Universidad de Lima

Escuela de Posgrado
Maestría en Tributación y Política Fiscal.

Análisis de la depreciación de las

edificaciones y construcciones en el
impuesto a la renta con énfasis en las
torres eléctricas en el sector eléctrico
peruano
Trabajo de investigación para optar el Grado Académico de Maestro
en Tributación y Política Fiscal

Jean Paúl Claudet Reyna Trujillo

Código: 20142499

Santos Daniel Malca Saavedra

Código: 20142488

Asesor
Cesar Gamba Valega

Lima – Perú
Junio de 2019
ii
 Análisis de la depreciación de las
“edificaciones y construcciones” en el
Impuesto a la Renta con énfasis en las
torres eléctricas en el sector eléctrico
peruano

Analysis of the depreciation of the

“buildings and constructions” in the Income
Tax with emphasis on the electric towers in
the Peruvian electricity sector

iii
 TABLA DE CONTENIDO

INTRODUCCIÓN………………………………………………………………...1
CAPÍTULO I MARCO TEÓRICO DEL IMPUESTO A LA RENTA…..…....3
1.1 Origen del Impuesto a la Renta en el Perú…..……………………..….3
1.2 Características del Impuesto a la Renta .………..……………………..4
1.3 El concepto de renta en el sistema peruano…………………………....8
1.3.1 Teoría de la renta – producto.…………………………………....8
1.3.2 Teoría del flujo de riqueza……………………………………….9
1.3.3 Teoría del consumo más incremento patrimonial…………….....9
1.4 Determinación del Impuesto a la Renta de tercera categoría……........10
1.4.1 Generalidades y alcance de la renta de tercera categoría….……10
1.4.2 Renta bruta………………………………………………………11
1.4.3 Renta neta………………………………………..…...…………13
1.5 Conclusiones preliminares …..…………………..…….……….........15
CAPÍTULO II MARCO GENERAL DE LA DEPRECIACIÓN EN EL
IMPUESTO A LA RENTA...............................………....………..……………..17

2.1 Marco general de la depreciación tributaria….………………….……17

2.2 La depreciación en la legislación del Impuesto a la Renta.…..………19
2.3 Problemáticas de la depreciación tributaria………….……………….21
2.3.1 Definición del activo fijo y su impacto en la depreciación……..21
2.3.2 La exigencia de la contabilización de la depreciación………….22
2.4 Conclusiones preliminares …………………………………………....23

CAPÍTULO III PROBLEMÁTICA TRIBUTARIA EN LA DEFINICIÓN

DE EDIFICACIONES Y CONSTRUCCIONES Y SU IMPACTO EN LA
DEPRECIACIÓN CON ÉNFASIS EN LAS TORRES ELÉCTRICAS DEL
SECTOR ELÉCTRICO PERUANO………………..…….…………………....24

3.1 Problemática en la definición de edificación y construcción en la

legislación del Impuesto a la Renta……….…………………….……25

iv
 3.1.1 Definición de edificación y construcción en el Impuesto a la
Renta. …………………………………………………………...25
3.1.2 El criterio según la Administración Tributaria relacionada con la
definición de edificación y construcción ....…..….......................27
3.1.3 El criterio del Tribunal Fiscal en torno con la definición de
edificación y construcción…...…………………………….……28
3.2 Análisis a la problemática tributaria de la definición de edificación y
construcción……...................................................................................30
3.2.1 Definición de edificación y construcción en nuestro sistema
jurídico Peruano………………………………………………...30
3.2.2 Sostener que las torres eléctricas califiquen como “edificación y
construcción” en virtud con lo establecido por la Clasificación
Internacional Industrial Uniforme-CIIU carece de sustento…....33
3.2.3 Elementos para darle contenido al artículo 39° de la Ley del
Impuesto a la Renta.…………………………..…..…….....…....35
3.2.3.1 La fijeza y permanencia como elementos que caracterizan a las
edificaciones y construcciones..................................................36
3.2.3.1.1 La fijeza…………………………………...….36
3.2.3.1.2 La permanencia…………………………….....39
3.2.3.2 Más allá de la fijeza y permanencia, un análisis a la composición
de los materiales, como condición adicional, para que sea
considerado como edificación o construcción………………..42
3.2.3.3 Una propuesta complementaria con la similitud al Impuesto
Predial…………………………………………………………43
3.3 Conclusiones preliminares ..……….....................................................44

CONCLUSIONES ................................................................................................. 49
RECOMENDACIÓN ............................................................................................ 54
REFERENCIAS .................................................................................................... 55
BIBLIOGRAFÍA .................................................................................................. 57

v
 RESUMEN

El presente trabajo de investigación se centra en analizar el sentido del

artículo 39° de la Ley del Impuesto a la Renta en el Perú con énfasis en
las torres electicas en el sector eléctrico Peruano. Así, el mencionado
artículo establece que los “edificios y construcciones” se depreciarán a
razón del cinco por ciento anual; sin embargo, no existe una definición
de edificios y construcciones en el Impuesto a la Renta que nos permita
aclarar el sentido de la norma tributaria; generando ello, diferentes
interpretaciones de las instituciones administrativas peruanas en materia
tributaria e incertidumbre de los operadores jurídicos al aplicar dicho
artículo. Por dicha razón nos centramos en proporcionar un alcance del
artículo 39° analizando la terminología semántica y legal en el
ordenamiento jurídico peruano.

Palabras clave: Depreciación, torres eléctricas, edificaciones y

construcciones.

vi
 ABSTRACT

The following investigative paper focuses on analysing the meaning of

article 39° on the Peruvian income tax law, emphasizing the electric
towers on the electrical sector of Perú. It establishes that "buildings and
constructions" will be depreciated at a rate of five per cent per year;
nevertheless, there is no definition of buildings and constructions in the
Income Tax that allows us to clarify the sense of the tax rule, resulting in
different interpretations by the Peruvian administrative institutions on
tributary subjects and uncertainty of legal operators when applying said
article. Therefore, we approach a scope of article 39° analyzing semantic
and legal terminology in the Peruvian legal system.

Key words: depreciation, electric towers, buildings and constructions.

vii
 Introducción

El sector eléctrico está creciendo en el Perú debido al incremento de

inversiones del sector privado realizadas en los últimos años. Según el
Organismo Supervisor de la Inversión en Energía y Minería, señala que
desde 1995 al 2015 el sector eléctrico alcanzó USD 2,593 millones en
inversiones. Sin embargo, esto podría verse mermado por acotaciones
realizadas por la Superintendencia Nacional de Aduanas y
de Administración Tributaria- SUNAT; en consecuencia, afectaría
sustancialmente la situación económica de las compañías que realizaron
importantes inversiones en nuestro país.

Como lo señaló el presidente del Comité Eléctrico de la Sociedad

Nacional de Minería, Petróleo y Energía (SNMPE), en una entrevista el
17.10.2016, en los últimos ejercicios fiscales la Administración
Tributaria vienen cuestionando la depreciación de las torres eléctricas
que integran el rubro del activo fijo de las compañías del sector eléctrico
peruano al sostener que dicha depreciación debe determinarse aplicando
la tasa del cinco (5%) por ciento, por ser, en su opinión, edificaciones y
construcción, en virtud del artículo 39° de la Ley del Impuesto a la Renta.

Por otra parte, el gremio de las empresas del sector eléctrico

(SNMPE), mediante el comunicado a la prensa del 19.11.2014, ha
sostenido que las torres eléctricas no deben ser calificadas como edificios
y construcciones; sino, debería considerarse como otros bienes del activo
fijo, por lo que su depreciación debería ser más bien determinada
utilizando la tasa de depreciación del diez (10) por ciento anual.

Suscitada la problemática antes mencionada, en el presente trabajo

de tesis se desarrollará los siguientes capítulos: En el primer capítulo, los
aspectos generales del Impuesto a la Renta, como su origen y
características y las teorías de renta según la legislación peruana.

1
 En el segundo capítulo, señalaremos el marco general de la
depreciación de los activos fijos y su problemática.

En el tercer y último capítulo, desarrollaremos los argumentos de

nuestra tesis relacionados con la problemática tributaria en la definición
de las edificaciones y construcciones.

2
 CAPÍTULO I: MARCO TEÓRICO DEL
IMPUESTO A LA RENTA

En el presente capítulo describiremos, en primer término, el origen del

Impuesto a la Renta como punto de referencia en el sistema tributario
peruano. En segundo término, las características del Impuesto a la Renta,
de las cuales resaltaremos mayormente el principio de capacidad
contributiva, que nos permitirá entender que el legislador deberá gravar
hechos de manifestación de riqueza sin extralimitar los signos totales de
riqueza; por ello, permitiría las deducciones de los costos y gastos en la
estructura del impuesto. En tercer término, el concepto de renta; en el
cual desarrollaremos las teorías del Impuesto a la Renta, que nos
permitirá establecer el marco en las que se encuentran las operaciones
llevadas por los sujetos, en consecuencia, exigir el Impuesto a la Renta.
En cuarto lugar, una vez que las operaciones se encuentran dentro del
marco de aplicación del Impuesto a la Renta, explicaremos la estructura
de la renta de tercera categoría. En definitiva, una vez establecida la renta
gravada dentro el marco, deberá determinarse la renta bruta, asociada
esta con los costos incurridos de las operaciones; acto seguido,
hallaremos la renta neta, relacionada esta con los gastos deducibles, entre
ellos, la depreciación de edificaciones y construcciones que es materia
de análisis de nuestra tesis.

1.1 Origen del Impuesto a la Renta en el Perú

El Impuesto a la Renta en el Perú se implantó en el sistema tributario a
través de la Ley N° 7904 del 26 de julio de 1934.
Esta fue la primera Ley Orgánica sobre Impuesto a la Renta y
permaneció vigente durante largo tiempo, pero con muchas
modificaciones que se volvieron sumamente complejas. Una
reforma importante se introdujo en 1968 (DS 287-68HC), en la

3
 cual dividió las rentas en cinco categorías con deducciones
específicas en cada una de ellas para obtener, así, sendas sumas
netas que, en conjunto, arrojaban la materia imponible global que
se sometía a una escala progresiva por escalones.
(Medrano, 2018, p13)
Otras reformas tributarias relevantes se suscitaron en los inicios
de los años noventa, entre ellas, la Ley N° 25381, que introdujo un
cambio en el concepto de renta en el artículo 3° de la normativa del
Impuesto a la Renta en el Perú, asimismo, hasta la actualidad se viene
modificando continuamente la legislación del Impuesto a la Renta.

