UNIVERSIDAD TECNOLÓGICA BOLIVIANA

CARRERA DE CONTADURÍA PÚBLICA

MATERIA
DERECHO TRIBUTARIO

Dr. RENÉ SOLIZ ALMENDRO

 TEMA 9

EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

(CONTINUACIÓN)
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 GENERALIDADES Y ALCANCES
• De la misma manera que el nacimiento de la obligación tributaria constituye motivo de atención y sobre todo de
precisión para que se establezca el momento en que se inicia la obligación tributaria. La extinción, pero, con otras
características y alcances, también es motivo de análisis para precisar en qué momento dicha obligación ha
cesado en sus efectos, los cuales permanecen en el tiempo variando el lapso por el que se mantienen, de acuerdo a
las previsiones que adoptan las legislaciones de cada uno de nuestros países.
• Felizmente en el caso de la extinción son más fáciles de identificar las situaciones que dan lugar a la conclusión
de la obligación tributaria.
• Los alcances de las distintas modalidades de extinción de la obligación tributaria varían, según el tipo de
obligación tributaria de que se trate. Con el advertido de que cualquiera de estos modos de extinción constituye un
elemento importante que debe ser objeto de permanente examen por parte de la Administración Tributaria, en
particular el referido al paso del tiempo que es el elemento básico de la prescripción.
 CRITERIO DE ALGUNOS TRATADISTAS.
(LO QUE SEÑALA LA LEGISLACIÓN ARGENTINA)
• Resulta interesante, a este respecto, examinar lo que ocurre en otros países con alguna de estas modalidades de extinción,
y concretamente con la de pago. En lo que respecta a las causales de extinción de la obligación tributaria, algunos países
y en particular la Rep. Argentina se rigen por las normas y conceptos Código Civil, lo cual dificulta el manejo legal
específico de esta forma de extinción desde el punto de vista exclusivamente tributario; teniendo en cuenta que incluso el
pago realizado por un tercero puede dar lugar a que éste se subrogue gran parte de los derechos y privilegios que la ley
civil reconoce a quién se subroga una obligación. Al respecto los tratadistas argentinos tienen los siguen comentarios:
• El prof. Villegas señala que los «sujetos pasivos de la obligación tributaria deben realizar el pago, pero también pueden
hacerlo otros terceros, según se desprende del Art. 727 del Cód. Civil. (C.C. Argentino) Es decir, nada obsta a que un
tercero efectúe el pago liberando al deudor. En tal caso, el fisco se desinteresa de la deuda y el tercero pagador ocupa su
lugar con sus derechos, garantías, preferencias y privilegios sustanciales.»
• El prof. Giuliani Fonrouge que, según el autor citado precedentemente comparte esta opinión, tiene a su vez el siguiente
criterio:
 MODOS DE EXTINCIÓN
• Existen diversos modos de poner fin a la obligación tributaria, pero su cumplimiento es la forma ordinaria de extinción, como ocurre en
las relaciones de derecho privado. Es indudable que consistiendo aquella en dare, el medio general de extinción es el pago; en cuanto a
las obligaciones conexas, caracterizadas por un facere o un non facere, la cesación tendrá lugar por la observancia de las exigencias de
la legislación fiscal, tales como presentación de informes, declaraciones juradas, etc.»

• Sigue el mismo autor Giuliani Fonrouge : «Según el Código Civil, (se refiere al C.C. argentino) los modos de extinguir las obligaciones
son las siguientes: pago, novación, compensación, transacción, confusión, renuncia del acreedor, remisión de la deuda, desaparición o
pérdida de la cosa sin culpa del deudor (Art. 724 y s. C.C.) y también por prescripción de los derechos del acreedor (Arts. 3947 y 3949
C.C.). Algunos de ellos son aplicables en materia tributaria, pero con características propias, en tanto que otros resultan inadaptables.»

• El prof. Dino Jarach al referirse a los medios de extinguir las obligaciones tributarias, se refiere a los existentes en el Código Civil
Argentino, con las modalidades de aplicación utilizadas en el campo tributario.

