ASPECTOS CONTRACTUALES SUELDOS Y SALARIOS 31

CAPITULO III
CLASIFICACION DE INGRESOS
DE LAS PERSONAS FISICAS
DESDE EL PUNTO DE VISTA DE LA LISR

Cualquier persona física en México puede tener diferentes fuen-

tes y actividades generadoras de ingresos. Dichos ingresos son
tratados de acuerdo a su origen legal y operación de la que de-
rivan [casi siempre, salvo en el nuevo régimen llamado “de Incor-
poración”18 pues este régimen se ofrece por la autoridad como un
“estímulo” para dejar la informalidad, dejando de lado a muchos
empresarios por razones tan absurdas como ser socios [incluso de
una asociación o sociedad civil] o por el hecho de prestar servicios
personales independientes. Aunque para 2015 se permitirá incor-
porarse al mismo a todos aquellos que [incluso en 2014] tributen
en el régimen de honorarios y en el de actividad empresarial19 de la
ley con ingresos menores a dos millones de pesos el ejercicio inme-
diato anterior. No entiende el legislador20 que avaló una iniciativa del
ejecutivo, por ejemplo, que una persona puede ser empresario [no
puede ser RIF21 y el SAT ni siquiera permite su inscripción al RFC
en tal régimen, a través de sus programas informáticos] y además
prestar servicios personales independientes o incluso tener ingre-
sos por derechos de autor, pero ello no es materia de esta obra.

Los ingresos tienen un tratamiento fiscal específico de acuerdo

con la actividad (razón de ser del mismo) que determinará el trata-
miento fiscal del ingreso y el Capítulo (del I a IX del Título Cuarto
de la LISR) aplicable al caso. De la misma forma para ser sujeto
del impuesto basta con ser residente en nuestro país (artículo 9 del
CFF) y obtener alguno de los ingresos que la Ley considera como
ingresos gravados, ejemplo de los cuales sería el salario y los ingre-
sos asimilados al mismo para efectos de la LISR.

18 Por ejemplo cuando se es socio de una sociedad civil o franquiciatario, la LISR

prohíbe la incorporación a dicho régimen en el artículo 111.
19 Oficio. 700-03-00-00-00-2014-0906 de la Administración General de servicios al
Contribuyente del SAT de fecha 23 de octubre de 2014.
20 Así cerró 2014 y se establece en 2015, lo que consideramos inconstitucional por
inequitativo, por falta de legalidad [la LISR no establece la negación] y por care-
cer de equidad.
21 Régimen de incorporación fiscal creado para personas con ingresos menores a
dos millones de pesos y con una exención a quienes solo enajenen a público en
general y no vendan más de cien mil pesos mensuales.
32 EDICIONES FISCALES ISEF

Pero vayamos clasificando de una manera general el ingreso que

recibe la persona física en México para después pasar a lo específi-
co, es decir, al tema que nos ocupa: los ingresos por salarios.

Las personas físicas residentes en México pueden obtener (con-

forme con la clasificación que se muestra a continuación) cuatro
diferentes tipos de ingresos, a saber:

a) Ingresos acumulables.

Se les llama así porque para determinar el ISR se acumu-

lan, es decir se suman.

Son aquellos ingresos que se suman para determinar el im-

puesto (para el cálculo del pago provisional o del ejercicio.
En ocasiones el pago provisional puede o debe realizarse
vía retención por el pagador, para tal efecto se suman los in-
gresos –excepto los ingresos exentos, que se explican más
adelante– y al total se le aplica la tarifa o el procedimiento de
Ley).

Como se observa, la LISR no establece este concepto, sino

que deriva del procedimiento del cálculo del impuesto, se
conocen como tales (al sumarse los ingresos de un Capí-
tulo, incluso con los ingresos de otros del Título IV) y gra-
vables para el pago de los impuestos respectivos de cada
persona.

Como ejemplo de éstos se encuentran los salarios, la “utili-

dad” (diferencia entre ingresos y gastos) de honorarios y de
arrendamiento de bienes, etcétera.

Su tasa más alta puede llegar a ser hasta del 35% del total
del ingreso, lo que convierte a la Secretaría de Hacienda y
Crédito Público en el principal “socio” del trabajo que reali-
za una persona en nuestro país, al quedarse prácticamente
con la tercera parte del ingreso de las personas.

b) Gravables “no acumulables”.

Este tipo de ingreso se constituye por aquellos ingresos

que, para determinar el ISR, se multiplican por una tasa.

Este procedimiento puede ser obligatorio por Ley o bien op-

cional –la disposición así lo precisa, en cada caso– para el
contribuyente.

La tasa normalmente se determina en función a los ingresos

de un período y aplicando la tarifa y procedimientos de Ley.
ASPECTOS CONTRACTUALES SUELDOS Y SALARIOS 33

Esta tasa libera a estos ingresos de acumularse (sumarlos)

a los de otros Capítulos e incluso a los acumulables del mis-
mo Capítulo.

Como ejemplos de éstos, tenemos los percibidos en su

carácter de empresarios del régimen de pequeños contri-
buyentes hasta el ejercicio fiscal de 2013, los ingresos por
dividendos y los derivados de ganancias en bolsa de valores
para personas físicas residentes en México a partir de 2014
y algunos ingresos del Título IV (por ejemplo en el cálculo
de ISR por el término de la relación laboral en el capítulos
de salarios; como pagos de aguinaldos y gratificaciones,
PTU, o los ingresos por el término de la relación laboral,
en enajenación de bienes, premios, intereses, etc.) los que
pagando una tasa establecida en la Ley o en su Reglamento
se liberan de la obligación de hacer acumulable su ingreso
a los obtenidos del mismo y otros capítulos.

Es importante destacar que para el cálculo anual del impuesto

seguirán siendo “no acumulables”, siempre y cuando así lo deter-
mine el procedimiento de cálculo anual o cuando el monto global
de los ingresos del contribuyente no rebase los límites señalados
en el artículo 150 de la Ley, o bien en la mecánica de cálculo anual
del impuesto se respete esta base de determinación.

