Manual del Impuesto General a las Ventas

Valor de venta e ingresos por servicios y construcción de inmuebles

a) La regla
b) Sumas que integran la base imponible
b.1) Concepto de valor de venta, retribución por servicios, valor de construcción o venta de inmuebles y elementos
que lo integran
b.1.1) Valor de venta de vehículos inmatriculados adquiridos de personas naturales.
b.1.2) Intereses compensatorios
b.1.3) Intereses moratorios
b.1.4) Gastos de financiación
b.2) Reembolso de gastos
b.3) ISC y otros tributos
b.4) Cargos adicionales que no son determinables a la fecha de nacimiento de la obligación
c) Conceptos que no lo integran
c.1) Enunciado
c.2) Descuentos
c.3) Recargo al consumo
d) Elementos accesorios de la operación principal (accesoriedad)
e) Reglas especiales
e.1) Mutuo de bienes consumibles
e.2) Contribuyentes que no superan mensualmente el monto referencial del RER
e.3) Reaseguros
e.4) Transferencias de créditos
e.5) Operaciones en moneda extranjera
e.6) Fideicomiso de titulación

a) La regla

El art. 13, incs. a), b), c) y d), de la LIGV, establecen que la base imponible está constituida por lo siguiente :

"a) El valor de venta, en las ventas de bienes e importaciones intangibles. Para los casos de venta de vehículos automóviles
inmatriculados que hayan sido adquiridos de personas naturales que no realizan actividad empresarial ni son habituales en la
realización de este tipo de operaciones, la base imponible se determina deduciendo del valor de venta del vehículo, el valor de
su adquisición, el mismo que tendrá como sustento el acta de transferencia vehicular suscrita ante notario.

b) El total de la retribución, en la prestación o utilización de servicios.

c) El valor de construcción, en los contratos de construcción.

d) El ingreso percibido, en la venta de inmuebles, con exclusión del correspondiente al valor del terreno”.

Valor del terreno: Se considera que el valor del terreno representa el 50% del valor total de la transferencia del inmueble – Rgto
de la LIGV, art. 5, num. 9

b) Sumas que integran la base imponible

b.1) Concepto de valor de venta, retribución por servicios, valor de construcción o venta de inmuebles y elementos
que lo integran

De acuerdo al art. 14, 1er. párr. de la LIGV, debe entenderse por valor de venta del bien, retribución por servicios, valor de
construcción o venta de bien inmueble, según sea el caso “la suma total que queda obligado a pagar el adquirente del bien, usuario
del servicio o quien encarga la construcción” . Se entiende que esa suma está integrada por “el valor total consignado en el
comprobante de pago de los bienes, servicios o construcción, incluyendo los cargos que se efectúen por separado de aquél y aun
cuando se originen en la prestación de servicios complementarios, en intereses devengados por el precio no pagado o en gastos de
financiación de la operación”.

Base imponible cuando no existe comprobante de pago: En caso de no existir comprobante de pago que exprese su importe,
se presumirá salvo prueba en contrario, que la base imponible es igual al valor de mercado del bien, servicio o contrato de
construcción — Rgto. de la LIGV, art. 5, num. 2

b.1.1) Valor de venta de vehículos inmatriculados adquiridos de personas naturales

El art. 13, inc. a), mod. por Ley 30536 (pub. 12-1-17) de la LIGV establece que para los casos de venta de vehículos automóviles
inmatriculados que hayan sido adquiridos de personas naturales que no realizan actividad empresarial ni son habituales en la
realización de este tipo de operaciones, la base imponible se determina deduciendo del valor de venta del vehículo, el valor de su
adquisición, el mismo que tendrá como sustento el acta de transferencia vehicular suscrita ante notario.

La Exposición de Motivos de la Ley 30536 establece que la modificación tiene por objeto facilitar la venta de vehículos
inmatriculados por parte de personas naturales que lo adquirieron en primera venta de empresas distribuidoras de vehículos nuevos

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y que luego son entregados como parte de pago por la adquisición de vehículos nuevos. Lo regulado por el referido artículo, señala
el citado documento, “no aplica para aquellas operaciones en las que los vehículos usados entregados en parte de pago fueran de
propiedad de contribuyentes del IGV, pues en tales casos no se cumple el supuesto de hecho de la norma y la empresa distribuidora
podría deducir del IGV que grave la posterior venta de los mismos, el crédito fiscal originado en la adquisición del auto usado”.

b.1.2) Intereses compensatorios

Para que los intereses compensatorios se incluyan en la base imponible de la operación "debe existir un acuerdo por el que una
parte entrega a otra una suma de dinero o bien, por cierto tiempo, para que haga uso legítimo del mismo, con la expresa condición
de que sea devuelto junto con una retribución por su uso, es decir que debe existir un acuerdo que involucre la intención de celebrar
un contrato de mutuo o brindar un servicio de financiamiento" – RTF 3361-1-2006 de 20-6-06

Accesoriedad: El régimen de los intereses compensatorios varía según que su obligación de pago sea accesoria o no de otra
operación.

Véase lo referente a la accesoriedad en el literal d de esta sección.

