IVA Liquidación e ingreso del impuesto

Vamos a continuar con el dictado de la materia Impuestos II, en la cual estudiaremos diversos tributos de índole nacional, provincial y
municipal. En esta lectura, proseguiremos con el estudio del Impuesto al Valor Agregado (IVA).
 
En este momento es dable recordar, nuevamente, que se debe contar siempre con la legislación actualizada, la cual puedes obtener de
diferentes sitios web, por ejemplo, Infoleg (Ministerio de Justicia y Derechos Humanos de la Nación). Allí deberás buscar la Ley del
Impuesto al Valor Agregado y su Decreto Reglamentario. También te será de utilidad la información que puedes obtener desde la
biblioteca electrónica y los micrositios de la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP).
 
Antes de continuar con el desarrollo de la materia, te pedimos que leas el siguiente documento que te guiará para la comprensión de
esta lectura.

Base imponible

Referencias

Revisión del módulo

QUESTION B AN KS
LECCIÓN 1 de 3

Base imponible

La base imponible es la magnitud que resulta de la medición del hecho imponible. En las relaciones jurídico-tributarias el hecho imponible pone de manifiesto la
existencia de una capacidad económica en los sujetos, pero para que el impuesto pueda ser aplicado, este hecho debe valorarse de alguna manera, normalmente
en unidades monetarias. La base imponible es, en definitiva, la expresión cuantitativa que se utiliza en cada impuesto para medir la capacidad contributiva del
sujeto (Oklander, 2009).

¿De dónde surge el importe de la base imponible? (art. 10, Ley N° 20.631)

Surge de la factura o de un documento equivalente (salvo ausencia de este) en donde se presume que la base imponible será el valor corriente en plaza.1

[1] Valor de plaza es el precio habitual que se obtendría en caso de venta del bien, en condiciones normales en cuanto a calidad, volumen, estacionalidad y condiciones

financieras de la transacción.

La base imponible es igual al precio neto2 (salvo que este no exprese el valor corriente en plaza, caso en el que se tomará el real valor corriente en plaza). Ese
precio neto o precio fiscal conforma la base imponible sobre la que se aplicará la alícuota del impuesto.

[2] Precio neto: precio que surge de la factura o documento equivalente, menos los descuentos efectuados, de acuerdo con las costumbres (hábito adquirido por repetición

de actos) de plaza y simultáneamente con la emisión de la factura.

La base imponible debe representar el valor agregado por el responsable en el ciclo de comercialización o producción de un bien o servicio. La forma de determinar
ese valor agregado es por sustracción: impuesto contra impuesto (débito fiscal - crédito fiscal).

Descuentos y similares: para estos casos, la base imponible se establece de la siguiente manera:

Descuentos y similares efectuados de acuerdo con las costumbres de plaza: los otorgados por encima de los que habitualmente se conceden
en el mercado para el tipo de operación, en casos de pago anticipado, concertación de transacciones especiales o determinadas (por ejemplo,
concedidos para ganar mercado). 

Bonificaciones en especie (por grandes volúmenes de compras): se dan cuando el proveedor, en lugar de devolver al cliente el dinero
equivalente a la bonificación, o de ponerlo a su disposición, le hace entrega de bienes. Así, para el cliente existirá: débito fiscal por el
descuento obtenido y crédito por los bienes; mientras que para el vendedor existirá: crédito por el descuento otorgado y débito por la dación en
pago.

Subsidios: tarifa reducida abonada por los usuarios de ciertos servicios que se prestan al precio de licencia que es sufragada por el Estado. No
es un concepto que disminuye la base imponible del impuesto al valor agregado (IVA). 

Descuentos y similares efectuados con posterioridad a la emisión de la factura o documento equivalente: todos los conceptos que disminuyan
el precio de venta, pero que se manifiesten con posterioridad a la emisión de la factura o documento equivalente, o se encuentren
desagregados de este, no deben detraerse de la base imponible de esa operación; deberán tratarse como créditos fiscales (Oklander, 2009).
Cálculo de base imponible en situaciones particulares:

En “la desafectación de cosas muebles de la actividad gravada, con destino a uso o consumo particular del titular o titulares”3 de esta: la base
imponible es el precio para operaciones normales efectuadas por el responsable o, en su defecto, el valor corriente en plaza (por ejemplo,
desafectación de bienes que se encuentran retirados de la venta). Por operaciones normales se entiende aquellas que observan similitud en
cuanto a volúmenes, estacionalidad o calidad, entre otras cuestiones. 

