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Restituyen tasa del IGV

Anlisis de los efectos que se producen
Ley N 29666

Fecha de Publicacin : 20.02.2011 Fecha de Vigencia : 01.03.2011

1. Introduccin
Mediante Ley N 29666, en adelante la Ley, publicada en el Diario Oficial "El Peruano" el 20 de febrero del presente ao, se restituye a partir del 1 de marzo 2011 la tasa del 16% del Impuesto General a las Ventas (IGV) establecida por el artculo 17 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 055-99-EF y modificatorias, en adelante la Ley del IGV, monto al que se debe agregar el 2% correspondiente al Impuesto de Promocin Municipal, con lo cual llegamos a una tasa global aplicable del 18%, vigente a partir del 1 de marzo de 2011. La reduccin de la tasa del IGV de 19% a 18% por ciento se ha producido en tanto se ha analizado que la recaudacin tributaria ha estado creciendo de manera muy acelerada; siendo ello as, esta disminucin resulta favorable para los contribuyentes debido el alto porcentaje que corresponde a la alcuota del IGV. Con la publicacin de la presente Ley se deroga el artculo 7 de la Ley N 29628, Ley de Equilibrio Financiero del Presupuesto del Sector Pblico para el ejercicio 2011. A raz de varias consultas que hemos recibido por parte de nuestros suscriptores, consideramos necesario hacer una revisin de los aspectos tributarios que inciden sobre la disminucin de la tasa del IGV, incluyendo dentro de nuestro anlisis a la emisin de comprobantes de pago, la tasa del 19% preimpresa en los comprobantes de pago, el ejercicio del crdito fiscal, el PDT correspondiente, el uso de las notas de crdito y dbito, entre otros.

constituye informacin no necesariamente impresa que debe consignarse en las facturas el monto discriminado de los tributos que gravan la operacin indicando el nombre del tributo y la tasa respectiva. Ahora bien, segn se aprecia, al no prohibir la norma mencionada que la tasa del impuesto pueda estar impresa en las facturas en muchos casos, debido a que as mandaron a imprimir sus comprobantes de pago, algunos contribuyentes cuentan con facturas que llevan impresa la tasa del 19%, de tal modo que al 1 de marzo de 2011 pueden tener un stock considerable de dichos documentos, los mismos que, sin embargo, a partir de dicha fecha tienen que ser emitidos consignando la nueva tasa de 18%. En estos casos surge la duda si los mismos podrn seguir siendo utilizados. Descartando la posibilidad de enmendar o tachar la tasa preimpresa de 19% toda vez que ello est prohibido expresamente por el Reglamento de Comprobantes de Pago consideramos que en el presente caso a fin de evitar a los contribuyentes incurrir en sobrecostos, lo ms coherente es que sigan utilizando los referidos comprobantes con la particularidad de consignar en los mismos la nueva tasa, por algn medio, sin enmendarla ni tachar la tasa preimpresa. De esta manera, se evita generar gastos innecesarios en los que tendra que incurrir el contribuyente, producto de la adecuacin del requisito formal de consignar la nueva tasa del IGV en forma impresa, ms aun si se tiene en cuenta que la variacin de la tasa del impuesto no depende de la voluntad del contribuyente. No obstante ello, consideramos que el principal problema que se presenta es que no existe sustento de orden legal especfico para esa medida de aplicacin inmediata. En tal sentido y a fin de dar seguridad jurdica a los contribuyentes, sera conveniente que SUNAT emita la Resolucin pertinente donde se avale este procedimiento.

2. Respecto al caso de los comprobantes de pago en los cuales aparece preimpresa la tasa del 19%
Establece el subnumeral 1.12 del numeral 1 del artculo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolucin de Superintendencia N 007-99/SUNAT, que
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3. Respecto al nacimiento de la obligacin tributaria y la emisin extempornea del comprobante de pago