A partir del ejercicio 200222, se está obligado a presentar declara-

ción anual, conforme a las reformas a la Ley del ISR, dependiendo
del monto total anual de los ingresos siempre que no superen lo
indicado en el artículo 150 segundo y tercer párrafos ($ 100,000.00
para intereses, $ 400,000.00 para salarios –el monto aumentó de
$ 300,000.00 a $ 400,000.00 a partir de 2007–, o la suma de salarios
más intereses) y $ 500,000.00 por la acumulación de todos los ca-
pítulos –incluyendo la utilidad en actividades empresariales y profe-
sionales–23 incluso cuando la presentación de la declaración derive
de reportar viáticos, ganancia en la enajenación de casa habitación
o herencias y legados24 de conformidad con el antepenúltimo pá-
rrafo del artículo 93 de la LISR y el tercer párrafo del artículo 150 de
la misma.

Por ello, aun cuando la retención o el pago provisional se hayan

calculado con una tasa (procedimiento como ingreso no acumu-
lable) al superar estos montos en el ejercicio, los ingresos no acu-
mulables pueden variar o se convierten en “acumulables” cuando

22 De esa reforma data el tratamiento para personas físicas en la LISR. Para 2002
conforme a la fracción LXII del Artículo Segundo Transitorio de la Ley del ISR, el
monto acumulado de ingresos en el ejercicio fue de $ 1’000,000.00 que disminu-
yó para ejercicios subsecuentes (2003, 2004, 2005, etc.) a $ 500,000.00.
23 Para 2002 conforme a la fracción LXII del Artículo Segundo Transitorio de la Ley
del ISR, el monto acumulado de ingresos en el ejercicio fue de $ 1’000,000.00 que
disminuyó para ejercicios subsecuentes (2003, 2004, 2005, etc.) a $ 500,000.00.
24 Cuando se precisa uno o más bienes a favor de una o más personas por un tes-
tador.
34 EDICIONES FISCALES ISEF

deban sumarse en la declaración anual a los demás ingresos, de-

bemos atenernos a la mecánica de cálculo establecida por la LISR.
Por ejemplo, un patrón puede calcular la retención por el pago de
PTU25 o de aguinaldo con base en la mecánica del artículo 142 del
RLISR y al hacer el cálculo anual, o al presentar el trabajador su
declaración anual, efectuar este último cálculo con el procedimien-
to de Ley (como ingreso acumulable) es decir sumando el ingreso
gravado –restando del ingreso percibido el ingreso exento–.

c) Ingresos exentos. Este tipo de ingresos que causan el ISR

pero no pagan impuesto.

Es decir son gravados, pero no pagan. A diferencia de los

ingresos no objeto que No son ingresos –para efectos fiscales–
pues de que son ingresos, lo afirma su denominación.

Los ingresos exentos se listan en el artículo 93 de la LISR.

Técnicamente estos ingresos están gravados; sin embargo, la
misma Ley los exceptúa del pago del impuesto. Las fracciones que
más nos interesan en este caso, serían las comprendidas de la I a la
XVII, la XXVII y los tres últimos párrafos del mismo, ya que se con-
tienen los viáticos –que derivan de la relación laboral– y las presta-
ciones de previsión social.
Ingresos exentos se constituyen por todas las prestaciones que
–parcial o totalmente– no pagan ISR conforme a la Ley y dichas
prestaciones (legales, es decir las establecidas en la Ley Federal
del trabajo o contractuales: aquellas que se establecen, ya en el
contrato o que por costumbre26 recibe el trabajador).
Las prestaciones y remuneraciones se consideran como salario
para efectos de la LISR pero la misma las deja sin obligación de
pago.
Los ingresos exentos son ingresos que normalmente forman
parte del objeto de la Ley, pero que por disposición específica del
legislador no pagan impuestos. Dentro de estas fracciones toma-
remos algunas que nos servirán para hacer nuestro programa de
Ingeniería27 o Reingeniería Fiscal28, tratando de canalizar ingresos

25 Participación de los trabajadores en la utilidad de la empresa. Derecho constitu-

cional establecido de conformidad con el artículo 123 fracción IX de la Constitu-
ción Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM).
26 Conforme al artículo 17 de la LFT la costumbre es fuente de derechos en materia
laboral, es decir que por el solo hecho de haberle dado cierta prestación más
de una vez o una vez con el ánimo de continuarla, puede el trabajador exigirla al
patrón, incluso ante las juntas –tribunales– del trabajo.
27 La ingeniería fiscal debe entenderse como la suma de planeaciones fiscales ape-
gadas a la usanza y prácticas legales y al ordenamiento fiscal sin simulaciones,
sólo buscando un legítimo ahorro dentro de las opciones permitidas, en su caso,
por la Ley.
28 Para profundizar en el tema sugerimos revise López Lozano, Eduardo. “Ingeniería
y Reingeniería Fiscal”. Editorial ISEF, Ed. 1a., México, 2004, 81 págs.
ASPECTOS CONTRACTUALES SUELDOS Y SALARIOS 35

