuste anual por inflacin deducible.

Los pagos provisionales del ISR realizados no se consideran saldos a favor (originados en exceso) hasta cuando se presente la declaracin anual y por eso deben excluirse del clculo. En el caso del subsidio al empleo, no tiene la caracterstica de contribucin, y por tanto, se excluir como un saldo a favor. Tratndose del Impuesto al Valor Agregado (IVA), el saldo a favor de un mes reflejado en la declaracin definitiva presentada en el mes siguiente al que corresponda, entrar en el clculo hasta el mes siguiente, hasta la presentacin de la declaracin definitiva, por ejemplo, el saldo a favor del IVA de enero, entrar hasta febrero, por haberse presentado la declaracin en ese mes. Aquellas cuentas por cobrar a cargo de clientes, derivadas de la realizacin de actividades gravadas por la Ley, incluyen el IVA que les es trasladado y que an no se tiene la obligacin de pagar al Fisco Federal, por no haberse cobrado, el derecho al cobro permanece y est representado por el importe de la contraprestacin y el IVA; aunque existen elementos para sostener que existe el derecho de crdito, por la parte del IVA no haberse cobrado, la sugerencia sera no tomarlo en cuenta como un crdito. El Sistema de Administracin Tributaria (SAT) emiti un criterio interno para la no inclusin del IVA como un crdito para los efectos del ajuste anual por inflacin: 64/2004/ISR Clculo del ajuste anual por inflacin. No debe considerarse el Impuesto al Valor Agregado acreditable. El Impuesto al Valor Agregado acreditable, no debe considerarse en el clculo del ajuste anual por inflacin; lo anterior, ya que de conformidad con el artculo 4 de la Ley del IVA que hubiera sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto que ste hubiese pagado con motivo de la importacin de bienes o servicios, en el mes o en el ejercicio al que corresponda. En efecto, la Ley del IVA, de acuerdo con los artculos 1, 4to prrafo y 4to slo da derecho a restar, comparar o acreditar el Impuesto al Valor Agregado contra el Impuesto al Valor Agregado que el mismo contribuyente hubiera trasladado, con el objeto de determinar peridicamente un saldo a favor o impuesto a pagar, es decir, el Impuesto al Valor Agregado acreditable no es un concepto exigible a la autoridad fiscal y, por tanto, no constituye crdito o cuenta por cobrar. Por ello, el Impuesto al Valor Agregado acreditable, al no ser un crdito no debe considerarse en la determinacin del ajuste anual por inflacin.(CCPM, 2005:8). Por lo anterior, aquellos contribuyentes que incluyan como crditos los saldos del IVA acreditable, estarn sujetos a observacin y rechazo de su inclusin por parte de la autoridad fiscal. Los anticipos para la adquisicin de bienes y servicios, no seran sujetos de inclusin en el ajuste anual por inflacin deducible, por no tener la caracterstica de ser un derecho exigible en efectivo. Un anticipo es una erogacin efectuada por servicios a recibir o por bienes a consumir en el uso del negocio, y cuyo propsito no es el de venderlos ni utilizarlos en el proceso productivo.4 Tratndose de los pagos indebidos de contribuciones adicionalmente forman parte del saldo promedio de los crditos, a partir de la fecha de presentacin de la declaracin y hasta la fecha en que se efecta su compensacin, acreditamiento o devolucin. Ejemplos: Determinacin del saldo promedio de los crditos (mensual): Concepto de crdito Bancos
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Saldo al final del mes $100,000.00

Los anticipos representan desembolsos efectuados para la adquisicin de mercancas, materias primas, productos terminados o semiterminados, destinados a la prestacin de servicios, fabricacin de bienes o para su enajenacin.