Cargo complementario de la operación principal: Cuando los intereses constituyen un cargo complementario de la operación
principal (venta, locación de servicios, construcción), su importe integra el valor de aquélla, según lo prevé el art. 14 de la LIGV.
Resulta ser así un componente de la base imponible del impuesto que incide en la operación principal. Por esa razón, si la operación
principal está inafecta o exonerada, la misma suerte correrán los intereses.

Intereses determinables a la fecha en que se devenga el impuesto: Si los intereses son determinables a la fecha en que se
devenga el impuesto por la operación principal, éste se devengará también sobre el total de su importe en esa ocasión, pues
“integran la base imponible del impuesto desde ese momento” (RTF 466-3-97 de 14-5-97 y 5905-1-2002 de 11-10-02). Si
fuesen determinables luego, recién entonces quedarán integrados los intereses a la base imponible del impuesto que grava la
operación principal, salvo que se paguen antes. Así resulta de lo previsto en el art. 5, num. 11, del Rgto. de la LIGV.

Intereses devengados por el precio no pagado: Si bien el art. 14 de la LIGV hace referencia a “los intereses devengados por el
precio no pagado”, es criterio jurisprudencial que no se requiere el devengo de los intereses para su inclusión como parte del valor
de la operación principal. Según se expresó en la RTF 2-5-2004 de 2-1-04 esa referencia debe entenderse a los intereses “que
surgen como consecuencia de la estructura acordada por las partes para el pago del precio, es decir los llamados compensatorios
que se originan en el financiamiento del precio (se utiliza el término “devengados” como sinónimo de “originados”) ”.

La representación del precio o valor financiado mediante una o más letras de cambio no hace perder a la financiación su carácter
accesorio respecto de la operación principal.

Obligación de pagar intereses originada por operación de mutuo o crediticia: Cuando la obligación de pagar los intereses
se origina en una operación de mutuo o crediticia que no es accesoria de una venta, etc., su importe total es la base imponible del
impuesto que incide en esa operación, gravada como prestación de servicios (véase la sec. 1/3.2). En este caso el impuesto se
devenga en la fecha en que se emite el comprobante o se perciben los intereses, lo que ocurra primero (véase la sec. 4/1).

La operación de financiación no puede considerarse independiente de una operación de venta (de servicios de otra índole o
construcción) si se ha realizado para hacer posible ésta.

Así se pronunció la RTF 5905-1-2002 de 11-10-02 en un caso de venta de vehículos complementada con servicios de
financiamiento. La recurrente argüía que la venta se realizaba al contado y que el precio era pagado en parte mediante el mutuo
que otorgaba en la misma fecha al comprador, a cuyo efecto éste suscribía un contrato de reconocimiento de deuda, por el que se
obligaba a devolverle el monto financiado en cuotas más intereses. Se expresó en la resolución que “en el supuesto de que existiera
el servicio de mutuo, éste no resultaría independiente de la operación de venta, sino que se originaría y se justificaría en razón de
esta última, pues de no existir la venta, no se daría el servicio de mutuo alegado por la recurrente”.

Tratándose de intereses provenientes de una prórroga del pago de las cuotas, su régimen será el mismo que haya correspondido a
la financiación original según lo antes indicado. Lo mismo cabe afirmar respecto de los intereses correspondientes a la reaceptación
de letras de cambio. Así como, en su caso, la emisión de la letra de cambio original no causó la desvinculación de la financiación con
la operación principal, tampoco la reaceptación de la letra produce ese efecto.

En contrario, la RTF 21267 de 29-4-88 expresó que las ventas quedan canceladas con la suscripción de las letras y que “los
intereses y comisiones por la renovación o prórroga de las letras de cambio son independientes del acto de venta de bienes”.

Intereses compensatorios pagados por el Estado: No se encuentran gravados con el IGV, pues no se constituyen como la
retribución por un servicio de crédito ni como un cargo adicional a la contraprestación de una operación gravada con el IGV, sino
como resarcimiento de un daño emergente — Informe 140-2009-SUNAT/2B0000 de 23-7-09

b.1.3) Intereses moratorios

La RTF 214-5-2000 (prec. obs. ob., pub. 5-5-00) se ha pronunciado en el sentido que los intereses moratorios no están afectos
al IGV.

En esta resolución se expresa que: “está en la esencia de la venta o servicio gravado con el Impuesto General a las Ventas, el
concepto de contraprestación infiriéndose que, en el caso de los intereses devengados por el precio no pagado, implica una relación
causal entre la entrega de un bien o la prestación de un servicio y su contraprestación económica en el pago del precio y/o de los
intereses o gastos de financiación correspondientes a la operación, lo que según dicha relación causal y conforme a su naturaleza
jurídica de contraprestación, no es posible de alcanzar a los intereses moratorios, de carácter jurídico indemnizatorio”.

Los intereses por renovación de letras de cambio no tienen carácter de moratorios – RTF 9601-5-2004 de 19-12-04

b.1.4) Gastos de financiación

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Constituyen suplemento del precio los gastos cargados al comprador con motivo de la venta, incluyendo el reembolso de gastos por
comisión de descuentos de letras que cobre el Banco al vendedor y que se carga en documento aparte al comprador.1

Si los intereses de financiamiento son determinables al nacimiento de la obligación tributaria del IGV (a la venta o prestación de
servicio) formarán la base imponible desde dicho momento – RTF 5905-1-2002 de 11-10-02

b.2) Reembolso de gastos

Los gastos realizados por cuenta del comprador o usuario del servicio forman parte de la base imponible “cuando consten en el
respectivo comprobante de pago emitido a nombre del vendedor, constructor o quien preste el servicio.” – LIGV, art. 14, 1er. párr .