no objeto y exentos a los trabajadores: ello a pesar de la limitante

en la deducción de estos últimos para el ejercicio 2014 como se
revisará más adelante.
d) Ingresos no objeto de la Ley. Son ingresos que la LISR
no considera para efecto de la determinación y cálculo
del ISR.
Por último, para el adecuado análisis de las disposiciones fis-
cales encontramos que hay ingresos (financieros) que no se con-
sideran ingreso para efectos fiscales (y se les conoce como “no
objeto”) en otras palabras… sí hay un ingreso, pero dicho ingreso
no tiene efectos fiscales, ello porque la LISR no los establece como
ingresos, o bien porque determina de manera precisa que por su
percepción no se causa ISR.
Por ello podemos señalar que los ingresos no objeto podríamos
dividirlos en dos: los que la ley no prevé como ingresos y los que
la ley de manera expresa excluye como tales para efectos fiscales
y al igual que, como explicaré, la Ley del ISR no los integrará al sa-
lario “fiscal” del trabajador, ni obligará a retener el impuesto sobre
la renta, porque simple y sencillamente no forman parte del objeto
gravable de esa norma.
Los ingresos más conocidos de este tipo son los que la persona
obtiene en servicios, ya que el artículo 90 de la Ley los excluye en
su primer párrafo al decir que “solamente son ingresos gravados
para la persona física, en servicios, los que expresamente señale la
Ley” y el único caso en que la Ley establece un ingreso en servicios
para los trabajadores es en el artículo 94 párrafos segundo a quinto,
que considera como tales la asignación de automóviles a funciona-
rios Federales, Estatales o Municipales cuando el auto asignado no
hubiera sido deducible de haber sido contribuyentes del mismo las
personas morales a quienes se presta el servicio.
Los servidores públicos son contribuyentes del ISR del capítulo
I del título IV por los ingresos [cualquiera sea su denominación:
dieta, compensación, salario, sueldo] que reciben, pues como lo
ha indicado la Suprema Corte “[…] tanto los trabajadores de la ini-
ciativa privada como los de la Federación, las entidades federativas
y los municipios, son sujetos del impuesto sobre la renta […], con
independencia de que en un caso deriven de una relación laboral
(trabajador-patrón) y, en el otro, de una relación administrativa equi-
parada a la laboral (servidor público-Federación, estado o munici-
pio)”.29
El tercer párrafo de dicho dispositivo jurídico30 establece como
ingreso del funcionario la doceava parte de la depreciación [cal-

29 Artículo: Condonación del ISR a estados y municipios por el Dr. Luis Manuel Pé-
rez de Hacha. Visible en http://eljuegodelacorte.nexos.com.mx/?p=2288, revisa-
do el 26 de enero de 2013.
30 Artículo 94
36 EDICIONES FISCALES ISEF

culándose sobre el monto pendiente de deducir de las inversiones

en automóviles, como si se hubiesen deducido desde el año en que
se adquirieron] más los gastos de mantenimiento y reparación de
dichos automóviles.
Como los funcionarios señalados perciben ingresos asimilados a
salarios contenidos en el artículo 94 fracción I de la Ley del ISR po-
demos válidamente concluir que no existen ingresos en servicios
para los trabajadores de la iniciativa privada.
Forman parte de los ingresos en servicio los seguros de vida, de
accidentes personales, de gastos médicos [mayores o menores]
que otorguen las empresas31 a sus trabajadores. Ello es así por-
que los seguros constituyen servicios financieros otorgados por el
patrón en beneficio del trabajador y sus familias que, no obstante
y por definición de ley son “previsión social”; también es cierto que
son ingresos “No objeto” de la LISR conforme a lo dispuesto por el
artículo 90 de la misma.
Otros ingresos no objeto (en servicios) de acuerdo con el último
párrafo del artículo 94 (que expresamente los excluye), son los ser-
vicios de comedor y comida como ingresos en bienes, quien los
deja fuera del objeto de la presente Ley.
De la misma manera los bienes entregados al trabajador para el
desempeño de sus actividades de acuerdo con la naturaleza del
servicio, incluidos las herramientas de trabajo tales como el co-
che, la capacitación y el adiestramiento, la biblioteca, los unifor-
mes y ropa de trabajo (nótese la distinción: la ropa de trabajo, no
necesariamente es un “uniforme”) que proporciona la empresa a
los trabajadores, no se consideran objeto [gravable] dentro de la
Ley por la misma disposición: el último párrafo del artículo 94 de la
LISR, que expresamente los excluye.
Tratándose del auto tenemos la tesis de jurisprudencia que se-
ñala: Cuando el automóvil se le entrega al trabajador para su uso
personal, se entiende que se le proporciona como un instrumento
de trabajo para que con mayor eficacia desempeñe sus labores,
por lo que en estas condiciones no es parte integrante del salario
[ni siquiera, como señala la tesis, del salario laboral, menos aun
para efectos fiscales].32
Una variante más o menos común de las herramientas de traba-
jo, lo constituye la realización de un contrato entre el propietario de
un bien [por ejemplo y señaladamente en el caso; un automóvil]
que es de su propiedad, pero utiliza parta llevar a cabo diversas

31 El término empresa se usa de conformidad con el artículo 16 de la LFT, no en

términos del artículo 16 del Código Fiscal de la Federación.
32 No. Registro: 197,416. Jurisprudencia. Materia(s): Laboral. Novena Epoca. Ins-
tancia: Tribunales Colegiados de Circuito. Fuente: Semanario Judicial de la Fe-
deración y su Gaceta. VI, Noviembre de 1997. Tesis: I.1o.T. J/30. Página: 440.
SALARIO, EL AUTOMOVIL NO FORMA PARTE DEL.
ASPECTOS CONTRACTUALES SUELDOS Y SALARIOS 37