Clientes sin el IVA acreditable Deudores diversos con actividad empresarial Saldos a favor de contribuciones Suma del saldo promedio de los crditos Clculo del saldo promedio de los crditos (anual): Suma de los saldos promedios mensuales Entre: nmero de meses del ejercicio regular Saldo promedio de los crditos anual

150,000.00 200,000.00 50,000.00 $500,000.00

$4,800,000.00 12 $400,000.00

3) Descripcin de conceptos incluyentes y excluyentes de las deudas Artculo 48.- Para los efectos del artculo 46 de esta Ley, se considerar deuda, cualquier obligacin en numerario pendiente de cumplimiento, entre otras: las derivadas de contratos de arrendamiento financiero, de operaciones financieras derivadas a que se refiere la fraccin IX del artculo 22 de la misma, las aportaciones para futuros aumentos de capital y las contribuciones causadas desde el ltimo da del periodo al que correspondan y hasta en el que deban pagarse. Comentarios: En el caso de las contribuciones causadas deber considerarse que el tercer prrafo de este artculo establece que no se deben tomar como deudas las originadas por partidas no deducibles; en los trminos, entre otras, de la fraccin I del artculo 32 de la Ley. Las contribuciones causadas debern incluirse en sus deudas de las personas morales del Ttulo II, para efectos de interpretacin son aquellos pasivos de contribuciones desde el ltimo perodo al que correspondan y hasta el mes en que deban pagarse. En el grupo de contribuciones causadas no debern incluirse como deudas los impuestos a los que est obligado a cubrir el contribuyente, y que renan la caracterstica de gastos no deducibles, por ejemplo, el Impuesto Sobre la Renta, Impuesto Empresarial a Tasa nica, Impuesto Especial Sobre Produccin y Servicios. El IVA solo en la parte pendiente por pagar al fisco federal si deber incluirse como deuda, y no el impuesto causado por las actividades realizadas por el contribuyente y las retenciones del ISR e IVA a cargo de terceros, de igual manera se excluirn. Sin embargo, han de considerarse como deudas los impuestos federales, estatales o locales, por ejemplo, el Impuesto Sobre Automviles Nuevos, Impuesto Sobre Tenencia o Uso de Vehculos, aportaciones de seguridad social (SAR, IMSS e INFONAVIT), y el Impuesto Sobre Nminas. El artculo 32, fraccin I de la Ley del ISR, permite la deduccin de los recargos por concepto de indemnizacin al fisco federal por pagos extemporneos y de acuerdo al tercer prrafo del artculo 2 del Cdigo Fiscal de la Federacin, los recargos participan de la misma naturaleza jurdica de las contribuciones, por tanto, los recargos por pagar forman parte de las deudas. Las aportaciones de seguridad social se enteran al fisco federal conjuntamente las patronales y las obreras, ambas constituyen una obligacin a pagar. La provisin de la Participacin a los Trabajadores en las Utilidades y los dividendos decretados no exhibidos a los accionistas, ambas significan cuentas por pagar y por tanto, deudas. Las provisiones de activo o de pasivo y las reservas de pago al personal no deducibles, se excluirn del valor de las deudas.

Las aportaciones para futuros aumentos de capital debern considerarse como parte de las deudas, cuando dichas aportaciones no formen parte del capital social de la entidad, por ejemplo, los prstamos otorgados por los socios para la compra de bienes o para el pago de pasivos. Tambin son deudas, los pasivos y las reservas del activo, pasivo o capital, que sean o hayan sido deducibles. Para estos efectos, se considera que las reservas se crean o incrementan mensualmente y en la proporcin que representan los ingresos del mes del total de ingresos en el ejercicio. Comentario: Este prrafo no contiene una definicin general de lo que se considera deuda, por lo que para definir dicho concepto sern aplicables los conceptos de derecho comn, y al no distinguir la definicin entre deudas de derecho comn, y las deudas en efectivo, en bienes o en servicios, o de ingresos que los contribuyentes reciban de la federacin, de las entidades federativas o de los municipios; interpreto que las deudas del derecho comn deben incluirse para efecto del ajuste anual por inflacin. En ningn caso se considerarn deudas las originadas por partidas no deducibles, en los trminos de las fracciones I, VIII y IX del artculo 32 de esta Ley, as como el monto de las deudas que excedan el lmite a que se refiere el primer prrafo de la fraccin XXVII del mismo artculo. Para los efectos del artculo 46 de esta Ley, se considerar que se contraen deudas por la adquisicin de bienes y servicios, por la obtencin del uso o goce temporal de bienes o por capitales tomados en prstamo, cuando se d cualquiera de los supuestos siguientes: I. Tratndose de la adquisicin de bienes o servicios, as como de la obtencin del uso o goce temporal de bienes, cuando se d alguno de los supuestos previstos en el artculo 18 de esta Ley y el precio o la contraprestacin, se pague con posterioridad a la fecha en que ocurra el supuesto de que se trate. II. Tratndose de capitales tomados en prstamo, cuando se reciba parcial o totalmente el capital. En el caso de la cancelacin de una operacin de la cual deriva una deuda, se cancelar la parte del ajuste anual por inflacin que le corresponda a dicha deuda, en los trminos que establezca el Reglamento de esta Ley, siempre que se trate de deudas que se hubiesen considerado para dicho ajuste. Comentarios: Los proveedores significan una fuente de financiamiento externo a la entidad, por tanto, el fenmeno de la inflacin a favor se encuentra en el lapso que transcurre entre la fecha de pacto o concertacin de la operacin y la fecha en que se efecta el pago de la obligacin. Las obligaciones se definen as: la relacin jurdica establecida entre dos o ms personas, por la cual una de ellas llamada deudor, queda sujeta para otra llamada acreedor, a una prestacin o a una abstencin de carcter patrimonial, que el acreedor puede exigir del deudor (Pina de la Vara, 2003:385). Ejemplos: Determinacin del saldo promedio de las deudas (mensual): Concepto de deuda Prstamos bancarios Proveedores sin el IVA causado Acreedores diversos Aportaciones para futuros aumentos de capital social Saldo neto a pagar del IVA Suma del saldo promedio de las deudas Clculo del saldo promedio de las deudas (anual): Saldo al final del mes $80,000.00 60,000.00 140,000.00 200,000.00 60,000.00 $540,000.00