1.2 Características del Impuesto a la Renta

Todo impuesto tiene características en las cuales se construye su
estructura peculiar; así, para que el Impuesto a la Renta “sea un impuesto
ideal puede decirse que los caracteres que se le atribuyen son a) el no ser
trasladable, b) el contemplar una equidad a través del principio de
capacidad contributiva, al ser global, personal y progresivo, y c) el tener
un efecto estabilizador” (R. García, 1978, p4).
A continuación, desarrollaremos las características antes
mencionadas:
En primer lugar, el efecto de no ser trasladable - entiéndanse que
deberá soportar la carga económica exclusivamente la persona en quien
recae la carga directamente, la cual se encuentra establecido por ley; ello
en contraste, con los impuestos indirectos que son trasladables, por
ejemplo, el impuesto al consumo.
En segundo lugar, en torno con la característica de la equidad,
entendida está a través del principio de capacidad contributiva; se señala
que:
Tres son los índices básicos de capacidad contributiva: la renta
que se obtiene, el capital que se posee y el gasto o consumo que
se realiza. La doctrina en general acepta que de estos tres índices,
el principal es la renta que se obtiene, por lo que claramente el
impuesto sobre la renta se ajusta a la capacidad contributiva y en
consecuencia contempla la equidad.
4
 A su vez, la equidad, como búsqueda de afirmación del postulado
de gravar conforme a la capacidad contributiva, puede ser
entendida en dos sentidos: como equidad horizontal o vertical,
entendidas estas que aquellos que estén en igual situación deben
abonar el mismo gravamen, y aquellos que están en diferentes
niveles deben sufrir imposiciones diferentes, respectivamente.
(R. García, 1978, p5)
Sin perjuicio de que la doctrina impositiva desarrolle que la
equidad se contemple a través del principio de capacidad contributiva,
debemos precisar, lo siguiente:
La Constitución Política del Perú al establecer, en el artículo 74°,
los principios de la tributación como garantías de los contribuyentes
frente al poder tributario; señala que el Estado al ejercer la potestad
tributaria debe respetar los principios de reserva de la ley, los de igualdad
y respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo
puede tener carácter confiscatorio.
Así, el Tribunal Constitucional, órgano supremo de la
interpretación de la Constitución Política del Perú, estableció en la
sentencia N° 053-2004-PI/TC, que para que el principio de capacidad
contributiva sea exigible, no es indispensable que se encuentre
expresamente consagrado en el artículo 74° de la Constitución, pues su
fundamento y rango constitucional es implícito en la medida que
constituye la base para la determinación de la cantidad individual con
que cada sujeto puede en mayor o menor medida, contribuir a financiar
el gasto público; además de ello, su exigencia no solo sirve de contrapeso
o piso para evaluar una eventual confiscatoriedad, sino que se encuentra
unimismado con el propio principio de igualdad en su vertiente vertical.
Por su parte, la sentencia N° 4014-2005-PI/TC, indicó que la
capacidad contributiva es entendida como la aptitud de una persona para
ser sujeto pasivo de obligaciones tributarias, sustentadas en base a
determinados hechos reveladores de riqueza.
Cabe resaltar que la sentencia N° 00033-2004-PI/TC distingue
que la capacidad contributiva constituye una categoría diferente a la
capacidad económica a cuya determinación solamente se llega luego que
5
la manifestación de riqueza observada por el legislador, siempre de
manera objetiva, es evaluada, sopesada y contrapuesta a los diversos
fines estatales para considerarla como hecho imponible.
En la cita precedente, el Tribunal Constitucional distingue la
capacidad económica de la capacidad contributiva. Mientras que
la primera alude a una mera manifestación de riqueza, la
capacidad contributiva supone una valoración previa por parte
del legislador, quien objetivamente elige un determinado hecho
revelador de capacidad económica y lo eleva al grado de hecho
imponible, por considerar dicha aptitud económica con los
valores y fines del Estado, lo legitima para el cobro de tributos
como un mecanismo de redistribución de la riqueza o para
cumplir otras finalidades.
(Fernandez, 2006, p172)
En ese contexto, consideramos que la capacidad contributiva es
un principio constitucional tributario que le permite al sujeto contribuir
con el Estado en base con sus verdaderos signos de capacidad de
riqueza prescrita por el legislador previamente en una Ley, sin
extralimitar sus signos totales de riqueza.
Cabe mencionar que para algunos tratadistas, en materia
tributaria no existen diferencias entre la capacidad contributiva y
económica del sujeto; así, la capacidad económica es igual que la
capacidad contributiva, en ese sentido:
Constituye un verdadero derecho fundamental de los ciudadanos-
contribuyentes a contribuir con arreglo a sus capacidades
económicas. La capacidad económica también funciona como
una regla que obliga al legislador que – una vez que opta por
afectar una riqueza- no introduzca tratamientos discriminatorios
o desproporcionados en relación con el objeto del tributo
(Gamba, 2006, p172).
Lo anterior supone y opinamos, en virtud de ese principio, que el
legislador no debería establecer en la normativa tributaria afectaciones
irracionales para efectos de aplicar el Impuesto a la Renta; así,

6
 El ideal es que exista un correlato entre la capacidad contributiva
del individuo y el nivel de concurrencia en el gasto del Estado,
ello supone, que deban tributar en mayor medida aquellas
personas que disponen de mayores recursos, luego satisfacer las
necesidades para llevar una vida digna.

Para alcanzar ese objetivo, el legislador debe prever mecanismos

tales como las deducciones del Impuesto a la Renta, que permitan
que los sujetos concurran a los gastos públicos en la cabal medida
de su capacidad contributiva.
En otras palabras, el legislador no solo debe tener en cuenta la
capacidad económica de los individuos, sus manifestaciones de
riqueza, sino que debe incluir mecanismos que permitan que la
obligación tributaria se adecue a la real capacidad contributiva de
cada sujeto.
(Fernandez, 2006, p190)
En consecuencia, pensamos que oponerse a dichos mecanismos
sería un atentado al principio de capacidad contributiva en detrimento
con la riqueza del sujeto obligado al pago del impuesto.
En tercer y último lugar, el efecto estabilizador, aquí se pretende
neutralizar los ciclos de la economía, es decir:
Se indica que la estructura progresiva de la tasa otorga buena
flexibilidad al impuesto, por cuanto en situaciones de alza de
precios, el impuesto, operando a tasas más altas, congela mayores
fondos de los particulares, y a la inversa, en épocas de recesión,
decreciendo el nivel de ingresos, la tasa más baja más
rápidamente que la disminución en la base, con lo cual se liberan
mayores recursos.
(R. García, 1978, p6)
En definitiva, consideramos que un Impuesto a la Renta ideal se
deberá respetar las características mencionas precedentemente en aras de
mantener una estructura del Impuesto a la Renta, entre otros principios
constitucionales no prescritos en la Constitución, pero desarrollados por
el Tribunal Constitucional del Perú.

7
1.3 El concepto de renta en el sistema peruano.
Es menester definir el concepto de renta según la legislación peruana
para fines de analizar si las operaciones realizadas se enmarcan dentro
del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta, ergo, estar gravadas o
no con el mencionado impuesto.
No existe una posición doctrinaria uniforme en la definición de
renta, por lo que cada legislador adopta el concepto que considera
conveniente a su propia realidad, introduciendo variantes en las
teorías más difundidas que construyen el concepto de renta; esto
nos permite conocer con algunas precisiones cual es el marco
dentro del cual puede exigirse el gravamen.
(Medrano, 2018, p. 18)
En consecuencia, podríamos mencionar las siguientes teorías de
rentas que el legislador se inspiró para efectos de establecer el concepto
de renta en el Perú.

1.3.1 La teoría de la renta - producto

La teoría de la renta-producto o también llamada teoría de la fuente, R.
García (1978) afirma que renta es “El producto periódico que proviene
de una fuente durable en estado de explotación” (p.17). Dicha definición
resalta ciertas características que la renta debería contar, i) un producto,
vale decir, debe existir una riqueza nueva distinta y separable de la fuente
ii) durable y iii) periódica, es decir, susceptibles de generar ingresos
periódicos en el tiempo.
En nuestro sistema tributario, consideramos que el legislador
expresó la mencionada teoría indicando en el literal a) del artículo 1° de
la Ley del Impuesto a la Renta, que dicho impuesto grava las rentas que
provengan del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta de ambos
factores, entendiéndose como tales aquellas que provengan de una fuente
durable y susceptible de generar ingresos periódicos.

1.3.2 La teoría del flujo de riqueza

8
La teoría del flujo de riqueza, R. García (1978) señala que renta es “la
totalidad de esos enriquecimientos provenientes de terceros, o sea, al
total del flujo de riqueza de desde los terceros fluye hacia el
contribuyente, en un período dado” (p.17).
Esta teoría abarca un criterio más amplio con la menciona
precedentemente, es decir, que no exige las características de la renta-
producto; sino más bien, se expresa en una serie más de ingresos, por
ejemplo, las ganancias de capital, los ingresos por actividades
accidentales, los ingresos eventuales, ingresos a título gratuitos, entre
otros.
Ahora bien, de acuerdo con lo señalado por Alva (2017) nuestra
Ley del Impuesto a la Renta “no hay un artículo específico que regule
esta teoría, ello a diferencia de la teoría renta – producto que se ha
descrito anteriormente y que sí tiene un referente normativo, debido que
se encuentra en casos separados” (p.1). Por ejemplo, podemos mencionar
los incisos b) las ganancias de capital, c) los ingresos que provengan de
terceros del artículo 1° de la Ley del Impuesto a la Renta.
Finalmente, debemos resaltar que una de sus características de la
mencionada teoría, es que la ganancia o ingreso derivado de operaciones
con terceros sea considerada como renta gravada debe ser obtenida de
una actividad de la empresa (operaciones mercantiles, y no de la
expresión de una ley) en sus relaciones con otros particulares; ello, en
lineamiento del artículo 3° de la Ley del Impuesto a la Renta que
menciona que en general es renta gravada cualquier ganancia o beneficio
derivado de operaciones con terceros.

1.3.3 La teoría del consumo más incremento patrimonial

Bajo el concepto de esta teoría, R. García (1978) señala que renta es “el
total de enriquecimiento – capacidad contributiva, del individuo a lo
largo de un período” (p.17); asimismo, Medrano (2018) señala que “Lo
único que importa es la diferencia entre el patrimonio que se tenía al
inicio del ejercicio y al cierre de este, con independencia del origen,
asimismo, esta posición nunca ha sido recogida en forma químicamente
pura en nuestra legislación” (p.23).
9
 Entendemos que no existe un artículo en la LIR que adopte de
modo general todos los casos que se encuentran comprendidos
por la teoría del consumo más incremento patrimonial. Nuestro
legislador recoge solamente algunos casos que están alcanzados
por la teoría que venimos examinando
En este sentido la LIR contiene la descripción de cada uno de
estos casos. Por ejemplo, el art. 1.d de la LIR establece que se
encuentran sometidas al Impuesto a la Renta las rentas imputadas
(atribuidas) que detalla la LIR a lo largo de su texto.
(Ponce de León, 2009, párr.3)
En efecto, “la renta obtenida al final del ejercicio fiscal
determinado será equivalente a la suma de los consumos efectuados y el
cambio de valor (positivo o negativo) del patrimonio en dicho período”
(Delgado, 2004, p7). Finalmente, consideramos que esta teoría se
encuentra relacionadas con rentas imputadas en virtud de la Ley del
Impuesto a la Renta.

1.4 Determinación del Impuesto a la Renta de tercera categoría.

1.4.1 Generalidades y alcance de las rentas de tercera categoría.

Una vez que hemos establecido que las operaciones llevadas a cabo por
el sujeto se encuentran dentro del marco del concepto de renta; en
consecuencia, se debe identificar la categoría en las cuales se
clasificarán.
Ahora bien, el Impuesto a la Renta en el Perú establece que los
sujetos podrán clasificar sus rentas en cinco categorías. Las rentas de
primera categoría, que comprenden principalmente las rentas
provenientes del arrendamiento y subarrendamiento de predios. Las
rentas de segunda categoría, relacionadas con las ganancias de capital,
los intereses generados en la colocación de capitales intereses presuntos,
las regalías, las utilidades, entre otros. Las rentas de tercera categoría,
correspondientes con las derivadas del comercio, la industria o minería,
de la explotación agropecuaria, forestal, pesquera o de otros recursos
naturales, de la prestación de servicios comerciales, industriales o de
10
índole similar, como transporte, comunicaciones, sanatorios, hoteles,
depósitos, garajes, reparaciones, construcciones, bancos, y en general
cualquier otra actividad que constituya negocio habitual de compra o
producción y venta, permuta o disposición de bienes. Las rentas de cuarta
y quinta categoría, relacionadas con el trabajo independiente y
dependiente, respectivamente.
Como se puede apreciar, las rentas de tercera categoría
pertenecen a las rentas derivadas de la actividad empresarial en
cualquier faceta, así como las que obtengan los notarios. Se
incluye as rentas de las personas jurídicas, así como las derivadas
del ejercicio en asociación o en sociedad civil de cualquier
profesión, arte, ciencia u oficio y cualquier otra renta no
comprendida en las demás rentas.
(Medrano, 2018, p81)
De esta forma, consideramos que la Ley del Impuesto a la Renta
clasifica las rentas que el sujeto obtiene en cinco categorías; sin embargo,
para fines de nuestra tesis nos centraremos en determinar la renta de
tercera categoría debido que corresponden a rentas empresariales. De
esta forma, se inicia con la imputación de la renta en un período
determinado; asimismo, se le deducirá de la renta los costos y gastos
asociados con la misma para fines de determinar la renta bruta y neta,
respectivamente, así, determinar el Impuesto a la Renta por pagar de
tercera categoría.