actividades del patrón. Hasta el año 2014 no se tuvo problema con

esta práctica; sin embargo el 15 de enero 2015 el SAT dio a cono-
cer a través de su página de Internet el proyecto de modificación
al Anexo 3 de la RMF-15 en la que se adiciona el criterio no vincu-
lativo: 28/ISR/NV. Inversiones en automóviles. No son deducibles
cuando correspondan a automóviles otorgados en comodato y no
sean utilizados para la realización de las actividades propias del
contribuyente.
A través del citado criterio no vinculativo la autoridad fiscal consi-
dera como una práctica [fiscal] indebida la deducción de inversión
en automóviles, sus gastos de mantenimiento y/o pagos por seguro
correspondientes a dicho automóvil, cuando el contribuyente haya
otorgado ésta inversión en comodato a otra persona y no lo utlice
para el desarrollo de sus actividades propias del contribuyente por
la que se encuentre obligado a pagar el impuesto, toda vez que
dicha inversión no se considera estrictamente indispensable.33
En ese mismo sentido se considerará como una práctica inde-
bida quien acredite el IVA por los citados conceptos cuando la
inversión en automóvil sea otorgado en comodato, al no ser estric-
tamente indispensable en términos de la Ley del IVA.
La conclusión sería que todos los ingresos en servicios que las
personas físicas reciban, aun los que derivan o perciban por la rela-
ción laboral, de la empresa para la cual trabajan, no serían parte del
objeto de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y por lo tanto no hay
que pagar impuesto por estos conceptos que la LISR no considera
ingresos y por ello no es necesario:
• Calcular o retener impuestos.
• Incluirlos en las constancias de remuneraciones (por no ser
ingresos fiscales).
• Considerarlos –sumarlos– a los demás ingresos para determi-
nar si se alcanzan los montos para calcular o presentar decla-
ración anual.
• Tampoco hay que pagar impuestos por estos conceptos.
• Tampoco hay que llevar registro o presentar informes, ni el
perceptor ni el pagador, por estos ingresos. [Aunque en el
caso de los percibidos en dinero o monetizables y aquellos
que se depositan en cuentas de débito o crédito o en mo-
nederos electrónicos del o al perceptor; es importante tener
antecedentes de los mismos para evitar problemas de “dis-
crepancia fiscal”, es decir: poder comprobar a la autoridad en

33 Consideramos que, en tratándose del ejemplo señalado: bienes propiedad del

trabajador y que se utilicen en el desarrollo del negocio de su patrón, no habrá
problema, incluso con esta nueva práctica fiscal indebida derivado de este cri-
terio no vinculativo. Usted podrá consultar el criterio no vinculativo 28/ISR/NV a
través del siguiente enlace: http://goo.gl/5CW1AB.
38 EDICIONES FISCALES ISEF

caso que se considere que exista omisión de ingresos por ha-

berse gastado más de los ingresos fiscales].
Para comprender este artículo, en las páginas siguientes se des-
glosan cuadros sinópticos de la clasificación mencionada, así como
un esquema del artículo 93 de la Ley para que las personas puedan
darse cuenta de cuáles ingresos son exentos y a qué Capítulo de la
Ley del Impuesto Sobre la Renta corresponde la exención.

TABLAS Y CUADROS DE CLASIFICACION DE LOS

INGRESOS EN LA LISR

GRUPO “A” Capítulo Concepto

GRAVABLES I. Salarios
ACUMULABLES: II. De las Actividades Empresa-
riales y Profesionales (Hono-
I. Salarios rarios)
(Se suman para determinar III. Uso o Goce Temporal de In-
el impuesto) muebles
IV. Enajenación de Bienes
Aun cuando no rebasen los V. Adquisición de Bienes
límites señalados en el ar-
tículo 150 de la Ley VI. Interés (provenientes o no de
Instituciones de crédito aun
colocados entre el gran pú-
blico inversionista)
VII. Premios
VIII. Dividendos (que se acumu-
lan por Ley, conforme al ar-
tículo 140)
IX. Otros (que incrementen el
patrimonio)

GRUPO “B”

GRAVABLES NO ACUMULABLES:

(Pagan impuesto en forma aislada y generalmente con una tasa,

incluso cuando sumados a los acumulables rebasen34 los límites
para declaración anual señalados en la Ley).

B-1 Vinculados a la tasa de impuestos del sujeto:

34 Salvo disposición legal en contrario.

ASPECTOS CONTRACTUALES SUELDOS Y SALARIOS 39

– Jubilaciones con pago único (140 RLISR) aguinaldo,

– Enajenación de Bienes
– Liquidaciones o finiquito de tra-
bajadores
P.T.U., primas dominicales y
vacacionales (96 tercer pá-
rrafo) 142 RLISR.
Capítulo IV, Título IV LISR
(Artículo 139 RLISR)

B-2 Pago Definitivo:

– Dividendos y ganancias de in- Capítulo VIII artículo 140, 2o.

versiones en Bolsas de valores párrafo. Capítulo IV Sección
obtenidos por personas físicas II artículo 129 de la LISR.
residentes en México.

– Premios35
– Ingresos asimilados a salarios (en forma exclusiva) menores
al rango establecido en el artículo 98 de la LISR ($ 400,000.00
a partir del ejercicio fiscal 2007). Una precisión: No señala la
ley que se trate de un pago definitivo, pero ante la ausencia de
obligación de presentar declaración anual es una conclusión
derivada de la práctica.

GRUPO “C”

EXENTOS: (Aunque son ingresos fiscales no se paga ISR por su

percepción). Están contenidos en el artículo 93, fracciones:

Prestaciones: Legales (LFT)

Fracción I. Horas extras o trabajo en días de des-

canso, de trabajadores de salario mínimo, siempre
que no excedan de los márgenes36 de la Ley Fede-
ral del Trabajo.

SALARIOS: El 50% del ingreso por concepto de trabajo en días

de descanso y/o de horas extras de trabajadores
con ingresos superiores al salario mínimo sin que

35 Con la condición de informarlos en su declaración anual, cuando los premios

excedan de seiscientos mil pesos conforme al artículo 90 segundo párrafo o de
quinientos mil pesos considerando todos los ingresos, incluyendo exentos con-
forme al artículo 150 tercer párrafo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y 93
antepenúltimo párrafo.
36 La costumbre fija esos “márgenes” en tres veces por día con un máximo de tres
veces a la semana, sin embargo es una interpretación que no es concluyente ni
estimamos correcta.
40 EDICIONES FISCALES ISEF

exceda de 5 veces el salario mínimo general del

área geográfica.37
III. Indemnización por riesgos de trabajo o enferme-
dades contenidos en contratos colectivos y contra-
tos Ley.38 (Sin límite).