Uno de los momentos que suele utilizar nuestra legislacin del IGV para establecer

el momento en que nace la obligacin tributaria suele ser el de la emisin del comprobante de pago correspondiente, no obstante existen otros supuestos que tambin producen la generacin de la obligacin tributaria. Sin embargo, en la prctica podra ocurrir que al omitirse emitir el comprobante de pago respectivo en su oportunidad exista un desfase entre este momento y el nacimiento de la obligacin correspondiente, por lo que podrn darse casos en los cuales el nacimiento de la obligacin tributaria se produjo, por ejemplo, hasta el 28 de febrero 2011 pero el comprobante de pago se emiti a partir del 1 de marzo del 2011. Considerando que la aplicacin de la tasa se encuentra relacionada con la determinacin de la obligacin tributaria, en tales casos, lo importante es verificar el momento en el cual nace dicha obligacin para proceder a establecer la tasa que deber consignarse en el comprobante de pago respectivo. En ese sentido, si el nacimiento de la obligacin tributaria se produjo hasta el 28 de febrero del 2011, entonces al momento de emitir el correspondiente comprobante de pago se deber considerar la tasa del 19%, ello aunque el comprobante se emita en marzo. Si por el contrario, el nacimiento de la obligacin tributaria se produjo a partir del 1 de marzo del 2011, entonces al momento de emitir el correspondiente comprobante de pago se deber considerar la tasa del 18%. Debe advertirse que si el comprobante de pago se hubiera emitido ya no extemporneamente sino de manera anticipada (lo cual es posible conforme al penltimo prrafo del artculo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago), a cualquiera de los momentos exigidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, tal circunstancia normalmente har nacer la obligacin tributaria correspondiente por el importe consignado en el comprobante, por lo que deber consignarse la tasa vigente al momento de la emisin. De otro lado, tambin resulta pertinente abordar el tema referido a la tasa del IGV que debe aplicarse en los servicios pblicos. Al respecto, debemos indicar que para efectos de la aplicacin de la nueva tasa en los servicios pblicos debemos de observar lo estipulado en el segundo prrafo del inciso c) del artculo 4 de la Ley del IGV, el

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cual dispone que la obligacin tributaria se origina en los casos de suministro de energa elctrica, agua potable, y servicios finales telefnicos, telex y telegrficos, en la fecha de percepcin del ingreso o en la fecha de vencimiento del plazo para el pago del servicio, lo que ocurra primero. En tal sentido, con la finalidad de aplicar la nueva tasa del IGV se deber tener presente el nacimiento de la obligacin tributaria que en el caso de los servicios pblicos nacer en la fecha de la percepcin del ingreso o en la fecha de vencimiento del plazo para la cancelacin de servicio. Siendo ello as, ser pertinente que las empresas de servicios pblicos apliquen la nueva tasa respecto de los comprobantes de pago que tienen fecha de vencimiento posterior al 1 de marzo del 2011 y que no han sido cancelados hasta dicha fecha; es decir, tomando en consideracin el nacimiento de la obligacin tributaria nicamente podr variarse la tasa respecto de los comprobantes de pago en los que todava no ha nacido la obligacin tributaria del IGV.

4. Respecto a la emisin de notas de crdito y notas de dbito

Tanto las notas de crdito y notas de dbito son documentos tributarios que se emiten principalmente para efectuar modificaciones en los comprobantes de pago otorgados con anterioridad. Cabe resaltar que dichos documentos solo pueden ser emitidos al mismo adquirente o usuario y deben contener los mismos requisitos y caractersticas de los comprobantes de pago con relacin a los cuales se emitan. Especficamente la nota de crdito se emite por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones; es decir, para realizar ajustes posteriores a las operaciones que impliquen una disminucin o anulacin en la base imponible de las operaciones. Ahora bien, imaginemos que, por ejemplo, se haya producido la venta de una maquinaria de hilado en el mes de enero del 2011 consignando en el comprobante de pago el IGV del 19% y que posteriormente el vendedor de la misma decide otorgar un descuento en el mes de marzo al adquirente por pronto pago, razn por la cual el vendedor deber emitir una nota de crdito en el mes de marzo pero emitir dicho documento consignando un IGV con la tasa del 19% o el 18%? Atendiendo a la naturaleza y finalidad de las notas de crdito en el caso propuesto la nota respectiva deber emitirse consignndose la tasa del 19% y no del 18%. Ello corresponde que sea as toda vez que no debe olvidarse que desde el punto de vista del IGV la emisin de una nota de crdito tiene

