Sistema Tributario español

Apuntes
Rendimientos del trabajo

Base Imponible General

Rendimientos + Imputaciones de + (Ganancias – Pérdidas) no

Rentas Inmobiliarias derivadas
Trabajo
Capital (inmob/mobiliario)
Actividades Económicas

LOS RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

1. Rendimiento íntegro: concepto y caracteres

El artículo 17.1 LIRPF contiene la definición de rentas del trabajo, considerándolas parte integrante de la
base imponible que surgen de la «contraprestación o utilidad derivada de forma directa o indirecta del
trabajo personal del contribuyente, cualquiera que sea su naturaleza, dineraria o en especie, siempre que
no se trate de rentas empresariales o profesionales» y se caracterizan frente a éstas, precisamente, porque
no supone por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y/o
recursos humanos. Atendiendo a su procedencia la Ley del Impuesto divide los rendimientos del trabajo en
dos grupos:

Rendimientos del trabajo, en sentido estricto

En el artículo 17.1 de la LIRPF se enumeran en una lista abierta una serie de conceptos que, por su propia
naturaleza, se consideran rendimientos del trabajo, es decir, esta lista incluye, a título de ejemplo, los
rendimientos más típicos del trabajo dependiente o de la relación laboral o estatutaria pero, sin ninguna
duda, podrían incluirse otros rendimientos que cumplieran las condiciones establecidas en la definición
genérica. Se incluyen, en particular: los sueldos y salarios, las prestaciones por desempleo, las
remuneraciones en concepto de gastos de representación, las dietas y asignaciones para gastos de viaje,
las contribuciones o aportaciones satisfechas por el promotor de planes de pensiones y las cantidades
satisfechas por el empresario para hacer frente a sus compromisos por pensiones.

Rendimientos del trabajo por expresa decisión legal

El artículo 17.2 LIRPF contiene una serie de supuestos que «en todo caso» tendrán la consideración de
rendimientos del trabajo. Se pretende incluir en el ámbito de los rendimientos del trabajo supuestos que
por su naturaleza serían ajenos a esta fuente de renta, sin embargo, y para su mejor control o para dotarles
de un régimen fiscal más favorable se incluyen en ella, así se clarifican algunos supuestos polémicos o de
difícil encaje entre los rendimientos del trabajo. Se incluyen en este apartado, entre otras: las prestaciones
derivadas de sistemas de previsión social; los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias,
coloquios, seminarios o similares; los rendimientos derivados de la elaboración de obras literarias,
artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación; las pensiones compensatorias
recibidas del cónyuge y las anualidades por alimentos, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de la
Ley; las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial.

2. Rendimientos del trabajo en especie

Concepto: El artículo 42.1 LIRPF define las rentas en especie en los siguientes términos: «constituyen
rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o
servicios de forma gratuita o por un precio inferior al normal de mercado, aun cuando no suponga un gasto
real para quien las conceda». En el segundo párrafo del citado artículo, el legislador delimita claramente los
supuestos de renta dineraria de los de renta en especie al establecer que: «cuando el pagador de las rentas

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entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera bienes, derechos o servicios la
renta tendrá la consideración de dineraria».

En el artículo 42 de la Ley del Impuesto se trata de una forma genérica los rendimientos en especie, y su
contenido resulta aplicable a todos y a cada uno de los componentes de la renta. Por su parte, el concepto
de rendimiento del trabajo (artículo 17.1), es independiente de la naturaleza de la retribución, abarcando
tanto los pagos dinerarios como en especie.

Valoración

Regla general: Según el artículo 43.1 de la LIRPF las retribuciones en especie se valorarán, con carácter
general, por su «valor normal de mercado», definido en el artículo 40.1 de la Ley como «la contraprestación
que se acordaría entre sujetos independientes».