IV. Jubilaciones, pensiones o haberes de retiro y el

beneficio previsto en la Ley de Pensión Universal39
(cuyo monto diario no exceda de quince40 veces el
salario mínimo general del área geográfica del con-
tribuyente [SMGAGC]).

La reforma a partir de 2014 puntualiza en la fracción V, que para

aplicar la exención sobre estos conceptos, se deberá considerar la
totalidad de las pensiones y de los haberes de retiro41 pagados al
trabajador a que se refiere la misma, independientemente de quien
los pague. Sobre el excedente se deberá efectuar la retención en
los términos que al efecto establezca el Reglamento de la LISR.

En pago único: 90 veces el salario mínimo42 anual por

año de servicio [artículo 140 RLISR $ 2,302,785.00
para 2015 en el D.F.43 y la zona “A” del salario mínimo
general].

VI. Reembolso de gastos médicos, dentales, hospi-

talarios y de funeral. (Sin límite en la LISR).

VII. Las prestaciones de Seguridad Social que otor-

guen las instituciones públicas. [Sin límite y sin nin-
gún requisito adicional].

37 A partir de noviembre de 2012 sólo existen dos áreas geográficas en el país: las
“A” y “B”, ello porque la Comisión Nacional de los Salarios Mínimos fusionó las
anteriores zonas “A” y “B” en la nueva “A” y dejó como “B” a la anterior zona C.
Sería muy interesante plantear un amparo por la inequidad y violación a los de-
rechos humanos por esta indiscriminada y violatoria clasificación de los ingresos
a percibir por los trabajadores pues me parece que no puede sostenerse que
es menor el costo de vida en zonas como Cancún o Mérida que en el resto del
país. Para 2015 la CONASAMI establece que se unificará el SMG en todo el país.
Esperemos.
38 Lo mismo ocurriría si se establecen en contratos individuales de trabajo.
39 Siguen sin considerarse las pensiones que otorgan los estados del país.
40 Reforma publicada [modificando de 9 a 15 VSMGAGC] en el Diario Oficial de la
Federación el 25 de mayo 2012. Hasta ese día el tope son 9 VSMGAGC. Este
Decreto entró en vigor el día siguiente al de su publicación.
41 No se suman las jubilaciones.
42 $ 70.10 para la zona “A” y $ 66.45 para la zona “B” a partir de enero de 2015. Fuen-
te: http://www.stps.gob.mx/bp/secciones/sala_prensa/boletines/2014/diciembre/
bol_conasami.html
43 El día 21 de diciembre de 2012 se publicaron en el Diario Oficial de la Federación
los salarios mínimos vigentes para el ejercicio 2013: Area geográfica “A” $ 64.76
y “B” $ 61.38.
ASPECTOS CONTRACTUALES SUELDOS Y SALARIOS 41

VIII. Prestaciones de Previsión Social (incluyendo

las análogas).

X. Reembolso o entrega de aportaciones al

Infonavit44 y casas proporcionadas a trabajadores,
inclusive por el patrón.

XI. Aportaciones e intereses generados en Cajas y

Fondos de Ahorro de trabajadores.

XII. Cuotas obreras al IMSS (absorbidas) por el pa-

trón –por contrato o por costumbre–.

SALARIOS: XIII. Primas de Antigüedad, retiro, indemnizaciones

y/o compensaciones por separación (hasta 90 ve-
ces el SMGAGC por año de servicio45). Primas de
Antigüedad de trabajadores que se jubilen (90
VSMGAGC) artículo 127-A del RLISR.

XIV. Gratificaciones anuales (hasta 30 días

SMGAGT), participación de utilidades (15 días
de SMGAGT46), primas vacacionales (15 días de
SMGAGT), primas dominicales, un SMGAGT por
cada domingo que se labore.

XVI. Sueldos percibidos por extranjeros (Diplomá-

ticos) y agentes consulares. (En caso de reciproci-
dad).

XVII. Viáticos (Los viáticos son una prestación eco-

nómica que tienen los trabajadores y empleados,
para efectuar trabajos en comisión fuera de sus pla-
zas de asignación, con esto, la empresa o el em-
pleador aseguran que los gastos que generan sus
comisionados en los rubros de transporte, alimen-
tos y alojamiento, entre otros, efectuados y compro-
bados en servicio del patrón no causen impuesto.
[Cuidado, porque si no se tienen comprobantes
fiscales por estas erogaciones –muy común en
transporte, alimentación e incluso hospedaje para
ciertos niveles de ingreso– se convierten en ingre-
sos gravados para el trabajador lo que afecta sus
percepciones ordinarias).

44 O Institutos de vivienda.
45 Por cada año de servicio o de contribución en el caso de la subcuenta del segu-
ro de retiro, de la subcuenta de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez o de
la cuenta individual del sistema de ahorro para el retiro. Los años de servicio
serán los que se hubieran considerado para el cálculo de los conceptos men-
cionados. Toda fracción de más de seis meses se considerará un año completo.
Por el excedente se pagará el impuesto.
46 Salario Mínimo General del Area Geográfica del Trabajador.
42 EDICIONES FISCALES ISEF

Los llamados “viáticos” o gastos de viaje no son una

contraprestación o no debían serlo y no debían ser
remunerativos [pago por servicios] se constituyen
por el pago de servicios de transporte, hospedaje
y alimentos [en ciertas empresas inclusive gastos
como tintorería y servicios médicos] erogados [bajo
la política de cada empresa y en función al puesto
del trabajador] por ello es que se consideran ingre-
so cuando no se comprueban.