el efecto de ajustar el impuesto tanto para el vendedor como para el adquirente cuando se emiten respecto a una operacin previamente gravada. En efecto, mientras que para el vendedor la nota de crdito emitida en marzo le permitir reducir su Impuesto Bruto del periodo marzo (y de esa manera se le devuelve el impuesto que grav en el periodo enero) para el comprador la nota de crdito implica la obligacin de devolver el IGV que tom como crdito fiscal en enero (a travs de la reduccin de su crdito de marzo en el mismo importe). Dicha lgica de devoluciones se distorsionara si es que la nota de crdito se emitira con la tasa del 18%, toda vez que en virtud de ello el vendedor se vera perjudicado ya que reducira su Impuesto Bruto del periodo no en 19% sino en 18% sobre el valor del descuento; es decir, el vendedor reducira su Impuesto Bruto en 1% menos. Por su parte, el comprador se beneficiaria ya que tendra que devolver al Fisco, producto del ajuste, no un importe equivalente al 19% del valor del descuento (que fue el monto que utiliz realmente como crdito fiscal) sino el 18%; es decir, el comprador devolvera su crdito fiscal en un importe menor del 1%. Por tales razones, concluimos que la nota de crdito debe tener la misma tasa del impuesto que consigna el comprobante de pago respectivo. En el caso de la nota de dbito debe recordarse que es emitida para poder recuperar costos o gastos incurridos por el vendedor con posterioridad a la fecha de emisin de la factura o boleta de venta, bien sea por intereses por mora u otros. De manera excepcional se permite que se emitan notas de dbito por parte del adquirente o usuario, tratndose del caso de multas o penalidades impuestas como consecuencia de algn incumplimiento de tipo contractual del proveedor. Al igual que en el caso anterior, propongamos un ejemplo para ilustrar los efectos que la nueva tasa tiene en las notas de dbito. Imaginemos el caso de la venta de un automvil con fecha 23 de febrero 2011 por la cual se emiti el correspondiente comprobante de pago considerando el IGV de 19%; sin embargo, debido a que el comprador ha incumplido con cancelar oportunamente el precio de venta al vendedor, y ante la posibilidad de iniciar las gestiones de cobranza respectivas, con fecha 8 de abril 2011 se acuerda otorgar un nuevo plazo al deudor sujeto al pago de nuevos intereses compensatorios. La nota de dbito a emitirse en agosto por los nuevos intereses de financiamiento deber consignar la tasa del 18% 19%? Al respecto, consideramos que la tasa que deber consignarse en este caso es la de 18%. La razn de ello es que las notas de dbito se emiten para recuperar costos que no eran pre-

vistos o previsibles al momento de la emisin del comprobante de pago respectivo por generarse con posterioridad a dicho momento. En tal sentido, al referirse a hechos imponibles que se gravan con posterioridad a la emisin de la factura original, deber atenderse a la tasa vigente a la fecha de emisin de la nota de dbito para utilizar dicha tasa. Sin embargo, creemos que en algunos casos s podra resultar factible que una nota de dbito emitida a partir de marzo 2011 deba consignar la tasa del 19%. Nos referimos a casos como el de errores en defecto en la base imponible de la factura original. Por ejemplo, si la factura se emiti en febrero 2011 por un importe de S/. 1,500 ms IGV cuando realmente debi haberse girado por S/. 1,800 ms IGV. En este caso, si la nota de dbito se emite en mayo 2011 tiene que necesariamente emitirse utilizando la tasa del 19% ya que la obligacin se origin en su totalidad en el mes de febrero y la diferencia se ha debido a un mero error formal. En este caso la nota de dbito se emite fundamentalmente para que el adquirente o usuario pueda sustentar el mayor crdito fiscal a que tiene derecho. Es obvio, que el emisor de la factura debi considerar en febrero 2011 como operacin gravada el importe total de la operacin (S/. 1,800 ms IGV) para efectos de la determinacin de su impuesto. CASO PRCTICO Enunciado Una empresa que en el mes de enero realiz la venta de mercaderas por el importe de S/. 7,600 ms IGV. En el mes de marzo su cliente le comunica que har la devolucin parcial de la mercadera que no cumple con los requisitos requeridos por ste; el valor de la mercadera devuelta asciende a S/. 2,800 ms IGV. Adicionalmente se tiene conocimiento que el cobro de la factura por la venta realizada fue al contado. Al respecto, se pide determinar la incidencia tributaria respecto al Impuesto General a las Ventas y el tratamiento contable por dicha operacin. Solucin a. Tratamiento Tributario Mes en que se realiz la operacin de venta: Enero 2011 Nacimiento de la Obligacin Tributaria: Enero 2011 Valor de Venta = S/. 7,600 IGV e IPM (19% x 7,600) = 1,444 Mes en que se produce la devolucin parcial: Marzo 2011 Tratamiento a otorgar: Ajuste al Dbito Fiscal Documento sustentatorio de la devolucin: Nota de Crdito
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 Tasa a aplicar = 19% Valor de la Devolucin = S/. 2,800 IGV e IPM (19% x 2,800) = 532 b. Tratamiento Contable b.1. Por la venta de las mercaderas registro contable x 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERCEROS 9,044.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera 40 TRIBUTOS, CONTRA PRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,444.00 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 70 VENTAS 7,600.00 701 Mercaderas 7011 Mercaderas manufac turadas x/07 Por la venta de mercaderas aplicando la tasa del 19% de IGV. x x 10 EFECTIVO Y EQUIVA LENTES DE EFECTIVO 9,044.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERCEROS 9,044.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera x/07 Por el cobro del importe total de la factura. x b.2. Por la devolucin de las mercaderas registro contable x 70 VENTAS 2,800.00 701 Mercaderas