La RTF 6029-3-2014 de 20-5-14, citando el criterio de la RTF 4170-11-2011 de 15-3-11 , ha señalado que el reembolso de
gastos resulta aplicable en el entendido que dichos gastos se encuentren gravados con el impuesto, de manera que al ser
facturados al usuario real del servicio, quien lo presta recupera el crédito fiscal proveniente del impuesto trasladado al momento de
su adquisición, habida cuenta que la prestación del servicio gravado con motivo de tales gastos gravados fueron prestados
realmente al usuario y no al prestador de los mismos; dándose, por tanto, para este último (quien presta el servicio) un efecto
neutro en relación al impuesto.

Agrega el Tribunal Fiscal que “por efecto de la figura de reembolso de gastos prevista en el anotado artículo 14, quien presta el
servicio utiliza el crédito fiscal que le ha sido facturado por las adquisiciones realizadas por cuenta del usuario real del servicio y a
su vez factura a dicho usuario los mismos importes que le fueron cobrados por el valor del servicio e impuesto respectivo, siendo
que tal impuesto al ser registrado como débito fiscal neutraliza los efectos del crédito fiscal registrado por éste (quien presta el
servicio) ”.

Tomando el caso más frecuente del reembolso de gastos, el del transporte de mercancías contratado con terceros, esta norma
obedece a la siguiente consideración: si el flete es facturado a nombre del vendedor, corresponde a éste tomar el crédito por el IGV
que grava el flete y, por tanto, procede a que se aplique el IGV sobre el monto del flete reembolsado por el comprador.2

En cambio, si el flete es facturado a nombre del comprador, corresponde a éste tomar directamente el crédito por el IGV respectivo
y no hay razón para gravar el reembolso del flete (que en rigor no forma parte del valor agregado por el vendedor).

Véase la RTF 543-2-99 de 4-6-99 según la cual no se encuentra gravado el reembolso de gastos de servicios pagados por cuenta
del comitente (pero con comprobantes emitidos a nombre de la Agencia de Aduana) que facturan las Agencias de Aduana. Las
consideraciones de esta Resolución son pertinentes para otras situaciones similares en que se facturan (para su reembolso) gastos
no gravados por el IGV, como es el caso de las tasas.

En cambio, respecto a los servicios de crédito prestados por las entidades bancarias a las agencias de aduana, en la RTF 5525-4-
2003 de 26-9-03 se expresa: “los agentes de aduana tienen como función el gestionar los trámites y operaciones aduaneras en
representación del dueño, consignatario o consignante de la mercancía, lo que no incluiría actividades tales como el descuento de
letras, el sobregiro en cuenta, presentación de cheques para certificación o gestiones de crédito, de lo que se establece que el
reembolso de tales gastos debe formar parte de la base imponible de los servicios facturados por el recurrente, de conformidad con
lo establecido por el artículo 14 de las Leyes del Impuesto General a las Ventas antes citadas”.

Caso de improcedencia del uso del crédito fiscal: En el caso de la RTF 6029-3-2014 de 20-5-14, la recurrente utilizó el
crédito fiscal de una factura emitida por el estudio del financiamiento de la deuda de una empresa en etapa de reestructuración
patrimonial ante el INDECOPI. Dicho estudio fue pagado por la recurrente y luego fue reembolsado por el Comité de
Reestructuración de la mencionada empresa.

La SUNAT señaló que la recurrente no había acreditado su derecho al crédito fiscal, pues sólo había exhibido los reportes contables,
respecto de los cuales se verificaba la existencia de una cuenta por cobrar a la empresa en reestructuración patrimonial.

El Tribunal Fiscal confirmó la apelada en ese extremo. Precisó que la recurrente no había desvirtuado el reparo y, por consiguiente,
“la adquisición del bien o servicio que generó el crédito fiscal reparado corresponde a un gasto de tercero (empresa en
reestructuración patrimonial) asumido por …… y sujeto a reembolso; en tal sentido, no constituye un gasto propio de la recurrente,
por lo que no corresponde su deducción para efectos del Impuesto a la Renta al no cumplir con el principio de causalidad, y
consecuentemente, tampoco constituye crédito fiscal para la recurrente, al no cumplirse con el requisito previsto en el inciso a) del
artículo 18º de la Ley del Impuesto General a las Ventas, por lo que el reparo al crédito fiscal se encuentra conforme a ley ” .

Gasto de tercero reembolsado en ejercicio posterior al de realización del gasto: En el caso de la RTF 13581-3-2013 de
23-8-13, la Administración reparó el crédito fiscal relacionado con los gastos refacturados a otra empresa porque la refacturación se
efectúo en periodos distintos a aquellos en que se dedujo el crédito fiscal.