[3] Art. 2, Inc. b - Decreto Reglamentario 280 (1997). Impuestos. Poder Ejecutivo de la Nación Argentina.

En la comercialización de productos primarios mediante operaciones de canje: la base imponible es igual al valor de la plaza de los productos
primarios. El débito fiscal se genera en el momento de la entrega de los productos primarios (Celdeiro, 2019).

Figura 1: Momento que se genera el hecho imponible

Fuente: elaboración propia.

Conceptos integrantes del precio neto (referente de la base imponible)

1 Servicios prestados juntamente o como consecuencia de la operación gravada (transporte, limpieza, embalaje, seguro, garantía, colocación,
mantenimiento o similares, no enumerados por la Ley N° 20.631). Para que proceda la inclusión de estos servicios en el precio neto, no es
condición que ellos sean indispensables a la operación, sino que basta con que se presten juntamente con ella (Oklander, 2009).

2 Intereses por pagos diferidos o fuera de término: forman parte del precio neto solo cuando configuran la retribución “de una prestación
financiera accesoria a la entrega de la cosa, aunque se facturasen o conviniesen por separado y, aun si, considerados independientemente [no
se encontraren sometidos al gravamen] (Marchevsky, 2006, p. 596). Integran su precio neto y acompañan el momento de generación de su
débito fiscal, estando gravados a la misma alícuota.4

[4]Art. 10, inc. 2 - Ley N° 20.631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina. 

Para su incorporación en el precio de la operación gravada, deben “corresponder a la financiación de la operación por la que se verifica el
hecho imponible, y esa financiación debe ser otorgada directamente por el vendedor” (Marchevsky, 2006, p. 592). Si no se cumplen estas
condiciones, los intereses por financiación no se consideran accesorios a la operación gravada y, por lo tanto, no forman parte de su precio
neto. 
 Los intereses por pagos diferidos o fuera de término originados en operaciones gravadas forman parte del precio neto gravado; los originados
en operaciones no gravadas constituyen un hecho imponible autónomo.

Figura 2: Tratamiento de intereses

Fuente: elaboración propia.

Tratamiento de intereses

Cuando los intereses son por pago diferido efectuados en operaciones gravadas: si están facturados en forma discriminada del precio de la
operación, el débito fiscal se genera al vencimiento del plazo fijado para el pago o en el momento de su percepción total o parcial. Si no están
facturados en forma discriminada, el débito fiscal se genera en el mismo momento en que se genera el débito fiscal de la operación principal. 

Cuando los mismos intereses son efectuados en operaciones no gravadas o exentas: el débito fiscal se genera al vencimiento del plazo
fijado para el pago o en el momento de su percepción total o parcial. 

Cuando los intereses son por pago fuera de término (generados como consecuencia del incumplimiento en el pago de la operación gravada):
si son originados en operaciones gravadas, el débito fiscal se genera al momento de su percepción. Si son originados en operaciones no
gravadas o exentas, el débito fiscal se genera al vencimiento del plazo fijado para el pago en el momento de su percepción total o parcial. 

Cuando estos intereses se refinancian capitalizándose: para el cálculo del nuevo monto adeudado, el débito fiscal se genera al vencimiento
del plazo fijado para los nuevos rendimientos o en el momento de su percepción total o parcial (Celdeiro, 2019).

Base imponible de obras realizadas sobre inmuebles propios (art. 10, Ley N° 20.631)

Al precio total de la operación se le aplica la proporción correspondiente a la obra gravada. Esta proporción surge de lo convenido entre las partes y del avalúo fiscal
(o, en su defecto, de aplicar al precio total la proporción de costos según la Ley del Impuesto a las Ganancias - Ley N° 20.631-). La base imponible se calcula con
base en el valor de la obra (gravable) y no del terreno u obra preexistentes (no gravables). 

Ejemplo: valor de obra + terreno: $250.000. Valor de obra: 65% del total ($250.000) = $162.000. Base imponible: $162.000.
Intereses en obras sobre inmueble propio pactadas por pago diferido

No integran el precio neto gravado, salvo que correspondan a anticipos del precio a cancelarse con anterioridad al perfeccionamiento del hecho imponible. Los
intereses posteriores al perfeccionamiento del hecho imponible, si bien no integran el precio neto gravado, están alcanzados por el impuesto como hecho
imponible autónomo (Celdeiro, 2019). 