7011 Mercaderas manu facturadas 40 TRIBUTOS, CONTRA PRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 532.00 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 3,332.00 469 Otras cuentas por pagar diversas x/08 Por la contabiliza cin de la Nota de Crdito N 001-325 por la devolucin de la mercadera y por la obligacin con el cliente por el monto cobrado. x x 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 3,332.00 469 Otras cuentas por pagar diversas 10 EFECTIVO Y EQUIVA LENTES DE EFECTIVO 3,332.00 1041 Cuentas corrientes operativas x/08 Por la devolucin del dinero cobrado al cliente. x

obligacin de reintegro del IGV, debe puntualizarse que el mismo deber realizarse considerando la tasa del impuesto vigente al momento en que se tom el crdito fiscal proveniente de la compra del activo fijo. En efecto, ello considerando que el motivo por el cual el legislador del IGV prescribe un periodo mnimo de uso del activo fijo es que generalmente la adquisicin de los bienes de capital se encuentran asociada a una toma significativa de crdito fiscal y de all que la norma exija un nmero determinado de aos en los que tal bien debe encontrarse en el activo de la empresa a fin de destinarse a generar el dbito fiscal que subsuma el crdito tomado en la adquisicin. La obligacin de reintegrar se impone como la solucin tcnica que resuelve la manera cmo se restituye el crdito fiscal y en ese sentido, si la restitucin se efectuase utilizando la tasa del 18% y no la tasa del 19% el contribuyente estara obteniendo una ventaja indebida al restituirse menos IGV que el que realmente corresponde. Es por ello que, el numeral 3 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV dispone que, en caso de existir variacin de la tasa del impuesto entre la fecha de la adquisicin del bien y de su puesta en venta, la tasa que deber utilizarse para realizar el reintegro es la vigente a la fecha de la adquisicin del activo. Ejemplo Adquisicin de Activo Fijo Mes de la compra: Mayo 2010 Valor de compra = S/. 855,000 (a) IGV (19%) = S/. 162,450 Mes de la venta: Marzo 2011 Valor de venta = S/. 513,000 (b) IGV (18%) = S/. 92,340 Diferencia de precios (a b) = S/. 342,000 IGV a reintegrar (19%) = S/. 64,980

5. Respecto al reintegro del IGV proveniente de la venta de activo fijo

De conformidad con lo establecido en el artculo 22 de la Ley del IGV, procede el reintegro del IGV en el caso de la venta de bienes depreciables destinados a formar parte del activo fijo, antes de transcurrido el plazo de dos (2) aos de haber sido puestos en funcionamiento y a un precio menor al de su adquisicin, el crdito fiscal aplicado en la adquisicin de dichos bienes deber reintegrarse en el mes de la venta, en la proporcin que corresponda a la diferencia del precio. De este modo, si la venta de los bienes depreciables destinados a formar parte del activo fijo se realiza despus de transcurridos los dos (2) aos que seala la norma, entonces no habr necesidad de efectuar el reintegro. En relacin a los efectos que la variacin en la tasa del impuesto apareja la eventual

6. Respecto al caso de los anticipos

En muchas ocasiones al comprar bienes o requerir servicios, los proveedores aceptan adelantos o anticipos del monto total que deben abonar los adquirentes o usuarios antes de la entrega de los bienes. Segn lo establecido en el numeral 3 del artculo 3 del Reglamento de la Ley del IGV, los anticipos se encuentran gravados con dicho impuesto. A su vez, desde el punto de vista formal, al producirse la cancelacin del total del precio o entregarse el bien se emite el correspondiente comprobante de pago descontando los anticipos realizados. El problema que puede presentarse en la aplicacin de la nueva tasa del IGV con la modificatoria vigente a partir del 1 de marzo 2011 es