En el caso se refacturó en los periodos abril, junio y noviembre de 2001 por gastos sustentados en facturas de diciembre 2000 y
enero a abril de 2001.

El Tribunal Fiscal confirmó el reparo porque al realizarse el reembolso en otro periodo, no se cumplía con el efecto neutro que debe
generarse en el reembolso de gastos.

Reembolso obtenido por las empresas distribuidoras eléctricas por los costos administrativos en que incurren para la
implementación del FISE: Mediante Informe 023-2013-SUNAT/4B0000 de 13-2-13 la SUNAT ha opinado que el monto
correspondiente al reembolso obtenido por las empresas de distribución eléctrica por los costos de administración realizados para
asegurar el funcionamiento del FISE (Fondo de la Inclusión Social Energética), no está gravada con el IGV porque no se otorga como
retribución por la prestación de un servicio. Además, ha opinado que los costos administrativos incurridos para la implementación
del FISE no constituyen gasto para las empresas de distribución eléctrica, toda vez que el Fondo se encargaría de realizar el
reembolso, por lo que el IGV que gravó tales operaciones no constituía crédito fiscal para ella.

Pago de costos y costas judiciales: “Según lo dispuesto en el artículo 412 del Código Procesal Civil, el pago de costos y costas

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judiciales involucra un reembolso de los gastos en que incurrió la parte vencedora en un proceso judicial, realizado por la parte
vencida, por lo que el mismo no se encontraría gravado con el IGV, dado que en base a lo dispuesto por el art. 14 de la Ley del IGV
el reembolso de gastos sólo debería formar parte de la base imponible del citado impuesto, si éste correspondiera a gastos
realizados por cuenta de un comprador o usuario de un servicio prestado y constara en el respectivo comprobante de pago emitido
a nombre del vendedor, constructor o quien preste el servicio, lo que no sucede en el caso de autos”. — RTF 13111-5-2009 de 3-
12-09

b.3) ISC y otros tributos

También forman parte de la base imponible el ISC y otros tributos que afecten la producción, venta o prestación de servicios – LIGV,
art. 14, 3er. párr .

b.4) Cargos adicionales que no son determinables a la fecha de nacimiento de la obligación

Estos cargos integrarán la base imponible en el mes en que sean determinables o en el que sean pagados, lo que ocurra primero –
Rgto. de la LIGV, art. 5, num. 11

Cuando alguno de los cargos adicionales por intereses, servicios complementarios, etc., involucra productos afectos e inafectos,
debe establecerse la proporción que corresponde a los productos afectos para ajustar la base imponible por el monto resultante.

c) Conceptos que no lo integran

c.1) Enunciado

El art. 14, 5to. párr. de la LIGV señala que no forman parte del valor de venta, de construcción o de los ingresos por servicios en su
caso, los siguientes conceptos :

“a) El importe de los depósitos constituidos por los compradores para garantizar la devolución de los envases retornables de los
bienes transferidos y a condición de que se devuelvan ”.

Envases y embalajes retornables: No forman parte de la base imponible. Los contribuyentes deben llevar un sistema de
control que permita verificar el movimiento de estos bienes – Rgto de la LIGV, art. 5, num. 12

“b) Los descuentos que consten en el comprobante del pago, en tanto resulten normales en el comercio y siempre que no
constituyan retiro de bienes.

c) La diferencia de cambio que se genere entre el nacimiento de la obligación tributaria y el pago total o parcial del precio ” .

c.2) Descuentos

E l art. 5, num. 13 del Rgto. de la LIGV establece que los descuentos que se concedan u otorguen no forman parte de la base
imponible, siempre que :

“a) Se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto,
volumen u otros;

b) Se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones;

c) No constituyan retiro de bienes; y,

d) Conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva ”.

Política de descuentos: Para verificar que los descuentos se realicen conforme a lo establecido en el Rgto. de la LIGV debe
acreditarse fehacientemente los motivos por los cuales se otorgaron, así como la política de descuentos utilizada a esos efectos –
RTF 58-3-2012 de 3-1-12

Según se desprende de la RTF 8591-10-2015 de 28-8-15, la política de descuentos debe tener las siguientes características :

– Debe constar en un documento que corresponda al periodo fiscalizado y no de fecha posterior.

– Debe contener los mecanismos de descuentos empleados, sea que se trate del descuento aplicado a un cliente o del que debe
aplicar el distribuidor a aquél.

– Si se dirige a un distribuidor debe contar con el sello de recepción que demuestre su recepción por el destinatario.

A su vez, la RTF 6725-2-2014 de 4-6-14 establece que el informe que sustenta la política de descuentos del contribuyente debe
contener un análisis de sus ventas, las circunstancias a las que se vinculan los descuentos (tales como, pago anticipado, monto de
volumen u otros similares) y su emisión no debe ser posterior a los periodos reparados.