1.4.2 Renta bruta.

Cabe mencionar que a la imputación de la renta en el período deberá
deducirse los costos asociados a la misma a fin de determinar la renta
bruta; siendo ello así, en líneas generales:
Puede decirse que normalmente, la determinación del impuesto
se realiza sobre la base de la renta real o efectiva, es decir, aquella
que efectivamente existió en realidad; ergo, la renta real o
efectiva parte de la renta bruta del período, la cual en principio,
equivale al ingreso bruto obtenido de un bien o actividad. En
efecto, en tanto los bienes enajenados debieron ser adquiridos, es
11
 decir, tuvieron un costo, la renta bruta equivale a la diferencia
entre el ingreso bruto por la enajenación y el costo tributario del
bien vendido. Si a la renta bruta se le restan los gastos necesarios
para obtenerla y para mantener su fuente, se tendrá la renta neta.
(R. García, 1978, p73)
En esa misma línea la doctrina tributaria nacional menciona que:
El impuesto se aplica sobre la renta neta, es decir, la renta bruta
menos los gastos necesarios para producirla o mantener su
fuente, en tanto la deducción no se encuentre prohibida,
conforme lo establece el artículo 37° de la ley del Impuesto a la
Renta, así, en denominado principio de causalidad.
(Medrano, 2018, p85)
De esta manera, la Ley del Impuesto a la Renta en virtud del
artículo 20° menciona que la renta bruta está constituida por el conjunto
de ingresos afectos al Impuesto a la Renta. Cuando tales ingresos
provengan de la enajenación de bienes, la renta bruta estará dada por la
diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas
operaciones y el costo computable de los bienes enajenados.
Agrega la normativa, si se trata de bienes depreciables o
amortizables, a efectos de la determinación del impuesto, el costo
computable se disminuirá en el importe de las depreciaciones o
amortizaciones que hubiera correspondido aplicar de acuerdo a lo
dispuesto por esta Ley, asimismo, por costo de enajenación se entenderá
los costos de adquisición, producción o construcción o en su caso el valor
al ingreso al patrimonio.
En tal caso, la renta bruta no equivaldría al ingreso bruto, sino
que será preciso deducir el costo tributario del bien vendido, es
decir, el costo calculado de modo especial, de modo entonces que
el concepto de renta bruta será el resultado de deducir, del ingreso
bruto, el costo tributario de los bienes enajenados.
(R. García, 1978, p116)
En definitiva, consideramos que al establecer la renta bruta se
deberá deducir de la renta los costos de los bienes enajenados o el

12
importe de las depreciaciones o amortizaciones para efectos de
determinar la renta bruta. Y después, hallar la renta neta.

1.4.3 Renta neta

Una vez establecido la renta bruta de tercera categoría, aún no estamos
frente a la renta real para gravar el Impuesto a la Renta de tercera
categoría, sino que tenemos que deducir los gastos necesarios para el
mantenimiento o generación de la fuente de riqueza del sujeto obligado
a determinar el Impuesto a la Renta de tercera categoría.
Se puede considerar como renta bruta a la primera expresión del
beneficio gravable, susceptible de verificarse con respecto
determinado sujeto; y la ganancia neta, resulta de la deducción
contra la ganancia bruta ya definida, de los gastos necesarios para
obtenerla, mantenerla y conservarla.
(Reig, 2006, p396)
En el mismo sentido, el artículo 37° de la Ley del Impuesto a la
Renta señala que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se
podrá deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y
mantener su fuente; así como, los vinculados con la generación de
ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente
prohibida por esta ley, conteniendo una lista enunciativa sobre tales
conceptos.
A su turno, el último párrafo del citado artículo establece que para
efectos de determinar que los gastos sean necesarios para producir y
mantener la fuente, estos deberán ser normales para la actividad que
genera la renta gravada, así como cumplir con criterios tales como
razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente, generalidad
para ciertos gastos de personal, entre otros.
De esta manera señaló el Tribunal Constitucional en la sentencia
N° 2302-2003-AA/TC que el Impuesto a la Renta presenta distintas
características, así como, un sistema de cálculo y deducciones propio, en
el que, además, de acuerdo al inciso b) del artículo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta, entre las deducciones para llegar a la renta neta, se

13
consideran los tributos que recaen sobre bienes o actividades productoras
de rentas gravadas.
Lo anterior nos permite inferir que el Impuesto a la Renta se
establece de la renta neta, en consecuencia, no es confiscatorio y en los
casos que se argumente confiscatoriedad es necesario que se encuentra
plenamente demostrada, tal cual lo expresa en dicha sentencia.
Por otra parte, la deducción de gastos está condicionada además
a la observancia de las reglas sobre bancarización, que obligan a utilizar
ciertos medios de pago: abono en cuenta bancaria local, orden de pago,
giro o transferencia de fondos desde o hacia una cuenta bancaria local,
pago con cheque no negociable emitido con cargo a una cuenta bancaria
local, pago con tarjeta de crédito o de débito emitidas por una entidad
bancaria o financiera local.
En efecto, el artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta
establece que son deducibles gastos por intereses de deuda, los tributos
que recaen sobre bienes o actividades productoras, las primas de seguros
con ciertas características, las pérdidas extraordinarias sufridas por caso
fortuito y fuerza mayor, los gastos de depreciación por desgaste de bienes
u obsolescencia de los bienes de activo fijo, entre otros.
Nótese que, en virtud de dicha Ley, es deducible el gasto por
depreciación del desgaste de bienes u obsolescencia de los bienes del
activo fijo porque de esta manera el sujeto comienza a deducir los gastos
para llegar a su verdadera expresión de riqueza para efectos de establecer
la renta neta, en consecuencia, pagar el Impuesto a la Renta de tercera
categoría.
Desde este punto de vista es evidente que los bienes corporales
afectados a la empresa experimentan una pérdida de valor
original por el desgaste que en ellos produce esa afectación. Por
ende, a efectos de la determinación de la renta neta, resulta
necesario contemplar ese hecho, mediante la deducción de una
proporción de la renta bruta, de modo que permita la
recuperación de capital fuente.
(R. García, 1978, p127)

14
 De lo anterior, consideramos que los sujetos generadores de renta
de tercera categoría cuando adquieran bienes del activo fijo, deben ser
recuperados a través del desgaste de la depreciación. Para ello, se deberá
efectuar una asignación razonable del desgaste en los ejercicios que
comprenda el bien en virtud de lo preestablecido por el legislador en la
norma del Impuesto a la Renta, pero sin menoscabar su derecho de
ejercerla o utilizando parámetros irracionales que eviten o retarden su
asignación del desgaste en aras al principio de capacidad contributiva.

1.5 Conclusiones preliminares

Resumiendo, con lo expuesto en el presente capítulo, decimos que fue
menester definir el concepto de renta en virtud de la legislación tributaria
peruana para fines de analizar si las operaciones realizadas se enmarcan
dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta. Acto seguido,
establecer las deducciones permitidas por el legislador a través de la
determinación de la renta bruta y neta; así determinar el Impuesto a la
Renta de tercera categoría, de esta manera consideramos:

 En efecto, en primer lugar, que el legislador recogió en el literal a) del

artículo 1° de la Ley del Impuesto a la Renta la teoría de renta- producto.
Indicando que el Impuesto a la Renta grava las rentas que provengan del
capital, del trabajo y de la aplicación conjunta de ambos factores,
entendiéndose como tales aquellas que provengan de una fuente durable
y susceptible de generar ingresos periódicos. En segundo lugar, la teoría
de flujo de riqueza, el criterio es más amplio con la mencionada
precedentemente; es decir, se expresa en una serie más de ingresos con
operaciones mercantiles con terceros. Contemplado en el inciso c) del
artículo 1° de la Ley del Impuesto a la Renta. En tercer lugar, la teoría
del incremento patrimonial que se encuentra relacionadas con rentas
imputadas en virtud de la Ley del Impuesto a la Renta.
 Una vez, incluidas las operaciones dentro del marco de la Ley del
Impuesto a la Renta, debemos determinar el Impuesto a la Renta de
tercera categoría. Empezando con establecer la renta bruta, de la cual es
el resultado de los ingresos menos los costos de los bienes o servicios.
15
 Al respecto, consideramos que establecida la renta bruta de tercera
categoría, aún no estamos frente a la renta real para gravar el Impuesto a
la Renta de tercera categoría, sino que, adicionalmente, tenemos que
deducir los gastos necesarios para el mantenimiento o generación de la
fuente de riqueza, por ejemplo, los gastos por deuda, las primas de
seguros, entre otros, el gasto por depreciación.
 Así, consideramos que son deducibles las erogaciones por depreciación
del desgaste de los bienes del activo fijo, porque de esta forma el sujeto
comienza a deducir los costos o gastos para llegar a su verdadera
expresión de riqueza para efecto de establecer la renta neta y, finalmente,
pagar el Impuesto a la Renta de tercera categoría. De esta manera, se
relaciona con el principio de capacidad contributiva, pues le permite al
sujeto contribuir con el Estado en base con sus verdaderos signos de
capacidad de riqueza prescrita por el legislador previamente en una Ley,
estableciéndose deducciones de la depreciación en la renta bruta y neta;
sin embargo, el legislador no debería contemplar afectaciones
irracionales para efectos de aplicar el Impuesto a la Renta; pensar en
contrario, sería un detrimento a la riqueza total del sujeto obligado.

16
 CAPÍTULO II MARCO GENERAL DE LA
DEPRECIACIÓN DEL ACTIVO FIJO EN EL
IMPUESTO A LA RENTA.

En el presente capítulo desarrollaremos el presupuesto de la depreciación

de los activos fijos para fines de entender su relación con el Impuesto a
la Renta; para tal efecto, señalaremos los conceptos generales de la
depreciación de los activos fijos; asimismo, describiremos la legislación
tributaria aplicable con la depreciación y, finalmente, señalaremos las
principales problemáticas en torno con la aplicación de la normativa.

2.1 Marco general de la depreciación tributaria

En principio tenemos que entender que la depreciación constituye la
pérdida del valor de un determinado activo.
La depreciación constituye básicamente una pérdida de valor de
un determinado tipo de bien –los de inversión empresarial-
debido, fundamentalmente, a tres causas que resume, por el uso
que el bien o elemento experimenta –la llamada depreciación
funcional, por el transcurso del tiempo – depreciación física- o
por obsolescencia del bien depreciable –depreciación técnica.
(C. Garcia, 1994, p 40)
Como lo señalamos en el capítulo anterior, el concepto de renta
neta supone la disminución no solamente de los gastos necesarios para
obtener la renta, sino también de las que posibilitan el mantenimiento de
la propia fuente generadora de renta.
En efecto, la depreciación de los activos es un concepto que
disminuye la fuente generada de la renta.
Desde este punto de vista, es evidente que los bienes corporales
afectados a la empresa experimentan una pérdida de valor
originada por el desgaste que en ellos produce esa afectación. Por
ende, a efectos de la determinación de la renta neta, resulta

17
 necesario contemplar ese hecho, mediante la deducción de una
proporción de la renta bruta, de modo que permita la recuperación
del capital fuente, y, mediante su puesta en reserva, el reemplazo
de los bienes cuando ya no resultan utilizables.
(R. García, 1978, p.126).
Asimismo, C. García (1994), afirma “por tanto, que la realidad
económica “renta societaria”, que el legislador ha erigido en hecho
imponible del IS, se ve influenciada por el fenómeno de la depreciación
amortizable”.
Pues las amortizaciones despliegan consecuencias inmediatas en
relación con el cálculo del rendimiento neto de la sociedad al
tratarse de una partida negativa; del mismo modo que las
amortizaciones concurren en la determinación de las eventuales
rentas obtenidas como consecuencia de alteraciones
patrimoniales, constitutivas de resultados extraordinarios.
(Ortiz, 2001, p.11)
Ahora bien, el sistema tradicional para la afectación de la
depreciación en la renta neta se realiza por el método lineal, el cual
consiste en dividir el costo del activo entre el número de años
correspondiente a la vida útil que se le asigna hasta agotar la totalidad
del capital invertido.
La vida útil de los distintos tipos de bienes puede ser fijada por la
ley, el reglamento o la Administración, de acuerdo con los usos y
prácticas comerciales. Dado que resulta imposible predecir con
exactitud la vida útil de los bienes, la determinación de ella se
funda en estimaciones que no necesariamente habrán de coincidir
con la real duración en cada caso particular.
(R. García, 1978, p. 127)
Así, la disminución de la renta neta por medio de la depreciación
se realiza en un número de años determinado por el legislador.
En el Perú, la legislación del Impuesto a la Renta establece tasas
máximas de depreciación para cada ejercicio, en general; así, cabe
señalar que:

18
 Es cierto que un escrupuloso respeto del principio de capacidad
económica (contributiva) reclamaría que la amortización
practicada en cada período impositivo se correspondiera con la
verdadera depreciación experimenta por el bien que se amortiza,
lo que haría imprescindible, a su vez, una medición precisa de
dicha depreciación por la entidad en el momento de presentar su
autoliquidación por el impuesto sobre sociedades; sin embargo,
las grandes dificultades que esa medición comportaría, unidas al
alto grado de subjetividad que en la mayoría de las ocasiones
aquellas incorporaría, requerirían igualmente una verificación
administrativa de los valores aducidos por la entidad, lo cual se
presenta a priori no exento de serios escollos. Estas son, en
definitiva, razones de practicabilidad y simplificación tributarias
las que aconsejan admitir fiscalmente métodos alternativos de la
depreciación dentro de la regulación de la base imponible del
impuesto sobre sociedades.
(Ortiz, 2001, p.33)
En consideración, podemos notar que la depreciación es el
resultado de la pérdida del valor del activo fijo, asimismo, la
depreciación de calcula a través del método lineal y tasas
máximas de virtud con la Ley del Impuesto a la Renta en el Perú
para un efecto práctico en su aplicación.