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la manera cmo se gravaron los anticipos pagados antes de dicha fecha tomando en cuenta que la entrega del bien o pago del saldo del precio se puede realizar con posterioridad a la vigencia de la modificacin de la tasa. De conformidad con lo establecido en el numeral 4 del artculo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, la oportunidad de entrega del comprobante en la transferencia de bienes surge (adems de la entrega del bien o el momento del pago) cuando existen pagos parciales recibidos anticipadamente a la entrega del bien o puesta a disposicin del mismo. Por ello, la tasa aplicable correspondera al momento de pago del anticipo y por el monto percibido. En tal sentido, si antes del 01.03.2011 se han realizado anticipos los mismos se gravaron con la tasa del 19% sobre el importe de cada uno de ellos. Asimismo, si con posterioridad a dicha fecha se entrega el bien correspondiente y se pagase el saldo, deber afectarse con la nueva tasa del 18% el importe diferencial del precio de venta total, toda vez que por dicho importe la obligacin tributaria se ha generado estando vigente la nueva tasa. Queda claro que si con posterioridad al 01.03.2011 se siguen percibiendo anticipos los mismos se gravarn tambin con la tasa del 18%. As por ejemplo, si se ha producido la venta de una maquinaria por el monto de S/. 10,000 Nuevos Soles y se ha procedido a cancelar como adelanto con fecha 22 de febrero 2011 la suma de S/. 4,000, se emiti el respectivo comprobante de pago con la tasa de 19% por el IGV. Si posteriormente se entrega el bien el da 10 de marzo 2011, se emitir un comprobante de pago por S/. 10,000 deduciendo los pagos anticipados y gravando con la tasa del 18% la diferencia de S/. 6,000.

una doble o mltiple imposicin, razn por la cual dicho sistema permite la aplicacin del crdito fiscal conformado por el Impuesto General a las Ventas pagado por todas las adquisiciones realizadas, sean stas por concepto de insumos utilizados en la generacin del bien o que se consuman en el proceso productivo o que se trate de gastos necesarios para la realizacin o giro del negocio. Sin embargo, la aplicacin del crdito fiscal se encuentra supeditado al cumplimiento de dos tipos de requisitos contenidos en la Ley del IGV, los sustanciales y formales. El cumplimiento de dichos requisitos permite utilizar el IGV pagado como crdito fiscal. 7.1. Requisitos Sustanciales La Ley del IGV establece en su artculo 18 los requisitos sustanciales que otorgan derecho al crdito fiscal, es decir, que el cumplimiento de estos requisitos es elemental a efectos de adquirir dicho derecho, por lo que califican como constitutivos. En efecto, el citado artculo prescribe que el crdito fiscal est constituido por el Impuesto General a las Ventas consignado separadamente en el comprobante de pago, que respalde la adquisicin de bienes, servicios y contratos de construccin, o el pagado en la importacin del bien o con motivo de la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados. Agrega, que slo otorgan derecho al crdito fiscal las adquisiciones de bienes, servicios o contratos de construccin, que renan los requisitos siguientes:
Requisitos Sustanciales Que sean costo o gasto para efectos del Impuesto a la Renta. Que se destinen a operaciones gravadas con el IGV.

da que se observe el cumplimiento de los requisitos de orden formal:

Requisitos Formales El impuesto debe estar consignado por separado en el comprobante de pago. Los comprobantes de pago deben ser emitidos conforme a la legislacin de la materia. Los comprobantes de pago deben estar anotados en el Registro de Compras antes de su uso.

En tal sentido, y siguiendo al profesor espaol Csar Garca Novoa, es esta deduccin (crdito fiscal) la que permite que la materia imponible en el impuesto sea realmente el valor aadido en cada tramo de la cadena de produccin y comercializacin de bienes y servicios. Y esta deduccin inmediata la que, adems de ser un instrumento tcnico orientado a facilitar que el impuesto grave el valor aadido, constituye el mecanismo que asegura que el impuesto no suponga un coste para el empresario y, por tanto, que tal impuesto se exija en condiciones de estricta neutralidad (1).