Reglas especiales: Además de la regla genérica de valoración, el artículo 43.1.1º de la citada Ley incluye
una serie de valoraciones específicas basadas, fundamentalmente, en: el coste para el empresario,
valoraciones objetivas o valoraciones basadas en el «precio ofertado al público». Los métodos de
valoración de las rentas en especie tienen como finalidad que el gravamen de las mismas suponga igual
esfuerzo fiscal, para su perceptor que si recibiera en metálico el importe necesario para adquirir el bien,
derecho o servicio en que consisten aquéllas.

Ingreso a cuenta

De conformidad con el artículo 43.2 LIRPF las rentas en especie se valorarán según las normas contenidas
en la propia Ley y, a dicha valoración se adicionará el ingreso a cuenta, salvo que su importe haya sido
repercutido al perceptor de renta.

Supuestos excluidos (RENTAS NO SUJETAS Y EXENTAS)

El artículo 42.2 de la Ley 35/2006 incluye en una lista cerrada las rentas cuya obtención no tendrán la
consideración de rendimientos del trabajo en especie que serán exclusivamente:

a) Las cantidades destinadas a la actualización, capacitación o reciclaje del personal empleado, cuando
vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo. En
este sentido, el artículo 44 RIRPF especifica que, estaremos ante un supuesto de no sujeción cuando
dichos estudios estén dispuestos por Instituciones. Empresas o empleadores y financiados
directamente por ellos para la actualización, capacitación o reciclaje del personal empleado, cuando
vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo,
incluso cuando su prestación efectiva se efectúe por otras personas o entidades especializadas. En
estos casos, los gastos de locomoción, manutención y estancia se regirán por lo previsto en el artículo 9
del citado Reglamento.

b) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de accidente laboral o
de responsabilidad civil del trabajador.

Asimismo en la nueva normativa, se determinan como exentos algunos rendimientos del trabajo en
especie que antes no tenían la consideración de rendimientos del trabajo en especie, es decir, con la
reforma se distingue, claramente, los supuestos de exención de los de no sujeción:

a) Las entregas de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas, comedores de empresa o
economatos de carácter social. La exclusión de gravamen de estos rendimientos aparece desarrollada
en el artículo 45 RIRPF.

b) La utilización de bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal empleado
(guarderías, instalaciones deportivas, clubes sociales, bibliotecas, aparcamientos, etc.).

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c) Primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad del

trabajador. Esta exención está desarrollada en el artículo 46 del RIRPF. Siempre que se cumplan los
siguientes requisitos y límites:

1.º Que la cobertura de enfermedad alcance al propio trabajador, pudiendo también alcanzar a su
cónyuge o descendiente.

2.º Que las primas o cuotas satisfechas no excedan de 500 euros anuales por cada una de las
personas señaladas en el párrafo anterior. El exceso sobre dicha cuantía constituirá retribución en
especie.

d) La prestación del servicio de educación preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria,

bachillerato y formación profesional por centros de educación autorizados, a los hijos de sus
empleados. En este apartado se regula una exención de carácter social, de la cual sólo pueden
beneficiarse los trabajadores de centros educativos autorizados.

e) Las cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el servicio público de transporte
colectivo de viajeros con la finalidad de favorecer el desplazamiento de los empleados entre su lugar de
residencia y el centro de trabajo, con el límite de 1.500 euros anuales para cada trabajador. También
tendrán la consideración de cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el citado
servicio público, las fórmulas indirectas de pago que cumplan las condiciones que se establezcan
reglamentariamente. La letra e) del artículo 42.3 de la LIRPF, está desarrollada en el artículo 46 bis del
RIRPF.

f) En los términos que reglamentariamente se establezcan (artículo 43 RIRPF), la entrega a los

trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o
participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que no
exceda para el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 12.000 euros anuales, siempre que la
oferta se realice en las mismas condiciones para el conjunto de los trabajadores de la empresa, grupo o
subgrupos de empresa.