• También la Dra. García Viscaino, cuando examina los modos de extinción de la ación tributaria, señala los contenidos existentes en el
Código Civil Argentino, indicando que «El principal modo es el pago; excepcionalmente, la obligación tributaria puede extinguirse por
confusión, y en casos expresamente permitidos, por novación, remisión de la deuda, compensación o transacción. La prescripción no
extingue la obligación tributaria, sino la acción para exigir su cumplimiento.» A continuación, añade que «Con arreglo al art. 787 del
Código Aduanero Argentino la obligación tributaria aduanera sólo se extingue por pago, compensación condonación, transacción en
juicio y prescripción.»
 NUESTRO CRITERIO
• Como es obvio nuestra posición no va por la línea expuesta por la legislación argentina y algunos
tratadistas de ese país. Para nosotros las formas de extinción de la obligación tributaria tienen
características propias distintas de las existente; en el campo del derecho privado y sobre todo del
civil. Por ello, una de las principales modalidades o formas de extinción: el pago, no tiene
naturaleza civil y su realización por terceros, debe tener limitaciones, debiendo su tratamiento
ajustarse a la aplicación exclusiva de las disposiciones vigentes en el campo tributario, sin que la
actuación o participación de terceros, al subrogarse obligaciones tributarias, signifique
reemplazar al Fisco en algunos de sus derechos y privilegios.
 OTROS CRITERIOS
• Siempre sobre el mismo tema, un comentario del mismo Prof. Villegas es muy ilustrativo al
respecto, cuando dice: «Nuestra doctrina y jurisprudencia (se refiere a la existente en la Rep.
Argentina) coinciden en negar al tercero el ejercicio de la vía -de ejecución fiscal-, por
entenderse que es un procedimiento de excepción instituido en favor del fisco. No obstante, hay
casos en los que la propia Ley otorga a sujetos privados la vía ejecutiva, especialmente en
contribuciones de mejoras. En realidad, no hay razones de fondo para negar a particulares
procedimientos judiciales similares a los dados al fisco. No obstante, quizás resulte chocante
que acreedores privados comprando deudas fiscales y actuando empresarialmente, rematen
viviendas u otros bienes indispensables de deudores imposibilitados de pagar»
 LA LEGISLACIÓN BOLIVIANA

• Retornado al país, debemos señalar que existen normas legales tributarias específicas con respecto
al pago, las cuales serán objeto de examen. Solo podemos adelantar que, con referencia al pago
por terceros, el C.T.B. esta que los «terceros extraños a la obligación tributaria también pueden
realizar el pago previo conocimiento del deudor, subrogándose en el derecho al crédito, garantías,
preferencias y privilegios sustanciales.» (art. 52 C.T.B.)
• Sin embargo, no existe norma reglamentaria o aclaratoria que señale los alcances de esa
subrogación.
 FORMAS DE EXTINCIÓN EXISTENTES EN LA
LEGISLACIÓN BOLIVIANA
• Las principales formas de extinción de la obligación tributaria, reconocidas en muestra
legislación tributaria se refieren al pago, compensación, confusión, donación y prescripción. Las
modalidades de nuestra legislación, tienen los mismos alcances que algunos tratadistas señalan
como formas de la extinción a obligación tributaria. Sólo habría que agregara las contenidas en
el C.T.B., la novación, que no está prevista en nuestra legislación ni menos es aplicada,
pasaremos al examen de cada una de estas formas o modalidades:
 PAGO - CONCEPTO
• El pago de la obligación tributaria constituye la principal y más clara de las formas de extinción de dicha obligación, siempre que se realice en los plazos, términos,
condiciones y montos establecidos por la ley tributaria y disposiciones reglamentarias.

• El pago, en el campo del Derecho en general, es la forma más idónea de extinguir cualquier obligación, sobre todo de carácter pecuniario. Este concepto también es
válido en el campo tributario. Con referencia a esta forma de extinción, C.T.B. (Texto Ordenado), en su art. 51 establece que «la obligación tributaria y la obligación
de pago en aduanas, se extinguen con el pago total de la obligación tributaria.». A su vez el art. 53 de la misma norma legal, al señalar las condiciones y requisitos
de esta modalidad de extinción, indica lo siguiente:

• «I. El pago debe efectuarse en el lugar, la fecha y la forma que establezcan las disposiciones normativas que se dicten al efecto.»

• «II. Existe pago respecto al contribuyente cuando se efectúa la retención o percepción de tributo en la fuente o en el lugar y la forma que la Administración
Tributaria disponga.»

• III. La Administración Tributaria podrá disponer fundamentadamente con carácter general prórrogas de oficio para el pago de tributos. En este caso no procede la
convertibilidad del tributo en Unidades de Fomento de la Vivienda, la aplicación de intereses ni de sanciones por el tiempo sujeto a prórroga.» «IV. El pago de la
deuda tributaria se acreditará o probará mediante certificación de pago en los originales de las declaraciones respectivas los documentos bancarios de pago o las
certificaciones expedidas por la Administración Tributaria.»