Base imponible de transferencia de bienes muebles gravados en inmuebles no alcanzados

Se considera la proporción correspondiente a los bienes muebles gravados. Esa proporción se calcula en función de lo establecido por las partes y los costos
determinados según la Ley de Impuesto a las Ganancias respecto del precio total. 

Si la transferencia del inmueble incluye una obra sobre inmueble propio -alcanzada- y, además, bienes muebles gravados susceptibles de tener individualidad
propia, la base imponible se establece con la suma de la proporción correspondiente a la obra gravada y la proporción correspondiente a los bienes muebles
gravados (Oklander, 2009).

Conceptos que no integran el precio neto (art. 10, Ley N° 20.631)

Los intereses sobre operaciones exentas o no gravadas: en los casos de transferencia de obra sobre inmueble propio, los intereses posteriores a su entrega en

posesión o escrituración; el IVA; “los tributos que, teniendo como hecho imponible la misma operación gravada, se consignen en la factura por separado”5; el
impuesto de sellos o cualquier otra tasa (contribución o impuesto cuya percepción implique un resarcimiento o compensación del cargo de un tercero). 

[5] Art. 44 - Decreto Reglamentario 692 (1998). Impuestos. Poder Ejecutivo de la Nación Argentina.

Existen dos situaciones excepcionales que debemos tener en cuenta, de manera particular, a la hora de determinar la base
imponible:

1 Tributos que, “teniendo como hecho imponible la misma operación gravada, se consignen en la factura por separado”6: deben coincidir los
importes de las facturas con los ingresos efectuados al fisco.

[6]Art. 44 - Decreto Reglamentario 692 (1998). Op. cit.

2 Base imponible de locación de inmuebles en locaciones de inmuebles gravadas: la base imponible será la que resulte de adicionar al precio
convenido en el respectivo contrato y los montos que, por cualquier otro concepto, se estipulen como complemento de este (excepto los
importes correspondientes a gravámenes, expensas y demás gastos por tasas y servicios que el locatario tome a su cargo). 

Débito fiscal
El débito fiscal (DF) consiste en la cuantificación del gravamen sobre las ventas, prestaciones y
locaciones realizadas por el contribuyente. Constituye el impuesto que genera el responsable inscripto
cuando aplica a sus operaciones gravadas la alícuota vigente al momento del perfeccionamiento del
hecho imponible, siendo susceptible de ser considerado en la etapa siguiente como crédito fiscal por
otro responsable inscripto (art. 11, Ley N° 20.631). 

En este sentido, puedes calcular el DF en el ejercicio integral a partir de las operaciones de venta del enunciado (siempre tener presente que pueden existir
operaciones exentas). Para su cálculo: 

[A] los importes totales de los precios netos de las ventas, locaciones, obras y prestaciones de servicios gravados a que hace referencia el
artículo 10, imputables en el período fiscal que se liquida, se aplicarán las alícuotas fijadas para las operaciones que den lugar a la liquidación que

se practica.7 

[7] Art. 11 - Decreto Reglamentario 280 (1997). Impuestos. Poder Ejecutivo Nacional.

De modo que:

Figura 3: Cálculo del débito fiscal

Fuente: elaboración propia.

¿Cuál es la alícuota aplicable? (art. 28, Ley N° 20.631)

La que esté vigente al instante de perfeccionarse el hecho imponible, aun cuando el impuesto se liquide e ingrese con posterioridad. Ello es así debido al carácter
de hecho imponible instantáneo que reviste el tributo en cuestión, por lo que cualquiera que se produzca en las alícuotas no debe tener efectos retroactivos. 

El primer párrafo del artículo 28 de la Ley N° 20.631 establece que la alícuota del gravamen es del veintiuno por ciento (21%). Este porcentaje representa la alícuota
general del gravamen, ya que en el mismo artículo se prevén otras alícuotas que deben considerarse especiales, toda vez que su aplicación está circunscripta a los
tipos de operaciones para las cuales están previstas en cada caso (alícuota incrementada: 27%; alícuota reducida: 10,5%).
Ya sabemos qué es el débito fiscal. Ahora nos corresponde averiguar cuándo se genera débito fiscal. Se genera en tres situaciones: con la aplicación de alícuota,
con el reintegro de crédito fiscal y con prestaciones realizadas en el exterior y utilizadas en el país.

1 Por aplicación de alícuota:

Sobre operaciones gravadas.