2.2 La depreciación en la legislación del Impuesto a la Renta

De acuerdo al artículo 37° de la Ley el Impuesto a la Renta establece
que, a fin de establecer la renta neta de tercera categoría, se deducirá de
la renta bruta determinados gastos siempre y cuando estén vinculados a
producirla y mantener su fuente y, de manera enunciativa, enumera los
distintos gastos.
Así, el inciso f) del artículo en mención dispone que, entre otros,
será objeto de deducción para propósitos del impuesto en referencia, las
depreciaciones por desgaste u obsolescencia de los bienes de activo fijo.
Por su parte, el artículo 38° de la Ley del Impuesto a la Renta
menciona que el desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo
19
fijo que los contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesión u
otras actividades productoras de rentas gravadas de tercera categoría, se
compensará mediante la deducción por las depreciaciones admitidas en
esta ley.
Para tal efecto, el artículo 39 de la referida normativa dispone que
los edificios y construcciones se depreciaran a razón del cinco por ciento
(5%) anual; asimismo, el artículo 40 de la misma ley señala que los
demás bienes afectados a la producción de rentas gravadas se depreciarán
aplicando, sobre su valor, el porcentaje que al efecto establezca el
Reglamento, precisando que en ningún caso se podrá autorizar
porcentajes mayores de depreciación a los contemplados en dicho
Reglamento.
En ese sentido, el literal a) del artículo 22 del reglamento de la
citada Ley del IR dispone que de conformidad con el artículo 39 de la
Ley del IR, los edificios y construcciones solo serán depreciados
mediante el método de línea recta, a razón del cinco ciento por ciento
(5%) anual.
A su vez, el literal b) del mismo artículo señala que los demás
bienes afectados a la producción de rentas gravadas de la tercera
categoría, se depreciarán aplicando el porcentaje que resulte de la
siguiente tabla:

PORCENTAJE
ANUAL DE
BIENES DEPRECIACIÓN
HASTA UN
MÁXIMO DE:
1. Ganado de trabajo y reproducción; 25%
redes de pesca.
2. Vehículos de transporte terrestre 20%
(excepto ferrocarriles) hornos en
general.
3. Maquinaria y equipo utilizados por las 20%
actividades minera, petrolera y de

20
 construcción; excepto muebles, enseres
y equipos de oficina.
4. Equipos de procesamiento de datos. 25%
5. Maquinaria y equipo adquirido a 10%
partir del 01.01.91.
6. Otros bienes del activo fijo. 10%

Como puede observarse, las disposiciones vigentes del Impuesto

a la Renta, establecen un método de depreciación de línea recta para el
caso de edificios y construcciones con una tasa de depreciación de 5%,
son bienes que para la Ley no pueden tener una vida útil menor de 20
años; mientras que en el caso de los demás tipos de bienes, establecen
tasas máximas de depreciación anual, son bienes cuya vida útil fluctúa
en principio entre 4 y 10 años, independientemente del método de
depreciación que se emplee para determinar el cargo por depreciación.
De la misma manera, es importante resaltar que las disposiciones
vigentes no prevén la posibilidad de autorizar la aplicación de
porcentajes de depreciación mayores a las tasas máximas establecidas en
la tabla antes señalada.
Por otra parte, existen otros regímenes especiales de depreciación
relacionado con el activo fijo que no es materia de estudio en el presente
trabajo.

2.3 Problemáticas de la depreciación tributaria

Actualmente, en nuestra legislación existen problemáticas para la
aplicación de la depreciación tributaria.
A continuación, describiremos algunos temas problemáticos de
la depreciación:

2.3.1 Definición del activo fijo y su impacto en la depreciación

La Ley del Impuesto a la Renta no ha definido qué debe entenderse por
activo fijo. Así, en otras normas legales del ordenamiento jurídico
tampoco existe una definición de activo fijo.

21
 En reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal se ha señalado
que, supletoriamente, resulta de aplicación lo establecido en las Normas
Internacionales de Contabilidad (NICs) vigentes en el Perú,
específicamente, la Norma Internacional de Contabilidad N° 16
Inmuebles, Maquinaria y Equipo; posición que no compartimos, debido
que dicha norma contable tiene como objetivo prescribir el tratamiento
contable del inmovilizado material, así como los cambios que se hayan
suscitado en dicha inversión. Sin embargo, el “Impuesto a la Renta es el
tributo que se precipita directamente sobre la manifestación de la
riqueza” (Bravo, 2009, p 218)
Sin perjuicio de lo anterior, el párrafo seis de la NIC 16 establece
que se entiende por inmuebles, maquinaria y equipo a todo bien tangible
que: i) Es empleado en la producción o suministro de bienes o servicios,
para arrendarlo a terceros o para fines administrativos; y, ii) Se espera
usar durante más de un periodo.
En este contexto, existe incertidumbre en los operadores
tributarios al no contar con una definición de activo fijo para efectos
tributarios.

2.3.2 La exigencia de la contabilización de la depreciación

Tratándose del costo del activo fijo, el primer párrafo del artículo 41° de
la Ley del Impuesto a la Renta señala que la depreciación se calculará
sobre el costo de adquisición, producción o construcción, o el valor de
ingreso al patrimonio de los bienes, o sobre los valores que resulten del
ajuste por inflación del balance efectuado conforme a las disposiciones
legales en vigencia.
Por su parte, el artículo 20° de la citada ley contiene la definición
de costo de adquisición, producción o construcción y valor de ingreso al
patrimonio. El referido artículo también señala que, en ningún caso los
intereses formarán parte de los indicados costos.
En consecuencia, la depreciación tributaria del activo posibilita
la recuperación del capital en ellos invertido y los gastos incurridos a raíz
de la compra e instalación de los mismos y, de ser el caso, el ajuste por

22
 inflación que afectó el costo inicialmente reconocido para los referidos
activos.
Ahora bien, el artículo 22° del Reglamento de la citada Ley,
establece que para el cálculo de la depreciación se aplicará las siguientes
disposiciones:
a. De conformidad con el artículo 39° de la Ley, los edificios y
construcciones solo serán depreciados mediante el método de
línea recta, a razón del 5% anual.
b. Los demás bienes afectados a la producción de rentas gravadas
de la tercera categoría, se depreciarán aplicando el porcentaje
anual de depreciación hasta un máximo según lo siguiente:
1. Ganado de trabajo y reproducción; redes de pesca: 25%
2. Vehículos de transporte terrestre hornos en general:20%
3. Maquinaria y equipo utilizados por las actividades
minera, petrolera y de construcción; excepto muebles,
enseres y equipos de oficina: 20%
4. Equipos de procesamiento de datos: 25%
5. Maquinaria y equipo adquirido a partir del 1.1.91: 10%
6. Otros bienes del activo fijo: 10%
Agrega, que la depreciación aceptada tributariamente será aquella
que se encuentre contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros
y registros contables, siempre que no exceda el porcentaje máximo
establecido en la citada tabla para cada unidad del activo fijo, sin tener
en cuenta el método de depreciación aplicado por el contribuyente.
Nótese que la regla de depreciación contabilizada y tasas
máximas de depreciación son limitaciones incorporadas por normas
reglamentarias.

2.4 Conclusiones preliminares

Como se puede apreciar en el presente capítulo, llegamos a considerar lo
siguiente:
 En atención con el desgaste del activo, señalamos que la depreciación
supone la pérdida de valor de un activo año tras año hasta la inutilización
del bien. Esta pérdida de valor se materializa con una afectación al
23
 resultado de cada ejercicio, en consecuencia, la depreciación es un gasto
deducible para propósitos de la determinación de la renta neta del
Impuesto a la Renta.
 En relación con el plazo de la depreciación, esta corresponde a una
pérdida del valor del bien como consecuencia del uso en el proceso
productivo; por ello, consideramos que el plazo de depreciación debe ser
lo más cercano posible a la realidad.

24
 CAPÍTULO III: PROBLEMÁTICA TRIBUTARIA EN LA
DEFINICIÓN DE EDIFICACIONES Y CONSTRUCCIONES Y
SU IMPACTO EN LA DEPRECIACIÓN CON ÉNFASIS EN LAS
TORRES ELÉCTRICAS DEL SECTOR ELÉCTRICO
PERUANO

En este capítulo describiremos, en primer término, la problemática de la

definición en torno con la edificación y construcción; así, señalaremos
que el legislador no estableció una definición de edificaciones y
construcciones en el Impuesto a la Renta peruano; por ello, se da la
problemática suscitada en nuestra tesis. Por una parte, mencionaremos el
criterio de la Administración Tributaria considerando como elementos
diferenciadores de la fijeza y permanencia para definir el término
edificación y construcción, en consecuencia, pretender que las torres
eléctricas se encuentran en el marco del artículo 39° de la Ley del
Impuesto a la Renta. Por otra parte, el criterio del Tribunal Fiscal que
solo menciona la naturaleza para calificar el bien como edificación y
construcción. En segundo término, analizaremos la problemática
considerando lo siguiente puntos: i) recurriendo a normas jurídicas
distintas a las tributarias para buscar un contenido a las edificaciones y
construcciones; ii) descartando la Clasificación Internacional Industrial
Uniforme- CIIU en caso pretendan utilizarla para calificarla los bienes
como edificación y construcción; iii) la necesidad de analizar los
elementos de fijeza y permanencia para efectos de calificar los bienes
como edificación y construcción; asimismo, el elemento de la
composición del bien para hacer un análisis íntegro de las mismas y, de
esta forma, calificarlas dentro del marco del artículo 39° de la Ley del
Impuesto a la Renta; sin perjuicio de lo anterior, finalmente establecemos
iv) una propuesta complementaria para que los bienes además de ser fijos
y permanente deberán ser adheridos al predio para calificarse como
edificación y construcción.

25
3.1 Problemática en la definición de edificación y construcción en la
legislación del Impuesto a la Renta

3.1.1 Definición de edificación y construcción en el Impuesto a la

Renta

Cabe recordar que el artículo 39° de la Ley del Impuesto a la Renta

dispone que los edificios y construcciones se deprecian a razón del cinco
por ciento (5%) anual, de esta manera, el artículo 40° de la misma ley
señala que los demás bienes afectados a la producción de rentas gravadas
se depreciarán aplicando, sobre su valor, el porcentaje que al efecto
establezca el Reglamento, precisando que en ningún caso se podrá
autorizar porcentajes mayores de depreciación a los contemplados en
dicho Reglamento.

En ese sentido, el literal a) del artículo 22° del reglamento de la

citada Ley, dispone que de conformidad con el artículo 39° de la Ley del
Impuesto a la Renta los edificios y construcciones solo serán depreciados
mediante el método de línea recta, a razón de cinco (5%) por ciento
anual.

Como puede observarse, de la normativa vigente del Impuesto a

la Renta, consideramos que solo establecen el alcance del método de
depreciación de línea recta para el caso de edificios y construcciones con
una tasa de depreciación de cinco (5%) por ciento, vale decir, bienes que
para la Ley no pueden tener una vida útil menor de 20 años.

Por lo tanto, consideramos que no se establece que se entiende

por edificación y construcción para fines de identificar los bienes que
serán objeto de depreciación bajo dicho régimen fiscal; generando ello,
un problema de predictibilidad jurídica a los sujetos del Impuesto a la
Renta de tercera categoría.

No obstante a lo anterior, en virtud de la norma IX del título

preliminar del Código Tributario en la que establece que en lo no previsto
por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas
distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las

26
desnaturalicen; en consecuencia, se recurrirá a otras normas del sistema
jurídico para efectos de darle una connotación a la edificación y la
construcción, y así, buscar enfrentar nuestra controversia, la cual será
objeto en este trabajo de investigación.