Política de descuentos que no se ajusta a las especificaciones señaladas en el requerimiento de fiscalización: Si el

contribuyente acredita que tiene una política de descuentos aplicable a sus clientes y que los descuentos otorgados se ciñen a esa
política, el hecho de que ésta no se ajuste en cuanto a su forma e implementación a las especificaciones señaladas por la
Administración en el requerimiento de fiscalización, no permite inferir ni concluir que se trate de descuentos otorgados de manera
arbitraria. Asimismo, el hecho de que se apliquen porcentajes de descuento distintos respecto de un mismo bien o período, no es
fundamento suficiente para concluir que los porcentajes de descuento otorgados contravienen las normas del IGV al no estar
vinculados a circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen y similares, si está acreditado que los descuentos han sido
aplicados a productos con baja rotación o que han sido reemplazados por otros modelos, o por razón de liquidación de stock — RTF
16763-3-2013 de 8-11-13

Carácter general: Uno de los requisitos previstos para la aceptación de los descuentos por el numeral 13 del art. 5 del Rgto. de la
LIGV, es que se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones. La RTF 12457-2-2007 de

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28-12-07 ha señalado que en materia de descuentos no existe una prescripción específica respecto del tipo de clientes a los que
pueden serle otorgados; por el contrario, los contribuyentes pueden conceder descuentos a todo tipo de clientes, siempre y cuando
cumplan con los requisitos establecidos de manera predeterminada en las políticas de venta de cada empresa.

En el caso resuelto de la citada resolución, la SUNAT sustentó el reparo de los descuentos otorgados por el contribuyente (un
mayorista de cerveza y gaseosas) en el incumplimiento de este requisito, fundamentado dicha observación en el hecho que muchos
de los clientes detallistas no contaban con número de RUC o en todo caso, pertenecían al RUS, razón por la cual únicamente se les
podía emitir boletas de venta, las que conforme con el Rgto. de Comprobantes de Pago solo pueden emitirse a consumidores
finales, y como los clientes detallistas únicamente podían ser intermediarios y no consumidores finales, no se cumplía con la
generalidad del descuento.

Al respecto, el Tribunal se pronunció como sigue :

"El hecho que un cliente se encuentre o no inscrito en el Registro Unico de Contribuyentes no lo convierte per se en intermediario, o
en consumidor final, por cuanto tal calidad dependerá de la posición que ocupe al momento de realizar la operación específica de
venta, en tal sentido, en el caso de autos la Administración no ha probado de manera fehaciente que los clientes detallistas cuyas
operaciones reparó actuaron como consumidores finales y no como intermediarios, por lo que no se encuentra acreditado que la
recurrente no haya cumplido con el requisito de la generalidad en el descuento".

Jurisprudencia

– Descuento por costo de mano de obra efectuado en la facturación: El costo de construcción para el contribuyente debe
comprender, como costo directo, el costo de mano de obra, debiendo formar parte de la base imponible del débito fiscal del IGV
de las facturas emitidas por el consorcio, pues conforme al art. 14 de la LIGV y la NIC 11 — Contratos de Construcción, el monto
total a pagarse, debe estar constituido por los costos directos e indirectos del contrato de construcción suscrito, entre los cuales se
encontraba el costo por mano de obra, por lo que, en caso de haberse efectuado un descuento en la facturación, este debió ser
deducido luego del cálculo del IGV — RTF 11973-2-2011 de 13-7-11

– Caso en el que no se acreditaron los descuentos en los servicios de arrendamiento: En el caso de la RTF 58-3-2012 de
3-1-12, la SUNAT reparó el IGV por notas de crédito emitidas por descuentos en servicios de arrendamiento al no haberlos
contemplado el recurrente en los contratos suscritos por dichos servicios.

El recurrente sostuvo que los descuentos por los cuales había emitido las notas de crédito, no figuraban en sus contratos de
arrendamiento iniciales debido a que fueron emitidos en forma temporal y excepcional, pues la renta pactada al inicio no reflejaba
la situación económica de los arrendatarios.

El Tribunal Fiscal confirmó la apelada. Precisó que la deducción del IGV resultaba indebida pues debieron verificarse el
cumplimiento de los requisitos sustanciales que dieron origen al otorgamiento de los descuentos, lo que no ocurrió en el caso, ya
que la recurrente no había acreditado fehacientemente los motivos por los cuales otorgaba descuentos especiales a los
arrendatarios ni una política de descuentos. Agregó que, el hecho de que el recurrente hubiera presentado las notas de crédito
sólo permitía confirmar que se estaba ante una venta modificada.

c.3) Recargo al consumo

Tratándose del servicio de alojamiento y expendio de comidas y bebidas “no forma parte de la base imponible, el recargo al
consumo a que se refiere la Quinta Disposición Complementaria del Decreto Ley N° 25988.” – LIGV, art. 14, 3er. párr.

d) Elementos accesorios de la operación principal (accesoriedad)

El 2do. párr. del art. 14 de la LIGV establece que “cuando con motivo de la venta de bienes, la prestación de servicios gravados o el
contrato de construcción se proporcione bienes muebles o servicios, el valor de éstos formará parte de la base imponible, aun
cuando se encuentren exonerados o inafectos. Asimismo, cuando con motivo de la venta de bienes, prestación de servicios o
contratos de construcción exonerados o inafectos se proporcione bienes muebles o servicios, el valor de éstos estará también
exonerado o inafecto”.