Sobre devoluciones, rescisiones, descuentos, bonificaciones o quitas: la Ley N° 20.631 considera débito fiscal, también, “al que resulte de
aplicar a las devoluciones, rescisiones, descuentos, bonificaciones o quitas que, respecto del precio neto, se logren [en el período fiscal que se
liquida]”8, la alícuota a la que en su momento hubieran estado sujetas las respectivas operaciones. Esta mecánica liquidataria procederá en
los casos de “operaciones que hubieran dado lugar al cómputo del crédito fiscal (…) y en la proporción en que oportunamente este último
hubiere sido efectuado”.9 

[8] Art. 11 - Decreto Reglamentario 280 (1997). Op. cit.

[9] Art. 50 - Decreto Reglamentario 280 (1997). Op. cit.

Lo que aquí hace la ley es tomar como mayor débito fiscal un importe que, en realidad, representa un
menor crédito fiscal. Se trata de un ajuste en operaciones generadoras de crédito fiscal que, si bien
provocan una modificación en la base de cálculo, no producen una variación en el impuesto facturado,
sino un incremento en los débitos fiscales. 

Debemos realizar una diferenciación a la hora de computar el débito fiscal. Se puede aplicar o no la presunción legal absoluta, de acuerdo con cada caso (Oklander,
2009). 

Presunción legal absoluta

La ley presume (y no admite prueba en contrario) “que los descuentos, bonificaciones y quitas operan en forma proporcional al precio neto y al impuesto

facturado”10. 

[10] Art. 11 - Decreto Reglamentario 280 (1997). Op. cit.

Veamos un ejemplo: 

Factura por compra de mercaderías de fecha 21/01:

Tabla 1: Determinación del débito fiscal

 Concepto Precio neto IVA Precio total

Producto gravado $200 $42 $242

Producto exento $300 $300

TOTAL $500 $42 $542

Fuente: elaboración propia.

Nota de crédito, con fecha 12/02, por medio de la cual el proveedor concede un descuento del 5% sobre el precio total ($542 × 0,05 = $27,10):

Concepto Precio neto IVA Precio total

Producto gravado ($10) ($2,10) ($12,10)

Producto exento ($15) ($15,00)

TOTAL ($25) ($2,10) ($27,10)

Fuente: elaboración propia.

No aplicación de la presunción legal absoluta 

Tratándose del débito fiscal por devoluciones o rescisiones realizadas al proveedor, no corresponde la aplicación de la presunción legal absoluta, dado que en tales
casos debe efectuarse una imputación directa. Ahora veamos un ejemplo de este caso:

El 20/02 se le devuelve al proveedor mercadería defectuosa, quien efectúa la siguiente nota de crédito:

Tabla 3: Determinación del débito fiscal con devolución

Concepto Precio neto IVA Precio total

Producto gravado ($50) ($10,50) ($60,50)

Producto exento ($35) ($35,00)

TOTAL ($85) ($10,50) ($95,50)

Fuente: elaboración propia.

El 21% sobre el precio neto del producto gravado: 0,21 ×$50 = $10,50 (débito fiscal).

El procedimiento descripto más arriba también debe llevarse a cabo en los casos de contratos o ensayos a prueba en los que se produjera una
devolución posterior total o parcial de los bienes o una disminución del precio pactado (por ejemplo, por no cumplir la calidad esperada). 

Para el caso de bonificaciones en especie: corresponde someter a las normas de compraventa los bienes entregados por los proveedores a
los clientes como premios cuando comprenden más de cierta cantidad de productos. De esta manera, el impuesto del importe bonificado,
tributariamente, se compensará con el de la mercadería entregada. 

2 Por reintegro de crédito fiscal

Obras sobre inmueble propio transferido o desafectado, antes de transcurridos 10 años de la finalización de la obra o afectación de la
actividad. Los inmuebles afectados deberán reintegrar el crédito fiscal, es decir, adicionar al débito fiscal del período de transferencia o
desafectación, el crédito oportunamente computado. Para este caso, los inmuebles deben haberse adquirido a empresas, haber sido
integrados con obras realizadas por empresas o terceros y ser propiedad del sujeto pasivo, integradas por obra de este o de terceros. 

Excedentes de crédito fiscal oportunamente computado por habitualitas en compraventa de bienes usados a consumidores finales
(Oklander,2009).

3 Por prestaciones realizadas en el exterior y utilizadas en el país

En el caso de importaciones de servicios, la alícuota se aplicará sobre el precio neto de la operación que resulte de la factura o documento equivalente extendido
por el prestador del exterior, siendo de aplicación, en lo que hace a la determinación de la base imponible, las disposiciones del primer párrafo del artículo 10.