3.1.2 El criterio según la Administración Tributaria relacionada a

la definición de edificación y construcción.
La Administración Tributaria peruana, a través de la emisión del Informe
124-2010-SUNAT/2, desarrolló argumentos para delimitar una serie de
bienes, por ejemplo, torres, escaleras metálicas, ascensores y
montacargas instaladas en el edificio, instalaciones sanitarias,
instalaciones, de sistema contra incendios, entre otros, dentro del alcance
de los términos edificaciones y construcciones, debido que, el artículo
39° de la Ley del Impuesto a la Renta no contempla ninguna definición
o lineamiento general.

Así, la Administración Tributaria efectuando un análisis somero

del criterio de la resolución del Tribunal Fiscal N° 07724-2-205 y
recurriendo a otras fuentes del derecho, mencionó que dentro de la
expresión:

Edificación y construcción debe entenderse como toda

edificación propiamente dicha y toda construcción, obra de
arquitectura o ingeniería que tenga como características su fijeza
y permanencia, esta última asociada a una vida útil relativamente
extensa, similar a la que corresponde a un edificio, no se destinan
para la venta en el curso normal de las operaciones de una
entidad, y se utilizan en el proceso de producción o
comercialización o para uno administrativo y que están sujetas a
depreciación, excepto terrenos, asimismo, “ los demás activos”
pueden tener una vida útil mucho más corta que los “Edificios y
Construcciones”.

En consecuencia, los funcionarios se encuentran acotando a las

compañías del sector eléctrico por ser los informes de carácter vinculante

27
en virtud del artículo 94° del Código Tributario, entre otros sectores.
Indicando que las torres eléctricas son calificadas dentro del rubro de
edificación y construcción, debido que cumplen con las características
señaladas en el informe antes mencionado; por ende, deberían utilizar
una tasa del cinco (5%) por ciento anual en atención del artículo 39° de
la Ley del Impuesto a la Renta.

De lo antes expuesto, podríamos mencionar que el lineamiento

de la Administración Tributaria, para efectos de calificar las torres
eléctricas y otros bienes como edificaciones y construcciones, es que
debería contar con las características de i) Fijeza y ii) permanencia, esta
última asociada a una vida útil relativamente extensa.

Al respecto, nosotros no compartimos dicho lineamiento en su

totalidad; debido a que estamos de acuerdo con que se analicen las
características de fijeza y permanencia, esta última asociada una vida útil
relativamente extensa de los bienes; sin embargo, debería analizarse la
naturaleza del material compuesto de la “Edificación y Construcción”,
tal como se desarrolla en la resolución N° 07724-2-205 emitida por el
Tribunal Fiscal, última instancia en materia administrativa.

Sin perjuicio con lo anterior, las torres eléctricas que son materia
de este estudio de investigación, no cumplen con dichas características;
por lo tanto, consideramos una postura equivocada de la Administración
Tributaria de calificarlas como tal, por carecer de la fijeza y permanencia,
argumentos que desarrollaremos más adelante.

3.1.3 El criterio del Tribunal Fiscal en torno con la definición de

edificación y construcción
Debemos señalar que el criterio recogido por la resolución del Tribunal
Fiscal N° 07724-2-2005, como lo plasma la SUNAT, solo considera lo
siguiente: “Que las “edificaciones y construcciones” y “demás activos”,
que el primer grupo comprende bienes con una vida útil relativamente
larga en comparación con la del segundo grupo, para el cual se aceptaba

28
que podría tener una vida útil mucho más corta que edificios y
construcciones”

No obstante, debió incluirse en el desarrollo del informe, el

siguiente párrafo de la mencionada resolución, para efectos de realizar
un análisis íntegro:

En tal sentido, se entiende que no podría asignarse el mismo

porcentaje de depreciación o la misma vida útil a una
construcción realizada con material “noble” (ladrillo, cemento,
fierro) y otra efectuada con adobe, palos, mantas y esteras.
De ahí que, para efecto del Impuesto a la Renta, tampoco resulta
razonable afirmar que todas las construcciones cualquiera sea el
tipo de material empleado en ellas, corresponden al grupo de
“edificaciones y construcciones” a que se refiere el artículo 39 de
la Ley del Impuesto a la Renta y, por tanto, tienen sin excepción
alguna una vida útil de más de 33 años.
Dicho artículo, al contemplar ese período con vida útil,
evidentemente se refiere a aquellas construcciones que por la
naturaleza de los materiales utilizados podían alcanzar vidas
útiles relativamente largas, construcciones corresponden al grupo
de “edificios y construcciones”, debe tener en cuenta sus
características.
De acuerdo con la resolución del Tribunal Fiscal, definiría a la
edificación y construcción como el grupo de bienes con una vida útil
relativamente larga en comparación con los “demás activos”.

Agrega a la resolución un contenido de suma importancia para el

desarrollo de este trabajo de investigación, para efectos de determinar si,
efectivamente, una construcción corresponde al grupo de edificios y
construcciones, debe tenerse en cuenta sus características en la
construcción, vale decir, los materiales que componen los bienes.

Cabe mencionar que en el caso analizado, se discutía sobre

ciertos bienes que son galpones hechos de palos de eucalipto que serían
empleados en sus estructuras y mantas de polipropileno que cumplirían

29
la función de los muros; así, el Tribunal Fiscal considerando la poca
durabilidad (no permanencia en el tiempo) y la naturaleza de los
materiales utilizados en los galpones; concluyó que estos no podían ser
edificios y construcciones.

Por ende, los galpones deberían ser ubicados dentro de “los

demás bienes”, vale decir, incluidos en el literal b) del mismo artículo 22
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

En definitiva, en lineamiento con el Tribunal Fiscal, somos de la

opinión que es imprescindible analizar la naturaleza de los materiales,
vale decir, de los cuales está compuesto el bien. Esta es una pieza crucial
para determinar si un bien califica como “edificación o construcción”;
sin embargo, dicha posición debería ser complementada con las
características de fijeza y permanencia, esta última asociada a una vida
relativamente más extensa.

3.2 Análisis a la problemática tributaria de la definición de

edificación y construcción

3.2.1 Definición de edificaciones y construcción en nuestro sistema

jurídico peruano

Nótese que la Ley del Impuesto a la Renta no contiene una definición de

edificios y construcción; por ende, en virtud del Código Tributario, es
necesario recurrir a nuestro sistema jurídico peruano si existen normas
relacionadas con las dichas definiciones.

No obstante, el término edificación según la Real Academia de la

lengua española lo define como sigue: hacer o construir un edificio o
mandarlo a construir. A su vez edificio, es una construcción estable, vale
decir, fija. A su vez fija, no expuesto a movimientos o alteraciones.

Por su parte, el Reglamento de la Ley N°27157 de Regularización

de Edificaciones del Procedimiento para la Declaratoria de Fábrica y del
Régimen de Unidades Inmobiliarias de Propiedad Exclusiva y de
Propiedad común aprobado por Decreto Supremo N° 008-2000-MTC,

30
define las edificaciones como aquellas estructuras arquitectónicas que
requieren cumplir condiciones mínimas de habitabilidad para albergar a
las personas en el desarrollo de cualquiera de sus actividades.

El Reglamento de las Licencias de habilitación Urbana y

Licencias de Edificación, según Decreto Supremo N°. 008-2013-
VIVIENDA precisa que la edificación es la obra de carácter permanente
cuyo destino es albergar actividades humanas. Comprende las
instalaciones fijas y complementarias, asimismo, define edificio como
obra ejecutada por el hombre para albergar sus actividades.

Sobre el particular, tal como se aprecia de las normas citadas,

consideramos que la edificación constituye aquella estructura
arquitectónica que requiere cumplir con condiciones mínimas de
habitabilidad para albergar a las personas en el desarrollo de sus
actividades. A modo de ejemplo, califica como edificación una casa o un
edificio de oficinas.

Cabe resaltar que el Tribunal Fiscal en sendas resoluciones N°

02653-7-2009, N° 00820-4-2001, N° 01115-4-2002, N° 01116-4-2002,
N° 02451-4-2002, N°06539-5-2003, N° 400-4-97 y N° 07649-1-2004,
menciona que: Se puede definir como edificación a la construcción que
tiene estructuras, instalaciones y equipamiento que cumplen con ciertos
elementos para su acondicionamiento y sirve para que en ella las
personas puedan desarrollar sus diversas actividades.

Por lo tanto, los ductos y líneas de fibras ópticas acotadas tienen

como función el servicio normal y continuo de transporte de gas natural
y líquidos de gas natural; en consecuencia, no constituyen una
edificación para efectos del predial, toda vez que en ellos las personas no
desarrollan actividad alguna.

Nótese que, a partir de dicha definición, somos de la opinión de

que no sería válido concluir que la torres eléctricas califiquen como
edificaciones, toda vez que estas no son: (i) estructuras arquitectónicas
en las cuales habitan las personas o desarrollan sus actividades
económicas, (ii) ni cumplen con condiciones de habitabilidad; por el

31
contrario, son medios físicos que sirven para transportar y distribuir
energía eléctrica.

En ese sentido, consideramos que carecería de sustento legal si se

pretendiera considerar aen base a la Ley de Edificaciones y de los
Reglamentos de Edificaciones y Licencias de Habilitación Urbana,
calificar a las líneas de transmisión como edificaciones; toda vez que
estas no cumplen con las características mínimas que se requiere para
constituir una edificación.

Por otra parte, en relación con el término construcción la Real

Academia de la lengua española define construcción:
acción y efecto de construir, obra construida o edificada. Asimismo,
construir es hacer de una nueva planta una obra de arquitectura o
ingeniería, monumento en general cualquier obra pública.
Hacer algo utilizando los elementos adecuados.

Ahora bien, el Tribunal Fiscal en la RTF N° 820-4-2001,

haciendo alusión al otorgamiento de Licencias de Construcción aprobado
por el Decreto Supremo N° 25-1994-MTC, define edificación,
simplemente como construcción nueva, de lo que se puede inferir que
una construcción debe tener estructuras, instalaciones, equipamiento a
que pueda dársele un determinado uso.

Nótese que los términos construcción o edificación se podrían

interpretar como conceptos casi idénticos, así es utilizado por el Tribunal
Fiscal en las resoluciones N° 02451-4-2002 de 07 de mayo de 2002 y
06539-5-2003 de 12 de noviembre de 2003, establecieron que para que
una construcción puede considerarse como edificación o una edificación
industrial, el punto primordial a considerar es si en las mismas el hombre
puede realizar sus actividades o no.

Asimismo, no debe confundirse el empleo del término

construcción con el resultado final que se derive de dicha actividad sea
necesariamente una construcción o edificación desde el punto de vista
legal. Así, la terminología de construcción también se puede aplicar a
muchos otros bienes, tales como se observa en el texto de la Ley General

32
de Industrias, aprobado por el Decreto Ley N° 183501, donde se indica
que existe construcción de máquinas de equipos, de vehículos, de naves,
construcción de equipos para transporte terrestre pesado, entre otros.

En consecuencia, no podría señalarse que una torre eléctrica por

el solo efecto de proceder de un proceso de construcción deba
considerarse una construcción para fines del Impuesto a la Renta, pues
como se mencionó, construir y edificar de acuerdo a las normativas
expuestas son bienes que tiene relación directa con el hombre y sus
actividades.