Al respecto, el art. 5, num. 1, 1er. y 2do. párr. del Rgto. de la LIGV establece lo siguiente :

“En la venta de bienes, prestación de servicios o contratos de construcción, exonerados o inafectos, no se encuentra gravada la
entrega de bienes o la prestación de servicios afectos siempre que formen parte del valor consignado en el comprobante de pago
emitido por el propio sujeto y sean necesarios para realizar la operación de venta del bien, servicio prestado o contrato de
construcción.

En la venta de bienes, prestación de servicios o contratos de construcción gravados, formará parte de la base imponible la entrega
de bienes o la prestación de servicios no gravados, siempre que formen parte del valor consignado en el comprobante de pago
emitido por el propio sujeto y sean necesarios para realizar la venta del bien, el servicio prestado o el contrato de construcción ”.

Agrega el último párrafo del citado dispositivo que lo dispuesto en el primer párrafo será aplicable siempre que la entrega de bienes
o prestación de servicios :

“a) Corresponda a prácticas usuales en el mercado;

b) Se otorgue con carácter general en todos los casos en los que concurran iguales condiciones;

c) No constituya retiro de bienes; o,

d) Conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva ” .

Estas condiciones señaladas en dicho último párrafo debieran darse concomitantemente, según el sentido de la regla. No lo da a

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entender así la conjunción “o” del literal c).

Teoría de la unicidad: Según reiterado criterio del Tribunal Fiscal (RTFs 00002-5-2004, 05557-1-2005, 00977-1-2007 y
14915-3-2012) citado en el Informe 171-2015-SUNAT/5D0000 de 27-11-15 , el art. 14 de la LIGV “tiene como sustento la
teoría de la unicidad, según la cual los actos o manifestaciones son inseparables, siendo que a excepción de que la ley disponga
algún tratamiento especial debe tenerse en cuenta el tratamiento que la ley ha previsto para la operación principal”. En ese sentido,
“el fin común de dos prestaciones distintas, sirve para delimitar cuando son autónomas y cuando se trata de una obligación principal
u otra accesoria; en este último caso, la ulterior actividad (accesoria) debe ser añadida para poder alcanzar el objetivo perseguido
con la primera obligación (principal)”. Agrega la SUNAT, citando al Tribunal Fiscal, que “existe una interdependencia entre ambas
obligaciones, la obligación principal contiene el objetivo que se persigue obtener, pero su cumplimiento depende de que pueda
también conseguirse una circunstancia externa, materializada en la obligación accesoria. Así, la obligación accesoria no tiene
sustantividad por sí, sino que, en las circunstancias concretas, solamente sirva para dar total cumplimiento a la obligación principal,
sin que su única realización satisfaga objetivo alguno independiente”.

Así pues, el atributo de accesorio de un bien o servicio estriba en el hecho de que necesariamente éste se tenga que dar o prestar
con la realización de la operación principal, por lo que debe entenderse que si el servicio se puede comercializar de manera
alternativa o independiente del principal no será accesorio (RTF 907-5-97 y 374-1-2000). Además de tales características, deberá
evaluarse la necesidad del elemento accesorio, esto es, si su prestación resulta necesaria para efectos de la realización de la
prestación principal (RTF 32-3-99).

La SUNAT ha señalado en el Informe 005-2014-SUNAT/4B0000 de 9-1-14 que se aplican las reglas de accesoriedad contenidas
en el inc. a) del num. 1 del art. 5 del Rgto. de la Ley del IGV, cuando la entrega del bien o prestación de servicios adicionales, es una
práctica usual en el mercado y no sólo cuando se trate de un proceder aislado por parte del sujeto que realiza la venta o prestación
de servicio principal.

Servicio de inhumación: El servicio de inhumación prestado con ocasión de la cesión de uso perpetuo (operación inafecta), está
inafecto, pues se requiere el servicio funerario de inhumación para que se realice el entierro del cadáver en la sepultura o nicho cuya
cesión está inafecta. De otro lado, si el servicio de inhumación se presta con ocasión de la cesión temporal de sepulturas o nichos
(operación afecta), el servicio también se encontrará gravado — Informe 005-2014-SUNAT/4B0000 de 9-1-14

Cesión de derecho de uso de ruta, venta de boletos y camisas y alquiler de cochera: Los ingresos por alquiler de cochera,
entrega de camisas y boletos forman parte de las prestaciones originadas con motivo de la cesión de rutas, a efecto de que los
propietarios transportistas desarrollen el servicio de transporte en las rutas cedidas y, por tanto, son prestaciones complementarias
a la cesión. Dado que conforme al criterio desarrollado por el Tribunal Fiscal, en diversas resoluciones, tales como las RTF 7670-1-
2004, 00970-1-2005 y 3842-4-2008, la cesión de uso de las rutas es una prestación de servicios gravada con el IGV, en
aplicación del art. 14 de la LIGV, que establece que cuando con motivo de la venta de bienes, prestación de servicios o contratos de
construcción gravados, se proporcione bienes muebles o servicios, el valor de éstos formará parte de la base imponible, los ingresos
obtenidos por cochera, camisas y boletos se encuentran gravados con el IGV — RTF 13813-3-2013 de 3-9-13

Servicios accesorios al transporte aéreo nacional de pasajeros: El Informe 003-2021-SUNAT/7T0000 de 31-1-21 se ha

pronunciado como sigue:

– Dado que el servicio de transporte aéreo nacional de pasajeros es una operación gravada con el IGV, su base imponible deberá
incluir el importe correspondiente a los servicios que las empresas de transporte aéreo presten con ocasión de la prestación de
dicho servicio de transporte, siempre y cuando aquellos califiquen como accesorios de este último, lo cual deberá analizarse según
las características de cada caso en concreto; en tanto que, si no calificaran como servicios accesorios, deberá analizarse de
manera independiente si constituyen una operación gravada o no con el IGV.