Cuando las prestaciones se destinen indistintamente a operaciones gravadas y a operaciones exentas o no gravadas, y su apropiación a unas u otras no fuera
posible, la determinación del impuesto se practicará aplicando la alícuota sobre la proporción del precio neto resultante de la factura o documento equivalente
extendido por el prestador del exterior correspondiente (Celdeiro, 2019).

Crédito fiscal

El crédito fiscal (CF) es el importe que una empresa pagó en concepto de impuestos cuando adquirió
productos o insumos, y puede deducirlo ante el Estado al momento en que realice una reventa. Es un
monto en dinero a favor del contribuyente. A la hora de definir su obligación tributaria, este puede
descontarlo del débito fiscal (deuda con el fisco) para determinar el monto que debe abonar al Estado. 

En este punto, puedes revisar el CF por las operaciones de compra o gastos incurridos (recordar que, si hay ventas gravadas y exentas, corresponde aplicar
prorrateo del CF –art. 13 Ley IVA-).
Según el artículo 12 de la Ley N° 20631, el crédito fiscal es el gravamen facturado por compras y hasta el límite del importe que surja de aplicar sobre los totales
netos de compras la alícuota de la operación. Solo darán lugar a cómputo del crédito fiscal las compras que se vinculen con operaciones gravadas. De este modo:

Figura 4: Cálculo del crédito fiscal

Fuente: elaboración propia.

Requisitos para computar el crédito fiscal

1 Principio de la discriminación formal del gravamen: el impuesto debe estar facturado y discriminado. El gravamen que recae sobre la
operación debe estar facturado y discriminado en el comprobante que hace de respaldo documental. Debe existir efectivamente la operación
que da origen al crédito y debe discriminarse el impuesto. 

2 Regla del tope: el impuesto facturado no debe ser superior al importe que resulte de aplicar la alícuota correspondiente sobre la base
imponible. El crédito fiscal será computable hasta el límite que resulte de aplicar, sobre los montos totales netos de compras, la alícuota a la
que la operación hubiera estado sujeta (Oklander,2009).

Veamos un ejemplo: una operación de venta de un producto gravado al 21% es efectuada de acuerdo con los siguientes supuestos.

Tabla 4: El proveedor calcula correctamente el impuesto al valor agregado

Precio neto IVA facturado Total IVA computable

$15.000 $3.150 $18.150 $3.150

Fuente: elaboración propia.

Tabla 5: El proveedor calcula el impuesto en defecto. Se aplica la regla de tope

Precio neto IVA facturado Total IVA computable

$15.000 $2.950 $17.950 $2.950

Fuente: elaboración propia.

Tabla 6: El proveedor determina el impuesto en exceso. Se aplica la regla de tope

Precio neto IVA facturado Total IVA computable

$15.000 $3.500 $18.500 $3.150

Fuente: elaboración propia.

3 Regla de atinencia causal: el impuesto facturado debe estar vinculado a la consecución de operaciones gravadas. “Solo darán lugar al
cómputo del Crédito Fiscal, aquellas compras o importaciones definitivas, las locaciones o prestaciones de servicios en la medida en que se
vinculen con las operaciones gravadas”.11

[11]Art. 12 - Ley N° 20.631. (1973). Op. cit.

4 Criterio financiero de cómputo del crédito: el crédito fiscal debe ser imputable al período fiscal que se liquida.

5 Circunstancia condicionante del cómputo del crédito: las operaciones que originan el crédito necesariamente deben haber generado, para el
vendedor, el débito fiscal respectivo.

6 Principio de la realidad económica: debe corresponder a una operación existente.

7 La cancelación de la operación se instrumenta a través de determinados medios de pago.

Conceptos que no generan crédito fiscal (art. 12, Ley N° 20.631)

Compras, importaciones definitivas y locaciones de automóviles que superen la suma de $20.000 (netos de IVA), y solo sobre el excedente de
dicho importe. El crédito fiscal que computar no podrá superar el que corresponda deducir respecto de dicho valor [$20.000 × 0,21 = $4.200],
salvo que sean bienes de cambio o constituyan el objeto principal de la actividad gravada (por ejemplo, taxis y remises). En el enunciado del
ejercicio integral hay un caso de esta índole. Tener en cuenta si corresponde o no prorratear el CF.