Incluso desde el punto de vista laboral existe ju-

risprudencia47 que señala que los viáticos no son
salario y precisa “Es cierto que la Ley Federal del
Trabajo, en su artículo 84, dispone que dentro del
salario quedan comprendidos no sólo los pagos
hechos por cuotas, sino también las gratificacio-
nes, percepciones, habitación, primas, comisiones,
prestaciones en especie y cualquier otra cantidad
que sea entregada al trabajador a cambio de su
trabajo; empero, para que una prestación pueda
considerarse parte integrante del salario, es indis-
pensable, que se entregue a cambio del trabajo,
lo que no ocurre con el automóvil, viáticos y gas-
tos de representación, pues lo que al empleado
se le entregaba por los conceptos anotados, se le
proporcionaba sólo para que, con mayor efica-
cia, pudiera desempeñar sus labores fuera de su
oficina o inclusive de su residencia habitual, no
como una contraprestación del servicio desem-
peñado, sino fundamentalmente, para resarcirlo de
los gastos extraordinarios que tuvo que hacer por
verse en la necesidad imperiosa de realizar labores
fuera del local de la empresa.

Nos parece que –aun con la reforma y el “principio

de simetría” que, según la exposición de motivos, la
anima- Esta disposición debiere modificarse: pues
duplica la sanción; convierte en no deducibles los
gastos que se eroguen sin que se obtenga el com-
probante [lo cual es gravísimo pues con la obliga-
ción del comprobante electrónico enviado por inter-
net, lo que a veces se promete y no cumple por los
proveedores] gastos reales acaban en la columna
de conciliación como “gastos contables no fiscales”
y además los considera ingresos gravables para el
empleado, DETERMINANDOSE con frecuencia ISR

47 SALARIO, NO FORMAN PARTE DEL, VIATICOS, GASTOS Y AUTOMOVIL. No.

Registro: 195,763. Jurisprudencia. Materia(s): Laboral. Novena Epoca. Instancia:
Tribunales Colegiados de Circuito. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y
su Gaceta. VIII, Agosto de 1998. Tesis: III.T. J/22. Página: 790. Tribunal colegiado
en materia de trabajo del tercer circuito.
ASPECTOS CONTRACTUALES SUELDOS Y SALARIOS 43

omitido por retenciones y, en nuestra opinión vio-

lándose diversos principios constitucionales como
la presunción de inocencia y el non bis in ídem
[afectación doble por un solo acto]. Si tal es el caso,
la invitación sería a desnaturalizar el concepto de la
erogación haciendo deducible la misma y pagando
el impuesto.

XXVII. Retiros de cuentas individuales por concep-

to de gastos de matrimonio o desempleo48 en los
términos de la Ley del Seguro Social y traspasos de
cuentas del SAR.

Nuestros legisladores al aprobar el nuevo seguro

de desempleo debieron reformar esta fracción de la
LISR. No ocurrió, y tales ingresos podrían, en el ab-
surdo estar gravados en términos de la LISR pues
se retiran de una cuenta especial y no les aplica [es-
trictamente] lo dispuesto en las fracciones X ni la
que se comenta.

Los retiros de cuentas individuales por concepto de

gastos de matrimonio o desempleo se prevén en la
Ley del Seguro Social a partir de 1997, su aplica-
ción tiene diferentes aristas: de conformidad con el
principio de no retroactividad de la Ley, los trabaja-
dores que se pensionen y hayan cotizado durante
la vigencia de la Ley 1973 [trabajadores que cotiza-
ron incluso el 30 de junio de 1997] tienen derecho a
que se les calcule la pensión en términos de ambas
leyes [la de 1973 y 1997] y escoger con cuál de
ellas se pensionan [o cuál de ellas escogen sus be-
neficiarios, en caso de fallecimiento o incapacidad
del trabajador que le impida decidir].

Así que tenga cuidado, pues estas prestaciones tie-

nen dos efectos perniciosos para el trabajador:

1. Le quitan [literalmente] semanas de cotización,

es decir que el apoyo recibido se traduce en se-
manas de cotización que se le descuentan de
aportaciones, aunque en el caso del desempleo
puede reembolsarlas.

2. Implica, según la autoridad del IMSS, la elección

de ley aplicable [toda vez que estas prestacio-
nes no se contienen en la Ley 1973] por ello
tenga mucho cuidado en tomarlas o recomen-
darlas a sus empleados.

48 Esta posibilidad existe en la Ley del Seguro Social a partir de 1997.

44 EDICIONES FISCALES ISEF

SERVICIOS
PROFESIO-
NALES: XXIX. Regalías por derechos de autor, hasta veinte
salarios mínimos elevados al año.

Las exenciones en materia de sector primario las establece la

LISR desde 2014 en el mismo régimen y no dentro de los ingresos
exentos.

Termina el artículo 93 negando la exención a perceptores de in-

gresos por actividades profesionales y empresariales en los casos
de las fracciones XIX inciso b), XX, XXI, XXIII inciso c) y XXV del mis-
mo artículo. Habrá que esperar a ver si alguien acude a tribunales y
qué deciden los mismos derivados de la aplicación de los derechos
humanos, el principio pro persona, la equidad y la proporcionalidad
tributaria. Al tiempo.

Nos parece además una pésima reforma, pues la ley sigue pre-
viendo que son no deducibles los gastos e inversiones, en la pro-
porción que representen los ingresos exentos respecto del total de
ingresos del contribuyente.49
ARRENDA-
MIENTO: XVIII. Los ingresos por las llamadas “rentas conge-
ladas”.

ENAJENA-
CION: XIX. Ganancia en enajenación de la casa-habita-
ción y bienes muebles (inciso b).

XXVIII. Ingresos primera enajenación de tierra para

ejidatarios, comuneros y otros.

INTERESES: XX. Intereses de cuentas de cheques, cuentas para

el depósito de sueldos y salarios, pensiones o para
haberes de retiro o depósitos de ahorro, cuyo sal-
do promedio diario de la inversión no exceda de 5
salarios mínimos generales del área geográfica del
Distrito Federal, elevados al año.

ADQUISICION
DE BIENES: XXI. Cobro de sumas aseguradas (no activos fijos)
y cantidades que paguen las aseguradoras a sus
asegurados o a sus beneficiarios, que provengan
de contratos de seguros de vida cuando la prima
haya sido pagada directamente por el empleador
en favor de sus trabajadores.