• En el pago no se requiere de ninguna manifestación de voluntad por parte de contribuyente que pagó, salvo la manifestación implícita que resulta del mismo pago.

• La forma más común de pago del tributo es la realizada por el sujeto pasivo en su declaración jurada, a través de la cual el contribuyente efectúa una especie de
rendición de cuentas, señalando la base imponible y el impuesto resultante» Otra modalidad de pago es la que resulta de la determinación que realiza al
Administración Tributaria. El monto fijado para este pago ha sido establecido por la Administración y el contribuyente puede avenirse o no a esta determinación y,
en su caso impugnar la misma a través de los procedimientos establecidas en el propio Código Tributario.

• El pago resulta la forma de extinción de la obligación tributaria más importante y clara, que no da lugar a controversia, por cuanto la excepción de pago que en su
caso pudiera interponerse resulta concluyente para dar por concluida la obligan tributaria si ese pago se ha realizado en el lugar, las condiciones y montos
previamente establecidos por la Administración Tributaria.
 EL SOLVE ET REPETE

• Cuya traducción libre sería aproximadamente: Pague para reclamar o pague para que le devuelvan lo pagado.
• Incluimos en el presente análisis relativo a las formas de extinción de la obligación tributaria este concepto, ya que
resulta muy importante, por cuanto algunas legislaciones la consignan como requisito previo, para hacer efectivo el
ejercicio a tutela judicial por parte de los contribuyentes. A este respecto el Prof, argentino Osvaldo H. Soler, en su
libro «Derecho Tributario», señala: «El Instituto solve et repete», según el cual se condiciona la defensa en juicio de
los derechos de los contribuyentes al previo pago de las sumas reclamadas por el organismo fiscal, reconoce lejanos
antecedentes en la República Romana, en siglo I a.c. cuando el Pretor Verre, en el decir de Tamagno (se refiere al
Prof, Roberto Tamagno, en su texto «Determinación Tributaria»), lo puso en práctica en forma arbitraria al
someter los bienes de los habitantes a la acción de los recaudadores, generalizándose en la época del Imperio, de
donde habría pasado al derecho español y luego a los ordenamientos tributarios argentinos. En cambio, en otros
países, aún de tradición jurídica románica como Francia, y en los derechos germánicos y anglosajones, tal
institución es desconocida.»
 LO QUE OCURRIÓ EN BOLIVIA
• Esta institución se encontraba incorporada en el Modelo de Código Tributario para América
Latina. En nuestro país, fue recogido en el primer Código Tributario promulgado en 1970. El texto
modificado del Código Tributario morigeró los alcances del «solve et repete», trasladándolos hasta
el momento en que el contribuyente formula un Recurso Extraordinario de nulidad ante la Corte
Suprema de Justicia. (Art. 297 de la derogada Ley 1340 de 28 de mayo de 1992).
• En el Código Tributario vigente (Art. 131) se ha reincorporado esta institución al momento de
conclusión de la vía administrativa o pre-judicial (Recurso Jerárquico), lo cual conspira de algún
modo contra el derecho de defensa del contribuyente. Este es otro de los errores del Código
Tributario vigente.
 NUESTRO CRITERIO
• Como anotamos, en Bolivia se mantiene en la actualidad ésta obsoleta Institución con alcances, en nuestro
criterio, muy rígidos e incluso podríamos calificar de solapados, por cuanto permite que la Administración
Tributaria, concluida la etapa en que se discute la determinación efectuada por la misma, el contribuyente
puede acudir a utilizar los recursos administrativos de apelación y jerárquico, ante las actuales autoridades de
impugnación tributaria, pero, la Administración Tributaria no suspende la ejecución de la Resolución dictada
por la autoridad administrativa, salvo que el contribuyente presente garantías suficientes para el pago de la
obligación resultante de dichos recursos administrativos, que debe constituirse en el plazo de 90 días.
• Vale decir, que sin haber llegado a la tutela judicial y estando pendiente la vía administrativa, ya se puede
ejecutar la obligación, obligando alternativamente al contribuyente a constituir garantías. Nuestro criterio se
opone a esta modalidad encubierta de mantener el Solve et Repete establecido en la forma encubierta como lo
hace el art. 131 del Código Tributario Boliviano vigente.
FIN DE LA PRESENTACIÓN