Compras e importaciones definitivas de indumentaria que no sean bienes de cambio ni ropa de trabajo (o cualquier otro elemento vinculado a la
indumentaria y al equipamiento del trabajador para uso exclusivo en el lugar de trabajo).

Locaciones y prestaciones de servicios a los que se refieren los puntos 1, 2, 3, 12, 13, 15 y 16 del inciso e) del artículo 3 de la Ley N° 20.631:
servicios de refrigerios, comidas o bebidas efectuados por bares, restaurantes, confiterías. Servicios efectuados por hoteles, hosterías,
pensiones, hospedajes, moteles, campamentos, apart-hoteles y similares. Servicios efectuados por posadas, hoteles o alojamientos por hora.
Servicios efectuados por casas de baños, masajes y similares. Servicios efectuados por piscinas de natación y gimnasios. Servicios
efectuados por peluquerías, salones de belleza y similares. Servicios efectuados 

por playas de estacionamiento o garajes y similares. Se exceptúa el estacionamiento en la vía pública (…) cuando la
explotación sea efectuada por el Estado, las provincias o municipalidades, o por los sujetos comprendidos en los incisos e),
f), g) o m) del artículo 20 de la Ley de Impuesto a las Ganancias.12

[12]Art. 20 - Ley N° 20.631. (1973). Op. cit.

La limitación no será de aplicación cuando:

Los locatarios o prestatarios sean –a su vez– locadores o prestadores de los mismos servicios. 

La contratación de los servicios tenga por finalidad la realización de conferencias, congresos, convenciones o eventos similares, directamente
relacionados con la actividad del contratante. 

La contratación de los servicios tenga vinculación con la actividad exportadora.

Si lo que se adquiere es comida para ser consumida por el personal afectado a la actividad gravada (Oklander, 2009).

En la actividad comercial diaria, pueden ocurrir diferentes casos para el cómputo del crédito fiscal, los cuales se contemplarán de manera particular (art. 12, Ley N°
20.631):

Compras que se vinculen en forma directa con la consecución de actividades gravadas, en cuyo caso procederá el cómputo íntegro del crédito
fiscal.

Compras que se vinculen en forma directa con la generación de operaciones no alcanzadas o exentas, para las que no corresponderá el
cómputo de crédito fiscal alguno.

Regla del prorrateo: compras que se vinculen en forma indistinta con la realización de operaciones gravadas, no alcanzadas o exentas;
situación a la que deberán aplicarse las disposiciones de los artículos 13 de la Ley N° 20.631 y 53 a 55 del Decreto Reglamentario 692
(Oklander, 2009).

En el enunciado del práctico integral hay ventas gravadas y exentas, por lo tanto, en algunos gastos o compras corresponde aplicar prorrateo del CF (art. 13 Ley
IVA).

Cuando las compras, importaciones definitivas, locaciones y prestaciones de servicios que den lugar al
crédito fiscal se destinen indistintamente a operaciones gravadas y exentas o no gravadas, y su
apropiación a unas u otras no fuere posible, el cómputo solo procederá respecto de la proporción
correspondiente a las operaciones gravadas. 

Las estimaciones efectuadas durante el ejercicio comercial o año calendario (…) deberán ajustarse al determinar el impuesto correspondiente al
último mes del ejercicio comercial o año calendario considerado, teniendo en cuenta, a tal efecto, los montos de las operaciones gravadas y

exentas y no gravadas.13

[13] Art. 13 - Ley N° 20.631. (1973). Op. cit.

Inaplicabilidad del prorrateo. No será de aplicación el artículo 13 de la ley en los siguientes casos: cuando exista incorporación física de bienes o

directa de servicios, cuando pueda conocerse la proporción en que deba realizarse la respectiva apropiación.14
 [14]Art. 55 - Decreto Reglamentario 692. (1998). Op. cit. 

El prorrateo a que hace mención el artículo 13 de la ley, deberá efectuarse sobre la base del monto neto de las respectivas operaciones del
ejercicio comercial o año calendario correspondiente, según se trate de responsables que lleven anotaciones y practiquen balances comerciales

o no cumplan con esos requisitos, respectivamente.15

[15] Art 53 - Decreto Reglamentario 692. (1998). Op. cit.

Figura 5: Cálculo del crédito fiscal computable

Fuente: elaboración propia.