49 Artículo 28 fracción II aplicable por remisión expresa [salvo para el RIF que no le
aplica] en el último párrafo del artículo 103 de la LISR que señala: Los contribu-
yentes a que se refiere esta Sección, considerarán los gastos e inversiones no
deducibles del ejercicio, en los términos del artículo 28 de esta Ley.
ASPECTOS CONTRACTUALES SUELDOS Y SALARIOS 45

XXII. Herencias o legados. Muy importante, confor-

me al RLISR [revise el artículo 239 fracción II, pues
por el término de la relación de trabajo por falleci-
miento del trabajador] pues las cantidades entre-
gadas a los beneficiarios por este concepto están
exentas [no causan ISR ].

XXIII. Donativos.

PREMIOS: XXIV. Premios científicos, cívicos, literarios o profe-

sionales.

OTROS
INGRESOS: XXI. Indemnización por daños.

XXVI. Alimentos (para acreedores alimentistas con-

forme al Código Civil).

No se “compre” esa patraña de “alimentos” para

socios industriales de sociedades civiles yucatecas
o de otras sociedades mercantiles. Incluso se con-
sideran como una práctica fiscal indebida en el cri-
terio no vinculativo 14/ISR. Sociedades civiles uni-
versales. Ingresos en concepto de alimentos.50 Por
ello se modificó la fracción XXII del entonces artícu-
lo 109, en 2009, si aun así usted le cree a quienes
se lo propongan recuerde el refrán: “tanto peca el
que mata la vaca, como el que le detiene la pata” Y
revise las adicionadas fracciones VIII y IX al artículo
95 del Código Fiscal Federal para 2014, si es usted
asesor, le sugerimos revise además los artículos 89
y 90 del mismo ordenamiento legal.

GRUPO “D” Ingresos en servicio:

NO OBJETO: Pólizas de seguros a favor de los trabajadores
(de vida, accidentes, gastos médicos, etcétera).
Comida y servicio de comedor.
(No hay efecto Bienes que se otorguen al trabajador de acuer-
fiscal aunque do con la naturaleza del servicio prestado.
hubiere ingre- Herramientas de trabajo.
so o incremen-
to patrimonial) Préstamos a trabajadores sin intereses.

50 visible en: http://www.sat.gob.mx/informacion_fiscal/normatividad/Documents/

criterios_no_vinculativos_Anexo3_2014.pdf
46 EDICIONES FISCALES ISEF

En este orden de ideas, los ingresos por salarios y asimila-

dos se clasifican conforme al cuadro siguiente:

Trabajadores Cap. I
residentes en Título IV
México
Art. 93
Que pagan impuesto Art. 94
Ingresos:
Que no pagan im- 93 y 140 RLISR
puesto 231-A RLISR

Servicios de Come-
Determinación dor
de Régimen No ingresos: Comida
Fiscal de Sala- Art. 94 último
Herramientas de tra- párrafo
rios en la Ley bajo
del ISR a partir
de 200751 para
las personas Otros servicios:
físicas que los • Seguro de vida
Art. 90 primer
obtienen • Seguro de gastos párrafo
médicos
Título V
• Tratados inter-
Trabajadores nacionales
residentes en
el Extranjero • 40% retención
a residentes
en Tefipres

La clasificación de los ingresos de las personas físicas se haría

conforme al siguiente cuadro:

Clasificación de los ingresos:

Acumulables
Gravados No acumulables
Contribuyen- Ingresos con pago defini-
tes tivo
Personas
físicas No gravados
No ingresos
No contribu-
yentes

51 Desde la reforma a la LISR que entró en vigor el 1o. de enero de 2002 y perma-
nece vigente.
ASPECTOS CONTRACTUALES SUELDOS Y SALARIOS 47

CONTRIBUYENTE

Persona física ubicada en los supuestos legales vigentes, de

conformidad con el artículo 1 de la LISR. Las personas físicas es-
tán obligadas al pago del impuesto sobre la renta en los siguientes
casos:

Las residentes en México, respecto de todos sus ingresos cual-

quiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde pro-
cedan y conforme a la fracción III los residentes en el extranjero,
respecto de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situa-
das en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento
permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no
sean atribuibles a éste.

De esta redacción podemos arribar a la conclusión que todas

las personas físicas somos contribuyentes del impuesto sobre la
renta, pues todas tenemos ingresos. Sin embargo no todas están
obligadas a registrarse en el RFC o presentar declaraciones [pagos
provisionales o anual], procederemos a explicarlo:

Imagine usted el caso de un menor de edad:

¿Es contribuyente del ISR?

¿Tiene ingresos fiscales?

La respuesta a ambas interrogantes es sí, sí es contribuyente y

sí tiene ingresos.

En efecto, viste, se alimenta, va a la escuela, recibe algún dinero

de su familia. Sin embargo estos ingresos [alimentos, fracción XXVI
del artículo 93] no está obligados a determinarlos y sumarlos ni a
darse de alta por ello ante el Registro Federal de Contribuyentes y
como sus ingresos son exentos no está obligado a presentar decla-
ración anual conforme al artículo 150 de la LISR.

Así las cosas, es muy importante revisar capítulo por capítulo [de
acuerdo al ingreso percibido en cada uno de los nueve del Título
Cuarto] cuándo la LISR obliga a las personas físicas, entre otras
obligaciones:

A inscribirse ante el Registro Federal de Contribuyentes.

A llevar contabilidad.

A expedir comprobantes fiscales.

A presentar pagos provisionales.

48 EDICIONES FISCALES ISEF

A presentar declaraciones informativas o determinativas de Im-

puesto.

Es necesario comentar que no es lo mismo una obligación for-

mal: como presentar un informe, aviso o incluso una declaración,
que determinar o pagar el impuesto.