7. Respecto del Crdito Fiscal

Como es por todos conocido, el Impuesto General a las Ventas est estructurado como un Impuesto al Valor Agregado, el cual se determina bajo un sistema de sustraccin sobre base financiera, a travs del cual el contribuyente debe deducir del monto de su Impuesto Bruto (conformado por las operaciones gravadas del perodo), el Impuesto General a las Ventas que pag por concepto de la adquisicin de bienes y servicios realizados dentro del mismo perodo. Cabe precisar que el valor agregado determinado a travs de un sistema de sustraccin sobre base financiera y que se obtiene de la diferencia entre las ventas y las compras realizadas en el mismo perodo, tiene como objetivo evitar efectos acumulativos del impuesto, vale decir, impedir que el adquirente o consumidor final, se vea afectado al tener que asumir una carga tributaria que implique

De la descripcin del supuesto de hecho del artculo 18 de la Ley del IGV anteriormente glosado, se desprende que los requisitos sealados tienen naturaleza sustancial, por cuanto son elementos constitutivos del crdito fiscal.

7.2. Requisitos Formales Adems de los requisitos sustanciales que se deben cumplir a efectos de adquirir el derecho al crdito fiscal, la Ley del IGV contempla en su artculo 19 los requisitos formales, los mismos que permiten ejercitar el derecho al crdito referido, es decir, mediante el cumplimiento de los requisitos sustanciales el contribuyente adquiere el derecho al crdito fiscal, no obstante dicho derecho slo podr ser ejercido en la medi-

7.3. Se puede deducir el 19% de crdito fiscal obtenido en perodos anteriores a marzo 2011 o slo corresponde reconocer el 18% como crdito fiscal? De conformidad con lo previsto en el artculo 11 de la Ley del IGV, el impuesto a pagar se determina mensualmente deduciendo del Impuesto Bruto de cada perodo el crdito fiscal, determinado de acuerdo a lo previsto en los Captulos V (Impuesto Bruto), Captulo VI (Crdito Fiscal) y Captulo VII (Ajustes al Impuesto Bruto y al Crdito Fiscal). A su turno, el artculo 5 del Reglamento de la Ley del IGV, prescribe que, el impuesto a pagar se determina mensualmente deduciendo del Impuesto Bruto de cada perodo el crdito fiscal correspondiente; salvo los casos de la utilizacin de servicios en el pas prestados por sujetos no domiciliados y de la importacin de bienes, en los cules el impuesto a pagar es el Impuesto Bruto. Siendo ello as, pensemos en el caso de la empresa LOTUS S.A la misma que se dedica a la reparacin y mantenimiento de automviles. Con el fin de poder brindar el servicio de reparacin de un automvil a un cliente a todo costo para el da 04.03.2011, ha realizado una compra de repuestos el da 27.02.2011 habiendo recibido los bienes en la referida fecha. No obstante ello, la empresa BOR S.A, de quien ha adquirido los bienes, en razn a problemas con su sistema informtico recin proceder a emitir y entregar a
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su contraparte LOTUS S.A, la factura del caso el da 02.03.2011. Sobre el particular, resulta preciso plantearnos las siguientes interrogantes: i) Cul es la tasa de IGV que proceder deducir en el caso?, ii) Qu tasa es la que corresponde consignar en el comprobante de pago? Al respecto, de conformidad con lo previsto en el inciso a) del artculo 4 de la Ley del IGV, el nacimiento de la obligacin tributaria para fines del IGV se ha producido el da 27.02.2011 al haberse entregado los repuestos en dicha oportunidad, fecha en la cual la tasa aplicable para las obligaciones gravadas con el IGV es de 19%. En tal sentido, partiendo de la premisa que la determinacin del impuesto se realiza en un perodo mensual, acorde a lo prescrito por los artculos 11 de la Ley del IGV y 5 del Reglamento de la Ley de IGV, resulta pertinente sealar que el porcentaje a deducir del Impuesto Bruto, ser el de 19%, en tanto y en cuanto es el que corresponde al nacimiento de la obligacin tributaria; sostener una hiptesis contraria (esto es, que resulte aplicable la tasa de 18% por aplicacin de la Ley N 29666), importara la aplicacin retroactiva de una norma legal, supuesto que se encuentra proscrito en nuestro ordenamiento jurdico, conforme a lo previsto por el artculo 103 de la Constitucin Poltica. De otro lado, en lo relativo a la tasa a consignar en el comprobante de pago a ser emitido, sta debe guardar coherencia con la operacin que est documentando, es decir, dado que la factura corresponde a una transaccin cuya obligacin tributaria para el IGV ha nacido antes de la vigencia (01.03.2011) de la Ley N 29666, corresponde que se consigne como tasa aplicable en el comprobante de pago el 19% y no el 18%. En tal sentido, sino se permitiera a las empresas deducir de su Impuesto Bruto el ntegro del monto porcentual del 19% que le han trasladado, supondra un claro atentado a la neutralidad que debe caracterizar a todo Impuesto al Valor Agregado (como lo es el IGV peruano), hecho que implicara un costo para el empresario, al no permitrsele el reembolso econmico