3. Retención e ingresos a cuenta

Todas las contraprestaciones que provengan del trabajo dependiente o de la relación laboral o estatutaria
están sujetas al sistema de retención (rentas dinerarias) o ingreso a cuenta (rentas en especie), regulados
tanto en la Ley del Impuesto (artículo 101.1, 2 y 3) como en el Reglamento (artículos 80 a 89), salvo que se
trate de rentas exentas o de cantidades que compensen el gasto del contribuyente en el ejercicio de su
trabajo.

4. Reducciones del rendimiento íntegro: los rendimientos irregulares

Con carácter general, los rendimientos íntegros del trabajo se computan en su totalidad, no obstante, para
paliar los efectos negativos de la progresividad que la escala del impuesto pueda generar en aquellos
rendimientos, cuyo período de generación no se corresponda con el de su obtención, el artículo 18 de la
LIRPF prevé la aplicación, en determinados supuestos, de un coeficiente reductor por irregularidad del 40
por 100. Según la Exposición de Motivos de la Ley 39/2010, de 22 de diciembre, de Presupuestos Generales
del Estado para 2011 (BOE 23 de diciembre de 2010), con el objetivo de mejorar la redistribución de la
renta, se modifica la tributación de las retribuciones plurianuales, introduciendo un límite de 300.000 euros
en la cuantía del rendimiento íntegro sobre la que se aplicará la reducción del 40 por 100 (artículo 66).

El porcentaje reductor del 40% pasa, con la reforma llevada a cabo por la Ley 26/2014, a ser del 30%, con el
mantenimiento del límite de 300.000 euros al año, esta reducción no se permite para las indemnizaciones
por despido superiores a 1.000.000 de euros y se limitan en su importe si dichas indemnizaciones son
superiores a 700.000 euros.

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Los rendimientos íntegros del trabajo que pueden ser objeto de reducción, de acuerdo con el artículo 18
LIRPF, son los siguientes:

 Rendimientos que tengan un periodo de generación superior a dos años siempre que no se haya
aplicado esta reducción en el plazo de los cinco periodos impositivos anteriores.

 Rendimientos que se califiquen por el Reglamento como obtenidos de forma notoriamente irregular en
el tiempo. En este sentido, el artículo 12.1 RIRPF incluye en una lista cerrada, una serie de rendimientos
del trabajo que se consideran obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. Respecto a
dichos rendimientos, la reducción prevista en el artículo 18.2 de la LIRPF únicamente será de aplicación
cuando se impute a un único período impositivo.

Tratándose de rendimientos del trabajo procedentes de indemnizaciones por extinción de una relación
laboral, común o especial: se explicita en la Ley que se considerará como período de generación el número
de años de servicio del trabajador.

A efectos de la aplicación de la reducción del 30 por ciento, se sigue permitiendo que estos rendimientos se
cobren de forma fraccionada, siempre que el cociente del fraccionamiento del número de años de
generación entre el número de años de fraccionamiento sea superior a dos (artículo 12.2 RIRPF)

Esta reducción no resultará aplicable a los rendimientos que tengan un período de generación superior a
dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en que resulten exigibles,
el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los
que hubiera aplicado la reducción por irregularidad.

Por su parte la disposición transitoria vigésimo quinta 2 establece que: los rendimientos del trabajo
procedentes de indemnizaciones por extinción de la relación con los administradores con período de
generación superior a dos años, podrán aplicar la reducción prevista en el apartado 2 del artículo 18 de la
LIRPF cuando el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados de fecha a
fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos, siempre que la
fecha de la extinción de la relación sea anterior a 1 de agosto de 2014.

La reducción prevista en el artículo 18.3 de la LIRPF resultará aplicable a las prestaciones en forma de
capital consistentes en una percepción de pago único. En caso de prestaciones mixtas, que combinen
rentas de cualquier tipo con un único cobre en forma de capital, las reducciones referidas sólo resultarán
aplicables al cobro efectuado en forma de capital (artículo 12.3 RIRPF)

Supuestos excluidos de la reducción por irregularidad:

 Contribuciones empresariales imputadas (artículos 18.4, 51, 53 y disp. adic. 11.ª de la LIRPF).