Según establece la norma, en las situaciones en que las compras, importaciones definitivas, locaciones y prestaciones que conceden derecho a crédito fiscal
sean a usos particulares de personas físicas, dichos sujetos deberán determinar la proporción del crédito que no resulte computable en función de tales usos en
forma estimativa (Ley N° 20.631). Sin embargo, el método del prorrateo resulta la última opción aplicable, luego de agotados todos los mecanismos que permitan la
atribución directa o proporcional del crédito.

Ya vimos qué es el crédito fiscal, los requisitos para computarlo y las situaciones en las que no se computa. Ahora corresponde que estudiemos:

Cuándo se computa crédito fiscal

En todos los casos, el cómputo del crédito fiscal será procedente cuando la compra o importación
definitiva de bienes, locaciones y prestaciones de servicios gravadas, hubieren perfeccionado, respecto
del vendedor, importador, locador o prestador de servicios, los respectivos hechos imponibles (art. 12,
Ley N° 20.631).

Según esto, si no hay débito fiscal para el vendedor, tampoco debería haber crédito fiscal para el comprador. Sin embargo, no se verifica esta simetría cuando, en un
período, se perfecciona el hecho imponible –lo que da lugar al débito fiscal correspondiente–, pero el impuesto se factura en otro, ya que el crédito fiscal solo
podrá computarse en el período en que se “facture” el gravamen. En tal caso, la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) dispondrá la forma en que
deberá documentarse al momento en que resulte procedente su aplicación.
 También se considera crédito fiscal al impuesto que resulta de aplicar la alícuota a devoluciones, rescisiones, bonificaciones, quitas (posteriores a la facturación)
y descuentos en ventas (siempre que se facturen y contabilicen, y estén de acuerdo con las costumbres de plaza). Todas estas operan en forma proporcional al
precio neto y al impuesto facturado (Oklander, 2009).

Situaciones particulares en el cómputo del crédito fiscal

Donaciones y entregas a título gratuito:

–
las donaciones y entregas de cosas a título gratuito no generan débito fiscal, lo que obliga a reintegrar el crédito oportunamente computado al momento de su adquisición, cuando
se trate de actos realizados en forma incidental y sin vinculación con la actividad gravada. Sí se genera débito fiscal, y corresponde también el crédito, cuando las donaciones estén
relacionadas con la actividad gravada (por ejemplo, obsequios sin cargo de mercaderías para promoción o disminución del valor económico de los bienes por deterioro).

Locatarios de inmuebles:
–
los responsables inscriptos que sean locatarios de inmuebles en los que desarrollan actividades gravadas podrán computar como crédito fiscal el IVA correspondiente a la
provisión de agua corriente, electricidad, gas, telecomunicaciones u otras de similar naturaleza que la empresas proveedoras o prestadoras de tales bienes o servicios facturen por
esos inmuebles a nombre de terceros, sea este el propietario o el anterior locatario (las facturas deben estar a cargo del locatario y la obligación debe estipularse en el contrato de
locación) (Celdeiro, 2019). 

Saldos a favor (arts. 10, 11, 12 y 13, Ley N° 20.631)

Cuando el contribuyente realiza la rendición anual de sus débitos y créditos fiscales, se genera un resultado. Este puede expresar un saldo a favor del contribuyente
o en contra (favor del fisco). Para el caso de que el resultado sea un saldo a favor del contribuyente, puede ser un saldo técnico o de libre disponibilidad
(proveniente de ingresos directos).

1 Los saldos a favor técnicos se obtienen mediante el siguiente cálculo: débito fiscal del período que se liquida, menos crédito fiscal del período
que se liquida, menos saldo técnico del período anterior. 

Figura 6: Cálculo del saldo técnico

 Fuente: elaboración propia.

Solo podrá aplicarse a débitos fiscales correspondientes a ejercicios fiscales siguientes del mismo contribuyente (art 63, Decreto Reglamentario 692 y art. 24, Ley
N° 20.631).

Veamos un ejemplo de cálculo de saldo técnico.

Figura 7: Cálculo de saldo técnico

Fuente: elaboración propia.

2 Saldo de libre disponibilidad (art. 24, Ley N° 20.631). Se calcula de la siguiente manera: saldo técnico menos importes considerados ingresos
directos. 

Los saldos a favor del contribuyente, emergentes de ingresos directos, podrán ser objeto de las compensaciones o acreditaciones previstas en los artículos 28 y
29 de la Ley N.° 11.683; o, en su defecto, les será devuelto o se permitirá su transferencia a terceros responsables.