3.2.2 Sostener que las torres eléctricas califiquen como

“edificaciones y construcciones” en virtud con lo establecido
por la Clasificación Internacional Industrial Uniforme-CIIU
carece de sustento
Consideramos conveniente explicar alguna relación que podría
concatenarse con la Clasificación Internacional Industrial Uniforme-
CIIU para fines de buscar un alcance con el término “construcción”.
La sección F- Construcción de la Cuarta Revisión de la CIIU
establecida en la Resolución Jefatural No. 024-2010-INEI, define el
término “construcción”:
Como aquel referido a las actividades corrientes y especializadas
de construcción de edificios y obras de ingeniería civil. En ella se
incluye las obras nuevas, reparaciones, ampliaciones y reformas
la erección in situ de edificios y estructuras prefabricadas y
también la construcción de obras de carácter temporal. Las
actividades corrientes de construcción abarcan la construcción
completa de viviendas, edificios de oficinas, locales de almacenes
y otros edificios públicos, servicios locales agropecuarios, etc., y
la construcción de obras de ingeniería civil, como carreteras,
calles puentes, túneles, líneas de ferrocarril, aeropuertos, puertos
y otros proyectos de ordenamiento hídrico, sistema de riego,

1
Publicado el 27 de Julio de 1970, asimismo, derogado después de 12 años por el artículo
142° de la Ley N° 23407.

33
 redes de alcantarillado, instalaciones industriales, tuberías y
líneas de transmisión de energía eléctrica, instalaciones
deportivas, etc.”.
Ahora bien, podríamos señalar que los proyectos de construcción
de las líneas de transmisión que incluyen las torres eléctricas pero
compuestos por otros bienes adicionales (cables, entre otros) constituyen
una “actividad de construcción” que implica diversas obras civiles como
construcción de edificaciones, caminos de acceso, canales, mallas de
tierra, despeje de franja, excavaciones, relleno y compactado, concreto y
parrillas, puestas a tierra, cimentaciones, apoyos, etc. Así como montaje
de equipos e instalaciones con diversas estructuras como pararrayos,
tendidos de conductores, cable de guarda, entre otros, los que en su
totalidad corresponden a una obra de ingeniería, en concordancia con las
definiciones planteadas y clasificación de la CIIU, antes expuesta.
Sin embargo, si bien la clase 4220 de la Cuarta Revisión de la
CIIU señala expresamente que las Líneas de Transmisión de Energía
Eléctrica que incluye torres eléctricas constituye actividades de
construcción; se debe tener en cuenta que la ley del Impuesto a la Renta
al referirse a “construcciones" no alude a las actividades de construcción,
sino a su resultado: obra, edificación.
En ese sentido, no resultaría válido determinar en razón a lo
establecido en las Divisiones 42 y 45 de la Cuarta Revisión de la CIIU
que las Líneas de Transmisión calificarían como construcción; toda vez
que el citado código tiene como finalidad clasificar las actividades de
Construcción a nivel internacional y no obras de construcción.
Nótese que el Capítulo I y en la Sección F de la Cuarta Revisión
de la CIIU, se puede apreciar que su finalidad es clasificar las actividades
productivas y no mencionar las obras o resultados de dichas actividades.
En virtud de lo citado, somos de la opinión que la Cuarta Revisión
de la CIIU no constituye un instrumento válido a efectos de dar contenido
al término construcción al cual alude La Ley del Impuesto a la Renta.
Asimismo, es importante mencionar que el Tribunal Fiscal en las
resoluciones Nos. 10826-4-2009 y 07724-2-2005, al momento de
evaluar si un determinado bien del activo fijo califica como
34
“construcción” y le es aplicable la tasa del 5% o si constituye “otro bien
del activo fijo”; no se vale del código CIIU para resolver la controversia,
sino de la vida útil y las características de los bienes.

3.2.3 Elementos para darle contenido al artículo 39° de la Ley del

Impuesto a la Renta.

Recordemos que el artículo 39° de la Ley del Impuesto a la Renta no

dispone alguna definición ni establece criterios específicos relacionados
con los edificios y construcciones a fin de utilizar una tasa de
depreciación del cinco (5%) anual.

Asimismo, recordemos que según lo hemos señalado, el término

edificación, según la Real Academia de la lengua española, lo define
como: hacer o construir un edificio o mandarlo a construir. A su vez
edificio, es una construcción estable, vale decir, fija. A su vez fija, no
expuesto a movimientos o alteraciones. Asimismo, también hemos
señalado que la edificación es la obra de carácter permanente cuyo
destino es albergar actividades humanas. Del cual podemos inferir dos
características relevantes para desarrollar en este capítulo que son la
fijeza y la permanencia.

Lo anterior conlleva a que las compañías, cuando están frente a

un bien que podría encajar dentro de dicho concepto, no tienen la
predictibilidad jurídica de calificarlo como tal o incluirlo dentro de otros
rubros bienes en virtud del artículo 40° de la misma ley, que señala que
los demás bienes afectados a la producción de rentas gravadas se
depreciarán aplicando, sobre su valor, el porcentaje que al efecto
establezca el Reglamento; precisando que en ningún caso se podrá
autorizar porcentajes mayores de depreciación a los contemplados en
dicho Reglamento.

Nótese que los artículos antes expuestos, establecen un método

de depreciación de línea recta para el caso de edificios y construcciones
con una tasa de depreciación de cinco (5%); mientras que en los demás
tipos de bienes establecen tasas máximas de depreciación anual, son

35
bienes cuya vida útil fluctúa en principio entre cuatro (4) y diez (10)
años.

De lo señalado hasta aquí, nos queda claro que el artículo 39° de la Ley
del Impuesto a la Renta necesita una definición y un mayor alcance. En
consecuencia, en las siguientes sesiones desarrollaremos algunos
elementos que permiten darle un contexto a las edificaciones y
construcción.

3.2.3.1 La fijeza y permanencia, como elementos que caracterizan a

las edificaciones y construcciones

3.2.3.1.1 La fijeza.
De acuerdo con el Diccionario de la Real Academia de la
Lengua, el término fijeza, tiene entre otras acepciones, la de
firmeza, persistencia, continuidad.
En igual sentido, el Diccionario Jurídico de Guillermo
Cabanellas establece que el término fijo es sin movimiento,
firme.
En otras palabras, la fijeza es que no exista posibilidad de
mover el activo. Por ejemplo, el inmueble es una edificación
porque el mismo no puede llevarse de un lugar a otro. La misma
lógica puede aplicarse por ejemplo a una planta. Se debe
considerar que la fijeza no es una condición predeterminada de
cualquier activo.
Por lo tanto, consideramos que deberán evaluarse las
características de las mismas que permita verificar que las
mismas son trasladables desde un punto a otro sin destruirlas o
hacerlas inservibles.
Así en relación con las torres eléctricas, el Sr. Juan Vargas
en su entrevista al Sr. Caro, quien es gerente general Red de
Energía del Perú, destacó “que no hay razón para considerar las
torres bienes inmuebles. Siempre las movemos. Ahora mismo
estamos moviendo torres en el norte como parte de la prevención

36
ante el fenómeno de El Niño. Las estamos alejando de los cauces”
(Vargas, 2015, párr.2).

Por su parte, López (2006) señala que:

Las torres pueden ser clasificadas de la siguiente manera:

1.- Las torres metálicas de tipo Greenfield: que se colocan
en el suelo sobre una base en un terreno o espacio abierto.
La estructura que soporta las antenas de comunicación es
un conjunto de piezas metálicas que se unen mediante
pernos y tuercas, las cuales pueden ser fácilmente
desmontadas en caso se requiera instalarlo en otro sitio.
2.-Las torres metálicas de tipo Fast Site: que en el proceso
de armado se coloca sobre el suelo una plataforma
metálica de amplia base con relleno de material agregado,
siendo el proceso de montaje de la estructura metálica
similar a la de la torre tipo Greenfield, mediante pernos y
tuercas y pueden ser desmontadas y trasladadas a otro
sitio, incluso con su propia base. 3.-Las torres metálicas
de tipo Roof Top: que se instalan sobre el techo o terraza
de un edificio existente y también pueden ser
desmontadas y movidas a otra locación, debido a que las
estructuras o piezas metálicas están unidas con pernos y
tuercas.
Agrega que tenemos conocimiento que en muchos casos,
las estructuras que componen las torres se unen con
pernos y tuercas, permitiendo ello que las torres puedan
ser instaladas, puestas en funcionamiento, desmanteladas
y removidas fácilmente hacia otra ubicación.
Especialmente, si las torres son colocadas muchas veces
en predios de terceros, en virtud a contratos de
arrendamientos, que una vez vencido el plazo de alquiler
obligan al propietario de la torre a retirarla de ese predio.
(párr.7)

37
 En nuestro caso concreto, relacionado con las torres
eléctricas observamos que no son fijas debido que se pueden
desmontar.
Para ello, resulta pertinente citar los casos en los cuales
la legislación y la jurisprudencia admite que las torres no son
fijas, ergo, pueden desmontarse. Cabe resaltar que dichas normas
y jurisprudencia son dictadas en base a una realidad fáctica que
permite concluir que las torres no son fijas.
Por lo tanto, no nos imaginamos que las disposiciones
vinculadas al desmontaje de las torres sean abstractas o
inaplicables, sin que exista posibilidad de materializarse en
situaciones reales.
Ahora bien, el Reglamento de la Ley N° 29022, Ley para
el fortalecimiento de la expansión de la infraestructura en
telecomunicaciones, indica que: Artículo 23.- Desmontaje y
retiro de la Infraestructura de Telecomunicaciones. 23.1 Los
Operadores y Proveedores de Infraestructura Pasiva se
encuentran obligados a retirar y desmontar la Infraestructura de
Telecomunicaciones que ya no es utilizada para la prestación de
servicios de telecomunicaciones. 23.2 Para el retiro y desmontaje
de Infraestructura de Telecomunicaciones se debe presentar ante
la Entidad lo siguiente: a) Comunicación por escrito en la que se
informe que se va a llevar a cabo el retiro y desmontaje de la
Infraestructura de Telecomunicaciones. b) Memoria Descriptiva
que incluya la descripción de los trabajos a realizar y las medidas
de seguridad adoptadas.
Asimismo, algunas municipalidades, por ejemplo, la
municipalidad de San Isidro mediante ordenanza N° 394-MSI
establecen que la infracción relaciona con la instalación de
antenas y/o torres de estaciones de telefonía son sancionadas con
la demolición y/o desmontaje. Incluso mediante Ordenanza,
queda evidenciado que la demolición, que significa que las torres
sean destruidas, derribadas o arruinadas siendo inútiles para su
uso primigenio, es una sanción que no puede confundirse con el
38
 desmontaje. Por lo tanto, la sanción de la demolición y
desmontaje no son iguales.
A nivel de jurisprudencia, existe la sentencia del Tribunal
Constitucional recaída en el expediente N° 05680-2008 – PA/TC
que resuelve una demanda por la construcción irregular de una
antena base celular (torre) de telefonía.
Al respecto, dicho Tribunal señala que la antena de
telefonía celular, ubicada en el distrito de Sechura, no contaba
con la autorización municipal de funcionamiento, y solo contaba,
en cambio, con una autorización para la construcción del módulo
que en dicha dirección posee.
Por lo tanto, el Tribunal resolvió declarando fundada la
demanda de amparo y ordenando al recurrente retire los equipos
y antenas celular (torres)2
De esta forma queda demostrado que las torres son
desmontables para dar cumplimiento de los ordenado por
aquellas entidades públicas.
En consecuencia, opinamos que no se podría sostener que
las torres eléctricas, per se, sean fijas para atribuirles la naturaleza
de edificación y construcción.
Por lo tanto, la fijeza debe ser una característica que debe
contener el bien que será calificado como edificación o
construcción; sin embargo, en el caso de las torres eléctricas no
se evidencia ello, en línea con lo reconocido con la legislación y
la jurisprudencia.

3.2.3.1.2 La permanencia
El Diccionario de la Real Academia Española, menciona que el
término permanencia denota duración firme, estabilidad
inmutabilidad. En ese mismo orden de ideas, el Diccionario
jurídico de Guillermo Cabanellas establece que el término

2
En ese mismo lineamiento se emite el Exp N° 096-2002-AAA/TC y el Exp. 05680-
2008-PA/C, los cuales el Tribunal Constitucional también indica que se retiren las
antenas y equipos.