Suma de los saldos promedios mensuales Entre: nmero de meses del ejercicio regular Saldo promedio de las deudas anual Conclusiones a)

$6,840,000.00 12 $570,000.00

Las disposiciones fiscales del ajuste anual por inflacin tienen como eje fundamental la aplicacin del porcentaje anual de inflacin a los saldos promedios de crditos y deudas, siendo su resultado final el de un solo efecto, o acumulable o deducible.

b) En el caso del ajuste anual por inflacin acumulable, su determinacin fiscal no tiene la caracterstica de ser un ingreso real ni forma parte del flujo de efectivo; sin embargo, esta falta de materialidad tangible se debe a la disminucin real de las deudas y en el poder adquisitivo de la moneda. c) El ajuste anual por inflacin forma parte de la utilidad o prdida fiscal del contribuyente, y ser acumulable siempre que el promedio de las deudas es mayor al de los crditos. De lo contrario, ser una partida fiscal deducible.

d) Un rasgo homogneo de dicho ajuste es el mecanismo de reconocimiento de efectos inflacionarios con otro concepto que surte efectos contables no fiscales: la reexpresin de estados financieros, (en especfico, con el Resultado por Posicin Monetaria) excepto por las diferencias en ciertas partidas de ndole fiscal o contable, por ejemplo, las partidas monetarias y no monetarias se toman en su totalidad. e) Propuestas Vigilar de manera peridica cada uno de los conceptos de crdito y deuda, analizando las condiciones jurdicas de concertacin de las operaciones, as como la decisin de su inclusin o exclusin en los saldos promedios de crditos y deudas, verificando que se encuentren debidamente registrados en la contabilidad. Elaborar la correcta determinacin del ajuste anual por inflacin soportado con clculos mensuales previos y operaciones aritmticas verificadas. Evaluacin de las autoridades fiscales sobre la mecnica del ajuste anual por inflacin en la Ley del ISR. Bibliografa Instituto Mexicano de Contadores Pblicos (2005). Ley del Impuesto Sobre la Renta 2005, texto y comentarios, Comisin Fiscal 2003-2005. 10. ed., Mxico: Autor Fernndez, S. A. (2004). Cdigo Fiscal de la Federacin, Comentarios y Anotaciones. Mxico: Sistemas de Informacin Contable y Administrativa Computarizados. Legislacin Bornacini, H. H. A. (2008). Compendio Fiscal Correlacionado 2008. 17. ed., Mxico, Lnea Profesional, Editorial Fiscal y Laboral. _________Ley del Impuesto Sobre la Renta y su Reglamento. _________Ley del Impuesto Empresarial a Tasa nica. Hemerografa Cada uno de los conceptos de crdito o deuda debern ser analizados antes de tomar la decisin de incluirlos o excluirlos en la determinacin del ajuste anual por inflacin.

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