Los saldos de libre disponibilidad pueden ser: saldos a favor de períodos anteriores provenientes de ingresos directos; saldos a favor en el período que se liquida,
provenientes de retenciones sufridas, recepciones sufridas o pagos a cuenta efectuados. 

Ahora observemos un ejemplo de cálculo de saldo de libre disponibilidad.

Figura 8: Cálculo de saldo de libre disponibilidad

Fuente: elaboración propia.

Figura 9: Esquema de liquidación

Fuente: elaboración propia.

Responsables no inscriptos. Responsables inscriptos

Según las operaciones comerciales que realicen, los contribuyentes y responsables pueden revestir las siguientes condiciones:

Responsable inscripto: realiza operaciones gravadas.

 Exento: realiza operaciones exentas en el impuesto (art. 7, Ley N° 20.631).

No alcanzado: realiza operaciones no alcanzadas.

Monotributista: quien opta por el régimen simplificado.

Con el dictado de la Ley N° 25.865, se deroga la figura del responsable no inscripto. Por lo tanto, el que antes figuraba como no inscripto, ahora debe ser inscripto o
monotributista. 

Quienes resulten obligados a inscribirse y omitan tal obligación, pasan a denominarse sujetos no
inscriptos (diferente de lo que era antes el no inscripto): alguien no categorizado que se encuentra en
una situación irregular frente al impuesto (art. 15 y 16, Ley N° 20.631).

Cuando los responsables inscriptos efectúen operaciones gravadas con otros responsables inscriptos, deberán discriminar el gravamen correspondiente; mientras
que, si realizan operaciones gravadas con consumidores finales o sujetos exentos, o no gravados o responsables del monotributo, el impuesto irá por dentro, es
decir, incidirá en la operación sin discriminarse.

Puede darse el caso de sujetos no obligados a inscribirse, pero que opten por hacerlo. Por ejemplo, los que realicen exclusivamente actividades exentas y los
importadores. Aunque estos no tendrán débito ni crédito fiscal que computar.
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Referencias

Celdeiro, E. C. (2019). Impuesto al Valor Agregado: Explicado y Comentado. Buenos Aires: ERREPAR. 

Decreto Reglamentario 280 (1997). Impuestos. Poder Ejecutivo Nacional.

Decreto Reglamentario 692 (1998). Impuestos. Poder Ejecutivo Nacional. Disponible en http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/verNorma.do?id=51323

Ley N° 11.683 (1932). Procedimiento Fiscal. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Disponible en http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/verNorma.do?
id=18771

Ley N° 20.631 (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Disponible en
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/verNorma.do?id=62459

Ley N° 25.865 (2003). IVA - Monotributo. Honorable Congreso de la Nación Argentina. Disponible en http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/verNorma.do?
id=91903

Marchevsky, R. A. (2006). Impuesto al Valor Agregado. Análisis Integral. Buenos Aires: ERREPAR S.A.

Oklander, J. (2009). Ley del impuesto al valor agregado: comentada. Buenos Aires: La Ley.
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Revisión del módulo

Hasta acá aprendimos

Impuesto al valor agregado

–
El impuesto al valor agregado grava la entrega de bienes, la prestación de servicios y las importaciones en los términos y condiciones establecidos.

Nacimiento imponible del hecho

–
El aspecto temporal es el indicador del momento exacto en que se configura el hecho imponible, lo que genera como consecuencia el nacimiento de la obligación tributaria
principal. La ley 20628 en su artículo 5 establece situaciones en las que se produce el perfeccionamiento del hecho imponible.

Perfeccionamiento del hecho imponible

–
 
Para que una venta, locación o prestación de servicio pueda considerarse sujeta al impuesto, debe ejecutarse de hecho, lo que da origen a la obligación tributaria principal, con
todas las características que lo definen como tal. El perfeccionamiento del hecho imponible es el instante o momento en que opera dicha circunstancia, la ejecución del acto
económico de forma concreta y comprobable. 
La ley instituye determinadas consignas que deben cumplirse para que un hecho económico se perfeccione y transforme en un hecho jurídicamente imponible

Base imponible
–
La base imponible es la magnitud que resulta de la medición del hecho imponible. En las relaciones jurídico-tributarias el hecho imponible pone de manifiesto la existencia de una
capacidad económica en los sujetos, pero para que el impuesto pueda ser aplicado, este hecho debe valorarse de alguna manera, normalmente en unidades monetarias. La base
imponible es en definitiva la expresión cuantitativa que se utiliza en cada impuesto para medir la capacidad contributiva del sujeto.