39
permanencia significa continuación en un punto cuando otros
cambian o se alejan.
Al respecto, López (2016) señala:
De hecho, tenemos conocimiento de que, en muchos casos,
las estructuras que componen las torres se unen con pernos
y tuercas, permitiendo ello que las torres puedan ser
instaladas, puestas en funcionamiento, desmanteladas y
removidas fácilmente hacia otra ubicación. Especialmente,
si las torres son colocadas muchas veces en predios de
terceros, en virtud a contratos de arrendamientos, que una
vez vencido el plazo de alquiler obligan al propietario de la
torre a retirarla de ese predio. (párr.16)
En ese sentido, es imprescindible que las edificaciones y
construcción contengan las características de permanencia,
asociada esta, a una vida extensa.
En nuestro caso concreto de las torres, como se aprecia,
es indudable que las torres eléctricas no pueden reputarse como
un bien permanente, en la medida que, tal como lo hemos
explicado, las torres pueden ser desinstaladas de la ubicación en
que se encuentran y, por ende, ser trasladas hacia otra locación y
volver a ser montadas en lugares diferentes.
Del mismo modo, cabe mencionar que, en algunas
controversias analizadas por el Tribunal Fiscal, tales como las
Resoluciones N° 07649-1-2004, N° 173-2-2-006, N° 3971-1-
2007, resolvieron casos donde la discusión fue respecto a si una
torre de antena calificaba o no como instalación fija y
permanente, para fines del Impuesto Predial.
Que, de la revisión de los actuados, no es posible
determinar si el cerco perimétrico y la torre de antena calificaban
o no como instalación fija y permanente, para fines del Impuesto
Predial.
Que, de la revisión de los actuados, no es posible
determinar si el cerco perimétrico y la torre antena, que incluye
las cuatro zapatas de soporte de la antena, se encuentran
40
adheridas a una edificación, toda vez que no se cuenta con
informes y/o valorización de la torre de antena en la que se
aprecien las características de la misma, no pudiéndose
verificarse, asimismo, si cumple con las condiciones para ser
considera instalación fija y permanente.
En base al criterio establecido en la resolución, podríamos
considerar que la sola existencia de la torre no es suficiente para
presumir la permanencia.
Asimismo, la Resolución N° 00452-5-2009 y 2653-7-
2009, del 15 y 24 de enero y marzo de 2009, el Tribunal Fiscal
estableció lo siguiente: En el presente caso, se tiene que, por la
naturaleza de los gaseoductos y líneas de fibra óptica, y el
procedimiento de instalación que emplea la recurrente, estos
pueden ser separados sin destruir, deteriorar ni alterar edificación
alguna.
Por lo tanto, no califica como instalación fija ni
permanente para efectos del Impuesto Predial.
En ese sentido, si bien en esta última resolución, la
discusión no versaba sobre torres eléctricas, resulta relevante el
criterio esgrimido por el Tribunal Fiscal para concluir si estamos
antes una instalación permanente.
En nuestro caso de análisis, las torres eléctricas no son
fijas y permanentes porque tal como lo hemos explicado son
completamente desmontable o movibles y pueden trasladarse de
un punto a otro.
En definitiva, en base de lo expuesto, puede concluirse
que las torres eléctricas no cumplen con las características
esenciales de fijeza y permanencia, esta última ligada una vida
extensa; sin embargo, ello no exime que dichas características son
elementos para efectos de calificar un bien como edificación y/o
construcción, asimismo, deberá analizarse la composición del
bien, tal como lo expresó el Tribunal Fiscal.

41
3.2.3.2 Más allá de la fijeza y permanencia, un análisis a su
composición de los materiales como condición para que sea
considerado como edificación y construcción.
De acuerdo a lo señalado precedentemente, para fines de darle contenido
al artículo 39° de la Ley del Impuesto a la Renta, hemos mencionado que
los bienes que se incluyan como edificaciones y construcciones deberían
contener las características de fijeza y permanencia, esta última asociada
a una vida extensa.
Reafirmamos: ello significa que no discrepamos con el criterio,
que las edificaciones y construcción deberían ser fijas y permanente,
estas últimas asociadas a una vida útil larga, que desarrolló
Administración Tributaria, sino que la calificación de las torres eléctricas
no cumplirían con dichas características, pero para otro tipos de bienes
deberían analizarse dichas características.
Además, somos de la opinión que debería analizarse la naturaleza
del bien en línea con lo mencionado por el Tribunal Fiscal, vale decir,
como está elaborado o compuesto la construcción (v.gr. metal, fierro,
madera, entre otros), criterio que no considera la Administración
Tributaria, pero es imprescindible para fines de realizar un análisis
íntegro y; así, poder calificar el bien como edificaciones o construcción,
u otros bienes del activo fijo.
En efecto, más allá de la fijeza y permanencia, es necesario
proponer que la normativa contenga un análisis de la naturaleza de los
bienes, vale decir, la composición de los materiales de los bienes.
Finalmente, debemos resaltar que deben formar parte de las
edificaciones y construcción los bienes asociados a las edificaciones y
construcción que sean necesarios para su funcionamiento, uso, o
aprovechamiento económico que tengan carácter permanente y que no
pueden ser separados sin destruir, deteriorar la edificación y
construcción.

42
3.2.3.3 Una propuesta complementaria con la similitud al Impuesto
Predial.
Cabe resaltar que la problemática de nuestra tesis se origina porque la
Legislación del Impuesto Renta carece de definición de edificaciones y
construcciones.
Ahora bien, una propuesta complementaria sería traer algunos
supuestos recogido por el ordenamiento jurídico en la tributación
municipal para efecto de determinar las consecuencias jurídicas de los
futuros hechos generados por los agentes económicos.
Al respecto, el Decreto Legislativo 776° en su artículo 8°
establece que: El Impuesto Predial es de periodicidad anual y grava el
valor de los predios urbanos y rústicos. Para efectos del impuesto, se
considera predios a los terrenos, incluyendo los terrenos ganados al mar,
a los ríos y a otros espejos de agua, así como las edificaciones e
instalaciones fijas y permanentes que constituyan partes integrantes de
dichos predios, que no pudieran ser separadas sin alterar, deteriorar o
destruir la edificación.
Debemos precisar que las instalaciones que califican como fijas
y permanentes son aquellas que por su propia naturaleza forman parte
integrante de los predios y que no pueden ser separadas de estos sin que
se altere, deteriore o destruya la edificación.
Cabe resaltar que la RTF 01116-4-2002, menciona que debe
tenerse en cuenta que se encuentran excluidos del ámbito de aplicación
del Impuesto Predial los bienes muebles que, si podrían estar adheridos
a la construcción o al terreno, pueden llevarse de un lugar a otro, sin
alterar la naturaleza del bien, destruirlo o deteriorarlo.
La RTF N° 471-4-1999, haciendo alusión a la Resolución
Ministerial N° 370-85-vc-9300, Reglamento General de Tasaciones del
Perú, en el segundo párrafo del artículo 2.1.02, establece la definición
legal de instalación fija y permanente de la siguiente manera; se entiende
por instalación fija y permanente, las que están adheridas físicamente al
suelo o a la construcción y no pueden ser separadas de estos sin destruir,
deteriorar o alterar el predio, disminuir apreciablemente su valor, por
constituir partes integrantes y funcionales del mismo.
43
 La RTF N° 01116-4-2002, establece que las normas del Impuesto
al Predial, establece que las instalaciones fija y permanente constituye
parte integrante, por lo que, de manera supletoria, debemos recurrir a la
definición del código civil. El artículo 887° del Código Civil define la
parte integrante como lo que no puede ser separado sin destruir,
deteriorar o alterar el bien; en tal sentido, se puede calificar un bien como
instalación fija y permanente y, por lo tanto, como parte integrante del
predio, si tiene la cualidad de no ser separado sin ocasionar deterioro en
la edificación.
Nótese que, en la Ley del Impuesto Predial expresa que las
instalaciones fijas y permanentes deben formar parte integrante del
predio, porque así lo señala la normativa expresa; caso distinto, es la Ley
del Impuesto a la Renta, debido que ahí solo menciona edificaciones y
construcciones sin expresar ninguna definición.
Sin perjuicio con lo anterior, hemos optado por agregarle el
término predio para delimitar más las edificaciones y construcciones,
vale decir, que estas últimas, además que hemos mencionado que
deberán ser fijas y permanente, deberá constituir parte integrante del
predio y no deben ser separadas sin alterar, deteriorar la edificación o
construcción, asimismo, deberá analizarse la composición de los
materiales utilizados.
Por lo tanto, la edificación y construcción debería estar integrada
al predio, como fijas y permanentes, y además analizarse la composición
de los materiales utilizados.
Finalmente, los bienes asociados a las edificaciones y
construcciones formarían parte de estos en la medida que sean
permanentes y que no se puedan separar sin destruir o deteriorar la
edificación o Construcción.

3.3 Conclusiones preliminares

Resumiendo, con lo expuesto, en este tercer capítulo, consideramos lo

siguiente:

44
 De la normativa vigente del Impuesto a la Renta, se establece el alcance
del método de depreciación de línea recta para el caso de edificios y
construcciones con una tasa de depreciación de cinco (5%) por ciento,
vale decir, bienes que para la Ley no pueden tener una vida útil menor
de 20 años. Sin embargo, no se establece que se entiende por edificación
y construcción para fines de identificar los bienes que serán objeto de
depreciación bajo dicho régimen fiscal; generando ello, un problema de
predictibilidad jurídica a los sujetos del Impuesto a la Renta de tercera
categoría; en consecuencia, es menester recurrir a otras normas distintas
a las tributarias para efectos de darle una connotación con los términos
antes descritos.
 La Administración Tributaria considera que para efectos de calificar los
bienes como edificaciones y construcciones deberán analizarse las
características de fijeza y permanencia, esta última asociada con una
vida útil relativamente extensa, de los bienes. Al respecto, nosotros no
compartimos dicho lineamiento en su totalidad; debido a que estamos de
acuerdo que se analice las características de fijeza y permanencia de los
bienes; sin embargo, debería analizarse la naturaleza del material
compuesto de la edificación y construcción, tal como se desarrolla
sucintamente la resolución N° 07724-2-205 emitida por el Tribunal
Fiscal, última instancia en materia administrativa.
 Sin perjuicio con lo anterior, en el caso concreto de las torres eléctricas
que es materia de este estudio de investigación, no cumplen con dichas
características; por ende, consideramos una postura equivocada de la
Administración Tributaria de calificarlas como tal, por carecer de la
fijeza y permanencia.
 Ahora bien, somos de la opinión de que en línea con la definición de
edificación en el sistema jurídico peruano, esta constituye una estructura
arquitectónica que requiere cumplir con condiciones mínimas de
habitabilidad para albergar a las personas en el desarrollo de sus
actividades. Por ende, no sería válido concluir que las torres eléctricas
califiquen como edificaciones, toda vez que estas no son: (i) estructuras
arquitectónicas en las cuales habitan las personas o desarrollan sus
actividades económicas, (ii) ni cumplen con condiciones de
45
 habitabilidad; por el contrario, son medios físicos que sirven para
transportar y distribuir energía eléctrica.
 En relación con el término construcción, la Real academia de la lengua
española, menciona que es la acción y efecto de construir, obra
construida o edificada, asimismo, construir hacer de una nueva planta
una obra de arquitectura o ingeniería, monumento en general cualquier
obra pública. Hacer algo utilizando los elementos adecuados. Así, la
Licencias de Construcción aprobado por el Decreto Supremo N° 25-
1994-MTC, define edificación, simplemente como construcción nueva;
de lo que podemos inferir, que una construcción debe tener estructuras,
instalaciones, equipamiento a que pueda dársele un determinado uso.
Por su parte, el Tribunal Fiscal, lo utiliza como conceptos idénticos en
sendas resoluciones, estableciendo que una construcción puede
considerarse como edificación o una edificación industrial, el punto
primordial a considerar es si en las mismas el hombre puede realizar sus
actividades o no. Por lo tanto, somos de la opinión de que tampoco
podría señalarse que una torre eléctrica por el solo efecto de proceder de
una proceso de construcción deba considerarse una construcción para
fines del Impuesto a la Renta, pues como se mencionó, construir y
edificar de acuerdo a las normativas expuestas son bienes que tiene
relación directa con el hombre y sus actividades.
 No resultaría válido determinar en razón con lo establecido en las
Divisiones 42 y 45 de la Cuarta Revisión de la CIIU que las Líneas de
Transmisión calificarían como construcción; toda vez que el citado
código tiene como finalidad clasificar las actividades de Construcción a
nivel internacional y no obras de construcción. Por ende, no constituye
un instrumento válido a efectos de dar contenido al término construcción
al cual alude La Ley del Impuesto a la Renta.
 Recordemos que del término edificación se entiende como una
construcción estable, vale decir, fija. A su vez el término fijo, no está
expuesto a movimientos o alteraciones. Asimismo, también hemos
señalado que la edificación es la obra de carácter permanente cuyo
destino es albergar actividades humanas. A su vez, permanencia es
definida sin limitación en el tiempo. Del cual podemos inferir dos
46
 características relevantes para desarrollo de nuestra tesis i) la fijeza y ii)
la permanencia.
 En relación con la fijeza, consideramos que no exista posibilidad de
mover el bien; por ejemplo, el inmueble es una edificación porque el
mismo no puede llevarse de un lugar a otro. Se debe considerar que la
fijeza no es una condición predeterminada de cualquier bien. Por lo
tanto, consideramos que deberán evaluarse las características de las
mismas que permita verificar que las mismas son trasladables desde un
punto a otro sin destruirlas o hacerlas inservibles y, en nuestro caso
concreto, las torres eléctricas no son fijas debido que se pueden
desmontar.
 En relación con el término de permanencia, que denota una duración
firme continuidad en el tiempo, consideramos que es imprescindible que
las edificaciones y construcción contengan las características de
permanencia, asociada esta, a una vida extensa. Y en nuestro caso,
concreto consideramos que las torres no pueden reputarse como un bien
permanente, en la medida que, tal como lo hemos explicado, las torres
pueden ser desinstaladas de la ubicación en que se encuentran y, por
ende, ser trasladas hacia otra locación y volver a ser montadas en lugares
diferentes.
 En definitiva, en base de los dos ítems expuestos, reiteramos que las
torres eléctricas no cumplen con las características esenciales de fijeza
y permanencia, esta última ligada una vida extensa; sin embargo,
pensamos que ello no exime que dichas características son elementos
para efectos de calificar un bien como edificación y/o construcción,
pero, además deberá analizarse la composición del bien.
 Así, consideramos que debería analizarse la naturaleza del bien en línea
con lo mencionado por el Tribunal Fiscal, vale decir, como está
elaborado o compuesto la construcción, por ejemplo, metal, fierro,
madera, entre otros, criterio que no considera la Administración
Tributaria, factor imprescindible para hacer un análisis íntegro y, en
consecuencia, poder calificar el bien como edificaciones o construcción,
u otros bienes del activo.