del impuesto pagado en razn de sus adquisiciones gravadas con el impuesto.

9. Respecto a Comprobantes de Pago que consignan el monto del Impuesto Equivocado

De conformidad con lo previsto por el artculo 19 de la Ley del IGV, en aquellos supuestos en los cuales se hubiere consignado el monto que corresponde al impuesto en forma equivocada, deber procederse a la subsanacin, conforme a las disposiciones contempladas en el Reglamento de la Ley del IGV. A su turno, el numeral 7 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, considera que, a efectos de procederse a la subsanacin de los comprobantes de pago emitidos con montos equivocados, la primera opcin que tiene el emisor del mismo es la que se detalla en el siguiente cuadro:
Comprobantes de Pago con Montos Equivocados (Primera Opcin) Se deber proceder a anular el comprobante de pago original y emitir uno nuevo.

En caso no se proceda conforme al procedimiento a que se ha hecho referencia en el prrafo precedente, deber tenerse en consideracin la segunda opcin, de acuerdo al siguiente detalle:
Comprobantes de Pago con Montos Equivocados (Segunda Opcin) Si el monto del impuesto que figura en el comprobante de pago se hubiera consignado por un monto menor al que corresponda, el interesado slo podr deducir el impuesto consignado en l. Si el impuesto que figura es por un monto mayor, proceder la deduccin nicamente hasta el monto del impuesto que corresponda.

tasa del IGV consignada en dicho comprobante corresponde a 19%, motivo por el cual se ha comunicado con su proveedor, DOKY S.A, a efectos de que le brinde la solucin al tema. Cabe indicar que, se tiene conocimiento que la empresa DOKY S.A indica que no le es posible anular el comprobante emitido. Al respecto, la natural interrogante que surge sobre el particular es, qu porcentaje debe considerar DUCATI S.A para efectos de ejercer el derecho al Crdito Fiscal del IGV, teniendo en cuenta que a partir del 01.03.2011 la tasa vigente del IGV asciende a 18% por imperio de la Ley N 29666? Sobre el particular, resulta pertinente referirnos a lo previsto en el artculo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado mediante Resolucin de Superintendencia N 007-99/SUNAT, el mismo que prev que las notas de crdito se emitirn por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros, para lo cual debern contener los mismos requisitos y caractersticas de los comprobantes de pago en relacin a los cuales se emitan. Siguiendo la lnea de anlisis planteada, y considerando que la nota de crdito constituye un documento complementario al comprobante de pago, que debe contar con los mismos requisitos y caractersticas de los comprobantes de pago, en funcin a los cuales se emitan, podemos arribar a la conclusin que no procede su emisin puesto que propiamente no se est anulando la operacin. Por tal razn, en virtud a lo dispuesto en el numeral 7 artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV dado que el Comprobante de Pago consigna un monto mayor, proceder nicamente el uso del IGV como crdito fiscal hasta el equivalente al 18%.

10. Respecto a la presentacin del PDT 621 - IGV mensual

Apreciamos que el PDT 621 deber actualizar su versin en funcin a los cambios producidos por la reduccin de la tasa, a partir del periodo tributario marzo.
NOTA (1) GARCA NOVOA, Csar. Notas sobre la Deducibilidad del Crdito Fiscal en el Impuesto al Valor Aadido. En: Revista Advocatus. Lima, N 17, pgs. 85-90. n

Siendo ello as, y con el fin de ilustrar sta situacin, pensemos en el caso de la empresa DOKY S.A dedicada a la venta de abarrotes, la misma que ha realizado una venta de mercadera a la empresa DUCATI S.A el da 28.03.2011, habiendo cumplido con emitir el comprobante de pago en dicha fecha. Cabe indicar que la empresa DUCATI S.A ha advertido en los primeros das del mes de abril que la

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