– En el caso de servicios prestados por las empresas de transporte aéreo nacional de pasajeros que califiquen como accesorios a
dicho servicio de transporte, el importe correspondiente a aquéllos formará parte de la base imponible del servicio de transporte
aéreo nacional de pasajeros, ya sea que consten en el boleto de transporte aéreo o en un comprobante de pago emitido con
posterioridad.

La SUNAT sostuvo que “ (…) el atributo de accesorio de un bien o servicio, está en el hecho de que necesariamente se tenga que dar
o prestar con la realización de la operación principal, debiendo entenderse que si el servicio se puede comercializar de manera
alternativa o independiente del principal no será accesorio, y que el hecho de haber sido incorporado el valor de dicha venta o
servicio a través de una factura independiente, no lo convierte en una operación distinta ni enerva su verdadera naturaleza”. Así lo
ha señalado el Tribunal Fiscal en las RTFs 716-2-2000 y 02922-1-2004 y 04723-11-2018.

Venta de procesadores, discos duros y memorias integrantes de un equipo de cómputo: Toda vez que el procesador,
disco duro y memoria son partes integrantes de un bien principal (computadora) no comprendido en el Apéndice I de la LIGV, en
aplicación del 2do. párr. del art. 14 de la LIGV, que establece la regla de la accesoriedad, la venta de la totalidad de dichos bienes se
encuentra gravada con el IGV — RTF 11709-10-2016 de 16-12-16

El Tribunal Fiscal citó como antecedentes las RTFs 00002-5-2004, 1183-5-2003 y 374-1-2000, aluden a la teoría de la unicidad,
según la cual, los bienes que se proporcionen con motivo de una venta seguirán la suerte de esta última (gravado, exonerado o
inafecto, según sea el caso).

Servicios de suministro de gas natural y abastecimiento de agua a través de cisternas: En el caso de la RTF 14915-3-
2012 de 11-9-12, una empresa textil (la recurrente) había contratado los servicios especializados de las empresas A y B. La
empresa A se encargaría de brindar los servicios de confección y acabado con las materias primas proporcionadas por la recurrente,
mientras que la empresa B brindaba los servicios de tejeduría y tintorería.

La recurrente celebró contratos de arrendamiento respecto de inmuebles de su propiedad con las dos empresas. A través de
cláusulas ampliatorias del citado contrato se obligó a asumir los gastos de abastecimiento de agua mediante cisternas y suministro

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de gas natural.

La SUNAT efectuó reparos a la base imponible del IGV sobre la renta del arrendamiento del inmueble. Estableció que en aplicación
del art. 14 de la LIGV, el suministro de gas natural y el consumo de agua a través de cisternas constituían en el caso servicios
complementarios al alquiler de inmuebles.

La recurrente señaló que dichos conceptos debían ser considerados como gastos no reembolsables por las arrendatarias y que no
constituían servicios accesorios al arrendamiento.

El Tribunal Fiscal revocó la apelada. Precisó que contrariamente a lo afirmado por la SUNAT, “el suministro de gas natural y de agua
complementaria, asumido por la recurrente en virtud de contratos celebrados con las empresas …. y …., no constituye servicio
complementario al servicio de alquiler de inmueble, siendo independientes del mencionado servicio, pudiendo separarse del mismo;
es decir, si bien las referidas empresas necesitaban del suministro de gas natural y de agua adicional para realizar sus actividades,
no era indispensable que fuese la recurrente quien les proporcionase tales servicios (actividad accesoria) para la prestación del
servicio de alquiler (actividad principal)”.

Handling fee o trámite documentario: La RTF 2755-3-2015 de 17-3-15, ha indicado que, al constituir el handling fee (trámite
documentario) un acto indispensable para que se lleve a cabo el servicio de transporte aéreo de carga, esto es, que no se trata de
un servicio complementario ni accesorio, sino que forma parte del referido servicio, se encuentra exonerado del IGV al estar
comprendido en el num. 3 del Apéndice II de la LIGV “servicios de transporte de carga que se realice desde el país hacia el exterior
y el que se realice desde el exterior hacia el país ”.

Lavado, selección, descarte y empacado de banano orgánico: El servicio de lavado, selección, descarte y empacado del
banano orgánico será accesorio a la venta de dicho bien en el país, en la medida que forme parte del valor consignado en el
comprobante de pago y su prestación sea necesaria para que se lleve a cabo la mencionada operación de venta — Informe 171-
2015-SUNAT/5D0000 de 27-11-15

No exclusión de los servicios complementarios consignados en un comprobante de pago: En el caso de la RTF 3774-5-
2012 de 15-3-12, el contribuyente solicitó la devolución del IGV pagado en la compra de pollos BB ponedoras hembra, en la
prestación de servicios de vacunación y compras de cajas de cartón.