47
 También, somos de la opinión de que deben formar parte de las
edificaciones y construcción los bienes asociados a las edificaciones y
construcción que sean necesarios para su funcionamiento, uso, o
aprovechamiento económico que tengan carácter permanente y que no
pueden ser separados sin destruir, deteriorar la edificación y
construcción.
 Una propuesta complementaria sería traer algunos supuestos recogido
por el ordenamiento jurídico en la tributación municipal para efecto de
determinar las consecuencias jurídicas de los futuros hechos generados
por los agentes económicos. Nótese que, en la Ley del Impuesto Predial
menciona que las instalaciones fijas y permanentes deben formar parte
integrante del predio, porque así lo señala la normativa expresa; caso
distinto es la Ley del Impuesto a la Renta, debido que ahí solo menciona
edificaciones y construcciones. Sin perjuicio con lo anterior, podríamos
optar, por agregarle el término predio para delimitar más las
edificaciones y construcciones, vale decir, que estas últimas, además que
hemos mencionado que deberán ser fijas y permanente, deberá constituir
parte integrante del predio y no deben ser separadas sin alterar, deteriorar
la edificación o construcción, asimismo, deberá analizarse la
composición de los materiales utilizados.

48
 CONCLUSIONES

 Desde 1934 hasta la actualidad, la legislación del Impuesto a la Renta ha

sufrido varias modificaciones transcendentes por parte de los gobiernos de
turno.

 El Impuesto a la Renta tiene las características de i) no ser trasladable, ii)

contempla una equidad a través del principio de capacidad contributiva y
iii) tiene un efecto estabilizador. La primera es no ser trasladable;
entiéndase que deberá soportar la carga económica exclusivamente la
persona en quien recae la carga directamente, la cual se encuentra
establecido por ley. La segunda característica, nuestro Tribunal
Constitucional menciona que la capacidad contributiva se encuentra
implícito en el principio constitucional de igualdad consagrada en el
artículo 74° de la Constitución Política. Así, la capacidad contributiva es
un principio constitucional tributario que le permite al sujeto contribuir
con el Estado en base con sus verdaderos signos de capacidad de riqueza
prescrita por el legislador previamente en una Ley, asimismo, el legislador
no debería establecer en la normativa tributaria afectaciones irracionales
para efectos de aplicar el Impuesto a la Renta; pensar en contrario, sería
un detrimento a la riqueza del sujeto y, finalmente, el efecto estabilizador,
aquí se pretende neutralizar los ciclos de la economía.

 Es menester definir el concepto de renta según la legislación peruana para

fines de analizar si las operaciones realizadas se enmarcan dentro del
ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta, ergo, estar gravadas o no
con el mencionado impuesto, en consecuencia, podríamos mencionar las
siguientes teorías de rentas que el legislador se inspiró para efectos de
establecer el concepto de renta en el Perú, la teoría de la renta – producto
o también llamada teoría de la fuente, la teoría del flujo de riqueza y la
teoría del consumo más incremento patrimonial; así tenemos que, una vez
establecido el ámbito de aplicación del impuesto, nos centraremos a

49
 explicar solo la determinación del Impuesto a la Renta de tercera
categoría, por corresponder a rentas empresariales.

 En la determinación del Impuesto a la Renta de tercera categoría el

impuesto se aplica sobre la renta neta. De esta forma, en primer término,
se establece la renta bruta a fin de deducir de la renta los costos de los
bienes o servicios y, en segundo término, una vez establecido la renta bruta
de tercera categoría, aún no estamos frente a la renta real para gravar el
Impuesto a la Renta de tercera categoría sino que tenemos que deducir los
gastos necesarios para el mantenimiento o generación de la fuente de
riqueza (v.gr. los gastos por deuda, las primas de seguros, el gasto por
depreciación, entre otros) a fin de hallar la renta neta.

 Entonces, el concepto de renta neta supone la disminución no solamente

de los gastos necesarios para obtener la renta, sino también de los que
posibilitan el mantenimiento de la propia fuente generadora de renta. En
efecto, la depreciación de los activos es un concepto que disminuye la
fuente generada. En el Perú la legislación del Impuesto a la Renta
establece tasas máximas de depreciación.

 El marco general de la depreciación tributaria se encuentra establecido en

el artículo 39° de la Ley del Impuesto a la Renta en la que dispone que los
edificios y construcciones se depreciaran a razón del cinco por ciento (5%)
anual; asimismo, el artículo 40° de la misma ley señala que los demás
bienes afectados a la producción de rentas gravadas se depreciarán
aplicando, sobre su valor, el porcentaje que al efecto establezca el
Reglamento, precisando que en ningún caso se podrá autorizar porcentajes
mayores de depreciación a los contemplados en dicho Reglamento.

 Ahora bien, el régimen tributario vigente no considera una definición de

“edificaciones y construcciones”. Esto genera inseguridad jurídica en los
contribuyentes para darle un adecuado tratamiento a sus inversiones.

 El criterio de la Administración Tributaria, para efectos de calificar un

bien como “edificaciones y construcciones”, es que debería contar con las

50
 características de i) Fijeza y ii) permanencia, esta última asociada a una
vida útil relativamente extensa.

 Por otra parte, el criterio del Tribunal Fiscal en sendas resoluciones se

infiere que deberá analizarse la naturaleza del bien, vale decir, los
materiales de los cuales está compuesto el bien, una pieza para determinar
si un bien califica como “edificación o construcción”.

En ese contexto, si la Ley del Impuesto a la Renta no contiene una

definición de “edificios” y “construcción”, es necesario hacer un análisis
para efectos de nuestra tesis.

 Por ello, hemos recurrido a nuestro sistema jurídico peruano si existen

normas, las mismas que las hemos detallado en nuestro trabajo,
relacionadas con la definición de edificación. Sobre el particular,
“edificación” constituye aquella estructura arquitectónica que requiere
cumplir con condiciones mínimas de habitabilidad para albergar a las
personas en el desarrollo de sus actividades. En caso concreto de las torres
eléctricas no califican como “edificaciones”, toda vez que estas no son: (i)
estructuras arquitectónicas en las cuales no habitan las personas o
desarrollan sus actividades económicas, ni (ii) cumplen con condiciones
de habitabilidad; por el contrario, son medios físicos que sirven para
transportar y distribuir energía eléctrica. Por otra parte, en relación con el
término “construcción”, la Real Academia de la lengua española define
“Construcción” acción y efecto de construir, obra construida o edificada,
asimismo, el Tribunal Fiscal haciendo alusión al otorgamiento de
Licencias de Construcción aprobado por el Decreto Supremo N° 25-1994-
MTC, define edificación, simplemente como construcción nueva, de lo
que se puede inferir que una construcción debe tener estructuras,
instalaciones, equipamiento a que pueda dársele un determinado uso.

 Otro punto a resaltar, es que no resultaría válido determinar en razón a lo

establecido en las divisiones 42 y 45 de la Cuarta Revisión de la CIIU que
las líneas de transmisión calificarían, dentro de ellas, las torres, como

51
 construcción; toda vez que el citado código señala expresamente que las
líneas de transmisión de energía eléctrica que incluye torres eléctricas
constituyen actividades de construcción. Ahora bien, se debe tener en
cuenta que la ley del Impuesto a la Renta al referirse a “construcciones"
no alude a las actividades de construcción, sino a su resultado: obra,
edificación. En ese sentido, no resultaría válido determinar en razón a lo
establecido de la CIIU que las torres calificarían como construcción; toda
vez que el citado código tiene como finalidad clasificar las actividades de
construcción a nivel internacional y no obras de construcción.

 Hay una necesidad de analizar algunos elementos para darle contenido el

artículo 39° de la Ley del Impuesto a la Renta; por ello, la fijeza y
permanencia, esta última a una vida útil relativamente larga son elementos
imprescindibles para efectos de mencionar si nos encontramos frente a
edificaciones y construcciones.

Por su parte, la fijeza es que no exista posibilidad de mover el bien, en

otras palabras, la fijeza es que no exista posibilidad de mover el activo; en
nuestro caso concreto, relacionados con las torres eléctricas observamos
que no son fijas debido a que se pueden desmontar, tal como lo hemos
desarrollado en nuestra tesis; sin embargo, es un elemento para darle
contenido al artículo 39° sobre las edificaciones y construcciones. Por otra
parte, el término permanencia, denota duración firme, estabilidad
inmutabilidad. El diccionario jurídico de Guillermo Cabanellas establece
que el término permanencia significa continuación en un punto cuando
otros cambian o se alejan; así, es imprescindible que las edificaciones y
construcción contengan las características de permanencia, asociada esta,
a una vida extensa; en nuestro caso concreto de las torres, come se aprecia,
es indudable que las torres eléctricas no pueden reputarse como un bien
permanente, en la medida que, tal como lo hemos explicado, las torres
pueden ser desinstaladas de la ubicación en que se encuentran y, por ende,
ser trasladas hacia otra locación y volver a ser montadas en lugares
diferentes.

52
 Más allá de “la fijeza y permanencia” y un análisis imprescindible de la
composición de los materiales, como una condición necesaria, para
concluir que un bien sea considerado como “edificaciones y
construcciones” para fines de darle contenido al artículo 39°. Por lo tanto,
hemos mencionado que los bienes que se incluyan como “edificaciones y
construcciones” debería contener las características de fijeza y
permanencia, esta última asociada a una vida extensa, pero
adicionalmente, deberá analizarse la naturaleza del bien, vale decir, la
composición del material del bien.
Finalmente, debemos resaltar que deben formar parte de las edificaciones
o construcción los bienes asociados a las edificaciones y construcción que
sean necesarios para su funcionamiento, uso, o aprovechamiento
económico que tengan carácter permanente y que no pueden ser separados
sin destruir, deteriorar la edificación y construcción.

 Una propuesta complementaria en similitud con el Impuesto Predial sería

traer algunos supuestos recogido por el ordenamiento jurídico en la
tributación municipal para efecto de determinar las consecuencias
jurídicas de los futuros hechos generados por los agentes económicos.
Así, para delimitar más las edificaciones y construcciones, vale decir, que
estas últimas, además de ser fijas y permanente, deberán constituir parte
integrante del predio y no deben ser separadas sin alterar, deteriorar la
edificación o construcción, asimismo, deberá analizarse la composición de
los materiales utilizados. Entiéndase por predio, el terreno del que forma
parte la edificación y construcción. Finalmente, los bienes asociados a la
edificación y construcción formarían parte de estos en la medida que sea
permanentes y que no se puedan separar sin destruir o deteriorar la
edificación o construcción.

53
 RECOMENDACIÓN

En atención con lo desarrollado en nuestra tesis consideramos la siguiente

recomendación:

 Regularse explícitamente el artículo 39° de la Ley del Impuesto a la Renta

para fines de evitar incertidumbre jurídica por parte de los sujetos del
impuesto. En consecuencia, debería delimitarse las edificación y
construcción, vale decir, que estas últimas, además que hemos
mencionado que deberán ser fijas y permanente, deberá constituir parte
integrante del predio y no deben ser separadas sin alterar, deteriorar la
edificación o construcción, asimismo, deberá evaluarse la composición de
los materiales utilizados. Finalmente, los bienes asociados a las
edificaciones y construcciones formarían parte de estos en la medida que
sean fijas y permanentes y que no se puedan separar sin destruir o
deteriorar la edificación o Construcción.

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