 Prestaciones derivadas de los sistemas de previsión social (artículo 18.2 LIRPF). Por su parte, las
Disposiciones adicionales 11.ª y 12.ª de la Ley articulan un régimen transitorio que permite
mantener la reducción para los derechos consolidados a 31 de diciembre de 2006.

5. Rendimientos netos del trabajo: gastos deducibles

El artículo 19.1 LIRPF determina que el «rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el
rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles». Por otro lado, el citado artículo, en su
apartado dos, incluye los gastos que exclusivamente tendrán el carácter de deducibles:

1. Cotizaciones a la Seguridad Social o a Mutualidades Generales obligatorias de funcionarios.

2. Las detracciones por derechos pasivos.

3. Las cotizaciones a los colegios de huérfanos o entidades similares.

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4. Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter
obligatorio, en la parte que corresponda a los fines esenciales de estas instituciones y con el
límite de 500 euros anuales (artículo 10 RIRPF).

5. Gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios suscitados en la relación del

contribuyente con la persona de la que percibe los rendimientos, con el límite de 300 euros
anuales.

6. En concepto de otros gastos distintos de los anteriores, 2.000 euros anuales.

Tratándose de contribuyentes desempleados inscritos en las oficinas de empleo que acepten un puesto
de trabajo que exija el traslado de su residencia habitual a un nuevo municipio, en las condiciones que
reglamentariamente se determinen, se incrementará dicha cuantía, en el período impositivo en el que
se produzca el cambio de residencia y en el siguiente, en 2.000 euros anuales adicionales. Por otra
parte, se incrementará en el importe de 3.500 euros o 7.750 euros anuales para el caso de trabajadores
en activo discapacitados según el grado de discapacidad.

El importe total por estos nuevos gastos deducibles tendrá como límite el rendimiento íntegro del
trabajo una vez minorado por el resto de gastos deducibles previstos en este apartado.

6. Reducción por obtención de rendimientos del trabajo

Desaparece, con la Reforma llevada a cabo por la Ley 26/2014, la reducción general de 2.652 euros, por
obtención de rendimientos del trabajo, cualquiera que fuese el rendimiento neto positivo, y cualquiera
que fuese la cuantía de «otras rentas» percibidas, prevista en el artículo 20 de la Ley del Impuesto. Pero,
como hemos visto, se aprueba en el artículo 19 de la Ley un nuevo gasto deducible de 2.000 euros en
concepto de otros gastos.

No obstante, seguirá existiendo la citada reducción para los contribuyentes con rendimientos netos del
trabajo inferiores a 14.450 euros siempre que no tengan rentas, excluidas las exentas, distintas de las
del trabajo superiores a 6.500 euros. En estos casos se aplicará tanto el gasto previsto en el artículo 19
como la reducción prevista en el artículo 20 de la LIRPF. Para estos contribuyentes el importe de la
reducción será:

 Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo iguales o inferiores a 11.250 euros: 3.700
euros anuales.

 Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo comprendidos entre 11.250 y 14.450
euros: 3.700 euros menos 1,15625 × (rendimiento del trabajo – 11.250 euros anuales).

A estos efectos, el rendimiento neto del trabajo será el resultado de minorar el rendimiento íntegro en
los gastos previstos en las letras a), b), c), d), y e) del artículo 19.2 de la Ley.

Como consecuencia de la aplicación de la reducción prevista en este artículo, el saldo resultante no

podrá ser negativo.

Para los trabajadores en activo mayores de 65 años desaparece el incremento de la reducción por
obtención de rendimientos del trabajo.

Sin perjuicio de lo anterior, se establece un régimen transitorio por el cual aquellos contribuyentes que
en 2014 apliquen el incremento de reducción por movilidad geográfica, en 2015 seguirán aplicando
dicha reducción en los términos vigentes a 31 de diciembre de 2014, en lugar del nuevo gasto deducible
por este concepto (Disposición Transitoria Sexta).