La SUNAT sostuvo que el beneficio de reintegro correspondía respecto a la compra de los pollos, mas no por la prestación de los
servicios de vacunación ni por la compra de cajas de cartón, al constituir estos servicios independientes a la compra de los pollos.

El Tribunal Fiscal revocó la apelada. Precisó lo siguiente: “(…) la Administración consideró que debía excluirse la prestación de
servicios de vacunación y compra de cajas de cartón del valor de compra de los citados bienes (pollos BB), a pesar de que formaban
parte del valor de éstos, toda vez que constituyen servicios complementarios a la adquisición de los bienes y no servicios y/o bienes
prestados y/o transportados en forma independiente, por lo que en base a la unicidad del hecho imponible, recogida por nuestro
ordenamiento como la accesoriedad regulada en el artículo 14 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, el monto del impuesto
sujeto a reintegro es el que resulte de aplicar la alícuota al valor de venta considerado en la factura, no procediendo desagregarlo
para excluir la parte que corresponde a la prestación de servicios de vacunación y compra de cajas de cartón (…), en consecuencia
procede dejar sin efecto esta observación (…)”.

e) Reglas especiales

e.1) Mutuo de bienes consumibles

El segundo párrafo del art. 15 de la LIGV 3 dispone que “en el caso de mutuo de bienes consumibles, la base imponible
correspondiente a las ventas que efectúan el mutuante a favor del mutuatario y éste a favor de aquel será fijada de acuerdo con el
valor de mercado de tales bienes”.

En los casos que no sea posible aplicar el valor de mercado en el mutuo de bienes, la base imponible será el costo de producción o
adquisición de los bienes según corresponda, o en su defecto, se determinará de acuerdo a los antecedentes que obren en poder de
la SUNAT – Rgto. de la LIGV, art. 5, num. 5

e.2) Contribuyentes que no superan mensualmente el monto referencial del RER

Los comerciantes minoristas que no superen mensualmente el monto referencial previsto en el art. 118 de la Ley del Impuesto a la
Renta (RER), que por la modalidad o volumen de ventas no les sea posible discriminar las ventas gravadas de las que no lo están
determinarán la base imponible aplicando al total de ventas del mes, el porcentaje que corresponda a las compras gravadas del
mismo período en relación con el total de compras gravadas y no gravadas efectuadas en dicho mes – Rgto. de la LIGV, art. 5, num.
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e.3) Reaseguros

No forma parte de la base imponible del Impuesto, el descuento que la aseguradora hace a la prima cedida al reasegurador, siempre
que se efectúen de acuerdo a las prácticas usuales en dicha actividad – Rgto., art. 5, num. 15

e.4) Transferencias de créditos

Véase el num. 16 del art. 5 del Rgto. de la LIGV.

En el Informe 168-2009-SUNAT/2B0000 de 24-8-09 la SUNAT ha sido de la opinión de que forma parte de la base imponible de
la venta de bienes muebles a plazo, en la que se transfiere el crédito a una entidad financiera mediante un descuento de facturas, el
monto total que se encuentra obligado a pagar el comprador al vendedor, suma que incluye, como parte de la retribución pactada,
la que aquél debe cancelar al vendedor respecto de la diferencia entre el valor nominal y el valor de transferencia del crédito a la
entidad financiera.

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Agrega que “en caso que la diferencia entre el valor nominal y el valor de transferencia del crédito a la entidad financiera no sea
determinable a la fecha de nacimiento de la obligación tributaria correspondiente a la operación de venta de bienes muebles, dicho
monto integrará la base imponible de esta última operación en el mes que sea determinable o en el que sea pagado, lo que ocurra
primero".

e.5) Operaciones en moneda extranjera

En el caso de operaciones realizadas en moneda extranjera, la conversión en moneda nacional se efectuará al tipo de cambio
promedio ponderado venta, publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de nacimiento de la obligación
tributaria, salvo en el caso de las importaciones en donde la conversión a moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio
ponderado venta, publicado por la mencionada Superintendencia en la fecha de pago del Impuesto correspondiente. En los días en
que no se publique el tipo de cambio referido se utilizará el último publicado – Rgto. de la LIGV, art. 5, num. 17

Es valedero el tipo de cambio publicado en la página web de la SBS, cuando no hay publicación del mismo en El Peruano — RTF
8317-3-2004 de 26-10-04

e.6) Fideicomiso de titulación

Véanse los nums. 19 y 20 del art. 5 del Rgto. de la LIGV.

1. Informe 045-77-EF/74-11. (Consulta de la Cámara de Comercio de Arequipa).

2. Si el flete reembolsado aparece en la factura, no debe incluir el IGV aplicado por el transportista, a fin de evitar la
duplicación con el impuesto que grava el total de la factura.
3. Con la modificación del D. Leg. 980. La Disp. Comp. Trans. del mismo establece que esta modificación será de
aplicación respecto de los contratos de mutuo que se celebren a partir del 1-4-07. El mismo D. Leg. 980 derogó el
primer párrafo del num. 5 del art. 5 del Rgto., que contenía una norma distinta (incorrecta a nuestro parecer).

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