La LISR señala que no estarían obligadas a pagar en México las

personas físicas que no obtienen ingresos o aquellos que, tenién-
dolos de fuentes de riqueza en el extranjero, no se ubican en las
hipótesis de residencia en territorio nacional, y acreditan su resi-
dencia extranjera.52
No todos los capítulos obligan a los perceptores a ello; por ejem-
plo, sólo están obligados a llevar contabilidad las personas físicas
de los Capítulos II (Régimen General y de Incorporación) por acti-
vidades empresariales y/o profesionales y las personas físicas que
concedan el uso o goce temporal de bienes –cuando deduzcan
sus erogaciones, no así cuando opten por la llamada “deducción
ciega”. No están obligadas a llevar contabilidad las personas físicas
de los Capítulos I, III –que opten por deducción ciega–, IV, V, VI –in-
cluso cuando sus ganancias provengan de bolsas de valores– VII,
VIII y IX del Título IV de la LISR.

INGRESOS

De conformidad con el artículo 31 fracción IV de la CPEUM los

mexicanos estamos obligados a contribuir de la forma proporcional
y equitativa que dispongan las leyes al sostenimiento de los gastos
públicos.53

Como se observa, la obligación de contribuir no es idéntica para

todos, sino que dependerá, entre otras, de la capacidad contributi-
va [es decir de la riqueza o del patrimonio, en el caso del impuesto
sobre la renta o del gasto, inversión como manifestación de esa
riqueza en el caso de los impuestos indirectos]. La capacidad con-
tributiva no se manifiesta […] en los impuestos directos, como los
que recaen en la renta o el patrimonio, porque son soportados por
personas que perciben, son propietarias o poseedoras de ellos.54

52 Aun cuando permanezcan en territorio nacional. Salvo empresarios y prestado-

res de servicios independientes conforme al artículo 90 de la LISR.
53 Desgraciadamente no se ha definido este concepto y cada gobernante lo in-
terpreta a su discreción, así la feroz batalla contra el contribuyente para que se
incorpore al pago [recaudación de ingresos para el estado] no se ve correspon-
dida en el escrupuloso y transparente ejercicio de esos recursos.
54 Registro No. 167415. Localización: Novena Epoca. Instancia: Pleno. Fuente: Se-
manario Judicial de la Federación y su Gaceta. XXIX, Abril de 2009, Página: 1129.
Tesis: P./J. 2/2009. Jurisprudencia. Materia(s): Constitucional, Administrativa.
Proporcionalidad tributaria. Para determinar si una contribución cumple con ese
principio, es necesario atender a su naturaleza para establecer las formas como
se manifiesta la capacidad contributiva.
ASPECTOS CONTRACTUALES SUELDOS Y SALARIOS 49

El objeto del impuesto relativo para las personas físicas no se

agota en cada uno de los capítulos del Título IV de dicha ley, sino
que lo constituyen los ingresos percibidos en efectivo, en bienes,
en crédito, en servicios en los casos que señale ese ordenamien-
to o de cualquier otro tipo, independientemente de la fuente de
donde procedan, es decir, conforme al precepto últimamente citado
cualquier ingreso que incremente el patrimonio del contribuyente
debe gravarse, a menos que exista una norma que conlleve su ex-
clusión.55

En abundancia y en relación al tema “otros ingresos” de las

personas morales la Primera Sala de la SCJN resolvió56, median-
te tesis de jurisprudencia, que la citada disposición, al contener la
expresión “o de cualquier otro tipo”, no transgrede la garantía de
legalidad tributaria, ya que no hace genérico el objeto del impuesto
ni constituye una cláusula abierta para que la autoridad determine
arbitrariamente esos ingresos, sino que dicha expresión se refiere
a los demás ingresos que modifican positivamente el patrimonio
de los contribuyentes, en los términos de ley, sin que deba existir
una disposición que expresamente contenga la lista exhaustiva de
todos los conceptos que han de considerarse como ingreso grava-
ble.

Es el incremento patrimonial (el que sufre la persona en su patri-

monio). Serán ingresos exclusivamente aquellos que la LISR con-
sidere como tales: Aunque usted tenga un ingreso financiero, por
ejemplo, recibe usted un traje de su empresa, le pagan los servicios
de comedor y un check up57 médico integral, le entregan un segu-
ro de vida y otro de gastos médicos, aunque evidentemente tiene
usted ingresos. Si la Ley no lo contempla como tal, no hay ingreso
fiscal, ejemplo:

La Ley no considera ingreso el ahorro que se hace en el uso

de automóviles, radios, localizadores o celulares, ropa o uniformes
que proporcione la compañía; evidentemente son un ahorro, pero
no son ingreso para el ISR por no estar considerados en la Ley con
tal carácter.

NO INGRESOS

Los no contemplados en la Ley, también se les conoce en la jer-

ga como ingresos “no objeto”.

55 Tesis jurisprudencial 24/2010. Renta. El artículo 170 de la ley del impuesto relati-
vo, al no especificar lo que debe entenderse por “ingreso esporádico”, no viola la
garantía de legalidad tributaria
56 Instancia: Primera Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gace-
ta. XXXI, Febrero de 2010. Página: 51. Tesis: 1a./J. 8/2010 Jurisprudencia. Mate-
ria(s): Constitucional, Administrativa. Renta. El artículo 17 de la ley del impuesto
relativo, al incluir la expresión “o de cualquier otro tipo” no viola la garantía de
legalidad tributaria.
57 Anglicismo frecuente utilizado para un diagnóstico o revisión general del estado
de salud.
50 EDICIONES FISCALES ISEF

INGRESOS NO OBJETO Y SU DIFERENCIA CONTRA INGRE-

SOS EXENTOS

Mientras que los ingresos exentos son ingresos pero no pagan

impuestos, los no objeto no son considerados ingresos por la LISR.

INGRESOS GRAVABLES

Aquellos que se “gravan”; los considerados en la Ley. Aunque

finalmente paguen o no impuestos.